導(dǎo)語(yǔ)：如何才能寫好一篇印花稅法及實(shí)施細(xì)則，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

(一)調(diào)整內(nèi)容《印花稅暫行條例》(國(guó)務(wù)院令第11號(hào))及其實(shí)施細(xì)則于1988年10月起開始執(zhí)行，條例及實(shí)施細(xì)則中規(guī)定：營(yíng)業(yè)賬簿中記載資金的賬簿，按萬(wàn)分之五貼花，其中：“記載資金的賬簿”，是指載有固定資產(chǎn)原值和自有流動(dòng)資金的總分類賬簿，或者專門設(shè)置的記載固定資產(chǎn)原值和自有流動(dòng)資金的賬簿。1992年11月財(cái)政部了《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，自1993年7月1日起施行。按照“兩則”及有關(guān)規(guī)定，各類生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)單位執(zhí)行新會(huì)計(jì)制度。統(tǒng)一更換會(huì)計(jì)科目和賬簿后，不再設(shè)置“自有流動(dòng)資金”科目。因此，《印花稅暫行條例》稅目稅率表中“記載資金的賬簿”的計(jì)稅依據(jù)已不適用，需要重新確定。為了便于執(zhí)行，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于資金賬簿印花稅問(wèn)題的通知》【國(guó)稅發(fā)［1994］25號(hào)】文規(guī)定，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)單位執(zhí)行“兩則”后，其“記載資金的賬簿”的印花稅計(jì)稅依據(jù)改為“實(shí)收資本”與“資本公積”兩項(xiàng)的合計(jì)金額。

(二)合理性分析“兩則”中規(guī)定，“資本公積”屬投入資本的范疇，具有資本的屬性，不是由企業(yè)實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)轉(zhuǎn)化而來(lái)，資本公積由所有投資者共同享有。資本公積有不同的來(lái)源(見表1)：

上述“資本公積”明細(xì)項(xiàng)目中，“接受捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備”和“股權(quán)投資準(zhǔn)備”，待處置資產(chǎn)時(shí)，其余額轉(zhuǎn)入“其他資本公積”明細(xì)科目；“關(guān)聯(lián)交易差價(jià)”待上市公司清算時(shí)再進(jìn)行處理；其他明細(xì)項(xiàng)目可以用以轉(zhuǎn)增資本(或股本)。資本公積轉(zhuǎn)增資本在賬面反映的是“資本公積”科目和“實(shí)收資本”科目之間的等額此增彼減，不會(huì)引起資金賬簿印花稅計(jì)稅依據(jù)的變化?！百Y本公積”屬投入資本的范疇，具有資本的屬性，因此除了增減投資、無(wú)償調(diào)出規(guī)定資產(chǎn)等少數(shù)情況外，企業(yè)的“實(shí)收資本”和“資本公積”的合計(jì)通常不會(huì)發(fā)生變化。以“實(shí)收資本”與“資本公積”兩項(xiàng)的合計(jì)金額作為“記載資金的賬簿”的印花稅計(jì)稅依據(jù)具有合理性。

二、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資金賬簿印花稅計(jì)稅依據(jù)的調(diào)整

(一)資本公積核算內(nèi)容的變化資本公積是企業(yè)收到投資者的超出其在企業(yè)注冊(cè)資本(或股本)中所占份額的投資，以及直接計(jì)人所有者權(quán)益的利得和損失等。資本公積包括資本溢價(jià)(或股本溢價(jià))和直接計(jì)人所有者權(quán)益的利得和損失等。

原在“資本公積”科目中核算的非經(jīng)常性損益，如捐贈(zèng)收入、政府專項(xiàng)撥款轉(zhuǎn)入、關(guān)聯(lián)交易差價(jià)、債務(wù)重組收益、無(wú)法支付的應(yīng)付款項(xiàng)等，均不再在“資本公積”科目核算，而改在“營(yíng)業(yè)外收入”中核算；原在“資本公積”中核算的外幣資本折算差額，也因新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定外幣投入資本按交易發(fā)生日即期匯率折算，不會(huì)產(chǎn)生外幣資本折算差額，因而不復(fù)存在。新準(zhǔn)則只保留了“資本(股本)溢價(jià)”和“其他資本公積”兩個(gè)明細(xì)科目，“其他資本公積”明細(xì)科目核算直接計(jì)人所有者權(quán)益的利得和損失。

(二)后續(xù)計(jì)量的變化直接計(jì)人所有者權(quán)益的利得和損失是指不應(yīng)計(jì)人當(dāng)期損益、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益發(fā)生增減變動(dòng)的、與所有者投入資本或者向所有者分配利潤(rùn)無(wú)關(guān)的利得或者損失。這部分利得和損失是未實(shí)現(xiàn)的利得和損失，待資產(chǎn)處置或終止確認(rèn)時(shí)，要體現(xiàn)為利得和損失已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，從“資本公積”科且轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。這部分利得和損失既不具有穩(wěn)定性，也不屬于即期投入的資金，不宜作為資金賬簿印花稅的its依據(jù)。

直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失主要由以下交易或事項(xiàng)引起(見表2)：

從表2分析得知，除以權(quán)益結(jié)算的股份支付和可轉(zhuǎn)換債的分拆行權(quán)日轉(zhuǎn)入實(shí)收資本和資本溢價(jià)外，其他計(jì)入“資本公積”科目的項(xiàng)目在資產(chǎn)處置或終止確認(rèn)時(shí)，均需將計(jì)人“資本公積”科目的金額轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

(三)資金賬簿印花稅計(jì)稅依據(jù)的調(diào)整由上述分析可見，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系下。由于資本公積的核算發(fā)生了較大變動(dòng)，使得資金賬簿印花稅計(jì)稅依據(jù)的調(diào)整成為必要。(1)“資本公積”科目核算內(nèi)容發(fā)生了較大變動(dòng)，直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失不再表現(xiàn)為屬于投入資本的范疇，而屬于未實(shí)現(xiàn)的利得和損失，相當(dāng)于“過(guò)渡性”科目，待處置或終止確認(rèn)時(shí)，轉(zhuǎn)為已實(shí)現(xiàn)的利得和損失。因此依舊以“實(shí)收資本”與“資本公積”兩項(xiàng)的合計(jì)金額顯然不太合理。(2)實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，“資本公積”科目的金額不僅表現(xiàn)為增加，也經(jīng)常發(fā)生減少的情況。這種情況使得業(yè)務(wù)發(fā)生增加“資本公積”科目金額時(shí)納稅，在資產(chǎn)處置或終止確認(rèn)時(shí)需退稅，如此反復(fù)，但是稅法并沒有規(guī)定本期“資本公積”的減少可以退還前期多交的印花稅或抵扣未來(lái)應(yīng)交的印花稅，從而導(dǎo)致企業(yè)出現(xiàn)多交印花稅的現(xiàn)象。顯然不具備可操作性。

篇2

關(guān)鍵詞：資產(chǎn)證券化；發(fā)行人；SPV；稅收分析

中圖分類號(hào)：F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1673—1573（2012）03—0077—03

一、資產(chǎn)證券化及特設(shè)公司的概念

隨著我國(guó)金融市場(chǎng)與世界金融市場(chǎng)的接軌，面對(duì)國(guó)際金融行業(yè)快速發(fā)展和完善的發(fā)展布局、結(jié)構(gòu)和管理模式，我國(guó)的金融機(jī)構(gòu)也積極尋找新的利潤(rùn)增長(zhǎng)點(diǎn)，開展業(yè)務(wù)以尋求發(fā)展的契機(jī)。開發(fā)新興業(yè)務(wù)是銀行間的競(jìng)爭(zhēng)之策，而資產(chǎn)證券化作為新興業(yè)務(wù)受到國(guó)內(nèi)外銀行的關(guān)注，資產(chǎn)證券化也必將成為國(guó)內(nèi)外銀行發(fā)展的核心業(yè)務(wù)，更是我國(guó)投資銀行發(fā)展的一個(gè)重要方向。

資產(chǎn)證券化是指把缺乏即期流動(dòng)性但是可以帶來(lái)預(yù)期的、穩(wěn)定的未來(lái)現(xiàn)金流收入的信貸資產(chǎn)（銀行的貸款或者是企業(yè)的應(yīng)收賬款）進(jìn)行組合和信用增級(jí)形成資產(chǎn)池，并依托其產(chǎn)生的現(xiàn)金流為基礎(chǔ)在金融市場(chǎng)上發(fā)行可以流通買賣的有價(jià)證券的一種融資活動(dòng)。資產(chǎn)證券化目前的發(fā)展，按照被證券化的資產(chǎn)種類不同，可分為住房抵押貸款支撐的證券化和資產(chǎn)支撐的證券化。在資產(chǎn)證券化交易中，特設(shè)公司（SPV）以相關(guān)的資產(chǎn)為抵押發(fā)行債券，用于向資產(chǎn)收購(gòu)交易提供足夠的資金，在交易中會(huì)存在比如住房按揭、租賃合約等資產(chǎn)從資產(chǎn)的原始權(quán)益人手中轉(zhuǎn)入到特設(shè)公司中，但是法律上規(guī)定的通常情況是特設(shè)公司作為獨(dú)立的法人實(shí)體，與相關(guān)資產(chǎn)原始權(quán)益人不存在關(guān)系，而且也不受原始權(quán)益人的債權(quán)人的影響。由于獨(dú)立法人主體等原因，其發(fā)行的證券會(huì)獲得原始資產(chǎn)權(quán)益人的信用評(píng)級(jí)，而且不論資產(chǎn)品質(zhì)優(yōu)劣都可以證券化，只是優(yōu)劣資產(chǎn)證券化的出售價(jià)格不同。由于在資產(chǎn)證券化交易過(guò)程中存在交易成本，而稅收成本這種交易成本在資產(chǎn)證券化融資的每一步都會(huì)涉及，因此稅收成本的高低將直接影響資產(chǎn)證券化融資的成敗。

二、資產(chǎn)證券化中三個(gè)交易主體的稅收分析

（一）SPV的稅收政策及問(wèn)題的分析

我國(guó)SPV征收的稅種有所得稅、印花稅等。首先分析SPV在各環(huán)節(jié)的收入，如SPV證券發(fā)行環(huán)節(jié)會(huì)有現(xiàn)金流的流入和債務(wù)人償付的現(xiàn)金，表現(xiàn)為SPV實(shí)現(xiàn)其權(quán)益得到的收入，以上均視為SPV的應(yīng)稅收入課征企業(yè)所得稅。其次分析SPV在各環(huán)節(jié)的支出，資金的支出在繳納稅收的時(shí)候享受一定的納稅扣除，應(yīng)考慮不同的資產(chǎn)轉(zhuǎn)移方式和支付方式的支出性質(zhì)。因我國(guó)規(guī)定，經(jīng)營(yíng)性支出和資本性支出不同的支出性質(zhì)所使用的納稅扣除的方法也是不同的。在我國(guó)簽訂合同會(huì)涉及印花稅或登記稅，因此SPV的證券發(fā)行可能存在印花稅，目前我國(guó)只對(duì)交易A、B股征收印花稅，對(duì)債券交易免征印花稅，印花稅的征收應(yīng)根據(jù)證券的不同性質(zhì)進(jìn)行判定是否征收，對(duì)SPV簽訂資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓合同環(huán)節(jié)要根據(jù)應(yīng)稅憑證的性質(zhì)繳納相應(yīng)的印花稅。

目前我國(guó)普遍存在的信托型SPV，稅法上沒有規(guī)定所得稅類型，這就必然存在開展資產(chǎn)證券化交易的當(dāng)事人繳納稅收的不確定性。我國(guó)發(fā)行債券所支付的利息可從應(yīng)稅收入中扣除，在征收所得稅時(shí)可少繳稅，減輕SPV的稅收負(fù)擔(dān)。但是信托型SPV一般發(fā)行的是權(quán)益類證券，無(wú)法從應(yīng)稅收入中扣除利息和股利，因此從發(fā)行證券的類型看，信托型SPV難以有效地規(guī)避所得稅。我國(guó)境內(nèi)公司型SPV都要繳納企業(yè)所得稅，使其存在雙重征稅問(wèn)題。我國(guó)SPV發(fā)行證券若要實(shí)現(xiàn)合理地規(guī)避所得稅，就應(yīng)盡量發(fā)行債權(quán)的證券而不是股權(quán)的證券。公司型SPV能實(shí)現(xiàn)在稅收成本不增加的情況下發(fā)揮更大的靈活性，但是就我國(guó)目前的情況，由于取得發(fā)債資格需經(jīng)過(guò)嚴(yán)格的審查，其他形式的制度設(shè)置也影響公司型SPV發(fā)行債券。借鑒美國(guó)稅務(wù)處理，關(guān)于支付股東股息的不能扣除和債券持有人的利息應(yīng)可扣除，將這項(xiàng)優(yōu)惠運(yùn)用到調(diào)整證券化現(xiàn)金流償付結(jié)構(gòu)，有助于實(shí)現(xiàn)SPV的穩(wěn)定發(fā)展。

（二）發(fā)起人的稅收分析

發(fā)起人稅收處理問(wèn)題是轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)過(guò)程中轉(zhuǎn)讓價(jià)差和作為中間商取得服務(wù)費(fèi)引起的征稅問(wèn)題，發(fā)起人涉及主要的稅種有印花稅、所得稅、營(yíng)業(yè)稅。根據(jù)《企業(yè)所得稅暫行條例》及《實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，銷售方交納25%的企業(yè)所得稅，可從相應(yīng)的銷售收入中扣除成本及費(fèi)用再征稅。所得稅方面，稅法沒有特別地規(guī)定發(fā)起人在轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)所發(fā)生的損失可以從應(yīng)稅收入中予以扣除，因此證券化發(fā)起人在發(fā)生銷售收入繳納所得稅時(shí)無(wú)法扣除。營(yíng)業(yè)稅方面，統(tǒng)一的征收率不符合發(fā)展層次，可針對(duì)不同的發(fā)展水平設(shè)定不同的標(biāo)準(zhǔn)，規(guī)定行業(yè)差別稅率、地區(qū)差別稅率等，對(duì)部分剛起步的SPV可免征營(yíng)業(yè)稅。根據(jù)我國(guó)對(duì)印花稅的征收政策可知，印花稅的征收是根據(jù)發(fā)行債券的性質(zhì)，而不是根據(jù)發(fā)行單位的不同分別規(guī)定不同的征稅政策，因此與SPV征收印花稅的政策一樣，債券分股權(quán)性質(zhì)與債權(quán)性質(zhì)來(lái)征收印花稅。

（三）投資者的稅收分析

篇3

關(guān)鍵詞：政策性糧食 收儲(chǔ)企業(yè) 保管費(fèi)用補(bǔ)貼

為了保障種糧農(nóng)戶利益，穩(wěn)定糧食市場(chǎng)價(jià)格，我國(guó)先后開展了最低價(jià)水稻與小麥、國(guó)家臨時(shí)存儲(chǔ)玉米等政策性糧食收購(gòu)。中國(guó)儲(chǔ)備糧管理總公司及其委托的中糧集團(tuán)、中紡集團(tuán)、中航工業(yè)集團(tuán)與地方糧食企業(yè)等共同承擔(dān)了政策性糧食收儲(chǔ)任務(wù)。

政策性糧食收儲(chǔ)企業(yè)的主要收入來(lái)源是國(guó)家財(cái)政給予的保管費(fèi)用補(bǔ)貼，本文將從企業(yè)所得稅、增值稅、營(yíng)業(yè)稅三個(gè)層面，分別分析保管費(fèi)用補(bǔ)貼的納稅問(wèn)題，并對(duì)政策性糧食銷售環(huán)節(jié)的增值稅免稅問(wèn)題、收購(gòu)環(huán)節(jié)的印花稅問(wèn)題、保管環(huán)節(jié)涉及的儲(chǔ)糧設(shè)施房產(chǎn)稅問(wèn)題進(jìn)行探討，以期完善政策性糧食收儲(chǔ)行業(yè)相關(guān)稅制。

