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稅務(wù)稽查是稅收執(zhí)法權(quán)中一項極為重要的權(quán)力，與納稅人合法權(quán)益及國家利益密切相關(guān)。稅收稽查權(quán)力如果缺乏有效制約，則易因權(quán)力的失控而損害納稅人的合法權(quán)益或者侵蝕國家利益。根據(jù)行政管理的理論和實踐經(jīng)驗，建立分權(quán)制衡機制制約稽查權(quán)力是避免權(quán)力濫用的可行方法。實施稅務(wù)案件審理制度就是分權(quán)制衡機制的體現(xiàn)，目的就是要從源頭上防止腐敗行為的發(fā)生，消除有法不依、執(zhí)法不嚴、濫用權(quán)力、以權(quán)謀私等違法違紀行為，杜絕“權(quán)力尋租”現(xiàn)象。重大稅務(wù)案件審理，是稽查四環(huán)節(jié)之一審理環(huán)節(jié)的延伸和升華，同時又兼具上級對下級監(jiān)督的功能，做好這項工作意義重大。本文旨在如何揚長避短，發(fā)揮好重大案件審理制度對稽查工作的積極促進作用進行思考和探析。

一、現(xiàn)行貫徹執(zhí)行重大稅務(wù)案件審理辦法的主要做法

為了加強對重大稅務(wù)案件審理的管理工作，2001年國家稅務(wù)總局制定了《重大稅務(wù)案件審理辦法》，該辦法具體規(guī)定了在縣級（含）以上稅務(wù)局設(shè)立審理委員會，負責(zé)重大稅務(wù)案件審理工作；規(guī)定了每年重大稅務(wù)案件審理的數(shù)量不少于案發(fā)數(shù)的10%最低數(shù)量要求；規(guī)定了經(jīng)審理委員會審理的案件應(yīng)在一個月內(nèi)完成，案情特別復(fù)雜的案件最長不得超過40天，等等，這對于規(guī)范重大稅務(wù)案件審理行為，以及間接規(guī)范稽查執(zhí)法行為，均起到了良好地推動和促進作用。各地在貫徹執(zhí)行總局和省局的重大稅務(wù)案件審理辦法中，通常必經(jīng)的程序和做法為：一是以案發(fā)數(shù)10%的比例確定報送案件審理委員會審理的數(shù)量，或以10%的比例為底限、以偷稅額或處罰額的大小確立報審標準，報送審理委員會進行審理；二是負責(zé)法制工作的機構(gòu)即審理委員會辦公室對稽查報送的案卷進行初審，并提出初步審理意見；三是審理委員會辦公室將稽查擬處理意見和辦公室初審意見一并發(fā)送給審理委員會成員審閱；四是審理委員會定期或不定期召開會議進行審議，審委會成員發(fā)表意見，一般按少數(shù)服從多數(shù)原則作出審理結(jié)論；五是對檢查單位下達執(zhí)行意見書，檢查單位據(jù)此制發(fā)稅務(wù)處理決定書或稅務(wù)行政處罰決定書送達執(zhí)行。

二、現(xiàn)行重大稅務(wù)案件審理辦法利弊分析

在重大稅務(wù)案件審理實踐中，我們既體會到重大案件審理委員會進行重大稅務(wù)案件審理的重要性，同時也感受到需要對現(xiàn)行的大要案件審理制度和辦法進行修改完善的必要性。

重大稅務(wù)案件審理的作用。通過重大稅務(wù)案件審理，集體討論，集思廣益，充分發(fā)揮集體的智慧,使得案件的定性和處理更為謹慎和妥當；降低錯案發(fā)生機率，減少行政復(fù)議和訴訟；發(fā)揮上級對下級的監(jiān)督和指導(dǎo)作用,規(guī)范稽查執(zhí)法行為,一定程度上解決了有法不依、執(zhí)法不嚴的問題,充分發(fā)揮以審促查、以審促管的作用。

