導(dǎo)語：如何才能寫好一篇稅法差異，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

一、稅務(wù)稽查與新企業(yè)會計準(zhǔn)則間差異的成因

與國際趨同的新“企業(yè)會計準(zhǔn)則”于2007年率先在上市公司執(zhí)行，并將于2008年在全國所有企業(yè)全面推行。新會計準(zhǔn)則用國際化的語言表達企業(yè)的財務(wù)狀況，進一步擴大了與我國稅法之間的差異，這就要求我們稅務(wù)稽查人員充分做好稅務(wù)稽查與新企業(yè)會計準(zhǔn)則的銜接，透析二者的關(guān)系。而筆者認為透析二者的關(guān)系首要環(huán)節(jié)就是找準(zhǔn)作為稅務(wù)稽查主要依據(jù)的稅法與新企業(yè)會計準(zhǔn)則間差異的形成原因。

1.目的不同。稅法和會計準(zhǔn)則雖然都是由國家機關(guān)制定的，但兩者的出發(fā)點和目的不同。稅法是為了保證國家強制、無償、固定地取得財政收入，依據(jù)公平稅負、方便征管的要求，對會計準(zhǔn)則的規(guī)定有所約束和控制。而會計準(zhǔn)則是為了反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，以滿足會計信息使用者的需要。

2.規(guī)范內(nèi)容不同。稅法與會計準(zhǔn)則分別遵循不同的規(guī)則，規(guī)范著不同的對象。稅法規(guī)范了國家稅務(wù)機關(guān)征稅行為和納稅人的納稅行為，解決的是社會財富如何在國家與納稅人之間進行分配，具有強制性和無償性。而會計準(zhǔn)則的目的在于規(guī)范企業(yè)的會計核算，真實、完整地提供會計信息，以滿足有關(guān)各方面了解企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的需要。

3.發(fā)展速度不同。因為資本市場的快速發(fā)展，會計準(zhǔn)則的建設(shè)進展迅速，新準(zhǔn)則更是加快了與國際會計準(zhǔn)則的接軌，具有了“國際化”。而稅法的制定更多是從國家宏觀經(jīng)濟發(fā)展的需要出發(fā)，在保證國家經(jīng)濟發(fā)展目標(biāo)實現(xiàn)的前提下進行的，相對會計準(zhǔn)則而言，更具中國特色。

二、新企業(yè)會計準(zhǔn)則與稅法的差異的表現(xiàn)形式

一是會計原則與稅收法規(guī)基本準(zhǔn)則間的差異。新企業(yè)會計準(zhǔn)則（以下簡稱“新準(zhǔn)則”）規(guī)定了可靠性、相關(guān)性、可理解性、可比性、實質(zhì)重于形式、重要性、謹慎性、及時性（權(quán)責(zé)發(fā)生制、一貫性已被刪除）等一系列規(guī)范會計核算信息質(zhì)量的準(zhǔn)則，而稅法的原則主要包括權(quán)責(zé)發(fā)生制、配比、相關(guān)性及合理性等原則。經(jīng)過比較，我們不難發(fā)現(xiàn)兩者在原則上的差異。

（1）謹慎性原則。一是新準(zhǔn)則充分體現(xiàn)了謹慎性原則的要求，規(guī)定企業(yè)可以計提壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價準(zhǔn)備等8項準(zhǔn)備。但是根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會計準(zhǔn)則〉需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔2003〕45號）的規(guī)定，企業(yè)根據(jù)財務(wù)會計準(zhǔn)則等規(guī)定提取的除壞帳準(zhǔn)備外的任何形式的準(zhǔn)備金（包括資產(chǎn)準(zhǔn)備、風(fēng)險準(zhǔn)備或工資準(zhǔn)備等）不得作企業(yè)所得稅前扣除，必須在繳納所得稅時進行稅前納稅調(diào)整。二是對謹慎性原則的理解不完全一致。新準(zhǔn)則對謹慎性原則的解釋是在面臨不確定性因素時，既不高估資產(chǎn)或收益，也不低估負債或損失；稅法對謹慎性原則的理解著重強調(diào)防止稅收收入的流失，保證國家稅款的及時足額入庫，更多地從反避稅的角度出發(fā)。例如對在建工程運行收入的處理上，新準(zhǔn)則規(guī)定在建工程項目在達到預(yù)定可使用狀態(tài)前取得的試運轉(zhuǎn)過程中形成的、能夠?qū)ν怃N售的產(chǎn)品，銷售或轉(zhuǎn)為庫存商品時按實際銷售收入或預(yù)計售價沖減工程成本。稅法則從防止企業(yè)避稅的角度出發(fā)，把在建工程試運行收入并入總收入予以征稅，而不能直接沖減在建工程成本。

（2）重要性原則。新準(zhǔn)則的重要性原則指的是在選擇會計方法和程序時，要考慮經(jīng)濟業(yè)務(wù)本身的性質(zhì)和規(guī)模，根據(jù)特定的經(jīng)濟業(yè)務(wù)對經(jīng)濟決策影響的大小，來選擇合適的會計方法和程序。而稅法不承認重要性原則，只要是應(yīng)納稅收入或不得扣除項目，無論金額大小均需按規(guī)定計算所得。例如會計準(zhǔn)則對以前年度的重大和非重大會計差錯給予了不同的更正方法，而稅法則從不采用“重要性”原則。

（3）實質(zhì)重于形式原則。新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或事項的經(jīng)濟實質(zhì)進行會計核算，而不應(yīng)當(dāng)僅僅按照它們的法律形式作為會計核算的依據(jù)。例如在售后回購業(yè)務(wù)的會計核算上，按照“實質(zhì)重于形式”的要求，視同融資進行賬務(wù)處理。但稅法并不承認這種融資，而視為銷售、購入兩項經(jīng)濟業(yè)務(wù)分別進行處理，繳納流轉(zhuǎn)稅和所得稅。

二是會計計量和稅收法規(guī)會計計量的差異。計量主要包括資產(chǎn)計價和收益確認兩大部分。資產(chǎn)計價是反映企業(yè)主體財務(wù)狀況的重要手段，而經(jīng)過一段時期對資產(chǎn)的變動狀況和結(jié)果加以量化就是收益確認。比如：如果資產(chǎn)的賬面價值超過使用或銷售而收回的價值，會計上該資產(chǎn)是按超過其可收回價值計量的。這時該項資產(chǎn)應(yīng)視為已經(jīng)減值，企業(yè)就應(yīng)當(dāng)確認資產(chǎn)減值損失。新準(zhǔn)則根據(jù)穩(wěn)健性要求，要求企業(yè)計提8項減值準(zhǔn)備。這說明新準(zhǔn)則在資產(chǎn)的計量屬性上對傳統(tǒng)的歷史成本進行了修正，而稅法則不允許除壞賬準(zhǔn)備外的7項減值準(zhǔn)備在稅前列支，也就是在應(yīng)稅所得額的確認上嚴格以歷史成本為計量屬性。

三是會計政策和稅收法規(guī)會計政策的差異。會計政策是企業(yè)在會計核算時所遵循的具體原則以及企業(yè)所采用的具體會計處理方法。例如，新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和消耗方式，合理地確定固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限和預(yù)計凈殘值，并根據(jù)科技發(fā)展、環(huán)境及其他因素，選擇合理的固定資產(chǎn)折舊方法，批準(zhǔn)后作為計提折舊的依據(jù)。這一規(guī)定事實上賦予了企業(yè)更大的自，使企業(yè)在確定折舊政策時，既要考慮固定資產(chǎn)的有形損耗，也要考慮無形損耗。而稅法規(guī)定，企業(yè)固定資產(chǎn)的折舊必須在法定使用年限內(nèi)依直線法計算，對未經(jīng)批準(zhǔn)而采取加速折舊或直線法以外的其他折舊方法，納稅時需作稅前納稅調(diào)整。

三、稅務(wù)稽查與新企業(yè)會計準(zhǔn)則的銜接與思考

（一）新會計準(zhǔn)則與稅法差異需要進一步協(xié)調(diào)。由于稅法的相對滯后，因新會計準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定而產(chǎn)生的某些差異亟待稅法予以協(xié)調(diào)和統(tǒng)一。例如，職工薪酬中的工資薪金部分，我國大部分企業(yè)采用計稅工資制，今年國家稅務(wù)總局頒布的國稅[2006]137號文件提高計稅工資標(biāo)準(zhǔn)至1600元，其實“工資薪金”屬于企業(yè)經(jīng)營成本的一部分，沒有必要也不能長期搞計稅工資扣除標(biāo)準(zhǔn)，這對企業(yè)發(fā)展不利，也顯失公平。對于企業(yè)經(jīng)營中所耗費的材料部分，從來就沒有“計稅材料”的概念。所以，稅法應(yīng)該廢除計稅工資制，徹底實行全面扣除制度。

（二）新會計準(zhǔn)則對稅收的影響也需要進一步研究。會計是稅收的基礎(chǔ)，新會計準(zhǔn)則的變化必然對稅收有所反映和影響。尤其是站在稅務(wù)稽查的角度，新會計準(zhǔn)則下的納稅技巧與納稅籌劃問題更應(yīng)該引起稅務(wù)稽查的高度重視。

下面從幾個角度談?wù)劧悇?wù)稽查應(yīng)注意的新會計準(zhǔn)則下的納稅技巧：

1．會計政策選擇的稅收傾向。新會計準(zhǔn)則規(guī)定了比原來更多的會計政策，企業(yè)在納稅時，應(yīng)該考慮新準(zhǔn)則中的會計政策對納稅的影響。企業(yè)很有可能選擇有益于納稅和節(jié)稅的會計政策及其政策組合，稅務(wù)稽查就應(yīng)該把握此過程的切入點。

2．會計計量屬性影響稅收。新會計準(zhǔn)則提出五種計量模式，即：歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值等多種計量屬性，實現(xiàn)了計量基礎(chǔ)的多元化。

計量屬性從兩方面影響稅收：其一，計量屬性影響流轉(zhuǎn)稅。公允價值的計量金額直接作為計繳流轉(zhuǎn)稅的稅基。其二，計量屬性影響所得稅。所得稅的計繳是以所得額為計稅基礎(chǔ)的，在以非貨幣性資產(chǎn)抵債和非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)中，換出非貨幣性資產(chǎn)的賬面價值與公允價值之間的差額部分應(yīng)該確認為資產(chǎn)處置損益，影響并反映在所得稅方面。在新準(zhǔn)則應(yīng)用指南中規(guī)定：（1）換出資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)作為銷售處理，以其公允價值確認收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。（2）換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。（3）換出資產(chǎn)為長期股權(quán)投資的，換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額，計入投資損益。稅務(wù)稽查要注意的是此方面差異會引發(fā)的偷漏稅現(xiàn)象，對于以非貨幣性資產(chǎn)抵債和非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)中損益處理，稅務(wù)稽查基于對納稅人發(fā)生非貨幣易的雙方均應(yīng)視作視同銷售處理，按市場價格作銷售，按規(guī)定繳納增值稅、營業(yè)稅等。同時，按照換出資產(chǎn)的計稅收入與賬面價值的差額確認當(dāng)期應(yīng)納稅所得。

3．新的所得稅會計處理方法讓人耳目一新。所得稅的會計處理方法帶來了讓人耳目一新的變化，由原來的應(yīng)付稅款法和納稅影響會計法二者選擇其一，改為國際通行的資產(chǎn)負債表債務(wù)法，這種所得稅處理方法的改變，無疑會對稅務(wù)稽查、納稅人申報納稅產(chǎn)生重大影響，稅務(wù)稽查更應(yīng)關(guān)注納稅人在所得稅申報上采取資產(chǎn)負債表債務(wù)法后進行的稅前調(diào)整。

篇2

[關(guān)鍵詞] 會計 稅法 差異 協(xié)調(diào)

隨著我國加入WTO，我國的會計制度、稅收制度正逐步與國際接軌。我國關(guān)于會計與稅法問題的研究主要集中在對二者目標(biāo)的相互影響、差異范圍的研究及協(xié)調(diào)原則上。該領(lǐng)域的研究始于1993年會計制度改革和1994年稅制改革，由于會計模式的轉(zhuǎn)軌，會計與稅法出現(xiàn)分離，二者差異的研究逐漸成為新的理論熱點。縱觀國內(nèi)學(xué)者們對于差異的研究，主要集中于差異的表象，較多地運用比較的方法，對會計與稅法差異的具體項目進行詳盡對照，并進一步剖析差異背后的深層原因。

會計與稅法之間的差異客觀存在著，并在不斷擴大和增加，我國現(xiàn)階段的市場經(jīng)濟環(huán)境因素決定了會計目標(biāo)與稅法目標(biāo)的相互分離，會計與稅法的差異是圍繞各自目標(biāo)確立的兩大體系之間的操作方法、程序上的差異。企業(yè)所面臨的應(yīng)該是兩個問題：一是如何交稅，不能少交，當(dāng)然也不應(yīng)該多交；二是如何使會計核算系統(tǒng)生成真實可靠的會計信息。

一般而言，會計與稅法之間是否存在差異，以及差異的大小取決于一個國家所奉行的財務(wù)會計目標(biāo)與稅法目標(biāo)的趨同度或背離度，二者目標(biāo)的趨同度又取決于該國所采用的會計模式。當(dāng)然，一個國家會計模式的選擇通常是受到其法律制度、經(jīng)濟發(fā)展水平、企業(yè)資金來源、稅制、政治和經(jīng)濟聯(lián)系、通貨膨脹、教育水平、地理條件等諸多因素綜合作用的結(jié)果，其中起決定性作用的是企業(yè)賴以生存的客觀經(jīng)濟環(huán)境，即經(jīng)濟市場化程度、法律背景、企業(yè)制度、資金來源等。這些因素共同確立了會計的服務(wù)對象，同時也制約著會計目標(biāo)的走向。因此，環(huán)境決定模式，模式?jīng)Q定目標(biāo)，目標(biāo)又決定差異，形成了環(huán)境決定差異的成因鏈條。

一、會計與稅法差異的直接原因

除了環(huán)境因素主導(dǎo)會計與稅法產(chǎn)生差異外，在我國市場經(jīng)濟初步確立的條件下，會計與稅法兩大體系之間在追求各自目標(biāo)的過程中日臻完善，客觀上形成了既各自獨立、又相互影響的關(guān)系。由于會計與稅法服務(wù)的對象和目的不同、其基本前提和遵循的原則也必然存在差別，這是導(dǎo)致差異存在的直接原因。

建立會計核算體系的目的就是為了全面、系統(tǒng)地反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果，以及現(xiàn)金流量的全貌，向政府部門、投資者、債權(quán)人、企業(yè)管理者、內(nèi)部職工及其他利益相關(guān)群體提供對其決策有用的信息。因此，會計報告的根本價值在于讓投資人或潛在的投資人了解企業(yè)資產(chǎn)的真實情況和未來盈利的趨勢。而實施稅法的目的主要是為保障國家財政收入，引導(dǎo)和調(diào)節(jié)經(jīng)濟和社會發(fā)展，公平稅負，保護納稅人權(quán)益。由于企業(yè)會計規(guī)范與稅法目的和作用的差異，二者會對某些相同的經(jīng)濟事項做出不同的規(guī)定，二者出現(xiàn)差異不可避免。

