新會計準(zhǔn)則規(guī)定，當(dāng)滿足一定條件時，企業(yè)用于出租或為資本增值而持有的房地產(chǎn)可以采用公允價值計量。隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和完善，房地產(chǎn)交易的日趨活躍，我國對投資性房地產(chǎn)采用公允價值計價模式計價的企業(yè)一定會越來越多。但由于目前稅法上確認(rèn)收入仍以實現(xiàn)原則為基礎(chǔ)，這將導(dǎo)致企業(yè)持有的投資性房地產(chǎn)因市價變動所形成的賬面收益形成新的會計與稅法之間的差異，更為突出的是當(dāng)以公允價值計價模式計價的投資性房地產(chǎn)改為自用后的會計處理與稅法的差異尤為明顯，因此，差異協(xié)調(diào)問題亟需在新的企業(yè)所得稅法的具體實施細(xì)則制定中予以考慮。下面著重分析公允價值計量模式下會計與稅法間的差異與協(xié)調(diào)。

一、資產(chǎn)用途發(fā)生改變時的差異分析

由于生產(chǎn)經(jīng)營及持有資產(chǎn)目的的改變，企業(yè)自用房地產(chǎn)可以轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)，投資性房地產(chǎn)也可以轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)。

自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，該項投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照轉(zhuǎn)換日的公允價值計量。公允價值與賬面凈值之間的差額處理原則是：

1.轉(zhuǎn)換日的公允價值小于原賬面價值的，其差額計入當(dāng)期損益（公允價值變動損益）。

2.轉(zhuǎn)換日的公允價值大于原賬面價值的，其差額作為資本公積（其他資本公積），計入所有者權(quán)益。處置該項投資性房地產(chǎn)時，原計入所有者權(quán)益的部分應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入處置當(dāng)期損益。

由于會計制度與稅法規(guī)范的對象和目標(biāo)不同，兩者的差異無法消除。如果以稅法為依據(jù)進(jìn)行會計核算，會導(dǎo)致會計信息失真，如果以會計核算的收入和利潤作為計算流轉(zhuǎn)稅和所得稅的計稅依據(jù)將會弱化稅收職能，因此“財稅合一”的思路是行不通的，我國采取了國際通行的做法———財稅適度分離。從企業(yè)所得稅納稅申報表的3次演變來看，由過去的以利潤表為基礎(chǔ)，逐步改變?yōu)橐远惙趶降摹笆杖肟傤~”減“扣除項目”格式設(shè)計，顯示出稅法與會計制度的“獨立性”。隨著會計、稅收理論研究的進(jìn)一步深入，會計與稅法的差異也會越來越大。

處理原則對會計與稅法差異的處理應(yīng)堅持統(tǒng)一性與獨立性兩項原則。

1.統(tǒng)一性原則。如前所述，會計與稅法的差異是無法避免的，但如果制定稅法時完全不考慮會計處理方法，將會無端產(chǎn)生許多不必要的差異。這些差異是沒有必要的。例如，《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第三十四條規(guī)定：“為購置、建造和生產(chǎn)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)而發(fā)生的借款，在有關(guān)資產(chǎn)購建期間發(fā)生的借款費用，應(yīng)作為資本性支出計入有關(guān)資產(chǎn)的成本；有關(guān)資產(chǎn)交付使用后發(fā)生的借款費用，可在發(fā)生當(dāng)期扣除?！倍惙▽杩钯M用停止資本化的時間確定在“有關(guān)資產(chǎn)交付使用時”，而《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號———借款費用》準(zhǔn)則確定停止資本化的時間在“有關(guān)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)時”。如果“預(yù)定可使用狀態(tài)”與“交付使用”還有一個時間段，那么會計資本化金額與稅法資本化金額是不同的，由此造成固定資產(chǎn)的會計成本與計稅成本的差異將直接影響到會計折舊與稅法折舊的差異。本人認(rèn)為這類操作口徑上的差異應(yīng)當(dāng)協(xié)調(diào)一致，制定稅法時應(yīng)當(dāng)盡量參照會計制度的相關(guān)規(guī)定，畢竟計算稅款的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)是以會計為基礎(chǔ)的。

2.獨立性原則。只有會計處理和稅務(wù)處理保持各自的獨立性，才能保證會計信息的真實性和應(yīng)納稅額的準(zhǔn)確性?！抖愂照鞴芊ā返诙畻l規(guī)定：“納稅人、扣繳義務(wù)人的財務(wù)、會計制度或者財務(wù)、會計處理辦法與國務(wù)院或者國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門有關(guān)稅收的規(guī)定抵觸的，依照國務(wù)院或者國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門有關(guān)稅收的規(guī)定計算應(yīng)納稅款、代扣代繳和代收代繳稅款?！薄镀髽I(yè)所得稅法》第二十一條規(guī)定：“在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)財務(wù)、會計處理辦法與稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的，應(yīng)當(dāng)依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計算納稅。”因此，在進(jìn)行會計核算時，所有企業(yè)都必須嚴(yán)格執(zhí)行會計制度（企業(yè)會計制度、會計準(zhǔn)則等）的相關(guān)要求，進(jìn)行會計要素的確認(rèn)、計量和報告。在完成納稅義務(wù)時，必須按照稅法的規(guī)定計算稅額，及時申報繳納。

