導(dǎo)語：交易性金融資產(chǎn)核算論文一文來源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點(diǎn)，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

【摘要】本文就交易性金融資產(chǎn)的會計(jì)處理與原短期投資會計(jì)處理的差異進(jìn)行對比，說明交易性金融資產(chǎn)的核算特點(diǎn)，并就差異對企業(yè)損益的影響進(jìn)行分析，以對企業(yè)執(zhí)行新準(zhǔn)則有所幫助。

隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展與市場競爭的激烈以及企業(yè)理財觀念與資本運(yùn)作能力的增強(qiáng)，對外投資對企業(yè)日益重要，從2006年2月15日財政部頒布的新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則看，規(guī)范有關(guān)投資的確認(rèn)、計(jì)量和披露的準(zhǔn)則有《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》、《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第22號——金融工具的確認(rèn)和計(jì)量》和《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第37號——金融工具列報》，與2001年頒布的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則相比發(fā)生了較大變化，新準(zhǔn)則有關(guān)投資的部分與原投資準(zhǔn)則相比，在名稱、內(nèi)容、核算范圍、計(jì)量等方面都發(fā)生了較大的變化。

一、新舊準(zhǔn)則關(guān)于投資的劃分類別存在差異

原準(zhǔn)則將投資按可變現(xiàn)性和目的不同分為短期投資和長期投資。短期投資通常易于變現(xiàn)，且持有時間較短，不以控制被投資單位為目的。作為短期投資應(yīng)當(dāng)符合兩個條件：一是能夠在公開市場進(jìn)行交易，并且有明確市價，例如各種上市的股票和債券；二是持有投資作為剩余資金的存放形式，并保持其流動性和獲利性，這一條件取決于管理當(dāng)局的意圖。不符合上述條件的投資作為長期投資。長期投資分為長期債權(quán)投資和長期股權(quán)投資。

新準(zhǔn)則將投資按照目的不同分為以公允價值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)、持有至到期投資、可供出售金融資產(chǎn)和長期股權(quán)投資，見表1。

以公允價值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)分為交易性金融資產(chǎn)和直接指定為以公允價值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。交易性金融資產(chǎn)類似于原來的短期投資，可以分為三類：一是為了近期內(nèi)出售的金融資產(chǎn)，比如，企業(yè)以賺取差價為目的從二級市場購入的股票、債券、基金等；二是屬于進(jìn)行集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進(jìn)行管理；三是屬于衍生工具（注：被指定為有效套期工具的衍生工具、屬于財務(wù)擔(dān)保合同的衍生工具、與在活躍市場中沒有報價且其公允價值不可能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資掛鉤并須通過交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生工具除外）。直接指定為以公允價值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，主要是企業(yè)基于風(fēng)險管理、戰(zhàn)略投資需要等所作的指定。比如，企業(yè)準(zhǔn)備運(yùn)用衍生工具對某持有至到期債券投資進(jìn)行套期保值，但由于套期有效性未能達(dá)到套期保值準(zhǔn)則規(guī)定的條件而無法運(yùn)用套期會計(jì)方法。在這種情況下，將該持有至到期債券投資直接指定為以公允價值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益類，可以更好地反映企業(yè)風(fēng)險管理的實(shí)際，提供更相關(guān)的會計(jì)信息。

新會計(jì)準(zhǔn)則下有關(guān)投資業(yè)務(wù)核算設(shè)置的一級會計(jì)科目主要有：“交易性金融資產(chǎn)”、“可供出售金融資產(chǎn)”、“持有至到期投資”和“長期股權(quán)投資”。

二、原準(zhǔn)則中的短期投資與新準(zhǔn)則中交易性金融資產(chǎn)會計(jì)核算的比較分析

原準(zhǔn)則中的短期投資在新準(zhǔn)則中為交易性金融資產(chǎn)。交易性金融資產(chǎn)新舊準(zhǔn)則的差異主要體現(xiàn)在初始計(jì)量、后續(xù)計(jì)量和處置時。

（一）交易性金融資產(chǎn)初始計(jì)量的差異分析

原準(zhǔn)則規(guī)定短期投資取得時的成本包括購買時支付的買價、稅費(fèi)、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用。實(shí)際價款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息作為企業(yè)的債權(quán)計(jì)入“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”。

新準(zhǔn)則規(guī)定交易性金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照取得時的公允價值作為初始確認(rèn)金額（不含應(yīng)收股利和應(yīng)收利息），相關(guān)的交易費(fèi)用在發(fā)生時計(jì)入“投資收益”。新《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第38號——首次執(zhí)行企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》十四條和十五條規(guī)定，在首次執(zhí)行日，企業(yè)應(yīng)將所有金融資產(chǎn)重新劃分，劃分為以公允價值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，應(yīng)在首次執(zhí)行日按照公允價值計(jì)量，公允價值與原賬面價值之間的差額調(diào)整留存收益。

因此，新準(zhǔn)則執(zhí)行時，按公允價值計(jì)量的資產(chǎn)價值波動體現(xiàn)在當(dāng)期收益中，則不排除部分上市公司在新舊準(zhǔn)則交替時將其潛虧顯形化的可能，間接提高其未來收益水平。二）交易性金融資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量的差異分析