會計主體是根據(jù)會計信息需求者的要求進行會計核算的單位，可以是一個法律主體，也可以是一個經(jīng)濟主體。納稅主體則是指依法直接負有納稅義務(wù)的基本納稅單位(或自然人)，也就是稅法規(guī)定的獨立納稅人。原則上，規(guī)范稅制下應(yīng)以法律主體作為納稅主體，有為管理需要特殊規(guī)定的例外。會計分期將企業(yè)持續(xù)的經(jīng)營活動劃分為一個個連續(xù)的、長短相同的期間，據(jù)以結(jié)算盈虧，按期編報財務(wù)會計報告，從而及時向各方面提供有關(guān)企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的信息。由于會計制度與稅法兩者的目的不同，對收益、費用、資產(chǎn)、負債等的確認時間和范圍也不同，從而導(dǎo)致稅前會計利潤與應(yīng)稅所得之間產(chǎn)生時間性差異和永久性差異。

由于會計規(guī)范與稅法服務(wù)目的不同，基本前提不同，兩者為實現(xiàn)各自目的所遵循的原則也必然存在差異?；驹瓌t一方面決定了方法的選擇，另一方面又是進行職業(yè)判斷的重要依據(jù)，直接導(dǎo)致會計和稅法對某些相同業(yè)務(wù)的處理方法和判斷依據(jù)產(chǎn)生差別。一定程度上，稅法也遵循會計核算的某些原則，但由于稅法的法定原則、公平原則、經(jīng)濟效率原則和便利原則等，在諸如穩(wěn)健或謹慎性原則等許多會計基本原則的使用中又有所背離。

二、會計與稅法差異的表現(xiàn)形式

會計與稅法目標(biāo)的分離，導(dǎo)致二者在針對同樣的經(jīng)濟事項時，具體內(nèi)容規(guī)定和處理方法上存在著許多差異，表現(xiàn)在會計要素中的資產(chǎn)、負債、收入、成本費用的確認標(biāo)準(zhǔn)、確認范圍、計量方法和攤銷政策的選擇方面有很多不一致之處。

會計制度和稅收政策關(guān)于固定資產(chǎn)計提折舊年限和折舊方法是不完全一致的，對于資產(chǎn)評估增值的處理也有所不同，無形資產(chǎn)的攤銷年限二者規(guī)定也有明顯的差異。關(guān)于開辦費的攤銷，會計制度規(guī)定在企業(yè)開始生產(chǎn)經(jīng)營當(dāng)月起一次計入開始生產(chǎn)經(jīng)營當(dāng)月的損益，而稅收政策規(guī)定，企業(yè)在籌建期發(fā)生的開辦費，應(yīng)當(dāng)從開始生產(chǎn)、經(jīng)營月份的次月起在不短于五年的期限內(nèi)分期扣除。

對于收入的確認和處理會計制度和稅收政策也是明顯不同的。會計核算要遵循客觀性原則、實質(zhì)重于形式的原則和謹慎性原則，注重收入實質(zhì)性的實現(xiàn)，而不僅僅是收入法律上的實現(xiàn)。而稅法的目的是對納稅人在一定時期內(nèi)所獲得的經(jīng)濟收入進行測定，從而對此課征一定量的稅收，以保證國家的財政收入，滿足政府實現(xiàn)經(jīng)濟和社會職能的需要。因此，稅款的征收要遵循法律性原則和確保收入的原則，注重界定和準(zhǔn)確計算應(yīng)納稅額的計稅依據(jù)。

稅法所指成本和費用的概念與一般會計意義上的概念有所不同。會計上廣義的費用是指實體全部的支出，而成本則是指對象化的費用。稅法所指成本，是申報納稅期間已經(jīng)申報確認的銷售商品、提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓處置固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的成本。

存貨計價方法的確定和期間費用的處理會計制度和稅收政策也有一定的差異。

三、會計與稅法差異的協(xié)調(diào)

會計與稅法目標(biāo)的不同導(dǎo)致其基本前提、遵循原則、具體內(nèi)容規(guī)定和操作方法的諸多差異，這給實務(wù)領(lǐng)域帶來許多矛盾、困惑、繁瑣和障礙，迫切要求解決差異引發(fā)的現(xiàn)實問題。

按照現(xiàn)行的會計模式和稅收征管體制的規(guī)定，企業(yè)會計必須依據(jù)其所執(zhí)行的會計準(zhǔn)則和會計制度進行日常核算，但申報繳納稅款時要根據(jù)稅法要求將涉稅項目的差異在相關(guān)的納稅申報表中進行調(diào)整，針對差異的處理并不改變賬務(wù)處理過程和結(jié)果，而體現(xiàn)于賬外調(diào)整。如果企業(yè)的涉稅業(yè)務(wù)較多，二者差異過大，納稅調(diào)整項目過多，就會大大增加會計工作量和企業(yè)作為納稅人的納稅申報難度，企業(yè)納稅成本就會提高；相應(yīng)的稅務(wù)機關(guān)征管機構(gòu)日常審核、稽查機構(gòu)檢查管理的難度也會增大，征稅成本就會提高。根據(jù)稅收的經(jīng)濟效率原則以及成本效益原則，如果征納稅雙方遵從稅法的成本過高，則對企業(yè)而言，經(jīng)濟活動受到干擾和阻礙，由此帶來的經(jīng)濟收益必然減少，理論上企業(yè)會運用手段回避差異；對稅收而言，征稅成本加大意味著效率降低，稅收監(jiān)控失去應(yīng)有的作用。因此，實務(wù)領(lǐng)域迫切要求采取積極措施實現(xiàn)二者的協(xié)調(diào)，這既有利于降低征納稅雙方遵從稅法的成本，減少各自資源消耗，又能提高企業(yè)會計和稅務(wù)機構(gòu)雙方的工作效率。

在2006年新會計準(zhǔn)則出臺之前，我國對所得稅等已經(jīng)建立了納稅調(diào)整體系，較為詳細地規(guī)定了稅收調(diào)整的內(nèi)容。隨著會計制度的改革，新會計準(zhǔn)則體系的建立，會計核算方法及原則的變化對會計利潤及納稅所得等產(chǎn)生了較大的影響，企業(yè)財務(wù)會計與稅收之間的差異性增強，需進一步加強兩者間的協(xié)調(diào)。

究竟如何解決會計與稅法的差異問題，實現(xiàn)二者的有機協(xié)調(diào)，是一個涉及制度和實踐兩個層面的復(fù)雜問題。會計與稅法差異的協(xié)調(diào)，應(yīng)在正確對待差異問題的前提下，根據(jù)適度原則和可操作原則，從宏觀領(lǐng)域到微觀環(huán)節(jié)，自上而下建立一個系統(tǒng)的協(xié)調(diào)機制，在較長時間內(nèi)，實現(xiàn)二者的適度和諧。

篇3

關(guān)鍵詞：會計準(zhǔn)則稅收法規(guī)差異協(xié)調(diào)

中圖分類號：E232.5 文獻標(biāo)識碼： A

正文：

稅收從產(chǎn)生之日起，就與會計聯(lián)系在一起。隨著人類社會經(jīng)濟的發(fā)展，稅收與會計的聯(lián)系更加緊密，它們相互作用，相互影響，在社會經(jīng)濟生活中發(fā)揮著越來越大的作用，并成為經(jīng)濟學(xué)的兩個重要分支。會計制度與稅收的處理不僅是稅務(wù)部門與企業(yè)的重要工作，而且對整個社會的經(jīng)濟發(fā)展也有著重要的影響，如何處理會計制度與稅法之間的關(guān)系，既是會計制度和稅收制度設(shè)計的理論問題，又是征納雙方確定征納稅額和反映會計信息的實踐問題。

一、會計準(zhǔn)則與稅法產(chǎn)生差異的原因

會計制度就是“處理會計業(yè)務(wù)所必須遵循的規(guī)則、方法和程序的總稱，是從事會計工作的規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)”，即凡是與會計有關(guān)的規(guī)則都應(yīng)列入會計制度范疇。

稅法是“國家制定的用以調(diào)整國家與納稅人之間在征納稅方面的權(quán)利與義務(wù)關(guān)系的法律規(guī)范的總稱”。

從會計準(zhǔn)則和稅法的定義中可以看出，導(dǎo)致其產(chǎn)生差異主要是因為兩者的目標(biāo)、要求和原則不同。

1、會計準(zhǔn)則和稅法目標(biāo)不同

會計準(zhǔn)則和稅法產(chǎn)生差異的主要原因是因為在市場經(jīng)濟條件下二者的根本目的不同。新準(zhǔn)則第一句話就是“為了規(guī)范企業(yè)會計確認、計量和報告行為，保證會計信息質(zhì)量，根據(jù)《中華人民共和國會計法》和其他法律、行政法規(guī)，制定本準(zhǔn)則”，財務(wù)會計報告的目標(biāo)是“向財務(wù)會計報告使用者提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財務(wù)會計報告使用者作出經(jīng)濟決策”。因此其根本點在于讓投資者或潛在投資者了解企業(yè)資產(chǎn)的真實性和盈利的可能性。而稅法則是以課稅為目的，要確保國家的財政收入足額、及時的上繳。同時它也發(fā)揮一些調(diào)節(jié)經(jīng)濟、促進公平競爭的作用，還要為方便征收管理考慮。

2、會計準(zhǔn)則和稅法所遵循的要求和原則不同

（1）謹慎性要求

會計核算時應(yīng)遵循謹慎性要求，不得多計資產(chǎn)或收益、少計負債或費用，對可能發(fā)生的費用或損失應(yīng)當(dāng)合理預(yù)計。而稅法的確定性原則要求可扣除費用是已經(jīng)發(fā)生的，金額是確定的。會計對收入的確認規(guī)定了嚴格的條件，努力抬高門檻；而稅法卻對收入劃出一個盡可能廣闊的范圍，防止漏網(wǎng)之魚。

（2）實質(zhì)重于形式要求

會計核算的實質(zhì)重于形式要求就是企業(yè)應(yīng)當(dāng)重視交易或事項的經(jīng)濟實質(zhì)進行會計確認、計量和報告，不應(yīng)僅以交易或事項的法律形式為依據(jù)；稅法卻是尊重業(yè)務(wù)實質(zhì)但更看重其法律要件。

（3）相關(guān)性要求

會計核算的相關(guān)性就是要求企業(yè)提供的會計信息應(yīng)當(dāng)能反映企業(yè)的財務(wù)狀況，經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量以滿足會計信息使用者的需要；稅法相關(guān)性的含義是與納稅相關(guān)——納稅人可扣除的費用從性質(zhì)和根源上必須與取得的應(yīng)稅收入相關(guān)，不相關(guān)則不得在計算應(yīng)稅所得前扣除。

二、會計準(zhǔn)則與稅法協(xié)調(diào)的建議

二者的協(xié)調(diào)是主張會計制度和稅收法規(guī)相互借鑒，促進兩者的自身完善，形成良性互動的關(guān)系，從而實現(xiàn)會計核算與稅收征管的雙贏。

1、會計準(zhǔn)則與稅法差異協(xié)調(diào)的基本原則

（1）合理性原則

由于會計準(zhǔn)則與稅法所依據(jù)的理論基礎(chǔ)的不同、制定目標(biāo)的不同、規(guī)范形式的不同、核算原則的不同等，強求二者一致是不切實際的。要求二者協(xié)調(diào)，要考慮協(xié)調(diào)是否合理，在具體操作中，即要對會計準(zhǔn)則、會計制度進行審視，又要對稅法進行研究，分析二者的不足和不相適應(yīng)處，并加以研究，尋求可協(xié)調(diào)點。

（2）成本效益原則

在對稅法與會計制度協(xié)調(diào)時，必須把握好差異程度。既不能片面強調(diào)縮小差異，簡化會計核算工作，便于稅收征管，而忽視會計信息失真可能給投資者決策帶來的影響，也不能一味強調(diào)擴大差異，而導(dǎo)致企業(yè)會計核算更加靈活，忽視可能造成的大量避稅和偷漏稅款現(xiàn)象，給稅務(wù)部門征管增加難度，進而影響財政收入和提高稅收額外負擔(dān)及征稅成本。

（3）實用性原則

我國的稅收收入占 GDP 的比重與發(fā)達國家相比較低，并且，我國會計人員和稅務(wù)人員的素質(zhì)都普遍較低。確定稅法與會計制度的分離程度必須充分考慮這些因素，循序漸進，所有的政策法規(guī)制定必須立足現(xiàn)實，具有可行性。

2、會計準(zhǔn)則與稅法差異協(xié)調(diào)的一般思路

對于會計準(zhǔn)則與稅法差異的協(xié)調(diào)，應(yīng)該盡可能減少對實現(xiàn)會計與稅法目標(biāo)影響小的差異，在制度的制定上應(yīng)盡可能趨同。

（1）會計政策與稅法的制定過程應(yīng)該多方參與、反復(fù)博弈

目前我國稅法與會計制度在制定過程中，雖然引入一些專家學(xué)者參與，但依舊是以政府為主導(dǎo)，缺少公開征集意見的程序，各方利益的協(xié)調(diào)和權(quán)衡有所不足。為保證稅法與會計準(zhǔn)則在制定過程中得到充分的博弈，有必要在起草階段成立專門的評審委員會進行公開討論并組織評審，以此對制度的草擬進行監(jiān)督。評審委員會擁有一定的否決權(quán)，評審委員會的人員應(yīng)具有廣泛的代表性。只有加強理論界、實務(wù)界、以及政策制定部門信息交流，反復(fù)博弈，這樣才能使會計制度與稅法的納什均衡得以實現(xiàn)。

（2）會計準(zhǔn)則制定時應(yīng)考慮稅法的要求

由于稅法與會計準(zhǔn)則的制定分屬兩個部門，在法規(guī)的制定和執(zhí)行過程中很容易產(chǎn)生立法與利益取向的不同，容易造成企業(yè)陷入“囚徒困境”而選擇不遵從。所以兩個政府主管部門之間加強溝通合作是會計和稅法在制度上進行協(xié)作的一個重要保證。加強兩個部門的溝通和配合，設(shè)立由兩個機構(gòu)代表組成的常設(shè)協(xié)調(diào)機構(gòu)，無論在法規(guī)出臺前還是執(zhí)行過程中都加強聯(lián)系，有助于加強會計制度與稅收法規(guī)的協(xié)作，可以提高會計制度和稅收法規(guī)協(xié)作的有效性。

a.在會計目標(biāo)確立中應(yīng)充分考慮稅務(wù)部門對會計信息的需要

我國的資源配置是以市場為主，輔之以強有力的宏觀調(diào)控。宏觀調(diào)控對于資源配置影響深遠，稅收作為宏觀調(diào)控的物質(zhì)基礎(chǔ)和經(jīng)濟杠桿，其對會計信息的需要理當(dāng)受到重視。這種重視，目前應(yīng)充分體現(xiàn)在堅持會計準(zhǔn)則的前提下，主動與稅法保持一致，以簡化所得稅核算。

b.在會計制度選擇時應(yīng)考慮不同性質(zhì)企業(yè)對會計信息的不同要求

上市公司、大中型企業(yè)和小規(guī)模企業(yè)對會計信息的要求是不同的。對于上市公司而言，應(yīng)在承認稅法目標(biāo)與會計目標(biāo)存在差異的基礎(chǔ)上，充分考慮稅務(wù)部門的實際需求，進一步縮小會計政策和方法的選擇，以建立“適度分離”的稅會模式。這樣做，不僅可以提高會計信息的真實、完整、可靠性，也有利于縮小會計制度與稅法之間不合理的差異。對于大中企業(yè)而言，會計信息的目標(biāo)與上市公司有所不同：其中由于稅務(wù)征管部門對財務(wù)報告的高度依賴并且沒有其他途徑獲取所需的會計信息，因此成為重要的信息使用者之一。企業(yè)會計制度的制定應(yīng)完全以受托責(zé)任觀為目標(biāo)，充分考慮稅法中的有關(guān)規(guī)定，建立“適度融合”的稅會關(guān)系模式。對于小企業(yè)，稅務(wù)部門是唯一重要的外部信息使用者，編制財務(wù)報告的主要目的是為了納稅，應(yīng)建立“高度融合”稅會模式。對于眾多的小型企業(yè)，在不違背會計核算一般原則和會計要素確認與計量原則的前提下,可以嚴格按稅法的規(guī)定限制會計方法的多樣化選擇,以避免納稅調(diào)整。

c.加強會計信息的披露

會計制度除了加強業(yè)務(wù)處理的規(guī)范，還有必要加強會計信息的披露，以便會計信息得到充分、全面的揭示。如在企業(yè)會計業(yè)務(wù)處理中不能完全體現(xiàn)出來的事項，通過會計信息進行披露，便使會計報表使用者更易理解，也便于稅務(wù)機關(guān)查核。這是對稅收征管的支持，同樣也是企業(yè)發(fā)展的必要。