處理方法

1.納稅調(diào)整。流轉(zhuǎn)稅：流轉(zhuǎn)稅需要納稅調(diào)整的項目，例如銷售貨物、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)、提供應(yīng)稅勞務(wù)時向客戶收取的違約金、延期付款利息、集資款、手續(xù)費、代收款項、代墊款項等。又如房地產(chǎn)企業(yè)取得的預(yù)收賬款需并入當(dāng)期營業(yè)額計征營業(yè)稅。流轉(zhuǎn)稅按月計征，月末按照稅法規(guī)定計算出應(yīng)納稅額提取并申報繳納。

摘要：在當(dāng)今市場經(jīng)濟(jì)的環(huán)境下，會計制度和稅收法規(guī)向著各自的發(fā)展目標(biāo)和方向不斷的調(diào)整改革，二者的差異日益擴(kuò)大，通過從存貨準(zhǔn)則和固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的角度進(jìn)行分析，對會計與稅法兩者之間的差異進(jìn)行了清晰闡釋，以尋求合理的減少差異的辦法，促進(jìn)會計與稅法的統(tǒng)一。

關(guān)鍵詞：會計；稅法；差異

1會計制度與稅法的基本框架

1.1我國現(xiàn)行會計制度的體系

會計制度是指與會計工作和會計核算有關(guān)的法律、法規(guī)、部門規(guī)章及其他規(guī)范性文件。

企業(yè)會計核算的主要依據(jù)是《企業(yè)會計制度》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則》。具體會計準(zhǔn)則是針對各類特殊業(yè)務(wù)進(jìn)行單項專門規(guī)范的，會計準(zhǔn)則的制定既要考慮中國國情又要比照國際會計準(zhǔn)則?！镀髽I(yè)會計制度》是一套內(nèi)容比較完整的會計核算辦法，各企業(yè)日常會計事項的會計處理要求和方法都涵蓋其中。關(guān)于資產(chǎn)、負(fù)債、收入、非貨幣性資產(chǎn)交換、會計政策、會計估計變更和差錯更正、財務(wù)報表列報等的核算方法的具體內(nèi)容是參照基本會計準(zhǔn)則和具體會計準(zhǔn)則執(zhí)行。

摘要：在當(dāng)今市場經(jīng)濟(jì)的環(huán)境下，會計制度和稅收法規(guī)向著各自的發(fā)展目標(biāo)和方向不斷的調(diào)整改革，二者的差異日益擴(kuò)大，通過從存貨準(zhǔn)則和固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的角度進(jìn)行分析，對會計與稅法兩者之間的差異進(jìn)行了清晰闡釋，以尋求合理的減少差異的辦法，促進(jìn)會計與稅法的統(tǒng)一。

關(guān)鍵詞：會計；稅法；差異

1會計制度與稅法的基本框架

1.1我國現(xiàn)行會計制度的體系

會計制度是指與會計工作和會計核算有關(guān)的法律、法規(guī)、部門規(guī)章及其他規(guī)范性文件。

企業(yè)會計核算的主要依據(jù)是《企業(yè)會計制度》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則》。具體會計準(zhǔn)則是針對各類特殊業(yè)務(wù)進(jìn)行單項專門規(guī)范的，會計準(zhǔn)則的制定既要考慮中國國情又要比照國際會計準(zhǔn)則?！镀髽I(yè)會計制度》是一套內(nèi)容比較完整的會計核算辦法，各企業(yè)日常會計事項的會計處理要求和方法都涵蓋其中。關(guān)于資產(chǎn)、負(fù)債、收入、非貨幣性資產(chǎn)交換、會計政策、會計估計變更和差錯更正、財務(wù)報表列報等的核算方法的具體內(nèi)容是參照基本會計準(zhǔn)則和具體會計準(zhǔn)則執(zhí)行。