一、保管費(fèi)用補(bǔ)貼的企業(yè)所得稅免稅問(wèn)題

（一）保管費(fèi)用補(bǔ)貼的相關(guān)文件。根據(jù)《財(cái)政部關(guān)于批復(fù)最低收購(gòu)價(jià)等中央政策性糧食庫(kù)存保管費(fèi)用補(bǔ)貼撥付方案的通知》（財(cái)建[2011]996號(hào)）有關(guān)標(biāo)準(zhǔn)，中央財(cái)政按不同區(qū)域分別給予政策性糧食收儲(chǔ)企業(yè)每年86―110元/噸的保管費(fèi)用補(bǔ)貼。

根據(jù)《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)最低收購(gòu)價(jià)、臨時(shí)收儲(chǔ)糧食財(cái)政財(cái)務(wù)管理暫行辦法》（財(cái)建[2013]203號(hào)），保管費(fèi)用補(bǔ)貼用于保管庫(kù)存糧食所需各項(xiàng)合理費(fèi)用開支，包括質(zhì)檢、監(jiān)管等日常費(fèi)用及損耗。

（二）保管費(fèi)用補(bǔ)貼免稅的三個(gè)條件。根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于財(cái)政性資金、行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2008]151號(hào)）、《關(guān)于專項(xiàng)用途財(cái)政性資金企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2011]70號(hào)）兩個(gè)文件，政策性糧食的保管費(fèi)用補(bǔ)貼應(yīng)屬于財(cái)政性資金，在符合三個(gè)條件情況下，即：能提供專項(xiàng)用途資金撥付文件、國(guó)家撥款部門有專門的資金管理辦法、企業(yè)單獨(dú)核算該資金及支出，可作為不征稅收入。

政策性糧食收儲(chǔ)企業(yè)在辦理免稅備案中，往往向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供財(cái)建[2011]996號(hào)、當(dāng)?shù)刂袃?chǔ)糧分公司或直屬企業(yè)撥付利息費(fèi)用補(bǔ)貼的文件及《國(guó)家儲(chǔ)備糧油補(bǔ)貼資金專戶管理辦法》（財(cái)經(jīng)字[1999]81號(hào)）、《中國(guó)農(nóng)業(yè)發(fā)展銀行財(cái)政補(bǔ)貼資金管理辦法》（農(nóng)發(fā)行字[2001]128號(hào)）等文件，以滿足財(cái)稅[2011]70號(hào)文規(guī)定的前兩個(gè)條件。

對(duì)于財(cái)稅[2011]70號(hào)文規(guī)定第三個(gè)條件“單獨(dú)核算財(cái)政性資金支出”，對(duì)政策性糧食收儲(chǔ)企業(yè)來(lái)說(shuō)，看似簡(jiǎn)單，實(shí)則復(fù)雜。政策性糧食收儲(chǔ)企業(yè)經(jīng)營(yíng)可分為收購(gòu)、烘干、保管、出庫(kù)四個(gè)環(huán)節(jié)。按中國(guó)儲(chǔ)備糧管理總公司《會(huì)計(jì)核算辦法》要求，收儲(chǔ)企業(yè)既要單獨(dú)核算政策性糧食收購(gòu)過(guò)程中發(fā)生的收購(gòu)費(fèi)用，又要按業(yè)務(wù)板塊分別核算保管、輪換等發(fā)生的費(fèi)用。實(shí)際操作中，收儲(chǔ)企業(yè)往往難以嚴(yán)格區(qū)分收購(gòu)與保管環(huán)節(jié)費(fèi)用。（1）以收儲(chǔ)企業(yè)職工工資為例，在收購(gòu)季節(jié)，職工既有收糧任務(wù)，又有保糧工作（糧食入庫(kù)后，就開始保管作業(yè)），收儲(chǔ)企業(yè)很難拆分出哪些職工的工資是從財(cái)政性資金（即保管費(fèi)用補(bǔ)貼）開支，哪些由收購(gòu)費(fèi)用貸款資金（即收購(gòu)費(fèi)用補(bǔ)貼）解決。（2）又比如，收儲(chǔ)企業(yè)新建儲(chǔ)糧倉(cāng)配套的糧溫檢測(cè)電子系統(tǒng)，既是收購(gòu)建倉(cāng)不可缺少的部分，也是日后保管環(huán)節(jié)經(jīng)常使用的設(shè)備。購(gòu)買糧溫檢測(cè)電子系統(tǒng)的資金，究竟用的是收儲(chǔ)企業(yè)申請(qǐng)的收購(gòu)費(fèi)用貸款，還是國(guó)家給予的保管費(fèi)用補(bǔ)貼款？由于收購(gòu)作業(yè)與保管作業(yè)密不可分，實(shí)務(wù)中，各種來(lái)源的資金混在一起，形成一個(gè)資金池，收儲(chǔ)企業(yè)很難嚴(yán)格區(qū)分出哪筆錢用的是保管費(fèi)用補(bǔ)貼資金。

由于相關(guān)主管部門沒有出臺(tái)具體的保管費(fèi)用補(bǔ)貼使用規(guī)范與會(huì)計(jì)核算要求，造成收儲(chǔ)企業(yè)財(cái)務(wù)人員無(wú)所適從，只能按各自理解處理，容易造成收購(gòu)環(huán)節(jié)費(fèi)用與保管環(huán)節(jié)費(fèi)用的核算互串，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真。

（三）保管費(fèi)用補(bǔ)貼無(wú)法實(shí)現(xiàn)真正意義上的免稅。根據(jù)財(cái)稅[2011]70號(hào)文，保管費(fèi)用補(bǔ)貼屬不征稅收入，該補(bǔ)貼用于支出形成的費(fèi)用，亦不得在稅前扣除，這似乎意味著，保管環(huán)節(jié)形成的利潤(rùn)（即保管費(fèi)用補(bǔ)貼收入減去保管費(fèi)用支出），為免稅利潤(rùn)。但是，財(cái)稅[2011]70號(hào)文緊接著補(bǔ)充規(guī)定，若財(cái)政性資金在未來(lái)5年內(nèi)未能支出的，剩余金額應(yīng)計(jì)入第6年應(yīng)納稅所得額中。換句話說(shuō)，對(duì)收儲(chǔ)企業(yè)來(lái)說(shuō)，財(cái)政性資金結(jié)余即保管環(huán)節(jié)利潤(rùn)終究避免不了交稅的結(jié)局。財(cái)稅[2011]70號(hào)文只是給予政策性糧食收儲(chǔ)企業(yè)五年內(nèi)保管環(huán)節(jié)利潤(rùn)推遲納稅的機(jī)會(huì)，而無(wú)法實(shí)現(xiàn)真正意義上的免稅。

（四）建議。由于政策性糧食收儲(chǔ)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的特殊性，為了規(guī)范保管費(fèi)用補(bǔ)貼的涉稅處理，建議國(guó)家糧食局會(huì)同國(guó)稅總局等部門，進(jìn)一步明確保管費(fèi)用補(bǔ)貼資金的具體使用要求、配套的會(huì)計(jì)核算規(guī)范以及財(cái)政性資金支出的稅務(wù)稽核辦法。

二、保管費(fèi)用補(bǔ)貼的增值稅問(wèn)題

保管費(fèi)用補(bǔ)貼是政策性糧食收儲(chǔ)企業(yè)主要的收入來(lái)源。如果適用《國(guó)家務(wù)總局關(guān)于中央財(cái)政補(bǔ)貼增值稅有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2013年第3號(hào)）文件，即“納稅人取得的中央財(cái)政補(bǔ)貼，不屬于增值稅應(yīng)稅收入，不征收增值稅”條款，收儲(chǔ)企業(yè)的保管費(fèi)用補(bǔ)貼可以不征增值稅。本文在下文繼續(xù)探討這個(gè)問(wèn)題。

三、保管費(fèi)用補(bǔ)貼的營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題

（一）“營(yíng)改增”實(shí)施之前。在2016年5月“營(yíng)改增”全面實(shí)施之前，政策性糧食收儲(chǔ)企業(yè)取得的保管費(fèi)用補(bǔ)貼，一直按免征營(yíng)業(yè)稅處理，部分稅務(wù)機(jī)關(guān)也認(rèn)同這種做法。筆者認(rèn)為這是對(duì)稅務(wù)政策的誤解。為了研究保管費(fèi)用補(bǔ)貼的是否免營(yíng)業(yè)稅的問(wèn)題，有必要系統(tǒng)梳理相關(guān)稅務(wù)文件的來(lái)龍去脈。

財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局就國(guó)家儲(chǔ)備商品的稅收政策問(wèn)題，在不同時(shí)期先后出臺(tái)了六個(gè)文件：

《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于對(duì)國(guó)有糧食企業(yè)取得的儲(chǔ)備糧油財(cái)政性補(bǔ)貼收入免征營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知》（財(cái)稅字[1996]68號(hào)）：“國(guó)有糧食企業(yè)保管政府儲(chǔ)備糧油取得的財(cái)政性補(bǔ)貼收入免征營(yíng)業(yè)稅?！痹撐募?011年2月廢止。

《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于部分國(guó)家儲(chǔ)備商品有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅[2006]105號(hào)）：對(duì)中儲(chǔ)糧總公司等三家單位取得的國(guó)家儲(chǔ)備商品財(cái)政補(bǔ)貼收入免征營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅。該文件有效期為2006年至2008年。

在財(cái)稅[2006]105號(hào)文到期后，國(guó)家馬上出臺(tái)了《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于部分國(guó)家儲(chǔ)備商品有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅[2009]151號(hào)）， “對(duì)商品儲(chǔ)備管理公司及其直屬庫(kù)承擔(dān)商品儲(chǔ)備業(yè)務(wù)取得的財(cái)政補(bǔ)貼收入暫免征收營(yíng)業(yè)稅。”該文件有效期2009年至2010年。值得注意的是，財(cái)稅[2009]151號(hào)文延續(xù)了財(cái)稅[2006]105號(hào)文內(nèi)容，只是在免征營(yíng)業(yè)稅方面多了個(gè)“暫”字。

《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于部分國(guó)家儲(chǔ)備商品有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅[2011]94號(hào)）：延續(xù)了財(cái)稅[2009]151號(hào)文有關(guān)國(guó)家儲(chǔ)備商品的主要稅收優(yōu)惠政策，但刪除了財(cái)稅[2009]151號(hào)文“商品儲(chǔ)備業(yè)務(wù)取得的財(cái)政補(bǔ)貼收入暫免征營(yíng)業(yè)稅”的條款。該文件有效期為2011年至2012年。

《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于部分國(guó)家儲(chǔ)備商品有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅[2013]59號(hào)）、《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于部分國(guó)家儲(chǔ)備商品有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅[2016]28號(hào)）是對(duì)財(cái)稅[2011]94號(hào)文的延續(xù)，再也沒有出現(xiàn)前序文件的“商品儲(chǔ)備業(yè)務(wù)取得的財(cái)政補(bǔ)貼收入免征或暫免征營(yíng)業(yè)稅”字眼。兩文件有效期分別為2013年至2015年，2016年至2018年。

從財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局上述六個(gè)文件的演變過(guò)程看，政策性糧食的保管費(fèi)用補(bǔ)貼收入，分別經(jīng)歷了免征營(yíng)業(yè)稅、暫免征營(yíng)業(yè)稅、取消營(yíng)業(yè)稅免稅優(yōu)惠的三個(gè)發(fā)展階段。早在2011年，國(guó)家就廢止了財(cái)稅字[1996]68號(hào)文這一最早的、文件有效期最長(zhǎng)（達(dá)15年）的“保管費(fèi)用補(bǔ)貼免征營(yíng)業(yè)稅”文件，并在同年出臺(tái)的財(cái)稅[2011]94號(hào)文中，同步取消了前序文件延續(xù)多年的“保管費(fèi)用補(bǔ)貼免征營(yíng)業(yè)稅”政策。

據(jù)筆者了解，自2011年以后，部分政策性糧食收儲(chǔ)企業(yè)未就保管費(fèi)用補(bǔ)貼繳納營(yíng)業(yè)稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)也未嚴(yán)格按規(guī)定進(jìn)行征繳，造成保管費(fèi)用補(bǔ)貼免營(yíng)業(yè)稅的誤解與征管漏洞。之所以造成這種誤解，除了部分企業(yè)與稅務(wù)人員未能掌握國(guó)家稅務(wù)政策的這一“細(xì)微”變化外，還有兩個(gè)原因：（1）由于保管費(fèi)用補(bǔ)貼來(lái)自于財(cái)政，收儲(chǔ)企業(yè)無(wú)須就該筆收入開具發(fā)票，容易形成免稅的錯(cuò)覺。（2）部分地方認(rèn)為，“國(guó)有糧食購(gòu)銷企業(yè)經(jīng)營(yíng)困難，征收補(bǔ)貼收入營(yíng)業(yè)稅，將會(huì)導(dǎo)致企業(yè)再次出現(xiàn)全面虧損。政府應(yīng)當(dāng)給予國(guó)有糧食購(gòu)銷企業(yè)補(bǔ)貼收入免稅優(yōu)惠政策，或暫緩征收營(yíng)業(yè)稅”。

（二）“營(yíng)改增”實(shí)施之后。在“營(yíng)改增”全面實(shí)施之后，“政策性糧食的保管補(bǔ)貼收入免征營(yíng)業(yè)稅”的這種誤解，容易進(jìn)一步演變?yōu)椤氨９苎a(bǔ)貼收入免征增值稅”。

根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅[2013]106號(hào)）的“應(yīng)稅服務(wù)范圍注釋”，政策性糧食的保管業(yè)務(wù)，應(yīng)屬“物流輔助服務(wù)之倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)”，屬于增值稅征稅范圍。也就是說(shuō)，政策性糧食的保管補(bǔ)貼收入，“營(yíng)改增”之后應(yīng)改為征收增值稅。

對(duì)于保管費(fèi)用補(bǔ)貼是否應(yīng)交流轉(zhuǎn)稅，以及如果交稅是應(yīng)交納營(yíng)業(yè)稅還是增值稅問(wèn)題，由于缺少專門的、清晰的稅務(wù)文件界定，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)理解也不一致，導(dǎo)致了部分收儲(chǔ)企業(yè)的保管費(fèi)用補(bǔ)貼收入既不交營(yíng)業(yè)稅，也不納增值稅的情況，亟待規(guī)范。

（三）“營(yíng)改增”之后的不同稅法文件沖突。如上分析，在“營(yíng)改增”之后，政策性糧食的保管費(fèi)用補(bǔ)貼收入應(yīng)交納增值稅。但根據(jù)上文提到的《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于中央財(cái)政補(bǔ)貼增值稅有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2013年第3號(hào)）， “納稅人取得的中央財(cái)政補(bǔ)貼，不屬于增值稅應(yīng)稅收入，不征收增值稅?！闭咝约Z食的保管費(fèi)用補(bǔ)貼收入，似乎可不征增值稅。這就出現(xiàn)了不同稅法文件的沖突矛盾。

筆者認(rèn)為，要解決這個(gè)沖突矛盾，就要分析國(guó)家稅務(wù)總局2013年第3號(hào)公告出臺(tái)的背景。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局辦公廳2013年1月的該公告解讀，該公告主要針對(duì)中央財(cái)政給予新能源及高效節(jié)能產(chǎn)品銷售的補(bǔ)貼問(wèn)題，而非“營(yíng)改增”之后政策性糧食的保管補(bǔ)貼收入免稅問(wèn)題。

（四）建議。建議國(guó)家稅務(wù)總局及時(shí)明確或澄清保管費(fèi)用補(bǔ)貼收入的增值稅問(wèn)題，并明確總局公告2013年第3號(hào)文是否繼續(xù)適用于“營(yíng)改增”之后保管費(fèi)用補(bǔ)貼收入的增值稅免稅問(wèn)題，以免因稅法文件相互沖突而造成稅源流失，同時(shí)也降低企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

四、政策性糧食銷售的增值稅免稅問(wèn)題

（一）政策性糧食銷售的增值稅免稅備案問(wèn)題。根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于糧食企業(yè)增值稅征免問(wèn)題的通知》（財(cái)稅字[1999]198號(hào)），“對(duì)承擔(dān)糧食收儲(chǔ)任務(wù)的國(guó)有糧食購(gòu)銷企業(yè)銷售的糧食免征增值稅”。

根據(jù)《關(guān)于國(guó)有糧食購(gòu)銷企業(yè)銷售糧食免征增值稅審批事項(xiàng)取消后有關(guān)管理事項(xiàng)的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第42號(hào)），“承擔(dān)糧食收儲(chǔ)任務(wù)的國(guó)有糧食購(gòu)銷企業(yè)銷售糧食享受免征增值稅優(yōu)惠政策時(shí)，其涉及的核確定工作程序取消，改為備案管理。”

