導(dǎo)語：注冊會計(jì)師法律責(zé)任問題透析一文來源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點(diǎn)，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

摘要:文章從注冊會計(jì)師法律責(zé)任的主要內(nèi)容、法律責(zé)任范圍的正確認(rèn)識和界定以及應(yīng)對策略等方面進(jìn)行了分析和討論，目的是提高人們對我國注冊會計(jì)師法律責(zé)任的全面認(rèn)識。

關(guān)鍵詞:注冊會計(jì)師法律責(zé)任行政責(zé)任民事責(zé)任法律責(zé)任誠信體系自律法人治理

近年來，上市公司的涉案事件頻頻曝光，引起了社會各界的廣泛關(guān)注。一時間，對于注冊會計(jì)師的法律責(zé)任問題討論越來越熱烈。本文就注冊會計(jì)師在我國的發(fā)展情況;注冊會計(jì)師法律責(zé)任內(nèi)容;目前的主要癥結(jié);我國注冊會計(jì)師行業(yè)的法律責(zé)任的規(guī)范和發(fā)展進(jìn)行闡述和探討。

一、注冊會計(jì)師法律責(zé)任的主要內(nèi)容

我國注冊會計(jì)師法律責(zé)任的主要內(nèi)容包括行政責(zé)任、民事責(zé)任、刑事責(zé)任，這些規(guī)定散見于《注冊會計(jì)師法》、《會司法》、《證券法》和《刑法》等法律規(guī)定和最高人民法院相關(guān)的司法解釋中。具體內(nèi)容如下:

1.注冊會計(jì)師的行政責(zé)任?！稌痉ā返诙僖皇艞l規(guī)定，“承擔(dān)資產(chǎn)評估、驗(yàn)資或者驗(yàn)證的機(jī)構(gòu)提供虛假證明文件的，沒收違法所得，處以違法所得一倍以下的罰款，并可由有關(guān)主管部門依法責(zé)令該企業(yè)停業(yè)，吊銷直接負(fù)責(zé)人員的資格證書。承擔(dān)資產(chǎn)評估、驗(yàn)資或者驗(yàn)證的機(jī)構(gòu)因過失提供有重大遺漏的報(bào)告，責(zé)令改正，情節(jié)較重的，處以所得收入一倍以上三倍以下的罰款，并可由有關(guān)主管部門依法責(zé)令該機(jī)構(gòu)停業(yè)，吊銷直接責(zé)任人的資格證書”?！蹲詴?jì)師法》第三十九條規(guī)定，“會計(jì)師事務(wù)所違反本法第二十條、第二十一條規(guī)定的，由省級以上人民政府給予警告，沒收違法所得，可以并處違法所得一倍以上五倍以下的罰款;情節(jié)嚴(yán)重的，并可以由省級以上人民政府財(cái)政部門暫停其經(jīng)營業(yè)務(wù)或者予以撒消。注冊會計(jì)師違反本法第二十條、第二十一條規(guī)定的，由省級以上人民政府給予警告，情節(jié)嚴(yán)重的，可以由省級以上人民政府財(cái)政部門暫停其執(zhí)業(yè)業(yè)務(wù)或者吊銷注冊會計(jì)師證書”。《證券法》第一百八十九條規(guī)定，“為股票的發(fā)行或上市出具審計(jì)報(bào)告、資產(chǎn)評估報(bào)告或法律意見書等文件的專業(yè)機(jī)構(gòu)和人員，違反本法第三十九條規(guī)定買賣股票的，責(zé)令依法處理非法獲得股票，沒收違法所得，并處以所買賣的股票等值以下的罰款”。本法第一百八十九條規(guī)定，“社會中介機(jī)構(gòu)及其從業(yè)人員在證券交易活動中做出虛假陳述或信息誤導(dǎo)的責(zé)令改正，處以三萬元以上二十萬元以下的罰款”。本法第二百零二條規(guī)定，“為證券的發(fā)行、上市或者證券交易活動出具審計(jì)報(bào)告、資產(chǎn)評估報(bào)告或法律意見書等文件的專業(yè)機(jī)構(gòu)，就其所負(fù)責(zé)的內(nèi)容弄虛作假的，沒收違法所得，并處以違法所得一倍以上五倍以下的罰款，并由有關(guān)部門責(zé)令該機(jī)構(gòu)停業(yè)，吊銷直接責(zé)任人員的資格證書”。