重大案件審理現(xiàn)存弊端。一是犧牲稽查效率，不利于及時執(zhí)行?；榘讣詧笏褪芯謱徖砦瘑T會辦公室進行初審開始，至審理委員會開會集體審議，這之間往往間隔一段較長時間，緣由是召開審委會會議需要幾個業(yè)務(wù)部門參加，不可能隨時開會，一般案件從報卷到下達審理執(zhí)行通知書通常需要一個月時間，其中還不包括案件審理委員會辦公室或案件審理委員會會議認為需要補證所花費的時間。有些案件因大要案件審理周期長，而失去了稽查執(zhí)行的有利時機，甚至出現(xiàn)了因走逃而執(zhí)行不了的現(xiàn)象。二是兩級審委會審理，形成重復(fù)審理現(xiàn)象?？h市局報送市局審理的案件首先須經(jīng)過本級審理委員會進行審理，然后上報市局審理委員會審理，結(jié)果造成重復(fù)審理，既浪費了時間又分散了精力。三是就案審案，影響審理質(zhì)量。因下級送審單位和上級審理單位不在一個行政區(qū)劃內(nèi)，相距較遠，審理委員會辦公室一般只對案卷進行審核，缺乏對案情進行廣泛和深入地了解和把握，可能造成審理偏差。四是審理委員會成員受時間和精力的限制，往往對案情注意了解不夠，如何定性處理研究不深，開會審議發(fā)言表態(tài)時有隨大流現(xiàn)象，審理效果打折扣，形成經(jīng)過審理委員會審理的案子，人人有責(zé)任，人人又無責(zé)任的情況。五是審理單位參與定性處理，在行政復(fù)議工作中顯失公正。稅務(wù)案件經(jīng)過省局或市局案件審理委員會審理后，現(xiàn)行做法是縣局或市局檢查報審單位根據(jù)上級局審理委員會的審理結(jié)論下達稅務(wù)處理或處罰決定書并執(zhí)行，而不是由上級審理單位負責(zé)稅務(wù)處理或處罰決定書的下達和執(zhí)行，這樣做主要考慮的是如由審理單位下達處理決定，客觀上不便于案件的及時和有效執(zhí)行。而由上級單位審理決定、下級單位負責(zé)下達稅務(wù)處理或處罰決定書并執(zhí)行的稅務(wù)案件，在納稅人不服而向檢查處理單位的上級局申請行政復(fù)議時，納稅人又有異議，認為行政復(fù)議受理單位既是復(fù)議機關(guān)，又是稅務(wù)處理結(jié)論的審議決定單位，這種雙重身份不可能在行政復(fù)議工作中真正保持中立和公正。

三、重大案件審理主要運行組織要素功能探析

在重大稅務(wù)案件審理全過程工作中，主要有稽查機構(gòu)、審理委員會辦公室、審理委員會三個運行組織要素，其在大要案件審理工作中能否有效發(fā)揮功能作用，對重大稅務(wù)案件的審理效能至關(guān)重要。

稽查機構(gòu)要素功能?；榫质菣z查處理稅務(wù)案件的專職機構(gòu)，在大要案件審理中居于首要環(huán)節(jié)?；榫植樘幍陌讣?yīng)做到事實清楚、證據(jù)確鑿、程序合法，案件違法事實表述詳實清楚，資料裝訂整齊有序，證據(jù)和目錄對應(yīng)清晰明了，這樣才能為大要案件審理打下一個良好的基礎(chǔ)。

重大稅務(wù)案件審理制度是調(diào)整和規(guī)范稅務(wù)大要案件審理的有關(guān)規(guī)定，因此，稽查局查處的稅務(wù)案件應(yīng)是大要案件才需報送上一級案件審理委員會審理。為保證稽查案件處理執(zhí)行的效率，一般的案件則不需報送案件審理委員會進行審理，故以案件案發(fā)數(shù)的一定比例或硬性規(guī)定一個審理的數(shù)量指標作為大要案件審理的標準，其結(jié)果是可能將一般中小案件作為大要案件報審，失去了大要案件審理的重要意義。在大要案件審理工作中，還可因地因事制宜，對稽查工作基礎(chǔ)扎實的單位，提高大要案件報審標準，減少案件審理委員會審案數(shù)量，以提高稅務(wù)案件查處執(zhí)行效率。

審委會辦公室要素功能。審委會辦公室即負責(zé)法制工作的機構(gòu)在重大案件審理工作中處于極為重要的位置，是大要案件審理的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，客觀上由于其具有法制業(yè)務(wù)上的專業(yè)性及與稅務(wù)案件查處不直接發(fā)生關(guān)聯(lián)關(guān)系的超然性，在稅務(wù)案件審理中能保持客觀、理性的態(tài)度，公正審理稅務(wù)案件。要做好案件審理工作，辦公室需要配備各方面素質(zhì)比較好的工作人員。審委會辦公室須在稽查證據(jù)是否確鑿充分、程序是否合法、法律適用是否正確上嚴格把關(guān)，如在證據(jù)方面主要應(yīng)從三個方面進行審查：一是證據(jù)的客觀性，即稽查人員收集的證據(jù)材料必須是確實存在的客觀事實，對任何猜測、虛構(gòu)的東西都不能成為定案的根據(jù)；二是稽查證據(jù)的合法性，包括定案證據(jù)必須形式上合法，取得證據(jù)的程序和方式合法，以及主體合法；三是注意證據(jù)與案件的關(guān)聯(lián)性，證據(jù)之間是否相互印證。在法律適用上，要注意把握法律優(yōu)位原則、法律不溯及既往原則、新法優(yōu)于舊法原則、特別法優(yōu)于普通法原則、實體從舊程序從新原則。

