[摘要]文章對目前我國社會審計存在的問題進(jìn)行分析總結(jié)；針對問題提出強(qiáng)化我國社會審計獨立性的總體構(gòu)想及目標(biāo)；同時就強(qiáng)化我國社會審計獨立性的近期對策提出具體措施建議。

[關(guān)鍵詞]社會審計獨立性近期對策

根據(jù)審計主體的性質(zhì)分類，社會審計是非常重要的審計形式。社會審計獨立性是社會審計在市場經(jīng)濟(jì)中存在的三個核心價值之一，是社會審計產(chǎn)生和發(fā)展的基石，是社會審計的生命力所在。因此，研究社會審計的獨立性對我國資本市場的發(fā)展有著重要的現(xiàn)實意義。

一、我國社會審計獨立性方面現(xiàn)存問題

就目前我國社會審計發(fā)展的過程來看，不論是社會審計獨立性環(huán)境、社會審計的外部監(jiān)管和自律監(jiān)管，還是社會審計組織建設(shè)及社會審計人員的素質(zhì)，都在逐年提高。但就社會審計獨立性的程度還遠(yuǎn)沒有達(dá)到能夠滿足社會審計持續(xù)、健康發(fā)展的要求。為保持這種好的發(fā)展勢頭，根據(jù)個人的見解對目前我國社會審計獨立性方面存在的問題進(jìn)行分析。

1.由于我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度不夠，致使我國社會審計客體發(fā)展不夠，這便造成了社會審計獨立性急需提高與社會審計客體發(fā)展不足之間的矛盾。同時在現(xiàn)實的社會審計中，又存在著社會審計需求不足與社會審計客體不完整的矛盾。

只要中央銀行缺乏足夠的獨立性，只要各級政府各種形式的干預(yù)依然存在，追求貨幣幣值穩(wěn)定和宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境穩(wěn)定的目標(biāo)就難以達(dá)到。

各國中央銀行由于設(shè)立的時間不同、背景各異，因此與政府之間的關(guān)系也不盡相同。在某些國家（主要是一些發(fā)達(dá)國家），中央銀行的獨立性比較大，能夠與政府保持一定的距離；而在另一些國家（主要是一些發(fā)展中國家），中央銀行的獨立性就相對小些，有的甚至被視為“政府的銀行”。即使在發(fā)達(dá)國家，中央銀行的獨立性大小也因其歷史、文化、政治體制以及中央銀行的資本結(jié)構(gòu)、隸屬關(guān)系、行長任免程序的不同而存在顯著差異。但是，無論是從學(xué)術(shù)研究，還是從各國實踐來看，近年來，加強(qiáng)中央銀行的獨立性已成為一種共識和歷史發(fā)展的共同趨勢。

首先，從學(xué)術(shù)界最新研究成果來看，外國學(xué)者在對發(fā)達(dá)國家戰(zhàn)后長期高通脹現(xiàn)象進(jìn)行計量分析之后發(fā)現(xiàn)，一方面，中央銀行的獨立性指數(shù)與通貨膨脹率之間存在著負(fù)相關(guān)關(guān)系；另一方面，中央銀行獨立性指數(shù)與實際經(jīng)濟(jì)增長率之間則不存在相關(guān)關(guān)系。因此，為了實現(xiàn)物價和宏觀經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定，中央銀行的獨立性至關(guān)重要，這對于發(fā)展中國家來說尤顯突出。

其次，從各國實踐來看，就連一些過去中央銀行獨立性較差的發(fā)達(dá)國家和最為保守的東亞國家，如英國、日本和韓國等，在經(jīng)歷了大的金融事件或金融危機(jī)以后，也都紛紛加快推進(jìn)金融監(jiān)管體制改革，并且將加強(qiáng)中央銀行的獨立性放在了首位。

1997年，英國政府賦予英國的中央銀行——英格蘭銀行在利率貨幣政策方面的獨立決定權(quán)。以此為先導(dǎo)，英國開展了一場名為“金融大爆炸”的金融管理體制改革。如果沒有1995年著名的巴林銀行倒閉事件等一系列金融丑聞，“金融大爆炸”的推行在政治上是難以想像的。

