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篇1

關(guān)鍵詞：稅務(wù)會計；發(fā)展趨勢

中圖分類號：F23 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

收錄日期：2015年4月23日

一、稅務(wù)會計存在的主要問題

隨著現(xiàn)行稅務(wù)征管改革的深入，特別是近年來稅務(wù)信息化建設(shè)的發(fā)展，現(xiàn)行稅務(wù)會計核算日漸凸顯出與稅務(wù)發(fā)展的不適應(yīng)，嚴(yán)重地滯后于稅務(wù)征管改革，突出表現(xiàn)在以下幾方面：

（一）稅務(wù)會計在會計體系中的地位不明確。按照我國現(xiàn)行會計體系的分類方法，把會計分為企業(yè)會計和預(yù)算會計兩類。一種觀點(diǎn)認(rèn)為，稅務(wù)會計是預(yù)算會計體系的組成部分；一種觀點(diǎn)認(rèn)為，稅務(wù)會計并非預(yù)算會計的組成部分，稅務(wù)會計與預(yù)算會計是并列的關(guān)系。正是這種模糊定位使對稅務(wù)會計的研究無法上升到理論的高度和深度，制約了稅務(wù)會計的進(jìn)一步發(fā)展。

（二）稅務(wù)會計核算功能趨于統(tǒng)計化。從現(xiàn)行稅務(wù)會計核算科目設(shè)置和核算內(nèi)容看，歷次稅務(wù)會計核算改革或會計報表的調(diào)整，都是根據(jù)稅務(wù)政策的變化而變化的，核算內(nèi)容越改越復(fù)雜，核算指標(biāo)和核算體系越來越龐大，也使得稅務(wù)會計核算的信息化舉步維艱。從核算功能看，很多是屬于統(tǒng)計范疇的，會計與統(tǒng)計不分，所需的統(tǒng)計指標(biāo)用會計核算的方式反映和獲取，勢必加大會計核算難度，也不利于稅務(wù)會計職能的發(fā)揮。

（三）現(xiàn)行稅務(wù)會計制度的設(shè)計過于復(fù)雜。會計制度的設(shè)計是圍繞會計目標(biāo)，依據(jù)基本會計法律法規(guī)來進(jìn)行的?，F(xiàn)行稅務(wù)會計制度設(shè)計除了要遵循一般會計法律法規(guī)之外，還要結(jié)合稅務(wù)法律法規(guī)的要求，符合稅務(wù)征管工作的需要來設(shè)計。從現(xiàn)行稅務(wù)會計制度的設(shè)計情況看，存在著會計核算單位設(shè)置層次過多、會計科目設(shè)計繁雜、核算程序不統(tǒng)一等問題。

二、現(xiàn)行稅務(wù)會計核算改革的必要性

（一）稅務(wù)會計是完善國民經(jīng)濟(jì)核算體系、加強(qiáng)國家宏觀調(diào)控的需要。稅法是根據(jù)宏觀經(jīng)濟(jì)政策和經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平來制定的，因而稅法高度地體現(xiàn)了國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求。稅務(wù)會計從財務(wù)會計中分離出來，企業(yè)就可以有較大的自主性，可以在允許的范圍內(nèi)，選擇適合自身的會計處理方法，使其提供的會計信息真實(shí)、客觀、公允地反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，從而有利于各投資者的決策。

（二）健全我國稅制的需要。稅制改革使中國的稅務(wù)體制不斷完善，逐步建立了多稅種、多環(huán)節(jié)、多層次的稅務(wù)調(diào)節(jié)體系，基本上符合稅種健全、稅率合理、稅負(fù)公平的要求，有利于發(fā)揮稅務(wù)征集國家財政收入和發(fā)揮經(jīng)濟(jì)杠桿作用、調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的雙重作用。有時，企業(yè)可能出于自身利益的考慮，會利用稅法的不完善，通過直接調(diào)整會計數(shù)據(jù)、修正某業(yè)務(wù)財務(wù)決策等，實(shí)現(xiàn)其少繳稅的目的。因而，作為納稅義務(wù)人，不論其經(jīng)濟(jì)性質(zhì)、組織形式和經(jīng)濟(jì)范圍，都需要建立統(tǒng)一的稅務(wù)會計，以適應(yīng)依法、合理、準(zhǔn)確納稅的需要。

（三）設(shè)立稅務(wù)會計是完善稅制及稅務(wù)征管的必然選擇。首先，有助于保證國家稅款及時、足額上繳。企業(yè)配置既懂稅法，又精通會計業(yè)務(wù)的專門稅務(wù)會計人員，根據(jù)稅法規(guī)定和生產(chǎn)經(jīng)營情況及時計算、申報納稅，及時、準(zhǔn)確履行納稅義務(wù)；其次，有利于稅制結(jié)構(gòu)的完善。企業(yè)稅務(wù)會計相對獨(dú)立于財務(wù)會計、管理會計之后，企業(yè)稅務(wù)人員能對企業(yè)稅務(wù)資金系統(tǒng)的運(yùn)作情況進(jìn)行潛心研究，有助于國家稅務(wù)人員提高業(yè)務(wù)水平，也能使稅務(wù)部門更容易發(fā)現(xiàn)稅收征管的薄弱環(huán)節(jié)及稅制的不完善之處，從而加速稅收征管向法制化、規(guī)范化、公正化的轉(zhuǎn)化，進(jìn)一步加速稅制完善的進(jìn)程。

（四）設(shè)立稅務(wù)會計是企業(yè)追求自身利益和加強(qiáng)管理的需要。將稅務(wù)會計從財務(wù)會計中分離出來時，企業(yè)可以根據(jù)自身的特點(diǎn)在可供選擇的范圍選擇適合于企業(yè)實(shí)際情況的會計處理程序、方法，從經(jīng)濟(jì)的角度出發(fā)，反映企業(yè)真實(shí)的經(jīng)營成果和財務(wù)狀況，財務(wù)會計人員才可以把主要精力放在加強(qiáng)管理上，減少不必要的煩瑣的核算工作，并適時作出符合企業(yè)利益的、明智的財務(wù)決策。

三、稅務(wù)會計核算改革措施

稅務(wù)會計核算改革的基本思路主要應(yīng)該是：圍繞稅務(wù)資金運(yùn)作過程，建立從稅務(wù)資金產(chǎn)生到入庫、收入與支出相對應(yīng)的核算體系，充分運(yùn)用信息化手段，提取核算的原始資料，進(jìn)行加工、匯總，總括地反映稅務(wù)資金的運(yùn)行、稅務(wù)成本支出規(guī)模和征管效益分析的過程。

（一）人才方面。稅務(wù)會計的最重要目標(biāo)是促進(jìn)企業(yè)生產(chǎn)發(fā)展，提高經(jīng)濟(jì)效益，稅務(wù)會計的業(yè)務(wù)素質(zhì)則是稅務(wù)會計保持旺盛生命力的核心和保證。

（二）法治方面。隨著稅務(wù)會計的誕生，一方面要求企業(yè)用制度的形式規(guī)定稅務(wù)會計必須遵循的準(zhǔn)則，為企業(yè)稅務(wù)會計營造良好的法制環(huán)境；另一方面要求稅務(wù)人員要在有法可依的基礎(chǔ)上，做到有法必依、執(zhí)法必嚴(yán)、違法必究，減少稅務(wù)管理上的人治現(xiàn)象。

（三）核算依據(jù)。隨著納稅申報網(wǎng)絡(luò)化的實(shí)現(xiàn)，依據(jù)電子數(shù)據(jù)處理稅款的上繳、入庫等各項業(yè)務(wù)將是稅務(wù)部門的主要業(yè)務(wù)，因此申報表、稅票等紙質(zhì)核算憑證已失去目前核算憑證的原有功能，將逐步退出會計核算并最終將被各種電子轉(zhuǎn)賬等憑證所取代。根據(jù)國家稅務(wù)總局的規(guī)定，當(dāng)實(shí)行稅銀聯(lián)網(wǎng)電子繳稅系統(tǒng)后，稅務(wù)會計核算稅款征收情況的原始憑證可使用電子數(shù)據(jù)。作為書面資料的電子數(shù)據(jù)和紙質(zhì)資料應(yīng)按國家有關(guān)規(guī)定嚴(yán)格進(jìn)行檔案管理。

（四）組織方面。健全的組織形式是保證企業(yè)稅務(wù)會計工作規(guī)范化、科學(xué)化的必要條件。就我國現(xiàn)狀來看，要設(shè)立企業(yè)稅務(wù)會計，還必須建立注冊稅務(wù)會計師協(xié)會，定期組織稅務(wù)會計資格考試，保證企業(yè)稅務(wù)會計具有一定水準(zhǔn)的執(zhí)業(yè)素質(zhì)；并對稅務(wù)會計運(yùn)行過程中出現(xiàn)的問題進(jìn)行分析和研究，為完善稅務(wù)規(guī)定和企業(yè)決策提供參考。

（五）稅務(wù)會計核算體系。從核算內(nèi)容上看，稅務(wù)資金在性質(zhì)上也有別于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營資金和財政預(yù)算資金，是介于兩者之間的一種特殊存在形態(tài)。同時，在稅務(wù)資金的征收、入庫過程中發(fā)生的成本費(fèi)用又是財政預(yù)算資金的組成部分。這種獨(dú)特的核算內(nèi)容決定了稅務(wù)會計必須實(shí)行有別于現(xiàn)行企業(yè)會計和預(yù)算會計的核算形式，建立獨(dú)立的稅務(wù)會計核算體系。

四、稅務(wù)會計應(yīng)遵循的原則

（一）真票真業(yè)務(wù)。真業(yè)務(wù)是內(nèi)容，其發(fā)生才導(dǎo)致發(fā)票的開具；真票是形式，是記錄經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和事項發(fā)生軌跡的憑據(jù)；真實(shí)的內(nèi)容與完美形式的結(jié)合，才能作為財務(wù)報銷依據(jù)，才兼具貨幣的結(jié)算手段功能，才成為企業(yè)所得稅稅前扣除的必要條件。

（二）會計信息可靠。納稅人必須根據(jù)真實(shí)的交易、事項以及完整、準(zhǔn)確的賬簿記錄等資料進(jìn)行會計核算，不得以虛假的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項或者資料進(jìn)行會計核算；按照國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定的編制基礎(chǔ)、編制依據(jù)、編制原則和方法，編制財務(wù)會計報告。

篇2

1.1稅務(wù)會計與財務(wù)會計矛盾突出。首先，目標(biāo)不同。財務(wù)會計目標(biāo)是向債券人、投資者、管理當(dāng)局及其他相關(guān)的報表使用者揭示企業(yè)的財務(wù)狀況、財務(wù)成果和財務(wù)狀況變動情況，有利于他們的決策。稅務(wù)會計目標(biāo)是依據(jù)稅法，正確計算和繳納稅款，保證公平稅賦，是納稅人向國家和稅務(wù)信息使用者提供企業(yè)稅務(wù)活動真實(shí)準(zhǔn)確的納稅信息，有利于國家稅收。其次，核算基礎(chǔ)不同。財務(wù)會計是以權(quán)責(zé)發(fā)生制為核算基礎(chǔ)，以應(yīng)收、應(yīng)付作為確認(rèn)收入費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)，目的在于正確計量收益。稅務(wù)會計則不同。根據(jù)稅法規(guī)定，稅務(wù)會計是以收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制的結(jié)合為核算基礎(chǔ)，既操作簡便，又可防止納稅人偷稅漏稅行為。最后，會計要素、等式不同。 

1.2缺乏統(tǒng)一規(guī)范的稅務(wù)會計體系。現(xiàn)在的會計制度是在稅制改革之前制定的，對稅務(wù)會計核算要求只在應(yīng)交稅金科目下進(jìn)行了簡單的介紹，然后按各稅種設(shè)置二級科目。如企業(yè)在材料采購時，既要確定采購時的增值稅及材料成本，又要對應(yīng)征消費(fèi)稅的產(chǎn)品計算出稅法規(guī)定的允許扣除的消費(fèi)稅金額。 

1.3稅收法規(guī)與會計制度的問題。一是稅務(wù)會計應(yīng)用不廣。我國部分大型企業(yè)由于稅法、納稅申報的信息需求，在公司財務(wù)部門設(shè)立了專門的稅務(wù)會計。但是99%以上的企業(yè)，尤其是小企業(yè)，目前仍然實(shí)行財稅合一、納稅調(diào)整的模式。二是稅收征管與會計核算管理存在矛盾?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則》和《企業(yè)財務(wù)通則》規(guī)定的核算內(nèi)容與新稅制的要求不完全相符。三是缺乏統(tǒng)一規(guī)范的核算文本?，F(xiàn)行的會計制度是先于稅制改革制定的，對稅收會計核算的要求只在應(yīng)交稅金科目下進(jìn)行了簡單的介紹。 

1.4稅務(wù)會計人才不足。目前，一般會計人員供過于求，高素質(zhì)的會計人員缺口較大，尤其是高素質(zhì)的稅務(wù)會計人員稀缺，一般只有總需求量的10%左右，稅務(wù)會計人才嚴(yán)重匱乏。稅務(wù)機(jī)關(guān)對會計核算工作缺乏硬性監(jiān)督。對已建立賬簿而核算混亂的，無法做出規(guī)范性的處罰。況且企業(yè)會計核算管理主要遵循的是財政部門制定的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》、《企業(yè)會計制度》，其解釋權(quán)不在稅務(wù)機(jī)關(guān)。只通過一般性的稅法宣傳和公示公告，無法使企業(yè)會計人員系統(tǒng)掌握稅收會計核算方法。 

2我國稅務(wù)會計發(fā)展問題對策分析 

2.1稅務(wù)會計與財務(wù)會計“適度分離”。稅務(wù)會計制度從財務(wù)會計制度中分離出來，成為一個獨(dú)立的體系，能夠獨(dú)立的完成對企業(yè)成本的核算及利潤稅收扣除的工作。所謂適度，則是需要在分離的過程中掌握好分離的范圍。在稅收會計制度相關(guān)的法律法規(guī)的制定上，要在充分體現(xiàn)法規(guī)要求的同時，考慮到國家的基本需要，并且堅決以相互靠近為基本原則，從而使稅收會計法規(guī)與會計制度相協(xié)調(diào)一致。在我國的稅收會計制度中采取適度分離的模式能夠有效縮小稅法和會計之間的差異性，同時對企業(yè)和稅務(wù)機(jī)關(guān)都能起到一種節(jié)省資源的作用。 

2.2完善稅務(wù)會計體系。我國的稅務(wù)工作從稅收體制方面來說屬于復(fù)合稅制。稅務(wù)審計與財務(wù)審計存在著一定的相互依存性，但又由于其目標(biāo)職能所存在的差異，存在著分離的發(fā)展趨勢。在我國的目前階段的稅務(wù)會計工作中，隨著企業(yè)和個人的所得稅方面的不斷改革和完善，使得所得稅已經(jīng)逐漸成為了我國稅務(wù)會計工作中的一項重要內(nèi)容。并且，流轉(zhuǎn)稅收也已經(jīng)在我國的稅收工作中占有了很大的比重。 