審委會組織要素功能。案件審理委員會在大要案件審理中起著統(tǒng)覽全局的作用，是案件審理的決定性環(huán)節(jié)。其正確有序運行，一要審委會各委員以高度負責(zé)的態(tài)度在會前認真審案，二要各委員在所在部門內(nèi)著重就案件涉及到本部門的業(yè)務(wù)問題進行研商，提出富有建設(shè)性的意見，以便審委會進行重點商討。審委會主任是大要案件審理的主持人，在召開審委會會議時，應(yīng)讓成員充分發(fā)表意見，審理結(jié)論付諸表決通過，切不可獨斷專行，挫傷成員審理的積極性，失去案件審理委員會審案的作用。

四、完善重大稅務(wù)案件審理的思考

（一）確立辦案單位辦案主體地位,取消省局對地市局、地市局對縣市局進行重大稅務(wù)案件審理的制度規(guī)定

原則上省局對地市局、地市局對縣市局查處的稅務(wù)案件不再進行審理，各級局只對本級局的稽查局查處的案件進行審理,即省局重大案件審理委員會負責(zé)審理省局稽查局查處的重大稅務(wù)案件,市局重大案件審理委員會審理市局稽查局查處的稅務(wù)案件,但是對于本地區(qū)有重大影響的案件上級局可以進行提審。作這樣的規(guī)定，目的是既確立了稽查辦案單位的主體地位，同時又發(fā)揮重大案件審理的作用，消除兩級審理委員會重復(fù)審案而影響效率的弊端，提高稅務(wù)案件處理執(zhí)行的效率，另外還有助于減少案件定案處理機構(gòu)和行政復(fù)議機構(gòu)實為同一體的不規(guī)范問題。取消了上級局對下級局稽查案件審案規(guī)定以后,為避免可能出現(xiàn)的稽查執(zhí)法偏差，上級局可一方面通過重點執(zhí)法檢查,對下級局查處的案件進行復(fù)審監(jiān)督,另一方面,行政復(fù)議的程序性制度也是對案件審理質(zhì)量的有效監(jiān)督形式，上級受理復(fù)議機關(guān)完全可以在受理復(fù)議申請時強化對下級稅務(wù)機關(guān)的監(jiān)督。總之，通過強化事后監(jiān)督的方式，比事前監(jiān)督更有利于增強本級審理機關(guān)的工作責(zé)任，強化和規(guī)范稽查部門自身的執(zhí)法行為，有利于減少事前審理負面作用。

（二）以案件性質(zhì)確定審理標準,改變規(guī)定重大案件審案比例或數(shù)量指標的方法

目前各級案件審理委員會對本級稽查局查處的稅務(wù)案件的大要案件報審標準是根據(jù)自定的大要案件報告制度中規(guī)定的以案件補稅罰款數(shù)額為量化標準確定的，這種分類方法在實際工作中存在明顯的不足：一是補稅罰款數(shù)額較大的案件并非一定是案情復(fù)雜、審理爭議較多的案件，同樣，一些查補稅款少的案件可能是性質(zhì)惡劣、案情復(fù)雜、影響較壞，甚至干擾因素多、稽查部門自審定性阻力大、困難多，需要上級審委會介入并認真強化審理嚴肅查處的；二是量化標準的沒有統(tǒng)一規(guī)定，各單位確定標準存在較大的主觀隨意性，可能會發(fā)生用標準來取舍對象的問題；三是稽查部門每年查處的案件數(shù)量是不確定的，年初確定量化的審理標準必然導(dǎo)致年度大要案審理的數(shù)量不可預(yù)見，不同年度時多時少，與上級局規(guī)定下級局年度審案比例的要求事實上存在沖突。因此應(yīng)當綜合考慮上述實際情況，對現(xiàn)行辦法作出適當?shù)恼{(diào)整，建議可以借鑒稅收專項檢查的辦法，每年年初按案件性質(zhì)確定當年審理的重點，如涉及增值稅專用發(fā)票的偷漏稅案件、涉及四小票的偷漏稅案件、房地產(chǎn)企業(yè)偷漏稅案件、廢舊物資經(jīng)營企業(yè)偷漏稅案件等。輔之以適當?shù)倪_到較大追繳稅款數(shù)額標準、又在初次審理過程中爭議較大的案件。這樣可給市、縣兩級審理委員更加靈活的案件取舍決定權(quán)，既能保證真正重大復(fù)雜案件的審理質(zhì)量，又有利于提高稽查部門的辦案質(zhì)量和審理水平。