日本的中央銀行獨立性過去一直相對較小，實際上是在當(dāng)時大藏省的嚴(yán)格控制之下。但由于20世紀(jì)80年代末“泡沫經(jīng)濟(jì)”的慘痛教訓(xùn)以及目前受大量銀行呆壞賬的困擾，近年來，日本政府不得不推行大規(guī)模的金融改革及行政體制改革。而改革伊始，率先推出并取得進(jìn)展的重大舉措便是加強(qiáng)中央銀行（日本銀行）的獨立性。

摘要：審計獨立性是注冊會計師的安身立命之本。在業(yè)務(wù)多元化的態(tài)勢面前，我們必須未雨綢繆，敏銳地把握各種現(xiàn)實或可能的利益沖突，建立注冊會計師的信譽，塑造超然獨立的職業(yè)形象，向社會亮出真正具有公信力的審計意見。

關(guān)鍵詞：注冊會計師；審計；獨立性

一、對注冊會計師獨立性的認(rèn)識

（一）獨立性的一般含義：國際會計師聯(lián)合會1992年制訂的《職業(yè)會計師道德守則》指出：注冊會計師在從事審計任務(wù)時，應(yīng)在實質(zhì)上和形式上沒有任何被認(rèn)為影響?yīng)毩ⅰ⒖陀^、公正的利益，無論這種利益的實際影響會怎樣；《中國注冊會計師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》也規(guī)定：注冊會計師執(zhí)行審計或其他鑒證業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)保持實質(zhì)上的獨立與形式上的獨立。

所謂實質(zhì)的獨立，是要求注冊會計師與委托單位之間必須實實在在地毫無利害關(guān)系，本質(zhì)上是指注冊會計師在審計過程中保持的一種公正無偏的態(tài)度，一種在履行專業(yè)和發(fā)表審計意見時不依賴和屈服于外界的壓力的精神狀態(tài)。它要求注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中嚴(yán)格保持的超然獨立性，不能偏袒任何當(dāng)事人，尤其不應(yīng)該使自己的結(jié)論依附或屈從于持反對意見的利益集團(tuán)或人士的影響與壓力。

所謂形式上的獨立性，是對第三者而言的，即注冊會計師必須在第三者面前呈現(xiàn)一種獨立于委托單位的身份。簡言之，就是注冊會計師、委托單位、會計信息使用者之間是各自獨立的，三者之間是沒有任何聯(lián)系的。如果注冊會計師具備了實質(zhì)上的獨立，但是報表使用者卻認(rèn)為他們是客戶的辯護(hù)人，審計的作用就會大大降低甚至是毫無價值。因此，報表使用者對這種實質(zhì)上的獨立性的信任也很重要。這種信任使得注冊會計師必須具備形式上的獨立。具體是審計人員必須與被審計單位沒有任何特殊的利益關(guān)系，如不得在客戶中有直接經(jīng)濟(jì)利益、不能是客戶的貸款人、不得與客戶存在近親關(guān)系等。

根據(jù)中國獨立審計準(zhǔn)則，“由于審計測試及被審計單位內(nèi)部控制制度的固有限制，可能存在會計報表某些反映失實而未被發(fā)現(xiàn)的情況。但注冊會計師如果發(fā)現(xiàn)可能導(dǎo)致會計報表反映嚴(yán)重失實的跡象，應(yīng)當(dāng)追加必要的審計程序予以證實或排除?！庇捎谠诖_認(rèn)公允性方面，注冊會計師需要執(zhí)行更多的職業(yè)判斷，而審計準(zhǔn)則則很難對職業(yè)判斷的程度進(jìn)行具體的說明。所以，峰表示：“職業(yè)判斷的關(guān)鍵在于注冊會計師是否保持了應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注，應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注是注冊會計師的責(zé)任底線?！?/p>

注冊會計師在審計過程中履行必要的審計程序是為了完成審計責(zé)任，審計責(zé)任實質(zhì)上是受托責(zé)任。簡言之，程序是形式，實質(zhì)是責(zé)任，受托責(zé)任是審計產(chǎn)生的制度基礎(chǔ)。審計開始是所有者聘請審計人員核對財產(chǎn)賬目有沒有錯誤和舞弊；注冊會計師接受所有者委托，清查賬目，出具審計意見，向所有者負(fù)責(zé)，審計的目的也只是為了所有者的利益，只要所有者認(rèn)為注冊會計師客觀公正地完成了審計任務(wù)，就可以從所有者那里得到報酬。在這種委托關(guān)系下，注冊會計師的報酬取決于所有者的滿意程度，從而使得審計和經(jīng)營者之間沒有利益依賴關(guān)系，注冊會計師可以不受經(jīng)營者的利益威脅，從而使其無法干預(yù)審計人員的工作；如果審計人員和經(jīng)營者共同舞弊，就可能面臨被所有者解雇的風(fēng)險。這種業(yè)務(wù)委托模式使得審計服務(wù)的市場需求和供給之間可以形成良性循環(huán)，自然形成獨立性高、審計質(zhì)量高的審計。二、審計責(zé)任與審計的獨立性