2.3加快稅務(wù)會計制度建設(shè)步伐。隨著財稅體制、金融體制、投資體制和企業(yè)制度改革的不斷深入，我國現(xiàn)行的制度體系已落后于稅收征管改革的實(shí)踐，導(dǎo)致稅務(wù)會計核算不全面、管理不完善、稅源監(jiān)控失真、國家稅款流失嚴(yán)重等。我國在進(jìn)行增值稅會計制度的制定過程中，應(yīng)該充分考慮到增值稅的納稅人，即一般納稅人和小規(guī)模納稅人兩種類型的增值納稅人的情況，并從我國的經(jīng)濟(jì)狀況出發(fā)，進(jìn)行嚴(yán)謹(jǐn)規(guī)范的增值納稅會計制度的制定。 

2.4協(xié)調(diào)稅收法規(guī)與會計制度。我國在稅務(wù)會計工作中所建立的工作模式，應(yīng)該在向國際化看齊的同時結(jié)合我國經(jīng)濟(jì)社會中的基本形式，注重選擇適合我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的稅務(wù)會計模式，否則我國廣大的會計行業(yè)的從業(yè)人員很難對工作模式產(chǎn)生認(rèn)可的心理，并且在國際形勢上也難得到其他國際會計行業(yè)領(lǐng)域的認(rèn)同。目前的經(jīng)濟(jì)形式及客觀方面的經(jīng)濟(jì)環(huán)境存在著很大的差異，因此，稅務(wù)會計工作的模式就不可能是一成不變的。 

2.5加強(qiáng)稅務(wù)會計人才培養(yǎng)。稅務(wù)會計專業(yè)性強(qiáng)，需要既懂得信息技術(shù)，又具備現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營管理知識，而且精通會計知識、稅收知識的復(fù)合型人才。要適應(yīng)未來市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需求，必須注重加快這類人才的培養(yǎng)和開發(fā)，以滿足社會不斷發(fā)展的需要。首先，在高等教育會計專業(yè)開設(shè)與稅務(wù)會計相關(guān)的課程，培養(yǎng)具有較高會計理論、稅收理論及法律理論的專業(yè)人才。其次，財務(wù)會計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)是稅務(wù)會計保持旺盛生命力的核心和保證。企業(yè)應(yīng)樹立正確的納稅觀念，并為其提供培訓(xùn)、進(jìn)修機(jī)會。最后，稅務(wù)部門應(yīng)給企業(yè)稅務(wù)會計提供咨詢服務(wù)和培訓(xùn)的機(jī)會，使企業(yè)及時掌握最新的稅收規(guī)定和征管制度，提高其從事稅收會計工作的能力，保證稅務(wù)會計質(zhì)量的不斷提高，優(yōu)化稅收環(huán)境。 

結(jié)束語 

總而言之，隨著我國經(jīng)濟(jì)體制的變化，我國的稅收體制也在不斷的完善。由于我國稅務(wù)會計制度起步較晚，因此在發(fā)展過程中遇到諸多麻煩，因此加快稅務(wù)會計的分離，完善稅收項目，培養(yǎng)稅務(wù)會計人才尤為重要。其目的就是為了保障我國的利益，以及保護(hù)企業(yè)的合法權(quán)益，推動我國經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展。 

參考文獻(xiàn)： 

[1]胡傳德.淺談會計制度與稅務(wù)制度的主要差異及對策[J].農(nóng)村經(jīng)濟(jì)與科技，2015（09）. 

篇3

關(guān)鍵詞:會計專業(yè);稅法實(shí)務(wù);教學(xué)改革

通過走訪調(diào)研多家中小企業(yè)，我們發(fā)現(xiàn)其財務(wù)部門普遍存在人手短缺、一崗多職現(xiàn)象，會計從業(yè)人員不僅要做好會計賬務(wù)處理工作，而且還要進(jìn)行相關(guān)稅種的計算、納稅申報，以及稅務(wù)籌劃工作。尤其是在2012年營改增之后，企業(yè)面臨著更多新的問題，比如增值稅發(fā)票的開具、增值稅的計算、增值稅的賬務(wù)處理等，這些問題對企業(yè)會計人員提出更高的專業(yè)要求。基于稅務(wù)處理的重要性，大部分高職院校已將稅法實(shí)務(wù)設(shè)置為會計專業(yè)的一門專業(yè)核心課，通過該課程的教學(xué)使學(xué)生掌握稅收征管過程中的有關(guān)規(guī)定和程序，能夠進(jìn)行主要稅種的計算、納稅申報以及相關(guān)會計業(yè)務(wù)的處理。近幾年從用人單位的反饋來看，應(yīng)屆畢業(yè)生的稅務(wù)處理能力還很欠缺，在實(shí)際工作中遇到現(xiàn)實(shí)的稅收問題往往束手無策。如何在新形勢下提高會計專業(yè)稅法實(shí)務(wù)教學(xué)質(zhì)量，提升學(xué)生的學(xué)習(xí)興趣，培養(yǎng)應(yīng)用型的會計人才，成為高職院校必須思考的問題?！?〕

一、會計專業(yè)稅法教學(xué)存在的問題

(一)教師培訓(xùn)機(jī)會欠缺、師資力量不足。稅法實(shí)務(wù)這門課程綜合了稅收法律條文、會計業(yè)務(wù)處理以及稅收實(shí)務(wù)操作技能，知識點(diǎn)多、技術(shù)性強(qiáng)，它不僅要求任課教師要同時具備法律專業(yè)知識和財務(wù)稅收知識，而且還要求任課教師要有豐富的實(shí)踐操作經(jīng)驗。但是，目前高職院校會計專業(yè)缺乏綜合型的教師。在從事稅法課程教學(xué)的教師中，部分教師是法律專業(yè)畢業(yè)的高材生，但他們不熟悉財務(wù)稅收實(shí)務(wù)知識，所以在講稅法課程的時候只講法而不講會計處理〔2〕，遠(yuǎn)離了會計專業(yè)開設(shè)這門課程的出發(fā)點(diǎn);而會計類專業(yè)出身的教師，會計稅收知識比較通曉，但對法律條文領(lǐng)悟不深，無法深刻解釋相關(guān)的稅法規(guī)定。教師本身具備的知識決定了其在講授過程中能否深入淺出，從根本上影響著教學(xué)質(zhì)量的提高。當(dāng)然，會計專業(yè)也存在個別既懂稅法條文，又精通會計稅收知識的年輕教師，但他們多是碩博畢業(yè)后直接到高職院校任教的，企業(yè)實(shí)踐經(jīng)驗缺乏，講課重理論輕實(shí)踐，導(dǎo)致學(xué)生學(xué)了稅法之后卻不會稅收實(shí)務(wù)操作。(二)教學(xué)模式單一、知識點(diǎn)串聯(lián)不夠緊密。目前大部分高職院校稅法課程均采用“填鴨式”教學(xué)模式，這往往容易造成學(xué)生跟不上教學(xué)進(jìn)度，學(xué)生參與度不高。在這種你講我聽的模式下，會計稅法理論大部分知識點(diǎn)是很枯燥無味的。一旦枯燥無味，學(xué)生又沒有動手操作的機(jī)會，那么教學(xué)效果會非常不理想。知識點(diǎn)串聯(lián)不夠緊密。教師一般按照教材章節(jié)的先后順序?qū)Ω鱾€稅種進(jìn)行逐個講解，由于時間有限、內(nèi)容較多，教師會忽略前后稅種之間的聯(lián)系，更忽略了稅法知識與相關(guān)學(xué)科的銜接;孤立的章節(jié)知識、脫離了財務(wù)體系的稅法課程，是缺乏實(shí)用性和互動性的。(三)實(shí)訓(xùn)條件有限、課程重視度不夠。稅法實(shí)務(wù)是一門操作性、實(shí)踐性很強(qiáng)的課程，需要有足夠的實(shí)訓(xùn)時間和齊全的實(shí)訓(xùn)設(shè)施。然而在會計專業(yè)人才培養(yǎng)方案中，稅法課程的實(shí)訓(xùn)學(xué)時僅占課程總學(xué)時的三分之一，教師重理論輕實(shí)踐。另外，稅法實(shí)務(wù)雖然被設(shè)置為專業(yè)核心課程，但得到的重視程度卻遠(yuǎn)不及財務(wù)會計。在會計專業(yè)的主干課程中，財務(wù)會計的實(shí)訓(xùn)設(shè)備較為齊全，比如財務(wù)會計有與之配套的金蝶軟件、用友軟件。相比而言，大部分高職還沒有配備相應(yīng)的稅務(wù)實(shí)訓(xùn)軟件，實(shí)訓(xùn)條件較差。在目前的課程安排中，稅法實(shí)務(wù)的實(shí)訓(xùn)課程基本上都是在課堂上進(jìn)行的，學(xué)生通過做課堂練習(xí)來完成實(shí)訓(xùn)內(nèi)容。在這種實(shí)訓(xùn)模式下，學(xué)生通過認(rèn)真學(xué)習(xí)確實(shí)掌握了各種稅種的計算方法，但是納稅申報、稅務(wù)籌劃等能力無法得到鍛煉。(四)教材實(shí)用性不強(qiáng)、時效性較差。大部分高職院校選用外來教材進(jìn)行教學(xué)。教師在教學(xué)的過程中，經(jīng)常發(fā)現(xiàn)教材內(nèi)容和課程標(biāo)準(zhǔn)相差甚遠(yuǎn)。外來教材一般具有通用性，不僅要適用于會計專業(yè)而且還要適用于法律相關(guān)專業(yè)。這種通用性的教材忽視了會計專業(yè)學(xué)生的特殊性，即會計專業(yè)學(xué)生學(xué)習(xí)稅法的主要目的是能夠服務(wù)于稅務(wù)崗位或者能夠服務(wù)于會計業(yè)務(wù)處理。很多教材都是重點(diǎn)講稅法法律條文，忽視了稅務(wù)操作和會計處理，而且編者無法結(jié)合每所學(xué)校實(shí)際情況編寫，實(shí)用性不強(qiáng)。我國正處在稅制改革時期，稅法條文更新較頻繁，這就要求稅法教學(xué)內(nèi)容必須及時進(jìn)行更新。

二、會計專業(yè)稅法教學(xué)改革的定位與目標(biāo)

針對目前高職會計專業(yè)稅法教學(xué)的問題，有效的改革途徑，首先應(yīng)當(dāng)是明確會計專業(yè)稅法教學(xué)的定位和目標(biāo)。在經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，企業(yè)涉稅業(yè)務(wù)與日俱增的情況下，學(xué)校培養(yǎng)的會計人才，不僅應(yīng)熟悉稅法相關(guān)條例，而且還要能夠進(jìn)行稅務(wù)操作、會計處理以及簡單的納稅籌劃。具體地講，高職的稅法教育應(yīng)分以下四個層次:第一，讓學(xué)生在系統(tǒng)理解稅法基本理論知識的基礎(chǔ)上，強(qiáng)化學(xué)生依法誠信納稅的意識;第二，對各個稅種具體內(nèi)容有正確理解，并能完成稅種的計算和相關(guān)會計處理;第三，培養(yǎng)學(xué)生的實(shí)踐動手能力，使之能夠勝任企業(yè)的納稅申報工作;第四，引導(dǎo)學(xué)生研習(xí)會計稅法相關(guān)規(guī)定，培養(yǎng)學(xué)生納稅籌劃能力。

三、稅法教學(xué)改革的路徑思考

(一)優(yōu)化師資隊伍，提高師資專業(yè)水平，豐富教師實(shí)踐經(jīng)驗。在課程安排上，學(xué)校應(yīng)盡可能安排會計專業(yè)教師來講授稅法實(shí)務(wù)，理由是會計專業(yè)教師承擔(dān)會計專業(yè)的稅法實(shí)務(wù)課程比較符合課程設(shè)置的目標(biāo)，講解的側(cè)重點(diǎn)更符合課程體系要求?？紤]到會計專業(yè)教師對稅法學(xué)科涉獵較少，稅法規(guī)則理解不夠透徹，因此學(xué)校應(yīng)鼓勵教師報考注冊稅務(wù)師、注冊會計師等，或與稅務(wù)部門展開合作，進(jìn)行聯(lián)合培訓(xùn)，以此來加強(qiáng)教師對稅務(wù)知識的理解。同時學(xué)校應(yīng)加大與企業(yè)聯(lián)系，建立良好的互動平臺，鼓勵教師利用業(yè)余時間或寒暑假到企業(yè)實(shí)習(xí)調(diào)研，熟習(xí)稅收實(shí)務(wù)操作方法，為稅法實(shí)訓(xùn)教學(xué)積累實(shí)踐經(jīng)驗。(二)改進(jìn)稅法教學(xué)方法和教學(xué)手段。教學(xué)方法的改革是稅法課程教學(xué)改革的關(guān)鍵。傳統(tǒng)“填鴨式”的教學(xué)模式雖有弊端，但由于稅法課程內(nèi)容較多，傳統(tǒng)的模式不能一味地摒棄。教師在兼顧傳統(tǒng)教學(xué)方式時更應(yīng)該大膽嘗試新的教學(xué)方法，比如項目教學(xué)、結(jié)構(gòu)式教學(xué)、融合型教學(xué)等。稅法實(shí)務(wù)課程的項目教學(xué)是一種以任務(wù)驅(qū)動為核心的教學(xué)模式〔3〕。在這種教學(xué)模式下，教師要顛覆傳統(tǒng)教材的框架結(jié)構(gòu)，按照稅務(wù)崗位工作內(nèi)容重新確定教學(xué)內(nèi)容，模擬辦稅員的業(yè)務(wù)場景，讓學(xué)生在仿真情境下完成稅款計算和納稅申報等工作。這種方法賦予了學(xué)生不同的角色，可以充分調(diào)動學(xué)生課堂積極性和參與程度，能夠有效地提高學(xué)生動手能力。稅法實(shí)務(wù)課程內(nèi)容較多，如果教師孤立地講授各個稅種的知識點(diǎn)，就會導(dǎo)致學(xué)生無法將所學(xué)知識點(diǎn)串聯(lián)起來，所以稅法課程應(yīng)當(dāng)廣泛使用結(jié)構(gòu)式教學(xué)法〔4〕。首先在教學(xué)過程中，教師要注重稅法學(xué)科的整體性，不要將各章節(jié)割裂開來講解;其次既要把握各稅種之間的共性，又要注意各自的特點(diǎn)和不同點(diǎn)，比如通過對比增值稅和消費(fèi)稅之間的異同點(diǎn)，來加深學(xué)生對兩者的認(rèn)識;最后可以通過專題訓(xùn)練，培養(yǎng)學(xué)生對各稅種綜合運(yùn)用的能力。會計專業(yè)學(xué)生學(xué)習(xí)稅法主要是為了將來在工作中能夠靈活應(yīng)用涉稅會計處理，所以教師應(yīng)當(dāng)采用融合型教學(xué)方法，將會計處理貫穿稅法教學(xué)的全過程。教師在講完相關(guān)法律條文之后，可以要求學(xué)生回顧相關(guān)的會計處理，一是讓枯燥的法律條文有了生機(jī)，增加會計類專業(yè)學(xué)生學(xué)習(xí)稅法的積極性，二是加深理解會計處理。比如，在增值稅章節(jié)中，教師介紹完稅法中增值稅稅額不能抵扣的情形后，應(yīng)將其與會計中不能抵扣的情形進(jìn)行對比，然后進(jìn)一步介紹進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出會計分錄的編制方法。通過這種融合型的教學(xué)方法，學(xué)生既學(xué)習(xí)到了新的稅法知識，又鞏固了相關(guān)會計知識。(三)加強(qiáng)實(shí)訓(xùn)室建設(shè)。高職院校應(yīng)建立納稅模擬實(shí)訓(xùn)室，組織模擬實(shí)訓(xùn)來完成理論與實(shí)務(wù)的對接〔5〕。首先學(xué)校應(yīng)加大硬件投入，配備相應(yīng)實(shí)訓(xùn)機(jī)房，購買相關(guān)的實(shí)訓(xùn)軟件，比如稅務(wù)實(shí)訓(xùn)平臺。在該平臺上，學(xué)生可以進(jìn)行增值稅開票實(shí)訓(xùn)、增值稅進(jìn)項發(fā)票網(wǎng)上認(rèn)證實(shí)訓(xùn)、增值稅發(fā)票網(wǎng)上抄報實(shí)訓(xùn)、企業(yè)所得稅網(wǎng)上申報實(shí)訓(xùn)。其次學(xué)校應(yīng)該加強(qiáng)與稅務(wù)師事務(wù)所、稅務(wù)局等企事業(yè)單位聯(lián)系，為學(xué)生校外實(shí)訓(xùn)牽線搭橋。(四)調(diào)整課程設(shè)置。因為高職院校畢業(yè)生大部分都進(jìn)入企業(yè)一線崗位，其動手能力要求高，所以在理論學(xué)時和實(shí)訓(xùn)學(xué)時分配方面，應(yīng)將實(shí)訓(xùn)學(xué)時至少調(diào)整到總學(xué)時的一半。實(shí)訓(xùn)包括過程實(shí)訓(xùn)和集中實(shí)訓(xùn)，其中過程實(shí)訓(xùn)穿插于理論課中，教師可以實(shí)施理實(shí)一體化教學(xué);集中實(shí)訓(xùn)可以安排在學(xué)期末，時間不應(yīng)短于1周。(五)提倡使用自編教材。一方面，自編教材立足于本校，又結(jié)合了會計、稅務(wù)崗位的需求，因而更能夠滿足教學(xué)需求。另一方面，教師只有通過對教材的研究才能從總體上合理把握這門課程的重難點(diǎn)以及授課進(jìn)度。因此，會計專業(yè)教師應(yīng)加強(qiáng)研究，根據(jù)稅務(wù)會計崗位的工作流程來確定教材體系，按工作流程展開介紹稅法知識和會計處理。在每個章節(jié)之前可以設(shè)置引導(dǎo)性案例，激發(fā)學(xué)生興趣，讓學(xué)生帶著問題思考本章內(nèi)容;章節(jié)內(nèi)容的安排方面，可以提供一些仿真的稅務(wù)原始資料，將抽象的法律條文變成生動的案例;章節(jié)最后應(yīng)建立案例題庫，以供學(xué)生復(fù)習(xí)之用。

