導(dǎo)語(yǔ)：如何才能寫好一篇車船稅的計(jì)稅依據(jù)，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

（一）征稅環(huán)節(jié)

2007年1月1目頒布實(shí)施的《中華人民共和國(guó)車船稅暫行條例》（以下簡(jiǎn)稱《條例》），將納稅人由“擁有并且使用車船的單位和個(gè)人”改為“車輛、船舶的所有人和管理人”，使過(guò)去在使用和保有環(huán)節(jié)征收的財(cái)產(chǎn)與行為稅，改為在保有環(huán)節(jié)征收的財(cái)產(chǎn)稅。征稅環(huán)節(jié)的變化意味著，只要擁有機(jī)動(dòng)車，無(wú)論其使用與否，都要繳納車船稅，這就使得車船稅在調(diào)控汽車消費(fèi)使用行為方面的功能喪失。眾所周之，汽車在車庫(kù)中存放，未發(fā)生消費(fèi)使用行為時(shí)，僅僅是一種物品，并未對(duì)空氣造成污染，只有在開(kāi)動(dòng)使用的情況下才會(huì)排除尾氣，才會(huì)對(duì)環(huán)境造成危害。正如奧運(yùn)會(huì)期間北京市政府對(duì)汽車的限制使用政策，不僅有效緩解了交通擁擠，更是優(yōu)化了環(huán)境質(zhì)量。同時(shí)，我們也應(yīng)該看到，汽車產(chǎn)業(yè)是我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要支柱之一，各級(jí)地方政府更是采取積極措施鼓勵(lì)汽車的生產(chǎn)和消費(fèi)，汽車市場(chǎng)的強(qiáng)勁發(fā)展成為必然之勢(shì)?，F(xiàn)行車船稅以保有環(huán)節(jié)征收，其調(diào)控功能明顯被大大消弱，無(wú)法適應(yīng)汽車消費(fèi)市場(chǎng)的發(fā)展。因此，車船稅不應(yīng)該選擇在保有環(huán)節(jié)予以調(diào)控，而是應(yīng)該在使用環(huán)節(jié)發(fā)揮調(diào)控功能。

（二）計(jì)稅依據(jù)

現(xiàn)行車船稅對(duì)載貨汽車、三輪汽車、低速貨車實(shí)行按車輛的自重噸位課征，這種計(jì)稅依據(jù)的變更克服了原來(lái)以載重量為征稅依據(jù)的弊?。很囕v生產(chǎn)企業(yè)為迎合消費(fèi)者的利益，將車輛的實(shí)際載重量縮小，從而規(guī)避各種稅費(fèi)。

（三）稅目和稅額標(biāo)準(zhǔn)

現(xiàn)行《條例》劃分了五個(gè)稅目，并規(guī)定了相應(yīng)的征稅上限和下限（如圖2），其中對(duì)載客汽車按載客人數(shù)，又細(xì)分了4個(gè)子稅目，即：大型客車，480元至660元；中型客車，420元至660元；小型客車，360元至660元；微型客車，60元至480元。稅目和稅額設(shè)計(jì)中存在的問(wèn)題是：一方面稅目繁多，增加了征稅成本；另一方面，稅額規(guī)定較低，特別是稅額下限過(guò)低，難以發(fā)揮車船稅的調(diào)控功能。

二、問(wèn)題的引出

隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和居民生活水平的提高，汽車已成為我國(guó)居民消費(fèi)的重要組成部分。在市場(chǎng)需求的帶動(dòng)下，我國(guó)汽車業(yè)得以迅猛發(fā)展，2008年汽車產(chǎn)量934萬(wàn)輛，是2000年的4.5倍，年均增長(zhǎng)達(dá)39%（如圖1）。同時(shí)，我們也應(yīng)該認(rèn)識(shí)到，汽車在促進(jìn)經(jīng)濟(jì)繁榮、給人民生活帶來(lái)方便的同時(shí)，也帶來(lái)了能源和環(huán)保問(wèn)題。環(huán)境保護(hù)的壓力和汽車的保有量在同步增加，汽車尾氣的排放對(duì)環(huán)境的污染和破壞日益嚴(yán)峻。據(jù)統(tǒng)計(jì)，每千輛汽車每天排出一氧化碳約3000kg，碳?xì)浠衔?00—400kg，氮氧化合物50—150kg，在北京、上海、廣州等大城市，機(jī)動(dòng)車已成為排放一氧化碳、氮氧化物、碳?xì)浠衔锏任廴疚锏牡谝淮笪廴驹?。作為?duì)機(jī)動(dòng)車直接征收的稅種——車船稅，不僅要發(fā)揮組織財(cái)政收入的功能，更應(yīng)側(cè)重其調(diào)控功能和導(dǎo)向作用。如何進(jìn)一步推進(jìn)車船稅改革，以引導(dǎo)汽車產(chǎn)業(yè)朝著綠色和環(huán)保的方向發(fā)展，實(shí)現(xiàn)節(jié)能減排、改善環(huán)境的目標(biāo)，成為本文研究的出發(fā)點(diǎn)和著力點(diǎn)。

三、節(jié)能減排視角下的車船稅改革思路

（一）改變征稅環(huán)節(jié)