（3）制定稅法時應(yīng)考慮會計的要求

a.稅法應(yīng)放寬對企業(yè)會計方法選擇的限制

隨著市場競爭的日益激烈和技術(shù)進步的加快，企業(yè)的固定資產(chǎn)在實物形式上的磨損和技術(shù)上的無形磨損都迅速的增加，會計制度在折舊年限和折舊方法上給予了更多的選擇性。但是，稅法對于企業(yè)折舊年限和折舊方法的限制性規(guī)定過死，如規(guī)定機器設(shè)備的折舊年限為10 年，折舊方法一律采用直線折舊方法。這些規(guī)定是與“涵養(yǎng)稅源”的觀念相違背的，不利于企業(yè)的技術(shù)進步和增強競爭力，同時也增加了會計工作的難度。稅法目前應(yīng)降低對折舊年限的規(guī)定，為防止企業(yè)利用會計政策的變更而達到調(diào)節(jié)納稅的目的，可以規(guī)定當(dāng)企業(yè)發(fā)生會計政策變更時，必須報請稅務(wù)機關(guān)批準(zhǔn)或備案，并且一經(jīng)確定在一定年限內(nèi)不得變更。

b.稅法應(yīng)有限度地許可企業(yè)對風(fēng)險的估計

在市場經(jīng)濟中，企業(yè)所面臨的風(fēng)險是無處不在的，會計上充分估計各種風(fēng)險，采用計提準(zhǔn)備金、暫不確認收入等方法，都是企業(yè)抵御風(fēng)險可能帶來損失的有效手段。稅法如果無視企業(yè)風(fēng)險的存在，而一味強調(diào)保證財政收入，其結(jié)果只能是進一步降低企業(yè)抵御風(fēng)險的能力、最終傷及稅基。因此，稅法必須從增收與涵養(yǎng)稅源的辯證關(guān)系出發(fā)，客觀地認識企業(yè)可能存在的風(fēng)險，而不是一律加以排斥。為了防止企業(yè)利用風(fēng)險估計有意進行偷漏稅款和延遲納稅，應(yīng)對計提各種準(zhǔn)備的條件和比例做出相應(yīng)的規(guī)范。從而也可以縮小稅法與會計制度的差異，減少納稅調(diào)整事項。

三、結(jié)論

在我國會計準(zhǔn)則與國際趨同、稅收制度逐漸適應(yīng)社會經(jīng)濟發(fā)展需求的同時，其兩者的差異成為會計人所關(guān)注的熱點，也是會計人產(chǎn)生疑惑的難點。本文通過對我國會計準(zhǔn)則和稅收法規(guī)的比較，對其產(chǎn)生的主要差異從會計和稅法兩方面進行了詳細的分析、探討，并提出了對差異進行協(xié)調(diào)的方法。但由于會計和稅法的差異點很多、很細，涉及面也非常的廣，只能選取會計人最易產(chǎn)生問題疑點、討論的熱點進行分析、探討。

參考文獻

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[2]中國會計學(xué)會.會計研究.2009（1）

[3]中國人民大學(xué)書報資料中心.財務(wù)與會計.2009

篇4

關(guān)鍵詞：稅法　會計制度　差異　協(xié)調(diào)

一、會計制度與稅法的關(guān)系

(一)會計制度與稅法關(guān)系的博弈分析如何處理會計準(zhǔn)則和企業(yè)會計制度與稅法的關(guān)系，目前大體有兩種看法：統(tǒng)一論和分離論。持統(tǒng)一論觀點認為，應(yīng)將稅基完全建立在會計制度的基礎(chǔ)上，或者將會計制度與稅法統(tǒng)一起來；持分離論觀點則認為，會計與稅收的目標(biāo)不同，會計制度與稅法存在著現(xiàn)實差異，需要分別時間性差異和永久性差異，并進行跨期所得稅的分配，即建立以稅法為依據(jù)的稅務(wù)會計。會計準(zhǔn)則與稅法的關(guān)系與一個國家所采用會計模式相關(guān)。根據(jù)諾布斯(Nobes)分類法，世界各國會計可以分為兩大模式：一是以微觀經(jīng)濟理論為基礎(chǔ)建立的會計模式，這種模式的會計其職能的發(fā)揮主要表現(xiàn)在為決策者服務(wù)。在以美國為首的自由市場經(jīng)濟國家，資本為投資者所擁有，財務(wù)報表是企業(yè)經(jīng)營者向企業(yè)投資者進行報告的書面文件，財務(wù)報表的編制主要是為企業(yè)投資者服務(wù)。二是以宏觀經(jīng)濟理論為基礎(chǔ)建立的會計模式。這種模式的會計，其職能的發(fā)揮主要表現(xiàn)在為政府管理部門的管理和控制服務(wù)。以法國、荷蘭為首的政府計劃在經(jīng)濟中占有一定位置的國家，財務(wù)報表的編制主要是為了滿足政府管理部門的需要，而為投資者、債權(quán)人提供會汁信息則是次要的。

(二)會計制度與稅法的現(xiàn)狀分析由于會計制度與稅法在立法宗旨、服務(wù)對象和約束因素等諸方面都是有區(qū)別的，絕對的統(tǒng)一可能會給企業(yè)和國家以及其他信息使用者造成信息的不準(zhǔn)確性，從而影響企業(yè)決策、投資以及稅款征收。我國在計劃經(jīng)濟時期企業(yè)大多是公有的，且政企不分，國家、企業(yè)、社會之間的利益高度一致，用來規(guī)范會計核算的會計制度實際上是執(zhí)行稅法的工具，會計制度與稅法是完全統(tǒng)一的。隨著經(jīng)濟體制改革的深入，企業(yè)經(jīng)營機制轉(zhuǎn)換和建立現(xiàn)代企業(yè)制度的提出，企業(yè)理財自問題被重新擺在突出的位置上。在這種背景下我國頒布實施了企業(yè)會計準(zhǔn)則，改變了傳統(tǒng)的會計模式，企業(yè)可以根據(jù)實際情況和自身的需要，站在一定的會計立場上，在會計準(zhǔn)則所允許的范圍內(nèi)，自行選擇某種具體的會計方法。會計不再僅是執(zhí)行稅法的工具，會計準(zhǔn)則也不再是稅法的重疊，會計準(zhǔn)則與稅法在某些項目確認和計量標(biāo)準(zhǔn)上出現(xiàn)了差異。

二、稅法與會計制度協(xié)調(diào)的原則

(一)全面性原則在稅法與會計制度的協(xié)調(diào)過程中，既要對現(xiàn)行的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系進行審視，又要對現(xiàn)行的稅法體系進行審視，發(fā)現(xiàn)問題，并加以研究，以便協(xié)調(diào)，而不能一味地滿足某一方的需要。

(二)效率原則稅法與會計制度的協(xié)調(diào)要遵循效益大于成本原則，即掌握好分離或統(tǒng)一的“度”，既不能因統(tǒng)一而簡化會計核算工作、便于稅收征管，而不考慮其負面影響；也不能因分離而導(dǎo)致企業(yè)會計核算更加靈活，稅款計算及征管難度加大，企業(yè)在短期內(nèi)應(yīng)繳稅款減少，進而影響稅務(wù)機關(guān)完成稅收任務(wù)，而忽視由此帶來企業(yè)資金運轉(zhuǎn)壓力減輕，有利于企業(yè)穩(wěn)定發(fā)展，從而有利于稅源培植，有利于形成經(jīng)濟和稅收同步增長的良性循環(huán)的事實。

(三)現(xiàn)實性原則目前會計準(zhǔn)則的制定以及稅法改革都在于國際接軌，適應(yīng)國際化趨勢。同時要求稅法與會計制度的協(xié)調(diào)，要充分考慮我國的國情。在市場經(jīng)濟不斷發(fā)展完善、企業(yè)改革的關(guān)鍵時期，應(yīng)充分尊重并體現(xiàn)稅收與會計在現(xiàn)代市場經(jīng)濟下的內(nèi)在聯(lián)系，從我國的國情出發(fā)，通過內(nèi)在遵從與外部調(diào)整相結(jié)合的辦法來協(xié)調(diào)兩者的差異。在會計準(zhǔn)則中應(yīng)該給予企業(yè)較大的理財自；同時也應(yīng)考慮稅收收入占GDP比重的問題和國家財政資金需要，加大稅收征管力度，增強稅法的“剛性”。

(四)靈活性原則會計準(zhǔn)則是根據(jù)會計理論和會計慣例要求制定的，應(yīng)更多地滿足投資者和經(jīng)營管理者的需要，以及加強財務(wù)會計核算的要求，在會計事項的處理上可能有多種方法供選擇。稅法也應(yīng)根據(jù)經(jīng)濟環(huán)境變化的情況，適時進行修改、補充和完善。

(五)嚴肅性原則會計制度和稅法均屬于我國經(jīng)濟制度的重要組成部分，對經(jīng)濟發(fā)展和規(guī)范經(jīng)濟秩序有著重要作用。無論是會計準(zhǔn)則還是稅法，在協(xié)調(diào)過程中，需要作出修改時必須慎重，要經(jīng)過周密規(guī)劃、調(diào)查和論證，待時機成熟時才能進行，以保證會計準(zhǔn)則和稅法的穩(wěn)定性、嚴肅性和權(quán)威性。

三、稅法與會計制度存在的差異分析

(一)收入方面會計制度確定的收入是指商品銷售收入、勞務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入、營業(yè)外收入、投資收益等實現(xiàn)的收入。稅法規(guī)定的收入系指應(yīng)稅收入，應(yīng)稅收入與會計收入既有一致性，又有差別。在企業(yè)對外銷售商品或提供勞務(wù)取得的收入以及營業(yè)外收入、投資收益等方面，會計收入與應(yīng)稅收入是一致的，但稅法與會計制度對收入的確認又有著不同的規(guī)定。(1)企業(yè)使用自產(chǎn)產(chǎn)品沒有實現(xiàn)的收入。對于企業(yè)使用自產(chǎn)產(chǎn)品沒有實現(xiàn)的收入稅法規(guī)定在計稅時屬于應(yīng)稅收入，但按照會計制度的規(guī)定可以不作為會計收入，從實務(wù)來看，這類會計事項沒有實現(xiàn)真正意義上的收入，日常財務(wù)處理可以不在收入賬戶中反映；但是從衡量納稅人稅收負擔(dān)來看，如果對自產(chǎn)自用產(chǎn)品不征稅會導(dǎo)致經(jīng)營同類產(chǎn)品的不同納稅人的稅收負擔(dān)不公平，因此稅法確認為應(yīng)稅收入，要求納稅人在計稅時以會計制度為基礎(chǔ)進行調(diào)整。(2)企業(yè)接受的捐贈收入。對于企業(yè)接受的捐贈，會計制度規(guī)定不視為企業(yè)取得的一項收入，捐贈方作為營業(yè)外支出處理；接受捐贈資產(chǎn)一般會使企業(yè)的經(jīng)濟資源增加，將其視為企業(yè)全體所有者的一項權(quán)益，納入“資本公積”項目核算。而稅法則將企業(yè)取得的捐贈收入視為應(yīng)稅收入，對于企業(yè)接受的貨幣捐贈，應(yīng)一次性計入企業(yè)當(dāng)年度收益，計算繳納企業(yè)所得稅；對于企業(yè)取得的非貨幣資產(chǎn)捐贈，應(yīng)按照合理價格估價計入有關(guān)資產(chǎn)項目，當(dāng)年或分年度計算繳納企業(yè)所得稅，同時允許資產(chǎn)的成本以會計制度為基礎(chǔ)按照稅法規(guī)定在稅前扣除，如果是固定資產(chǎn)(無形資產(chǎn))，通過折舊(攤銷)扣除；如果是流動資產(chǎn)按規(guī)定計入成本。(3)折扣。對于“商品銷售折扣”，稅法與會計制度有明顯不同。會計制度規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生現(xiàn)金折扣直接計人當(dāng)期財務(wù)費用，價格折扣可以從收入中扣減。而稅法從規(guī)范征管的目的出發(fā)，對于價格折扣，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注叫的，可按折扣后的余額作為銷售額，計算增值稅和所得稅；如果折扣額另開發(fā)票，不論其在財務(wù)上如何核算，均不得從收入中扣減；現(xiàn)金折扣如果發(fā)生作為企業(yè)回收資金的費用，不能直接抵減收入而少繳稅。

(二)成本費用方面所得稅是對純所得計稅，與成本費用相關(guān)，其他稅種的征收均與成本費用關(guān)系不大。所得稅的計征依據(jù)是應(yīng)納稅所得額，即應(yīng)稅收入扣除與取得收入相關(guān)的、必要的、合理的成本、費用、稅金、損失和其他支出后的余額。企業(yè)發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)區(qū)分收益性支出和資本性支出。收益性支出在發(fā)生當(dāng)期直接扣除；資本性支出應(yīng)當(dāng)分期扣除或者計入有關(guān)資產(chǎn)成本，不得在發(fā)生當(dāng)期直接扣

除，企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費用或者財產(chǎn)，不得扣除或者計算對應(yīng)的折舊、攤銷扣除。應(yīng)納稅所得額以會計利潤為基礎(chǔ)但是不同于會計利潤。會計利潤反應(yīng)企業(yè)的實際收益，是實現(xiàn)的收入扣除各項支出之后的余額。從扣除方法看，計算會計利潤以會計制度為基礎(chǔ)，采用據(jù)實扣除方法，發(fā)生的支出均按實際發(fā)生額扣除；計算應(yīng)納稅所得額以稅法為基礎(chǔ)，遵循相關(guān)性原則和配比原則，成本費用扣除采用據(jù)實扣除和標(biāo)準(zhǔn)扣除相結(jié)合的方法，如銷售成本、辦公費用等可以據(jù)實扣除，而業(yè)務(wù)招待費、廣告費、公益性捐贈等采用標(biāo)準(zhǔn)扣除法。稅法還規(guī)定了不允許稅前扣除的項目以及在會計制度規(guī)定扣除的基礎(chǔ)上加計扣除的項目。稅法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)扣除項目主要包括：借款利息支出。企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費用按照會計制度規(guī)定在計算會計利潤時可以據(jù)實扣除。稅法規(guī)定采用標(biāo)準(zhǔn)扣除方法，向金融機構(gòu)借款的利息支出，按照實際發(fā)生數(shù)扣除。向非金融機構(gòu)借款的利息支出，包括納稅人之間相互拆借的利息支出，按照不高于金融機構(gòu)同類、同期貸款利率計算的數(shù)額以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除，超過的部分要調(diào)增應(yīng)納稅所得額計算所得稅；捐贈支出。企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的捐贈支出，按照會計制度規(guī)定在計算會計利潤時允許扣除。稅法則規(guī)定，納稅人用于公益性的捐贈，在年度利潤12％以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除。非公益性捐贈以及超過扣除標(biāo)準(zhǔn)的公益性捐贈不允許稅前扣除，要調(diào)增應(yīng)納稅所得額計算所得稅；業(yè)務(wù)招待費。企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費，依據(jù)會計制度規(guī)定計入管理費用在計算利潤時扣除。稅法則規(guī)定按實際發(fā)生額的60％計算扣除，但扣除數(shù)額不得超過銷售(營業(yè))收入的5‰，超過的部分要調(diào)增應(yīng)納稅所得額計算所得稅；廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費。按照會計制度規(guī)定，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費在計算利潤時按發(fā)生額扣除。稅法規(guī)定納稅人每一納稅年度發(fā)生的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入15％的部分，可據(jù)實扣除。超過部分可向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)，屬于時間性差異。稅法規(guī)定不允許稅前扣除而計算會計利潤時可以扣除的項目：向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資收益款項；企業(yè)所得稅稅款；稅收滯納金；罰金、罰款和被沒收財物的損失；本法第九條規(guī)定以外的捐贈支出；贊助支出；未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出；與取得收入無關(guān)的其他支出。開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計人當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費用的50％加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150％攤銷。