據(jù)筆者了解，在政策性糧食銷售的增值稅免稅備案過(guò)程中，部分地方稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)國(guó)有糧食購(gòu)銷企業(yè)的理解不同，只接受純國(guó)有企業(yè)的備案，而拒絕受理國(guó)有控股企業(yè)的備案申請(qǐng)。

筆者認(rèn)為個(gè)別稅務(wù)機(jī)關(guān)把“國(guó)有糧食購(gòu)銷企業(yè)”僅限定于純國(guó)有企業(yè)的從嚴(yán)理解，與國(guó)家提倡的發(fā)展混合所有制經(jīng)濟(jì)相悖。根據(jù)《國(guó)家統(tǒng)計(jì)局關(guān)于對(duì)國(guó)有公司企業(yè)認(rèn)定意見的函》（國(guó)統(tǒng)函[2003]44號(hào)），“國(guó)有企業(yè)有廣義、狹義之分”，廣義的國(guó)有企業(yè)包括國(guó)有控股企業(yè)。對(duì)于參與政策性糧食收儲(chǔ)的中糧、中紡、中航工業(yè)企業(yè)來(lái)說(shuō)，拒絕受理其政策性糧食銷售的增值稅免稅備案申請(qǐng)，違反國(guó)家政策，有行政不作為之嫌，應(yīng)予以規(guī)范。

（二）未辦理政策性糧食銷售的增值稅免稅備案的利弊分析。根據(jù)《稅收減免管理辦法（試行）》（國(guó)稅發(fā)[2005]129號(hào)），“納稅人享受備案類減免稅，應(yīng)提請(qǐng)備案，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)登記備案后，自登記備案之日起執(zhí)行。納稅人未按規(guī)定備案的，一律不得減免稅。”

對(duì)于不愿辦理增值稅免稅備案、或當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)拒絕受理備案的政策性糧食收儲(chǔ)企業(yè)來(lái)說(shuō)，企業(yè)要結(jié)合自身情況，分析其中利弊。

1.利的方面：根據(jù)《增值稅暫行條例》第十條規(guī)定，用于免征增值稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。如果收儲(chǔ)企業(yè)未辦理增值稅免稅備案，其經(jīng)營(yíng)過(guò)程中取得的增值稅進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，均可以抵扣。如果收儲(chǔ)企業(yè)兼營(yíng)貿(mào)易糧業(yè)務(wù)，則政策糧業(yè)務(wù)積累的進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣貿(mào)易糧業(yè)務(wù)的銷項(xiàng)稅。

2.弊的方面：以后政策性糧食溢價(jià)銷售出庫(kù)時(shí)，收儲(chǔ)企業(yè)將面臨溢價(jià)部分繳納增值稅問(wèn)題。

（三）政策性糧食銷售的增值稅發(fā)票開具問(wèn)題。對(duì)于納稅人銷售免稅貨物，不得開具增值稅發(fā)票，但政策性糧食銷售除外。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于國(guó)有糧食購(gòu)銷企業(yè)開具糧食銷售發(fā)票有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅明電[1999]10號(hào)）及《關(guān)于加強(qiáng)國(guó)有糧食購(gòu)銷企業(yè)增值稅管理有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[1999]560號(hào)），享受免稅優(yōu)惠的國(guó)有糧食購(gòu)銷企業(yè)銷售糧食時(shí)，可以開具增值稅專用發(fā)票。

在政策性糧食銷售過(guò)程中，誰(shuí)應(yīng)該給客戶開具增值稅發(fā)票？根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人銷售國(guó)家臨時(shí)存儲(chǔ)糧食發(fā)票開具有關(guān)問(wèn)題的批復(fù)》（稅總函[2015]448號(hào)），對(duì)于作為農(nóng)發(fā)行獨(dú)立承貸主體的非中儲(chǔ)糧企業(yè)（如中糧、中紡、中航工業(yè)所屬企業(yè)），按照國(guó)家要求通過(guò)國(guó)家糧食銷售中心平臺(tái)銷售糧食的，按國(guó)家核定的糧食成本金額，向中儲(chǔ)糧直屬企業(yè)開具增值稅發(fā)票。中儲(chǔ)糧直屬企業(yè)按客戶實(shí)際成交價(jià)格向購(gòu)買方開具發(fā)票。這意味著，作為獨(dú)立承貸主體的非中儲(chǔ)糧企業(yè)，賬面不體現(xiàn)糧食銷售價(jià)差損益，平進(jìn)平出，而實(shí)際的糧食價(jià)差損益在中儲(chǔ)糧直屬企業(yè)賬面體現(xiàn)。

實(shí)踐中，個(gè)別地方未能嚴(yán)格執(zhí)行上述的稅總函[2015]448號(hào)文件，仍建議作為獨(dú)立承貸主體的非中儲(chǔ)糧企業(yè)，直接向競(jìng)拍購(gòu)買方開具增值稅發(fā)票。理由是，這些獨(dú)立承貸主體是“分貸分還”企業(yè)，“是政策性糧食收購(gòu)的貸款主體，也是核算主體，而中儲(chǔ)糧直屬企業(yè)并未對(duì)分貸分還企業(yè)收購(gòu)的政策性糧食進(jìn)行核算，上述規(guī)定（指稅總函[2015]448號(hào)文）與實(shí)際業(yè)務(wù)不完全適應(yīng)?！?/p>

對(duì)此，筆者認(rèn)為，無(wú)論哪方向競(jìng)拍購(gòu)糧方開票，都不會(huì)實(shí)際承擔(dān)糧食銷售價(jià)差損益。根據(jù)財(cái)建[2013]203號(hào)文，“政策性糧食銷售價(jià)差收入扣除交易手續(xù)費(fèi)和稅費(fèi)后，盈利上繳中央財(cái)政，虧損由中央財(cái)政負(fù)擔(dān)。”在各方均不承擔(dān)銷售價(jià)差損益的情況下，為了減少開票環(huán)節(jié)，尊重“儲(chǔ)備糧食已在分貸分企業(yè)入賬核算”的事實(shí)，建議由獨(dú)立承貸主體的非中儲(chǔ)糧企業(yè)直接向競(jìng)拍購(gòu)買方開具增值稅發(fā)票。

五、政策性糧食收購(gòu)的印花稅問(wèn)題

（一）收購(gòu)結(jié)算憑證是否屬應(yīng)稅憑證。按照中儲(chǔ)糧總公司政策性糧食收購(gòu)規(guī)范流程，收儲(chǔ)企業(yè)完成扦樣化驗(yàn)、稱重卸車等流程后，打印《糧食收購(gòu)結(jié)算憑證》（或《檢質(zhì)檢斤證》），辦理結(jié)算付款，最后打印增值稅普通發(fā)票。在實(shí)際操作中，收儲(chǔ)企業(yè)并未與農(nóng)民簽訂正式的收購(gòu)合同。

根據(jù)《印花稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條規(guī)定，具有合同性質(zhì)的憑證，如具有合同效力的尉蕁⑷啡鮮榧捌淥各種名稱的憑證，應(yīng)按規(guī)定貼花。

《糧食收購(gòu)結(jié)算憑證》是否屬于應(yīng)稅憑證？這要分析其具體內(nèi)容。《糧食收購(gòu)結(jié)算憑證》包含了售糧農(nóng)民的名字、地址、所售糧食各項(xiàng)品質(zhì)指標(biāo)、結(jié)算數(shù)量等信息，這些信息是收購(gòu)合同不可缺少的重要部分。雖然《糧食收購(gòu)結(jié)算憑證》沒有顯示收購(gòu)單價(jià)、收購(gòu)總價(jià)等金額信息，但按照國(guó)家公示的掛牌收購(gòu)價(jià)格，農(nóng)民很容易就可以計(jì)算出具體結(jié)算金額。另外，國(guó)家規(guī)定收儲(chǔ)企業(yè)要根據(jù)《糧食收購(gòu)結(jié)算憑證》等憑證，當(dāng)場(chǎng)、足額向農(nóng)民直接兌付糧款。

綜上分析，《糧食收購(gòu)結(jié)算憑證》是具備購(gòu)銷合同性質(zhì)、具有法律效力的應(yīng)稅憑證。

（二）政策性糧食收購(gòu)的印花稅稅法沖突。既然《糧食收購(gòu)結(jié)算憑證》屬印花稅應(yīng)稅憑證，收儲(chǔ)企業(yè)是否要按購(gòu)銷合同稅目繳納印花稅？

目前，與政策性糧食收購(gòu)相關(guān)的印花稅規(guī)定主要有以下兩條：

1.《印花稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十三條規(guī)定：國(guó)家指定的收購(gòu)部門與村民委員會(huì)、農(nóng)民個(gè)人書立的農(nóng)副產(chǎn)品收購(gòu)合同，免納印花稅。

2.《關(guān)于部分國(guó)家儲(chǔ)備商品有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅[2016]28號(hào)）：對(duì)商品儲(chǔ)備管理公司及其直屬庫(kù)承擔(dān)商品儲(chǔ)備業(yè)務(wù)過(guò)程中書立的購(gòu)銷合同免征印花稅。

按《印花稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，承擔(dān)國(guó)家政策性糧食收儲(chǔ)任務(wù)的“一主三輔”企業(yè)（中儲(chǔ)糧、中糧、中紡、中航工業(yè)），向農(nóng)民收購(gòu)糧食而書立的購(gòu)銷合同（即《糧食收購(gòu)結(jié)算憑證》）免征印花稅，但按財(cái)稅[2016]28號(hào)文，國(guó)稅總局只對(duì)該文件公示免稅企業(yè)名單內(nèi)的中儲(chǔ)糧、中糧所屬糧庫(kù)給予印花稅免稅優(yōu)惠。這就造成免稅企業(yè)名單之外的中紡、中航工業(yè)所屬糧庫(kù)不能享受印花稅免稅優(yōu)惠政策，導(dǎo)致了兩個(gè)稅收文件對(duì)同一涉稅事項(xiàng)的不同處理沖突。

如何解決前后兩個(gè)印花稅文件的沖突？筆者認(rèn)為，《印花稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》是財(cái)政部在國(guó)務(wù)院立法授權(quán)內(nèi)，對(duì)《中華人民共和國(guó)印花稅暫行條例》制訂的實(shí)施細(xì)則，屬于規(guī)章范疇。而財(cái)稅[2016]28號(hào)文主要是國(guó)家稅務(wù)總局制訂的規(guī)范性文件。兩者在制訂主體、效力層級(jí)上有明顯不同。按“上位法優(yōu)于下位法”法律沖突解決原則，未入圍財(cái)稅[2016]28號(hào)文免稅企業(yè)名單上的中紡、中航工業(yè)所屬糧庫(kù)應(yīng)按上位法（即《印花稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》）自動(dòng)享有政策性糧食購(gòu)銷合同的印花稅免稅資格。

六、糧食收儲(chǔ)企業(yè)儲(chǔ)糧設(shè)施的房產(chǎn)稅問(wèn)題

目前，我國(guó)糧庫(kù)常見的儲(chǔ)糧設(shè)施包括：囤（如席囤、鋼管囤）、罩棚、倉(cāng)（如磚混結(jié)構(gòu)的平房倉(cāng)、鋼結(jié)構(gòu)的鋼板倉(cāng)）等。鋼板倉(cāng)由于儲(chǔ)量大、結(jié)構(gòu)簡(jiǎn)單、建造快、成本較低等特點(diǎn)，近些年成為新興的主要儲(chǔ)糧設(shè)施。

（一）儲(chǔ)糧設(shè)施是否屬于房產(chǎn)稅征稅對(duì)象。根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅和車船使用稅幾個(gè)業(yè)務(wù)問(wèn)題的解釋與規(guī)定》（財(cái)稅地字[1987]003號(hào)）文件第一條規(guī)定：“‘房產(chǎn)’是以房屋形態(tài)表現(xiàn)的財(cái)產(chǎn)。房屋是指有屋面和圍護(hù)結(jié)構(gòu)（有墻或兩邊有柱），能夠遮風(fēng)避雨，可供人們?cè)谄渲猩a(chǎn)、工作、學(xué)習(xí)、娛樂、居住或儲(chǔ)藏物資的場(chǎng)所?！薄敦?cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加油站罩棚房產(chǎn)稅問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2008]123號(hào)）指出，“加油站罩棚不屬于房產(chǎn)，不征收房產(chǎn)稅。”糧食收儲(chǔ)企業(yè)的上述儲(chǔ)糧設(shè)施中，儲(chǔ)糧囤為圓形結(jié)構(gòu)，沒有傳統(tǒng)意義上的墻面，不符合房產(chǎn)稅有關(guān)房屋定義；儲(chǔ)糧罩棚由于四周未建墻面而沒有封閉，且參照“加油站罩棚不屬房產(chǎn)”的稅務(wù)文件，也不屬于房產(chǎn)稅征稅范圍。

對(duì)于磚混結(jié)構(gòu)的平房倉(cāng)、鋼結(jié)構(gòu)的鋼板倉(cāng)是否屬于房產(chǎn)，現(xiàn)有的房產(chǎn)稅法沒有明確規(guī)定。

一種觀點(diǎn)認(rèn)為，根據(jù)我國(guó)2011年修訂的《固定資產(chǎn)分類與代碼》（GB/T14885-2010），儲(chǔ)糧倉(cāng)屬于“構(gòu)筑物”，而非“房屋”。根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅和車船使用稅幾個(gè)業(yè)務(wù)問(wèn)題的解釋與規(guī)定》（財(cái)稅地字[1987]003號(hào)）文件，“獨(dú)立于房屋之外的建筑物，如圍墻、煙囪、水塔、變電塔、油池油柜、酒窖菜窖、酒精池、糖蜜池、室外游泳池、玻璃暖房、磚瓦石灰窯以及各種油氣罐等，不屬于房產(chǎn)?！眱?chǔ)糧倉(cāng)這類構(gòu)筑物，不論是磚混結(jié)構(gòu)還是鋼結(jié)構(gòu)，均不屬于房產(chǎn)稅征稅范圍。

筆者不認(rèn)同這種觀點(diǎn)。（1）《固定資產(chǎn)分類與代碼》是國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)化管理委員的，適用于固定資產(chǎn)管理、清查、登記、統(tǒng)計(jì)等工作，而非房產(chǎn)稅的征稅依據(jù)。（2）儲(chǔ)糧倉(cāng)完全符合房產(chǎn)稅有關(guān)“房屋”定義，即：有屋面和圍護(hù)結(jié)構(gòu)（磚結(jié)構(gòu)的墻或鋼結(jié)構(gòu)的擋糧板）、能夠遮風(fēng)避雨（這是儲(chǔ)糧設(shè)施的基本功能）、可供人們?cè)谄渲袃?chǔ)藏物資。（3）實(shí)務(wù)中，只要儲(chǔ)糧倉(cāng)的土地手續(xù)齊全，是完全可以辦理房產(chǎn)證的。能取得房產(chǎn)證的儲(chǔ)糧倉(cāng)，很難排除在房產(chǎn)稅課稅范圍之外。

（二）建議。由于《房產(chǎn)稅暫行條例》是1986年制訂，而儲(chǔ)糧鋼板倉(cāng)是近些年新出現(xiàn)的儲(chǔ)糧設(shè)施，不同于傳統(tǒng)意義上的磚混建筑儲(chǔ)糧倉(cāng)，建議國(guó)稅總局盡快明確收儲(chǔ)企業(yè)的儲(chǔ)糧倉(cāng)是否儆詵坎稅課稅范圍的“房產(chǎn)”。

