導(dǎo)語：雙重計量在財務(wù)會計計量模式的運用一文來源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

摘要:隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展，金融業(yè)的不斷發(fā)達，單一的會計計量模式已經(jīng)無法適應(yīng)企業(yè)的發(fā)展需求，于是歷史成本和公允價值相結(jié)合的雙重計量模式成為時展的選擇。本文首先提出影響會計計量模式的各種因素，然后分析了歷史成本及公允價值計量各自的特點并探討了這兩種模式的局限性，最后提出我國會計計量模式的必然選擇是雙重計量。

關(guān)鍵詞:歷史成本；公允價值；雙重計量；必然選擇

長期以來，歷史成本都是會計計量的主要模式，隨著社會經(jīng)濟的不斷發(fā)展，金融業(yè)的不斷發(fā)達，通貨膨脹以及越來越多金融衍生工具的出現(xiàn)，歷史成本計量已經(jīng)變得不再那么適用，于是公允價值計量模式開始出現(xiàn)在人們的視線里。在國內(nèi)會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則不斷趨同的背景下，公允價值計量逐步得到應(yīng)用和完善，當(dāng)然無論哪一種計量模式都不是完美的,只有將這兩種計量模式結(jié)合起來才能相輔相成。因此未來的財務(wù)會計工作中的主要計量模式將是歷史成本和公允價值相結(jié)合的雙重計量模式。本文首先提出可能影響會計計量模式的各種因素，然后分析了歷史成本及公允價值計量各自的特點并探討了這兩種模式的局限性，最后提出雙重計量是我國會計計量模式的必然選擇。

一、影響財務(wù)會計計量模式的因素

(一)會計目標(biāo)

會計目標(biāo)是會計理論框架的起點，對會計計量的選擇起到根本性的導(dǎo)向作用，要達到的會計目標(biāo)不同，所選擇的會計計量模式就不同。目前，有關(guān)會計目標(biāo)理論主要存在受托責(zé)任和決策有用兩種學(xué)派。受托責(zé)任學(xué)派強調(diào)的是會計信息的客觀性和可靠性。它認為歷史成本是以資產(chǎn)或負債取得時的交易價格并經(jīng)交易雙方認可為基礎(chǔ)，能夠真實反映企業(yè)經(jīng)營狀況，確保會計信息的準(zhǔn)確可靠，因此主張采用歷史成本計量模式。而決策有用學(xué)派是在證券市場日益擴大化的歷史經(jīng)濟背景下發(fā)展的，傾向于目的性基礎(chǔ)，主張多種計量屬性并存擇優(yōu)，方便為管理當(dāng)局及其他投資者提供相關(guān)且有用的會計信息。

(二)會計對象

不同的會計核算對象所采用的會計計量模式不同。對于大多數(shù)非金融資產(chǎn)和非金融負債而言，選用歷史成本計量能保證提供的會計信息真實可靠，而對于金融資產(chǎn)和金融負債以及一些存在活躍市場的非金融資產(chǎn)、企業(yè)兼并、債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換等應(yīng)采用公允價值計量，這樣才能獲取更多有價值的、動態(tài)的財務(wù)信息。

(三)管理層風(fēng)險偏好

會計計量模式的選擇也取決于企業(yè)管理層的風(fēng)險偏好，風(fēng)險厭惡者傾向于選用歷史成本計量會計要素，這樣能更平穩(wěn)地獲得現(xiàn)金流入；而風(fēng)險愛好者則偏向于選用公允價值計量模式，在某種程度上能獲得更多現(xiàn)金流入，但也能承擔(dān)損失的風(fēng)險。

(四)資本保全

資本保全(也稱資本保持)是指保持投入資本的完整無缺，它要求企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，既要保持資本的完整性，也要保證投資者權(quán)益不受侵蝕。資本保全包括財務(wù)資本保全和實物資本保全兩種觀點。財務(wù)資本保全觀認為，所應(yīng)保持的是貨幣資本的貨幣金額，在扣除當(dāng)期與所有者任何的交易之后，其超額部分就是當(dāng)期收益，可以采用歷史成本或現(xiàn)行市價計量模式；實物資本保全觀則認為要保全的是實物資本，即企業(yè)實際的生產(chǎn)能力和經(jīng)營能力，只有在期末生產(chǎn)經(jīng)營能力超出期初生產(chǎn)經(jīng)營能力，在扣除當(dāng)期與所有者任何的交易后，產(chǎn)生的超額部分才是當(dāng)期收益，要求采用市場價格作為計量基礎(chǔ)。

