導(dǎo)語：增值稅罪思考一文來源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點(diǎn)，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

對虛開增值稅專用發(fā)票罪是否要求具有特定的犯罪目的，即特定的犯罪目的是否該罪的構(gòu)成要件之一在理論和實(shí)踐中存在爭議；特定的犯罪目的決定了罪與非罪，因此應(yīng)當(dāng)加以明確。

從《刑法》第205條的規(guī)定來看，虛開增值稅專用發(fā)票罪屬于故意犯無疑，但構(gòu)成本罪是否要求特定犯罪目的，在理論上則存在肯定說與否定說的爭論：肯定說認(rèn)為，本罪具有謀取非法利益的目的，《刑法》第205條雖然沒有明確目的要件，但虛開增值稅專用發(fā)票罪作為“危害稅收征管罪”的一種，根據(jù)立法原意，應(yīng)當(dāng)具備偷騙稅款等牟取非法利益的目的。"否定說認(rèn)為，從虛開增值稅專用發(fā)票罪的實(shí)際情形來看，行為人主觀上一般都是以營利為目的，但法律上并未規(guī)定以“營利為目的”是本罪在主觀方面的必備要件，因此，如果以其他目的虛開增值稅專用發(fā)票的，也構(gòu)成本罪。本罪是否屬于目的犯，涉及罪與非罪的界限，不能不引起重視，應(yīng)對之進(jìn)行科學(xué)分析。要獲得本罪是否屬于目的犯的結(jié)論，首先必須正面回應(yīng)反對者的理由即刑法沒有明確規(guī)定犯罪目的是否就不能成立目的犯，將其解釋為目的犯是否違背罪刑法定。

一、虛開增值稅專用發(fā)票罪的目的犯解釋與罪刑法定原則的要求

目的犯又稱意圖犯，是指以超過客觀要素的一定主觀目的作為犯罪成立主觀條件的行為，表現(xiàn)為兩種情形：一種直接目的，是行為人通過實(shí)施符合構(gòu)成要件的行為就可以實(shí)現(xiàn)的目的，如詐騙罪的非法占有目的，只要行為人實(shí)施了詐騙行為，就可以實(shí)現(xiàn)非法占有目的。另一種間接目的，是行為人實(shí)施符合構(gòu)成要件的行為后，還需要行為人或第三者實(shí)施其他行為才能實(shí)現(xiàn)的目的，如走私淫穢物品罪的牟利或傳播目的，只有在走私行為完成之后實(shí)施其他相關(guān)行為，才能實(shí)現(xiàn)牟利或者傳播目的。前者德國刑法理論稱為斷絕的結(jié)果犯，日本學(xué)者稱為直接目的犯；后者德國刑法理論稱為短縮的二行為犯，日本學(xué)者稱為間接目的犯。根據(jù)《刑法》分則有無明文規(guī)定，目的犯可以分為法定的目的犯和非法定的目的犯。法定的目的犯，顯然指在《刑法》上有明文規(guī)定犯罪目的的犯罪，而非法定的目的犯《刑法》條文無明文規(guī)定，需要根據(jù)解釋規(guī)則加以解釋補(bǔ)充。非法定的目的犯在理論上屬于開放的構(gòu)成要件，而開放的構(gòu)成要件的特征在于構(gòu)成要件的內(nèi)容有待法官進(jìn)行補(bǔ)充。所以面對虛開增值稅專用發(fā)票犯罪是否是目的犯的問題時，不能以刑法分則未有明確規(guī)定為由而斷然否定某種特定目的的存在。只要我們發(fā)現(xiàn)虛開增值稅專用發(fā)票犯罪根據(jù)刑法分則條文對構(gòu)成要件的字面規(guī)定,還不能判斷其是否違法,還需要法官根據(jù)犯罪的一般理論或者具體犯罪的成立特性等因素加以補(bǔ)充適用,判斷其必須具備某種特定的目的時,那么,就應(yīng)該承認(rèn)它們作為目的犯的存在是合理的。對這樣一些犯罪,不能以違反罪刑法定為理由,認(rèn)定由法官補(bǔ)充適用其具備某種特定目的是違反罪刑法定的。