七、結(jié)論

政策性糧食收儲(chǔ)企業(yè)是國(guó)家糧食最低收購(gòu)價(jià)、臨時(shí)存儲(chǔ)政策的主要執(zhí)行者，其行業(yè)特有的納稅問(wèn)題應(yīng)引起重視。（1）保管費(fèi)用補(bǔ)貼在滿足單獨(dú)核算資金支出等條件后，可按免企業(yè)所得稅的財(cái)政性資金處理，相關(guān)主管部門應(yīng)盡快出臺(tái)具體的保管費(fèi)用補(bǔ)貼使用規(guī)范與配套的會(huì)計(jì)核算要求。（2）保管費(fèi)用補(bǔ)貼經(jīng)歷了免征營(yíng)業(yè)稅、暫免征營(yíng)業(yè)稅、取消營(yíng)業(yè)稅免稅優(yōu)惠、改征增值稅的四個(gè)發(fā)展階段，政策性糧食收儲(chǔ)企業(yè)應(yīng)規(guī)范該部分補(bǔ)貼收入的增值稅納稅申報(bào)。（3）在政策性糧食銷售的增值稅免稅備案中，國(guó)有控股的糧食購(gòu)銷企業(yè)也應(yīng)具備免稅資格。政策性糧食收儲(chǔ)企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身情況，對(duì)是否辦理增值稅免稅備案做利弊分析或稅務(wù)籌劃。在政策性糧食銷售出庫(kù)后，為減少開票環(huán)節(jié)，應(yīng)允許作為獨(dú)立承貸主體的非中儲(chǔ)糧企業(yè)直接開票給競(jìng)拍購(gòu)糧方。（4）在政策性糧食的收購(gòu)環(huán)節(jié)，《糧食收購(gòu)結(jié)算憑證》屬具有購(gòu)銷合同性質(zhì)的印花稅應(yīng)稅憑證。對(duì)于財(cái)稅[2016]28號(hào)印花稅免稅企業(yè)名單以外的收儲(chǔ)企業(yè)，按“上位法優(yōu)于下位法”原則，應(yīng)自動(dòng)取得糧食購(gòu)銷合同的印花稅免稅資格。（5）用于存儲(chǔ)政策性糧食的磚混結(jié)構(gòu)的平房倉(cāng)、鋼結(jié)構(gòu)的鋼板倉(cāng)，原則上符合房產(chǎn)稅有關(guān)“房產(chǎn)”定義，是否納入房產(chǎn)稅征稅范圍，有待稅務(wù)部門明確。

參考文獻(xiàn)：

篇4

【摘要】我國(guó)現(xiàn)行以證券交易印花稅為主體的證券稅制,在組織財(cái)政收入、調(diào)節(jié)證券市場(chǎng)、抑制過(guò)度投機(jī)等方面發(fā)揮了一定作用,但還存在一些不足之處。建議:進(jìn)一步調(diào)整證券交易印花稅的征收辦法;建立一套系統(tǒng)、健全的證券稅制;消除對(duì)公司和股東個(gè)人股、紅利的重復(fù)征稅;統(tǒng)一上市公司的企業(yè)所得稅政策。

一、我國(guó)證券市場(chǎng)的稅種設(shè)置現(xiàn)狀

1.證券發(fā)行環(huán)節(jié)。對(duì)于一級(jí)市場(chǎng)證券發(fā)行如何征稅,《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)證券交易印花稅征收管理工作的通知》中沒有明確規(guī)定。而實(shí)際上,對(duì)于股票發(fā)行并不是不征稅,我國(guó)的《印花稅暫行條例》中有關(guān)的稅目對(duì)此已作出了征稅規(guī)定。例如對(duì)溢價(jià)發(fā)行股票的稅務(wù)處理,按照有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)制度規(guī)定,企業(yè)在一級(jí)市場(chǎng)溢價(jià)發(fā)行有價(jià)證券,由此取得的溢價(jià)收入在企業(yè)財(cái)務(wù)上列入“資本公積”科目,不征收所得稅。但該筆收入作為企業(yè)自有資金,應(yīng)按“營(yíng)業(yè)賬簿”稅目課征萬(wàn)分之五的印花稅。對(duì)國(guó)家發(fā)行的公債免征印花稅,對(duì)溢價(jià)發(fā)行股票的購(gòu)買者,則沒有征稅規(guī)定;針對(duì)各省的柜臺(tái)交易市場(chǎng),交易雙方應(yīng)按產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)分別交納萬(wàn)分之五的印花稅。

2.證券交易環(huán)節(jié)。開征了股票交易印花稅。對(duì)二級(jí)市場(chǎng)交易的股票(包括A股和B股),按證券市場(chǎng)當(dāng)日實(shí)際成交價(jià)格計(jì)算的金額,由交易雙方當(dāng)事人分別按一定的稅率繳納印花稅。自1999年6月1日起,B股印花稅稅率下調(diào)為0.3%,2001年11月16日起,A股印花稅下調(diào)為0.2%,同時(shí)規(guī)定對(duì)債券買賣免征印花稅。對(duì)于在上海、深圳證券公司集中托管的股票,在辦理法人協(xié)議轉(zhuǎn)讓和個(gè)人繼承、贈(zèng)與等,作交易轉(zhuǎn)讓時(shí),其證券交易印花稅統(tǒng)一由上海、深圳證券登記公司代扣代繳。

3.證券所得環(huán)節(jié)。國(guó)際上有關(guān)證券所得的稅收設(shè)置,針對(duì)投資所得(利息、股息和紅利)和資本所得(證券買賣的價(jià)差增益),分別開征證券投資所得稅和資本利得稅。到目前為止,我國(guó)尚未開征證券交易所得稅和資本利得稅,但開征了證券投資所得稅,其規(guī)定主要體現(xiàn)在《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》、《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》和《中華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》等有關(guān)規(guī)定中。證券投資所得稅是對(duì)從事證券投資所獲得的利息、股息、紅利收入征收的稅額,按納稅人的不同,可分為對(duì)個(gè)人證券投資者征稅和對(duì)企業(yè)證券投資者征稅。現(xiàn)行規(guī)定如下:一是對(duì)個(gè)人投資者的股息、利息和紅利所得征稅,采取20%的比例稅率,計(jì)稅依據(jù)為每次所得的利息、股息和紅利收入。為合理稅負(fù),從1991年起,計(jì)稅依據(jù)改為每年股息、利息和紅利收入超過(guò)銀行定期存款利息的部分,并由證券交易所代扣代繳。另外,對(duì)投資于國(guó)債、金融債券及重點(diǎn)企業(yè)債券所獲得的投資收益均免征證券投資所得稅。二是對(duì)企業(yè)投資獲取的股息、利息和紅利收入采取33%的比例稅率。對(duì)于在中國(guó)境內(nèi)設(shè)有機(jī)構(gòu)場(chǎng)所從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的外國(guó)企業(yè),其取得的上述收入按30%的稅率納稅,并附征3%的地方所得稅。其他外國(guó)企業(yè)有來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的上述收入,按20%的稅率繳納所得稅。

4.征收其他稅。我國(guó)對(duì)證券行業(yè)內(nèi)的金融機(jī)構(gòu)還征收其他稅,如營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅以及教育費(fèi)附加。證券營(yíng)業(yè)稅是指對(duì)從事證券發(fā)行、交易活動(dòng)的證券公司、證券交易機(jī)構(gòu),就其營(yíng)業(yè)收入按“金融保險(xiǎn)業(yè)”稅目課征的營(yíng)業(yè)稅。按照1993年11月26日國(guó)務(wù)院頒布的《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》,我國(guó)證券營(yíng)業(yè)稅的征稅對(duì)象是金融證券業(yè)的營(yíng)業(yè)收入,納稅義務(wù)人是在我國(guó)境內(nèi)從事證券業(yè)務(wù)的法人,稅率為5%,而非金融機(jī)構(gòu)和個(gè)人買賣有價(jià)證券或期貨,不征相關(guān)的證券營(yíng)業(yè)稅。

二、我國(guó)證券市場(chǎng)稅收制度的缺陷

1.政策缺陷。在當(dāng)時(shí)特定的情況下,借鑒香港對(duì)證券交易征收印花稅的做法及時(shí)推出我國(guó)的證券市場(chǎng)稅收政策很有必要,但具有明顯的臨時(shí)性特征。政策實(shí)施后,在不同時(shí)期還根據(jù)實(shí)際情況作了相應(yīng)的調(diào)整和完善。如《股份制試點(diǎn)企業(yè)有關(guān)稅收問(wèn)題的暫行辦法》未能涉及股票之外的證券品種,因而對(duì)于1997年之后按照《證券投資基金管理暫行辦法》批準(zhǔn)成立的新基金交易是否征收印花稅,就缺乏明確的政策規(guī)定。為此財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局不得不了《關(guān)于證券投資基金稅收問(wèn)題的通知》(財(cái)稅字[1998]55號(hào)文)進(jìn)行補(bǔ)救,規(guī)定對(duì)投資者、買賣基金單位在1999年底前暫不征收印花稅。2000年財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局又以補(bǔ)充規(guī)定的形式對(duì)基金單位是否征收印花稅作了說(shuō)明。因此,我國(guó)以證券交易印花稅為代表的證券市場(chǎng)稅收政策,從總體而言,不具有完整性,尚處在探索階段。

2.證券交易過(guò)程中存在的稅收缺陷。我國(guó)在證券交易過(guò)程中開征的是印花稅,從當(dāng)前實(shí)際來(lái)看,證券交易印花稅存在以下幾個(gè)方面的缺陷:第一,稅種缺乏獨(dú)立性。證券交易印花稅從收入歸屬、征收管理方面來(lái)看,是一個(gè)獨(dú)立的稅種。但是,從有關(guān)該稅種的制度規(guī)定來(lái)看,由于當(dāng)前并不存在一個(gè)統(tǒng)一的行政法規(guī)或法律,而主要是分散在一些部門規(guī)章、國(guó)務(wù)院通知等政策規(guī)定之中,存在政策代替法律規(guī)定的缺陷,因而證券交易稅不具有獨(dú)立性。第二,征稅范圍過(guò)窄。我國(guó)現(xiàn)行的證券交易印花稅只對(duì)二級(jí)市場(chǎng)上個(gè)人交易的A股、B股課征,對(duì)國(guó)債、金融債券、企業(yè)債券、投資基金等交易不征稅,對(duì)國(guó)家股和法人股免稅,對(duì)二級(jí)市場(chǎng)以外的股票轉(zhuǎn)讓和交易,稅收的約束幾乎處在空白狀態(tài)。第三,對(duì)買賣雙方課征,不利于資本的自由流動(dòng)。第四,稅率設(shè)置不合理。我國(guó)現(xiàn)行證券印花稅對(duì)股票交易雙方實(shí)行按交易額的0.2%的固定比例稅率征收,既沒有考慮交易額大小和證券持有期長(zhǎng)短等因素,也沒有適當(dāng)?shù)臏p免稅規(guī)定,容易造成中小投資者的實(shí)際稅負(fù)較重,而機(jī)構(gòu)和大戶投資者稅負(fù)較輕,不能體現(xiàn)“鼓勵(lì)長(zhǎng)期投資,抑制過(guò)度投機(jī)”的原則。

3.證券投資收益分配過(guò)程中存在的稅收問(wèn)題。一是稅收負(fù)擔(dān)不均等。一方面是各上市公司之間的稅收負(fù)擔(dān)不平等,相比較而言,特區(qū)企業(yè)比內(nèi)地企業(yè)在稅率上更低些,既不統(tǒng)一,又不公平;另一方面,同一上市公司內(nèi)部的各股東之間稅負(fù)也不平等,我國(guó)只對(duì)個(gè)人股而不對(duì)國(guó)家股和法人股的股利征稅,違背公平原則。二是缺乏避免對(duì)公司和股東個(gè)人股息、紅利重復(fù)征稅的機(jī)制。我國(guó)現(xiàn)行的《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定將企業(yè)獲得的股息、紅利作為企業(yè)所得一并征收企業(yè)所得稅,而我國(guó)《個(gè)人所得稅法》則規(guī)定個(gè)人取得的上述收入按20%繳納個(gè)人所得稅,不作任何費(fèi)用扣除。這種做法實(shí)際形成了重復(fù)征稅,增加了企業(yè)和個(gè)人的負(fù)擔(dān),不僅違背了稅收公平原則,對(duì)股息、紅利收入產(chǎn)生稅收歧視,而且會(huì)妨礙股東將分得的股息收入投資到更有效的公司中去,不利于高效益企業(yè)的發(fā)展,進(jìn)而從總體上降低了資源的配置效率,同時(shí)也誘使股份公司通過(guò)少分紅而拉升股價(jià)的方式幫助股東避稅。

4.對(duì)證券交易的凈收益即資本利得的稅務(wù)處理不明確。資本利得指股票、土地、房屋、機(jī)器設(shè)備等資產(chǎn)的增值或出售而得到的凈收益,證券市場(chǎng)中習(xí)慣上被看作是證券交易過(guò)程中因差價(jià)而取得的收益。目前,我國(guó)對(duì)資本利得征稅不是很明確。《個(gè)人所得稅實(shí)施細(xì)則》中規(guī)定“對(duì)股票轉(zhuǎn)讓所得征收個(gè)人所得稅的辦法,由財(cái)政部另行制定”,現(xiàn)行的辦法是,對(duì)股票轉(zhuǎn)讓不征個(gè)人所得稅。這種優(yōu)惠在證券市場(chǎng)發(fā)展的初期的確有很大的促進(jìn)作用,但隨著證券市場(chǎng)的不斷規(guī)范,它的負(fù)面效應(yīng)也越來(lái)越明顯,它會(huì)促使股票投資者注重短期炒作,增加了股票的投機(jī)成分,不利于中長(zhǎng)期投資,容易引發(fā)股市的震蕩。同時(shí),國(guó)家對(duì)企業(yè)的資本利得規(guī)定也不盡相同,對(duì)內(nèi)資企業(yè)的資本利得納入企業(yè)所得稅的應(yīng)稅所得中,其資本損失不沖減當(dāng)期所得,而對(duì)外資企業(yè)轉(zhuǎn)讓不是其設(shè)在中國(guó)境內(nèi)的機(jī)構(gòu)場(chǎng)所所持有的B股取得的資本利得卻暫免征稅,并且資本損失可以沖減當(dāng)期所得,導(dǎo)致內(nèi)外資企業(yè)的不公平競(jìng)爭(zhēng)。

三、完善我國(guó)證券市場(chǎng)稅收政策的相關(guān)建議

1.建立系統(tǒng)和健全的證券稅收制度。盡管我國(guó)目前證券稅收政策目標(biāo)是多重的,但政策工具卻是單一的,主要是證券交易印花稅,代替其他稅種實(shí)現(xiàn)特定的政策目標(biāo)。隨著證券市場(chǎng)規(guī)模的日益擴(kuò)張,有必要建立相對(duì)獨(dú)立的證券稅種和稅制,實(shí)現(xiàn)政策工具的多元化。這是因?yàn)?一是為了實(shí)現(xiàn)政府在證券市場(chǎng)中的多重政策目標(biāo)?，F(xiàn)行證券交易印花稅在籌集財(cái)政收入方面能有效地發(fā)揮作用,但在調(diào)控市場(chǎng)及調(diào)節(jié)收入分配方面作用不大。二是我國(guó)稅制結(jié)構(gòu)變遷的必然選擇。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,我國(guó)的稅制結(jié)構(gòu)將實(shí)現(xiàn)由現(xiàn)行的以流轉(zhuǎn)稅和所得稅為主,逐步轉(zhuǎn)向以所得稅為主。此時(shí),所得稅無(wú)論在收入總量,還是調(diào)控作用方面都將發(fā)揮更大的作用。與此相適應(yīng),證券市場(chǎng)的稅收政策工具也將由現(xiàn)行的主要依靠證券交易印花稅轉(zhuǎn)變?yōu)橥瑫r(shí)依靠印花稅和資本利得稅、遺產(chǎn)和贈(zèng)與稅等多稅種,因此,我國(guó)稅制結(jié)構(gòu)的變遷也要求構(gòu)建系統(tǒng)和健全的證券市場(chǎng)稅收制度。