（三）立足實際，完備重大稅務(wù)案件審理操作規(guī)程

目前的重大稅務(wù)案件審理辦法是對審理工作原則性的框架規(guī)定，具體的審理過程中采取什么操作辦法和模式來達到效率和效果的統(tǒng)一，則需要通盤考慮重大稅務(wù)案件審理運行組織要素的功能，結(jié)合實際情況對總局和省局的重大稅務(wù)案件審理辦法進行充實、改進和完善，建立比較完備的重大稅務(wù)案件審理操作規(guī)程。從審理實踐上看，在審理的運作模式上主要有兩個方面需要改進：一是法制機構(gòu)與審理委員會成員之間職責(zé)的合理分工，二是審理委員會會議采取什么樣的方式更為有效。構(gòu)想是：重大稅務(wù)案件的稽查報告、重大案件提請審理書、企業(yè)陳述意見由法制機構(gòu)復(fù)印并制作征求意見書交審理委員會成員，審委會成員經(jīng)過所在部門會商后，在規(guī)定的期限內(nèi)簽署意見?；榫碜诓徊扇鏖喌姆绞剑皇菫榱斯?jié)省時間，二是保障卷宗的完整和安全，但需要可查閱。當然，在有條件的情況下，完全可以開發(fā)網(wǎng)上案件審理系統(tǒng)，解決卷宗安全和閱卷效率問題。對執(zhí)法程序和案件證據(jù)主要由法制機構(gòu)把關(guān)，部分案件需要和稽查人員作進一步溝通了解，聽取稽查人員的闡述，必要的還需聽取當事人的陳述申辯意見，發(fā)揮法制機構(gòu)在法律事務(wù)上的主導(dǎo)作用。審委會辦公室在審委會召開會議之前，將審委會各委員代表本部門的意見進行分類歸納，提交審委會會議討論，增強案件審理的針對性和實效性。

（四）建立重大稅務(wù)案件的分析和利用制度

稽查局查處的稅務(wù)案件，主要目的是打擊涉稅犯罪，而對于涉稅案件的背景分析，涉稅案件的代表性，涉稅案件中稅務(wù)問題的處理則缺乏深層次的研究利用機制。對此，應(yīng)嘗試在全省范圍內(nèi)建立案例庫，形成案例信息，加強對案例的分析利用，推進稅收管理應(yīng)變能力的提高，解決稅收管理中帶有一定普遍性的問題。比如，通過審理發(fā)現(xiàn)，農(nóng)產(chǎn)品收購加工企業(yè)涉稅案件，多數(shù)企業(yè)存在使用農(nóng)副產(chǎn)品收購憑證不規(guī)范的現(xiàn)象，此問題就應(yīng)提請征管等部門進行調(diào)研，制定切實可行的農(nóng)副產(chǎn)品收購憑證管理辦法加強控管，擴大和延伸重大稅務(wù)案件審理的功能。

（五）規(guī)范稅收處罰自由裁量權(quán)的應(yīng)用

自由裁量權(quán)是行政權(quán)力的重要內(nèi)容，對自由裁量權(quán)的合理使用一直是頗有爭議的問題。比如稅收行政處罰中，一個稅務(wù)違法行為，依據(jù)違法輕重不同予以行政處罰的跨度很大，從0.5倍到5倍均可。可以想象，同一稅務(wù)案件，不同的人因其對適用法律的認識不一，對案情輕重的判斷不同，甚至是個人主觀的好惡都可能導(dǎo)致處罰結(jié)果出現(xiàn)較大差異。以往的稅務(wù)稽查中，對稅務(wù)行政處罰自由裁量權(quán)的行使由于缺乏一個比較可行的參照體系，更多地依賴稽查人員工作經(jīng)驗和判斷，因此從整體效果看，稅務(wù)行政處罰缺乏明晰的層次感。對此，一是可以通過對一定數(shù)量重大稅務(wù)案件的審理，以案例的形式為稽查部門在擬定稅收處罰時提供大概的參照體系，盡可能體現(xiàn)過罰相當?shù)脑瓌t。案例是應(yīng)然規(guī)則的實然形式，可以說，案例是抽象規(guī)則的載體。引入判例機制，通過前后一貫的案例信息的影響，便于稽查人員對相同的涉稅事項處理方式前后一致，也便于在公民頭腦中形成對法律行為結(jié)果的穩(wěn)定預(yù)期。對于重大稅務(wù)案件中一些產(chǎn)生爭議的問題，經(jīng)過審理委員會充分討論形成決議后，作為以后出現(xiàn)類似問題的判罰標準。二是通過深入調(diào)研盡可能明確免予處罰、從輕處罰和從重處罰的細化標準，或者反過來對不同倍率的處罰標準明確對應(yīng)的情節(jié)、性質(zhì)等分類。