參考文獻(xiàn)

〔1〕解青芳，孫學(xué)輝.稅制改革背景下會計學(xué)專業(yè)稅法教學(xué)存在的問題及對策［J］.教育理論與實(shí)踐，2015(9):45－47

篇4

關(guān)鍵詞：視同銷售 ； 稅務(wù) ； 會計 ； 處理

一、變更部分“視同銷售貨物”征稅與否的法律規(guī)定

根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（以下簡稱某稅條例或?qū)嵤┘?xì)則）第四條規(guī)定：

“單位和個體經(jīng)營者的下列行為，視同銷售貨物：（一）將貨物交付他人代銷；（二）銷售代銷貨物；（三）設(shè)有兩個以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的出外；（四）將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項目；（五）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個體經(jīng)營者；（六）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者；（七）將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費(fèi)；（八）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人?！盵1]

稅法規(guī)定以上行為都要繳納增值稅，其目的主要是避免造成與正常貨物銷售稅收負(fù)擔(dān)不平衡的矛盾，防止納稅人利用該行為逃避納稅。[2] 但不能忽視，上述各種行為存在著實(shí)質(zhì)性的差別：

1. 有行為的發(fā)生了所有權(quán)的轉(zhuǎn)移（如第7―8條），有的并未發(fā)生、至少在一定時點(diǎn)上未發(fā)生所有權(quán)的轉(zhuǎn)移（如第1―3條），在納稅義務(wù)發(fā)生時間上存在著很大差異；

2. 有的換取的是外部利益（如第6條），有的換取的是內(nèi)部利益（如第7條），在納稅人獲得的實(shí)際利益上存在著一定差異；

3. 有的獲取了直接的經(jīng)濟(jì)利益（如第4―7條），有的雖未獲取經(jīng)濟(jì)利益，但獲得了一定的社會效益或強(qiáng)化了企業(yè)形象，無形中使企業(yè)在競爭中居于有利地位（如第8條），在納稅人的顯性利益和隱性利益上存在一定差異。

由此看出，盡管上述行為具體情況各異，但都在一定程度上影響著納稅人的稅后效益。筆者對多數(shù)行為征收增值稅都沒有異議，但有兩點(diǎn)值得商榷：

第一，“將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人”確定為征稅行為無可厚非，但是所確定的范圍過于籠統(tǒng)，因為“無償贈送”并沒有把捐贈排除在外，而捐贈包含了公益、救濟(jì)性捐贈行為。公益、救濟(jì)性捐贈是國家倡導(dǎo)的正義行為，如果這種捐贈行為需要繳納增值稅的話，最終要由納稅人自己承擔(dān)稅負(fù)，違背了國家的政策導(dǎo)向。因此，本人認(rèn)為，應(yīng)將公益救濟(jì)性捐贈作為免稅條款在法規(guī)中得到體現(xiàn)。

第二，“將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費(fèi)”條款中未包括“購進(jìn)”行為。納稅人作為經(jīng)營者一般能夠以廠價或批發(fā)價購進(jìn)所需貨物，節(jié)省好多納稅環(huán)節(jié)，稅基明顯低于普通消費(fèi)者，如果對購進(jìn)貨物不視同銷售征稅，納稅人勢必利用該避稅手段以各種名義給職工撈取更多的利益。這顯然有失公平。因此，本人認(rèn)為，應(yīng)將購進(jìn)貨物也納入“視同銷售貨物”的范疇。

二、對視同銷售行為組成計稅價格進(jìn)行修訂

根據(jù)《增值稅實(shí)施細(xì)則》第十六條規(guī)定：

“納稅人……有本細(xì)則第四條所列視同銷售行為而無銷售額者，按下列順序確定銷售額：（一）按納稅人當(dāng)月同類貨物的平均銷售價格確定；（二）按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；（三）按組成計稅價格確定。組成計稅價格=成本×（1+成本利潤率），屬于應(yīng)征消費(fèi)稅的貨物其組成計稅價格中應(yīng)加計消費(fèi)稅額。公式中的成本是指：銷售自產(chǎn)貨物的為實(shí)際生產(chǎn)成本，……。”

另據(jù)《消費(fèi)稅暫行條例》第七條規(guī)定：“組成計稅價格=（成本+利潤）÷（1―消費(fèi)稅稅率）”

從上述法規(guī)規(guī)定中可以得出如下結(jié)論，即：視同銷售行為的組成計稅價格計算公式為

組成計稅價格=[成本×（1+成本利潤率）]÷（1―消費(fèi)稅稅率）

本文認(rèn)為，以上公式存在下列不足之處：

1. 公式中的成本只包括實(shí)際生產(chǎn)成本，而同類貨物的銷售定價一般要考慮銷售成本、管理費(fèi)用、營業(yè)費(fèi)用等；

2. 公式中只將消費(fèi)稅作為價內(nèi)稅的重要組成部分，忽視了價內(nèi)稅的其他稅種，如城市維護(hù)建稅和教育費(fèi)附加等；

3. 在2001年確定對卷煙和白酒實(shí)行從價定率和從量定額復(fù)合征稅方式后，有關(guān)補(bǔ)充規(guī)定忽視了消費(fèi)稅中定額稅作為價格組成的重要因素對計稅依據(jù)的影響，直到2004年才對進(jìn)口卷煙明確了“組成計稅價格=（關(guān)稅完稅價格+關(guān)稅+定額稅）÷（1－消費(fèi)稅稅率）”，將“定額稅”包含在計稅價格之內(nèi)，而根據(jù)相同原理形成的自產(chǎn)自用和委托加工的組成計稅價格中至今也沒有明確“定額稅”的地位；

4. 在國家稅務(wù)總局頒發(fā)的《增值稅若干具體問題的規(guī)定》和《消費(fèi)稅若干具體問題的規(guī)定》中，對于消費(fèi)稅應(yīng)稅消費(fèi)品這些“利稅大戶”規(guī)定成本利潤率，除甲級卷煙和糧食白酒規(guī)定了10%，其余大部分為5%，而對于消費(fèi)稅非應(yīng)稅貨物卻規(guī)定了10%，使得消費(fèi)稅應(yīng)稅消費(fèi)品的稅基遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于一般貨物，造成稅負(fù)不公。

由此可見，公式中的組成計稅價格應(yīng)包括的計稅因素太少，成本利潤率的比例太低，明顯小于同類貨物的實(shí)際計稅標(biāo)準(zhǔn)，違背了稅收的公平原則。因此，本人認(rèn)為，應(yīng)將視同銷售行為的組成計稅價格確定為：

組成計稅價格=[成本×（1+成本利潤率）+定額稅]÷[1―消費(fèi)稅稅率×（1+城建稅率+教育附加費(fèi)率）

公式中的成本是指企業(yè)的商品（或產(chǎn)品）銷售成本加計期間費(fèi)用。

公式中的成本利潤率應(yīng)適當(dāng)提高比例，具體比例由法規(guī)制定機(jī)關(guān)確定，本人建議15%較為合理。

公式中的定額稅不僅包括消費(fèi)稅中定額征收的部分，還應(yīng)包括資源稅等作為價內(nèi)稅的定額稅以便更為合理的反映納稅人應(yīng)稅行為銷售價格的構(gòu)成。

另外，要求稅務(wù)機(jī)關(guān)核定增值稅和消費(fèi)稅的計稅依據(jù)應(yīng)盡量保持一致，一方面體現(xiàn)會計一致性原則，另一方面，體現(xiàn)稅法的統(tǒng)一性和嚴(yán)肅性。

三、調(diào)整視同銷售貨物賬務(wù)處理的相關(guān)規(guī)定

根據(jù)財政部頒發(fā)的《企業(yè)會計制度――會計科目和會計報表》（財會[2001]11號）規(guī)定：企業(yè)將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項目、作為投資、集體福利消費(fèi)、贈送他人等，應(yīng)視同銷售物資計算應(yīng)交增值稅，借記“在建工程”等科目，貸記本科目（應(yīng)交增值稅―銷項稅額）。[3]

同時，在該制度的主要會計事項分錄舉例中列明：

1.銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)（包括將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東）

借：應(yīng)收賬款等，

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅金――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

2.基建工程領(lǐng)用本企業(yè)的商品產(chǎn)品，

借：在建工程

貸：庫存商品

應(yīng)交稅金――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會計制度〉和〈相關(guān)會計準(zhǔn)則問題解答（三）〉》（財會[2003]29號）第一個問題中規(guī)定：企業(yè)在將自產(chǎn)、委托加工的產(chǎn)成品用于捐贈時，借記“營業(yè)外支出”科目，貸記“庫存商品”、“應(yīng)交稅金”等科目。[4]

另外，根據(jù)財政部頒發(fā)的《企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（94財法字3號）第55條規(guī)定：“納稅人在基本建設(shè)、專項工程及職工福利等方面使用本企業(yè)的商品、產(chǎn)品的，均應(yīng)作為收入處理?！?/p>

盡管在多處相關(guān)法規(guī)中都有對“視同銷售行為”的明確規(guī)定，但其賬務(wù)處理卻很不規(guī)范：

其一，同樣規(guī)定了作為收入處理，但在分配給股東時，視同銷售的貨物記入了“主營業(yè)務(wù)收入”，而用于基本建設(shè)時，卻只確認(rèn)了增值稅的銷項稅額，并未確認(rèn)“主營業(yè)務(wù)收入”，從根本上違背了會計制度關(guān)于一致性原則，造成實(shí)際工作者對稅法和會計制度理解的混亂。

其二，在企業(yè)產(chǎn)品用于基本建設(shè)等視同銷售行為時，稅收制度雖然規(guī)定了作為收入處理，但在賬務(wù)處理上，按市場公允價計算增值稅銷項稅額，卻按庫存商品的實(shí)際成本結(jié)轉(zhuǎn)支出，造成了增值稅銷項稅額不能直接對應(yīng)計稅依據(jù)，出現(xiàn)了“皮之不存，毛將安附”的現(xiàn)象。

其三，視同銷售行為不能在賬務(wù)處理上確認(rèn)并反映“主營業(yè)務(wù)收入”，給期末核定、調(diào)整應(yīng)納稅所得額帶來很大困難，在一定程度上影響了企業(yè)所得稅的計算、征收和管理。[5]

針對以上問題，本人認(rèn)為，應(yīng)將所有“視同銷售行為”均確認(rèn)主營業(yè)務(wù)收入，不論該行為是對內(nèi)還是對外，是建設(shè)還是消費(fèi)，是有償還是無償，即：

當(dāng)發(fā)生視同銷售行為時，賬務(wù)處理如下：

借：在建工程

長期股權(quán)投資

應(yīng)付福利費(fèi)

應(yīng)付股利

營業(yè)外支出等

貸：主營業(yè)務(wù)收入（或其他業(yè)務(wù)收入、營業(yè)外收入）

應(yīng)交稅金――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

作者單位：保定職業(yè)技術(shù)學(xué)院

參考文獻(xiàn)：

[1] 國家稅務(wù)總局辦公廳.中華人民共和國稅收基本法規(guī)[M]. 北京：中國稅務(wù)出版社，.2001.1―11，26，109.

[2] 古建芹.國家稅收[M].中國，石家莊：河北人民出版社，2005.67.

[3] 河北省財政廳.企業(yè)會計制度?企業(yè)會計準(zhǔn)則匯編[M]. 石家莊：河北科學(xué)技術(shù)出版社，2001.221，392，421.