獨立審計是公司治理的外部機(jī)制。西方關(guān)于審計質(zhì)量最經(jīng)典的解釋是“審計質(zhì)量是審計師發(fā)現(xiàn)客戶違約行為和披露該違約行為的聯(lián)合概率，其中前者取決于審計師的專業(yè)勝任能力，后者取決于審計師的獨立性”DeAngelo（1981）Watts&Zimmerman

（1983）也認(rèn)為，對審計師服務(wù)的需求取決于人們對其報告違約行為概率的評價，而審計師報告違約行為發(fā)生的概率（以發(fā)生違約行為為前提）取決于：審計師發(fā)現(xiàn)某一特定違約行為的概率；審計師對已經(jīng)發(fā)現(xiàn)的違約行為進(jìn)行報告或披露的概率。前者取決于審計師的執(zhí)業(yè)能力和在審計過程中的實際投入，后者取決于審計師相對于客戶的獨立性。因此，長期以來，審計獨立性問題受到學(xué)術(shù)界和監(jiān)管部門的高度關(guān)注，成為獨立審計的一個永恒話題。

審計責(zé)任實質(zhì)上是受托責(zé)任。受托責(zé)任起源于財產(chǎn)權(quán)，財產(chǎn)權(quán)所有者將財產(chǎn)使用權(quán)托給人，人就承擔(dān)了受托責(zé)任。即形成所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)相分離的委托關(guān)系，作為受托人，就要以最大的善意、最有效的辦法，最嚴(yán)格地按照所有者的意志完成委托人所托付的義務(wù)；受托人在完成受托任務(wù)以后，向委托人提出報告，經(jīng)過托付人同意后，受托責(zé)任才能解除（楊時展，審計的基本概念，1990）。在現(xiàn)代公司制度下特別是上市公司的出現(xiàn)，導(dǎo)致了股東、債權(quán)人與經(jīng)營者之間因財務(wù)資本控制權(quán)轉(zhuǎn)移而形成了復(fù)雜的委托關(guān)系。因此，股東、債權(quán)人有權(quán)要求經(jīng)營者對其委托財產(chǎn)的經(jīng)營管理責(zé)任提供報告，來揭示受托財產(chǎn)的經(jīng)營成果、財務(wù)狀況以及現(xiàn)金流量。又由于計量經(jīng)營成果、財務(wù)狀況是會計方法的特殊性，使得這些會計報告或會計信息的可靠性受到懷疑，因此，從制度安排上需要一個獨立的第三方以應(yīng)有的職業(yè)判斷能力和勤勉盡責(zé)的態(tài)度對經(jīng)營者提供的會計報告進(jìn)行專業(yè)獨立判斷。

三、獨立性缺失的治理思考

[論文關(guān)鍵詞]審計獨立性措施

[論文摘要]獨立性是審計的靈魂，執(zhí)業(yè)過程中審計師的超然獨立是審計師獲得社會公信的基礎(chǔ)，也是企業(yè)的利益相關(guān)者的利益得以保障的前提之一。正是由于審計獨立性的重要性，對獨立性進(jìn)行各種形式的干擾也就應(yīng)運而生。從強(qiáng)調(diào)審計師獨立性的重要性入手，從主客關(guān)方面強(qiáng)調(diào)審計師獨立性的保障條件，希望能對審計實務(wù)具有一定意義的理論指導(dǎo)作用。

當(dāng)前經(jīng)濟(jì)持續(xù)繁榮，許多公司的盈利大幅上升，股市火爆，越來越多的民眾投資于股票市場。然而在此時，我們很容易忘記：投資者之所以將錢放入市場，是因為他們對市場的質(zhì)量與完善具有起碼的信任。這種信任不僅是市場的動力，也是市場的基礎(chǔ)。要維持這份信任，強(qiáng)大、透明、可信的財務(wù)報告系統(tǒng)顯得異常重要。而審計是保證財務(wù)報告真實可信的最后一道關(guān)卡。