2.調(diào)整證券交易印花稅的征收辦法。一是將證券交易印花稅確立為獨(dú)立的稅種。雖然就實(shí)質(zhì)而言,我國(guó)當(dāng)前的證券交易印花稅是一個(gè)獨(dú)立的稅種,但其法律依據(jù)不足,而只是作為印花稅的特別稅目得以確立其法律依據(jù)僅僅是國(guó)家稅務(wù)總局和體改委聯(lián)合的公文,這與我國(guó)制定稅法的法律程序不符。因此,有必要通過(guò)授權(quán),由國(guó)務(wù)院頒布一些補(bǔ)充規(guī)定,以此來(lái)提高證券交易印花稅的法律級(jí)次,將其真正確立為獨(dú)立的稅種。二是按證券品種和持有時(shí)間長(zhǎng)短實(shí)行差別稅率。對(duì)不同的證券品種實(shí)行差別稅率,能有效地對(duì)某些券種加以扶植,體現(xiàn)國(guó)家的投資結(jié)構(gòu)政策。至于各應(yīng)稅品種稅率的高低,應(yīng)根據(jù)其預(yù)期收益率和流動(dòng)性來(lái)確定。同時(shí)還應(yīng)根據(jù)投資者持有證券品種時(shí)間的長(zhǎng)短,分別設(shè)計(jì)不同的稅率,持有時(shí)間越長(zhǎng),適用的稅率越高,這樣有利于提高證券品種的流動(dòng)性,推動(dòng)證券市場(chǎng)的發(fā)展。三是實(shí)行單向征收,將納稅人確定為證券交易的賣方。當(dāng)前的雙向征收,提高了有價(jià)證券的交易成本,在我國(guó)未開征證券交易所得稅的情況下,對(duì)組織財(cái)政收入、打擊投機(jī)行為確實(shí)起到了一定的作用,但從實(shí)際來(lái)看,這種作用的有效性是有限的。從理論上分析,僅對(duì)賣方征稅有利于鼓勵(lì)長(zhǎng)期投資,抑制投機(jī),這也是實(shí)踐中多數(shù)國(guó)家的一般做法。

3.消除對(duì)公司和股東個(gè)人股息、紅利的重復(fù)征稅。世界上許多國(guó)家和地區(qū)都在力爭(zhēng)避免重復(fù)征稅,有許多經(jīng)驗(yàn)值得我國(guó)借鑒。西方國(guó)家主要采取兩種方式來(lái)消除或緩解重復(fù)征稅:一是實(shí)行扣除制或雙稅率制?？鄢频淖龇ㄊ窃试S公司從應(yīng)稅所得中扣除部分或全部的股息。比如美國(guó)為了減輕重復(fù)征稅,規(guī)定股東每年取得的第一個(gè)200美元股息可以免征所得稅。雙稅率制又稱分率制,即對(duì)公司分配的股息按低稅率征稅,對(duì)留存收益按高稅率征稅。這樣做也部分減輕了重復(fù)征稅,但公司的額外負(fù)擔(dān)并未減輕,因此很少采用。二是實(shí)行抵免制和免征制。抵免制的核心是當(dāng)股東個(gè)人獲得股息或紅利,在計(jì)征個(gè)人所得稅時(shí),應(yīng)扣除這筆收入在公司繳納企業(yè)所得稅時(shí)已支付的稅款,這一方法為西方大多數(shù)國(guó)家采用。免征制是指股東個(gè)人所得的股息或紅利收入不作為個(gè)人的一項(xiàng)所得,免除繳納個(gè)人所得稅。如希臘和我國(guó)的香港特別行政區(qū)都采用這一做法,它可以比較徹底地消除重復(fù)征稅。在我國(guó),比較理想的選擇是采用抵免制和扣除制,既可以保證國(guó)家財(cái)政收入。又能比較徹底地消除重復(fù)征稅,還能與國(guó)際常規(guī)接軌。免稅制雖然可以做到徹底消除重復(fù)征稅,但勢(shì)必減少財(cái)政收入,在目前我國(guó)財(cái)政拮據(jù)的情況下不宜采用。

4.統(tǒng)一上市公司企業(yè)所得稅政策。我國(guó)股份制企業(yè)間的稅負(fù)不公平,其實(shí)質(zhì)就是對(duì)上市公司實(shí)行稅收優(yōu)惠。一般來(lái)講,上市公司具有一定的生產(chǎn)規(guī)模和良好的經(jīng)營(yíng)管理基礎(chǔ),而且能通過(guò)發(fā)行股票募集到資金,因此,理應(yīng)成為國(guó)家稅收的重要來(lái)源,對(duì)其減免所得稅的優(yōu)惠,勢(shì)必減少國(guó)家財(cái)政收入。這種以減少國(guó)家收入為代價(jià)來(lái)?yè)Q取企業(yè)內(nèi)部轉(zhuǎn)機(jī)建制的政策,可能使這些企業(yè)缺乏加強(qiáng)管理和提高效益的內(nèi)在壓力,實(shí)際情況也證實(shí)了這一點(diǎn)。同時(shí)對(duì)上市公司減免稅,對(duì)非上市公司是極不公平的。上市公司原有的良好經(jīng)營(yíng)基礎(chǔ)和上市融資已經(jīng)為這些公司提供了市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的優(yōu)勢(shì),若再加上稅收優(yōu)惠,就會(huì)使非上市公司在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中的處境更加艱難。從國(guó)家宏觀政策角度考慮,優(yōu)勝劣汰只能通過(guò)促使企業(yè)內(nèi)部的優(yōu)勢(shì)得到真正發(fā)揮來(lái)實(shí)現(xiàn),而不是通過(guò)“殺富濟(jì)貧”的政策來(lái)實(shí)現(xiàn)。因此,國(guó)家應(yīng)該執(zhí)行規(guī)范、統(tǒng)一的法人所得稅,改變上市公司和非上市公司之間及各上市公司之間稅負(fù)不公的局面,這樣才能促進(jìn)證券市場(chǎng)的正常發(fā)展和公司間的公平競(jìng)爭(zhēng)。

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ASuperficialAnalysisontheTaxPolicyofOurStockMarket

OUYANGHua-sheng

(FinanceDepartment,NanjingAuditInstitute,Nanjing210029,China)

篇5

第二條納稅人以各種形式轉(zhuǎn)讓煤礦均應(yīng)依法、按期、如實(shí)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅?？劾U義務(wù)人應(yīng)當(dāng)依法、按期、如實(shí)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)扣繳。

第三條主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人轉(zhuǎn)讓煤礦行為根據(jù)不同情形采取查實(shí)征收和核定征收方式征稅。

一、對(duì)納稅人能夠如實(shí)提供轉(zhuǎn)讓煤礦有關(guān)情況及相關(guān)資料的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)采取查實(shí)征收方式征稅。

納稅人、扣繳義務(wù)人能夠提供取得煤礦產(chǎn)權(quán)時(shí)的完稅憑證的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可確認(rèn)其相關(guān)成本、費(fèi)用。

二、對(duì)納稅人有下列情形之一的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)采取核定征收方式征稅：

（一）依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定可以不設(shè)置帳簿的

（二）依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定應(yīng)當(dāng)設(shè)置帳簿但未設(shè)置的；

（三）擅自銷毀帳簿或者拒不提供納稅資料的；

（四）雖設(shè)置帳簿，但賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費(fèi)用憑證殘缺不全，難以查帳的；

（五）發(fā)生納稅義務(wù)，未按照規(guī)定的期限辦理納稅申報(bào)，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期申報(bào)，逾期仍不申報(bào)的；

（六）納稅人申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低，又無(wú)正當(dāng)理由的。

三、主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定應(yīng)納稅額的具體程序和方法如下：

（一）納稅人和扣繳義務(wù)人自行申報(bào)轉(zhuǎn)讓額。經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核實(shí)，認(rèn)為其申報(bào)情況屬實(shí)的，以申報(bào)轉(zhuǎn)讓額為計(jì)稅依據(jù)。

（二）納稅人和扣繳義務(wù)人自行申報(bào)轉(zhuǎn)讓額。經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核實(shí)，認(rèn)為其申報(bào)轉(zhuǎn)讓額明顯偏低又無(wú)正當(dāng)理由的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)國(guó)土資源部門提供的煤炭可采儲(chǔ)量和當(dāng)?shù)卣块T確定的最低噸煤轉(zhuǎn)讓價(jià)確定轉(zhuǎn)讓額作為計(jì)稅依據(jù)。

最低轉(zhuǎn)讓價(jià)=可采儲(chǔ)量×最低噸煤轉(zhuǎn)讓價(jià)

（三）納稅人和扣繳義務(wù)人對(duì)稅務(wù)部門確定的計(jì)稅依據(jù)有疑議的，由當(dāng)?shù)貒?guó)土資源部門委托有資質(zhì)的評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)轉(zhuǎn)讓價(jià)格進(jìn)行評(píng)估，評(píng)估費(fèi)用由當(dāng)?shù)卣?fù)擔(dān)。一經(jīng)評(píng)估，以評(píng)估價(jià)作為計(jì)稅依據(jù)，原最低轉(zhuǎn)讓價(jià)自行廢止。

四、納稅人轉(zhuǎn)讓煤礦應(yīng)納稅額的計(jì)算：

（一）對(duì)采取查實(shí)征收的納稅人和扣繳義務(wù)人，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)按照相關(guān)法律、法規(guī)、規(guī)定計(jì)算征收有關(guān)稅、費(fèi)、附加及基金。

（二）對(duì)采取核定征收的納稅人和扣繳義務(wù)人，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)轉(zhuǎn)讓形式的不同，分別計(jì)算征收有關(guān)稅、費(fèi)、附加及基金。

(1)以銷售不動(dòng)產(chǎn)方式轉(zhuǎn)讓煤礦的，按照規(guī)定稅率征收相關(guān)稅、費(fèi)、附加及基金。所得稅征收率為4.4%（納稅人為企業(yè)、單位的征收企業(yè)所得稅，納稅人為個(gè)人的征收個(gè)人所得稅，下同）

應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅額=轉(zhuǎn)讓價(jià)×5%

應(yīng)納城建稅額=營(yíng)業(yè)稅稅額×7%（5%，1%）

應(yīng)納教育費(fèi)附加=營(yíng)業(yè)稅稅額×3%

應(yīng)納地方教育附加=營(yíng)業(yè)稅稅額×1%

應(yīng)納水利建設(shè)基金=轉(zhuǎn)讓價(jià)×0.1%

應(yīng)納印花稅額=轉(zhuǎn)讓價(jià)×0.05%

應(yīng)納所得稅額=轉(zhuǎn)讓價(jià)×4.4%

(2)以股權(quán)轉(zhuǎn)讓、探礦權(quán)轉(zhuǎn)讓、采礦權(quán)轉(zhuǎn)讓以及其他方式轉(zhuǎn)讓煤礦的，所得稅征收率為10%，并按規(guī)定征收印花稅。

應(yīng)納所得稅額=轉(zhuǎn)讓價(jià)×10%

應(yīng)納印花稅額=轉(zhuǎn)讓價(jià)×0.05%

第四條各級(jí)國(guó)土、工商、煤炭等相關(guān)部門要積極配合稅務(wù)部門做好煤礦轉(zhuǎn)讓稅收征收工作。及時(shí)向當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)提供煤炭企業(yè)有關(guān)股權(quán)變更、法人代表變更、轉(zhuǎn)讓期可采儲(chǔ)量等相關(guān)信息。主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核實(shí)后征收相關(guān)稅、費(fèi)。

各級(jí)國(guó)土、工商、煤炭等相關(guān)部門依據(jù)稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的完稅憑證或免稅證明方可辦理相關(guān)變更手續(xù)。

各級(jí)公安部門協(xié)助當(dāng)?shù)囟悇?wù)主管部門做好涉稅案件的查處工作。

第五條各旗、區(qū)人民政府應(yīng)根據(jù)當(dāng)?shù)孛禾夸N售價(jià)格等情況的變化，及時(shí)修訂當(dāng)?shù)刈畹蛧嵜恨D(zhuǎn)讓價(jià)。

篇6

一、財(cái)稅[2007]61號(hào)文的主要規(guī)定與應(yīng)關(guān)注的問(wèn)題

1、適用范圍：

1）適用企業(yè)：該文的日期2007年5月18日，《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》的日期是2007年3月16日，由于財(cái)稅[2007]61號(hào)的發(fā)文日期晚于《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》的日期，因此財(cái)稅[2007]61號(hào)適用企業(yè)范圍是內(nèi)外資企業(yè)，而不是某些人所謂的針對(duì)內(nèi)資企業(yè)適用。

2）搬遷補(bǔ)償范圍：一是搬遷企業(yè)按規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)從政府取得的搬遷補(bǔ)償收入；二是搬遷企業(yè)通過(guò)市場(chǎng)（招標(biāo)、拍賣、掛牌等形式）取得的土地轉(zhuǎn)讓收入；但無(wú)論是何種情形，搬遷的原因都必須是“當(dāng)?shù)卣鞘幸?guī)劃、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)等原因”，也就是必須有政府搬遷文件或公告，搬遷協(xié)議和搬遷計(jì)劃，這也是主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核的重要內(nèi)容。否則，搬遷企業(yè)所獲得的收入不能依照本文件進(jìn)行稅務(wù)處理，而應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)所得稅法規(guī)定的處理方法執(zhí)行，即：搬遷收入加上各類拆遷固定資產(chǎn)的變賣收入、減除各類拆遷固定資產(chǎn)的折余價(jià)值和處置費(fèi)用后的余額計(jì)入企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額。

在實(shí)務(wù)中，“政府搬遷文件或公告”這個(gè)概念至關(guān)重要，因沒有明確定義，所以“政策性搬遷收入”的界定還有一些模糊之處。如果能符合此條件，所謂的“搬遷協(xié)議和搬遷計(jì)劃”比較容易滿足。

2、涉稅處理原則：

1）搬遷后的企業(yè)注銷的規(guī)定

搬遷企業(yè)沒有重置固定資產(chǎn)、技術(shù)改造或購(gòu)置其他固定資產(chǎn)的計(jì)劃或立項(xiàng)報(bào)告，應(yīng)將搬遷收入加上各類拆遷固定資產(chǎn)的變賣收入、減除各類拆遷固定資產(chǎn)的折余價(jià)值和處置費(fèi)用后的余額計(jì)入企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅；

在實(shí)務(wù)中，許多企業(yè)因搬遷而注銷，其搬遷收入按照企業(yè)所得稅規(guī)定計(jì)算應(yīng)納稅所得額；

2）搬遷后的企業(yè)重建的規(guī)定

搬遷企業(yè)根據(jù)搬遷規(guī)則，用企業(yè)搬遷收入購(gòu)置或建造與搬遷前相同或類似性質(zhì)、用途的固定資產(chǎn)和土地（以下簡(jiǎn)稱重置固定資產(chǎn)），以及進(jìn)行技術(shù)改造或安置職工的，準(zhǔn)予搬遷企業(yè)的搬遷收入扣除重置固定資產(chǎn)、技術(shù)改造和安置職工費(fèi)用，其余額計(jì)入企業(yè)應(yīng)納稅所得額；

企業(yè)因轉(zhuǎn)換生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)方向等原因，沒有用上述搬遷收入進(jìn)行重置固定資產(chǎn)或技術(shù)改造，而將搬遷收入用于購(gòu)置其他固定資產(chǎn)或進(jìn)行其他技術(shù)改造項(xiàng)目的，可在企業(yè)政策性搬遷收入中將相關(guān)成本扣除，其余額計(jì)入企業(yè)應(yīng)納稅所得額；

搬遷企業(yè)利用政策性搬遷收入購(gòu)置的固定資產(chǎn)，可以按照現(xiàn)行稅收規(guī)定計(jì)算折舊或攤銷，并在企業(yè)所得稅稅前扣除；

搬遷企業(yè)從規(guī)劃搬遷第二年起的五年內(nèi)，其取得的搬遷收入暫不計(jì)入企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額，在五年期內(nèi)完成搬遷的，企業(yè)搬遷收入按上述規(guī)定扣除相關(guān)成本費(fèi)用后，其余額并入搬遷企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額，繳納企業(yè)所得稅。

在實(shí)務(wù)中，很多企業(yè)可以購(gòu)買與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的固定資產(chǎn)，扣減補(bǔ)償收入至零或負(fù)數(shù)，然后再對(duì)外出售該固定資產(chǎn)，按照上述規(guī)定，可以在企業(yè)所得稅稅前扣除，從而達(dá)到規(guī)避或者叫逃避所得稅的目的。實(shí)際上是雙重扣稅，這是政策性搬遷收入與非政策性搬遷收入的截然不同點(diǎn)；另外，企業(yè)取得的政策性搬遷收入，在五年期內(nèi)完成搬遷的，企業(yè)搬遷收入按上述規(guī)定扣除相關(guān)成本費(fèi)用后，其余額并入搬遷企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額，繳納企業(yè)所得稅，換句話說(shuō)，如果搬遷收入是政策性搬遷收入，其納稅義務(wù)的發(fā)生時(shí)間可以遞延至第六年；