篇5

一、房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅概述

在我國經(jīng)濟(jì)的迅猛發(fā)展帶動下，房地產(chǎn)行業(yè)已經(jīng)成為我國的國民經(jīng)濟(jì)中最為重要的一部分。房地產(chǎn)企業(yè)的不斷發(fā)展，使得其自身的稅收成本也在相應(yīng)增加。各類土地費(fèi)、相關(guān)拆遷給予的補(bǔ)償費(fèi)、一些相關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)費(fèi)等稅收負(fù)擔(dān)，嚴(yán)重的影響著房地產(chǎn)企業(yè)的實(shí)際利潤。土地增值稅是在對國有土地使用權(quán)以及相關(guān)的建筑物進(jìn)行有償轉(zhuǎn)讓時所產(chǎn)生的價格增值量征收的稅種，其稅率通常以超額累進(jìn)的形式進(jìn)行計征，總體維持在30%至60%之間。而對于房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅來說，主要的涉稅業(yè)務(wù)包括對土地的使用權(quán)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓、再建項目轉(zhuǎn)讓以及將房屋進(jìn)行銷售等。如何對土地增值稅進(jìn)行納稅籌劃，進(jìn)而使納稅風(fēng)險降到最低，使房地產(chǎn)企業(yè)獲得最大效益是我國房地產(chǎn)企業(yè)現(xiàn)階段值得探討的一個問題。

二、房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅的納稅籌劃措施

（一）充分利用國家的相關(guān)稅收政策

國家鼓勵、支持房地產(chǎn)企業(yè)的合理發(fā)展，并提出一系列的優(yōu)惠政策促進(jìn)其發(fā)展。對于這些優(yōu)惠政策，房地產(chǎn)企業(yè)要在法律范圍內(nèi)，通過科學(xué)、合理的手段充分利用，進(jìn)而達(dá)到節(jié)稅或免稅的目的。

對于免稅的政策來說，要想達(dá)到這一目的，企業(yè)就要在進(jìn)行準(zhǔn)確的核算增值額的基礎(chǔ)上，通過對增值額進(jìn)行控制以及對相關(guān)項目的金額進(jìn)行扣除等手段加以實(shí)現(xiàn)；對于代收費(fèi)用的相關(guān)政策來說，房地產(chǎn)企業(yè)要將相關(guān)的代收費(fèi)用通通歸納到房價的計算當(dāng)中，為企業(yè)經(jīng)營減少稅負(fù)壓力。但是，這種手段會使得企業(yè)的營業(yè)稅相對增加。因此，企業(yè)要以自身的實(shí)際情況為前提，在充分了解的基礎(chǔ)上制定更加合理的稅收籌劃策略，使企業(yè)取得更加高效的利益。

（二）對稅收臨界點(diǎn)合理利用

由于土地增值稅存在著不同的等級，不同的等級之間又存在著不同的稅率以及相關(guān)的稅收優(yōu)惠。土地房地產(chǎn)企業(yè)可以根據(jù)各個企業(yè)的臨界點(diǎn)不同，并對其進(jìn)行控制，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)合理減稅的目的。這一手段也是房地產(chǎn)的稅收籌劃中十分重要的方式。運(yùn)用這一手段時，首先，要對相關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行大量的測算，將具體收入與相關(guān)稅收優(yōu)惠政策之間的關(guān)系進(jìn)行詳細(xì)的分析，權(quán)衡利弊。其次，要根據(jù)房產(chǎn)的價格來對增值稅率進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整，使增資額度始終處在可以享受優(yōu)惠的最大范圍內(nèi)，進(jìn)而使企業(yè)的綜合效益得到提高。另外，企業(yè)還可通過對房屋的裝修維護(hù)來使扣除項目的金額得到相應(yīng)提高，進(jìn)一步控制相關(guān)增值額度。

三、實(shí)際稅務(wù)處理方法的運(yùn)用

（一）充分運(yùn)用臨界點(diǎn)進(jìn)行稅務(wù)處理

我國稅法有明確的規(guī)定，在對普通的住宅進(jìn)行建筑以及銷售時，對于增值額沒有高于要扣除掉的相關(guān)項目金額的20%，可以免收其土地增值稅，而對于超過的那部分，則要按照規(guī)定計稅。例如，某公司要將其已經(jīng)建好的住宅樓以600萬的價格出售，在建筑過程中產(chǎn)生的成本支出包括享有土地的使用權(quán)而支付的240萬、建筑開發(fā)所要支出的費(fèi)用為120萬、其他成本97萬。所以，企業(yè)在納稅籌劃前應(yīng)該繳納的營業(yè)稅是30萬，城建稅以及教育的費(fèi)用之和為3萬，可扣除的資金為490萬，經(jīng)過計算，增值率為0.2245，超過了20%，，因此，土地增值稅繳納的實(shí)際金額應(yīng)為33萬，納稅籌劃之后，企業(yè)為了實(shí)現(xiàn)利益最大化，將售價進(jìn)行調(diào)整，增值率調(diào)為20%，這時，設(shè)住宅的售價X，根據(jù)計算可得此時住宅的售價為大約587萬元，這時，企業(yè)不需要繳納土地增值稅，較之前節(jié)稅約20萬元。

（二）將替收的費(fèi)用與售價合二為一

房地產(chǎn)企業(yè)涉及到的范圍較為廣泛，如替收相關(guān)建筑的配套費(fèi)用、維修要使用的基金費(fèi)等，這些費(fèi)用房地產(chǎn)企業(yè)可自己征收，也可以將這部分費(fèi)用統(tǒng)計到房價中收取。舉個例子，某房地產(chǎn)企業(yè)想要出售一辦公樓，3200萬元的收入，180萬元的代收費(fèi)用，在這中間，包括房地產(chǎn)自身開發(fā)所指出的成本800萬元，對土地進(jìn)行轉(zhuǎn)讓的金額為200萬元，還有一些需要扣除的資金總和為300萬元。如果房地產(chǎn)企業(yè)是自己征收費(fèi)用，那么可以減去的成本為1500萬元，增值額達(dá)到1700萬，經(jīng)過計算，可得增值率為113.33%，土地增值稅是625萬元；反之，如果是將替收的費(fèi)用和房屋的售價合二為一后，企業(yè)得到了3380萬元的總收入，這時，所得到1680萬元的可以減去不予以計算的項目，1700萬元的增值額，增值率達(dá)到101.19%，可以得出土地增值稅是598萬元，較籌劃之前節(jié)約了27萬元。

篇6

【關(guān)鍵詞】稅法 會計實(shí)務(wù) 小型企業(yè)

就目前而言，我國有許多小型企業(yè)，它們大多數(shù)都是獨(dú)資或者是合伙經(jīng)營的，也就是說投資人就是企業(yè)經(jīng)營人員，致使企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)無法分離。也正是因為這個因素，在對會計進(jìn)行選擇時，根本就沒有按照相關(guān)規(guī)定，反而受到稅法的影響。下面，將從以下幾點(diǎn)進(jìn)行介紹。

一、稅法的影響

（一）對政策的影響

會計實(shí)務(wù)過程中，會遇到各種各樣選擇性的問題，比如：在固定資產(chǎn)的使用壽命范圍內(nèi)，對折舊額進(jìn)行系統(tǒng)分?jǐn)偡椒ǖ倪x擇。會計相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)在對其方法進(jìn)行選擇時，應(yīng)該在一定程度上根據(jù)經(jīng)濟(jì)效益進(jìn)行選擇，這樣可以有效確保經(jīng)濟(jì)效益的實(shí)現(xiàn)，就目前而言，可以選用的方法主要有：工作量法、平均法等，企業(yè)選擇不同程度的方法，將會嚴(yán)重影響到企業(yè)不同時期的費(fèi)用，因此，一旦過程中將方法確定，就不可隨意進(jìn)行更改。也就是說，無論怎樣的方法，都會對費(fèi)用產(chǎn)生一定的影響。

（二）對崗位設(shè)置的影響

大多數(shù)小型企業(yè)會計的主要目的就是為了能夠在一定程度上對報表進(jìn)行相應(yīng)的編制，甚至有的企業(yè)根本就不會針對企業(yè)自身的賬目記賬。然而，會計對于那種大型企業(yè)而言，也是一個非常重要的問題。稅法可以提高會計水平，具有十分重要的作用，并能夠在實(shí)際過程中促進(jìn)會計實(shí)務(wù)的有效改革，同時，還可以通過稅法促進(jìn)該觀念的持續(xù)發(fā)展。

小型企業(yè)幾乎都是自營式企業(yè)，根本就不需要具有專業(yè)水平的會計人員，自己就可以有效滿足相關(guān)需求，但是，如果想在一定程度上獲得相應(yīng)的好處，就應(yīng)該聘請專業(yè)會計人員工作，這樣才能促進(jìn)該企業(yè)的經(jīng)濟(jì)增長。就拿現(xiàn)行增值稅的相關(guān)規(guī)定來說，除了對企業(yè)的自身經(jīng)營規(guī)模有著相關(guān)的要求外，還對會計的健全程度有著一定的要求。小型企業(yè)的會計規(guī)模健全，能夠準(zhǔn)確提供相關(guān)資料，并向相關(guān)部門提出申請，要求成為納稅人，這樣就可以為企業(yè)帶來更多的客戶，畢竟納稅人具有這樣的資格，所以，大多數(shù)企業(yè)都希望成為這種納稅人，這種現(xiàn)象的出現(xiàn)也就間接的導(dǎo)致企業(yè)管理過程中必須具備會計人員，與此同時，還應(yīng)該有針對性的對崗位進(jìn)行設(shè)置，從而增強(qiáng)自身經(jīng)濟(jì)效益。

（三）對所得稅的影響

企業(yè)所得稅可以說是利潤報表中最為重要的組成部分，它的形成和發(fā)展主要就是會計法規(guī)和所得稅法規(guī)相互分離的結(jié)果，這兩者之間的分離在一定程度上直接影響著所得稅方法的改善，就目前而言，我國在對所得稅進(jìn)行核算時，主要采用的就是資產(chǎn)負(fù)債表核算，也就是有針對性的從資產(chǎn)負(fù)債表的角度出發(fā)，通過對負(fù)債表上的相關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行比較，確定所得稅資產(chǎn)，并在此基礎(chǔ)上對每一個工作期間的所得稅進(jìn)行確定。

由于小型企業(yè)中的會計使用人員對信息要求并不是很高，同時，也因為會計工作人員的自身素質(zhì)原因，導(dǎo)致在對所得稅進(jìn)行處理時，秉著能簡單化就簡單化的工作態(tài)度，處理過程中按照相關(guān)的所得稅規(guī)定，減少存在的差異，這樣不但有效避免了對企業(yè)負(fù)債的確認(rèn)，還促使所得稅和納稅值相等。

二、影響原因

稅法對小企業(yè)會計實(shí)務(wù)產(chǎn)生影響的原因有許多，下面，將從以下幾點(diǎn)進(jìn)行簡要介紹。

第一、企業(yè)管理過程中可以發(fā)現(xiàn)，財務(wù)報告的主要任務(wù)就是向相關(guān)部門報告各種會計信息，真正在一定程度上反映執(zhí)行者的工作情況，這樣可以幫助企業(yè)管理人員做出相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)決策。所謂的財務(wù)報告使用人員應(yīng)該包括投資人員、公眾等，針對大型上市公司來說，他們的使用人員一般都是股東，并且，企業(yè)的相關(guān)財務(wù)報告都是由會計師核算的，因此，在編制過程中大多數(shù)都是按照相關(guān)準(zhǔn)則進(jìn)行編制。然而，小型企業(yè)創(chuàng)辦過程中，一般都不引進(jìn)投資人員，也就不必提供相應(yīng)的信息，同時，由于這種企業(yè)比較小，沒有一定的擔(dān)保人，也就很難借到款，沒有債權(quán)人。

第二、工作差異。一般而言，相較于大型企業(yè)來說，這種小型企業(yè)的工作是非常簡單的，根本涉及不到那種比較復(fù)雜的業(yè)務(wù)，比如報表合并、投資核算等，尤其是會計部門的工作，機(jī)會都是根據(jù)自身企業(yè)的經(jīng)營情況進(jìn)行相應(yīng)的核算，不對會計工作中的預(yù)測工作進(jìn)行足夠重視，因此，小型企業(yè)中也就沒有相對多的會計工作人員，對于崗位設(shè)置也比較簡單，并且，這種企業(yè)中的會計人員還往往身兼數(shù)職，哪個部門缺少人手就調(diào)到哪個部門，這也就間接的導(dǎo)致會計人員沒有一定會計專業(yè)知識，素質(zhì)能力有著相應(yīng)的限制，基于這種情況，會計人員在實(shí)際工作過程中就會秉著減少工作程序的原則工作，他們認(rèn)為可以在信息核算過程中以較少的核算成本來滿足外部人員的需求就可以。同時，工作過程中，會計人員最終優(yōu)先考慮的還是稅法的相關(guān)要求，如果一旦存在差異，就在一定程度上按照相關(guān)的稅法要求來進(jìn)行處理，如果不存在差異現(xiàn)象，就按照國家所提出的會計工作準(zhǔn)則進(jìn)行處理。也許正是因為這樣的工作態(tài)度，導(dǎo)致小型企業(yè)會計工作受到稅法的嚴(yán)重影響。

總之，稅法對小型企業(yè)會計實(shí)務(wù)的影響還有許多，還是希望相關(guān)人員可以在以后的工作過程中進(jìn)行研究，以便在促進(jìn)小型企業(yè)自身經(jīng)濟(jì)效益的同時，推動國民經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。

三、結(jié)語

綜上所述，通過上述所講的稅法對小型企業(yè)會計實(shí)務(wù)的影響以及產(chǎn)生影響的原因，可以得出這樣的結(jié)論：就小型企業(yè)來說，要想獲得較高的經(jīng)濟(jì)效益，只是單純的憑借自己的力量是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，還是需要在一定程度上借助會計工作人員進(jìn)行財務(wù)上的管理，只有這樣才能根據(jù)企業(yè)實(shí)際情況進(jìn)行相應(yīng)的判斷，才能更好地促進(jìn)企業(yè)的自身發(fā)展。當(dāng)然，具體工作還是需要相關(guān)工作人員進(jìn)行研究，以便更好地實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。

參考文獻(xiàn)

[1]王秀敏.稅法對小企業(yè)會計實(shí)務(wù)的影響研究[J].中小企業(yè)管理與科技（上旬刊），2010（03）

[2]胡萍.淺談納稅環(huán)境對企業(yè)會計實(shí)務(wù)的影響[J].財會研究，2010（07）

篇7

關(guān)鍵詞：所得稅；資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法；暫時性差異

一、時間性差異和暫時性差異的比較

所得稅會計的基本問題是在企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)資產(chǎn)(負(fù)債)未來收回(清償)，以及在企業(yè)的財務(wù)報表中確認(rèn)當(dāng)期交易和其他事項時，如何核算其當(dāng)期和未來的應(yīng)納所得稅問題。

要解決這個問題，我們首先來分析暫時性差異與時間性差異以及資產(chǎn)的賬面價值與計稅基礎(chǔ)的問題。修正的新會計準(zhǔn)則中最大的一個變動即是用“暫時性差異”取代“時間性差異”。

時間性差異是因收入或費(fèi)用在會計上確認(rèn)的期間與稅法規(guī)定申報的期間不同而產(chǎn)生，很顯然時間性差異是從利潤表角度出發(fā)分析的。暫時性差異是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差額。暫時性差異分為應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。暫時性差異是從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)來分析的。所有時間性差異都是暫時性差異，但有些暫時性差異則不是時間性差異，如資產(chǎn)的重估價，只產(chǎn)生暫時性差異而不產(chǎn)生時間性差異，企業(yè)合并時，被合并企業(yè)的資產(chǎn)或負(fù)債在會計上按公允價入賬，稅法規(guī)定按賬面價值計算，致使暫時性差異的產(chǎn)生，而此時無時間性差異。在認(rèn)識和確認(rèn)暫時性差異時，必須首先要理解計稅基礎(chǔ)這一概念。一項資產(chǎn)或負(fù)債的計稅基礎(chǔ)是指計稅時歸屬于該項資產(chǎn)或負(fù)債的金額。一項資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)是當(dāng)企業(yè)收回該資產(chǎn)的賬面金額時，就計稅而言可從流入企業(yè)的任何應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中予以抵扣的金額。如果這些經(jīng)濟(jì)利益是不需要納稅的，那么該資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)就為賬面金額。具體而言，一項資產(chǎn)的稅基是當(dāng)企業(yè)收回該資產(chǎn)的賬面金額時，為納稅目的而可抵扣的金額。如一臺機(jī)器設(shè)備成本為1000萬元。已提折舊400萬元，剩余成本將在未來期間予以抵扣，則該設(shè)備的計稅基礎(chǔ)為600萬元。若其重估價為700萬元，則有100萬元的應(yīng)納稅暫時性差異。一項負(fù)債的計稅基礎(chǔ)是賬面價值減去負(fù)債在未來期間計稅時可抵扣的金額。例如，流動負(fù)債中包括賬面價值為1000萬元的應(yīng)付罰款，計稅時罰款是不能抵扣的。則應(yīng)付罰款的計稅基礎(chǔ)是1000萬元。此時，不存在可抵扣暫時性差異。