2.注冊會計(jì)師的民事責(zé)任。為了明確注冊會計(jì)師的民事責(zé)任，最高人民法院下達(dá)了四個司法解釋，即法函199656號、法釋199710號、法釋199813號和最近出臺的《最高人民法院關(guān)于受理證券市場因虛假陳述引發(fā)的民事侵權(quán)糾紛案件有關(guān)問題的通知》。前三個司法解釋文件是針對注冊會計(jì)師驗(yàn)資賠償責(zé)任而下達(dá)的，對如何確定會計(jì)師事務(wù)所的賠償金額進(jìn)行了說明，這三個文件是針對所有注冊會計(jì)師事務(wù)所的。而《最高人民法院關(guān)于受理證券市場因虛假陳述引發(fā)的民事侵權(quán)糾紛案件有關(guān)問題的通知》是對《證券法》中上市會司虛假陳述責(zé)任承擔(dān)規(guī)定的落實(shí)，但規(guī)定了對虛假陳述民事賠償案件被告人的虛假陳述行為，須經(jīng)中國證監(jiān)會及其派出結(jié)構(gòu)調(diào)查并作出生效處罰決定后，法院方依法受理。注冊會計(jì)師的民事責(zé)任必然受到這個司法解釋的約束。

3.注冊會計(jì)師的刑事責(zé)任。《刑法》第二百二十九條規(guī)定“承擔(dān)資產(chǎn)評估、驗(yàn)資、會計(jì)、審計(jì)、法律服務(wù)等職責(zé)等中介組織的人員故意提供虛假證明文件，情節(jié)嚴(yán)重的處五年以下有期徒刑或者構(gòu)役，并處罰金;前款規(guī)定人員如索要他人財(cái)物或者非法收受他人財(cái)物的犯前款罪的，處五年以上十年以下有期徒刑，并處罰金;第一款人員如果嚴(yán)重不負(fù)責(zé)任，出具的證明文件有重大失實(shí)的，造成嚴(yán)重后果的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處罰金”?！蹲詴?jì)師法》第三十九條，《會司法》第二百一十九條，《證券法》第一百八十九條和二百零二條都規(guī)定了注冊會計(jì)師的違法行為如構(gòu)成犯罪的，要依法追究刑事責(zé)任。2004年出臺的《最高人民檢察院、會安部關(guān)于經(jīng)濟(jì)犯罪案件追訴標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定》中，對《刑法》第二百二十九條第一款和第二款中介組織的人員故意提供虛假證明文件規(guī)定了追訴標(biāo)準(zhǔn)，即中介組織的人員故意提供虛假證明文件涉嫌如下情形之一的，應(yīng)予追訴:給國家、公眾或者其他投資者造成的直接損失數(shù)額在50萬元以上的;雖未達(dá)到上述數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)，但因提供虛假證明文件，受過行政處罰兩次以上，又提供虛假證明文件的;造成惡劣影響的。該追訴標(biāo)準(zhǔn)時《刑法》第二百九十條第三款中介機(jī)構(gòu)出具證明文件重大失實(shí)案也規(guī)定了追訴標(biāo)準(zhǔn)，即中介機(jī)構(gòu)的人員嚴(yán)重不負(fù)責(zé)任，出具的證明文件有重大失實(shí)的，涉嫌下列情形之一的，應(yīng)予追訴:(1)給國家、會眾或者其他投資者造成的直接損失數(shù)額在100萬元以上的;(2)造成惡劣影響的。這些法規(guī)明確規(guī)定了注冊會計(jì)師的刑事責(zé)任追究程度。

二、注冊會計(jì)師法律責(zé)任范圍的正確認(rèn)識和界定

注冊會計(jì)師在執(zhí)業(yè)的過程中會受到當(dāng)時的法律環(huán)境、社會環(huán)境、本身的閱歷、業(yè)務(wù)水平、自身的道德標(biāo)準(zhǔn)的影響，盡管注冊會計(jì)師由于違反法律規(guī)定的行為而承擔(dān)法律后果，但是在探討注冊會計(jì)師法律責(zé)任時應(yīng)對主觀或故意還是客觀或過失應(yīng)該有一個正確認(rèn)識和界定，同時還要分清審計(jì)責(zé)任和會計(jì)責(zé)任的界定。具體內(nèi)容如下:

1.分清過失和欺作。過失是因?yàn)樵谝欢l件下，缺少合理的執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎。而欺作是以欺作和坑害他人為目的的故意行為，也稱為注冊會計(jì)師舞弊。不良動機(jī)是欺作的重要特征，也是欺作和過失的重要區(qū)別。注冊會計(jì)師對于過失和欺作均應(yīng)承擔(dān)責(zé)任，但承擔(dān)的責(zé)任的類型和程度不同，受到的懲罰輕重不一?？蛻粼谥缚刈詴?jì)師給自己造成損失時，應(yīng)能夠證明出具的審計(jì)報(bào)告與自己的損失有直接的關(guān)系。這個證明可以由專家鑒定委員會(一般由會計(jì)人員、審計(jì)人員及司法等方面的專家組成)作出，對于過失有無，過失和欺作作出可信的界定，以利于有關(guān)部門作出公正的判決。