(五)經(jīng)濟因素

會計計量模式的選擇應(yīng)以能夠符合整個社會經(jīng)濟環(huán)境為根本前提，隨著經(jīng)濟環(huán)境的變化而變化，在物價趨于穩(wěn)定時，采用歷史成本計量能真實可靠地反映出企業(yè)會計信息及經(jīng)營狀況；在物價劇烈波動情況下如果繼續(xù)采用歷史成本計量，則會高估或低估企業(yè)利潤，不能如實反映企業(yè)當(dāng)前的財務(wù)狀況及經(jīng)營情況，不利于報表使用者做出正確決策，這時就應(yīng)采用公允價值計量。

(六)政治因素

政治影響著現(xiàn)代社會的各個方面，同樣的，它對會計也產(chǎn)生著一些直接或間接的影響。上個世紀(jì)二十年代，美國市場經(jīng)濟自由化走向了極端，到處充斥著虛假的會計信息，損害了投資者的利益，導(dǎo)致了資本市場近乎崩潰。為了重建資本市場，美國先后出臺了證券法和證券交易法，并組建了證券交易委員會。根據(jù)資本監(jiān)管市場的要求，上市公司向市場傳遞的會計信息必須真實而公允。鑒于此，采用歷史成本計量成為最佳的選擇。在我國，九十年代末，財政部指出要在會計準(zhǔn)則中逐漸采用公允價值計量，后來由于我國缺乏活躍市場，公允價值難以獲得，因此在2001年財政部重新修改了會計準(zhǔn)則，要求會計信息的真實可靠，改用歷史成本計量。其后，隨著不斷地嘗試與實踐，財政部也在不斷修正對會計計量模式選擇的態(tài)度。

(七)其他因素

像會計人員的業(yè)務(wù)水平、職業(yè)素養(yǎng)，信息化技術(shù)的發(fā)展水平等都影響著會計量模式的選擇。

二、歷史成本計量與公允價值計量的特點

(一)歷史成本計量的特點

歷史成本計量是指以交易時實際支付的現(xiàn)金或等價物進行計量，它反映的是過去的交易價格，只要以后相關(guān)資產(chǎn)或負債不發(fā)生變化，則不再進行后續(xù)計量，對企業(yè)持有的資產(chǎn)或負債始終保持其初始價值。這種計量模式反映了客觀事實，且具有可驗證性，為報表使用者在做出投資決策時提供可靠的信息支持，從而促進資本市場的穩(wěn)定發(fā)展。并能有效防止企業(yè)為達到某些目的弄虛作假，粉飾報表。因此一直以來，歷史成本計量都是最基本的、甚至在很長的一段時間是唯一的計量方式。

(二)公允價值計量的特點

公允價值是指在公平交易市場中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~。公允價值計量是指資產(chǎn)和負債按照市場參與者在計量日發(fā)生的有序交易中，出售資產(chǎn)所能收到或者轉(zhuǎn)移負債所需支付的價格計量。公允價值一般是根據(jù)活躍市場上的報價來確定的，如果不存在活躍市場，就參照同類或相似資產(chǎn)、負債的交易價格確定，如果都無法取得，就只能采用估值技術(shù)確定。由于公允價值反映的是現(xiàn)在的交易價格，并能預(yù)測未來的交易信息，因此能適應(yīng)金融創(chuàng)新的需求，也能在物價波動的環(huán)境下保持會計信息的相對準(zhǔn)確，使企業(yè)資本得到保全。較之歷史成本，它提供的會計信息更具相關(guān)性，從而提高了信息決策的有用性。公允價值計量是提高會計信息質(zhì)量的重要途徑，它的出現(xiàn)是歷史或時代的選擇。

三、我國會計計量模式的必然選擇是雙重計量

(一)財務(wù)會計的單一計量模式存在局限性

由于歷史成本計量反映的是過去的交易信息，忽略了對經(jīng)濟事項動態(tài)的描述，無法反映現(xiàn)在甚至是將來的信息，如果在會計實務(wù)中單純采用歷史成本計量，那么在發(fā)生通貨膨脹時可能會導(dǎo)致報表利潤虛增。另外，隨著社會經(jīng)濟的不斷發(fā)展，各式各樣的金融衍生工具不斷出現(xiàn)，其特點是價值波動大，如果使用歷史成本計量，無法準(zhǔn)確反映其真實的價值，甚至可能產(chǎn)生很大偏差，不利于報表使用者根據(jù)相關(guān)的會計信息對企業(yè)的財務(wù)狀況及經(jīng)營結(jié)果做出正確的判斷，從而影響其投資決策。而公允價值雖然能反映現(xiàn)在或?qū)淼慕灰仔畔?，從而受到報表使用者的追捧與推崇，但是由于現(xiàn)代企業(yè)的各類資產(chǎn)、負債花樣繁多，市場環(huán)境又不斷變遷，導(dǎo)致市場信息的真實性難以甄別，其是否存在活躍市場報價的判斷難度很大，而且大部分資產(chǎn)、負債的公允價值是無同類或相似價值可參照，只能采用估值技術(shù)確定，因此其確定帶有較強的主觀意識，容易導(dǎo)致管理當(dāng)局利用公允價值進行利潤操縱，使企業(yè)提供的會計信息失真。另外，由于存在商業(yè)秘密的保密原則，導(dǎo)致信息不對稱，使公允價值的取得難度較大，這在一定程度上影響了會計數(shù)據(jù)的客觀性與可靠性。再者，如果采用公允價值計量，需要在會計期末對各項數(shù)據(jù)進行分析，以求對資產(chǎn)、負債的公允價值做出盡可能準(zhǔn)確認定，這個過程增加了大量的時間成本和信息成本，而且要求會計人員普遍具備較高的專業(yè)素養(yǎng)和技能，不符合成本效益原則。