二、利潤表債務(wù)法和資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的比較

在弄清楚暫時性差異與時間性差異的前提下，通過比較所得稅會計資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法與利潤表債務(wù)法的異同點(diǎn)，來理解資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。

利潤表債務(wù)法和資產(chǎn)負(fù)債表基礎(chǔ)債務(wù)法相同，它們都是納稅影響會計法的具體運(yùn)用方法，都遵循納稅影響會計法的基本原則和要求，即將所得稅作為費(fèi)用處理。它們的確認(rèn)和計量遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算要求，同時對稅率變動的影響都按新稅率進(jìn)行調(diào)整。

利潤表債務(wù)法和負(fù)債表債務(wù)法的不同點(diǎn)是在進(jìn)行所得稅會計核算時。前者注重時間性差異，而后者注重暫時性差異。時間性差異強(qiáng)調(diào)差異形成及轉(zhuǎn)回，是應(yīng)稅利潤與會計利潤的差額，它在一個期間內(nèi)形成，可在隨后一個或幾個期間轉(zhuǎn)回。暫時性差異是指一項資產(chǎn)或負(fù)債的計稅基礎(chǔ)與其賬面價值的差額，它強(qiáng)調(diào)的是差異的內(nèi)容和原因。例如一項資產(chǎn)的賬面價為300萬元，而評估價為320萬元。稅法規(guī)定按賬面價核算。會計制度規(guī)定按評估價計算。從而產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異，進(jìn)而產(chǎn)生遞延所得稅負(fù)債。而對利潤表稅前無關(guān)。就無須納稅。但站在資產(chǎn)負(fù)債表角度來講則產(chǎn)生了差異。具體差異如下：

(一)二者核算遞延所得稅的著眼點(diǎn)不同

資產(chǎn)負(fù)債表基礎(chǔ)債務(wù)法從賬面價值與計稅基礎(chǔ)直接比較差額的暫時性差異出發(fā)核算遞延所得稅，表現(xiàn)為一種直接性；利潤表基礎(chǔ)債務(wù)法是以利潤表中的收入和費(fèi)用為著眼點(diǎn)來確認(rèn)收入和費(fèi)用在會計和稅法上的時間差異，并將這種時間性差異對未來所得稅的影響看作是對本期所得稅費(fèi)用的影響，通過利潤表項目的時間性差異間接倒擠遞延所得稅。表現(xiàn)為一種間接性。

(二)二者核算遞延所得稅范圍不同

資產(chǎn)負(fù)債表基礎(chǔ)債務(wù)法核算包括時間性差異的暫時性、企業(yè)合并等其他交易或事項形成的暫時性差異、未利用可抵扣虧損和未利用稅款抵減所產(chǎn)生的遞延所得稅。按照國際財務(wù)報告準(zhǔn)則中《編報財務(wù)報表框架》的規(guī)定，如果某項目符合“與該項目有關(guān)的未來經(jīng)濟(jì)利益將很可能流入或流出企業(yè)”和“對該項目的成本或價值能夠可靠地加以計量”的條件，就應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表或利潤表中確認(rèn)。而利潤表基礎(chǔ)債務(wù)法不能將可抵扣虧損、未利用的稅款抵減、企業(yè)合并、直接計入權(quán)益等交易或事項的遞延所得稅在資產(chǎn)負(fù)債表中反映。例如。企業(yè)合并時，按購買法處理，會計上要求按被并購企業(yè)可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價值計價，但稅法往往規(guī)定按其賬面價值計算所得稅。從而產(chǎn)生暫時性差異。但并無時間性差異。利潤表基礎(chǔ)債務(wù)法只核算時間性差異產(chǎn)生的遞延所得稅。利潤表法是依據(jù)時間性差異分析收入和費(fèi)用在某個時期的差異，導(dǎo)致會計利潤和應(yīng)納稅所得額的差異，從而產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債。 (三)二者對“遞延稅款”概念的理解不同

雖然利潤表債務(wù)法也將時間性差異分為應(yīng)納稅時間性差異和可抵扣暫時性差異。將時間性差異乘以適用的稅率得出遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債，但是它反映的是收入和費(fèi)用在本期發(fā)生的差額，所以確認(rèn)的是遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債的本期發(fā)生額。而資產(chǎn)負(fù)債表法下。盡管也將暫時性差異分為應(yīng)納稅時間性差異和可抵扣暫時性差異。將時間性差異乘以適用的稅率得出遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債，但是由于暫時性差異是累計的差額，因而遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債反映的是資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價值。

(四)二者在財務(wù)報表上披露的信息不同

資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法采用符合資產(chǎn)和負(fù)債定義的“遞延所得稅資產(chǎn)”和“遞延所得稅負(fù)債”分別列示，完整、清晰地反映企業(yè)的財務(wù)狀

三、資產(chǎn)負(fù)債債務(wù)法的賬務(wù)處理

例如，甲公司2000年12月1日取得設(shè)備一項，賬面價值包括買價、運(yùn)雜費(fèi)、保險費(fèi)等90萬元。甲公司該臺設(shè)備的賬面價值和計稅基礎(chǔ)均為90萬元，期末無殘值。假設(shè)甲公司會計制度規(guī)定。按直線法折舊：會計折舊年限為5年；稅法折舊年限為6年。2001年至2006年，各年均實(shí)現(xiàn)會計利潤100萬元，2001年至2004年，企業(yè)適用所得稅稅率為33％，2005年改為25％。有關(guān)會計處理如下：

第一種賬務(wù)處理方法：

2001年年末，有關(guān)所得稅會計處理：

(1)會計年折舊額=90／5=18(萬元)

(2)稅法年折舊額=90／6=15(萬元)

(3)固定資產(chǎn)賬面價值與計稅基礎(chǔ)之差產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)=(75-72)×33％=099(萬元)

(4)所得稅費(fèi)用=100×33％=33(萬元)

(5)應(yīng)交所得稅=(100+3)×33％=33.99(萬元)

借：所得稅費(fèi)用

33

遞延所得稅資產(chǎn)　0.99

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅

33.99

2002年-2004年，會計處理同上。

2005年末，所得稅稅率改為25％時的會計處理：調(diào)整2001年至2004年遞延所得稅資產(chǎn)：

遞延所得稅資產(chǎn)調(diào)整額=0.99×4÷33％×(25％-33％)：－096(萬元)

借：所得稅費(fèi)用 0.96

貸：遞延所得稅資產(chǎn) 096

按新所得稅稅率進(jìn)行賬務(wù)處理：

借：所得稅費(fèi)用 25

遞延所得稅資產(chǎn) 0.75

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 25.75

2006年，稅法規(guī)定不再計提折舊，遞延所得稅資產(chǎn)轉(zhuǎn)回。所得稅會計處理：

借：所得稅費(fèi)用 25

篇8

[關(guān)鍵詞]稅務(wù)會計 財務(wù)會計 差異 協(xié)調(diào)發(fā)展模式

財務(wù)會計和稅務(wù)會計兩者之間存在差異，也是相互聯(lián)系的。目前，很多國家都在努力縮小或試圖消除財務(wù)會計與稅務(wù)會計的差異，但兩者的差異不能立即消失，應(yīng)該辯證地看待，不必要求某一方削足適履去合適對方，而應(yīng)該各自遵循自身的規(guī)律，使兩者科學(xué)、健康、協(xié)調(diào)地發(fā)展。

一、企業(yè)有關(guān)稅務(wù)會計與財務(wù)會計的主要差異

1.從所得稅方面看其差異

從會計學(xué)的角度看兩者的差異表現(xiàn)兩個方面，即永久性差異和時間性差異，通常有兩種方法對所得稅核算，一是應(yīng)付稅款法，二是納稅影響會計法。從稅法角度看所得稅，通常表現(xiàn)在對所得稅的成本費(fèi)進(jìn)行計算上，有二種可扣除項目和不可扣除項目，除此之外還關(guān)系到關(guān)資產(chǎn)、損失、收益的處理等內(nèi)容。

2.從增值稅方面看其差異

在新的會計準(zhǔn)則頒布實(shí)施以后，在增值稅和稅法進(jìn)行確認(rèn)大概是相同的，不過在目的和原則上存在差異，主要表現(xiàn)在稅法方面對增值稅的確認(rèn)更加的寬泛和廣泛。

(1)售后回購增值稅的處理。比如A公司于2011年5 月1日作為銷售方對B公司供應(yīng)一批產(chǎn)品，總價格為120萬元人民幣，其中增值稅17萬元，成本為80萬元。根據(jù)合同的約定A公司到10月30日將以130萬元人民幣進(jìn)行購回。由于購回的費(fèi)用比原來供應(yīng)價格高，其中的差額應(yīng)該按期計提利息，時間長度就是在回購期間，這個要計算編入財務(wù)費(fèi)用的。不過在稅收上是不同的，應(yīng)該納入銷售和采購兩項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中。

(2)賒銷貨物增殖稅的處理。企業(yè)在賒銷貨物中，增值稅發(fā)票按照貨物的全款已經(jīng)開出，但是也存在一定的問題，那就是不符合收入確認(rèn)的條件的，但是如果貨款回收有問題的話，那這個經(jīng)濟(jì)活動獲得的收益就不可能正常的進(jìn)入到企業(yè)中來，如果設(shè)備到客戶方還沒有正常安裝調(diào)試完成的話，就可能出現(xiàn)風(fēng)險報酬沒有轉(zhuǎn)移，那在會計上就不能算為確定的收入。

3.從收入、營業(yè)稅等看其差異

(1)從收入看差異。收入是影響企業(yè)稅負(fù)和經(jīng)濟(jì)效益的首要因素。公司的一些捐贈收入、投資人的投資在稅法上則是收入。企業(yè)一些視同銷售行為也屬于收入的范圍。從這里邊我們就可以知道，在范圍廣泛性方面，稅法收入比會計收入要廣泛得多。從稅法方面看的話，確認(rèn)的收入除了包含會計收入，還包含捐贈收入、非貨幣交換收入和債務(wù)重組收入、視同銷售等。

(2)從營業(yè)稅看差異。根據(jù)營業(yè)稅條例的規(guī)定我們可以知道，營業(yè)稅的納稅業(yè)務(wù)發(fā)生時間為納稅人收訖主營業(yè)務(wù)收入款項或取得索取主營業(yè)務(wù)收入款項憑據(jù)的當(dāng)天,當(dāng)納稅人以預(yù)收款形式提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)等無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)時,按稅法規(guī)定應(yīng)計繳營業(yè)稅,而財務(wù)會計則只以“預(yù)收賬款(或應(yīng)收賬款)”計入負(fù)債,只有當(dāng)提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)符合會計標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定的收入確認(rèn)條件時才確認(rèn)為主營業(yè)務(wù)收入。

(3)從固定資產(chǎn)核素看差異。不同的企業(yè)可以根據(jù)自身特點(diǎn)合理確定固定資產(chǎn)的使用年限和預(yù)計凈殘值，合理地選擇折舊方法。某公司根據(jù)自身的特點(diǎn)，對房屋廠房等使用年限平均法，對公司的運(yùn)貨卡車采用工作量法，其他設(shè)備按照其特點(diǎn)選擇適當(dāng)?shù)姆椒ㄌ幚怼?/p>

(4)從計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備看差異。當(dāng)發(fā)現(xiàn)可能發(fā)生減值跡象，會估計其可收回金額，當(dāng)可收回金額低于其賬面價值時,就將資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失,計入當(dāng)期損益，同時計提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。企業(yè)還有些無法確定其使用壽命的無形資產(chǎn)，公司財務(wù)人員每年會進(jìn)行減值測試。在核算中要注意，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)不得轉(zhuǎn)回。

二、稅務(wù)會計與財務(wù)會計的協(xié)調(diào)發(fā)展模式

1.稅務(wù)會計與財務(wù)會計協(xié)調(diào)發(fā)展的原因

稅務(wù)會計與財務(wù)會計在分離程度上如果比較高的情況，對于稅務(wù)來講，如果分離程度比較高就會出現(xiàn)一些不好的影響。對于謹(jǐn)慎性原則如果使用超出正常范圍，那就會給企業(yè)帶來一些空隙，這些空虛就可以讓企業(yè)來增大利潤，如果這兩者分離程度較高，也會給企業(yè)帶來所得稅征管方面的困難，當(dāng)然，分離程度較高也給政府稅務(wù)部門帶來很多的困難，比如工作難度增大，成本也會隨之增加。

2.稅務(wù)會計與財務(wù)會計的協(xié)調(diào)發(fā)展模式

(1)加強(qiáng)政策宣傳與會計信息披露。不管是稅務(wù)部門還是財政部門在宣傳方面都要加大，確保能把會計和稅法一些內(nèi)容的宣傳和培訓(xùn)都?xì)w入正常的工作范疇，這樣的話就可以增加會計制度和稅收法規(guī)協(xié)調(diào)的效果。

(2)會計要素確認(rèn)、計量、記錄和報告的協(xié)調(diào)。第一會計制度在各個方面都進(jìn)行了規(guī)范，不過，對于稅法來說就并沒有做出相關(guān)硬性的規(guī)定，因此就應(yīng)該給出一些調(diào)整；如果對所得稅的影響還在正常范圍內(nèi)的話，有或者只要對政策執(zhí)行和所得稅征管不會有影響的話就可以將所得稅政策與會計政策調(diào)整相同。第二企業(yè)在會計計算中，對于會計賬簿的紀(jì)錄和會計報表中的金額不能擅自更改，只能利用年終納稅調(diào)整法進(jìn)行調(diào)整。

(3)會計處理方法上的協(xié)調(diào)。在社會經(jīng)濟(jì)中，由于影響的方面很多，會計估算在不確定性性和核算納稅額兩者中有很大的差異，可以應(yīng)用稅收的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行調(diào)節(jié)。在現(xiàn)實(shí)中，很多企業(yè)比較傾向于應(yīng)用稅法的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行核算。

現(xiàn)在，關(guān)于會計制度與稅法差異的協(xié)調(diào)，暫時不存在一個非常安全的模式。而加強(qiáng)企業(yè)會計制度與稅法差異的協(xié)調(diào)又是十分重要的。因此，必須合理分析企業(yè)會計制度與稅法的之間差異，并且結(jié)合當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)發(fā)展形勢選擇最可行的協(xié)調(diào)模式，進(jìn)一步完善企業(yè)的會計制度和稅收法規(guī)。

參考文獻(xiàn):