一、稅法和新會計準(zhǔn)則之間的差異和產(chǎn)生差異的原因

(一)差異。首先，稅法和新會計準(zhǔn)則之間差異體現(xiàn)在資產(chǎn)減值方面。我國新會計準(zhǔn)則規(guī)定對于企業(yè)資產(chǎn)是否存在減值的可能性，應(yīng)當(dāng)在其資產(chǎn)負(fù)債表日進(jìn)行判斷，同時還要對該損失進(jìn)行計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。除了企業(yè)對外投資或者資產(chǎn)出售和處置之外，一旦確認(rèn)企業(yè)發(fā)生資產(chǎn)減值，在以后會計期就不得轉(zhuǎn)回。這一規(guī)定對企業(yè)的流動資產(chǎn)減值并不適用，而僅僅適用于企業(yè)的長期資產(chǎn)。對于企業(yè)資產(chǎn)減值方面，我國稅法則規(guī)定企業(yè)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備如果還未核實、未實現(xiàn)，則其就不能在稅前進(jìn)行扣除。如果企業(yè)利用投資或者資產(chǎn)處置來對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進(jìn)行沖銷，則企業(yè)可以進(jìn)行相反的納稅調(diào)整。其次，稅法和新會計準(zhǔn)則之間差異體現(xiàn)在企業(yè)收入方面。我國稅法規(guī)定，企業(yè)收入系指的是應(yīng)納稅收入。而新會計準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)收入指的是企業(yè)營業(yè)外收入、商品或服務(wù)銷售收入、投資收益、勞務(wù)以及其他業(yè)務(wù)收入等。由此可見，新會計收入與應(yīng)納稅收入之間存在一定差異和一致性。在企業(yè)商品和服務(wù)收入方面，稅法和新會計準(zhǔn)則是一致的，但在對收入的確認(rèn)方面二者卻具有不同的規(guī)定，主要表現(xiàn)在三個方面，即企業(yè)折扣、接受捐贈和企業(yè)使用自產(chǎn)產(chǎn)品沒有實現(xiàn)的收入。(二)差異原因。首先，我國稅法和新會計準(zhǔn)則具有不同的目的和不同的出發(fā)點。稅法的目的和出發(fā)點是獲取財政收入，而新會計準(zhǔn)則的目的和出發(fā)點則是反映企業(yè)財務(wù)狀況，并未其提供準(zhǔn)確的財務(wù)信息。其次，我國稅法和新會計準(zhǔn)則的內(nèi)容不同。作為經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的兩個不同分支，會計準(zhǔn)則和稅法所針對的對象不同，遵循的規(guī)范也不同，從而制定的內(nèi)容也不同。再次，我國稅法和新會計準(zhǔn)則的發(fā)展速度不同。我國稅法主要根據(jù)國家宏觀經(jīng)濟(jì)的發(fā)展需求來進(jìn)行制定，具有中國特色。而新會計準(zhǔn)則則是由于資本市場的快速發(fā)展而帶動的，其具有國際化特性。由此可見，二者的出發(fā)點、目的、內(nèi)容以及發(fā)展速度都不同，從而導(dǎo)致他們之間存在一定的差異。

二、我國稅法和新會計準(zhǔn)則關(guān)系的協(xié)調(diào)策略

關(guān)于稅法和新會計準(zhǔn)則之間的差異，筆者認(rèn)為，既不能完全分離二者，同時也不能一味強(qiáng)求二者一致，而是應(yīng)當(dāng)在確保稅法原則準(zhǔn)確性和不損壞會計體系完整性的基礎(chǔ)之上，適當(dāng)對二者之間的關(guān)系進(jìn)行充分協(xié)調(diào)，具體措施有以下幾個方面：(一)基于宏觀角度，對二者之間的關(guān)系加強(qiáng)協(xié)調(diào)。通過上述對我國新會計準(zhǔn)則和稅法之間差異的分析發(fā)現(xiàn)，我國新會計準(zhǔn)則的頒布在新會計的處理方式和原則上發(fā)生了很大變化，從而擴(kuò)大了二者之間的差異。因此，這就需要站在宏觀領(lǐng)域，重新審視我國現(xiàn)行的稅法以及新會計準(zhǔn)則，并從中找出二者之間互相不適應(yīng)的問題，從而便于有針對性的進(jìn)行分析，最終使二者之間得到協(xié)調(diào)。(二)對我國企業(yè)稅法進(jìn)行改進(jìn)，使其主動與新會計準(zhǔn)則協(xié)作。對于新會計準(zhǔn)則中科學(xué)、合理且有效的部分，我國稅法可以進(jìn)行積極借鑒，并根據(jù)當(dāng)前經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化適當(dāng)調(diào)整和完善稅法，將一些落后的稅法規(guī)定進(jìn)行不斷改進(jìn)，從而與新會計準(zhǔn)則協(xié)調(diào)發(fā)展。目前，我國的新會計準(zhǔn)則僅僅是在上市公司中適用，也就是說我國新會計準(zhǔn)則目前還處于過渡階段。

三、結(jié)束語

綜上所述，隨著不斷深化的會計和稅制改革，新會計準(zhǔn)則與稅法之間的差異越來越大，這對我國企業(yè)納稅方面產(chǎn)生了不利影響。因此，探究二者之間的差異演變到何種程度，通過何種手段才能夠協(xié)調(diào)二者之間的這種差異關(guān)系，從而促進(jìn)其協(xié)調(diào)發(fā)展，這就成為我們當(dāng)前需要分析和研究的問題。

稅務(wù)稽查是稅務(wù)稽查機(jī)構(gòu)實施的專業(yè)性強(qiáng)、高標(biāo)準(zhǔn)的稅務(wù)檢查，遵循的是國家稅收法律法規(guī)以及企業(yè)財務(wù)通則、企業(yè)會計準(zhǔn)則和財務(wù)會計準(zhǔn)則等準(zhǔn)則。其中稅收法律法規(guī)既是稅務(wù)稽查機(jī)構(gòu)實施稽查、審理定性以及做出稅務(wù)處理和稅務(wù)行政處罰的主要依據(jù)和準(zhǔn)繩，同時也制約著會計準(zhǔn)則的確認(rèn)、計量、記錄和披露方法。反之，會計準(zhǔn)則既是稅收制度的實現(xiàn)基礎(chǔ)，也影響著稅法的實現(xiàn)與稅務(wù)稽查的實施，兩者既相關(guān)聯(lián)又存在差異。