二、搬遷企業(yè)取得政策性搬遷收入的賬務(wù)處理：

根據(jù)[2005]123號(hào)文的規(guī)定，搬遷企業(yè)取得的政策性搬遷收入（屬于搬遷補(bǔ)償款范疇）時(shí)應(yīng)記入“專項(xiàng)應(yīng)付款-搬遷補(bǔ)償”，參考2006年版《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南-會(huì)計(jì)科目-專項(xiàng)應(yīng)付款》相關(guān)規(guī)定，搬遷企業(yè)重置固定資產(chǎn)時(shí)，其支付的價(jià)款不需要核銷“專項(xiàng)應(yīng)付款”，，這樣稅務(wù)和會(huì)計(jì)存在差異，需要進(jìn)行應(yīng)納稅所得額納稅調(diào)整。

企業(yè)在五年期內(nèi)完成規(guī)劃搬遷的，按以下原則處理：

1）“專項(xiàng)應(yīng)付款——搬遷補(bǔ)償”，如為“借”方余額，在完成規(guī)劃搬遷年度，結(jié)轉(zhuǎn)到“管理費(fèi)用”。

2）“專項(xiàng)應(yīng)付款——搬遷補(bǔ)償”，如為“貸”方余額，則作如下財(cái)務(wù)處理：借：“專項(xiàng)應(yīng)付款——搬遷補(bǔ)償；貸：資本公積”。在稅務(wù)處理上將上述余額與重置相類似的固定資產(chǎn)和土地價(jià)值比較，如有余額計(jì)入企業(yè)應(yīng)納稅所得額，在所得稅申報(bào)表“其他納稅調(diào)增項(xiàng)目”反映，如無(wú)余額則不作稅務(wù)處理。

三、遷補(bǔ)償款的其他稅種涉稅處理

1、營(yíng)業(yè)稅及其附加稅務(wù)處理規(guī)定

對(duì)于企業(yè)收到的拆遷補(bǔ)償款是否要交納營(yíng)業(yè)稅，目前國(guó)家稅務(wù)總局的文件沒有明確規(guī)定，可以參考《廣東省地方稅務(wù)局關(guān)于舊城拆遷改造有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的批復(fù)》（粵地稅函「1999295號(hào)）規(guī)定，“為了支持城市改造建設(shè)，經(jīng)請(qǐng)示國(guó)家稅務(wù)總局同意，凡經(jīng)縣級(jí)以上政府批準(zhǔn)，國(guó)土局及有關(guān)房地產(chǎn)管理部門發(fā)出公告，限期拆（搬）遷的地（路）段的，被拆遷戶取得的拆遷補(bǔ)償收入（包括貨幣、貨物或其他經(jīng)濟(jì)利益）暫不征收營(yíng)業(yè)稅?！?；《福建省地方稅務(wù)局關(guān)于拆遷補(bǔ)償業(yè)務(wù)征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知》閩地稅發(fā)[2004]63號(hào)規(guī)定，“被拆遷單位和個(gè)人因拆遷取得的房屋（或土地）拆遷補(bǔ)償費(fèi)及其他補(bǔ)助費(fèi)或補(bǔ)償安置的房屋，除下列兩種情況外，均應(yīng)征收營(yíng)業(yè)稅。1、被拆遷單位和個(gè)人取得政府財(cái)政部門支付的房屋（或土地）拆遷補(bǔ)償費(fèi)及其他補(bǔ)助費(fèi)，暫免征收營(yíng)業(yè)稅。2、被拆遷個(gè)人因自用普通住房拆遷，所取得的補(bǔ)償費(fèi)或拆遷過(guò)程中發(fā)生的房屋等面積產(chǎn)權(quán)調(diào)換，暫免征收營(yíng)業(yè)稅?！?/p>

結(jié)合上述文件，可知，搬遷企業(yè)取得政府財(cái)政部門支付的拆遷補(bǔ)償費(fèi)及其他補(bǔ)助費(fèi)，免收營(yíng)業(yè)稅；搬遷企業(yè)通過(guò)市場(chǎng)（招標(biāo)、拍賣、掛牌等形式）取得的土地轉(zhuǎn)讓收入，按“轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)”征收營(yíng)業(yè)稅；

2、土地增值稅稅務(wù)處理規(guī)定

根據(jù)《土地增值稅暫行條例》、《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》和《土地增值稅宣傳提綱》的相關(guān)規(guī)定，因國(guó)家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)，免征土地增值稅；因城市市政規(guī)劃、國(guó)家建設(shè)的需要而搬遷，由納稅人自行轉(zhuǎn)讓原房地產(chǎn)而取得的收入，免征土地增值稅。因此，企業(yè)取得政策性搬遷收入免予征收土地增值稅。根據(jù)《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第11條規(guī)定，符合上述免稅規(guī)定的單位和個(gè)人，須向房地產(chǎn)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)提出免稅申請(qǐng)，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后，免予征收土地增值稅。但是此類情況下的免征應(yīng)以原房地產(chǎn)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)的批文為準(zhǔn)。如果尚未收到批文，則應(yīng)視同房地產(chǎn)出售或轉(zhuǎn)讓，計(jì)提應(yīng)交土地增值稅。

篇7

一、租金收入涉及營(yíng)業(yè)稅的財(cái)稅處理

資產(chǎn)出租收入，根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》的規(guī)定，是指企業(yè)對(duì)外出租三類資產(chǎn)（固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)）的使用權(quán)取得的各項(xiàng)收入。租金收入按照稅法規(guī)定繳納營(yíng)業(yè)稅，營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的確定，根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》，企業(yè)提供出租應(yīng)稅行為并收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。下文分三種情形進(jìn)行分析：

其一，當(dāng)期收到租金的情況。見例1。

［例1］甲公司有部分閑置宿舍對(duì)外出租給A公司，雙方合同簽訂租期是2011年1月 1日～2011年12月31日，每月1日收取當(dāng)月租金20萬(wàn)元。

收到租金時(shí)（單位：萬(wàn)元，下同）

借：銀行存款 20

貸：其他業(yè)務(wù)收入――經(jīng)營(yíng)租賃收入 20

計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅時(shí)

借：其他業(yè)務(wù)支出 1（20×5%）

貸：應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 1

其二，跨期取得租金收入的情形。企業(yè)一次性提前取得跨年度租金的，根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》有關(guān)規(guī)定，企業(yè)出租資產(chǎn)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。值的注意是，原規(guī)定財(cái)稅［2003］16號(hào)對(duì)此項(xiàng)的規(guī)定已經(jīng)失效不再適用。

［例2］甲公司2011年1月1日把位于市區(qū)擁有的固定資產(chǎn)辦公樓租賃給B企業(yè)使用，合同簽訂為5年，租期從2011年1月1日～2015年12月31日，因甲公司急需資金，經(jīng)協(xié)商2011年1月1日一次性取得5年的租金收入500萬(wàn)元。

收到租金時(shí)

2011年甲企業(yè)根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第十二條的規(guī)定確認(rèn)租金收入100萬(wàn)元，會(huì)計(jì)分錄為：

借：銀行存款 500

貸：其他業(yè)務(wù)收入――經(jīng)營(yíng)租賃收入 100

預(yù)收賬款――B企業(yè) 400

本例中租金采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》規(guī)定為2011年1月1日收到預(yù)收款的當(dāng)天，因此，甲企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)租金收入100萬(wàn)元的同時(shí)對(duì)已收取的5年租金500萬(wàn)元全部確認(rèn)營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)，即500×5%=25萬(wàn)元。

借：其他業(yè)務(wù)支出 25

貸：應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 25

2012年和2015年不再計(jì)算營(yíng)業(yè)稅，因2011年租金收入500萬(wàn)元已經(jīng)全部繳納了營(yíng)業(yè)稅。

其三，有免租期租金的情形。通常企業(yè)在出租資產(chǎn)時(shí)，考慮到招租、裝修等情況，給予租戶一定的免租期。

［例3］甲公司與C企業(yè)于2011年1月1日簽署合同，就該公司的經(jīng)營(yíng)物業(yè)出租約定，出租期限為2011年1月1日～2011年12月31日，前2個(gè)月為準(zhǔn)備期給予免租，每月租金為12萬(wàn)元。在會(huì)計(jì)處理上，甲公司將整個(gè)租金期內(nèi)的總租金額除以總租月份確認(rèn)每月租金收入，即12萬(wàn)元/月×10月（收租月數(shù)）=120（萬(wàn)元），120萬(wàn)元÷12月（總租月數(shù)）=10（萬(wàn)元），即每月確認(rèn)10萬(wàn)元的銷售收入。而根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》的規(guī)定，租金收入的確認(rèn)應(yīng)“按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)”，因此2011年1至2月不確認(rèn)租金收人，3~8月每月確認(rèn)收入12萬(wàn)元，這樣會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理存在差異。

二、租金收入涉及企業(yè)所得稅的財(cái)稅處理

根據(jù)《企業(yè)所得稅實(shí)施條例》有關(guān)規(guī)定，在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)，企業(yè)應(yīng)把應(yīng)收租金收入扣除當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的稅金及附加、資產(chǎn)折舊等支出，確定應(yīng)納稅所得額。根據(jù)《關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函〔2010〕79號(hào)）規(guī)定， “企業(yè)提供資產(chǎn)使用權(quán)取得的租金收入，如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度， 且租金提前一次性支付的， 根據(jù)收入與費(fèi)用配比原則，出租人可對(duì)上述已確認(rèn)的收入，在租賃期內(nèi)分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入”。

［例4］接例2，甲公司一次取得5年租金收入500萬(wàn)元，滿足國(guó)稅函〔2010〕79號(hào)的規(guī)定，可以根據(jù)收入與費(fèi)用配比原則，在租賃期內(nèi)分期均勻計(jì)入相關(guān)2011年～2015年度。企業(yè)2011年計(jì)算應(yīng)納稅所得時(shí)，該項(xiàng)租賃收入可確認(rèn)100萬(wàn)元，另外400萬(wàn)元作為“遞延收入”，分期均勻計(jì)入2012年～2015年中。

（1）2011年度甲企業(yè)確認(rèn)租金收入100萬(wàn)元，假如出租該項(xiàng)資產(chǎn)年折舊額為30 萬(wàn)元，扣除營(yíng)業(yè)稅金500×5%=25萬(wàn)元、城建稅25×7%=1.75萬(wàn)元、教育費(fèi)附加25×5%=1.25萬(wàn)元、房產(chǎn)稅100×12%=12萬(wàn)元，不考慮印花稅等其他費(fèi)用。

應(yīng)繳企業(yè)所得稅為：（100-30-25-1.75-1.25-12）×25%=30×25%=7.5萬(wàn)元

（2）2012年～2015年甲企業(yè)每年確認(rèn)租金收入100萬(wàn)元

借：預(yù)收賬款――B企業(yè) 100

貸：其他業(yè)務(wù)收入――經(jīng)營(yíng)租賃收入100

應(yīng)繳企業(yè)所得稅為：

（一年的租金100-折舊30-房產(chǎn)稅12）×25%=14.5萬(wàn)元。

上例中注意三點(diǎn)：一是符合國(guó)稅函〔2010〕79號(hào)條件的資產(chǎn)使用權(quán)租金收入，可遞延確認(rèn)收入；二是可遞延確認(rèn)收入的兩個(gè)條件包括出租資產(chǎn)取得的租金提前一次性支付和在合同中規(guī)定租賃期限是跨年度的；三是遞延確認(rèn)收入，在租賃期內(nèi)根據(jù)收入與費(fèi)用配比原則分期均勻計(jì)入相關(guān)納稅年度。

三、租金收入涉及城建稅、教育費(fèi)附加的財(cái)稅處理

出租資產(chǎn)的企業(yè)以實(shí)際繳納的營(yíng)業(yè)稅稅額為依據(jù)，按適用的稅率繳納城建稅和教育費(fèi)附加。城建稅因納稅人所屬地不同，設(shè)置了三檔地區(qū)差別比例稅率：市區(qū)的稅率為7％；縣城鎮(zhèn)的稅率為5％；其他的稅率為1％。國(guó)務(wù)院《關(guān)于統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)和個(gè)人城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加制度的通知》（國(guó)發(fā)［2010］35號(hào)），決定對(duì)外商投資企業(yè)征收城建稅和教育費(fèi)附加，改變了以前外資企業(yè)不屬于城建稅和教育費(fèi)附加的納稅人，統(tǒng)一了稅負(fù)。另外教育費(fèi)附加征收率為3%，地方教育附加征收率為2%。

［例5］接例1，甲企業(yè)位于市區(qū)，2011年1月出租宿舍計(jì)算營(yíng)業(yè)稅為20×5%=1萬(wàn)元，城建稅1×7%=0.07萬(wàn)元；教育費(fèi)附加及地方教育費(fèi)附加為1×（3%+2%）=0.05萬(wàn)元。會(huì)計(jì)分錄為：

借：其他業(yè)務(wù)支出 0.12

貸：應(yīng)交稅費(fèi)――城建稅 0.07

――教育費(fèi)附加 0.05

四、租金收入涉及印花稅的財(cái)稅處理

根據(jù)印花稅的有關(guān)規(guī)定，財(cái)產(chǎn)租賃合同應(yīng)貼印花稅，須按照租賃合同總額的0.1%計(jì)算，若財(cái)產(chǎn)租賃合同只規(guī)定租金標(biāo)準(zhǔn)而無(wú)期限的，簽訂合同時(shí)先按5元貼花，在以后結(jié)算時(shí)再按實(shí)際金額補(bǔ)貼印花稅。注意出租方與承租方都是印花稅的納稅義務(wù)人，應(yīng)就此合同計(jì)算的應(yīng)貼花金額分別貼花。計(jì)算貼花的會(huì)計(jì)分錄為：借記“管理費(fèi)用――印花稅”，貸記“現(xiàn)金（銀行存款）”。

五、租金收入涉及房產(chǎn)稅的財(cái)稅處理

出租資產(chǎn)涉及房產(chǎn)的，還要繳納房產(chǎn)稅，按出租收入的12%計(jì)算，在房產(chǎn)所在地繳納，房產(chǎn)稅的征稅范圍包括城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)，不包括農(nóng)村。對(duì)于免租期房產(chǎn)，根據(jù)《安置殘疾人就業(yè)單位城鎮(zhèn)土地使用稅政策等通知》（財(cái)稅［2010］121號(hào)）的有關(guān)規(guī)定，無(wú)租使用其他單位房產(chǎn)的應(yīng)稅單位和個(gè)人，免收租金期間由產(chǎn)權(quán)所有人按照房產(chǎn)原值繳納房產(chǎn)稅。賬務(wù)處理為：借記“管理費(fèi)用――房產(chǎn)稅”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)――房產(chǎn)稅”；繳納時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)――房產(chǎn)稅”，貸記“銀行存款”。

篇8

關(guān)鍵詞：無(wú)產(chǎn)權(quán)車位 轉(zhuǎn)讓 稅收

稅收是國(guó)家財(cái)政資金的重要來(lái)源，而進(jìn)行及時(shí)準(zhǔn)確的納稅，不但可以促進(jìn)企業(yè)納稅守法責(zé)任的履行，也可以防止因?yàn)椴缓侠砑{稅或非主觀少繳稅款而受到稅務(wù)機(jī)關(guān)的處罰。因此，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)在政策允許條件下進(jìn)行必要的納稅籌劃，同時(shí)根據(jù)優(yōu)惠政策合理進(jìn)行資源配置，對(duì)提高企業(yè)依法納稅意識(shí)，凈化稅收法制環(huán)境，促進(jìn)企業(yè)公平競(jìng)爭(zhēng)，推動(dòng)國(guó)民經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展都具有重要的意義。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)出售無(wú)產(chǎn)權(quán)車位是企業(yè)進(jìn)行商品房屋開發(fā)過(guò)程中所伴生的一種房地產(chǎn)資源，由于沒有進(jìn)行產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓而只是所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓，因此，從稅法角度來(lái)講實(shí)質(zhì)上是長(zhǎng)期的租賃行為，只不過(guò)這種租賃行為的期限與土地使用年限相同，一般稱之為銷售使用權(quán)而非所有權(quán)。由于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)無(wú)產(chǎn)權(quán)車位轉(zhuǎn)讓屬于輔業(yè)，企業(yè)對(duì)其重視程度不夠，往往容易形成多繳稅款而導(dǎo)致納稅負(fù)擔(dān)加重，或者少繳稅款而導(dǎo)致被稅務(wù)機(jī)關(guān)處罰的兩難境地?；诖耍疚膶?duì)房企無(wú)產(chǎn)權(quán)車位轉(zhuǎn)讓相關(guān)稅收問(wèn)題進(jìn)行探討，以期幫助企業(yè)進(jìn)行合理的納稅籌劃。