車船稅征稅環(huán)節(jié)的選擇不是保有環(huán)節(jié)就是使用環(huán)節(jié)，以保有環(huán)節(jié)作為征稅環(huán)節(jié)，無(wú)法有效地遏制汽車尾氣污染、促進(jìn)節(jié)能減排，無(wú)法適應(yīng)當(dāng)前綠色發(fā)展、清潔環(huán)保發(fā)展的經(jīng)濟(jì)理念，因此，車船稅的征稅環(huán)節(jié)只有而且應(yīng)該選擇在使用環(huán)節(jié)。以使用環(huán)節(jié)作為車船稅的課稅環(huán)節(jié)。

（二）變更車船稅計(jì)稅依據(jù)

車船稅以車、船的自重噸位或載客量為計(jì)稅依據(jù)，對(duì)于限制機(jī)動(dòng)車數(shù)量、進(jìn)而達(dá)到節(jié)能環(huán)保目標(biāo)的作用并不明顯。筆者認(rèn)為，以車船的排氣量作為車船稅的計(jì)稅依據(jù)，更能強(qiáng)化其對(duì)汽車業(yè)的導(dǎo)向作用，以實(shí)現(xiàn)節(jié)能減排、發(fā)展綠色環(huán)保產(chǎn)業(yè)的目標(biāo)。具體做法是：（1）車船的排氣量可以通過(guò)汽車制造企業(yè)提供相關(guān)數(shù)據(jù)，或者通過(guò)交通部門對(duì)機(jī)動(dòng)車尾氣排量的定期檢測(cè)獲得；（2）結(jié)合機(jī)動(dòng)車的使用年限、載重量、時(shí)速等因素，對(duì)排氣量劃分等級(jí)。比如，對(duì)使用10年以上的老舊車增加稅收，對(duì)于提前達(dá)到嚴(yán)格能耗和排放標(biāo)準(zhǔn)的車輛進(jìn)行減稅。

（三）調(diào)整稅目和稅額標(biāo)準(zhǔn)

在確定以排氣量為計(jì)稅依據(jù)的基礎(chǔ)上，按照排氣量的多少劃分等級(jí)，在此可劃分為無(wú)污染、輕度污染、中度污染、重度污染四個(gè)等級(jí)，與此相適應(yīng)，車船稅可設(shè)計(jì)為四個(gè)稅目：無(wú)污染型汽車，如，電動(dòng)力汽車以及將來(lái)可實(shí)用的氫能汽車；輕度污染汽車，如、燃?xì)馄嚒⑿∨帕科?；重度污染汽車，如重型貨車，SUV等大排量汽車；中度污染汽車，主要是介于輕度污染和重度污染之間的汽車類型。

在稅額標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)計(jì)上應(yīng)該注意兩點(diǎn)：（1）稅額的確定要充分體現(xiàn)鼓勵(lì)清潔能源汽車發(fā)展的政策要求，具體而言，對(duì)于無(wú)污染型汽車實(shí)現(xiàn)零稅額，以低稅額對(duì)輕度污染汽車課稅，提高中度污染、重度污染型汽車的課稅標(biāo)準(zhǔn)；（2）考慮到我國(guó)的征管水平和征管難度，車船稅的稅額仍可采用從量征收，但應(yīng)適度調(diào)高稅額下限，以強(qiáng)化車船稅的調(diào)控功效。

四、結(jié)束語(yǔ)

節(jié)能減排是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，僅靠車船稅的調(diào)節(jié)是有限的，應(yīng)充分發(fā)揮增值稅、消費(fèi)稅等稅種的調(diào)控作用。同時(shí)，要逐步完善促進(jìn)節(jié)能減排的稅收優(yōu)惠政策，轉(zhuǎn)變稅收優(yōu)惠方式，加大對(duì)汽車制造業(yè)的技術(shù)創(chuàng)新的稅收優(yōu)惠力度，是非常必要的。

參考文獻(xiàn)：

[1]中華人民共和國(guó)車船稅暫行條例.2006-12-29.

[2]中華人民共和國(guó)車船稅暫行條例實(shí)施細(xì)則.2007-2-1.

[3]曾紀(jì)芬，黎奕.關(guān)于車船稅理論與政策的研究報(bào)告[J].經(jīng)濟(jì)研究參考，2008，（35）.

篇2

車船稅的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，為車船管理部門核發(fā)的車船登記證書或者行駛證書所記載日期的當(dāng)月。

車船稅是指對(duì)在中國(guó)境內(nèi)應(yīng)依法到公安、交通、農(nóng)業(yè)、漁業(yè)、軍事等管理部門辦理登記的車輛、船舶，根據(jù)其種類，按照規(guī)定的計(jì)稅依據(jù)和年稅額標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算征收的一種財(cái)產(chǎn)稅。

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篇3

【關(guān)鍵詞】 環(huán)境保護(hù)；稅制改革

近年來(lái)，隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，我國(guó)環(huán)境形勢(shì)越來(lái)越嚴(yán)峻。大氣、土壤和水資源的污染日益嚴(yán)重，耕地面積逐年減少，土地和草原嚴(yán)重退化，生態(tài)環(huán)境不斷惡化。這不僅直接影響到我國(guó)人民的生存質(zhì)量，而且制約著我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。因此，盡快建立和完善我國(guó)環(huán)境稅收體系，充分發(fā)揮稅收保護(hù)生態(tài)環(huán)境的積極作用，促進(jìn)環(huán)境友好型、資源節(jié)約型社會(huì)的建設(shè)，已迫在眉睫。