2.分清過失和重大過失。普通過失和重大過失同為過失，但程度不同。普通過失通常是指沒有保持職業(yè)上應(yīng)有的合理的謹(jǐn)慎。重大過失是指連起碼的職業(yè)的謹(jǐn)慎都沒有保持，注冊會計(jì)師沒有按專業(yè)準(zhǔn)則的主要要求執(zhí)行業(yè)務(wù)。正確的界定有利于量化注冊會計(jì)師的法律責(zé)任。

3.分清審計(jì)責(zé)任和會計(jì)責(zé)任。審計(jì)責(zé)任和會計(jì)責(zé)任是不同的概念。注冊會計(jì)師的審計(jì)責(zé)任是會計(jì)責(zé)任的延伸，而很多人卻常常忽視被審計(jì)單位的會計(jì)責(zé)任，只重視審計(jì)責(zé)任。甚至將企業(yè)的興衰成敗都規(guī)

咎于注冊會計(jì)師。這種現(xiàn)象助長了企業(yè)管理當(dāng)局的僥幸心理。事實(shí)上，注冊會計(jì)師受審計(jì)手段和成本的限制，又缺乏行政和監(jiān)督權(quán)，只能憑經(jīng)濟(jì)鑒定來驗(yàn)證企業(yè)編制的會計(jì)報(bào)表是否符合會計(jì)上要求的合法性和一貫性原則，是否正確完整，不可能作出100%的保證，也不可能對會計(jì)報(bào)表的遺漏和差錯負(fù)全部責(zé)任。通常，注冊會計(jì)師認(rèn)真執(zhí)行了審計(jì)程序后，在出具審計(jì)意見時會使用“在所有重大方面”、“合理確信”等謹(jǐn)慎用語。但審計(jì)報(bào)告的使用者以為審計(jì)意見書就是保證書，也就是注冊會計(jì)師作出了書面的承諾，就應(yīng)負(fù)全部責(zé)任。這種認(rèn)識上的誤區(qū)加深了雙方溝通的難度，使注冊會計(jì)師陷入窘境。

三、我國現(xiàn)行規(guī)范注冊會計(jì)師法律責(zé)任的背景環(huán)境及相關(guān)法律的完善

我國的注冊會計(jì)師行業(yè)是一個年輕的行業(yè)，與注冊會計(jì)師法律責(zé)任相關(guān)的法律前文已經(jīng)闡述。筆者就我國注冊會計(jì)師法律責(zé)任的背景環(huán)境及現(xiàn)行規(guī)范注冊會計(jì)師法律責(zé)任相關(guān)法律的完善談一些個人的看法。

1.注冊會計(jì)師法律責(zé)任的背景環(huán)境。眾所周知，我國的注冊會計(jì)師行業(yè)與西方發(fā)達(dá)國家相比，起步晚，起點(diǎn)低。在我國改革開放和經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中，注冊會計(jì)師所從事的審計(jì)事業(yè)也在不斷進(jìn)步和發(fā)展，其間產(chǎn)生了相應(yīng)的改革成本和規(guī)范成本，這不是注冊會計(jì)師本身所能控制的，而是隨著社會經(jīng)濟(jì)、法律規(guī)范、政府干預(yù)和市場規(guī)范程度等因素的變化而產(chǎn)生的。尤其是在獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則頒布之前，社會公眾葉上市公司的財(cái)務(wù)狀況比較關(guān)心，政府的監(jiān)管部門卻沒有這方面的需要。所以，一旦發(fā)生會計(jì)報(bào)表的錯報(bào)和漏報(bào)，社會公眾怨恨的矛頭就一致指向注冊會計(jì)師。這一方面反應(yīng)了社會公眾葉審計(jì)行業(yè)的不了解，另一方面也反映了社會公眾葉審計(jì)作用的理解存在誤差，認(rèn)為審計(jì)工作可以揭示公司內(nèi)部的所有錯誤和舞弊，事實(shí)上審計(jì)工作達(dá)不到這樣的要求，也不具備這樣的作用。因此，討論注冊會計(jì)師法律責(zé)任時脫離當(dāng)時的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境和注冊會計(jì)師的影響力是不公平，也是不負(fù)責(zé)任的。企業(yè)經(jīng)營失敗時，由于對法律責(zé)任的分擔(dān)問題缺乏明確細(xì)致的規(guī)定，人們往往不向企業(yè)管理當(dāng)局討說法，而是向似乎具有實(shí)際賠償能力的注冊會計(jì)師轉(zhuǎn)嫁責(zé)任，要他們買單。這也慫恩了企業(yè)管理當(dāng)局極力粉飾財(cái)務(wù)報(bào)告，推卻責(zé)任的不良企圖。