我們在關(guān)注上市公司的財務(wù)報告時，我們會注重公司每一次重大消息的披露。會思考在這些背后所反映的公司業(yè)績和管理層的意圖。而目前普遍存在的一種慣于用短期預(yù)測看問題的現(xiàn)象卻未引起我們足夠的關(guān)注。并且這種現(xiàn)象還在不斷上升。注重短期結(jié)果所導(dǎo)致的后果是：大家都去挑戰(zhàn)合理行為的邊界時，打擦邊球。目前，對很多審計師的評判是依據(jù)他做了多少非審計業(yè)務(wù)來，而不是依據(jù)他們是否能很好地進(jìn)行審計。所有的這些都使得審計的獨立性受到嚴(yán)峻的考驗。

一、獨立性對審計的意義

獨立性就是注冊會計師執(zhí)行審計或其他鑒定業(yè)務(wù),應(yīng)當(dāng)保持形式上和實質(zhì)上的獨立。形式上的獨立性,是指注冊會計師與被審查企業(yè)或個人沒有任何特殊的利益關(guān)系,如不得擁有被審查企業(yè)股權(quán)或承擔(dān)其高級職務(wù),不能是企業(yè)的主要貸款人,資產(chǎn)受托人或與管理當(dāng)局有親屬關(guān)系等等。否則,就會影響注冊會計師公正的執(zhí)行業(yè)務(wù)。實質(zhì)上的獨立性也稱精神上的獨立或事實上的獨立,是指注冊會計師在執(zhí)行審計或其他鑒證業(yè)務(wù)時,應(yīng)當(dāng)不受個人或外界因素的約束、影響和干擾,保持客觀且無私的精神態(tài)度。因此,注冊會計師應(yīng)在實質(zhì)上和形式上沒有任何被認(rèn)為有影響?yīng)毩?、客觀、公正的利益。而所有這一切無非是希望通過審計的獨立來達(dá)到審計報告的可靠與真實，發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在的問題。從另一方面說，獨立性是審計師的一種心理狀態(tài)，它反映了公眾的信任與信心。

1內(nèi)部審計獨立性的概念探究

1.1內(nèi)部審計的重要性分析。在組織單位發(fā)展的過程中內(nèi)部審計工作發(fā)揮著十分重要的價值和作用，組織在運行的過程中通過開展內(nèi)部審計工作能夠有效促進(jìn)組織自身的發(fā)展，提升組織自身的發(fā)展質(zhì)量。在開展內(nèi)部審計的過程中只有按照相應(yīng)系統(tǒng)、專業(yè)的方法對于組織自身的發(fā)展進(jìn)行協(xié)調(diào)、管理和控制才能夠達(dá)到更好的效果，才能夠更好地幫助組織實現(xiàn)自身發(fā)展的目標(biāo)。同時，通過開展內(nèi)部審計工作能夠更好地促進(jìn)組織自身的發(fā)展，實現(xiàn)組織自身的發(fā)展目標(biāo)。由此可見，內(nèi)部審計工作對于組織的發(fā)展十分重要，應(yīng)當(dāng)在開展工作的過程中注意相關(guān)的問題。1.2內(nèi)部審計的獨立性。審計工作對于組織來說具有十分重要的價值和意義，審計的獨立性主要是指在開展審計工作的過程中相關(guān)的審計部門和審計人員需要獨立開展審計活動，不受組織內(nèi)部和外部的影響。審計的獨立性主要體現(xiàn)在審計機(jī)構(gòu)組織的獨立性、工作過程中獨立性以及審計結(jié)論的獨立性，獨立性是實現(xiàn)內(nèi)部審計功能的重要途徑，是內(nèi)部審計的重要要求，同時也是使內(nèi)部審計具有客觀真實性的必要條件。