一、我國(guó)現(xiàn)行稅費(fèi)制度在環(huán)境保護(hù)方面的缺陷

(一)排污收費(fèi)制度的缺陷

我國(guó)現(xiàn)行的排污收費(fèi)制度，其原則是“誰(shuí)污染誰(shuí)付費(fèi)”，其目的是為環(huán)保工作籌集專項(xiàng)資金。該制度對(duì)我國(guó)的污染控制和環(huán)境管理起到了一定的作用，但同時(shí)也存在不少問(wèn)題：第一，征收面窄。只對(duì)廢水和煙塵收費(fèi)，對(duì)工業(yè)廢氣、交通廢氣、居民生活污水及垃圾等基本不收費(fèi)。第二，收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)偏低。至今仍采用1988年制定的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于排污單位污染治理成本。從而導(dǎo)致企業(yè)寧愿交納排污費(fèi)，而不愿意治理污染。此外，不論在單位時(shí)間內(nèi)排放污染物總量的多少，均按同一標(biāo)準(zhǔn)收費(fèi)，影響了環(huán)保收費(fèi)的實(shí)際效果。第三，計(jì)征依據(jù)不科學(xué)?，F(xiàn)行排污收費(fèi)僅對(duì)超標(biāo)排放物征收，由于排放物的體積、重量、污染程度難以確定，又由于征收超標(biāo)排污費(fèi)是按照超標(biāo)的級(jí)別或倍數(shù)來(lái)確定，可操作性差，不能準(zhǔn)確、公正地確定收費(fèi)依據(jù)和金額。第四，立法層次低、不規(guī)范。排污收費(fèi)作為一種行政事業(yè)性收費(fèi)，缺乏應(yīng)有的法律效力和規(guī)范，征收管理的剛性不強(qiáng)，隨意性較大，不能足額征收, 效果不理想。第五，資金使用效率不高。由于排污費(fèi)采用的是無(wú)償補(bǔ)助使用方式，在實(shí)施中人為因素較多，不符合公平性；而且，挪用、擠占排污收費(fèi)資金的現(xiàn)象普遍存在，這嚴(yán)重影響到污染治理資金的使用效益。

(二) 稅收制度的缺陷

我國(guó)現(xiàn)行的稅制中，還沒(méi)有以環(huán)境保護(hù)為征收目的的專門稅種，只有一些基于環(huán)境保護(hù)的稅收政策包含在資源稅、消費(fèi)稅、車船稅和新的企業(yè)所得稅等少數(shù)幾個(gè)稅種中，調(diào)控力度不強(qiáng)，環(huán)保目的不夠明確。

1. 資源稅存在的問(wèn)題。第一，性質(zhì)定位不合理。我國(guó)現(xiàn)行資源稅的主要目的是調(diào)節(jié)級(jí)差收入，促進(jìn)公平競(jìng)爭(zhēng)，其稅率的高低主要取決于資源的開(kāi)采條件，而與資源開(kāi)采所造成的環(huán)境影響無(wú)關(guān)。這種定位，不利于資源稅環(huán)保作用的有效發(fā)揮。第二，征稅范圍過(guò)窄。現(xiàn)行資源稅只對(duì)礦產(chǎn)品資源和鹽征稅，而對(duì)非礦產(chǎn)資源如水資源、森林資源、草場(chǎng)資源、動(dòng)植物資源等不征稅，從而導(dǎo)致了這些非礦產(chǎn)資源的過(guò)度消耗和嚴(yán)重浪費(fèi)。第三，稅率過(guò)低?，F(xiàn)行資源稅的稅率只是部分反映了資源的級(jí)差收入，稅率過(guò)低導(dǎo)致資源價(jià)格進(jìn)入市場(chǎng)的成本過(guò)低，造成資源的過(guò)度使用，不利于企業(yè)和國(guó)家經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的轉(zhuǎn)變。第四，計(jì)稅方法不科學(xué)?，F(xiàn)行資源稅實(shí)行單一的從量計(jì)征辦法，這種計(jì)稅方法不利于資源充分有效配置；另外，現(xiàn)行資源稅以應(yīng)稅產(chǎn)品的銷售數(shù)量和使用數(shù)量為計(jì)稅依據(jù)，對(duì)企業(yè)已經(jīng)開(kāi)采而尚未銷售或使用的應(yīng)稅資源不征稅，這必然導(dǎo)致企業(yè)對(duì)資源的無(wú)序開(kāi)采，造成資源的積壓和浪費(fèi)。

2. 消費(fèi)稅存在的問(wèn)題。我國(guó)開(kāi)征消費(fèi)稅主要目的是調(diào)節(jié)和引導(dǎo)消費(fèi)，體現(xiàn)國(guó)家的產(chǎn)業(yè)政策和消費(fèi)政策。在征稅范圍的選擇上，考慮了保護(hù)生態(tài)環(huán)境因素，選擇了卷煙、汽油、柴油、小汽車、摩托車、鞭炮、焰火等對(duì)環(huán)境存在一定污染以及高能耗產(chǎn)品征稅，2006年4月1日起又新增了對(duì)游艇、一次性木制衛(wèi)生筷、實(shí)木地板征稅；在稅率的設(shè)計(jì)上，區(qū)分含鉛汽油和無(wú)鉛汽油實(shí)行差別稅率，對(duì)小汽車則根據(jù)其排汽量的大小分別實(shí)行6檔稅率。這些制度確實(shí)體現(xiàn)了限制污染和保護(hù)生態(tài)的稅收意圖，但是消費(fèi)稅的征稅范圍仍然太窄，對(duì)高檔家俱、電池、口香膠、一次性塑料袋、食品包裝用具等這些容易給環(huán)境帶來(lái)危害的消費(fèi)品沒(méi)有列入征稅范圍，大大削弱了消費(fèi)稅的環(huán)保作用；同時(shí)，汽油、柴油、鞭炮、焰火、一次性木制衛(wèi)生筷、實(shí)木地板等部分應(yīng)稅消費(fèi)品適用的稅率偏低，沒(méi)有真正發(fā)揮消費(fèi)稅的環(huán)保功能。