2、不同的法律規(guī)定之間存在矛盾?！豆痉ā?、《刑法》和《股票發(fā)行和交易管理的暫行條例》等法規(guī)中強(qiáng)調(diào)注冊會計(jì)師的工作成果與應(yīng)承擔(dān)責(zé)任的關(guān)系，然而《證券法》和《注冊會計(jì)師法》強(qiáng)調(diào)工作程序和應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任之間的因果關(guān)系。按《證券法》和《注冊會計(jì)師法》中的規(guī)定，只要注冊會計(jì)師的工作程序符合有關(guān)專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的要求就不一定要承擔(dān)法律責(zé)任。而其他的法律則按工作的實(shí)際結(jié)果來判斷注冊會計(jì)師是否要承擔(dān)責(zé)任。這些矛盾往往會導(dǎo)致司法判決不一。

3.《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》未能得到充分重視?！丢?dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》是目前判斷注冊會計(jì)師在執(zhí)業(yè)過程中是否有違規(guī)或過失的帷一技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，是由財(cái)政部批準(zhǔn)實(shí)施的部門規(guī)章?！丢?dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》闡述了會計(jì)責(zé)任、審計(jì)責(zé)任和合理保證等概念。但因?yàn)槭遣块T規(guī)章，不能同《刑法》、《注冊會計(jì)師法》等法律相提并論，又因?yàn)榉ü俚人痉ㄈ藛T對這項(xiàng)規(guī)章不熟悉，在判決時無法引起充分的重視，這樣就很難保護(hù)注冊會計(jì)師的法權(quán)益。

四、注冊會計(jì)師法律責(zé)任問題的解決思路及應(yīng)對策略

為進(jìn)一步發(fā)揮我國的注冊會計(jì)師“經(jīng)濟(jì)警察”的作用，提高人們對注冊會計(jì)師認(rèn)知程度，避免注冊會計(jì)師法律責(zé)任的產(chǎn)生，我們應(yīng)做好以下幾方面的工作:

1加大宣傳力度，提高自我保護(hù)意識。注冊會計(jì)師行業(yè)在不斷提高自身業(yè)務(wù)水平和道德素質(zhì)的同時應(yīng)通過各種方式，加強(qiáng)葉自身職業(yè)責(zé)任的宣傳。取得法律界人士的認(rèn)同和社會公眾的理解。建立“普通過失”、“重大過失”的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。為了使注冊會計(jì)師承擔(dān)合理的法律責(zé)任，在賠償比例上增加相葉比例數(shù)，僅有絕葉數(shù)是不合理的。另外，注冊會計(jì)師在出具審計(jì)報(bào)告時，為避免承擔(dān)不必要的無限的法律責(zé)任，應(yīng)分別采用審計(jì)報(bào)告、審核報(bào)告和審閱報(bào)告等不同效力等級的報(bào)告形式。注冊會計(jì)師在葉財(cái)務(wù)資料審核后，并不能葉資料的準(zhǔn)確性和結(jié)果作出可靠的保證，提供擔(dān)?；虺袚?dān)責(zé)任。未來事項(xiàng)的不確定性注冊會計(jì)師無法預(yù)側(cè)，也無法作出客觀的判斷。注冊會計(jì)師接受被審計(jì)單位的委托，是運(yùn)用自己的專業(yè)和經(jīng)驗(yàn)優(yōu)勢，時被審計(jì)單位的會計(jì)資料進(jìn)行核實(shí)，為單位的經(jīng)營管理提供更為合理、更為科學(xué)的建議或方案。而不能像管理者一樣行使管理的職能。在選擇被審計(jì)單位時，不應(yīng)完全為利益所驅(qū)使，葉于無法勝任或不能按時完成的業(yè)務(wù)，會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)拒絕接受該項(xiàng)業(yè)務(wù)的委托。