2影響內(nèi)部審計獨立性的主要因素

2.1內(nèi)部審計相關(guān)法律體系不健全。目前，我國很多組織在開展內(nèi)部審計的過程中，內(nèi)部審計相關(guān)法律體系不健全，在開展實際工作的過程中缺乏相應(yīng)法律法規(guī)的至于和監(jiān)督。我國對于組織內(nèi)部審計工作并沒有制定一門專門的法律進(jìn)行規(guī)范，內(nèi)部審計工作的相關(guān)準(zhǔn)則不具有統(tǒng)一性和規(guī)范性。這就導(dǎo)致審計部門和審計人員在開展工作的過程中無章可循、無法可依，嚴(yán)重影響到審計結(jié)果的客觀性和真實性。2.2內(nèi)部審計人員和機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理。在開展內(nèi)部審計工作的過程中，內(nèi)部審計人員和機(jī)構(gòu)的設(shè)置存在著不合理的情況，這嚴(yán)重制約了內(nèi)部審計的獨立性和客觀性。很多組織在開戶在內(nèi)部審計工作的過程中并沒有設(shè)置專門的審計部門，有些審計部門甚至依附在其他部門下面，存在著合署辦公的現(xiàn)象，審計部門的領(lǐng)導(dǎo)往往是臨時負(fù)責(zé)。內(nèi)部審計在組織設(shè)置上嚴(yán)重缺乏獨立性，嚴(yán)重阻礙了內(nèi)部審計工作的獨立性，這就造成內(nèi)部審計部門和其他部門以及領(lǐng)導(dǎo)之間存在著過多利益牽扯，這嚴(yán)重妨礙到內(nèi)部審計工作的獨立性，也制約了審計工作的發(fā)揮，不利于內(nèi)部審計工作功能的發(fā)揮。2.3內(nèi)部審計人員管理體系缺乏獨立性。內(nèi)部審計人員的管理體系對于審計的獨立性有著重要的影響，如果在開展審計工作的過程中內(nèi)部審計人員管理體系缺乏獨立性，那么就會導(dǎo)致內(nèi)部審計工作缺少獨立性。有著組織對于內(nèi)部審計人員具有調(diào)派權(quán)、獎懲權(quán)以及工資績效等。內(nèi)部審計人員在開展工作的過程中，往往會受到單位內(nèi)部的限制，這就嚴(yán)重影響到了審計工作的獨立性，同時會影響到審計工作的質(zhì)量。

3提升內(nèi)部審計獨立性的方法和手段

3.1加強(qiáng)內(nèi)部審計法律法規(guī)建設(shè)。要想在開展工作的過程中提升內(nèi)部審計的獨立性，應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)內(nèi)部審計法律法規(guī)的建設(shè)工作，具體來說應(yīng)當(dāng)從制度和法律法規(guī)兩個參差對于內(nèi)部審計工作進(jìn)行建設(shè)和管理工作，通過加強(qiáng)內(nèi)部審計的法律建設(shè)能夠促進(jìn)內(nèi)部審作為單位內(nèi)部監(jiān)督的重要功能的發(fā)揮。同時在加強(qiáng)內(nèi)部審計的法律法規(guī)建設(shè)的過程中應(yīng)當(dāng)重視內(nèi)部審計工作的地位和獨立性，這樣才能夠更好地發(fā)揮內(nèi)部審計的價值和作用。3.2設(shè)計科學(xué)合理的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)。在開展內(nèi)部審計工作的過程中，要想提升審計工作的獨立性，應(yīng)當(dāng)設(shè)計科學(xué)合理的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，這樣才能夠為審計工作的獨立性和有效性提供重要的組織和保障，能夠進(jìn)一步提升審計工作的工作效率、權(quán)威性和有效性。通過設(shè)計科學(xué)合理的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，能夠更加方便審計部門開展審計工作，能夠更好地獲得其它部門的配合，提升審計工作的獨立性和有效性。開展相應(yīng)工作的過程中應(yīng)當(dāng)重視完善組織內(nèi)部的審計機(jī)構(gòu)和組織架構(gòu)，促進(jìn)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)在開工作中的地位，提升審計結(jié)構(gòu)的真實性和可靠性。3.3提升內(nèi)部審計隊伍的綜合素質(zhì)。在開展內(nèi)部審計工作的過程中應(yīng)當(dāng)注重提升內(nèi)部審計隊伍的綜合素質(zhì)，應(yīng)當(dāng)定期開展培訓(xùn)和教育工作，進(jìn)一步提升審計組織和相應(yīng)管理人員以及部門的領(lǐng)導(dǎo)對于內(nèi)部審計工作的認(rèn)識，提高整個組織對于審計工作的配合。同時在開展工作的過程中應(yīng)當(dāng)注重拓展內(nèi)部審計人員對于法律、稅收等知識的了解，這樣才能夠在開展審計工作的過程中堅持相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)，保持審計工作的獨立性，充分發(fā)揮內(nèi)部審計在組織管理當(dāng)中的價值和作用。