3. 車船稅存在的問(wèn)題。自2007年1月1日起，開(kāi)始實(shí)施新的車船稅，雖然車船稅將稅率提高了一倍多，對(duì)緩解交通擁擠和減輕大氣污染具有一定的作用，但其計(jì)算征收辦法變化不大，對(duì)車輛仍然是分種類按輛或按凈噸位定額征收，稅制的設(shè)計(jì)仍然沒(méi)有考慮環(huán)保因素。由于同一類型機(jī)動(dòng)車的性能、油耗、尾氣排放量不同，對(duì)環(huán)境的損害程度也不同，所以對(duì)同類型的機(jī)動(dòng)車采用相同稅率、按輛或按凈噸位征收的方法顯然有失公平，更不利于污染的防治。

二、建立和完善我國(guó)環(huán)境稅收體系的基本思路

(一)開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅

開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅，是建立環(huán)境稅收體系的核心問(wèn)題。建立獨(dú)立的環(huán)境保護(hù)稅稅種，既能喚起社會(huì)對(duì)環(huán)境保護(hù)的重視，又能充分發(fā)揮稅收對(duì)環(huán)保工作的促進(jìn)作用。環(huán)境保護(hù)稅的設(shè)計(jì), 既要考慮理論上的合理性，又要考慮實(shí)踐中的可行性；既要借鑒國(guó)外的有益經(jīng)驗(yàn)，更要適合本國(guó)的國(guó)情。

1. 征稅范圍的設(shè)計(jì)。從理論上講，理想的環(huán)境保護(hù)稅其征稅范圍應(yīng)覆蓋到所有污染環(huán)境的行為、產(chǎn)品和原材料。但是，鑒于我國(guó)缺乏環(huán)保稅制的設(shè)計(jì)和征管經(jīng)驗(yàn)，因此在開(kāi)征的初期，課征范圍不宜太寬。應(yīng)采取循序漸進(jìn)的辦法，先對(duì)重點(diǎn)污染源和易于征管的對(duì)象征稅，待取得經(jīng)驗(yàn)、條件成熟后再擴(kuò)大征收范圍。目前，在各種污染源中，廢水、廢氣和垃圾對(duì)我國(guó)環(huán)境的污染最為嚴(yán)重，對(duì)其征稅也具備了多年征收排污費(fèi)的經(jīng)驗(yàn)。所以，環(huán)境保護(hù)稅的征稅范圍應(yīng)暫定為廢水、廢氣和垃圾，稅制內(nèi)容由水污染稅、空氣污染稅和垃圾稅組成。廢水包括企事業(yè)單位、個(gè)體經(jīng)營(yíng)者及城鎮(zhèn)居民排放的廢水；廢氣包括企事業(yè)單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的鍋爐、工業(yè)窯爐及其他各種設(shè)備、設(shè)施在生產(chǎn)活動(dòng)中排放的煙塵和有害氣體；垃圾包括企事業(yè)單位和個(gè)體經(jīng)營(yíng)者排放的各種固體廢物。

2. 納稅人的設(shè)計(jì)。環(huán)境保護(hù)稅以廢水、廢氣和垃圾的排放單位和個(gè)人為納稅人。具體為：水污染稅以在我國(guó)境內(nèi)排放廢水的企事業(yè)單位、個(gè)體經(jīng)營(yíng)者及城鎮(zhèn)居民為納稅人；空氣污染稅以在我國(guó)境內(nèi)排放煙塵和有害氣體的企事業(yè)單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者為納稅人；垃圾稅以在我國(guó)境內(nèi)排放固體廢物的企事業(yè)單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者為納稅人。

3. 稅率的設(shè)計(jì)。環(huán)境保護(hù)稅的稅率，必須與環(huán)境污染治理成本相一致。稅率過(guò)低，不利于調(diào)動(dòng)納稅人防治污染的積極性。稅率太高, 企業(yè)無(wú)法承受, 也會(huì)削弱我國(guó)產(chǎn)品的競(jìng)爭(zhēng)力。所以，在制定我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅的稅率時(shí)，首先，稅率水平要適中，應(yīng)高于現(xiàn)行排污費(fèi)的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)；其次，要根據(jù)污染物排放量的多少，實(shí)行累進(jìn)稅率，從量征收；再次，應(yīng)根據(jù)廢水、廢氣的排放濃度和污染危害程度，實(shí)行差別稅率；對(duì)不同類型、處理難度不同的垃圾，如有毒垃圾與無(wú)毒垃圾，應(yīng)實(shí)行有差別的稅率，實(shí)行從量計(jì)征。

4. 計(jì)稅依據(jù)的設(shè)計(jì)。環(huán)境保護(hù)稅的計(jì)稅依據(jù)，應(yīng)針對(duì)不同的污染源，本著有利于控制環(huán)境污染、有利于簡(jiǎn)化稅收征管的原則確定。第一，水污染稅對(duì)企事業(yè)單位和個(gè)體經(jīng)營(yíng)者排放的廢水, 應(yīng)以實(shí)際排放量為計(jì)稅依據(jù)，實(shí)行從量定額征收。對(duì)于實(shí)際排放量難以確定的,可根據(jù)納稅人的設(shè)備生產(chǎn)能力或?qū)嶋H產(chǎn)量等相關(guān)指標(biāo)測(cè)算其排放量。對(duì)城鎮(zhèn)居民排放的生活廢水, 由于其排放量與用水量差別不大，因而可以居民用水量為計(jì)稅依據(jù)。第二，空氣污染稅以煙塵和有害氣體的排放量為計(jì)稅依據(jù)，實(shí)行從量定額征收。第三，垃圾稅以垃圾排放量為計(jì)稅依據(jù)，實(shí)行從量課征。