一、營(yíng)業(yè)稅的相關(guān)稅收問(wèn)題

對(duì)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)出售無(wú)產(chǎn)權(quán)車位，由于不涉及到所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓問(wèn)題，因此，不能作為財(cái)產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)讓來(lái)繳納營(yíng)業(yè)稅，而應(yīng)從長(zhǎng)期租賃角度來(lái)進(jìn)行營(yíng)業(yè)稅繳納。國(guó)家稅務(wù)總局2005年在《關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策問(wèn)題的批復(fù)》中對(duì)此比照了土地所有權(quán)進(jìn)行了納稅相關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定，對(duì)于租賃合同中對(duì)租賃期限的規(guī)定，不論租賃期限的長(zhǎng)短如何，都不能將租賃行為比照房屋轉(zhuǎn)讓行為進(jìn)行稅務(wù)處理，而應(yīng)按照營(yíng)業(yè)稅中的服務(wù)業(yè)的明細(xì)項(xiàng)目進(jìn)行營(yíng)業(yè)稅的繳納。從無(wú)產(chǎn)權(quán)的車位轉(zhuǎn)讓情況來(lái)看，由于其是房屋建筑物的一個(gè)重要組成內(nèi)容，因此，不論是作為成本對(duì)象在房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行單獨(dú)核算還是作為公共配套設(shè)施來(lái)進(jìn)行處理，都應(yīng)該按照營(yíng)業(yè)稅中的服務(wù)業(yè)（租賃業(yè)）進(jìn)行營(yíng)業(yè)稅的繳納。在納稅時(shí)間上來(lái)看，根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的相關(guān)規(guī)定，不論是否進(jìn)行產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓，對(duì)于以上事項(xiàng)如果是采用預(yù)收款的，應(yīng)為實(shí)際收到預(yù)收款的時(shí)間來(lái)確定納稅義務(wù)的發(fā)生時(shí)間。需要注意的是，由于我國(guó)《合同法》規(guī)定租賃期最長(zhǎng)的時(shí)間為20年，超過(guò)了20年的租賃業(yè)務(wù)將視同為無(wú)效，而我國(guó)房屋產(chǎn)權(quán)的期限是40年到70年，而無(wú)產(chǎn)權(quán)車位轉(zhuǎn)讓雖然沒有進(jìn)行所有權(quán)轉(zhuǎn)讓，但一般和房屋所有權(quán)趨于一致，因此，企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃時(shí)，要充分關(guān)注合同有效期，租賃期屆滿，當(dāng)事人可以續(xù)訂租賃合同，但約定的租賃期限自續(xù)訂之日起不得超過(guò)20年，進(jìn)而確保房屋產(chǎn)權(quán)和無(wú)產(chǎn)權(quán)車位轉(zhuǎn)讓在時(shí)間上區(qū)域一致。企業(yè)需要根據(jù)實(shí)際情況及稅務(wù)部門相關(guān)規(guī)定進(jìn)行必要的納稅處理。

二、所得稅的相關(guān)稅收問(wèn)題

所得稅的課稅對(duì)象是實(shí)際取得的一定的財(cái)產(chǎn)收入，而不論這種轉(zhuǎn)讓收入是進(jìn)行所有權(quán)轉(zhuǎn)讓還是非所有權(quán)轉(zhuǎn)讓，或者是進(jìn)行租賃的行為，只要是企業(yè)取得了實(shí)際的收入，就應(yīng)該對(duì)其進(jìn)行相應(yīng)的課稅。對(duì)于無(wú)產(chǎn)權(quán)的車位，其所獲得的收入都應(yīng)納入企業(yè)的收入進(jìn)行核算并繳納稅款，因此，其相關(guān)的成本或公共配套設(shè)施費(fèi)用轉(zhuǎn)入銷售成本，作為企業(yè)應(yīng)納稅所得額進(jìn)行扣除，將企業(yè)當(dāng)期獲得的凈收入進(jìn)行稅款的繳納，所收到的銷售款也應(yīng)當(dāng)一次性計(jì)入企業(yè)所得稅收入。

三、其他相關(guān)稅收問(wèn)題

印花稅方面，無(wú)產(chǎn)權(quán)車位的轉(zhuǎn)讓由于沒有將所有權(quán)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓，因此不屬于合同法所規(guī)定的買賣合同的范疇，但由于屬于租賃業(yè)務(wù)，因此，應(yīng)按照財(cái)產(chǎn)租賃合同規(guī)定的合同總金額的千分之一繳納印花稅。

土地增值稅方面，根據(jù)《土地增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則的有關(guān)規(guī)定，土地增值稅是對(duì)出售或者以其他方式有償轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物的行為所征收的稅。出售或轉(zhuǎn)讓應(yīng)當(dāng)以辦理相應(yīng)產(chǎn)權(quán)為標(biāo)志，產(chǎn)權(quán)未發(fā)生轉(zhuǎn)移就不構(gòu)成出售或轉(zhuǎn)讓。無(wú)產(chǎn)權(quán)車位的轉(zhuǎn)讓收入是按照租賃業(yè)務(wù)處理的，由于未發(fā)生產(chǎn)權(quán)的轉(zhuǎn)移，不需要繳納土地增值稅。

房產(chǎn)稅方面，財(cái)政部在2005年出臺(tái)了關(guān)于具備房屋功能的地下建筑征收房產(chǎn)稅的通知》，規(guī)定房產(chǎn)稅的課稅范圍主要包括了具有建筑功能的地上和低下建筑物，以及相應(yīng)的地下人防設(shè)施。根據(jù)以上規(guī)定可以看出，房產(chǎn)稅的課稅范圍不僅僅包括地上空間的車位，而且還包括了地下空間所開發(fā)出來(lái)的車位。在稅率方面，地下車位如果進(jìn)行出租的，按照房產(chǎn)出租收入的12%繳納房產(chǎn)稅。無(wú)產(chǎn)權(quán)車位轉(zhuǎn)讓的政策在全國(guó)各地有很大的區(qū)別，相關(guān)稅收的地方規(guī)定也有不同，在政策理解上，存在較大的差異。此稅收政策不夠明確，建議按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則繳納房產(chǎn)稅。具體執(zhí)行中還要取決于主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的自由裁量權(quán)如何確定，公司可以與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)充分溝通。在稅法允許的范圍內(nèi)，選擇有利的納稅方式。同時(shí)，注意規(guī)避納稅風(fēng)險(xiǎn)，以免除不必要的稅務(wù)處罰。在此對(duì)繳納房產(chǎn)稅的方式可以從以下幾個(gè)角度進(jìn)行籌劃：一是鑒于無(wú)產(chǎn)權(quán)車位使用權(quán)已不可撤銷地讓渡給了業(yè)主，業(yè)主成為事實(shí)上的實(shí)際使用者，按實(shí)質(zhì)重于形式原則及稅收相關(guān)原理，開發(fā)商不應(yīng)在保有環(huán)節(jié)對(duì)已經(jīng)無(wú)法支配的房產(chǎn)承擔(dān)納稅義務(wù)，而應(yīng)由業(yè)主按照購(gòu)置房產(chǎn)稅率進(jìn)行納稅；二是房產(chǎn)稅條例規(guī)定，房產(chǎn)稅按年征收，分期繳納，無(wú)產(chǎn)權(quán)車位轉(zhuǎn)讓收入系一次性取得，計(jì)算房產(chǎn)稅時(shí)是否以年化租金為基礎(chǔ)，按年繳納；三是房產(chǎn)稅條例規(guī)定，房產(chǎn)稅依照房產(chǎn)余值計(jì)算繳納的，稅率為1.2%，是否可按車位原值計(jì)算繳納，按車位原值的70%計(jì)算繳納房產(chǎn)稅。

四、注意事項(xiàng)

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進(jìn)行無(wú)產(chǎn)權(quán)車位轉(zhuǎn)讓稅收籌劃的目的是為取得企業(yè)整體利益最大化。對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)，不能僅僅只關(guān)注個(gè)別稅種稅負(fù)的高低，某一稅種少繳了，另一稅種可能會(huì)存在多繳的可能，因而必須著眼于企業(yè)整體稅負(fù)的輕重，而進(jìn)行全面系統(tǒng)的綜合統(tǒng)籌。同時(shí)，不僅要使企業(yè)整體稅負(fù)最低，還要避免一味追求節(jié)稅效益而導(dǎo)致銷售與利潤(rùn)的下降；要具體問(wèn)題具體分析，稅收籌劃必須在應(yīng)稅行為或應(yīng)稅事實(shí)發(fā)生之前對(duì)企業(yè)的投資、經(jīng)營(yíng)和理財(cái)?shù)然顒?dòng)進(jìn)行籌劃和安排。

參考文獻(xiàn)：

篇9

一、股權(quán)出資的界定及意義

（一）股權(quán)出資的定義國(guó)家工商行政管理總局第39號(hào)令《股權(quán)出資登記管理辦法》（以下簡(jiǎn)稱39號(hào)令）對(duì)股權(quán)出資作如下定義：股權(quán)出資，是指投資人以其持有的在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的有限責(zé)任公司或股份有限公司（以下統(tǒng)稱股權(quán)公司）的股權(quán)作為出資，投資于境內(nèi)其他有限責(zé)任公司或股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱被投資公司）。

（二）股權(quán)出資的意義 允許股權(quán)作為出資方式主要具有以下三方面重要意義：一是有利于促進(jìn)資本市場(chǎng)的發(fā)展。允許股權(quán)作為出資方式，可以使得資本在市場(chǎng)中更加自由的流轉(zhuǎn)，提高資本運(yùn)行的效率，促使資本創(chuàng)造更多的社會(huì)財(cái)富。二是有利于進(jìn)一步改善投資環(huán)境。允許股權(quán)作為出資方式，不僅大大降低了企業(yè)重組改制的成本，也拓寬了企業(yè)投融資的渠道，為企業(yè)改組改制、重組提供了一條便利的通道。三是通過(guò)促進(jìn)投資創(chuàng)業(yè)可以帶動(dòng)就業(yè)，減輕社會(huì)就業(yè)壓力，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定增長(zhǎng)。

二、股權(quán)出資相關(guān)各方身份認(rèn)定

（一）出資相關(guān)各方具體包括：（1）投資人。在股權(quán)出資交易中，投資人有雙重身份，一方面是股權(quán)轉(zhuǎn)讓的出讓方；另一方面，又是股權(quán)出資的投資方。（2）被投資單位。39號(hào)令中稱為被投資公司，在股權(quán)出資交易中，被投資單位也具有雙重身份，―是股權(quán)轉(zhuǎn)讓的受讓方；另一方面又是被投資方，在交易中確認(rèn)其與投資人的投資與被投資關(guān)系。（3）股權(quán)公司。股權(quán)公司是用作投資資產(chǎn)和轉(zhuǎn)讓對(duì)象的股權(quán)、即出資證明書或股票的發(fā)行、“蓋章落款”單位。在股權(quán)出資交易中，股權(quán)公司是純履行義務(wù)的一方，其義務(wù)只是按照股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議依法辦理股東變更登記和過(guò)戶手續(xù)，將原投資人對(duì)其擁有的股權(quán)轉(zhuǎn)為受讓方擁有。

（二）股權(quán)公司的條件 股權(quán)公司必須是在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的有限責(zé)任公司或者股份有限公司，包括內(nèi)資公司和外商投資公司；不包括非公司型的企業(yè)亦不包括境外設(shè)立的公司（如BVI公司；包括在港澳臺(tái)設(shè)立的公司）；外商投資企業(yè)境內(nèi)投資的企業(yè)屬于內(nèi)資企業(yè)，但其仍受外商投資產(chǎn)業(yè)政策調(diào)整，即：屬于鼓勵(lì)類、允許類行業(yè)的可以直接登記，如屬于限制類行業(yè)的需省商務(wù)廳批準(zhǔn)，屬于禁止類行業(yè)的不得登記；用作出資的股權(quán)應(yīng)當(dāng)權(quán)屬清楚、權(quán)能完整、依法可以轉(zhuǎn)讓。

（三）被投資公司的條件 投資于境內(nèi)其他有限責(zé)任公司或者股份有限公司。包括外商投資公司，但不得是其他個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)等非公司型實(shí)體；全體股東以股權(quán)作價(jià)出資金額和其他非貨幣財(cái)產(chǎn)作價(jià)出資金額之和不得高于被投資公司注冊(cè)資本的百分之七十。

三、股權(quán)出資的程序性規(guī)定

（一）驗(yàn)資證明股權(quán)出資實(shí)際繳納后，應(yīng)當(dāng)經(jīng)依法設(shè)立的驗(yàn)資機(jī)構(gòu)驗(yàn)資并出具驗(yàn)資證明；驗(yàn)資證明應(yīng)當(dāng)包括下列內(nèi)容：股東變更登記情況；股權(quán)的評(píng)估情況；股權(quán)出資依法須經(jīng)批準(zhǔn)的其批準(zhǔn)情況。

（二）變更登記手續(xù)具體包括：（1）股權(quán)公司辦理股權(quán)轉(zhuǎn)讓變更登記。投資人以持有的有限責(zé)任公司股權(quán)實(shí)際繳納出資的，股權(quán)公司應(yīng)當(dāng)向公司登記機(jī)關(guān)申請(qǐng)辦理將該股權(quán)持有人變更為被投資公司的變更登記。投資人以持有的股份有限公司股權(quán)實(shí)際繳納出資的，出資股權(quán)在證券登記結(jié)算機(jī)構(gòu)登記的，應(yīng)當(dāng)按規(guī)定經(jīng)這些機(jī)構(gòu)辦理股權(quán)轉(zhuǎn)讓和過(guò)戶登記手續(xù)；其他股權(quán)也應(yīng)依照法定方式轉(zhuǎn)讓給被投資單位。（2）被投資單位辦理接受股權(quán)出資注冊(cè)登記。一是前置程序。39號(hào)令規(guī)定，公司設(shè)立時(shí)，依法以股權(quán)出資的，被投資單位應(yīng)當(dāng)在申請(qǐng)辦理設(shè)立登記時(shí)，辦理股權(quán)認(rèn)繳出資的出資人姓名或者名稱，以及出資額、出資方式和出資時(shí)間的登記。二是變更登記。公司成立時(shí)投資人以股權(quán)投資的，自公司成立之日起一年內(nèi)，投資人應(yīng)當(dāng)實(shí)際繳納，被投資單位收到繳納的股權(quán)后，應(yīng)當(dāng)按規(guī)定申請(qǐng)辦理實(shí)收資本的變更登記；公司增加注冊(cè)資本時(shí)，投資人以股權(quán)出資的，應(yīng)當(dāng)在被投資單位申請(qǐng)辦理增加注冊(cè)資本前實(shí)際繳納股權(quán)，然后由被投資單位按規(guī)定申請(qǐng)變更登記。

四、與股權(quán)出資相關(guān)的稅收處理

（一）營(yíng)業(yè)稅 財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知》（財(cái)稅［2002］191號(hào)）規(guī)定：“對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營(yíng)業(yè)稅”。新修訂的《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》及其《實(shí)施細(xì)則》列舉的應(yīng)營(yíng)項(xiàng)目也沒有提到股權(quán)轉(zhuǎn)讓。

（二）印花稅具體而言：（1）以上市公司股權(quán)出資，根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于以上市公司股權(quán)出資有關(guān)證券（股票）交易印花稅政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅［2010］7號(hào)）規(guī)定，投資人以其持有的上市公司股權(quán)進(jìn)行出資而發(fā)生的股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為，不屬于證券（股票）交易印花稅的征稅范圍，不征收證券（股票）交易印花稅。（2）以非上市公司股權(quán)出資，目前我國(guó)稅法還沒有對(duì)其印花稅的征收辦法進(jìn)行特殊規(guī)定，可將其視為轉(zhuǎn)讓公司股權(quán)的行為，從而納入財(cái)產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)的范圍征收印花稅，根據(jù)《中華人民共和國(guó)印花稅暫行條例》（國(guó)務(wù)院令［1988］11號(hào)），根據(jù)印花稅稅目稅率表第十一項(xiàng)規(guī)定，產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)應(yīng)按所載金額的萬(wàn)分之五貼花。