一、內(nèi)部審計獨立性的度量分析

（一）內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)隸屬于企業(yè)的財務(wù)部門負(fù)責(zé)人

企業(yè)的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)在這種隸屬于企業(yè)內(nèi)部財務(wù)部門的模式下，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)主要對企業(yè)的一些日常審計工作中的一部分負(fù)責(zé)，例如：財會部門的日常業(yè)務(wù)審計。在這種模式下，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)作為財務(wù)部門的下屬部門主要是向財務(wù)部門的負(fù)責(zé)人負(fù)責(zé)。不難想像，在這種模式下，很容易發(fā)生財務(wù)部門管理層貪污舞弊行為，這種內(nèi)部審計組織的構(gòu)架并沒有實現(xiàn)真正意義上的內(nèi)部審計的獨立性，其組織地位、獨立性較差。

（二）內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)隸屬于經(jīng)理層

經(jīng)理層主要是指企業(yè)的高級經(jīng)理層，與前面所提到的隸屬于企業(yè)財務(wù)部門的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的設(shè)置有了一定程度的提高，這種模式有助于企業(yè)的內(nèi)部審計與管理層之間的溝通，審計的監(jiān)督與評價職能也能夠在企業(yè)內(nèi)部控制體系中得到更好的發(fā)揮。在這種模式下，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)與企業(yè)內(nèi)部的其他中才能部門的關(guān)系屬于平行關(guān)系。企業(yè)內(nèi)部的高層管理層能夠?qū)?nèi)部審計機(jī)構(gòu)與其他中層管理部門進(jìn)行統(tǒng)一的協(xié)調(diào)與控制，不僅大大減少了利益上的沖突與相互之間的桎梏，更有效地保障了內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的信息反饋效果。但是，這種模式同樣存在著一定的局限性。即：由于隸屬關(guān)系，內(nèi)部審計部門很難對企業(yè)的高層管理者的經(jīng)營行為進(jìn)行評價與監(jiān)督。一旦企業(yè)的高層中出現(xiàn)財務(wù)舞弊是，企業(yè)內(nèi)部審計活動由于受到高層管理者的影響而無法保證其獨立性、真實性、客觀性、科學(xué)性。

（三）內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)隸屬于董事會或下屬的審計委員會

摘要：安然公司破產(chǎn)，安達(dá)信對安然審計的失敗，尤其是其收取的超過審計收費的管理咨詢費用，引發(fā)了非審計服務(wù)對審計獨立性影響的思考。本文認(rèn)為非審計服務(wù)并不必然損害審計獨立性，相反會在某種程度上加強(qiáng)審計獨立性，促進(jìn)注冊會計師行業(yè)的發(fā)展。

關(guān)鍵詞：非審計服務(wù)；審計獨立性；理性選擇

如今會計師事務(wù)所向客戶提供非審計服務(wù)已成為一種世界趨勢。據(jù)《國際簡報》統(tǒng)計，1993年，整個會計界有31%的收入來自非審計的咨詢服務(wù)，而到2000年非審計服務(wù)收入已占到總收入50%以上。但是自從美國“安然”東窗事發(fā)，為其提供審計業(yè)務(wù)的安達(dá)信會計師事物所受到了來自全世界的輿論譴責(zé)，呼聲較高的認(rèn)為安達(dá)信為安然提供大量非審計服務(wù)且對非審計服務(wù)收費高于審計服務(wù)是造成其獨立性喪失繼而審計失敗的主要原因。迫于社會壓力以及重塑行業(yè)信任的考慮，安達(dá)信的合伙人同意分拆其審計業(yè)務(wù)和管理咨詢業(yè)務(wù)，隨之，世界五大會計師事務(wù)所中另外四家也就分拆做出類似反應(yīng)。本文就非審計服務(wù)是否影響審計獨立性和審計質(zhì)量這一問題談?wù)勛约旱目捶ā?/p>