（二）開(kāi)征燃油稅

從生態(tài)環(huán)境保護(hù)的角度看，開(kāi)征燃油稅，是解決我國(guó)資源短缺和環(huán)境惡化的一項(xiàng)有力措施。一方面可以從經(jīng)濟(jì)利益上制約對(duì)石油資源的消耗，另一方面又可以鼓勵(lì)人們使用環(huán)保交通工具，或使用潔凈的替代能源，從而減少燃油對(duì)大氣的污染。因此，燃油稅的功能應(yīng)定位于節(jié)能和環(huán)保，不能把燃油稅當(dāng)作是對(duì)養(yǎng)路費(fèi)簡(jiǎn)單的替代，不能僅局限于“養(yǎng)路”功能。燃油稅制度設(shè)計(jì)的思路是：第一，將所有的燃油都納入征稅范圍，對(duì)非公路車輛用油、農(nóng)業(yè)用油、城市公交車輛用油和公益性事業(yè)用油等，可實(shí)行免稅、先征后返或財(cái)政補(bǔ)貼等優(yōu)惠政策。第二，在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收。我國(guó)燃油生產(chǎn)比較集中，在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收燃油稅，征管難度較小，有利于稅款足額征收。第三，我國(guó)應(yīng)該借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，制定切實(shí)有效的燃油稅稅率，稅率的高低，既要考慮節(jié)能環(huán)保作用的發(fā)揮，又要兼顧社會(huì)承受能力和產(chǎn)業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力。為了防止征稅后油價(jià)上漲幅度過(guò)大，減少改革的阻力，筆者認(rèn)為，在燃油稅開(kāi)征初期，應(yīng)先實(shí)行較低的稅率，以后再根據(jù)實(shí)際情況逐步提高稅率。

(三)完善現(xiàn)行稅收制度

1. 完善資源稅制度。首先，對(duì)資源稅進(jìn)行科學(xué)定位，突出資源稅的環(huán)境保護(hù)功能，以發(fā)揮資源稅在生態(tài)環(huán)境保護(hù)方面的作用。其次，擴(kuò)大資源稅的征收范圍，借鑒國(guó)外的做法，將土地、森林、草原、地?zé)?、水等資源納入資源稅的征收范圍。同時(shí)，將城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅等并入資源稅。再次，改變計(jì)稅方法，改“從量計(jì)征”為“從價(jià)計(jì)征”，目前可率先對(duì)原油、天然氣和煤碳實(shí)行從價(jià)計(jì)征。計(jì)稅方法改變后，由于稅收與資源市場(chǎng)價(jià)格直接掛鉤，有利于對(duì)資源的市場(chǎng)供求實(shí)施調(diào)節(jié)。最后，適當(dāng)提高稅率，要將資源開(kāi)采產(chǎn)生的環(huán)境成本考慮進(jìn)來(lái)。在資源稅提高后，企業(yè)的成本壓力將增大，這將迫使企業(yè)采取先進(jìn)技術(shù)來(lái)節(jié)能降耗。

2. 完善消費(fèi)稅制度。首先，強(qiáng)化消費(fèi)稅的環(huán)境保護(hù)功能。消費(fèi)稅應(yīng)該在環(huán)境保護(hù)方面充分發(fā)揮寓禁于征的調(diào)節(jié)作用，限制破壞生態(tài)環(huán)境的消費(fèi)，鼓勵(lì)健康性的消費(fèi)和保護(hù)資源環(huán)境的綠色消費(fèi)。其次，擴(kuò)大消費(fèi)稅征稅范圍。應(yīng)該將那些在使用中預(yù)期會(huì)對(duì)環(huán)境造成嚴(yán)重污染的各類包裝物、塑料袋、餐飲用品等產(chǎn)品列入消費(fèi)稅的征稅范圍。再次，適當(dāng)提高消費(fèi)稅稅率。從環(huán)境保護(hù)的角度看，對(duì)于資源消耗量大、環(huán)境污染嚴(yán)重的產(chǎn)品，應(yīng)征收較高的消費(fèi)稅。我們認(rèn)為，應(yīng)適當(dāng)提高汽油、柴油、鞭炮、焰火、一次性木制衛(wèi)生筷和實(shí)木地板等破壞生態(tài)環(huán)境的產(chǎn)品的稅率。

3. 完善車船稅制度。車船稅的改革同樣面臨著功能轉(zhuǎn)換的問(wèn)題，要突出車船稅的環(huán)保功能，必須將車船稅按輛或凈噸位計(jì)稅改為按排量、動(dòng)力分類分級(jí)計(jì)稅，對(duì)不同性能、油耗、尾氣排放量的車船，實(shí)行差別稅率。這樣，納稅的多少與能耗直接相關(guān)，有利于改善機(jī)動(dòng)車輛尾氣對(duì)環(huán)境造成嚴(yán)重污染的局面。