[1]王麗梅.財務(wù)會計與稅務(wù)會計的主要區(qū)別.中國衛(wèi)生經(jīng)濟(jì)，2008年5月第5期

篇9

【關(guān)鍵詞】 無形資產(chǎn); 所得稅; 初始確認(rèn); 后續(xù)計量

一、無形資產(chǎn)初始確認(rèn)時的納稅會計處理

新企業(yè)所得稅法實(shí)施條例規(guī)定無形資產(chǎn)按照以下方法確定計稅基礎(chǔ):外購的無形資產(chǎn),以購買價款、支付的相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途發(fā)生的其他支出為計稅基礎(chǔ);自行開發(fā)的無形資產(chǎn),以開發(fā)過程中符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出為計稅基礎(chǔ);通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的無形資產(chǎn),以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為計稅基礎(chǔ)。而《企業(yè)會計準(zhǔn)則第6號―無形資產(chǎn)》規(guī)定,無形資產(chǎn)初始確認(rèn)時按照成本計量:外購的無形資產(chǎn)成本包括購買價款、相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該項資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出;自行開發(fā)的無形資產(chǎn),以符合資本化條件后的開發(fā)支出作為無形資產(chǎn)的成本;投資者投入的無形資產(chǎn),其成本應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定價值確定,但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外;通過捐贈、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的無形資產(chǎn),以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費(fèi)作為其初始成本。通過以上說明,新企業(yè)所得稅法實(shí)施條例在對無形資產(chǎn)進(jìn)行初始確認(rèn)時,充分考慮了與新企業(yè)會計準(zhǔn)則的協(xié)調(diào),初始確認(rèn)時的計稅基礎(chǔ)一般等于入賬價值,相應(yīng)的會計處理不需要考慮所得稅的影響。

但商譽(yù)初始確認(rèn)時涉及到所得稅問題的處理。商譽(yù)是指非同一控制下的吸收合并中,合并企業(yè)的合并成本大于所取得的被合并企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額。對于非同一控制下的吸收合并,合并方所取得的被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債會計上是以公允價值記錄反映的。但是,如果稅法規(guī)定是免稅合并,則其認(rèn)可的計稅基礎(chǔ)是被合并企業(yè)原賬面價值。因此,會計的賬面價值與稅法的計稅基礎(chǔ)之間形成暫時性差異要進(jìn)行納稅處理,確認(rèn)遞延所得稅。

例1,2008年6月30日,A公司發(fā)行1 600萬普通股(每股面值1元,市價10元)對B公司進(jìn)行吸收合并,并于當(dāng)日取得B公司全部凈資產(chǎn)。合并前A公司和B公司不存在任何關(guān)聯(lián)關(guān)系。B公司在2008年6月30日合并前有關(guān)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債情況如表1所示。

對于以上吸收合并,A公司要以公允價值為基礎(chǔ)記錄所取得的B公司資產(chǎn)、負(fù)債。

借:銀行存款(貨幣資金) 200

應(yīng)收賬款800

庫存商品(存貨) 5 000

長期股權(quán)投資1 500

固定資產(chǎn)9 500

無形資產(chǎn)2 000

無形資產(chǎn)―商譽(yù) 1 000

貸:短期借款2 000

應(yīng)付賬款1 000

預(yù)計負(fù)債1 000

股本1 600

資本公積14 400

假定上述合并符合稅法規(guī)定的免稅合并條件,B公司預(yù)計負(fù)債為預(yù)計產(chǎn)品售后服務(wù)保修費(fèi)用,稅法允許在實(shí)際發(fā)生時稅前扣除,所得稅率為25%。

根據(jù)以上會計處理,A公司確定的B公司資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值和稅法確定的計稅基礎(chǔ)如表2。

上述A公司所取得B公司的資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價值和計稅基礎(chǔ)之間形成的暫時性差異要進(jìn)行納稅的會計處理,即確認(rèn)遞延所得稅并調(diào)整合并中商譽(yù)的賬面價值。具體處理如下:

遞延所得稅負(fù)債=應(yīng)納稅暫時性差異×所得稅率=(1 000

+500+1 500+1 000)×25%=1 000(萬元)

遞延所得稅資產(chǎn)=可抵扣暫時性差異×所得稅率=1 000

×25%=250(萬元)

借:商譽(yù)1 000

貸:遞延所得稅負(fù)債 1 000

借:遞延所得稅資產(chǎn) 250

貸:商譽(yù)250

進(jìn)行納稅會計處理后商譽(yù)的賬面價值=1 000+1 000

-250=1 750(萬元)

因此,在考慮所得稅因素的情況下,商譽(yù)的初始確認(rèn)金額是指企業(yè)的合并成本與被合并方的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值加上合并過程中資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值和計稅基礎(chǔ)不同形成的暫時性差異確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債的差額。

此外,還應(yīng)注意以下兩種情況形成的暫時性差異的特殊處理:一是商譽(yù)作為企業(yè)合并時形成的一項資產(chǎn),未來期間計算應(yīng)納稅所得額時不可以扣除,所以,其計稅基礎(chǔ)是零,其賬面價值1 750萬元和計稅基礎(chǔ)0之間形成的應(yīng)納稅暫時性差異1 750萬元,所得稅會計準(zhǔn)則中不確認(rèn)所得稅負(fù)債;二是企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn),未來攤銷時可按成本的150%在稅前扣除,其計稅基礎(chǔ)為成本的150%,初始確認(rèn)時產(chǎn)生可抵扣暫時性差異,但因既不影響會計利潤,又不影響應(yīng)納稅所得額,所以所得稅準(zhǔn)則規(guī)定也不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。

二、無形資產(chǎn)后續(xù)計量時的納稅會計處理

(一)無形資產(chǎn)攤銷的納稅會計處理

無形資產(chǎn)的攤銷基礎(chǔ)、攤銷方法、攤銷期限等的不同選擇影響無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用的計算結(jié)果,并直接影響到應(yīng)納稅所得額和所得稅費(fèi)用的確認(rèn)。

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第6號―無形資產(chǎn)》規(guī)定,對于使用壽命有限的無形資產(chǎn),應(yīng)在其預(yù)計的使用壽命內(nèi)采用系統(tǒng)合理的方法對應(yīng)攤銷金額進(jìn)行攤銷。攤銷方法應(yīng)當(dāng)反映與該項無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式,既可以是直線法,又可以采用工作量法或加速攤銷法。使用壽命無限的無形資產(chǎn),在持有期間內(nèi)不應(yīng)攤銷,但要在每個會計期末進(jìn)行減值測試。

新企業(yè)所得稅法實(shí)施條例規(guī)定,無形資產(chǎn)按照直線法計算的攤銷費(fèi)用,準(zhǔn)予扣除;無形資產(chǎn)的攤銷年限不得低于10年。作為投資或者受讓的無形資產(chǎn),有關(guān)法律規(guī)定或者合同約定使用年限的,可以按照規(guī)定或者約定的使用年限分期攤銷;企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用,形成無形資產(chǎn)的,按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。

通過對新會計準(zhǔn)則和稅法實(shí)施條例內(nèi)容的對比分析可知,會計上只對使用壽命有限的無形資產(chǎn)在其使用期內(nèi)采用合理的方法攤銷,使用壽命無限的無形資產(chǎn)則不攤銷。而稅法上,不論使用壽命是否有限,均按直線法進(jìn)行攤銷,在稅前扣除;開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝形成的無形資產(chǎn),還要在其成本的基礎(chǔ)上加計50%攤銷在稅前扣除。上述會計與稅法攤銷標(biāo)準(zhǔn)和處理原則的不同,導(dǎo)致會計確認(rèn)的賬面價值和稅法確認(rèn)的計稅基礎(chǔ)的不同產(chǎn)生的暫時性差異,要進(jìn)行納稅的會計處理。

例2,長江公司于2009年1月1日購入一項專利權(quán),使用期限為6年,該公司為此支付價款和稅費(fèi)600萬元。會計按使用年限以直線法攤銷,稅法規(guī)定按10年的期限以直線法攤銷,所得稅率為25%。假定各年的稅前會計利潤均為1 000萬元,公司除該項目外無其他納稅調(diào)整事項。

2009年12月31日納稅的會計處理為:

會計攤銷額=600/6=100(萬元)

會計的賬面價值=600-100=500(萬元)

稅法的攤銷額=600/10=60(萬元)

稅法的計稅基礎(chǔ)=600-60=540(萬元)

可抵扣暫時性差異=540-500=40(萬元)

應(yīng)納稅所得額=1 000+40=1 040(萬元)

應(yīng)納所得稅=1 040×25%=260(萬元)

遞延所得稅資產(chǎn)=40×25%=10(萬元)

借:所得稅費(fèi)用250

遞延所得稅資產(chǎn)10

貸:應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交所得稅260

以后各年所得稅的會計處理見表3。

該公司2010年至2013年的會計處理為:

借:所得稅費(fèi)用 250

遞延所得稅資產(chǎn) 10

貸:應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交所得稅 260

2014年至2018年的會計處理為:

借:所得稅費(fèi)用 250

貸:應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交所得稅235

遞延所得稅資產(chǎn) 15

例3,2009年1月1日東方公司研發(fā)成功一項非專利技術(shù),花費(fèi)成本150萬元。該非專利技術(shù)達(dá)到預(yù)定使用狀態(tài),并于當(dāng)日投入使用。但由于無法預(yù)見該非專利技術(shù)為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的期限,會計上確定為使用期限不確定的無形資產(chǎn),進(jìn)行減值測試,不攤銷。2008年12月31日,該非專利技術(shù)的可收回金額為152萬元。稅法規(guī)定按10年的期限采用直線法攤銷,所得稅率為25%。

2009年12月31日,納稅的會計處理如下:

因為該項非專利技術(shù)為使用壽命不確定的無形資產(chǎn),會計期末不需要攤銷,且可收回金額大于初始成本,因此會計上的賬面價值為150萬元;稅法當(dāng)年的攤銷額為150/10=15(萬元),稅法的計稅基礎(chǔ)=150-15=135(萬元);應(yīng)納稅暫時性差異=150-135=15(萬元),遞延所得稅負(fù)債=15×25%=3.75(萬元)。

借:所得稅費(fèi)用 3.75

貸:遞延所得稅負(fù)債 3.75

(二)無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的納稅會計處理

企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定,如果無形資產(chǎn)將來為企業(yè)創(chuàng)造的經(jīng)濟(jì)利益還不足于補(bǔ)償無形資產(chǎn)的成本(攤余成本),即無形資產(chǎn)的賬面價值超過了其可收回金額,說明無形資產(chǎn)發(fā)生了減值,應(yīng)計提無形資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備;但稅法卻規(guī)定企業(yè)計提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在轉(zhuǎn)變?yōu)閷?shí)質(zhì)性損失前不允許稅前扣除,也就是說計稅基礎(chǔ)不會因減值準(zhǔn)備的計提發(fā)生變化。

在無形資產(chǎn)的賬面價值大于可收回金額的情況下,由于會計上要根據(jù)會計準(zhǔn)則的規(guī)定計提減值準(zhǔn)備,并抵減原賬面價值,而稅法在該無形資產(chǎn)發(fā)生實(shí)質(zhì)性損失之前,是不允許將減值準(zhǔn)備在稅前扣除的,從而形成會計的賬面價值和稅法的計稅基礎(chǔ)之間的可抵扣暫時性差異,在未來有足夠的應(yīng)納稅所得轉(zhuǎn)回時,要確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。

例4,光明公司于2008年12月1日以銀行存款300萬元購入一項無形資產(chǎn),其使用年限為10年,按直線法攤銷。至2012年,該無形資產(chǎn)的可收回金額為142萬元;2013年,該無形資產(chǎn)的可收回金額為120萬元。該無形資產(chǎn)發(fā)生減值后,原預(yù)計使用年限不變。

假定稅法規(guī)定,該無形資產(chǎn)按10年的攤銷期采用直線法攤銷;公司計提的各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在損失實(shí)際發(fā)生前均不得在應(yīng)納稅所得額中扣除;該公司在可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回時有足夠的應(yīng)納稅所得額,所得稅率為25%。2011年稅前會計利潤為200萬元,2012年稅前會計利潤為300萬元。公司除本項目外無其他納稅調(diào)整事項。相關(guān)納稅處理如下:

2012年:

2012年該無形資產(chǎn)會計上的攤余價值=300-300/10

×1/12-300/10×4=177.5(萬元)

攤余價值177.5萬元>可收回金額142萬元

應(yīng)計提減值準(zhǔn)備=177.5-142=35.5(萬元)

該無形資產(chǎn)在會計上的賬面價值=177.5-35.5=142(萬元)

稅法的計稅基礎(chǔ)=300-300/10×1/12-300/10×4=177.5(萬元)

可抵減暫時性差異=177.5-142=35.5(萬元)

應(yīng)納稅所得額=200+35.5=235.5(萬元)

應(yīng)納所得稅=235.5×25%=58.87(萬元)

遞延所得稅資產(chǎn)=35.5×25%=8.87(萬元)

所得稅費(fèi)用=58.87-8.87=50(萬元)

借:所得稅費(fèi)用50

遞延所得稅資產(chǎn)8.87

貸:應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交所得稅58.87

2013年:

2013年12月31日無形資產(chǎn)的攤銷額=142/(12×5+11)×12=24(萬元)

2013年12月31日無形資產(chǎn)的賬面價值=142-24=118(萬元),無形資產(chǎn)的可收回金額為120萬元,可收回金額大于賬面價值,按新會計準(zhǔn)則的規(guī)定,無形資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備不能轉(zhuǎn)回。

稅法的攤銷額=177.5/(12×5+11)×12=30(萬元)

稅法的計稅基礎(chǔ)=177.5-30=147.5(萬元)

可抵扣暫時性差異=147.5-118=29.5(萬元)

應(yīng)納稅所得額=300+29.5=329.5(萬元)

應(yīng)納所得稅=329.5×25%=82.38(萬元)

遞延所得稅資產(chǎn)余額=29.5×25%=7.38(萬元)

應(yīng)轉(zhuǎn)回的遞延所得稅資產(chǎn)=8.87-7.38=1.49(萬元)

所得稅費(fèi)用=82.38+1.49=83.87(萬元)

借:所得稅費(fèi)用 83.87

貸:遞延所得稅1.49

篇10

財務(wù)制度、會計準(zhǔn)則、會計制度以及稅法之間的關(guān)系問題，自會計改革以來一直沒有中斷過討論，隨著改革的深入，要求更全面、更明確地回答這些問題。

一、財務(wù)、會計、稅收：處理企業(yè)、國家以及社會之間利益關(guān)系的切合點(diǎn)

要說明財務(wù)制度、會計準(zhǔn)則、會計制度以及稅法之間的關(guān)系，首先應(yīng)當(dāng)對財務(wù)、會計和稅收之間的關(guān)系，首先應(yīng)當(dāng)對財務(wù)、會計和稅收之間的關(guān)系作出回答。

財務(wù)、會計和稅務(wù)之間的關(guān)系，可以從不同的角度進(jìn)行考察。從本文所研究的問題出發(fā)，他們可視為處理企業(yè)、國家和社會之間利益關(guān)系的三個切合點(diǎn)。改革開放之前是這樣，改革開放以來，乃至于將來建立起成熟的市場經(jīng)濟(jì)制度以后，這個結(jié)論也同樣是成立的。區(qū)別只在于，不同的所有制結(jié)構(gòu)，不同的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行機(jī)制，這三是也就有不同的結(jié)合方式。

改革開放以前，基本經(jīng)濟(jì)成份是國有企業(yè)，經(jīng)濟(jì)運(yùn)行方式是通過指令性實(shí)現(xiàn)資源的配置和社會總產(chǎn)品的分配。以集體企業(yè)為主體的非國有企業(yè)也采取和類似于國有企業(yè)的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行方式。就分配制來說，國家作為社會總產(chǎn)品分配主體，按照經(jīng)典作者所闡述的社會主義分配原則，實(shí)行對社會總產(chǎn)品的統(tǒng)一分配，形成補(bǔ)償基金、消費(fèi)基金和發(fā)基金，從而實(shí)現(xiàn)社會再生。其中，財務(wù)制度通過規(guī)定資金投入、資產(chǎn)計價、成本補(bǔ)償、收益確定、利潤分配、基金形成等標(biāo)準(zhǔn)，成為三大基金分割的直接依據(jù)。財務(wù)制度也是國家稅收的基礎(chǔ)，財務(wù)制度所劃定的補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)和收益確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，是確定稅基的依據(jù)。而會計制度則是按照復(fù)式記賬要求，根據(jù)財務(wù)制度和稅法所規(guī)定的分配標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范企業(yè)的會計科目、報告格式以及反映和核算內(nèi)容。這時的會計制度本質(zhì)上是薄記制度。