一、稅務(wù)稽查與新企業(yè)會計準(zhǔn)則間差異的成因

與國際趨同的新“企業(yè)會計準(zhǔn)則”于2007年率先在上市公司執(zhí)行，并將于2008年在全國所有企業(yè)全面推行。新會計準(zhǔn)則用國際化的語言表達(dá)企業(yè)的財務(wù)狀況，進(jìn)一步擴(kuò)大了與我國稅法之間的差異，這就要求我們稅務(wù)稽查人員充分做好稅務(wù)稽查與新企業(yè)會計準(zhǔn)則的銜接，透析二者的關(guān)系。而筆者認(rèn)為透析二者的關(guān)系首要環(huán)節(jié)就是找準(zhǔn)作為稅務(wù)稽查主要依據(jù)的稅法與新企業(yè)會計準(zhǔn)則間差異的形成原因。

1.目的不同。稅法和會計準(zhǔn)則雖然都是由國家機(jī)關(guān)制定的，但兩者的出發(fā)點和目的不同。稅法是為了保證國家強(qiáng)制、無償、固定地取得財政收入，依據(jù)公平稅負(fù)、方便征管的要求，對會計準(zhǔn)則的規(guī)定有所約束和控制。而會計準(zhǔn)則是為了反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，以滿足會計信息使用者的需要。

2.規(guī)范內(nèi)容不同。稅法與會計準(zhǔn)則分別遵循不同的規(guī)則，規(guī)范著不同的對象。稅法規(guī)范了國家稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅行為和納稅人的納稅行為，解決的是社會財富如何在國家與納稅人之間進(jìn)行分配，具有強(qiáng)制性和無償性。而會計準(zhǔn)則的目的在于規(guī)范企業(yè)的會計核算，真實、完整地提供會計信息，以滿足有關(guān)各方面了解企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的需要。

3.發(fā)展速度不同。因為資本市場的快速發(fā)展，會計準(zhǔn)則的建設(shè)進(jìn)展迅速，新準(zhǔn)則更是加快了與國際會計準(zhǔn)則的接軌，具有了“國際化”。而稅法的制定更多是從國家宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要出發(fā)，在保證國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展目標(biāo)實現(xiàn)的前提下進(jìn)行的，相對會計準(zhǔn)則而言，更具中國特色。

[摘要]會計準(zhǔn)則與稅收法規(guī)差異，表現(xiàn)在會計與稅法所采取的計量屬性不同，會計與稅法的“真實性原則”不同，會計“穩(wěn)健原則”與稅法“收支確定”的差異，會計“重要性原則”與稅收“法定性原則”的差異以及會計與稅法對“實質(zhì)重于形式”理解與實施的差異。會計與稅法的差異存在原因主要是會計的目標(biāo)與稅法的立法宗旨不同，企業(yè)會計必須堅持“權(quán)責(zé)發(fā)生制”的基礎(chǔ)，企業(yè)會計準(zhǔn)則必須考慮國際交流以及經(jīng)濟(jì)全球化的需要。對此要依據(jù)稅法規(guī)定進(jìn)行納稅調(diào)整。

[關(guān)鍵詞]會計準(zhǔn)則；稅法；納稅調(diào)整

會計準(zhǔn)則與稅法從表面現(xiàn)象看，都是規(guī)范經(jīng)濟(jì)活動的法規(guī)，所以人們不希望它們之間存在重大差異，這樣就可以減少納稅調(diào)整。我國《稅收征管法》規(guī)定：會計人員有自行計算繳納稅款的義務(wù)。所以會計與稅法之間的差異越少，會計人員自行計算納稅數(shù)額時就會省時省力，稅務(wù)機(jī)關(guān)也會降低稅收征管成本。但事實卻恰恰與人們的意愿相反，隨著經(jīng)濟(jì)活動的日益復(fù)雜，會計準(zhǔn)則與稅法的不斷完善，二者之間的差異反而有發(fā)展之勢。為什么如此?其理論上的原因是什么?理論界與實務(wù)工作者都要求給出一個合理的解釋，以指導(dǎo)我們的經(jīng)濟(jì)工作和理論研究。為此，本人談些個人見解，供探討。

一、會計準(zhǔn)則與稅收法規(guī)差異的主要表現(xiàn)

因為會計目標(biāo)是向相關(guān)會計信息使用者提供決策相關(guān)的信息，向所有者報告受托責(zé)任完成情況，所以，它必然提出會計信息的質(zhì)量要求，約束會計人員恪守會計原則和準(zhǔn)則，保證會計信息決策相關(guān)性。會計人員的確認(rèn)、計量和報告必須符合會計的目標(biāo)，這樣就必然產(chǎn)生與稅法的差異。原因是稅法在立法時主要考慮保證財政收入，但同時又要以企業(yè)會計的記錄為依據(jù)進(jìn)行稅款計算。作為計稅依據(jù)的會計記錄又要滿足會計信息質(zhì)量要求，二者的差異一般都表現(xiàn)在會計人員必須堅持的會計信息質(zhì)量要求方面，主要有以下諸方面：