（三）企業(yè)所得稅具體而言：一是一般規(guī)定。新的《企業(yè)所得稅法》及其《實(shí)施條例》規(guī)定：（1）股權(quán)轉(zhuǎn)讓應(yīng)作為轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)計(jì)算取得的收入；（2）企業(yè)在轉(zhuǎn)讓或處置投資資產(chǎn)時(shí)，投資資產(chǎn)的成本，準(zhǔn)予扣除，通過(guò)支付現(xiàn)金方式取得資產(chǎn)的，以購(gòu)買價(jià)款為成本；以支付現(xiàn)金以外的方式取得投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為成本。二是股權(quán)收購(gòu)的基本稅務(wù)處理。財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》（財(cái)稅［2009］159號(hào)，以下簡(jiǎn)稱59號(hào)文件）規(guī)定：（1）一家企業(yè)（以下稱為收購(gòu)企業(yè)）購(gòu)買另一家企業(yè)（以下稱為被收購(gòu)企業(yè)）的股權(quán)，以實(shí)現(xiàn)對(duì)被收購(gòu)企業(yè)控制的交易，成為股權(quán)收購(gòu)。（2）一般性稅務(wù)處理如下：被收購(gòu)方應(yīng)確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失；收購(gòu)方取得股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定；被收購(gòu)企業(yè)的相關(guān)事項(xiàng)原則上保持不變。三是股權(quán)收購(gòu)的特殊性稅務(wù)處理。據(jù)59號(hào)文規(guī)定，如果同時(shí)符合以下六個(gè)條件：具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的；被收購(gòu)、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合本通知規(guī)定的比例；企業(yè)重組后的連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來(lái)的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)；重組交易對(duì)價(jià)中涉及股權(quán)支付金額符合本通知規(guī)定比例；企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)；收購(gòu)企業(yè)購(gòu)買的股權(quán)不低于被收購(gòu)企業(yè)全部股權(quán)的75%，且收購(gòu)企業(yè)在該股權(quán)收購(gòu)發(fā)生時(shí)的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%。則可以選擇使用以下特殊性稅務(wù)處理（暫不確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的所得或損失）：被收購(gòu)企業(yè)股東（即投資企業(yè)，股權(quán)轉(zhuǎn)讓的出讓方）取得收購(gòu)企業(yè)的股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被收購(gòu)股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定；收購(gòu)企業(yè)取得被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被收購(gòu)股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定；收購(gòu)企業(yè)、被收購(gòu)企業(yè)的原有各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)和其他所得稅事項(xiàng)保持不變。

（四）個(gè)人所得稅具體如表1所示。

五、四川雙馬股權(quán)收購(gòu)案例分析

（一）相關(guān)資料2008年9月，四川雙馬（SZ.000935）重大重預(yù)案公告稱，公司將通過(guò)定向增發(fā)，向該公司的實(shí)際控制人拉法基中國(guó)海外控股公司（以下簡(jiǎn)稱拉法基中國(guó)）發(fā)行36809萬(wàn)股A股股票，收購(gòu)其持有的都江堰拉法基有限公司（以下簡(jiǎn)稱都江堰拉法基）50%的股權(quán)，增發(fā)價(jià)7.61元/股。收購(gòu)?fù)瓿珊?，都江堰拉法基將成為四川雙馬的控股子公司。都江堰拉法基成立時(shí)的注冊(cè)資本為856839300元，其中都江堰市建工建材總公司的出資金額為214242370元，出資比例為25%，拉法基中國(guó)的出資金額為642596930元，出資比例為75%。根據(jù)法律規(guī)定，拉法基中國(guó)承諾，本次認(rèn)購(gòu)的股票自發(fā)行結(jié)束之日起36個(gè)月內(nèi)不上市交易或轉(zhuǎn)讓。

（二）相關(guān)企業(yè)所得稅處理分析此項(xiàng)股權(quán)收購(gòu)?fù)瓿珊?，四川雙馬將達(dá)到控制都江堰拉法基的目的，因此符合《通知》規(guī)定中的股權(quán)收購(gòu)的定義。盡管符合控股合并的條件，所支付的對(duì)價(jià)均為上市公司的股權(quán)，但由于四川雙馬只收購(gòu)了都江堰拉法基的50%的股權(quán)，沒有達(dá)到75%的要求，因此應(yīng)當(dāng)適用一般性處理：（1）被收購(gòu)企業(yè)的股東：拉法基，應(yīng)確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得=取得對(duì)價(jià)的公允價(jià)值-原計(jì)稅基礎(chǔ)=7.61×368090000-856839300×50%=2372745250元，由于拉法基中國(guó)的注冊(cè)地在英屬維爾京群島，屬于非居民企業(yè)，因此其股權(quán)轉(zhuǎn)讓應(yīng)納得所得稅為：2372745250 ×10% = 237274525元。（2）收購(gòu)方：四川雙馬取得（對(duì)都江堰拉法基）股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定，即2801164900元（7.61×368090000）。（3）被收購(gòu)企業(yè)：都江堰拉法基的相關(guān)所得稅事項(xiàng)保持不變。如果拉法基中國(guó)轉(zhuǎn)讓都江堰拉法基水泥有限公司75%股權(quán)，則適用特殊性稅務(wù)處理：（1）被收購(gòu)企業(yè)的股東：拉法基，暫不確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。（2）收購(gòu)方：四川雙馬取得（對(duì)都江堰拉法基）股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以被收購(gòu)股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定，應(yīng)當(dāng)是642629475元（856839300×75%）。（3）收購(gòu)企業(yè)、被收購(gòu)企業(yè)的原有各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)和其他所得稅事項(xiàng)保持不變。由此可見，如果適用特殊性稅務(wù)處理，拉法基則可以在當(dāng)期避免2.37億元的所得稅支出。

篇10

關(guān)鍵詞：工程總承包項(xiàng)目;財(cái)務(wù)管理;分析

工程總承包不單單只是資金的投入使用，工程建設(shè)項(xiàng)目，涉及到項(xiàng)目的建設(shè)籌集資金、資金使用效率、成本費(fèi)用控制、企業(yè)資金稅務(wù)分析等都離不開財(cái)務(wù)管理工作。如何把有限的資金發(fā)揮到工程建設(shè)的每一個(gè)環(huán)節(jié)，做到既保證項(xiàng)目工程建設(shè)質(zhì)量、節(jié)省工程投入又能提高建設(shè)水平和速度，這是財(cái)務(wù)管理工作所要解決的新問(wèn)題。

一.強(qiáng)化資金管理，確保資金供給

任何一個(gè)工程總簽約項(xiàng)目無(wú)論規(guī)模大小，都需要資金作為擔(dān)保，其資金包括工程預(yù)付款，自有資金或借貸資金的主要來(lái)源。

1、工程預(yù)付款：工程總承包項(xiàng)目，預(yù)付款管理包括業(yè)主向承包商支付和承包商向分承包商支付兩個(gè)方面。保證預(yù)付款足額和及時(shí)到位，是總承包企業(yè)保證工程總承包項(xiàng)目順利開工的資金基礎(chǔ)。具體實(shí)施中首先應(yīng)通過(guò)合同談判（無(wú)論是總包還是分包）敲定預(yù)付款額及付款條件。在收取預(yù)付款方面，財(cái)務(wù)人員應(yīng)協(xié)助項(xiàng)目經(jīng)理及時(shí)開具預(yù)付款保函，完善手續(xù)，催收預(yù)付款。在支付預(yù)付款方面，財(cái)務(wù)人員應(yīng)協(xié)助項(xiàng)目經(jīng)理及時(shí)獲取預(yù)付款保函，在完成內(nèi)部付款審批手續(xù)后盡快支付預(yù)付款，從而保證項(xiàng)目建安施工前期費(fèi)用和設(shè)備、物資采購(gòu)的資金需求，減少企業(yè)融資成本和自有資金的使用數(shù)量。

2、自有資金和或借入資金：自有資金是企業(yè)為進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所經(jīng)常持有，可以自行支配使用并毋須償還的那部分資金;借入資金是指企業(yè)在金融市場(chǎng)上通過(guò)負(fù)債方式，從資金提供者那里依法籌集、依約使用并按期償還所取得的資金，又稱作債務(wù)資金。由于工程總承包項(xiàng)目實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)因素較多，資金需求量較大。所以，在使用自有資金或借入資金時(shí)，財(cái)務(wù)人員應(yīng)協(xié)助項(xiàng)目經(jīng)理認(rèn)真分析使用這類資金項(xiàng)目的潛在風(fēng)險(xiǎn)因素，能否安全回收，回收時(shí)限，是否影響其他方面生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)等。嚴(yán)格執(zhí)行審批手續(xù)，確保自有資金或借入資金安全使用并及時(shí)回收。

二.監(jiān)督資金使用過(guò)程，提高資金使用效率

總承包企業(yè)財(cái)務(wù)要全過(guò)程監(jiān)督資金使用情況，降低資金使用成本，應(yīng)做到以下二方面：

1、按照制度辦事，嚴(yán)把資金使用關(guān)依據(jù)項(xiàng)目資金使用綜合計(jì)劃，對(duì)資金資金集中管理，按照審批程序，嚴(yán)格控制的事前，資本支出，確保資金的有序流動(dòng)?？偝邪こ蹋少?gòu)和建設(shè)成本，一般的項(xiàng)目資金總額的約80%、90%，為了全面監(jiān)控資金余額，每月，每季，每年編制相關(guān)的滾動(dòng)預(yù)算計(jì)劃，現(xiàn)金流量，以確保正常運(yùn)作，對(duì)項(xiàng)目的成功運(yùn)行提供安全保障，確保貨幣資金安全使用。

2、加強(qiáng)擔(dān)保和保證金管理：總承包企業(yè)應(yīng)充分利用資產(chǎn)規(guī)模和較高的還本付息保障優(yōu)勢(shì)，最大限度的使用和開具銀行授信額度內(nèi)的保函，提高資金使用效率，主要有以下措施：減少擔(dān)保費(fèi)，根據(jù)時(shí)間的長(zhǎng)短，保證金存款的存款方式，增加利息收入，降低成本。預(yù)付款保函的金額，作為提前分期付款逐漸減少，根據(jù)實(shí)際情況，改變擔(dān)保合同，逐步減少擔(dān)保費(fèi)。保證期滿后，應(yīng)當(dāng)及時(shí)收回原信和及時(shí)的退款保證擔(dān)保的銀行存款，解凍。另外，如果項(xiàng)目業(yè)主要求總承包企業(yè)以保證金的形式作擔(dān)保，例如投標(biāo)保證金，保證金到期必須及時(shí)收回，規(guī)避資金風(fēng)險(xiǎn)，提高資金周轉(zhuǎn)率。

三.以經(jīng)濟(jì)效益為中心，加強(qiáng)項(xiàng)目成本控制

在成本控制方面，主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

1.加強(qiáng)采購(gòu)成本控制

總承包項(xiàng)目采購(gòu)是是實(shí)現(xiàn)項(xiàng)目設(shè)計(jì)意圖，順利實(shí)施項(xiàng)目建設(shè)的物質(zhì)基礎(chǔ)，設(shè)備購(gòu)置費(fèi)占整個(gè)項(xiàng)目總承包合同額的40%―60%，因此，要做好項(xiàng)目的采購(gòu)工作，節(jié)約成本，提高效率的工程合同是至關(guān)重要的。項(xiàng)目采購(gòu)工作，以確保工程質(zhì)量，數(shù)量，時(shí)間要求，具體過(guò)程為：包括制定采購(gòu)計(jì)劃，報(bào)名（討論）方法，以確定供應(yīng)商，簽訂購(gòu)買合同，催交，檢驗(yàn)，運(yùn)輸，現(xiàn)場(chǎng)管理等。特別是供應(yīng)的選擇和確定，一定要進(jìn)行招（議）標(biāo)或競(jìng)價(jià)型談判，嚴(yán)格控制獨(dú)家供應(yīng)商，提供了一個(gè)公平競(jìng)爭(zhēng)，獲得了采購(gòu)效率。

2.加強(qiáng)施工成本成本控制，調(diào)試費(fèi)用控制

施工管理總承包項(xiàng)目管理的重要組成部分。它不僅是施工現(xiàn)場(chǎng)后開始的工作內(nèi)容，但是從一開始的項(xiàng)目，應(yīng)開始研究和規(guī)劃問(wèn)題，認(rèn)真編制施工組織設(shè)計(jì)和詳細(xì)進(jìn)度計(jì)劃。項(xiàng)目開工后，一定要認(rèn)真組織，嚴(yán)格實(shí)施，特別是要嚴(yán)格控制施工過(guò)程中的各種變更，采用“贏得值”方法，考核項(xiàng)目進(jìn)度計(jì)劃和控制成本費(fèi)用預(yù)算。在完成現(xiàn)場(chǎng)施工任務(wù)后，要及時(shí)辦理中間結(jié)算和交接手續(xù)。調(diào)試是檢驗(yàn)工程總承包項(xiàng)目建設(shè)成果最后的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，開車調(diào)試前一定要對(duì)參加調(diào)試人員進(jìn)行認(rèn)真培訓(xùn)，爭(zhēng)取一次調(diào)試成功，避免調(diào)試費(fèi)用增加。

四.重視工程財(cái)務(wù)稅務(wù)籌劃

1.重視各種合同中有關(guān)納稅的條款

對(duì)于1個(gè)合同如何簽訂，決定著稅務(wù)方案的確定，因此，在合同的簽訂階段，就要考慮稅務(wù)方案，在簽訂合同前，通過(guò)預(yù)測(cè)把稅務(wù)問(wèn)題考慮進(jìn)去。重視合同中的有關(guān)稅務(wù)的條款，要從合同的簽訂過(guò)程開始，到工程結(jié)束為止。

2.營(yíng)業(yè)稅納稅籌劃

營(yíng)業(yè)稅是工程總承包所涉及的主要稅種，主要是涉及建筑安裝工程的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額確認(rèn)問(wèn)題，特別要注意總包工程中涉及設(shè)備價(jià)值的問(wèn)題，在2009年1月1日以后依據(jù)新的營(yíng)業(yè)稅法，其實(shí)施細(xì)則里第十六條規(guī)定：除本細(xì)則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備價(jià)款。

3.印花稅方面

根據(jù)國(guó)家有關(guān)印花稅的規(guī)定，關(guān)于印花稅的繳納我們可以選擇注冊(cè)地或施工地繳納，主要取決于工程前期與屬地稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通。

4.其他方面

積極把握和申請(qǐng)工程總承包有利的稅務(wù)優(yōu)惠政策，比如營(yíng)業(yè)稅中河道管理費(fèi)是地方性稅收，我們將根據(jù)營(yíng)業(yè)稅繳納情況向?qū)俚囟悇?wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)減免或是按當(dāng)?shù)囟惵蕡?zhí)行;價(jià)格調(diào)控基金收入也可以根據(jù)單位性質(zhì)進(jìn)行減免（中央級(jí)企業(yè)可以申請(qǐng)減免，經(jīng)了解山西省該政策已取消）;城建稅由7%到1%的選擇需要根據(jù)項(xiàng)目所在地情況合理爭(zhēng)取。

五.結(jié)束語(yǔ)

綜上所述，在工程總承包項(xiàng)目實(shí)施過(guò)程中，項(xiàng)目財(cái)務(wù)管理貫穿于工程總承包項(xiàng)目管理的全過(guò)程。強(qiáng)化財(cái)務(wù)管理人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和管理水平。搞好財(cái)務(wù)項(xiàng)目計(jì)劃、預(yù)算管理、財(cái)務(wù)分析、財(cái)務(wù)核算以及稅費(fèi)分析工作，為項(xiàng)目工程負(fù)責(zé)人提供有價(jià)值、可行性的財(cái)務(wù)報(bào)表，做好工程總承包項(xiàng)目建設(shè)。

參考文獻(xiàn)：

[1]崔明藝.淺析設(shè)計(jì)企業(yè)總承包項(xiàng)目的成本控制[J].工程建設(shè)與設(shè)計(jì)，2011，（7）.