1.非審計服務(wù)對審計獨立性的影響

1.1研究表明非審計服務(wù)并不損害審計獨立性

2000年8月，美國公共監(jiān)督委員會（POB）下屬的審計有效性小組首次對提供非審計服務(wù)的大型會計師事務(wù)所進(jìn)行的詳細(xì)調(diào)查表明：未發(fā)現(xiàn)非審計服務(wù)損害審計獨立性和審計質(zhì)量的證據(jù)，并且認(rèn)為“會計師事務(wù)所同時對上市公司客戶提供審計和非審計服務(wù)，能夠保持獨立、客觀和公正。注冊會計師提供非審計服務(wù)已有一百多年的歷史，未發(fā)現(xiàn)審計失敗與此相關(guān)。”審計有效性小組成員Palmrose也專門寫信給SEC指出，在他過去十年里對審計失敗案例的研究中，收集了自1960年以來包括五大在內(nèi)的大型會計公司的1000多件法律訴訟，極少發(fā)現(xiàn)與服務(wù)范圍相關(guān)。

內(nèi)容提要：1994年以來，盡管中國實行固定釘住匯率制度取得了一定的成功，但面對新的國內(nèi)外經(jīng)濟(jì)環(huán)境，繼續(xù)維持固定釘住匯率安排，其成本將是很高的。本文在反思1994年以來人民幣匯率制度及其運行機(jī)制的基礎(chǔ)上，以貨幣模型為分析框架，對人民幣匯率制度對我國貨幣政策獨立性的影響進(jìn)行了分析，從提高我國貨幣政策獨立性的角度提出實行新的人民幣匯率機(jī)制改革的必要性。

關(guān)鍵詞：匯率制度貨幣政策影響分析

自1994年1月1日我國人民幣匯率并軌后，我國建立了以市場供求為基礎(chǔ)、單一的、有管理的浮動匯率制度。然而長期以來，人民幣匯率“管理”有余而“浮動”不足，形成事實上的釘住美元。在當(dāng)時環(huán)境下，這種匯率制度的合理性是明顯的（麥金農(nóng)，1999）：第一，通過事先的政策承諾增強(qiáng)了政府的信譽；第二，維護(hù)了公眾對國內(nèi)金融體系的信心，鞏固了1994年改革的成果；第三，穩(wěn)定了危機(jī)打擊后的亞洲局勢。為了維持匯率的穩(wěn)定，中央銀行頻繁使用公開市場工具控制貨幣發(fā)行量，使主要針對國內(nèi)經(jīng)濟(jì)失衡而實施的貨幣政策的獨立性受到了很大的制約。經(jīng)過幾年時間的調(diào)整，我國經(jīng)濟(jì)進(jìn)入了一個高速發(fā)展的時期，面對經(jīng)濟(jì)發(fā)展的新形勢，人民幣匯率機(jī)制需要重新審視其合理性。2005年7月21日中國人民銀行宣布，經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，即日起，開始實行以市場供求為基礎(chǔ)、參考一籃子貨幣進(jìn)行調(diào)節(jié)、有管理的浮動匯率制度。這次針對人民幣匯率形成機(jī)制的改革不僅是緩解對外貿(mào)易不平衡、擴(kuò)大內(nèi)需以及提升企業(yè)國際競爭力，提高對外開放水平的需要，也是增強(qiáng)貨幣政策獨立性，提高金融調(diào)控主動性和有效性的需要。

一、分析框架

在現(xiàn)代信用貨幣制度上，一國貨幣供給是由該國商業(yè)銀行對中央銀行的基礎(chǔ)貨幣（MB）進(jìn)行擴(kuò)張而創(chuàng)造出來的。根據(jù)中央銀行資產(chǎn)負(fù)債表，存在下列數(shù)字表達(dá)式：

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由于五大國際會計公司經(jīng)常在為客戶提供審計服務(wù)的同時為其提供咨詢服務(wù)，批評人士認(rèn)為這在很大程度上影響了會計師事務(wù)所的獨立性。而在安然破產(chǎn)案發(fā)生后，這種質(zhì)疑則有了事實上的支持———負(fù)責(zé)為安然審計的安達(dá)信承認(rèn)，它曾銷毀有關(guān)審計工作的文件，而其從安然收取的咨詢等其他服務(wù)費甚至超過了審計費。據(jù)說中天勤在擔(dān)任銀廣夏審計業(yè)務(wù)的同時，也是其財務(wù)顧問，注冊會計師的獨立性從來沒有像今天這樣受到國內(nèi)外社會各界的廣泛關(guān)注。

國際會計師聯(lián)合會制訂的《會計師職業(yè)道德守則》指出：“（注冊會計師）從事報告任務(wù)時，應(yīng)在實質(zhì)上和形式上沒有任何被認(rèn)為影響?yīng)毩?、客觀、公正的利益，無論這種利益的實際影響會怎樣”?！吨袊詴嫀熉殬I(yè)道德基本準(zhǔn)則》也規(guī)定：“注冊會計師執(zhí)行審計或其他鑒證業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)保持形式上和實質(zhì)上的獨立”。