1在資產(chǎn)計價方面，會計與稅法所采取的計量屬性不同

【摘要】會計制度與稅法服務(wù)于兩個獨立的專業(yè)領(lǐng)域，在目的、內(nèi)容、制定機(jī)構(gòu)、處理方法等方面存在差異。本文主要從收入、費用兩方面比較兩者在處理方法上的差異。根據(jù)差異表現(xiàn)，提出兩者差異的協(xié)調(diào)方法。

我國會計制度規(guī)定，會計要素由資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費用、利潤等六方面構(gòu)成，其中前三個會計要素反映企業(yè)財務(wù)狀況，是資產(chǎn)負(fù)債表的構(gòu)成要素，三者關(guān)系是：資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益；后三個會計要素反映企業(yè)經(jīng)營成果，是利潤表的構(gòu)成要素，三者關(guān)系是：收入－費用=利潤，這里的“利潤”是指企業(yè)依據(jù)財務(wù)會計制度規(guī)定計算的會計所得，而企業(yè)在計算應(yīng)納稅所得額（又稱稅法所得）時是按照稅法規(guī)定計算的。稅法規(guī)定，當(dāng)企業(yè)財務(wù)會計處理辦法與有關(guān)稅收法規(guī)不一致時，應(yīng)當(dāng)依據(jù)國家有關(guān)稅收法規(guī)的規(guī)定計算應(yīng)納稅所得額。因此，會計上計算的會計所得必須是按照稅法的規(guī)定進(jìn)行必要的納稅調(diào)整后的余額，才能作為應(yīng)納稅所得額，兩者關(guān)系可表述為“應(yīng)納稅所得額=會計所得±納稅調(diào)整項目金額”。下面筆者就從利潤表的構(gòu)成要素,即收入、費用等方面來分析會計和稅法的差異表現(xiàn)。

一、會計制度和稅法的主要差異表現(xiàn)

（一）收入方面的差異

1.銷售商品收入確認(rèn)的差異

新會計準(zhǔn)則對收入重新定義，收入是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻摹?dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。對于收入的確認(rèn)時間，新會計準(zhǔn)則也提出了收入確認(rèn)的五個條件：收入準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)的銷售商品收入金額應(yīng)當(dāng)按照從購貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款確定銷售商品收入金額，但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款不公允的除外，合同或協(xié)議價款的收取采用遞延方式，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入額。而稅法對于銷售商品的應(yīng)稅收入確認(rèn)與會計規(guī)定基本一致，體現(xiàn)了權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，例如有的企業(yè)發(fā)生分期收款業(yè)務(wù)時，稅法規(guī)定可以按交付產(chǎn)品或商品開出發(fā)貨票的日期確認(rèn)收入，也可按合同約定的購買人應(yīng)付價款的日期確定銷售收入的實現(xiàn)。但應(yīng)該注意到，有的企業(yè)在實際發(fā)生分期收款業(yè)務(wù)時不是按合同或協(xié)議規(guī)定的按交付產(chǎn)品或者商品開出發(fā)貨票日期確認(rèn)收入，而是按收到價款的日期確認(rèn)收入，這樣可以起到推遲交稅的目的，從而影響到國家稅收收入的及時性。

摘要：稅務(wù)稽查是稅務(wù)稽查機(jī)構(gòu)實施的專業(yè)性強(qiáng)、高標(biāo)準(zhǔn)的稅務(wù)檢查，遵循的是國家稅收法律法規(guī)以及企業(yè)財務(wù)通則、企業(yè)會計準(zhǔn)則和財務(wù)會計準(zhǔn)則等準(zhǔn)則。其中稅收法律法規(guī)既是稅務(wù)稽查機(jī)構(gòu)實施稽查、審理定性以及做出稅務(wù)處理和稅務(wù)行政處罰的主要依據(jù)和準(zhǔn)繩，同時也制約著會計準(zhǔn)則的確認(rèn)、計量、記錄和披露方法。反之，會計準(zhǔn)則既是稅收制度的實現(xiàn)基礎(chǔ)，也影響著稅法的實現(xiàn)與稅務(wù)稽查的實施，兩者既相關(guān)聯(lián)又存在差異。

一、稅務(wù)稽查與新企業(yè)會計準(zhǔn)則間差異的成因

與國際趨同的新“企業(yè)會計準(zhǔn)則”于2007年率先在上市公司執(zhí)行，并將于2008年在全國所有企業(yè)全面推行。新會計準(zhǔn)則用國際化的語言表達(dá)企業(yè)的財務(wù)狀況，進(jìn)一步擴(kuò)大了與我國稅法之間的差異，這就要求我們稅務(wù)稽查人員充分做好稅務(wù)稽查與新企業(yè)會計準(zhǔn)則的銜接，透析二者的關(guān)系。而筆者認(rèn)為透析二者的關(guān)系首要環(huán)節(jié)就是找準(zhǔn)作為稅務(wù)稽查主要依據(jù)的稅法與新企業(yè)會計準(zhǔn)則間差異的形成原因。