2充分發(fā)揮注冊會計(jì)師協(xié)會的自律管理作用，搞好行業(yè)內(nèi)注冊會計(jì)師誠信體系建設(shè)。為此應(yīng)當(dāng)從以下五個方面著手:一是建立注冊會計(jì)師、會計(jì)師事務(wù)所誠信記錄制度，誠信網(wǎng)絡(luò)查詢和信用評級制度等;二是建立誠信信息公布與開放制度;三是建立和完善時失信者的懲罰制度，完善時失信行為的投訴、舉報(bào)等制度，加大對違約失信者的處罰力度，提高失信的道德成本、經(jīng)濟(jì)成本和政治成本，迫使其行為向誠信規(guī)范。四是健全市場準(zhǔn)入與退出機(jī)制，使無誠信事務(wù)所和注冊會計(jì)師被拒絕于市場之外或被淘汰出市場;五是完善市場競爭機(jī)制。公平競爭要求拒絕欺作、排斤投機(jī)，要求事務(wù)所依靠服務(wù)質(zhì)量取勝，這樣才能使企業(yè)誠信成為一種競爭力。

3.完善公司法人治理。完善公司法人治理，對保持注冊會計(jì)師的獨(dú)立性具有舉足輕重的作用。明晰的產(chǎn)權(quán)是追求長遠(yuǎn)利益的動力機(jī)制，當(dāng)人們明確由信用行為產(chǎn)生的收益將歸屬自己時，就會有誠實(shí)守信的積極性;當(dāng)企業(yè)的市場價值與企業(yè)決策者和管理者的利益無關(guān)時，他們也就不會重視企業(yè)的信用和長遠(yuǎn)利益。目前我國國有企業(yè)及上市公司中，一股獨(dú)大、內(nèi)部人控制或控股股東操縱等問題十分嚴(yán)重。一些地方政府為了謀取政績，積極參與謀取上市公司“額度”資源，默認(rèn)或暗示企業(yè)墓改會計(jì)信息，搞所謂的“包裝上市”。而這些違法違規(guī)行為，大都會藏匿于會計(jì)信息之中，為注冊會計(jì)師設(shè)下埋伏。應(yīng)該說，財(cái)務(wù)虛假的根源在于公司內(nèi)部，外部審計(jì)師的作用永遠(yuǎn)只是“配角”。因此，要從根本上治理公司虛假財(cái)務(wù)信息問題，強(qiáng)化公司治理才是治本所在。1999年修仃的《會計(jì)法》要求公司負(fù)責(zé)人對財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性、完整性負(fù)責(zé)，但由于缺乏公司高層管理人員民事賠償制度的有效落實(shí)，這些規(guī)定難以形成強(qiáng)有力的約束力。所以，應(yīng)當(dāng)加大公司責(zé)任、強(qiáng)化財(cái)務(wù)披露和加大處罰力度。加強(qiáng)對薪酬計(jì)劃、內(nèi)部交易等的披露，高層管理人員的股票期權(quán)計(jì)劃應(yīng)首先得到股東批準(zhǔn)，禁止公司向高層管理人員貨款等，促使公司完善內(nèi)部治理，這樣才能徹底解決財(cái)務(wù)造假，避免注冊會計(jì)師法律責(zé)任的發(fā)生。

4.協(xié)調(diào)和完善現(xiàn)有的法律法規(guī)，盡量使之趨同。我國的注冊會計(jì)師行業(yè)是一個較為年輕的行業(yè)，至今只走過了20多年的歷程，與世界注冊會計(jì)師行業(yè)50多年的發(fā)展歷史相比還很不成熟。近年來我國加入WTCI、會計(jì)師事務(wù)所脫鉤改制、注冊會計(jì)師業(yè)務(wù)范圍擴(kuò)大、《行政許可法》的施行等情況，葉注冊會計(jì)師行業(yè)及其監(jiān)管提出了許多更高的要求，現(xiàn)行的《注冊會計(jì)師法》的一些規(guī)定已經(jīng)不能適應(yīng)需要我們應(yīng)積極借鑒國際通行做法，修改、補(bǔ)充、完善現(xiàn)有條款。并將截注冊會計(jì)師法》、《公司法》、《證券法》和《刑法》等法律規(guī)定以及相關(guān)的司法解釋盡量協(xié)調(diào)反映，使我國目前有關(guān)注冊會計(jì)師法律責(zé)任的規(guī)定更為完善，以保護(hù)注冊會計(jì)師的合法權(quán)益。另將《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》中有關(guān)會計(jì)責(zé)任、審計(jì)責(zé)任等專業(yè)概念列入《注冊會計(jì)師法》等法律規(guī)定中，以加強(qiáng)技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)的權(quán)威性。有利于執(zhí)法的公正性。