(二)雙重計量模式是我國當(dāng)前會計計量的必然選擇

雖然經(jīng)過近幾十年的發(fā)展，國內(nèi)市場經(jīng)濟已經(jīng)不斷完善，但仍然存在著一定的市場缺陷和監(jiān)管制度的不完善，因此，在未來很長一段時間會計計量將處于歷史成本與公允價值計量模式并存的局面，這既符合受托責(zé)任觀的要求，也達到了決策有用論的目的，兼顧了會計信息的可靠性與相關(guān)性。歷史成本是由當(dāng)時交易各方基于自身利益共同協(xié)商的結(jié)果，不代表任何一方的主觀意志。它雖然反映的是過去的交易價格，但卻能追溯當(dāng)時的交易信息，告訴投資者和債權(quán)人過去已發(fā)生的財務(wù)事實，能如實描繪出企業(yè)當(dāng)時的經(jīng)濟狀況和財務(wù)運行的軌跡，向市場傳遞真實而公允的交易信息，這一優(yōu)點是其他計量模式所無法取代的。但正因為歷史成本計量反映的是過去交易事實，無法提供現(xiàn)在甚至是預(yù)測未來的交易信息，但市場的發(fā)展是動態(tài)的，交易價格每時每刻都處于變化中，尤其是在物價波動較大的情況下仍采用歷史成本計量，會高估或低估企業(yè)利潤，不利于投資者根據(jù)報表數(shù)據(jù)對企業(yè)經(jīng)營情況和財務(wù)狀況做出準(zhǔn)確判斷，從而影響投資決策。另外，隨著近年來金融工具的使用，各種金融衍生工具的不斷涌入，使金融市場更加復(fù)雜多變，這種情況使得公允價值計量應(yīng)運而生，雖然一度時期由美國次貸危機引發(fā)的全球金融危機將公允價值計量推向風(fēng)口浪尖，但仍無法遮掩公允價值計量的優(yōu)勢。當(dāng)然，正如前面所述，沒有一種計量模式是完美的，公允價值計量也有著其無法避免的缺陷。要獲得公允價值，必須有這種資產(chǎn)、負債在活躍市場上的報價，或者參照同類、相似資產(chǎn)負債的交易價格，兩者都沒有，則要采用估值技術(shù)。目前，使用比較多的估值技術(shù)是對未來現(xiàn)金流量進行折現(xiàn)，由于對未來現(xiàn)金流量的估算具有較大不確定性，另外折現(xiàn)率的確定也有很多不定因素，導(dǎo)致對公允價值的確定有很大的主觀隨意性，這為企業(yè)管理者弄虛作假、粉飾報表提供了便利。由此可見，單純采用歷史成本或公允價值計量是不現(xiàn)實的，只有將二者結(jié)合起來，才能為市場提供可靠而又相關(guān)的會計信息。對于大部分非金融資產(chǎn)和負債而言，一般應(yīng)采用歷史成本計量，才能反映企業(yè)真實的財務(wù)狀況；而對于金融資產(chǎn)和金融負債以及一些存在活躍市場的非金融資產(chǎn)、企業(yè)兼并、債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換等應(yīng)采用公允價值計量，這樣才能獲取更多有價值的財務(wù)信息。另外，在物價平穩(wěn)的時期，主要應(yīng)采用歷史成本計量，能最大程度地向市場傳遞真實而公允的財務(wù)信息；在物價波動比較大的時期，尤其是近年來通貨膨脹加劇，應(yīng)更多采用公允價值計量，這樣才能反映資產(chǎn)或負債的現(xiàn)行市價并在一定程度上預(yù)測企業(yè)未來的經(jīng)營狀況和財務(wù)信息。簡而言之，雙重計量模式是歷史發(fā)展的產(chǎn)物，也是未來很長一段時間內(nèi)經(jīng)濟發(fā)展的必然選擇。

作者:劉利芬 單位:廣州瑞威經(jīng)濟發(fā)展有限公司

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