(三)資產(chǎn)負債方面會計上的資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易、事項形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源，該資源預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益；會計上的負債是指企業(yè)過去的交易、事項形成的現(xiàn)時義務(wù)，履行該義務(wù)預(yù)期會導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)。稅法上對資產(chǎn)和負債沒有做出明確的定義。按照現(xiàn)行有關(guān)規(guī)定，兩者的差異主要有以下方面：(1)存貨。企業(yè)會訓(xùn)制度與稅法在取得存貨的計價上、存貨盤影的處理：是一致的，兩者存在的差異，主要是存貨計價方法變更方面。存貨的計價方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。如有必要變更，企業(yè)會計制度規(guī)定，應(yīng)當(dāng)將變更的內(nèi)容和理由、變更的累積影響數(shù)，以及累積影響數(shù)不能合理確定的理由等，在會計報表附注中予以說明。這樣規(guī)定的理由是如果企業(yè)在不同的會計期間采用不同的會計核算方法，將不利于會計信息使用者對會計信息的理解，不利于會計信息作用的發(fā)揮。而稅法對此規(guī)定是如需改變的，應(yīng)在下一納稅年度開始前報主管稅務(wù)機關(guān)批準(zhǔn)。否則，對應(yīng)納稅所得額造成影響的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)調(diào)整。這樣規(guī)定主要是防止納稅人利用會計方法的變化在不同納稅期間或不同產(chǎn)品之間調(diào)劑應(yīng)納稅所得額的水平。(2)固定資產(chǎn)。固定資產(chǎn)通過折舊影響利潤和應(yīng)稅所得。稅法與會計制度對固定資產(chǎn)處理差異主要體現(xiàn)在折舊年限和著挽救方法上。企業(yè)會計制度規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照固定資產(chǎn)的性質(zhì)和消耗方式，合理地確定固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限和預(yù)計凈殘值，即對企業(yè)固定資產(chǎn)沒有明確規(guī)定最低折舊年限，企業(yè)根據(jù)實際情況來確定。其目的是為了使固定資產(chǎn)的凈值能真實地反映企業(yè)固定資產(chǎn)的實際價值。而稅法明確規(guī)定了各類固定資產(chǎn)計提折舊的最低年限，其目的為了保證所得稅收入的穩(wěn)定和避免企業(yè)利用預(yù)計殘值率和計提折舊的年限作為企業(yè)應(yīng)納稅所得額的調(diào)節(jié)器，從而影響國家的財政收入。折舊方法方面，會計制度規(guī)定，企業(yè)可以采用平均年限法、工作量法、年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法等。折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。如需變更，應(yīng)當(dāng)在會計報表附注中予以說明。其目的主要是為了防止企業(yè)利用折舊方法來調(diào)節(jié)利潤，保證會計信息的真實性。稅法規(guī)定，企業(yè)固定資產(chǎn)折舊費用的計算原則上采取直線折舊法。對促進科技進步、環(huán)境保護和國家鼓勵投資的關(guān)鍵設(shè)備，以及常年處于震動、超強度使用或受酸、堿等強烈腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)，可以采取加速折舊方法，但最低折舊年限不得低于本規(guī)定折舊年限的60％，(3)無形資產(chǎn)。價值轉(zhuǎn)移方面的差異稅法對無形資產(chǎn)攤銷期的規(guī)定，基本與會計制度相同。兩者的區(qū)別主要體現(xiàn)在攤銷的范圍，企業(yè)會計制度對外購的商譽要攤銷計入管理費用；而稅法規(guī)定外購的商譽不得在稅前扣除。(4)資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備。會計上規(guī)定期末應(yīng)對各種資產(chǎn)按成本與市價孰低法計價，如發(fā)現(xiàn)資產(chǎn)減值或貶損應(yīng)計提減值準(zhǔn)備，包括壞賬準(zhǔn)備、短期投資跌價準(zhǔn)備、存貨跌價準(zhǔn)備、長期投資減值準(zhǔn)備、委托貸款減值準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、在建工程減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等，而稅法上對各項減值準(zhǔn)備估計的方法、比例與范圍作了較明確的限制性規(guī)定。(5)放棄債權(quán)。會汁上規(guī)定對債權(quán)人主動放棄的債權(quán)或者債務(wù)人無法償還的債權(quán)，作為債務(wù)人的企業(yè)應(yīng)按賬面價值轉(zhuǎn)為資本公積，作為增加所有者權(quán)益處理，而按稅法規(guī)定應(yīng)作為營業(yè)外收入處理并按規(guī)定計算應(yīng)納稅所得額計算納稅。(6)預(yù)計負債。企業(yè)對外提供擔(dān)保、商業(yè)承兌票據(jù)貼現(xiàn)、未決訴訟、產(chǎn)品質(zhì)量保證等很可能產(chǎn)生的負債。會計制度要求企業(yè)應(yīng)按照規(guī)定項目和確認標(biāo)準(zhǔn)，合理地計提各項很可能發(fā)生的負債，稅法上堅持實際支付原則，不予確認很可能發(fā)生的負債。

四、稅法與會計制度產(chǎn)生差異的成因分析

(一)目標(biāo)不同從制定目的看，制定與實施企業(yè)會計制度的目的是為了真實、完整地反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營業(yè)績，以及財務(wù)狀況變動的全貌，為政府部門、投資者、債權(quán)人、企業(yè)管理者以及其他會計報表使用者提供決策有用的信息。制定和實施稅法的目的主要是取得國家的財政收入，對經(jīng)濟和社會發(fā)展進行調(diào)節(jié)，保護納稅人的權(quán)益。盡管兩者在使用的一些會計概念、原則和方法上有著很大的一致性，但由于其根本目標(biāo)不同，兩者有時會對同一經(jīng)濟行為或事項做出不同的規(guī)范要求。

(二)處理方法不同從處理方法看，會計制度規(guī)定必須在收付實現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制中選擇一種作為會計核算基礎(chǔ)。而稅法在計算應(yīng)稅所得額時既要保證納稅人有立即支付貨幣資金的能力和稅務(wù)機關(guān)有征收當(dāng)前收入的必要性，又要考慮征收管理方便，即稅法是收付實現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制的結(jié)合。

(三)適用原則不同由于企業(yè)會計制度與稅法所服務(wù)目的不同，導(dǎo)致兩者為實現(xiàn)各自不同目的所遵循的原則也存在很大的差

異。稅法也遵循一些會計核算的基本原則，如相關(guān)性原則、客觀性原則、權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則等。但基于稅法堅持的法定原則、收入均衡原則、公平原則、反避稅原則和便利行政管理原則等，在穩(wěn)健或謹慎性原則等許多會計基本原則的使用中又有所背離?；驹瓌t決定了方法的選擇，并且是進行職業(yè)判斷的依據(jù)。原則的差異導(dǎo)致會計和稅法對有關(guān)業(yè)務(wù)的處理方法和判斷依據(jù)產(chǎn)生差別。

五、稅法與會計制度間的協(xié)作思路

(一)要加強管理層面的合作和配合會計和稅收的法規(guī)制訂和日常管理分屬于財政部和國家稅務(wù)總局兩個不同的主管部門，在法規(guī)的制訂和執(zhí)行過程中很容易產(chǎn)生立法取向的不同所以兩個政府主管部門之間加強溝通合作是會計和稅法在規(guī)制上進行協(xié)作的一個重要保證。與美國等國家其會計準(zhǔn)則由民間機構(gòu)制訂不同，我國的會計制度由政府制訂，因此部門之間具有溝通優(yōu)勢。加強兩個部門的溝通和配合，設(shè)立由兩個機構(gòu)代表組成的常設(shè)協(xié)調(diào)機構(gòu)，不論在法規(guī)出臺前還是執(zhí)行過程中都加強聯(lián)系，有利于減少不必要的差異損失，有助于加強會計制度與稅收法規(guī)的協(xié)作，這同時也是加強會計界和稅務(wù)界相互宣傳的重要媒介，可以提高會汁制度和稅收法規(guī)協(xié)作的有效性。

(二)加強會計制度與稅法在業(yè)務(wù)處理方面的協(xié)調(diào)溝通對會計處理比較規(guī)范的業(yè)務(wù)，會計制度與稅法的協(xié)調(diào)要使稅法在堅持自身原則的基礎(chǔ)上，與會計原則作適當(dāng)?shù)膮f(xié)調(diào)。如會計方法的選擇，企業(yè)可以嚴格按稅法的規(guī)定選擇會計方法，或者提供可以保持一致的備選方法，如取消各項減值準(zhǔn)備和預(yù)計負債，實行資產(chǎn)報損和預(yù)計負債經(jīng)稅務(wù)部門批準(zhǔn)后據(jù)實入賬的方法，則消除了該時間性差異；固定資產(chǎn)的折舊方法和折舊年限，會計制度都有明確規(guī)定，但實際執(zhí)行中大多數(shù)小型企業(yè)偏向于采用稅法規(guī)定允許的標(biāo)準(zhǔn)，以避免納稅調(diào)整。由于現(xiàn)實經(jīng)濟生活中不確定因素日益突出，會計估計的不確定性和計算應(yīng)納稅所得額所需的確定性之間存在較大的矛盾，需要做出稅收規(guī)定加以協(xié)調(diào)。

篇5

一、售后回購的含義

售后回購，是指銷貨方在售出商品后，在一定的期間內(nèi)，按照合同的有關(guān)規(guī)定又將其售出的商品購回的一種交易方式。從這個定義來看，售后回購旨在為企業(yè)籌集資金，那么，企業(yè)在售出商品、回購商品兩個環(huán)節(jié)是應(yīng)該按照銷售和采購進行賬務(wù)處理呢，還是按融資業(yè)務(wù)進行賬務(wù)處理？主要是看該業(yè)務(wù)是否符合《企業(yè)會計準(zhǔn)則――收入》確認的條件。即收入確認必須同時符合下列四個條件：一是企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；二是企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施控制；三是與交易相關(guān)的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)；四是相關(guān)的收入和成本能夠可靠的計量。將售后回購業(yè)務(wù)對照上述四個條件，明顯看出該業(yè)務(wù)與收入確認的第二個條件不符，因此，在會計實踐中，對售后回購業(yè)務(wù)一般不應(yīng)該確認收入。

二、售后回購的會計處理

根據(jù)“實質(zhì)重于形式”的會計核算原則，售后回購業(yè)務(wù)應(yīng)視同融資業(yè)務(wù)進行賬務(wù)處理。企業(yè)在反映售后回購業(yè)務(wù)時，應(yīng)設(shè)置“待轉(zhuǎn)庫存商品差價”科目，核算企業(yè)在附有購回協(xié)議的銷售方式下，發(fā)出商品的實際成本與銷售價格以及相關(guān)稅費之間的差額。

例如：甲公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17％。2004年11月1日甲公司與乙公司簽訂協(xié)議，向乙公司銷售一批商品，增值稅專用發(fā)票上注明銷售價格為100萬元，增值稅額17萬元。協(xié)議規(guī)定，甲公司應(yīng)在2005年3月31日將所有的商品購回，回購價格為110萬元。商品已發(fā)出，貨款已收到。假定：（1）該商品的實際成本為80萬元；（2）除增值稅外不考慮其他相關(guān)稅費。

甲公司的會計處理如下：

1發(fā)出商品時：

借：銀行存款1170000

貸：庫存商品800000

應(yīng)繳稅金――應(yīng)繳增值稅（銷項稅額）170000

待轉(zhuǎn)庫存商品差價200000

2由于回購價格大于原售價，因而應(yīng)在銷售與回購期間內(nèi)按期計提利息費用，計提的利息費用直接計入當(dāng)期財務(wù)費用。這樣做的理由是，此種售后回購本質(zhì)上屬于一種融資交易，回購價格大于原價的差額相當(dāng)于融資費用，因而應(yīng)在計提時直接計入當(dāng)期財務(wù)費用。

每月應(yīng)計提的利息費用為2萬元（100000元/5個月），會計分錄如下：

借：財務(wù)費用20000

貸：待轉(zhuǎn)庫存商品差價20000

32005年3月31日甲公司購回2004年11月1日銷售的商品，增值稅專用發(fā)票上注明的商品價款為1100000元，增值稅額187000元，

借：物質(zhì)采購（或庫存商品等）1100000

應(yīng)繳稅金――應(yīng)繳增值稅（進項稅額）187000

貸：銀行存款（或應(yīng)付賬款等） 1287000

借：待轉(zhuǎn)庫存商品差價80000

財務(wù)費用20000

貸：物資采購（或庫存商品等） 100000

從本例看出，企業(yè)為獲取100萬元資金的使用權(quán)，以商品作抵押，花費10萬元的費用才得以實現(xiàn)，企業(yè)的“庫存商品”的成本并未增減，從而進一步證明了“售后回購”不能作為收入進行賬務(wù)處理。

當(dāng)然，實際回購價格有三種情況：

第一種，實際回購價格等于協(xié)議回購價格。

第二種，實際回購價格大于合同回購價格。如例題中的商品價格大幅上漲，實際回購價格為115萬元，則賬務(wù)處理為：第一、二筆分錄相同，第三筆分錄為：

借：應(yīng)付賬款1100000

財務(wù)費用50000

貸：銀行存款1150000

第三種，實際回購價格小于合同回購價格。如例題中的商品價格大幅下滑，實際回購價格為105萬元，則賬務(wù)處理為：第一筆和第二筆分錄相同，第三筆分錄為：

借：應(yīng)付賬款1100000

貸：銀行存款1050000

財務(wù)費用50000

三、售后回購的稅務(wù)處理

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關(guān)鍵詞：新舊企業(yè)；所得稅稅法；差異比較 

  abstract: on march 16, 2007, our country announced "people’s republic of china enterprise obtained tax law", this law will become effective in january 1, 2008. new "people’s republic of china enterprise obtained tax law" will substitute for on april 9, 1991 to announce "the people’s republic of china foreign invested company and foreign enterprise obtained tax law" and on december 13, 1993 issues "people’s republic of china enterprise income tax temporary regulation". in view of the fact that the innovation in aspects and the present tax law and so on taxpayer, tax rate, deduction, tax preference has many differently, this cultural spy contrasts the enterprise income tax agence france presse old law main point, prepares the reader to compare. 

key word: new old enterprise; income tax law; the difference compares 

一、納稅人

(一)內(nèi)資企業(yè)所得稅對納稅人的規(guī)定

現(xiàn)行《企業(yè)所得稅暫行條例》第二條規(guī)定，下列實行獨立經(jīng)濟核算的企業(yè)或者組織，為企業(yè)所得稅納稅義務(wù)人：①國有企業(yè)；②集體企業(yè)；③私營企業(yè)；④聯(lián)營企業(yè)；⑤股份制企業(yè)；⑥有生產(chǎn)、經(jīng)營所得和其他所得的其他組織。