4. 完善增值稅制度。增值稅制度的改革也應(yīng)朝著有利于環(huán)境保護(hù)的方向發(fā)展。在增值稅轉(zhuǎn)型之前，可率先對(duì)污水處理廠、垃圾處理廠等環(huán)保產(chǎn)業(yè)實(shí)行“消費(fèi)型”增值稅，允許其抵扣固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額；對(duì)其他企業(yè)購(gòu)置使用的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水等方面的環(huán)保設(shè)備，也應(yīng)允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額；對(duì)企業(yè)進(jìn)口的環(huán)保設(shè)備、儀器等，在進(jìn)口環(huán)節(jié)應(yīng)給予一定的增值稅減、免稅優(yōu)惠；對(duì)企業(yè)新研制的“綠色產(chǎn)品”和“清潔產(chǎn)品”，以及綜合利用資源生產(chǎn)的產(chǎn)品，可以實(shí)行增值稅即征即退政策。

5. 完善企業(yè)所得稅制度。自2008年1月1日起實(shí)施的新企業(yè)所得稅法，在支持環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、資源綜合利用等方面的稅收優(yōu)惠政策主要有：企業(yè)從事公共污水處理、公共垃圾處理、沼氣綜合開(kāi)發(fā)利用、節(jié)能減排技術(shù)改造、海水淡化等項(xiàng)目的所得，給予“三免三減半”的優(yōu)惠；企業(yè)綜合利用資源生產(chǎn)產(chǎn)品取得的收入，減按90%計(jì)入收入總額；企業(yè)購(gòu)置的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備，該專用設(shè)備的投資額的10%可以從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免。除上述優(yōu)惠外，我們認(rèn)為，企業(yè)所得稅還應(yīng)進(jìn)一步豐富優(yōu)惠內(nèi)容，如對(duì)污水處理廠、垃圾處理廠等環(huán)保企業(yè)實(shí)行加速折舊制度，對(duì)其他企業(yè)的環(huán)保設(shè)備也實(shí)行加速折舊辦法，對(duì)企業(yè)利用“三廢”生產(chǎn)產(chǎn)品取得的所得免征所得稅，對(duì)環(huán)保技術(shù)開(kāi)發(fā)、轉(zhuǎn)讓、咨詢、服務(wù)所得減征或免征企業(yè)所得稅等等。只有建立起完善的所得稅激勵(lì)機(jī)制，才能夠調(diào)動(dòng)企業(yè)防治污染的積極性。

總之，環(huán)境污染的有效控制，社會(huì)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展，需要建立一個(gè)內(nèi)容廣泛的環(huán)境稅收體系，我國(guó)應(yīng)根據(jù)當(dāng)前最主要的環(huán)境問(wèn)題以及可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的要求，調(diào)整原有稅種，開(kāi)征新的稅種，最終實(shí)現(xiàn)建立環(huán)境稅收體系的目標(biāo)。

【參考文獻(xiàn)】

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[2] 潘明星，朱雪艷. 《構(gòu)建環(huán)境稅制體系，促進(jìn)人與自然和諧發(fā)展》. 稅務(wù)研究，2006年第3期.

篇4

關(guān)鍵詞：房產(chǎn)稅；征管路徑；代扣代繳

對(duì)居民個(gè)人房產(chǎn)征收房產(chǎn)稅一直是近幾年社會(huì)熱議話題，其中主要爭(zhēng)論焦點(diǎn)集中在以下幾個(gè)方面：（1）法理，（2）計(jì)稅基礎(chǔ)（房產(chǎn)價(jià)值評(píng)估），（3）統(tǒng)一房產(chǎn)信息系統(tǒng)，（4）稅收優(yōu)惠，（5）平抑房?jī)r(jià)效果，（6）對(duì)地方財(cái)政體系建設(shè)的意義，但是很少有人對(duì)征管環(huán)節(jié)進(jìn)行討論。本人作為一名基層稅務(wù)工作者，想從征管方面對(duì)居民個(gè)人房產(chǎn)征收房產(chǎn)稅談一些看法。

一、現(xiàn)行房產(chǎn)稅征收情況

1986年9月15日國(guó)務(wù)院《 中華人民共和國(guó)房產(chǎn)稅暫行條例》，同年10月1日起施行。根據(jù)條例精神我國(guó)目前的房產(chǎn)稅只對(duì)盈利性企業(yè)的房產(chǎn)和出租的房產(chǎn)征稅，對(duì)居民自有住房和非盈利性組織的房產(chǎn)免稅征房產(chǎn)稅，房產(chǎn)稅計(jì)稅基礎(chǔ)是經(jīng)營(yíng)管理單位的房產(chǎn)原值或房產(chǎn)的租金收入，不是房產(chǎn)評(píng)估價(jià)值。改革現(xiàn)行房產(chǎn)稅，對(duì)居民個(gè)人自有住房征收房產(chǎn)稅，使房產(chǎn)稅逐漸向財(cái)產(chǎn)稅靠攏，對(duì)抑制房地產(chǎn)市場(chǎng)投機(jī)，改善社會(huì)財(cái)富分配機(jī)制，構(gòu)建地方財(cái)政體系等有著積極的現(xiàn)實(shí)意義。