實質(zhì)上的獨立比較容易理解，而形式上的獨立則是針對第三者而言的，即必須在第三者面前呈現(xiàn)出一種獨立于客戶的身份，在他人看來是獨立的。因此這需要通過外界來評價，如果投資者或其他人士懷疑注冊會計師或其所在的會計師事務(wù)所不能保持客觀的立場并作出公正的判斷，該會計師事務(wù)所就未能做到形式上的獨立。也就是說應(yīng)做到讓外界特別是讓投資者相信其獨立性，如果外界人士懷疑獨立性，那么即使保持了實質(zhì)上的獨立，還是不能達(dá)到使投資者相信上市公司會計報表的目的。所以《中國注冊會計師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》同時規(guī)定了“會計師事務(wù)如與客戶存在可能損害獨立性的利害關(guān)系，不得承接其委托的審計或其他鑒證業(yè)務(wù)”。

根據(jù)《獨立審計具體準(zhǔn)則第7號———審計報告》的規(guī)定：“審計報告應(yīng)標(biāo)明會計師事務(wù)所的地址”，但從立信長江會計師事務(wù)所為浦東金橋、物貿(mào)中心、宏盛科技以及東海股份（注：與下文新黃浦為相同簽字注冊會計師）等上市公司出具的審計報告中我們可以知道該所位于上海市南京東路61號新黃浦金融大廈四樓。而閱讀新黃浦（600638）2001年報與其他公開披露的信息之后不難發(fā)現(xiàn)這幢“新黃浦金融大廈”正是該公司的“主要開發(fā)項目”，在存貨項目中比重極大，并“采取以出租為主的政策”。而新黃浦恰巧也是由該所提供審計報務(wù)，但與前幾份報告相比我們卻發(fā)現(xiàn)：這份標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計報告中的地址卻沒有了“新黃浦金融大廈”的字樣，不知該所是否也是因擔(dān)心投資者或其他人士會對其獨立性產(chǎn)生疑問而將其略去，而這種疑問往往對上市公司本身又是非常不利的。

國際會計師聯(lián)合會擔(dān)心：接受客戶的服務(wù)可能會危及注冊會計師獨立性，所以《會計師職業(yè)道德守則》中要求在不優(yōu)于普遍提供給其他人的商業(yè)條件之外，注冊會計師不得接受客戶的服務(wù)。而按照證監(jiān)會制訂的第6號《公開發(fā)行證券公司信息披露規(guī)范問答》的規(guī)定：上市公司需在年度報告中披露支付會計師事務(wù)所報酬，董事會還需對會計師事務(wù)所其他收費服務(wù)是否會影響注冊會計師審計獨立性發(fā)表意見。但如果二者存在除審計與咨詢等服務(wù)關(guān)系外，還可能有著其他商業(yè)往來，以致理性觀察者有理由對會計師事務(wù)所獨立性產(chǎn)生懷疑，此時恐怕就不是簡單地認(rèn)為事務(wù)所員工不準(zhǔn)炒股票就能保持獨立性、提高注冊會計師的職業(yè)道德水平了。筆者認(rèn)為監(jiān)管部門應(yīng)要求會計師事務(wù)所與上市公司披露這些商業(yè)往來及相關(guān)參照物、獨立董事則應(yīng)對是否會影響審計獨立性發(fā)表意見，而會計師事務(wù)所在承接業(yè)務(wù)后發(fā)現(xiàn)與上市公司存在可能損害其獨立性的利害關(guān)系時更應(yīng)主動解除業(yè)務(wù)約定，即使該項目年內(nèi)收取的審計與咨詢費可以達(dá)到200萬元以上。

就像《會計師職業(yè)道德守則》中指出的那樣：讓注冊會計師的服務(wù)對象知悉他們享受了符合職業(yè)道德要求的最高水平的服務(wù)，將能使公眾對注冊會計師和經(jīng)審計的會計報表建立牢固的信任，這同樣也符合全世界會計職業(yè)界的最大利益。在國內(nèi)會計師事務(wù)所面臨信譽危機(jī)的嚴(yán)峻關(guān)頭更能塑立行業(yè)形象，建立注冊會計師的信譽，向社會亮出真正具有公信力的審計意見。