1.目的不同。稅法和會計準(zhǔn)則雖然都是由國家機(jī)關(guān)制定的，但兩者的出發(fā)點和目的不同。稅法是為了保證國家強(qiáng)制、無償、固定地取得財政收入，依據(jù)公平稅負(fù)、方便征管的要求，對會計準(zhǔn)則的規(guī)定有所約束和控制。而會計準(zhǔn)則是為了反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，以滿足會計信息使用者的需要。

2.規(guī)范內(nèi)容不同。稅法與會計準(zhǔn)則分別遵循不同的規(guī)則，規(guī)范著不同的對象。稅法規(guī)范了國家稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅行為和納稅人的納稅行為，解決的是社會財富如何在國家與納稅人之間進(jìn)行分配，具有強(qiáng)制性和無償性。而會計準(zhǔn)則的目的在于規(guī)范企業(yè)的會計核算，真實、完整地提供會計信息，以滿足有關(guān)各方面了解企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的需要。

3.發(fā)展速度不同。因為資本市場的快速發(fā)展，會計準(zhǔn)則的建設(shè)進(jìn)展迅速，新準(zhǔn)則更是加快了與國際會計準(zhǔn)則的接軌，具有了“國際化”。而稅法的制定更多是從國家宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要出發(fā)，在保證國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展目標(biāo)實現(xiàn)的前提下進(jìn)行的，相對會計準(zhǔn)則而言，更具中國特色。

一、稅法與會計制度概述

稅收是一個經(jīng)濟(jì)學(xué)概念，是指政府為了保障社會公眾的需求，依據(jù)自身的政治權(quán)利，無償?shù)叵蛏鐣娛杖〉囊欢ǖ氖杖搿６愂毡举|(zhì)上體現(xiàn)的是政府對社會產(chǎn)品的一種分配關(guān)系，目的是促進(jìn)社會財富的合理分配。由此可見，稅收是政府“看得見的手”在經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中發(fā)揮作用的一種工具。稅法是一個法學(xué)概念，是國家制定的用來協(xié)調(diào)政府和納稅人兩者在征納稅角度關(guān)系的法律規(guī)范概括性說法。目前，我國共有十八個稅種，稅法以法律的形式明確規(guī)定了各個稅種的納稅人、課稅對象、稅目、稅率、計稅依據(jù)、納稅環(huán)節(jié)、納稅期限、納稅地點、減稅免稅、稅收優(yōu)惠、違章處理等各個稅收要素的概念。這些稅種和要素相關(guān)的規(guī)定為我國稅收的完善提供了保障。會計是以憑證作為依據(jù)，以貨幣作為主要計量單位，反映和監(jiān)督一個單位經(jīng)營活動的一種經(jīng)濟(jì)管理活動。它具有真實性、一致性、連續(xù)性、系統(tǒng)性、全面性的特征。現(xiàn)代會計主要是改革開放之后開始形成的，其價值核算是通過貨幣度量的，以復(fù)式記賬法為主要特征的一種經(jīng)濟(jì)活動。會計制度主要是指政府部門和企業(yè)單位制定的用來對會計工作的規(guī)則、方法、程序進(jìn)行約束的一種規(guī)范性文件。

二、稅法和會計制度的關(guān)系

（一）稅收和會計的關(guān)系。稅收與會計在經(jīng)濟(jì)管理領(lǐng)域中都發(fā)揮著重要作用,兩者既相互獨立又相互作用。相互獨立主要是稅收和會計服務(wù)于不同的對象。稅收是為社會公眾服務(wù)的，它的主要目標(biāo)是滿足社會公眾對產(chǎn)品的需求。會計的服務(wù)對象是企業(yè)，它的主要目標(biāo)是提高經(jīng)濟(jì)效益，具體目標(biāo)是將企業(yè)相關(guān)財務(wù)信息提供給會計信息的使用人，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任的履行情況。相互影響是指會計和稅收之間存在緊密的關(guān)系：一方面，會計為稅收提供微觀經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)，即會計利潤總額，稅收上的應(yīng)納稅所得額是在會計利潤的基礎(chǔ)上調(diào)整得到的；另一方面，稅款的繳納尤其是企業(yè)所得稅的繳納又會降低企業(yè)的凈利潤。（二）所得稅法與會計準(zhǔn)則的關(guān)系。我國企業(yè)所得稅法律主要包含1993年11月26日通過的，并于1994年1月1日實行的《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》及其《實施細(xì)則》，后來隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和稅務(wù)隊伍的壯大，將稅收提高到法律層次成為稅務(wù)發(fā)展的必然，所以，我國《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》在2007年頒布，并于次年開始實行。除了法律之外，我國會計制度的規(guī)范還需要更多法律相關(guān)條款共同作用，以完善我國會計制度，為此，我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則———基本準(zhǔn)則》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則———具體準(zhǔn)則》在2006年被財政部公布，次年開始實行。這些準(zhǔn)則主要是為了規(guī)范企業(yè)會計的行為,保證會計信息質(zhì)量符合要求?！吨腥A人民共和國會計法》和其他有關(guān)法律、行政法規(guī)的規(guī)定,包含了對企業(yè)經(jīng)常發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)全部會計處理方法的說明。另外，我國財政部已經(jīng)了對《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號———收入》（簡稱“新收入準(zhǔn)則”）進(jìn)行修改的通知，該準(zhǔn)則已經(jīng)從2018年1月1日開始在我國境內(nèi)外上市公司中實行。企業(yè)所得稅法與會計準(zhǔn)則體系分別從稅收和會計角度規(guī)范了企業(yè)在計算繳納稅收和完善財務(wù)信息方面的標(biāo)準(zhǔn)和制度。從兩者過去的發(fā)展來看，主要經(jīng)歷了“一致”和“分離”這兩種模式。由于兩者在服務(wù)對象上的不同導(dǎo)致兩種制度在目的上也是不同的，在制定這兩種制度時所遵循的原則當(dāng)然也是不同的，目的和原則的差異最終導(dǎo)致了主要業(yè)務(wù)處理存在差異。另外，由于稅收與會計相互影響，所以《企業(yè)所得稅法》和會計準(zhǔn)則體系就必須要相互協(xié)調(diào)，以使稅收與會計之間相輔相成共同促進(jìn)企業(yè)規(guī)范自己的行為。