(二)外資企業(yè)所得稅對納稅人的規(guī)定

現(xiàn)行《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》規(guī)定的納稅人為外商投資企業(yè)和外國企業(yè)。外商投資企業(yè)，是指在中國境內(nèi)設(shè)立的中外合資經(jīng)營企業(yè)、中外合作經(jīng)營企業(yè)和外資企業(yè)；外國企業(yè)，是指在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所，從事生產(chǎn)、經(jīng)營和雖未設(shè)立機構(gòu)、場所，而有來源于中國境內(nèi)所得的外國公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟組織。

(三)新企業(yè)所得稅法對納稅人的規(guī)定

新《企業(yè)所得稅法》第一條規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)，企業(yè)和其他取得收入的組織（以下統(tǒng)稱企業(yè)）為企業(yè)所得稅的納稅人，依照本法的規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)不適用本法。

二、稅率

(一)內(nèi)資企業(yè)所得稅對稅率的規(guī)定

現(xiàn)行《企業(yè)所得稅暫行條例》第三條規(guī)定，納稅人應(yīng)納稅額，按應(yīng)納稅所得額計算，稅率為33%。

(二)外資企業(yè)所得稅對稅率的規(guī)定

現(xiàn)行《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》第五條規(guī)定，外商投資企業(yè)的企業(yè)所得稅和外國企業(yè)就其在中國境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營的機構(gòu)、場所的所得應(yīng)納的企業(yè)所得稅，按應(yīng)納稅的所得額計算，稅率為30%；地方所得稅，按應(yīng)納稅的所得額計算，稅率為3%。

(三)新企業(yè)所得稅法對稅率的規(guī)定

新《企業(yè)所得稅法》第四條規(guī)定，企業(yè)所得稅的稅率為25%。非居民企業(yè)在中國境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所的，或雖設(shè)立機構(gòu)、場所但取得的所得與其所設(shè)機構(gòu)、場所無實際聯(lián)系的，應(yīng)就其來源于中國境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅，適用稅率為20%。

   三、應(yīng)納稅所得額

(一)內(nèi)資企業(yè)所得稅對應(yīng)納稅所得額的規(guī)定

現(xiàn)行《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，中華人民共和國境內(nèi)的企業(yè)，除外商投資企業(yè)和外國企業(yè)外，應(yīng)當(dāng)就其生產(chǎn)、經(jīng)營所得和其他所得，依照本條例繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營所得和其他所得，包括來源于中國境內(nèi)、境外的所得。

納稅人每一納稅年度的收入總額減去準(zhǔn)予扣除項目后的余額為應(yīng)納稅所得額。納稅人的收入總額包括：①生產(chǎn)、經(jīng)營收入；②財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入；③利息收入；④租賃收入；⑤特許權(quán)使用費收入；⑥股息收入；⑦其他收入。

(二)外資企業(yè)所得稅對應(yīng)納稅所得額的規(guī)定

現(xiàn)行《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》規(guī)定，中華人民共和國境內(nèi)的外商投資企業(yè)和外國企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營所得和其他所得，依照本法的規(guī)定繳納所得稅。外商投資企業(yè)的總機構(gòu)設(shè)在中國境內(nèi)，就來源于中國境內(nèi)、境外的所得繳納所得稅。外國企業(yè)就來源于中國境內(nèi)的所得繳納所得稅。

外商投資企業(yè)和外國企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營的機構(gòu)、場所每一納稅年度的收入總額，減除成本、費用以及損失后的余額，為應(yīng)納稅的所得額。

(三)新企業(yè)所得稅法對應(yīng)納稅所得額的規(guī)定

新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，居民企業(yè)應(yīng)當(dāng)就其來源于中國境內(nèi)、境外的所得繳納企業(yè)所得稅。非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的，應(yīng)當(dāng)就其所設(shè)機構(gòu)、場所取得的來源于中國境內(nèi)的所得，以及發(fā)生在中國境外但與其所設(shè)機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的所得，繳納企業(yè)所得稅。非居民企業(yè)在中國境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所的，或者雖設(shè)立機構(gòu)、場所但取得的所得與其所設(shè)機構(gòu)、場所沒有實際聯(lián)系的，應(yīng)當(dāng)就其來源于中國境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅。

企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額。收入總額包括：①銷售貨物收入；②提供勞務(wù)收入；③轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入；④股息、紅利等權(quán)益性投資收益；⑤利息收入；⑥租金收入；⑦特許權(quán)使用費收入；⑧接受捐贈收入；⑨其他收入。不征稅收入有：①財政撥款；②依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金；③國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。

   四、扣除項目

(一)內(nèi)資企業(yè)所得稅對扣除的規(guī)定

1.準(zhǔn)予扣除的項目。現(xiàn)行《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，計算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予扣除的項目，是指與納稅人取得收入有關(guān)的成本、費用和損失。下列項目，按照規(guī)定的范圍、標(biāo)準(zhǔn)扣除：①納稅人在生產(chǎn)、經(jīng)營期間，向金融機構(gòu)借款的利息支出，按照實際發(fā)生數(shù)扣除；向非金融機構(gòu)借款的利息支出，不高于按照金融機構(gòu)同類、同期貸款利率計算的數(shù)額以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除。②納稅人支付給職工的工資，按照計稅工資扣除。③納稅人的職工工會經(jīng)費、職工福利費、職工教育經(jīng)費，分別按照計稅工資總額的2%、14%、1.5%計算扣除。④納稅人用于公益、救濟性的捐贈，在年度應(yīng)納稅所得額3%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除。

2.不得扣除的項目?，F(xiàn)行《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，在計算應(yīng)納稅所得額時，下列項目不得扣除：①資本性支出；②無形

資產(chǎn)受讓、開發(fā)支出；③違法經(jīng)營的罰款和被沒收財物的損失；④各項稅收的滯納金、罰金和罰款；⑤自然災(zāi)害或者意外事故損失有賠償?shù)牟糠?；⑥超過國家規(guī)定允許扣除的公益、救濟性捐贈，以及非公益、救濟性的捐贈；⑦各種贊助支出；⑧與取得收入無關(guān)的其他各項支出。

(二)新企業(yè)所得稅法對扣除的規(guī)定

1.準(zhǔn)予扣除的項目。新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。①企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12％以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。②在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)按照規(guī)定計算的固定資產(chǎn)折舊，準(zhǔn)予扣除。③計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)按照規(guī)定計算的無形資產(chǎn)攤銷費用，準(zhǔn)予扣除。④在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)發(fā)生的有關(guān)長期待攤費用，按照規(guī)定攤銷的，準(zhǔn)予扣除。

2.不得扣除的項目。新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，在計算應(yīng)納稅所得額時，下列支出不得扣除：①向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資收益款項；②企業(yè)所得稅稅款；③稅收滯納金；④罰金、罰款和被沒收財物的損失；⑤本法第九條規(guī)定以外的捐贈支出；⑥贊助支出；⑦未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出；⑧與取得收入無關(guān)的其他支出。

五、稅收優(yōu)惠

(一)內(nèi)資企業(yè)所得稅對稅收優(yōu)惠的規(guī)定

現(xiàn)行《企業(yè)所得稅暫行條例》第八條規(guī)定，對下列納稅人，實行稅收優(yōu)惠政策：①民族自治地方的企業(yè)，需要照顧和鼓勵的，經(jīng)省級人民政府批準(zhǔn)，可以實行定期減稅或者免稅；②法律、行政法規(guī)和國務(wù)院有關(guān)規(guī)定給予減稅或者免稅的企業(yè)，依照規(guī)定執(zhí)行。

(二)外資企業(yè)所得稅對稅收優(yōu)惠的規(guī)定

現(xiàn)行《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策主要有：①設(shè)在經(jīng)濟特區(qū)的外商投資企業(yè)和設(shè)在經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。②設(shè)在沿海經(jīng)濟開放區(qū)等地區(qū)的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，減按24%的稅率征收企業(yè)所得稅。③屬于能源、交通、港口、碼頭或者國家鼓勵的其他項目的，可以減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。④對生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，經(jīng)營期在10年以上的，從開始獲利的年度起，第1年和第2年免征企業(yè)所得稅，第3年至第5年減半征收企業(yè)所得稅。⑤從事農(nóng)、林、牧業(yè)的外商投資企業(yè)和設(shè)在經(jīng)濟不發(fā)達的邊遠地區(qū)的外商投資企業(yè)，依照規(guī)定享受免稅、減稅待遇期滿后，在以后的10年內(nèi)可以繼續(xù)按應(yīng)納稅額減征15%-30%的企業(yè)所得稅。等等。

 (三)新企業(yè)所得稅法對稅收優(yōu)惠的規(guī)定

1.稅率優(yōu)惠。新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，符合條件的小型微利企業(yè)，減按20％的稅率征收企業(yè)所得稅；國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15％的稅率征收企業(yè)所得稅。

2.免稅收入。新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)的下列收入為免稅收入：①國債利息收入；②符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；③在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；④符合條件的非營利組織的收入。

3.免稅、減稅所得。新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)的下列所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅：①從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項目的所得；②從事國家重點扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項目投資經(jīng)營的所得；③從事符合條件的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目的所得；④符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得。

4.加計扣除。企業(yè)的下列支出，可以在計算應(yīng)納稅所得額時加計扣除：①開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用；②安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業(yè)人員所支付的工資；③創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)從事國家需要重點扶持和鼓勵的創(chuàng)業(yè)投資，可以按投資額的一定比例抵扣應(yīng)納稅所得額；④企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法；⑤企業(yè)綜合利用資源，生產(chǎn)符合國家產(chǎn)業(yè)政策規(guī)定的產(chǎn)品所取得的收入，可以在計算應(yīng)納稅所得額時減計收入；⑥企業(yè)購置用于環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額，可以按一定比例實行稅額抵免。

六、特別納稅調(diào)整

(一)內(nèi)、外資企業(yè)所得稅對納稅調(diào)整的規(guī)定

現(xiàn)行《企業(yè)所得稅暫行條例》和《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》規(guī)定，納稅人與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來，應(yīng)當(dāng)按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價款、費用。不按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價款、費用，而減少其應(yīng)納稅所得額的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)進行合理調(diào)整。

 (二)新企業(yè)所得稅法對納稅調(diào)整的規(guī)定

新企業(yè)所得稅法對納稅調(diào)整的規(guī)定有：①企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整；②企業(yè)可以向稅務(wù)機關(guān)提出與其關(guān)聯(lián)方之間業(yè)務(wù)往來的定價原則和計算方法，稅務(wù)機關(guān)與企業(yè)協(xié)商、確認后，達成預(yù)約定價安排；③企業(yè)不提供與其關(guān)聯(lián)方之間業(yè)務(wù)往來資料，或者提供虛假、不完整資料，未能真實反映其關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來情況的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)依法核定其應(yīng)納稅所得額；④由居民企業(yè)，或者由居民企業(yè)和中國居民控制的設(shè)立在實際稅負明顯低于本法第四條第一款規(guī)定稅率（25%）水平的國家（地區(qū)）的企業(yè)，并非由于合理的經(jīng)營需要而對利潤不作分配或者減少分配的，上述利潤中應(yīng)歸屬于該居民企業(yè)的部分，應(yīng)當(dāng)計入該居民企業(yè)的當(dāng)期收入；⑤企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除；⑥企業(yè)實施其他不具有合理商業(yè)目的的安排而減少其應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。

除了上述六個方面外，新舊企業(yè)所得稅法還有征收管理上的差異：現(xiàn)行《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，內(nèi)資企業(yè)所得稅按年計算，分月或者分季預(yù)繳，月份或者季度終了后15日內(nèi)預(yù)繳，年度終了后4個月內(nèi)匯算清繳；外資企業(yè)所得稅按年計算，分季預(yù)繳，季度終了后15日內(nèi)預(yù)繳，年度終了后5個月內(nèi)匯算清繳，而新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)所得稅按納稅年度計算，分月或者分季預(yù)繳，月份或者季度終了之日起15日內(nèi)，向稅務(wù)機關(guān)報送預(yù)繳企業(yè)所得稅納稅申報表，預(yù)繳稅款，年度終了之日起5個月內(nèi)，向稅務(wù)機關(guān)報送年度企業(yè)所得稅納稅申報表，并匯算清繳。

[參考文獻]

 [1]中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例.1993.12.13.

 [2]中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法.1991.4.9.

篇7

關(guān)鍵詞：會計制度；稅法；差異及協(xié)調(diào)

中圖分類號：F233　文獻標(biāo)志碼：A　文章編號：1673－291X(2009)05－0159－02

一、概述

隨著我國市場經(jīng)濟體制改革的深入發(fā)展及會計體制改革的不斷深入，我國會計制度與稅法的差異表現(xiàn)得越來越明顯。這種差異的存在與我國不同時期的經(jīng)濟體制變革有較大的聯(lián)系。我們知道會計制度是會計工作所要遵循的規(guī)則和程序的總稱，而稅法則是國家法律調(diào)整稅收關(guān)系的法律規(guī)范，因而這兩者在會計實務(wù)工作中必然存在一定的差異。尤其是新的所得稅實行以來，這種差異就更明顯了，據(jù)不完全統(tǒng)計，新的所得稅法與會計制度的差異，相比以前增加了20多處。對于這種差異的存在我們應(yīng)該客觀地分析并加以協(xié)調(diào)，以下將詳細分析這兩者之間差異的表現(xiàn)形式、原因以及協(xié)調(diào)的具體措施。

二、我國會計制度與稅法差異的表現(xiàn)形式

(一)會計制度和稅法在原則規(guī)定上的差異

在基本準(zhǔn)則規(guī)定上，我國的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，企業(yè)的會計核算要以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，即企業(yè)當(dāng)期已經(jīng)實現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生的費用，無論款項是否收付，都應(yīng)該作為當(dāng)期的收入和費用處理。然而，稅法的規(guī)定卻不完全承認權(quán)責(zé)發(fā)生制的適用性，其在企業(yè)的收入確認上傾向于權(quán)責(zé)發(fā)生制，而在費用的確認上卻更傾向于采用收付實現(xiàn)制。例如，在企業(yè)增值稅的賬戶處理時，企業(yè)在明細科目上還必須設(shè)置“應(yīng)交增值稅――進項稅額”、“應(yīng)交增值稅――已交稅金”、“應(yīng)交增值稅――進項稅額轉(zhuǎn)出”等子項目，由此可見，其會計處理并不完全是按照權(quán)責(zé)發(fā)生制確認核算的，是按照收付實現(xiàn)制原則進行的。這正是會計制度和稅法在原則規(guī)定上的差異體現(xiàn)。

(二)會計制度與新稅法已消除的差異

新稅法的施行，加上新會計準(zhǔn)則明年的更大范圍內(nèi)執(zhí)行，這兩者的同時實行不可避免地要加大企業(yè)會計處理與稅法處理的難度。因此，有必要了解新稅法實行前后與會計制度已經(jīng)消除的差異，這將有利于企業(yè)更加明確以往存在的稅法與會計制度差異的影響。新稅法和新會計準(zhǔn)則的實施消除了原先的差異有20多項，比較典型的有：向本企業(yè)職工發(fā)放本企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品、非貨幣性換出存貨、債務(wù)重組償還存貨等，原企業(yè)所得稅法視同銷售、原會計準(zhǔn)則制度不視同銷售，而按新準(zhǔn)則應(yīng)該視同銷售，從而使稅法與會計的差異被消除。