二、房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)情況

2011年1月，上海、重慶兩地宣布開(kāi)始房產(chǎn)稅征收改革試點(diǎn)。從稅收屬性與征收目的不難發(fā)現(xiàn)，前者面向新購(gòu)住房，完全針對(duì)“增量”征稅；后者雖對(duì)“存增量”和“存量”同時(shí)征稅，但“增量”的規(guī)定較多，所以限制新購(gòu)住房的意圖十分明顯。以商品房銷售價(jià)格為計(jì)稅依據(jù)、對(duì)商品房銷售環(huán)節(jié)進(jìn)行征稅，更多地體現(xiàn)了商品稅而非財(cái)產(chǎn)稅的特征，這與傳統(tǒng)意義上財(cái)產(chǎn)稅屬性的房產(chǎn)稅有著本質(zhì)區(qū)別。兩市房產(chǎn)稅試點(diǎn)到今天已經(jīng)有一段時(shí)間。改革效果似乎并不明顯，下一步如何深化和擴(kuò)大再次引發(fā)廣泛議論。那么為什么兩地不約而同地選擇在流通環(huán)節(jié)征稅？（重慶的存量獨(dú)棟住宅為三千至四千棟且變化不大因此稅基很?。┳鳛橐幻鶎佣悇?wù)人員認(rèn)為主要和稅收征管路徑有關(guān)，其關(guān)鍵在于目前還沒(méi)有建立起直接稅的征管體系，“代征”仍然是征管的主要手段。

三、稅收法規(guī)對(duì)征收路徑的描述

我國(guó)征收的稅種按大類分一般可分為流轉(zhuǎn)稅、所得稅、行為稅、資源稅、財(cái)產(chǎn)稅五種。下面對(duì)五種稅的征收路徑進(jìn)行梳理。

1.流轉(zhuǎn)稅

流轉(zhuǎn)稅通常是指增值稅、營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅，關(guān)稅。根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》第一條 在中華人民共和國(guó)境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人，為增值稅的納稅人。第二十條 增值稅由稅務(wù)機(jī)關(guān)征收，進(jìn)口貨物的增值稅由海關(guān)代征；根據(jù)《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第一條 在中華人民共和國(guó)境內(nèi)提供本條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，為營(yíng)業(yè)稅的納稅人。第十三條營(yíng)業(yè)稅由稅務(wù)機(jī)關(guān)征收；根據(jù)《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例》第一條在中華人民共和國(guó)境內(nèi)生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口本條例規(guī)定的消費(fèi)品的單位和個(gè)人，以及國(guó)務(wù)院確定的銷售本條例規(guī)定的消費(fèi)品的其他單位和個(gè)人，為消費(fèi)稅的納稅人。第十二條消費(fèi)稅由稅務(wù)機(jī)關(guān)征收，進(jìn)口的應(yīng)稅消費(fèi)品的消費(fèi)稅由海關(guān)代征。根據(jù)《中華人民共和國(guó)進(jìn)出口關(guān)稅條例》第六條 海關(guān)及其工作人員應(yīng)當(dāng)依照法定職權(quán)和法定程序履行關(guān)稅征管職責(zé)，維護(hù)國(guó)家利益，保護(hù)納稅人合法權(quán)益，依法接受監(jiān)督。

流轉(zhuǎn)稅專業(yè)上又被稱為間接稅，即向生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、銷售、提供服務(wù)的單位征收，稅負(fù)的實(shí)際承擔(dān)者為最終消費(fèi)者，流轉(zhuǎn)稅征收對(duì)象主要是單位，一定意義上講是一種“代征”，直接面對(duì)個(gè)人征收的比例很小。

2.所得稅

所得稅通常是指企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅。企業(yè)所得稅的征收對(duì)象是企業(yè)，這里不再贅述。個(gè)人所得稅，根據(jù)《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》第八條個(gè)人所得稅，以所得人為納稅義務(wù)人，以支付所得的單位或者個(gè)人為扣繳義務(wù)人。所以個(gè)人所得稅征收對(duì)象主要是代扣單位。

3.財(cái)產(chǎn)稅、行為稅、資源稅

財(cái)產(chǎn)稅、行為稅主要包括印花稅、車船使用稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、車輛購(gòu)置稅、契稅、耕地占用稅等。這些稅的征收對(duì)象主要還是單位。這里特別強(qiáng)調(diào)兩個(gè)稅種，證券交易印花稅和車船使用稅。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)證券交易印花稅征收管理工作的通知》凡是在上海、深圳證券登記公司集中托管的股票，其證券交易印花稅統(tǒng)一由上海、深圳證券登記公司代扣代繳。根據(jù)《中華人民共和國(guó)車船稅法》第六條 從事機(jī)動(dòng)車第三者責(zé)任強(qiáng)制保險(xiǎn)業(yè)務(wù)的保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)為機(jī)動(dòng)車車船稅的扣繳義務(wù)人，應(yīng)當(dāng)在收取保險(xiǎn)費(fèi)時(shí)依法代收車船稅，并出具代收稅款憑證。資源稅的征收對(duì)象同樣也是單位。

從以上稅收法規(guī)條文梳理可以看出稅款的征收對(duì)象主要是單位，稅務(wù)機(jī)關(guān)通過(guò)監(jiān)視單位現(xiàn)金流即所謂“以票管稅”來(lái)達(dá)到稅源管控目標(biāo)。理論上講這種方式比較簡(jiǎn)單，高效，成本低，納稅人“稅痛”小，納稅遵從度高。我國(guó)的稅收征管體系基本圍繞這一特征建設(shè)，包括金稅工程、稅務(wù)機(jī)關(guān)部門設(shè)置、稅收管理員制度等等。