三、所得稅法與現(xiàn)行會計制度的主要差異

（一）目的差異。所得稅法的目的是保證一個國家取得財政收入,規(guī)范稅收分配秩序,并通過確定合理、公平的稅負(fù)水平為企業(yè)創(chuàng)造平等競爭的環(huán)境。會計準(zhǔn)則的目的是向會計信息使用者（會計信息使用者分為內(nèi)部信息使用者和外部信息使用者）提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量有關(guān)的信息,以反映企業(yè)管理層受托責(zé)任的進(jìn)行情況,有助于財務(wù)報告使用者作出經(jīng)濟(jì)決策。尤其是2018年，分企業(yè)實行新收入準(zhǔn)則，主要是遵循財政部“中國企業(yè)會計準(zhǔn)則將保持與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的持續(xù)趨同”的要求。這也導(dǎo)致了我國會計準(zhǔn)則與所得稅法的目的進(jìn)一步出現(xiàn)差異。（二）原則差異。稅法原則是指在稅收立法原則中必須遵循的準(zhǔn)則，主要是從實際出發(fā)，公平、民主決策，原則性和靈活性相結(jié)合，法律的穩(wěn)定性和連續(xù)性與廢改立相結(jié)合等原則。所得稅法當(dāng)然也遵循稅法的相關(guān)立法原則。稅收的原則區(qū)別于所得稅法的立法原則,僅指的是其在核算過程中所遵循的原則,而且這些原則并沒有在具體的所得稅法或其實施條例中明確提出,而是隱含在對具體業(yè)務(wù)處理的規(guī)定中。雖然稅務(wù)原則只是隱藏在具體核算過程中，但是稅法原則的剛性卻并不低于會計原則。會計權(quán)責(zé)發(fā)生制和會計信息質(zhì)量要求體現(xiàn)了會計原則。會計信息質(zhì)量要求會計信息應(yīng)具備可靠性、相關(guān)性、可理解性、可比性、實質(zhì)重于形式、重要性、謹(jǐn)慎性和及時性的特征。由此可見，所得稅法和會計準(zhǔn)則的原則都主要是從其目的出發(fā)制定的，但是稅法主要是確保國家利益的實現(xiàn)，保障國家法律的強(qiáng)制性。會計主要是從企業(yè)會計信息使用者的利益出發(fā)的，保證財務(wù)會計信息真實可靠，可以在未來會計期間被企業(yè)應(yīng)用，這體現(xiàn)了會計的“決策有用觀”。所以，兩者的原則自然也存在很多不同。例如，所得稅法的從實際出發(fā)原則和會計的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，從實際出發(fā)強(qiáng)調(diào)收入何時發(fā)生就何時確認(rèn)，但是權(quán)責(zé)發(fā)生制強(qiáng)調(diào)收入屬于本期的，即使在以后期間實現(xiàn)，本期也要確認(rèn)收入。（三）主要業(yè)務(wù)處理的差異。1.收入方面。（1）收入分類差異。會計制度要求的收入是指企業(yè)在日?；顒又邪l(fā)生的、會導(dǎo)致企業(yè)凈資產(chǎn)增加的、與所有者投入資本沒有關(guān)系的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。它界定收入的特征是指“日常活動中發(fā)生的”，而非日常活動中發(fā)生的就被界定為利得。收入具體分為銷售商品產(chǎn)生的收入、為他人進(jìn)行勞務(wù)而取得的收入和轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的使用權(quán)取得的收入三類。而稅法對收入的界定是按收入形式來分的，主要有貨幣性收入和非貨幣性收入。貨幣性收入是指能確定的收入，非貨幣性收入則無法確定。稅法上收入的具體細(xì)分除了銷售商品取得的收入、為他人進(jìn)行勞務(wù)取得的收入之外還包含轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入、進(jìn)行權(quán)益性投資取得的收入等各項收入，可見稅法定義的收入除了形式上和會計不同之外，分類上要比會計更細(xì)。（2）一般收入確認(rèn)差異。會計上對于收入的確認(rèn)要符合收入確認(rèn)基本要求，這些要求涉及是否簽訂商品銷售合同，購貨方是否承擔(dān)或享有商品所有權(quán)有關(guān)的主要風(fēng)險和報酬；繼續(xù)管理權(quán)和商品的控制權(quán)是否已經(jīng)發(fā)生改變；商品的詳細(xì)價值是否能準(zhǔn)確地計算；銷售方的成本是否能被完全的計算；經(jīng)濟(jì)收益是否已經(jīng)進(jìn)入企業(yè)等五項。新收入準(zhǔn)則還將“企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方”一項改為了“企業(yè)已將商品的控制權(quán)轉(zhuǎn)移給購貨方”。