(三)新稅法實施后會計制度與稅法新增的差異以及其在資產(chǎn)要素等項目處理上的差異

新稅法施行后在企業(yè)所得稅核算問題上也產(chǎn)生了新的差異，如新企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)的期末資產(chǎn)計量應(yīng)該應(yīng)用公允價值的方式核算計量，并將公允價值與相關(guān)資產(chǎn)的賬面價值之間的差異計入當(dāng)期損益或者所有者權(quán)益賬戶，但是在新的稅法當(dāng)中并沒有對這方面做出規(guī)定，也就是這種核算方式在稅法上還未得到認可。此外，在資產(chǎn)要素核算上，會計制度和稅法也存在一定的差異，這些差異的存在會影響資產(chǎn)要素的會計核算。例如，會計制度對于固定資產(chǎn)等資產(chǎn)要素的處理強調(diào)加速折舊與提前攤銷資產(chǎn)，而稅法則要加上一些限制性條件。如固定資產(chǎn)折舊，會計上規(guī)定折舊方法、折舊年限和殘值估計、應(yīng)計提折舊的固定資產(chǎn)范圍等企業(yè)可以自主決定，而稅法上卻明確規(guī)定，企業(yè)的會計處理如與稅法規(guī)定不一致，計稅時應(yīng)按稅法規(guī)定調(diào)整；又如待攤費用，會計上規(guī)定如果待攤費用的項目不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益，應(yīng)全部計入當(dāng)期損益，而稅法則強調(diào)要按規(guī)定期限如實攤銷等。這些規(guī)定細節(jié)上的差異會直接影響企業(yè)的會計核算和會計處理方法的選擇。

(四)會計制度和新稅法在權(quán)益、負債、收入等各要素規(guī)定方面表現(xiàn)的主要差異

由于會計制度和稅法在原則規(guī)定上的區(qū)別，進而使得兩者在權(quán)益、負債、收入等各個具體會計項目上的定義、確認方法以及核算方式都存在一定程度上的差別。例如：會計制度上對于收入的確認就明顯和稅法上收入的確認標(biāo)準(zhǔn)不同，使得會計期末企業(yè)要針對收入項目作一系列的納稅調(diào)整；又如在接受資產(chǎn)捐贈、轉(zhuǎn)增資本等權(quán)益核算上，稅法和會計規(guī)定的核算方式和確認標(biāo)準(zhǔn)也存在細節(jié)上的差別。

三、我國會計制度與稅法存在差異的原因

(一)會計制度和稅法各自制定目的的不同是兩者存在差異的直接原因

我國制定的會計制度是為了能夠準(zhǔn)確地反映企業(yè)經(jīng)營狀況以及財務(wù)情況，為企業(yè)管理者、投資人以及相關(guān)信息使用者提供真實和可靠地財務(wù)信息作保障；而稅法制定的目的是保證國家財政收入的穩(wěn)定和效率，利用稅收杠桿進行宏觀調(diào)控，調(diào)節(jié)收入分配。同時，兩者之間又有一定的聯(lián)系，會計制度約束下的企業(yè)會計信息是企業(yè)核算納稅的主要參照依據(jù)，稅法對于會計制度的規(guī)定具有約束和控制作用。

(二)所依據(jù)原則的不同是會計制度和稅法差異存在的前提條件

會計制度所遵循的原則有：謹慎性、實質(zhì)重于形式等，這些會計核算的原則在稅法核算中也是認可的。然而，新稅法在此基礎(chǔ)上又具有一些自身的原則：收入平衡原則、公平原則、客觀原則、行政管理原則等，這些與會計制度核算的基本原則是完全不同的，甚至有時候是相背離的。因此，這些基本原則的差異導(dǎo)致了會計制度和稅法在會計業(yè)務(wù)和會計方法選擇上不可避免地要存在差異。

(三)經(jīng)濟發(fā)展?fàn)顩r是會計制度和稅法產(chǎn)生差異的主要原因

在我國隨著改革開放的不斷發(fā)展，市場經(jīng)濟體制建設(shè)的不斷深入，與企業(yè)會計制度相關(guān)的會計準(zhǔn)則不斷地得到修改和完善，稅法也是如此。從前，在傳統(tǒng)的計劃經(jīng)濟體制下，企業(yè)屬于全民所有，本質(zhì)上是國家的，會計制度體現(xiàn)的也就是國家的財政需要，因而當(dāng)時的會計制度和稅法的目標(biāo)是完全一致的。當(dāng)前多種經(jīng)濟成分的存在和發(fā)展，企業(yè)代表的不再僅僅是國家的需要了，企業(yè)和國家之間的利益目標(biāo)存在差異，這是經(jīng)濟水平發(fā)展的結(jié)果，也是導(dǎo)致會計制度和稅法出現(xiàn)差異的主要原因。

四、我國會計制度與稅法差異的協(xié)調(diào)

由前面的原因分析可知，當(dāng)前我國會計制度和新稅法存在差異是由經(jīng)濟發(fā)展水平所決定的，是一種必然的現(xiàn)象。經(jīng)濟發(fā)展中在制定會計制度時考慮給予企業(yè)更多自主理財權(quán)的同時，也應(yīng)該考慮國家財政收入的需要。所以，當(dāng)前正確協(xié)調(diào)好新企業(yè)會計制度和新稅法之間的差異對于企業(yè)和國家來說都具有重要的意義。

(一)加強部門間的溝通，明確會計制度和新稅法法規(guī)各自調(diào)整的范圍

我國的會計制度制定部門為財政部，而稅法的制定部門為國家稅務(wù)總局。因而在各個制定法規(guī)時兩個部門間應(yīng)該加強溝通，盡量使得財政部門制定出來的會計制度不僅能夠滿足企業(yè)會計核算的正常要求，同時，也能夠滿足納稅調(diào)整的需要；同樣的稅務(wù)總局制定出來的稅法制度也應(yīng)該盡量在會計制度的合理范圍內(nèi)，盡量使得企業(yè)的納稅調(diào)整工作降到最

低。同時，在具體施行制定工作時兩個部門要加強調(diào)查研究。在密切聯(lián)系企業(yè)實際的基礎(chǔ)上制定會計制度和稅法法規(guī)。在出臺每一個政策法規(guī)前都要充分地思考和準(zhǔn)備，經(jīng)過充分論證并且結(jié)合實際現(xiàn)實情況。

(二)強化會計制度建設(shè)，嚴格會計要素的確認、計量、報告以及處理方法的選擇

企業(yè)會計信息所披露的質(zhì)量受到多重原則的限制，如相關(guān)性、實質(zhì)性等，所以絕對可靠又準(zhǔn)確的會計信息不太現(xiàn)實。因而在實際會計制度規(guī)定中應(yīng)該綜合考慮多方面的需求，強化會計制度建設(shè)時要考慮使得會計信息能夠盡量滿足多方面信息使用者的要求。明確會計制度相關(guān)信息一方面可以通過簡化年度會計報表、利用英特網(wǎng)實現(xiàn)財務(wù)報告的實時監(jiān)控、提高會計信息披露的透明性來著手；另一方面，企業(yè)在做會計要素的確認、計量、報告以及會計處理方法的選擇時，應(yīng)該嚴格按照會計制度及相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定，不能因為臨時的納稅核算而擅自調(diào)整會計處理方法。

(三)完善新稅法相關(guān)內(nèi)容，鼓勵企業(yè)進行合理的納稅籌劃

隨著我國新企業(yè)會計準(zhǔn)則的順利施行，我國的企業(yè)會計制度已經(jīng)越來越國際化了。因此，在這個基礎(chǔ)上稅法相關(guān)內(nèi)容應(yīng)該及時跟上，對于會計制度中規(guī)定的新內(nèi)容，稅法應(yīng)該及時加以規(guī)范，爭取借鑒國際上的先進做法和法規(guī)。在此基礎(chǔ)上，國家應(yīng)該鼓勵企業(yè)積極展開合理的稅務(wù)籌劃，爭取達到企業(yè)里面會計制度和稅收法規(guī)應(yīng)用的共同發(fā)展，在實務(wù)中實現(xiàn)兩者的合理統(tǒng)一、平衡發(fā)展。

(四)具體會計業(yè)務(wù)操作選擇恰當(dāng)?shù)臅嬏幚矸椒ㄒ詤f(xié)調(diào)新會計制度與新稅法

篇8

一、固定資產(chǎn)初始計量與計稅基礎(chǔ)的差異

固定資產(chǎn)的初始計量是指固定資產(chǎn)初始成本的確定。固定資產(chǎn)的成本，是指企業(yè)購建某項固定資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的一切合理、必要的支出。固定資產(chǎn)的取得方式不同，其初始計量方法也各不相同，固定資產(chǎn)的取得方式主要包括購買、自行建造、投資者投入、融資租入、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組和企業(yè)合并等。本文僅以外購、自行建造方式取得的固定資產(chǎn)為例進行比較和分析。

（一）正常信用條件下購買的固定資產(chǎn)，初始計量與計稅基礎(chǔ)相同在正常信用條件下購買的固定資產(chǎn)，會計準(zhǔn)則與所得稅法均規(guī)定以購買價款和支付的相關(guān)稅費以及使該資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項資產(chǎn)的運輸費、裝卸費、安裝費和專業(yè)人員服務(wù)費等支出計價。

（二）超出正常信用條件延期付款取得的固定資產(chǎn)，會計成本小于計稅基礎(chǔ) 購買固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付時，因其具有融資性質(zhì)，會計準(zhǔn)則規(guī)定：固定資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定，實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，除按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號―借款費用》應(yīng)予資本化的以外，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)計入當(dāng)期損益。所得稅法規(guī)定：資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)指企業(yè)取得該項資產(chǎn)時，以實際發(fā)生的支出作為歷史成本計價。由此可見，固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)不按現(xiàn)值計價，不對支付價款折現(xiàn)。

（三）自行建造的固定資產(chǎn)，初始計量與計稅基礎(chǔ)相同 會計準(zhǔn)則規(guī)定：自行建造固定資產(chǎn)的成本，由建造該項資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成，包括工程物資成本、人工成本、交納的相關(guān)稅費、應(yīng)予資本化的借款費用以及應(yīng)分攤的間接費用等。所建造的固定資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)，但尚未辦理竣工決算的，應(yīng)當(dāng)自達到預(yù)定可使用狀態(tài)之日起，根據(jù)工程預(yù)算、造價或者工程實際成本等，按估計的價值轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)，待辦理了竣工決算手續(xù)后，再按實際成本調(diào)整原來的暫估價值。

所得稅法規(guī)定：自行建造的固定資產(chǎn)，以竣工結(jié)算前發(fā)生的支出為計稅基礎(chǔ)。由此可見，對于已達到預(yù)定可使用狀態(tài)而尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn)，雖然暫估價值與計稅基礎(chǔ)不同，但最終還是以竣工決算的成本進行計量。

二、固定資產(chǎn)后續(xù)計量與稅法的差異

固定資產(chǎn)在持有期間進行后續(xù)計量時，由于會計與稅收規(guī)定就固定資產(chǎn)折舊、減值準(zhǔn)備的提取等處理的不同，可能造成固定資產(chǎn)的賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異。會計準(zhǔn)則規(guī)定：固定資產(chǎn)折舊，是指在固定資產(chǎn)使用壽命內(nèi)，按照規(guī)定的方法對應(yīng)計折舊額進行系統(tǒng)分攤。所得稅法規(guī)定：固定資產(chǎn)折舊是指固定資產(chǎn)按稅法規(guī)定的折舊年限、折舊方法確定每一納稅年度允許在所得稅前扣除的折舊。影響固定資產(chǎn)折舊的因素有：折舊范圍、折舊基數(shù)、折舊年限、預(yù)計凈殘值、折舊方法、會計估計變更等。由于會計目標(biāo)和稅收職能的不同，致使上述因素均存在著較大差異。

（一）折舊范圍的差異會計準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)應(yīng)對所有的固定資產(chǎn)（包括融資租入的固定資產(chǎn)）計提折舊，但是已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨計價入賬的土地除外。所得稅法規(guī)定：已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨估價作為固定資產(chǎn)入賬的土地不得計提折舊；房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)、以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)、以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)、與經(jīng)營活動無關(guān)的固定資產(chǎn)和其他不得計算折舊扣除的固定資產(chǎn)也不得計算折舊扣除。

（二）估價入賬固定資產(chǎn)調(diào)整原價的差異 固定資產(chǎn)折舊基數(shù)在會計和稅法中分別指固定資產(chǎn)初始計量和計稅基礎(chǔ)。固定資產(chǎn)折舊基數(shù)扣除凈殘值后的差額為折舊總額。企業(yè)以各種方式取得的固定資產(chǎn)，初始確認時按照會計準(zhǔn)則規(guī)定確定的入賬價值基本上是被稅法認可的，即取得時其賬面價值一般等于計稅基礎(chǔ)；但是有些情況下也會存在差異。

會計準(zhǔn)則規(guī)定：已達到預(yù)定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照估計價值確定其成本并計提折舊，待辦理竣工決算后再按實際成本調(diào)整原來的暫估價值，但不需要調(diào)整原已計提的折舊。由于企業(yè)所得稅是按年計算的，因此必須準(zhǔn)確計算每一納稅年度的應(yīng)納稅所得額。所得稅法規(guī)定：企業(yè)少計或者多計前期應(yīng)納稅所得額，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)檢查確認應(yīng)當(dāng)計算應(yīng)補交或者應(yīng)退的稅款。企業(yè)因按實際竣工決算價值調(diào)整原暫估價或發(fā)現(xiàn)原計價有錯誤等原因調(diào)整固定資產(chǎn)價值，導(dǎo)致以前年度少計折舊的，應(yīng)相應(yīng)調(diào)減原所屬年度的應(yīng)納稅所得額，相應(yīng)多交的稅額可抵頂以后年度應(yīng)交的所得稅；企業(yè)因按實際竣工決算價值調(diào)整原暫估價或發(fā)現(xiàn)原計價有錯誤等原因調(diào)整固定資產(chǎn)價值，導(dǎo)致以前年度多計折舊的，應(yīng)相應(yīng)調(diào)增原所屬年度的應(yīng)納稅所得額，并補繳企業(yè)所得稅。

（三）已計提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)，賬面價值小于計稅基礎(chǔ) 《資產(chǎn)減值準(zhǔn)則》規(guī)定：如果固定資產(chǎn)的賬面價值低于其可收回金額的，應(yīng)當(dāng)計提減值準(zhǔn)備。已計提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)在計提折舊時，應(yīng)當(dāng)按照該項固定資產(chǎn)的賬面價值以及尚可使用年限重新計算確定折舊率和折舊額；如果已計提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)價值又得以恢復(fù)，該項固定資產(chǎn)的折舊率和折舊額的確定方法按照固定資產(chǎn)恢復(fù)后的賬面價值，以及尚可使用年限重新計算確定折舊率和折舊額。所得稅法規(guī)定：企業(yè)計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在發(fā)生實質(zhì)性損失前不得在稅前扣除，因此，已計提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)，賬面價值小于計稅基礎(chǔ)。