二、多角度應(yīng)用刑法解釋規(guī)則將虛開增值稅專用發(fā)票罪解釋為非法定的目的犯

現(xiàn)在的問題是，避開了違背罪刑法定的指責(zé)后，如何應(yīng)用刑法解釋規(guī)則將虛開增值稅專用發(fā)票罪解釋為非法定的目的犯。本文從目的解釋，罪刑相適應(yīng)以及本罪的歷史沿革三個角度來看，我們認(rèn)為虛開增值稅專用發(fā)票罪屬于非法定的目的犯。

（一）從刑法目的解釋的角度考察，虛開增值稅專用發(fā)票罪屬于非法定的目的犯

目的解釋，是指根據(jù)刑法規(guī)范的目的，闡明刑法條文真實(shí)含義的解釋方法。任何刑法條文的創(chuàng)制都必須依據(jù)特定的規(guī)范目的也就是一般所說的目的是全部法律的創(chuàng)造者，所以目的解釋也就是所有解釋中的最終解釋方法。我們認(rèn)為，犯罪的本質(zhì)是侵害法益的行為，刑法的目的也就是保護(hù)法益。同樣，虛開增值稅專用發(fā)票罪是侵害特定法益的行為。有的學(xué)者把虛開增值稅專用發(fā)票罪的保護(hù)客體表述為增值稅專用發(fā)票的管理秩序或者是稅收管理秩序。從宏觀來看，虛開增值稅專用發(fā)票罪是確實(shí)侵犯此類法益的行為。但是這樣理解的法益顯然是法益主觀化的結(jié)果，無法發(fā)揮法益的分類機(jī)能及解釋論機(jī)能。所以，我們認(rèn)為既然虛開增值稅發(fā)票罪規(guī)定在危害稅收征管罪里面，那么虛開增值稅專用發(fā)票的行為就是具有危害稅收管理的行為。而國家控制稅收征管目的就在于保證稅收的穩(wěn)定來源，防止稅收因犯罪行為而流失。所以說，虛開增值稅專用發(fā)票罪其實(shí)就是侵害國家稅收的犯罪。明確了虛開增值稅專用發(fā)票罪的規(guī)范目的之后，是否虛開增值稅專用發(fā)票行為需要特定的目的也就是騙稅目的的結(jié)論就呼之欲出了。增值稅專用發(fā)票作為銷貨方納稅義務(wù)和購貨方進(jìn)項(xiàng)稅額的依據(jù)，是購貨方或出口方據(jù)以向國家稅務(wù)機(jī)關(guān)抵扣稅款或申請出口退稅的憑證依據(jù)，在我國境內(nèi)從事應(yīng)稅活動的一般納稅人必須按規(guī)定如實(shí)開具，如果其中任何一個環(huán)節(jié)虛構(gòu)銷售或出口事實(shí)而被其他一般納稅人用于進(jìn)項(xiàng)抵扣或出口退稅，在納稅申報(bào)人事實(shí)上并未繳納該筆稅款的情況下，國家據(jù)之進(jìn)行了所謂的稅款抵扣或出口退稅，就會造成國家稅款流失?？梢姡捎谠鲋刀悓Ｓ冒l(fā)票具有其他一般發(fā)票所不具備的作為抵扣稅款和出口退稅依據(jù)的功能，僅僅的虛開行為而沒有在騙稅目的指導(dǎo)下的抵扣稅款的行為是無法侵害國家稅收的法益的。