實(shí)踐證明，以上分配制度以及與其相適應(yīng)的財務(wù)制度、稅收制度和會計制度的定位，弊病甚多。主要表現(xiàn)在：第一，分配權(quán)力高度集中。補(bǔ)償基金和消費(fèi)基金以及發(fā)展基金的分配比例都集中在國家手中。企業(yè)沒有自，大到基建項目，小到更新改造，乃至職工福利設(shè)施，都是政府部門決定的。第二，分配過程缺乏制約。社會總產(chǎn)品有多少用于補(bǔ)償基金，有多少用于消費(fèi)基金，又有多少用于發(fā)展基金，服務(wù)于國家計劃和預(yù)算，而沒有考慮經(jīng)濟(jì)生活自身的規(guī)律。根據(jù)國家計劃和平衡預(yù)算的需要，可以調(diào)整成本開支范圍和開支標(biāo)準(zhǔn)，可以推遲確認(rèn)損失。這就是通常所說的“計劃決定財政，財政決定財務(wù)，財務(wù)決定會計”的運(yùn)行機(jī)制。在這種體制中，只有縱向決定與被決定關(guān)系，看不到相互制衡。

由于分配權(quán)力集中，又缺乏內(nèi)部制衡，導(dǎo)致分配比例失調(diào)，突出表現(xiàn)是補(bǔ)償和消費(fèi)大量欠賬，如，固定資產(chǎn)更新改造欠賬職工福利欠賬，環(huán)境治理欠賬，等等。這些隱患現(xiàn)在已經(jīng)充分暴露出來，成為當(dāng)前改革和發(fā)展道路上的嚴(yán)重障礙。

一個國家一定時期的社會總產(chǎn)品補(bǔ)償基金、消費(fèi)基金和發(fā)展基金之間進(jìn)行分配。這一結(jié)論適應(yīng)于各種社會和各種體制。問題在于如何進(jìn)行分配，由哪個主體進(jìn)行分配，在哪些層次進(jìn)行分配，根據(jù)什么進(jìn)行分配。計劃經(jīng)濟(jì)體制的突出問題在于，社會總產(chǎn)品是在國家層次進(jìn)行分配的，企業(yè)并不是分配主體。換句話說，社會資金實(shí)行的是宏觀循五，補(bǔ)償基金和消費(fèi)基金是根據(jù)國家計劃進(jìn)而通過財務(wù)制度進(jìn)行分配的。改革的方面是，根據(jù)現(xiàn)代企業(yè)制度的要求，承認(rèn)企業(yè)是商品經(jīng)濟(jì)的細(xì)胞，在企業(yè)層次上進(jìn)行分配，按照資本運(yùn)動規(guī)律組織企業(yè)的財務(wù)活動和會計核算。

企業(yè)資本運(yùn)動，首先表現(xiàn)為資本的投入，形成資本存量，然后經(jīng)過生產(chǎn)經(jīng)營過程實(shí)現(xiàn)資本的增值，對資本僧值進(jìn)行分配，形成新的存量，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)新的循環(huán)。從資本的運(yùn)動過程中，我們就很容易地找到界定財務(wù)、會計和稅收的各自作用空間，并且能夠找到計劃經(jīng)濟(jì)體制下分配問題的癥結(jié)。在計劃經(jīng)濟(jì)體制下，不是投資本運(yùn)行規(guī)律組織社會再生產(chǎn)，社會部產(chǎn)品價值和新增價值界定取決于財務(wù)制度，服務(wù)于國家計劃和年度預(yù)算，最終表現(xiàn)為存量與增量界限的混淆，導(dǎo)致分配關(guān)系和分配比例的扭曲，這是我國國有企業(yè)當(dāng)前普遍面臨生存危機(jī)的深刻背景。

一般認(rèn)為，會計通過價值的確認(rèn)、計量、記錄和報告，提供有關(guān)企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的信息。這個結(jié)論基本上是正確的。但會計的深刻意義還在于，通過資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益和收入、費(fèi)用、利潤的確認(rèn)和計量，它劃定了資本存量和增值量的界限，其中資產(chǎn)、負(fù)債和權(quán)益三個要素劃定了資本存量的界限，而收入、費(fèi)用和利潤三個要素劃定了資本增量的界限，這六個會計要素的確認(rèn)和計量，貫串于會計循環(huán)的全過程，是會計職業(yè)的崇高追求所在，也是企業(yè)的得以持續(xù)經(jīng)營的基礎(chǔ)。包括國家在內(nèi)的投資者所執(zhí)行的財務(wù)活動，實(shí)際上是基于存量和增量的分割所進(jìn)行的資源的配置，包括資本（即存量）的投放和利潤（即增量）的分配。稅收也是在合理劃分存量和增量的基礎(chǔ)上對增值的分配，盡管參與分配的法量依據(jù)完全不同于財務(wù)活動。

二、會計準(zhǔn)則與財務(wù)制度

前面已經(jīng)說到，傳統(tǒng)分配制下，財務(wù)制度直接地執(zhí)行統(tǒng)收統(tǒng)支的職能。是國家實(shí)現(xiàn)社會總產(chǎn)品分配的工具。由于分配權(quán)力高度集中且缺乏制衡，導(dǎo)致分配結(jié)構(gòu)失調(diào)，弊病甚多。為此，我們建議全合認(rèn)訓(xùn)并重新界定會計準(zhǔn)則的性質(zhì)和功能，將財務(wù)制度執(zhí)行的資本存量和增量分割職能轉(zhuǎn)交由會計準(zhǔn)則來執(zhí)行，建立起體現(xiàn)市場經(jīng)濟(jì)和現(xiàn)代企業(yè)制度原則、約束機(jī)制健全的社會總產(chǎn)品分配體制。

問題是，為什么會計準(zhǔn)則能夠執(zhí)行這些職能，并且能夠避免傳統(tǒng)財務(wù)制度的弊端呢。這是由會計準(zhǔn)則的內(nèi)在機(jī)理決定的。

第一，會計準(zhǔn)則是市場經(jīng)濟(jì)實(shí)踐和人類智慧的結(jié)晶。經(jīng)過近百年市場經(jīng)濟(jì)催化，會計準(zhǔn)則已經(jīng)成為有一套邏輯嚴(yán)密的概念體系支撐的規(guī)范系統(tǒng)。象真實(shí)與公允、權(quán)責(zé)發(fā)生制、可比性、謹(jǐn)慎等概念和原則，已經(jīng)成為會計確認(rèn)和計量的因有觀念，規(guī)范著會計實(shí)務(wù)，不僅支撐著會計作為一個信息系統(tǒng)在市場經(jīng)濟(jì)中發(fā)揮重要作用，同樣也使資本存量與增量的分分割建立在合理基礎(chǔ)之上。

第二，在由投資者、債權(quán)人、管理者、政府部門、企業(yè)職工和會計職業(yè)等所級成的多角關(guān)系中，會計準(zhǔn)則已經(jīng)成為處理和協(xié)調(diào)經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系在內(nèi)的穩(wěn)定器。企業(yè)是各種經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系的聯(lián)絡(luò)點(diǎn)。這里所講的經(jīng)濟(jì)利益，既可能表現(xiàn)為直接經(jīng)濟(jì)利益，也可能表來為經(jīng)經(jīng)濟(jì)信息形式存在的間接利益，因為誰擁有更多的信息，誰就有更多的決策能力和影響能力，并獲取更多的經(jīng)濟(jì)利益。其中，對我們本文所要討論的問題有意義的，是其直接經(jīng)濟(jì)利益方面。會計除了其固有信息功能外，另一個重要功能是資本存量與增量這間的分割功能。對于股權(quán)投資者來說，存量是其眼前利益和長遠(yuǎn)利益的保證，一般情況下，會傾向于多確認(rèn)存量（當(dāng)然，例外的情況也是有的。比如，對于短線投資者來說，只在意企業(yè)的短期價值，可能會傾向于多確認(rèn)增量。而這本身就說明了多元利益的存在）；對于債權(quán)人來說，他們一般也傾向于多確認(rèn)認(rèn)存量，因為，存量充分意味著債權(quán)的安全系數(shù)更大一些；對于政府部門來說，其直接利益是稅收利益，多確認(rèn)增量，意味著更大稅基；對于企業(yè)職工來說，其報酬往往是與企業(yè)的當(dāng)期利潤相聯(lián)系的，他們也會傾向于多確認(rèn)增量（當(dāng)然，基于長期雇用、追求長期利益的情形也是有的）。類似于這樣的利益主體及其利益傾向，還可以舉出一些。為了協(xié)調(diào)各種利益矛盾，會計職業(yè)最早以中間人的面貌出現(xiàn)，主持會計準(zhǔn)則的制定。

后來的實(shí)踐證明，會計職業(yè)也是有自己獨(dú)立的利益的，即，以最小的風(fēng)險，獲取最大的收益。其中，收益表現(xiàn)為市場份額、審計取費(fèi)，風(fēng)險則表現(xiàn)為可能的審計失誤以及由此引起各種利益主體的訴求。所以它在行使其職能時，就會考慮特定利益關(guān)系中的力量對比，并以對自己有利的方式進(jìn)行政策選擇和設(shè)計。這正是為什么美國、英國等國家的會計準(zhǔn)則制定權(quán)限先后從會計職業(yè)轉(zhuǎn)移到獨(dú)立的會計準(zhǔn)則制定團(tuán)體手中的真實(shí)背景。

基于以上分析，我們有理由將現(xiàn)行財務(wù)制度執(zhí)行的制定資產(chǎn)計價和收益確定標(biāo)準(zhǔn)的職能分解出來，使其成為會計準(zhǔn)則的職能，建立比較完善的會計準(zhǔn)則體系和會計準(zhǔn)則形成機(jī)制，有效地負(fù)擔(dān)起資本存量與增量的分割職能。將財務(wù)分配和稅收分配以及其他分配形式建立在合理劃定資本存量和增量的基礎(chǔ)上。

將財務(wù)制度執(zhí)行的資本存量和增量分割取能改造為會計準(zhǔn)則的職能以后，相應(yīng)的問題是，是否取消國家對企業(yè)財務(wù)的管理。筆者認(rèn)為，將財務(wù)制度執(zhí)行的資本存量和增量分割職能改造為會計準(zhǔn)則職能，并不意味著取消國家對企業(yè)財務(wù)的管理。相反，應(yīng)當(dāng)按照市場經(jīng)濟(jì)和現(xiàn)代企業(yè)制度原則，改善和加強(qiáng)國家作為所有者對企業(yè)財務(wù)的管理。

所謂財務(wù)活動、財務(wù)管理，都是圍繞資源的配置和分配進(jìn)行的。在市場經(jīng)濟(jì)條件下，資源的配置和分配基本上是由所有者在國家法律約束和計劃指導(dǎo)下實(shí)現(xiàn)的。資金投資到哪里，投資多少，從哪里籌資，怎樣安排資金結(jié)構(gòu)，利潤應(yīng)當(dāng)怎樣進(jìn)行分配，多少分配給投資者，多少用于后備和發(fā)展，基本上是所有者決定的，或者由管理部門在投資者的指導(dǎo)下進(jìn)行。國家對企業(yè)財務(wù)的管理至多是從維護(hù)社會經(jīng)濟(jì)秩序、保證小股東或債權(quán)人的利益作出必要的制度規(guī)范?？赡艿念I(lǐng)域有，利潤分配順序，社會保障基金的提取，后備基金的建立，等等?，F(xiàn)行公司法律對這類問題已經(jīng)作出規(guī)定。

而國有企業(yè)的情況就大大不同了。國家是國有企業(yè)所有者，或者通過法人行使所有者職能。國家必須對國有企業(yè)財務(wù)進(jìn)行管理。理由是：

第一，所有者對其資本的管理和控制，是市場經(jīng)濟(jì)賴以正常運(yùn)行的保證。而國有企業(yè)的所有者是國家，對于國有資本的投放和國有資產(chǎn)收益的分配以對經(jīng)營者的考核，必須由國家來執(zhí)行。

第二，國有企業(yè)是實(shí)現(xiàn)社會主義經(jīng)濟(jì)社會目的的重要途徑在市場經(jīng)濟(jì)條件下，國有經(jīng)濟(jì)是一個重要而特殊的經(jīng)濟(jì)成份。國有企業(yè)固然要以盈利為目的，但其所擔(dān)負(fù)的經(jīng)濟(jì)社會目標(biāo)也是十分重要的，比如形成合理的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的職能，平抑物價的職能、解決就業(yè)的職能等等。這都要通過國家對國有企業(yè)財務(wù)的管理來實(shí)現(xiàn)。

第三，相對于非國有企業(yè)來說，國有企業(yè)的自我約束機(jī)制要弱得多，隨的經(jīng)營失敗風(fēng)險比非國有企業(yè)也要大得多。在任何一種經(jīng)濟(jì)體制中，都表現(xiàn)為一系列的授權(quán)過程。于對非國有企業(yè)來說，有的是由所有者本人直接經(jīng)營，自己授權(quán)自己，其責(zé)任心和風(fēng)險意識都是很強(qiáng)的。有的則是由私人投資的股份公司，也具有極強(qiáng)的風(fēng)險意識。當(dāng)然，由于掌握企業(yè)命運(yùn)的大股東，對小股東潛在的損害，保留必要的后備。公司法律有關(guān)條款起的就是這樣的作用。而在國有企業(yè)，授權(quán)層次大大增加，有時甚至不能直接確指是誰授權(quán)的。這就大大增加了授權(quán)風(fēng)險。注重眼前利潤而忽視長期利潤，剝奪性經(jīng)營而不注意資本維護(hù)和技術(shù)開發(fā)，冒險而不顧忌后果，等等。這就是產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)學(xué)一再提醒的道德風(fēng)險現(xiàn)象?？梢哉f，國有企業(yè)的道德風(fēng)險比非國有企業(yè)要大得多。這就有必要改善和加強(qiáng)國家對國有企業(yè)財務(wù)的管理和監(jiān)督，比如規(guī)定和監(jiān)控負(fù)債比率、流動性比率指標(biāo)等等。

三、會計準(zhǔn)則與稅法

在傳統(tǒng)體制下，稅法和會計制度都是以財務(wù)制度為依據(jù)的。會計制度根據(jù)財務(wù)制度規(guī)定的計價和收益確定標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范賬務(wù)處理方法和程序，而稅法則根據(jù)財務(wù)制度確定稅基。隨著會計制度改革和會計準(zhǔn)則體系的建立和完善，資產(chǎn)計價和收益確定職能將由會計準(zhǔn)則來承擔(dān)。