原準(zhǔn)則規(guī)定短期投資持有期間所獲得的利息或現(xiàn)金股利，不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)投資收益，應(yīng)在實(shí)際分得時作為投資的收回沖減投資成本；資產(chǎn)負(fù)債表日短期投資按成本與市價孰低法計(jì)價，市價低于成本的，計(jì)提短期投資跌價準(zhǔn)備，市價高于投資成本的，按投資成本的原賬面價值作為期末賬面價值。

新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)持有的以公允價值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益金融資產(chǎn)持有期間取得的利息或現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投資收益；資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)將以公允價值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)公允價值變動計(jì)入當(dāng)期損益，即計(jì)入“公允價值變動損益”科目。

按照新會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)在收到現(xiàn)金股利或利息時將其反映在企業(yè)的損益中，更能真實(shí)地反映企業(yè)每期通過投資獲得的收益金額，但是也不排除有些上市公司利用這點(diǎn)調(diào)節(jié)利潤。另外，新準(zhǔn)則中短期投資的成本始終不變，而且能在期末反映企業(yè)短期投資的真實(shí)價值。而原準(zhǔn)則原始投資的投資成本隨著股利的發(fā)放在不斷變化，不便于查看其原始投資額；資產(chǎn)負(fù)債表日當(dāng)投資成本低于市價時不能如實(shí)反映投資的真正價值。此時，新準(zhǔn)則的變化無疑使短期投資者當(dāng)年的利潤增加。

（三）交易性金融資產(chǎn)處置時的差異分析

原準(zhǔn)則規(guī)定短期投資處置時，處置凈收入與短期投資成本（短期投資賬戶余額）或賬面價值（短期投資成本減短期投資跌價準(zhǔn)備后的余額）之間的差額確認(rèn)為投資收益。

新準(zhǔn)則規(guī)定處置交易性金融資產(chǎn)時，該交易性金融資產(chǎn)的公允價值與初始入賬金額之間的差額應(yīng)確認(rèn)為投資收益，同時調(diào)整公允價值變動損益。

執(zhí)行原準(zhǔn)則時處置產(chǎn)生的投資收益即為與原開始投資時相比是賠還是賺，沒有考慮時間的因素，新準(zhǔn)則中處置產(chǎn)生的投資收益考慮了該投資的公允價值變動產(chǎn)生的損益。如果該投資在持有期間增值，按原準(zhǔn)則處置時產(chǎn)生的收益將大于按新準(zhǔn)則時的收益，而新準(zhǔn)則將這些收益實(shí)現(xiàn)在不同期間，不便于企業(yè)由此在某個期間因虧損而操縱利潤。

以上在初始計(jì)量、后續(xù)計(jì)量和處置時的差異可用表2直觀說明。

三、交易性金融資產(chǎn)會計(jì)核算對企業(yè)損益的影響分析

由于新舊投資準(zhǔn)則在短期投資的初始計(jì)量、后續(xù)計(jì)量和處置時的規(guī)定不同，所以它們在會計(jì)處理上也會有許多差異。下面筆者通過具體例子說明其變動及其對企業(yè)損益的影響。

例1：甲公司于2007年12月20日購入乙公司流通股票10000股，每股市價10元，發(fā)生交易費(fèi)用1000元，款項(xiàng)已用銀行存款支付。12月31日，該股票每股市價是15元。2008年1月20日乙公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利，每股0.3元。2月10日，甲公司收到現(xiàn)金股利3000元，2008年2月28日將該項(xiàng)投資出售，售價為160000元。其會計(jì)處理見表3。

從例1可以看出，按照原準(zhǔn)則，2007年底，甲公司短期投資賬面余額為101000元，沒有產(chǎn)生任何損益；新準(zhǔn)則下其賬面余額為150000元，收益49000元。2008年2月28日，按照原投資準(zhǔn)則其賬面余額為98000元，沒有產(chǎn)生任何損益；新準(zhǔn)則下該投資賬面余額為150000元，產(chǎn)生收益為3000元。處置時，原準(zhǔn)則處理產(chǎn)生62000元收益；新準(zhǔn)則產(chǎn)生10000元收益。

綜上所述，如果在資產(chǎn)負(fù)債表日公允價值發(fā)生變動時，新準(zhǔn)則將其視為企業(yè)的損益；而原準(zhǔn)則按照成本與市價孰低計(jì)提減值準(zhǔn)備，而這意味著如果市價即公允價值高于短期投資的賬面價值。與原準(zhǔn)則相比，執(zhí)行新準(zhǔn)則時企業(yè)的當(dāng)期利潤將會增大。當(dāng)公允價值低于賬面價值時，處置時新舊準(zhǔn)則產(chǎn)生的損益是相同的，不同的只是初始計(jì)量和持有期間獲得利息或股利時的處理不同所導(dǎo)致企業(yè)的不同時期收益不同?？傊?，在整個短期投資持有期間，對影響總額是沒有變化的，但新準(zhǔn)則的變化對企業(yè)不同時期的損益分布產(chǎn)生了影響。