（四）折舊年限、預(yù)計凈殘值的差異 折舊年限是指固定資產(chǎn)使用壽命，即企業(yè)使用固定資產(chǎn)的預(yù)計期間，或者該固定資產(chǎn)所能生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務(wù)的數(shù)量。會計準(zhǔn)則沒有對固定資產(chǎn)的使用年限做具體規(guī)定，只是要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命，其使用壽命一經(jīng)確定，不得隨意變更。所得稅法雖然也沒有對固定資產(chǎn)的使用年限做具體規(guī)定，但規(guī)定了固定資產(chǎn)折舊的最低年限，如房屋、建筑物為20年；飛機、火車、輪船、機器、機械和其他生產(chǎn)設(shè)備為10年；與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的器具、工具、家具等為5年；飛機、火車、輪船以外的運輸工具為4年；電子設(shè)備為3年。納稅人可以在此基礎(chǔ)上進行選擇。預(yù)計凈殘值是指假定固定資產(chǎn)預(yù)計使用壽命已滿并處于使用壽命終了時的預(yù)期狀態(tài)，企業(yè)目前從該項資產(chǎn)處置中獲得扣除預(yù)計處置費用后的金額。關(guān)于預(yù)計凈殘值，會計準(zhǔn)則和所得稅法的規(guī)定是相同的，均要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的預(yù)計凈殘值，且預(yù)計凈殘值一經(jīng)確定，不得隨意變更。

（五）折舊方法的差異 會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式，合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法。折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法。固定資產(chǎn)的折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。所得稅法規(guī)定：除特別規(guī)定允許加速折舊或一次性折舊的固定資產(chǎn)外，一律采用直線法計算折舊扣除；加速折舊只能采用雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法計算，采取加速折舊計算方法的企業(yè)不得縮短折舊年限。國家稅務(wù)總局于2009年下發(fā)的企業(yè)固定資產(chǎn)加速折舊所得稅處理有關(guān)問題的通知中規(guī)定：企業(yè)擁有并用于生產(chǎn)經(jīng)營的主要或關(guān)鍵的固定資產(chǎn)，由于技術(shù)進步、產(chǎn)品更新?lián)Q代較快或者常年處于強震動、高腐蝕狀態(tài)等原因確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。

（六）折舊年限、預(yù)計凈殘值、折舊方法會計變更的差異 會計準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)至少應(yīng)與每年年度終了，對固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計凈殘值、折舊方法進行復(fù)核。如果固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計凈殘值的預(yù)期數(shù)與原先估計數(shù)有差異的，應(yīng)當(dāng)相應(yīng)調(diào)整固定資產(chǎn)使用壽命、預(yù)計凈殘值。如果與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益預(yù)期實現(xiàn)方式有重大改變的，應(yīng)當(dāng)相應(yīng)改變固定資產(chǎn)的折舊方法。折舊年限、預(yù)計凈殘值、折舊方法的改變，均按照未來適用法進行會計處理。無論會計方法如何改變，計算所得稅時仍應(yīng)按稅法規(guī)定的方法計算折舊扣除。申報所得稅時，只需將本期會計折舊與稅法折舊的差異額進行納稅調(diào)整即可。

（七）折舊年限、預(yù)計凈殘值、折舊方法稅法變更的差異 稅法變更是指稅收政策的調(diào)整。依據(jù)實體從舊原則，從新稅法實施之日起，改按新的方法計算折舊，不調(diào)整以前年度的折舊額和應(yīng)納稅所得額。新稅法規(guī)定的折舊年限、凈殘值、折舊方法等，只適用于2008年1月1日以后新增的固定資產(chǎn)。2007年12月31日前購置的固定資產(chǎn)，仍適用兩稅合并前的折舊政策。企業(yè)應(yīng)按新會計準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定計提折舊，申報所得稅時只需要對本年度會計折舊與稅法折舊的差額，做納稅調(diào)整即可。

篇9

1.公允價值計量準(zhǔn)則中公允價值的定義。我國企業(yè)會計準(zhǔn)則在《國際會計準(zhǔn)則第32號———金融工具：列報》的基礎(chǔ)上，將公允價值定義為“在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~”。公允價值計量準(zhǔn)則在這一定義的基礎(chǔ)上進一步調(diào)整為“，市場參與者在計量日發(fā)生的有序交易中，出售一項資產(chǎn)所能收到或者轉(zhuǎn)移一項負債所需支付的價格”。筆者認為，這一調(diào)整具有三重意義：一是準(zhǔn)則制定機構(gòu)已經(jīng)意識到由于信息不對稱的普遍存在，真正熟悉情況的交易雙方在現(xiàn)實生活中很少出現(xiàn)；二是有序交易較之公平交易、市場參與者較之交易雙方、退出價格較之取得成本更能突出市場導(dǎo)向，而非主體導(dǎo)向或交易導(dǎo)向；三是計量日的補充突出了公允價值的動態(tài)屬性。該定義表明，公允價值是市場參與者、計量日和有序交易三個條件同時具備時資產(chǎn)或負債的退出價格。在三個條件中，“市場”和“有序交易”是相關(guān)聯(lián)的，因為市場成熟度主要通過市場競爭度、市場有序度、市場運行機制的靈活度，以及市場的操作成本等方面來評價。而市場有序度主要是指受市場內(nèi)部運行規(guī)律制約的市場運行的有序性，有序交易則意味著市場運行中各經(jīng)濟活動主體（或市場參與者）交易行為的標(biāo)準(zhǔn)化、規(guī)范化和合理化。舉例而言，目前美國及歐洲官員已著手調(diào)查蘋果及五大出版商是否聯(lián)手哄抬電子圖書價格，阻撓亞馬遜等對手提供更便宜的電子圖書，這種不利于市場競爭的行為使消費者不得不為最暢銷的電子圖書多掏33%~50%的錢?！笆袌觥焙汀坝嬃咳铡笔窍嚓P(guān)聯(lián)的，因為這里的市場指的是“當(dāng)前”市場，而且是“當(dāng)前”主要市場或“當(dāng)前”最有利的市場，這就意味著“計量日”不會停留在某一特定的時點，而是一種狀態(tài)，而且永遠是“當(dāng)前”的狀態(tài)。這也是公允價值與其他計量屬性（歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值等）最根本的區(qū)別。如果說其他計量屬性是一種靜態(tài)的計量（現(xiàn)在發(fā)生、現(xiàn)在重置、現(xiàn)在處置或未來折現(xiàn)），那么公允價值就是一種動態(tài)的計量。也正因如此，公允價值計量才有持續(xù)的公允價值計量（指其他相關(guān)會計準(zhǔn)則要求或者允許企業(yè)在每個資產(chǎn)負債表日持續(xù)以公允價值進行的計量，例如對交易性金融資產(chǎn)公允價值的計量）和非持續(xù)的公允價值計量（指其他相關(guān)會計準(zhǔn)則要求或者允許企業(yè)在特定情況下的資產(chǎn)負債表日以公允價值進行的計量，例如對持有待售的非流動資產(chǎn)公允價值的計量）之分?！坝行蚪灰住焙汀坝嬃咳铡笔窍嚓P(guān)聯(lián)的，因為沒有交易，也就沒有需要計量的資產(chǎn)或負債了；沒有有序交易，也就沒有必要運用公允價值進行計量了。公允價值計量準(zhǔn)則不再強調(diào)資產(chǎn)或負債本身，而突出了“市場參與者”、“計量日”和“有序交易”三個條件的同時具備，資產(chǎn)或負債不過是市場參與者進行交易的載體而已。正因如此，公允價值計量準(zhǔn)則引入了“計量單元”概念，即資產(chǎn)或負債以單獨或者組合方式進行計量的最小單位。計量單元可以是單項資產(chǎn)或負債，例如一項金融工具或者一項非金融資產(chǎn)；也可以是資產(chǎn)組、負債組或者資產(chǎn)和負債的組合，例如《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號———資產(chǎn)減值》規(guī)范的資產(chǎn)組、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號———企業(yè)合并》規(guī)范的業(yè)務(wù)等。另外，公允價值計量準(zhǔn)則要求企業(yè)以公允價值計量相關(guān)資產(chǎn)或負債時，應(yīng)當(dāng)考慮該資產(chǎn)或負債的特征“。市場參與者”在計量日對該資產(chǎn)或負債進行定價時考慮的特征包括資產(chǎn)狀況及所在位置、對資產(chǎn)出售或者使用的限制等。同時，公允價值計量準(zhǔn)則在IFRS13的基礎(chǔ)上，提出了以“最佳用途”作為確定非金融資產(chǎn)公允價值的基礎(chǔ)“。最佳用途”是針對“市場參與者”而言的，不同的市場參與者對資產(chǎn)或負債的用途不盡相同，正所謂“你的垃圾也許是我的財富”。

2.企業(yè)所得稅法中對公允價值的規(guī)定及其與公允價值計量準(zhǔn)則的區(qū)別。2007年3月16日，我國頒布了新《企業(yè)所得稅法》，并于同年12月6日頒布了《企業(yè)所得稅法實施條例》（以下簡稱“實施條例”）。實施條例第十三條規(guī)定，公允價值是指按照市場價格確定的價值。該定義的側(cè)重點在于計量日的“市場價格”。《企業(yè)所得稅法》第六條及實施條例第十三條規(guī)定，接受捐贈收入為非貨幣性收入，應(yīng)當(dāng)按照公允價值確定收入。實施條例第十二條規(guī)定，股票股利應(yīng)當(dāng)按照公允價值確定收入。實施條例第二十五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，稅法應(yīng)當(dāng)分解為按公允價值銷售和購進兩筆業(yè)務(wù)進行處理。實施條例第七十一條規(guī)定，通過支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費為成本。但是，實施條例第五十六條卻規(guī)定，企業(yè)的各項資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期待攤費用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本(企業(yè)取得該項資產(chǎn)時實際發(fā)生的支出)為計稅基礎(chǔ)。企業(yè)持有各項資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。由此可見，稅法更偏好歷史成本，即資產(chǎn)或負債已經(jīng)在一個真實的買方和一個真實的賣方之間形成了一個真實的價格，如果這個價格恰好又是按照當(dāng)時的市場價格確定的，這就是稅法意義上的公允價值。而且，稅法很謹慎地規(guī)定，只有在取得非貨幣性資產(chǎn)又沒有或不需要支付相應(yīng)對價的貨幣資產(chǎn)時才采用公允價值計量。如前所述，會計意義上的公允價值是出于計量“退出價格”而非“買入價格”的目的，即資產(chǎn)或負債將要在一個假定的買方和一個假定的賣方之間形成一個假定的價格。這個假定的價格被稱為“輸入值”，公允價值計量準(zhǔn)則要求最先使用第一層次輸入值，其次使用第二層次輸入值，最后使用第三層次輸入值。第一層次輸入值是在計量日能夠取得的相同資產(chǎn)或負債在活躍市場（指相關(guān)資產(chǎn)或負債交易量及頻率足以持續(xù)提供定價信息的市場）上未經(jīng)調(diào)整的報價；第二層次輸入值是除第一層次輸入值外相關(guān)資產(chǎn)或負債直接或間接可觀察的輸入值；第三層次輸入值是相關(guān)資產(chǎn)或負債的不可觀察輸入值。這種符合會計思維的規(guī)定與稅法的“實際發(fā)生”原則背道而馳。

二、公允價值計量方面準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法的差異

1.目標(biāo)不同是差異產(chǎn)生的根源。會計的目標(biāo)，主要是通用財務(wù)報表的目標(biāo)，是為財務(wù)報表的使用者特別是投資者、債權(quán)人等提供決策相關(guān)信息，而公允價值相比其他計量屬性而言在金融資產(chǎn)計價等方面更具相關(guān)性。而制定稅法的總目標(biāo)是規(guī)范稅收分配秩序，保證國家財政收入的實現(xiàn)，通過公平稅負為企業(yè)創(chuàng)造平等競爭的外部環(huán)境，并運用稅收這一經(jīng)濟杠桿調(diào)節(jié)經(jīng)濟活動的運行。由此可見，公允價值計量準(zhǔn)則的決策有用目標(biāo)與所得稅法的兼顧公平與效率目標(biāo)存在著明顯的差異。前者屬于微觀范疇，后者屬于宏觀領(lǐng)域，目標(biāo)的不同勢必帶來職能上的差異。

2.職能不同使兩者漸行漸遠。會計的基本職能包括反映（提供會計信息，這是其最基本的職能）和監(jiān)督（根據(jù)所提供的信息進行會計監(jiān)督）。稅法具有財政職能，即通過聚集財富滿足政府提供公共產(chǎn)品所需的物質(zhì)，這是其最基本的職能；經(jīng)濟職能，即通過稅收制度調(diào)節(jié)個人、企業(yè)和社會的經(jīng)濟活動；監(jiān)督職能，即通過稅收監(jiān)督約束納稅人的經(jīng)濟行為，使之符合國家的政治要求。由此可見，公允價值計量準(zhǔn)則對反映職能的強化（能夠為信息使用者提供更相關(guān)的會計信息）與所得稅法的財政、經(jīng)濟和監(jiān)督等職能差異顯著。前者將作用于企業(yè)及其信息使用者，后者涉及企業(yè)利益與國家利益的分配。職能的不同勢必帶來稅法和會計的差異。

3.基礎(chǔ)不同讓稅會分離成為必然。會計以權(quán)責(zé)發(fā)生制作為確認、計量、記錄和報告的基礎(chǔ)；企業(yè)所得稅法主要以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)，或者說主要以現(xiàn)金利潤而不是紙上利潤為基礎(chǔ)，對納稅人的應(yīng)稅收入進行強制征收。這也是會計利潤與應(yīng)納稅所得額不同，往往要進行納稅調(diào)整的直接原因。此次公允價值計量準(zhǔn)則引入不同層次的“輸入值”概念，并強調(diào)公允價值的級次取決于估值技術(shù)的輸入值，而不是估值技術(shù)本身。這種理念將使得會計準(zhǔn)則認定的賬面價值與所得稅法認定的計稅基礎(chǔ)更加不同。

三、公允價值計量準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法的協(xié)調(diào)

1.目標(biāo)上的協(xié)調(diào)。會計信息的公允表述是出于對投資者等信息弱勢群體利益的保護，而所得稅法的目標(biāo)是保護納稅人的利益。因為企業(yè)的投資者（特別是權(quán)益投資者）擁有企業(yè)的剩余權(quán)益，是企業(yè)真正意義上的所有者，保護企業(yè)（或納稅人）的利益，就是在保護所有者（或投資者）的利益。對于國有企業(yè)而言，主要投資者就是國家，此時，國家利益、企業(yè)（納稅人）利益和投資者利益高度一致；對于非國有企業(yè)而言，就涉及國家利益、企業(yè)（納稅人）利益和投資者利益之間的博弈問題。投資者是資本市場存在的基礎(chǔ)，投資者的信心增強了，資本市場才能穩(wěn)定發(fā)展，而這種信心又來自于現(xiàn)實中投資者利益的保護。當(dāng)投資者利益受到良好保護的時候，他們就會“心甘情愿”地將更多的資金投入資本市場和上市公司，從而促使資本市場不斷成熟、有效，資本市場的不斷成長將對深化我國市場經(jīng)濟體制改革具有重大意義。因此，國家利益、企業(yè)（納稅人）利益和投資者利益實際上是并不矛盾的，是可以協(xié)調(diào)的。公允價值是“真實公允觀”在資產(chǎn)或負債計價方面的體現(xiàn)“，公允”這個概念難以精確度量，是市場參與者“感受”出來的，究竟是否公允，最終是由法院來判定的。而“公允價值”這一概念原本來自法律，它最早可以追溯到美國1898年史密斯與阿邁斯一案的高等法院判例。在該判例中，高等法院決定投資者應(yīng)予容許按投資財產(chǎn)的公允價值而不是歷史成本來獲得公正的利潤。國家稅務(wù)總局等稅務(wù)主管部門可適當(dāng)借鑒企業(yè)會計準(zhǔn)則的改革經(jīng)驗，及時修訂與公允價值相關(guān)的稅收條款，為公允價值給出嚴格的法律規(guī)定。比如，公允價值計量準(zhǔn)則中關(guān)于“公允價值”的定義突出了“市場參與者”“、計量日”和“有序交易”三個條件的同時具備；而稅法中關(guān)于“公允價值”的定義或強調(diào)“有序交易”，或側(cè)重“計量日的市場價格”，并未將三個方面同時寓于定義之中。筆者認為，這是稅法應(yīng)該向會計準(zhǔn)則借鑒的地方，即擴展和豐富稅法中“公允價值”的內(nèi)涵，給企業(yè)（納稅人）一個明確的計價指南。