需要進(jìn)一步討論的問題是，如何處理會計準(zhǔn)則與稅法的關(guān)系，是將稅基完全建立在會計準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，還是另行制定一套扣稅辦法?；蛘邔⒍惙ㄅc會計準(zhǔn)則統(tǒng)一起來。最近幾年，不少同志倡導(dǎo)建立一門獨(dú)立的稅收會計學(xué)，并發(fā)表了一些研究成果?？偟膩碚f，有兩種意見，一種觀點(diǎn)是，稅收會計學(xué)是財務(wù)會計學(xué)的一個分支，它集中研究和處理企業(yè)與稅收有關(guān)的會計業(yè)務(wù)，比如，增值稅的會計處理，以及納稅申報。還有一種觀點(diǎn)是，鑒于財務(wù)會計與稅收的目標(biāo)不同以及會計準(zhǔn)則與現(xiàn)實(shí)分配，即所得稅會計。更有人建議，不但要確認(rèn)所得稅的時間性差異和永久性差異，并進(jìn)行跨期分推，在此基礎(chǔ)上建立稅收會計學(xué)。

關(guān)于第二種觀點(diǎn)，筆者認(rèn)為，從會計的角度看，企業(yè)的納稅業(yè)務(wù)，與企業(yè)其他各類經(jīng)營活動并沒有什么兩樣，交納各種稅收，所導(dǎo)致的企業(yè)納稅久務(wù)形成的負(fù)債以及多交稅收而應(yīng)當(dāng)退回稅款所形成的資產(chǎn)，與企業(yè)對存貨、固定資產(chǎn)、應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款等經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的核算原則是一樣的，都要遵循有關(guān)會計準(zhǔn)則的確認(rèn)、計量、記錄和報告標(biāo)準(zhǔn)。單獨(dú)建立一門納稅會計學(xué)，就象要建立應(yīng)收賬款會計學(xué)、存貨會計學(xué)、固定資產(chǎn)會計學(xué)一樣說不過去。

關(guān)于第二種觀點(diǎn)，涉及到要不要保持財務(wù)會計與稅法在資產(chǎn)計價和收益確定上的一致。就成本和效益方面考慮，會計準(zhǔn)則與稅法如果能夠協(xié)調(diào)好乃至統(tǒng)一起來，當(dāng)然是一件好事。因為那樣既有助于簡化企業(yè)會計核算，又便于稅收征管。然而，會計準(zhǔn)則與稅法在立法宗旨、服務(wù)對象和約束因素諸方面都是有區(qū)別的。就當(dāng)前實(shí)務(wù)來說，稅法與會計準(zhǔn)則在諸多項目的處理上已經(jīng)出現(xiàn)了一些差異。絕對地講會計準(zhǔn)則與稅法保持一致，已經(jīng)行不通了。但是，贊成會計準(zhǔn)則與稅法分離，并不意味著不顧成本與效益原則，盲目地追求兩者的差異，甚至人為地夸大兩者的差異，而不應(yīng)當(dāng)盡量保持會計準(zhǔn)則與稅法的協(xié)調(diào)一致，不要夸大納稅扣除政策的作用。實(shí)際上，某些稅收政策的獎勵或抑制作用是有限的，特別是在我國目前經(jīng)營環(huán)境和企業(yè)機(jī)制下，更是這樣。對于會計準(zhǔn)則與稅法在某些項目的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)上的差異的處理，筆者贊同我國現(xiàn)任會計制度有關(guān)所得稅核算的規(guī)定，即，企業(yè)可以選擇采用應(yīng)付稅款法和納稅影響會計法。

有同志建議，不但要跨期分配所得稅，還要確認(rèn)增值稅時間性差異，并進(jìn)行跨期分配，進(jìn)而建立起稅收會計學(xué)。筆者認(rèn)為，借鑒所得稅跨期分配原理進(jìn)行流轉(zhuǎn)稅的跨期分期，不失為一種嘗試，但需要注意以下兩點(diǎn)：第一，任何一種會計方法的采用，都要符合中國現(xiàn)實(shí)和特定環(huán)境，符合成本與效益原則，不能為會計而會計，為研究而研究；第二，流轉(zhuǎn)稅跨期分配與所得稅跨期分配一樣，都是會計原理和會計原則的具體運(yùn)用，屬于某一類會計業(yè)務(wù)，指望因此形成一門稅收會計學(xué)，無論是理論上，還是在實(shí)踐上，都是不能成立的。

四、會計準(zhǔn)則與會計制度

會計準(zhǔn)則與會計制度的關(guān)系，所要解決的實(shí)際上是會計規(guī)范本身的結(jié)構(gòu)問題。廣義上講，會計準(zhǔn)則是會計制度的一種形式，就象會計制度以外，還有會計規(guī)章、會計規(guī)則、會計規(guī)定、會計處理辦法等多種法規(guī)體例一樣。20世紀(jì)80年代初開始搞會計改革，乃至于系統(tǒng)研究會計制度改革，開始用會計準(zhǔn)則這個稱謂，很大程序上受到西方會計實(shí)務(wù)的影響。因為美國、英國、加

拿大以及國際會計準(zhǔn)則都稱accountingstandards或accountingprinciples，分別譯為會計準(zhǔn)則（或會計標(biāo)準(zhǔn)）和會計原則，當(dāng)時國內(nèi)大量介紹和譯述西方國家會計文獻(xiàn)，使得會計準(zhǔn)則這個詞成為市場經(jīng)濟(jì)制度下會計規(guī)范的象征。記得當(dāng)時還曾就會計準(zhǔn)則、會計標(biāo)準(zhǔn)或會計原則的區(qū)別或聯(lián)系以及我們該選用哪一個名稱進(jìn)行過多次討論和論證，后來在1988年義召開的中國會計學(xué)會會計基本理論和會計準(zhǔn)則研究組的的研究會主達(dá)成一致意見，今天統(tǒng)一用“會計準(zhǔn)則”一詞，不再在名詞上爭論了。

現(xiàn)在我們討論會計準(zhǔn)則與會計制度的關(guān)系。已經(jīng)不再是名詞本身的討論。會計準(zhǔn)則與會計制度現(xiàn)在都以其現(xiàn)實(shí)存在，直接影響著會計實(shí)務(wù)和會計理論。當(dāng)然，由于已經(jīng)的會計準(zhǔn)則在很大程度上借鑒了國際會計經(jīng)驗，會計準(zhǔn)則幾乎成為新的會計規(guī)范的代名詞，因而影響更大一些。我們現(xiàn)在要討論的會計準(zhǔn)則，基本上是指已經(jīng)或即將的基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則；而會計制度所涵蓋的內(nèi)容要廣泛得多，且復(fù)雜得多。其中有代表性的是“兩則兩制”中的13個行業(yè)會計制度和后來陸續(xù)的其他行業(yè)會計制度，象公路經(jīng)營企業(yè)制度，還有股份公司會計制度、外商投資企業(yè)制度兩個會計制度。從現(xiàn)行會計準(zhǔn)則和會計制度看，表現(xiàn)形式、體例結(jié)構(gòu)、詳略程度、政策選擇方面存在一定區(qū)別，但所涉及的內(nèi)容基本上是相同的，相互之間的關(guān)系確定需要理順，從而形成有分工又有協(xié)調(diào)、結(jié)構(gòu)嚴(yán)密的中國會計規(guī)范體系。

早在20世紀(jì)80年代末財政部著手研究和草擬會計改革發(fā)展規(guī)劃時，就提出了會計準(zhǔn)則體系這一動議。1991年的《會計改革綱要（試行）》以及先后提出的《關(guān)于擬定我國會計準(zhǔn)則的初步設(shè)想》等文件中，明確提出了建立包括基本準(zhǔn)則與具體準(zhǔn)則在內(nèi)的會計準(zhǔn)則體系的設(shè)想。當(dāng)時，按行為和所有制制定的國營工業(yè)企業(yè)會計制度、國營商業(yè)企業(yè)會計制度等基本上是以會計科目和會計報表格式為框架的，這就是本文前面所說的，執(zhí)行的是薄記職能。也有一些例外，1985年的中外合作經(jīng)營企業(yè)會計制度以及1992年年初的《股份制試點(diǎn)企業(yè)會計制度》，除了傳統(tǒng)的會計科目和會計報表方面的內(nèi)容處，也獨(dú)立地規(guī)定了一些資產(chǎn)計價和收益確定政策。實(shí)施“兩則兩制”時，由于當(dāng)時《企業(yè)會計準(zhǔn)則》只有一個基本準(zhǔn)則，尚不能滿足具體指導(dǎo)企業(yè)會計實(shí)務(wù)的需要，所以根據(jù)基本準(zhǔn)則按行業(yè)制定了13種會計制度。這些行業(yè)會計制度也相應(yīng)地充實(shí)一些會計政策的內(nèi)容，即資產(chǎn)計價和收益確定方面的內(nèi)容。這就是為什么隨著具體準(zhǔn)則制定工作取得進(jìn)展，會計準(zhǔn)則與會計制度的重疊之處越來越多、我們越來越關(guān)注會計準(zhǔn)則與會計制度關(guān)系問題的根本原因。

如果說，20世紀(jì)80年代末開始會計準(zhǔn)則時，還主要是直觀地借鑒西方國家會計準(zhǔn)則這名稱和形式，那么經(jīng)過10年來制定會計準(zhǔn)則的長期實(shí)踐，我們切實(shí)感到，分要素、分經(jīng)濟(jì)事項制定會計準(zhǔn)則這個形式，有顯著的優(yōu)越性。一是分會計要素、分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)制定會計準(zhǔn)則，有可能將某個要素或業(yè)務(wù)所涉及的定義、特征、確認(rèn)、計量和披露要求闡述得比較全面且清楚，邏輯嚴(yán)密；而會計制度是按會計科目組織其邏輯結(jié)構(gòu)的，其核心是賬戶設(shè)置、記錄內(nèi)容和借貸規(guī)則，不可能象會計準(zhǔn)則那樣根據(jù)特定要素或業(yè)務(wù)的需要靈活組織其結(jié)構(gòu)和內(nèi)容。二是會計準(zhǔn)則這種形式已經(jīng)成為國際公認(rèn)的規(guī)范形式，已經(jīng)為國際社會所認(rèn)同，象法國、德國等國家也開始采用會計準(zhǔn)則這種形式。

曾經(jīng)普遍認(rèn)為，會計制度是計劃經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)物，應(yīng)當(dāng)用會計準(zhǔn)則取代會計制度?，F(xiàn)在看來，評價會計制度，應(yīng)當(dāng)從內(nèi)容和形式兩個方面辯證地看。就內(nèi)容來說，通過會計制度規(guī)定資產(chǎn)計價和收益確定等會計政策，并不是絕對不可行。有人說會計制度規(guī)定過死，不利于企業(yè)根據(jù)實(shí)際情況選擇合適的會計政策。這種觀點(diǎn)是值得商榷的。實(shí)際上，并不是會計制度規(guī)定過死，而是財務(wù)制度規(guī)定過死，不能把財務(wù)制度的問題算到會計的頭上；就現(xiàn)行會計制度來說，除了仍然過多受到財務(wù)制度制約之外，很難說會計制度所規(guī)定的會計政策過死。再說，就提高會計信息的可比性而言，企業(yè)會計政策的選擇余地將越來越小。會計制度的問題出在它的形式上，即如前面提到的，由于會計制度是按會計科目組織其邏輯結(jié)構(gòu)的，因此，無法對特定會計要素和會計業(yè)務(wù)的確認(rèn)、計量作充分交代，也就限制了它的作用范圍，這也是形式?jīng)Q定內(nèi)容的一個例子。

會計活動包括確認(rèn)、計量、記錄和報告四個環(huán)節(jié)，因此，會計規(guī)范也就有確認(rèn)、計量、記錄和報告這四個可能的要素。無論是國際會計準(zhǔn)則，還是其他國家的會計準(zhǔn)則，都只包括確認(rèn)、計量和報告三個環(huán)節(jié)，而基本上沒有涉及記錄這個環(huán)節(jié)，就我國的會計準(zhǔn)則來說，必要時也有一些有關(guān)賬的規(guī)定，比如，單設(shè)賬戶還是合并反映，直接轉(zhuǎn)銷還是備抵方法，就屬于記錄的規(guī)定，因為不影響計量的最終結(jié)果。有關(guān)記錄環(huán)節(jié)，所解決的問題主要有賬戶的設(shè)置、賬務(wù)處理程序、賬戶對應(yīng)關(guān)系，賬戶與報表項目的協(xié)調(diào)和配合等等?，F(xiàn)行會計制度的形式特別適合于記錄制度。所以，要不要用會計準(zhǔn)則代替會計制度，實(shí)際上就變成了還要不要對會計記錄環(huán)節(jié)作出規(guī)定？有關(guān)記賬方面的事，是不是交給企業(yè)自己來做？

筆者認(rèn)為，會計制度有關(guān)記錄環(huán)節(jié)的規(guī)定，主要是幫助企業(yè)設(shè)置會計科目和建立會計核算體系，并不象會計準(zhǔn)則那樣直接影響會計信息的質(zhì)量，所以，要不要對會計記錄環(huán)節(jié)作出規(guī)定，取決于企業(yè)會計實(shí)務(wù)有沒有這個需求。離開特定環(huán)境，絕對地說取消會計制度或保留會計制度，都是片面的。

近一個時期以來，有不少發(fā)展中國家建議國際會計準(zhǔn)則委員會，對包括會計記錄在內(nèi)的賬務(wù)處理作出規(guī)定或提供指南，日前，國際會計準(zhǔn)則委員會新設(shè)的發(fā)展中國家和體制轉(zhuǎn)換國家會計指導(dǎo)委員會（即steeringcommittee；我國會計文獻(xiàn)大都將其譯為“籌劃委員會”。筆者認(rèn)為，譯為“指導(dǎo)委員會”更為貼切），其研究課題之一是，就國際會計準(zhǔn)則委員會要不要就會計程序提供指南提出決策建議。另外，法國的通過會計制度（即plangeneralcomptibles；國內(nèi)大多將其譯為“會計總計劃”或“會計總方案”，這實(shí)際上是對法文的直譯。法律注冊會計師協(xié)會最近出版的英文文獻(xiàn)，將其譯為generalaccountingsystem.筆者以為，為正確表達(dá)這份制度所包含的內(nèi)容，應(yīng)當(dāng)譯為“通用會計制度”）作為法國會計特色的體現(xiàn)，在西非國家及世界一些地區(qū)有很大影響。國際會計準(zhǔn)則委員會提出的命題也是，要不要提供象法國通用會計制度那樣的會計指南。

筆者認(rèn)為，就我國目前會計實(shí)務(wù)來說，企業(yè)會計制度體系還沒有形成，企業(yè)會計人員尚不習(xí)慣于自己設(shè)計會計制度，所以提供一套與會計準(zhǔn)則相配套的會計制度，推薦會計科目，解釋會計科目的性質(zhì)和使用方法、交代會計程序、提供主要經(jīng)濟(jì)事項分錄范例，對于幫助企業(yè)更好地運(yùn)用會計準(zhǔn)則，提高會計效率，加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督和政府監(jiān)督，還是有必要的。鑒于目前會計制度種類比較多，不便于檢索和執(zhí)行，建議適當(dāng)加以歸并。隨著企業(yè)會計準(zhǔn)則體系的建立，企業(yè)會計人員薄記水平的提高，加這之會計準(zhǔn)則指南中提供了各類業(yè)務(wù)的相關(guān)會計科目和記賬方向，會計制度的作用將逐步弱化。什么時候會計人員感覺到這套制度對于企業(yè)說沒有什么參考價值了，這套會計制度也就自動取消了。我們實(shí)施沒有必要再在準(zhǔn)則與制度的