（二）從罪刑相適應(yīng)的角度來看，也存在將虛開增值稅專用發(fā)票理解為非法定目的犯的必要

根據(jù)分則條文和有關(guān)司法解釋的規(guī)定，虛開稅款數(shù)額10萬元以上就屬于“虛開的稅款數(shù)額較大”，應(yīng)適用第二檔刑罰在3年以上10年以下量刑；虛開稅款數(shù)額50萬元以上的就屬于“虛開的稅款數(shù)額巨大”，應(yīng)適用第三檔刑罰在10年以上量刑。虛開增值稅專用發(fā)票騙取國家稅款，數(shù)額特別巨大，情節(jié)特別嚴(yán)重，給國家利益造成特別重大損失的，處無期徒刑或死刑?？梢钥闯?，虛開增值稅專用發(fā)票罪屬于重罪。根據(jù)罪刑相適應(yīng)原則，刑罰的輕重應(yīng)與犯罪的輕重相適應(yīng)。罪刑相適應(yīng)原則是我國刑法規(guī)定的基本原則，那么我們有理由相信刑法的制定是在這一根本原則指導(dǎo)下進(jìn)行的。我們可以得出結(jié)論，刑罰較重的行為也就是犯罪罪質(zhì)較重的行為。在刑法對虛開增值稅專用發(fā)票罪設(shè)置這么重的法定刑來看，虛開增值稅專用發(fā)票罪的行為也應(yīng)當(dāng)是嚴(yán)重侵害法益的行為。沒有騙稅目的的虛開增值稅發(fā)票的行為，是不具有如此嚴(yán)重的法益侵害性。只有通過將騙稅目的賦予本罪，才使得本罪的刑罰同罪體相適應(yīng)，才能做到罪刑相適應(yīng)。如《刑法》對偷稅罪和騙取出口退稅罪的法定刑，作為《刑法》分則規(guī)定的均會直接造成國家稅款損失的兩種稅收犯罪，偷稅罪的最高刑為7年有期徒刑，騙取出口退稅罪的最高刑為無期徒刑，而如果行為人虛開增值稅專用發(fā)票主觀上不具備偷騙稅款的目的，客觀上也沒有造成國家稅款的損失，行為人卻要承擔(dān)重于那些社會危害遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于自己的犯罪的刑罰是不符合公正理念的，有違罰刑相適應(yīng)的基本原則?！缎谭ā分詫μ撻_增值稅專用發(fā)票犯罪行為的刑罰規(guī)定如此之重，是因?yàn)樾袨槿诵袨榫哂袊?yán)重的法益侵害性，而絕不是針對僅僅危害發(fā)票管理秩序的形式上的虛開行為。

（三）從立法的歷史沿革考察，虛開增值稅專用發(fā)票罪應(yīng)當(dāng)具有騙取稅款的目的

為了打擊日益嚴(yán)重的利用增值稅專用發(fā)票進(jìn)行偷稅的行為，1995年10月30號全國人大常委會出臺了《關(guān)于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票犯罪的決定》以下簡稱1995年《決定》），其中增加了虛開增值稅專用發(fā)票等若干新罪名，并為之設(shè)置了包括死刑在內(nèi)的極高法定刑。1995《決定》中關(guān)于立法目的非常明確：“為了懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票和其他發(fā)票進(jìn)行偷稅、騙稅等犯罪活動，保障國家稅收，特作如下規(guī)定……”與此同時，1996年11月15日最高人民法院《關(guān)于適用〈全國人大常委會關(guān)于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票犯罪的決定〉的若干問題的解釋》（以下簡稱1996年《解釋》）中對虛開增值稅專用發(fā)票列舉規(guī)定為三種情形：（1）沒有貨物購銷或者沒有提供或接受應(yīng)稅勞務(wù)而為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具增值稅專用發(fā)票；（2）有貨物購銷或者提供或接受了應(yīng)稅勞務(wù)但為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具數(shù)量或者金額不實(shí)的增值稅專用發(fā)票；（3）進(jìn)行了實(shí)際經(jīng)營活動，但讓他人為自己代開增值稅專用發(fā)票。從該司法解釋規(guī)定的對構(gòu)成虛開的這三種情形可以看出，1996年《解釋》將虛開將值稅專用發(fā)票的客觀行為進(jìn)行了狹義解釋，只限定在可能造成國家稅款損失的情況內(nèi)，且除明示列舉三種情形外并沒有彈性條款進(jìn)行兜底從而給其他虛開行為留有解釋涵括的余地，這是立法解釋為了達(dá)到將廣義上的一些虛開增值稅專用發(fā)票的行為排除在外避免濫施刑罰而作出的實(shí)質(zhì)解釋。從立法沿革來看，刑罰一直將沒有騙稅目的的行為排除在虛開增值稅專用發(fā)票罪之外，而現(xiàn)行立法同樣也遵循這樣的思路，只不過刑法在規(guī)定的時候沒有明確指出這類行為具有特定目的。

三、結(jié)論

綜上，從虛開增值稅專用發(fā)票犯罪的規(guī)范目的，從立法沿革歷史出發(fā)，結(jié)合刑法的罪行相適應(yīng)原則，構(gòu)成本罪，行為人的主觀罪過中應(yīng)有“偷騙國家稅款”的目的，否則不能以本罪論處。