而所得稅法對于收入的確認(rèn)規(guī)則卻只包含前四項。可見，所得稅法的收入確認(rèn)的要求并不會像會計準(zhǔn)則那樣要求“相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)”，這是由所得稅法和會計準(zhǔn)則服務(wù)的對象、目標(biāo)的不同造成的。2.扣除方面。稅法上可以扣除的項目應(yīng)該遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制、流入與流出配比、相關(guān)性、確定性和合理性原則，具體含成本、費用、稅金、損失和其他支出。而會計上費用的確認(rèn)則是指企業(yè)日?；顒又行纬傻模赡苁菇?jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的現(xiàn)時義務(wù)，強(qiáng)調(diào)日常經(jīng)營形成的，非日常經(jīng)營形成的就確認(rèn)為一項損失。所得稅法與會計準(zhǔn)則有關(guān)扣除方面的差異，主要包含稅法少扣會計多扣、稅法多扣會計少扣和稅法上據(jù)實扣除三個方面，由于據(jù)實扣除時所得稅法與會計制度不會存在差異，這里不再贅述。因此，所得稅法與會計制度在扣除處理上的差異主要體現(xiàn)為以下兩個方面：（1）限額扣除差異。限額扣除實際上是一個所得稅法的概念，而在會計制度方面，只要是符合會計制度對于費用的五個確認(rèn)條件，并且是企業(yè)日常業(yè)務(wù)中形成的就可以確認(rèn)為費用，會計制度對于上述8個限額扣除項目是可以全部扣除的。但是所得稅法要求職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費可以在不超過工資總額的14%、2%和8%的范圍內(nèi)限額扣除；業(yè)務(wù)招待費支出通過將實際發(fā)生額的60%與當(dāng)年銷售收入0.5%比較，擇其小者扣除。其中，職工教育經(jīng)費超出扣除標(biāo)準(zhǔn)時可以在以后會計期間結(jié)轉(zhuǎn)扣除,應(yīng)當(dāng)視為暫時性差異，可以通過納稅影響會計法進(jìn)行調(diào)整，其他為永久性差異。（2）加計扣除差異。關(guān)于加計扣除，這里主要以“三新”研究開發(fā)費用為例進(jìn)行說明。會計上把企業(yè)研發(fā)過程分為兩個階段：研究階段和開發(fā)階段，對兩個階段支出的會計處理也是有差異的，對于研究階段的支出無論多少全部作為費用計入當(dāng)期損益。對于開發(fā)階段的支出主要分為兩個部分：符合資本化條件的應(yīng)該資本化，不符合資本化條件的應(yīng)該費用化。但是，所得稅法并沒有這樣的階段劃分，它對加計扣除進(jìn)行了如下規(guī)定：企業(yè)為研究開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝而發(fā)生的費用,最終沒有形成無形資產(chǎn)計入當(dāng)期損益的,在按實際發(fā)生額扣除的基礎(chǔ)上，可以按研究開發(fā)費用的75%加計扣除；研發(fā)最終形成無形資產(chǎn)的,可以在繳稅之前按無形資產(chǎn)成本的175%攤銷。3.資產(chǎn)方面。會計上對于資產(chǎn)的定義主要是由過去的交易或事項形成的，預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源。所得稅法認(rèn)為資產(chǎn)是為企業(yè)擁有或控制的、用于經(jīng)營管理活動相關(guān)的資產(chǎn)。另外，會計上后續(xù)計量對于資產(chǎn)按賬面價值（賬面價值=實際成本－會計累計折舊－固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備）入賬，而所得稅法則是以公允價值（計稅基礎(chǔ)=實際成本－稅法累計折舊）入賬，這兩者是存在差異的。這說明所得稅法除了因為折舊方法、折舊年限與會計不同產(chǎn)生差異外，也并不會站在企業(yè)的角度去承認(rèn)企業(yè)資產(chǎn)計提的減值準(zhǔn)備，從而使兩者之間產(chǎn)生差異。但是，這種差異其實是一種暫時性差異，會隨著時間被調(diào)整為一致，這也就是納稅影響會計法中的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的好處。資產(chǎn)還會產(chǎn)生的一種差異是時間性差異，例如預(yù)收賬款作為企業(yè)的一項資產(chǎn)，是當(dāng)期收到以后期間的賬款。但稅務(wù)機(jī)關(guān)按照實際發(fā)生原則來征稅，會在當(dāng)期將該預(yù)收賬款應(yīng)交的稅款收回。這樣就產(chǎn)生了一種時間性差異。