2.職能上的協(xié)調(diào)。資產(chǎn)價值不是一個靜態(tài)的、性質(zhì)不變的概念。任何資產(chǎn)的價值都依賴于許多變化的因素，如買賣雙方的力量、總體的經(jīng)濟環(huán)境、資產(chǎn)的潛在用途、評價的時間、資產(chǎn)的區(qū)位等。公允價值計量模式要求隨著計量日的不同，對資產(chǎn)或負債的價值進行實時、動態(tài)的計量。這在一定程度上增強了會計的反映職能，但加大了會計監(jiān)督成本。歷史成本的支持者也認為，公允價值會計潛移默化地制造了有意或無意的偏見，企業(yè)只要稍稍改變估價過程就可有效地操縱盈余，而且很小的改變就能夠產(chǎn)生持續(xù)影響。如果稅收監(jiān)督能夠?qū)Υ诉M行有力的補充，并且借助資產(chǎn)評估等專業(yè)中介機構(gòu)的力量進行監(jiān)督，不但能夠為企業(yè)現(xiàn)在或者潛在的投資者等信息使用者提供更相關(guān)的信息，而且該信息的可靠性亦能得以保證。其實，稅法也正在向協(xié)調(diào)之路邁進。比如實施條例第二十四條規(guī)定，采取產(chǎn)品分成方式取得收入的，按照企業(yè)分得產(chǎn)品的日期確認收入的實現(xiàn)，其收入額按照產(chǎn)品的公允價值確定。這實際上為公允價值計量給出了法律上的強制性規(guī)定。

篇10

【關(guān)鍵詞】會計準(zhǔn)則；稅法；關(guān)聯(lián)方

在會計規(guī)范的發(fā)展初期，會計與稅法幾乎不存在差異，會計基本是是按照稅法的要求進行規(guī)范。但是，隨著經(jīng)濟發(fā)展，會計與稅法的不同作用越來越明顯，也使得會計與稅法的分離成為不可避免的趨勢。本文以關(guān)聯(lián)方及其交易為例，分析關(guān)聯(lián)方定義、關(guān)聯(lián)方交易的會計和稅務(wù)處理方面，現(xiàn)行會計準(zhǔn)則與稅法的規(guī)定存在的較大差異，這對會計與稅務(wù)的實務(wù)工作者具有重要意義。

一、關(guān)聯(lián)方定義的比較

我國2006年的企業(yè)會計準(zhǔn)則，明確提出了關(guān)聯(lián)方認定的基本標(biāo)準(zhǔn)，即：一方控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊懀约皟煞交騼煞揭陨鲜芤环娇刂?、共同控制或重大影響的，?gòu)成關(guān)聯(lián)方。在很多情況下，兩方或多方是否構(gòu)成關(guān)聯(lián)方，需視具體情況而定。會計準(zhǔn)則對關(guān)聯(lián)方的認定提出了三條標(biāo)準(zhǔn)，即“控制”、“共同控制”、“重大影響”?？刂剖侵赣袡?quán)決定一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益。共同控制是指按照合同約定對某項經(jīng)濟活動所共有的控制，僅在與該項經(jīng)濟活動相關(guān)的重要財務(wù)和經(jīng)營決策需要分享控制權(quán)的投資方一致同意時存在。當(dāng)一方擁有有另一方20%或以上至50%表決權(quán)資本時，一般認為對被投資單位具有重大影響。在關(guān)聯(lián)方的內(nèi)容上，會計準(zhǔn)則涉及的關(guān)聯(lián)方有：該企業(yè)的母公司；該企業(yè)的子公司；與該企業(yè)受同一母公司控制的其他企業(yè)；對該企業(yè)實施共同控制的投資方；對該企業(yè)施加重大影響的投資方；該企業(yè)的合營企業(yè)；該企業(yè)的聯(lián)營企業(yè)；該企業(yè)的主要投資者個人及與其關(guān)系密切的家庭成員；該企業(yè)或其母公司的關(guān)鍵管理人員及與其關(guān)系密切的家庭成員；該企業(yè)主要投資者個人、關(guān)鍵管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員控制、共同控制或施加重大影響的其他企業(yè)。

我國的企業(yè)所得稅稅法并沒有專門定義關(guān)聯(lián)方，僅以舉例的形式來說明關(guān)聯(lián)企業(yè)，即：關(guān)聯(lián)企業(yè)，是指與企業(yè)有以下關(guān)系之一的公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟組織：在資金、經(jīng)營、購銷等方面，存在直接或間接的擁有或者控制關(guān)系；直接或間接地同為第三者擁有或者控制；其他在利益上相關(guān)聯(lián)的關(guān)系?？梢钥闯?，與會計準(zhǔn)則使用的關(guān)聯(lián)方概念不同，稅法使用的是關(guān)聯(lián)企業(yè)概念，沒有將個人以及事業(yè)單位、社會團體涵蓋在內(nèi)，范圍偏窄，不利于稅收監(jiān)管。

與會計準(zhǔn)則更強調(diào)實質(zhì)重于形式不同，稅法在界定控制、共同控制和重大影響時，主要以持股比例進行確定，且持股比例的標(biāo)準(zhǔn)與會計準(zhǔn)則的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)略有差異。稅法規(guī)定的關(guān)聯(lián)方，是指相互間直接或間接持有其中一方的股份總和達到25%或以上的；直接或間接地同為第三者擁有或者控制股份達到25%或以上的；企業(yè)與另一企業(yè)之間借貸資金占企業(yè)自有資金50%或以上，或者企業(yè)借貸資金總額的10%是由另一企業(yè)擔(dān)保；企業(yè)的董事或經(jīng)理等高級管理人員一半以上或有一名常務(wù)理事是由另一企業(yè)所委派的；企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動必須由另一企業(yè)提供特許權(quán)力才能正常進行；企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營購進原材料、零配件等由另一企業(yè)控制或供應(yīng)；企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品或商品由另一企業(yè)控制；對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營、交易具有實際控制的其他利益上的關(guān)聯(lián)關(guān)系，包括家屬、親屬關(guān)系等。從關(guān)聯(lián)方的內(nèi)容上看，會計準(zhǔn)則與稅法有以下方面的差異：稅法所指的股份是否包括非表決權(quán)股份沒有明確說明；對于控制股份沒有達到25%但實際上具有重大影響的企業(yè)是否應(yīng)視為關(guān)聯(lián)企業(yè)，稅法沒有解釋；會計準(zhǔn)則規(guī)定當(dāng)一方擁有另一方20%或以上的表決權(quán)資本時一般對被投資企業(yè)具有重大影響，可認定為關(guān)聯(lián)方，而稅法認為應(yīng)該擁有25%或以上，才視為關(guān)聯(lián)企業(yè)；會計準(zhǔn)則沒有把借貸資金比例當(dāng)作認定關(guān)聯(lián)方的標(biāo)準(zhǔn)，而稅法有此規(guī)定；會計準(zhǔn)則和稅法均未考慮潛在關(guān)聯(lián)方。

二、關(guān)聯(lián)方交易類型的比較

我國2006年的企業(yè)會計準(zhǔn)則發(fā)講解指出，凡是關(guān)聯(lián)方之間轉(zhuǎn)移資源、勞務(wù)或義務(wù)的行為，不論是否收取價款，均認定為關(guān)聯(lián)方交易。會計準(zhǔn)則認定的關(guān)聯(lián)方類型通常包括以下各項：購買或銷售商品；購買或銷售商品以外的其他資產(chǎn)；提供或接受勞務(wù)；擔(dān)保；提供資金（貸款或股權(quán)投資）；；研究與開發(fā)項目的轉(zhuǎn)移；許可協(xié)議；代表企業(yè)或由企業(yè)代表另一方進行債務(wù)結(jié)算；關(guān)鍵管理人員薪酬。稅法規(guī)定的關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來的類型及其內(nèi)容主要包括：有形財產(chǎn)的購銷、轉(zhuǎn)讓和使用，包括房屋建筑物、交通工具、機器設(shè)備、工具、商品（產(chǎn)品）等有形財產(chǎn)的購銷、轉(zhuǎn)讓和租賃業(yè)務(wù)；無形財產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓和使用，包括土地使用權(quán)、版權(quán)（著作權(quán)）、商標(biāo)、牌號、專利和專有技術(shù)等特許權(quán)、工業(yè)品外觀設(shè)計或?qū)嵱眯滦偷裙I(yè)產(chǎn)權(quán)的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓和使用權(quán)的提供業(yè)務(wù)；融通資金，包括各類長短期資金拆借和擔(dān)保、有價證券的買賣及各類計息預(yù)付款和延期付款等業(yè)務(wù)；提供勞務(wù)，包括市場調(diào)查、行銷、管理、行政事務(wù)、技術(shù)服務(wù)、維修、設(shè)計、咨詢、、科研、法律、會計事務(wù)等服務(wù)的提供等。

通過比較，可以發(fā)現(xiàn)會計準(zhǔn)則與稅法在關(guān)聯(lián)方交易及認定方面存在以下差異：稅法將關(guān)聯(lián)方交易確定為關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來，將非業(yè)務(wù)往來排除在關(guān)聯(lián)方交易之外，而對于什么是業(yè)務(wù)往來，卻沒有明確；會計準(zhǔn)則將關(guān)鍵管理人員的報酬作為關(guān)聯(lián)交易的一種類型，而稅法未將此列為關(guān)聯(lián)交易；稅法更多地關(guān)注企業(yè)之問是否按照公平交易價格和營業(yè)常規(guī)進行業(yè)務(wù)往來，這對于稅收監(jiān)管具有及其重要的意義，而這一點是會計準(zhǔn)則所不具備的；會計準(zhǔn)則在認定關(guān)聯(lián)方交易時，考慮到了實質(zhì)重于形式原則和重要性原則，稅法卻沒有提及實質(zhì)重于形式原則，而這一原則也應(yīng)是稅收監(jiān)管中應(yīng)該把握的一個重要原則。

三、關(guān)聯(lián)方交易定價的比較

我國2006年的企業(yè)會計準(zhǔn)則沒有專門提到關(guān)聯(lián)方交易的定價問題，但根據(jù)財政部的《關(guān)聯(lián)方之間出售資產(chǎn)等有關(guān)會計處理問題暫行規(guī)定》，上市公司與關(guān)聯(lián)方之間的交易，如果沒有確鑿證據(jù)表明交易價格是公允的，對顯失公允的交易價格部分；一律不得確認為當(dāng)期利潤，應(yīng)當(dāng)作為資本公積處理，在“資本公積”科目下單獨設(shè)置“關(guān)聯(lián)交易差價”明細科目進行核算，這部分差價不得用于轉(zhuǎn)增資本或彌補虧損。稅法對關(guān)聯(lián)方交易定價做出如下規(guī)定，納稅人可以向主管稅務(wù)機關(guān)提出與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來的定價原則和計算方法，主管稅務(wù)機關(guān)審核、批準(zhǔn)后，與納稅人預(yù)先約定有關(guān)定價事項，監(jiān)督納稅人執(zhí)行。

通過比較分析，會計準(zhǔn)則與稅法在關(guān)聯(lián)方交易定價上主要存在以下差異。對關(guān)聯(lián)方之間承擔(dān)債務(wù)和費用問題，會計上將關(guān)聯(lián)方之間一方為另一方承擔(dān)的債務(wù)（非債務(wù)重組）計入營業(yè)外支出；被承擔(dān)方應(yīng)按承擔(dān)方實際為其承擔(dān)的債務(wù)計人資本公積。將關(guān)聯(lián)方之間一方為另一方承擔(dān)的費用計入營業(yè)外支出，被承擔(dān)方按承擔(dān)方實際支付的款項，計入資本公積；而稅法是將承擔(dān)債務(wù)和費用的一方發(fā)生的費用視為與取得收入無關(guān)的其他各項支出看待，不得在稅前扣除，將被承擔(dān)債務(wù)和費用的一方所被支付的費用和債務(wù)視為獲得的捐贈收入，應(yīng)計繳所得稅。此外，稅法還規(guī)定關(guān)聯(lián)企業(yè)之間發(fā)生的應(yīng)收款項不得提取壞賬準(zhǔn)備，也不得確認為壞賬（法院已宣判企業(yè)破產(chǎn)的債權(quán)損失除外）；而會計制度規(guī)定，關(guān)聯(lián)方之間只是不能全額計提壞賬準(zhǔn)備。可以部分計提壞賬準(zhǔn)備，如發(fā)生損失也可以列支。

四、關(guān)聯(lián)方披露的比較

我國2006年的企業(yè)會計準(zhǔn)則對于企業(yè)關(guān)聯(lián)方關(guān)系和關(guān)聯(lián)方交易披露的問題區(qū)分母子公司和其它關(guān)聯(lián)方關(guān)系。當(dāng)存在母子關(guān)系時，企業(yè)無論是否發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易，均應(yīng)當(dāng)在附注中披露與母公司和子公司有關(guān)的下列信息：母公司和子公司的名稱；母公司和子公司的業(yè)務(wù)性質(zhì)、注冊地、注冊資本（或?qū)嵤召Y本、股本）及其變化、母公司對該企業(yè)或者該企業(yè)對子公司的持股比例和表決權(quán)比例。對于非母子關(guān)系的關(guān)聯(lián)方，當(dāng)企業(yè)與關(guān)聯(lián)方發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易的，會計準(zhǔn)則還要求在附注中披露該關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)、交易類型及交易要素，交易要素至少包括：交易的金額；未結(jié)算項目的金額、條款和條件，以及有關(guān)提供或取得擔(dān)保的信息；未結(jié)算應(yīng)收項目的壞賬準(zhǔn)備金額；定價政策。會計準(zhǔn)則還規(guī)定關(guān)聯(lián)方交易應(yīng)當(dāng)分別關(guān)聯(lián)以及交易類型予以披露。類型相似的關(guān)聯(lián)方交易，在不影響財務(wù)報表閱讀者正確理解關(guān)聯(lián)方交易對財務(wù)報表影響的情況下，可以合并披露。

相對而言，企業(yè)所得稅稅法的規(guī)定要簡單很多。稅法規(guī)定，納稅人有義務(wù)就其與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來，向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)提供有關(guān)的價格、費用標(biāo)準(zhǔn)等資料。稅務(wù)機關(guān)據(jù)此判斷企業(yè)的關(guān)聯(lián)方交易是否基于市場價格進行，并分析是否需要按照一定的方法進行重新調(diào)整。

通過比較發(fā)現(xiàn)，會計準(zhǔn)則對關(guān)聯(lián)方披露的信息非常豐富，且貫徹了重要性原則，而稅法不管金額大小、關(guān)聯(lián)方類型，均要求披露。

五、結(jié)論

本文從定義、交易類型、交易定價、披露等角度全面比較了企業(yè)會計準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅稅法關(guān)于關(guān)聯(lián)方的差異，這些差異，將不可避免增加納稅人的納稅調(diào)整成本，也將增加會計信息使用者使用財務(wù)報表信息的難度。雖然稅法與會計準(zhǔn)則具有不同目標(biāo)而在具體規(guī)定方面需要有所差異，但是，縮小兩者不必要的差異，對降低企業(yè)會計和納稅工作成本是具有重要意義的。

參考文獻：

[1]財政部.我國企業(yè)會計準(zhǔn)則第36號—關(guān)聯(lián)方披露[S].2006（2）.