四、稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)稅款征收的路徑依賴

改革開(kāi)放三十多年，國(guó)家財(cái)政一直花巨資打造“金稅工程”，目前基本建成稅務(wù)登記、發(fā)票管理、遠(yuǎn)程申報(bào)、財(cái)稅庫(kù)銀橫向聯(lián)網(wǎng)、全員全額個(gè)稅代扣代繳、車船稅代扣代繳等網(wǎng)絡(luò)信息系統(tǒng)。這些信息系統(tǒng)都是針對(duì)單位用戶開(kāi)發(fā)，而且已經(jīng)使稅款征收變得更加容易無(wú)論直接征收還是代扣代繳。一定意義上說(shuō)，系統(tǒng)建設(shè)加劇了稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)單位代征稅款的路徑依賴。盡管如此，作為一名基層稅務(wù)人員清醒地看到類似企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、車船使用稅等直接稅屬性的稅種仍是偷逃稅行為發(fā)生的重要領(lǐng)域。擺脫現(xiàn)有路徑，為征收財(cái)產(chǎn)稅性質(zhì)的居民個(gè)人房產(chǎn)稅而建立新的征收方式，并不像一些學(xué)者想的那么簡(jiǎn)單。引述一段《財(cái)經(jīng)》雜志2013年第19期鄭猛的文章《重慶房產(chǎn)稅試點(diǎn)得失》可以充分說(shuō)明問(wèn)題，文章說(shuō)“有重慶地稅部門知情人士向《財(cái)經(jīng)》雜志記者表示在交易環(huán)節(jié)，對(duì)于新購(gòu)和二手房交易中的高檔住宅征稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以與國(guó)土、房管部門攜手在領(lǐng)取房屋產(chǎn)權(quán)證的環(huán)節(jié)進(jìn)行監(jiān)控，通過(guò)將繳納稅款與辦理產(chǎn)權(quán)證書形成統(tǒng)一鏈條的方式進(jìn)行控管。不繳稅，拿不到房產(chǎn)證。相比之下，對(duì)存量獨(dú)棟別墅征稅的難度更大，別墅又是房產(chǎn)稅的征收主體，征收成本相當(dāng)高。獨(dú)棟別墅的房產(chǎn)稅征期是每年10月，繳稅方式分為兩種，一是別墅主人到納稅服務(wù)廳繳稅，二是稅務(wù)部門將流動(dòng)服務(wù)車開(kāi)到別墅區(qū)附近現(xiàn)場(chǎng)繳稅。由于一些業(yè)主根本不在重慶，又不能網(wǎng)上繳稅，繳納稅款很不方便。據(jù)了解，為爭(zhēng)取納稅人繳稅，一位稅務(wù)所所長(zhǎng)曾專門到機(jī)場(chǎng)接機(jī)。按照重慶市地稅局的要求，10月征期內(nèi)每天都要延長(zhǎng)工作時(shí)間，星期六和星期日有專人負(fù)責(zé)征收工作。對(duì)部分長(zhǎng)期生活在國(guó)外專程回國(guó)辦理個(gè)人住房房產(chǎn)稅事宜的納稅人，稅務(wù)部門安排車輛接送并指定專人陪同辦理。此前中國(guó)人民大學(xué)財(cái)政金融學(xué)院曾組織到重慶進(jìn)行調(diào)研，調(diào)研人員發(fā)現(xiàn)，2011年全市未繳納房產(chǎn)稅稅款的21戶中，9戶是因?yàn)闊o(wú)法取得聯(lián)系；2012年重慶北部新區(qū)未繳稅款的40戶中，三分之一的戶數(shù)是由于聯(lián)系不上”。為此新聞媒體批評(píng)上海、重慶兩市試點(diǎn)在流通環(huán)節(jié)征收，不符合財(cái)產(chǎn)稅在保有環(huán)節(jié)征收的缺憾，實(shí)屬不了解稅收征管情況的誤解。那些在沒(méi)有指明征管路徑前提下，空談居民個(gè)人房產(chǎn)稅改革的論述，不但對(duì)改革毫無(wú)意義，甚至還會(huì)擾亂市場(chǎng)逾期，阻礙房地產(chǎn)市場(chǎng)平穩(wěn)健康發(fā)展。當(dāng)社會(huì)各界就房產(chǎn)稅改革趨勢(shì)達(dá)成共識(shí)的時(shí)候，探討科學(xué)合理的代扣代繳路徑，明確代扣代繳人權(quán)利義務(wù)，完善獎(jiǎng)勵(lì)、監(jiān)督、處罰機(jī)制，利用現(xiàn)有路徑使改革方案平穩(wěn)落地，確保房產(chǎn)稅改革收到預(yù)期成效，更是我們應(yīng)該努力的方向。

五、居民個(gè)人房產(chǎn)稅代征問(wèn)題的思考

對(duì)居民個(gè)人存量房產(chǎn)征收房產(chǎn)稅是真正意義上的直接稅征收，由納稅人自主申報(bào)納稅目前條件還不成熟，如何選擇合理的代征方式值得思考。本人根據(jù)其他稅種的征收方式提出幾點(diǎn)建議。

1.參照個(gè)人所得稅代扣代繳方式，建立稅務(wù)、房產(chǎn)管理、業(yè)主工作單位聯(lián)網(wǎng)信息系統(tǒng)，由業(yè)主工作單位代扣代繳。

2.參照車船稅商業(yè)保險(xiǎn)公司代扣代繳方式，建立稅務(wù)、房產(chǎn)管理、社會(huì)第三方機(jī)構(gòu)聯(lián)網(wǎng)信息系統(tǒng)，由社會(huì)第三方機(jī)構(gòu)代扣代繳。商業(yè)保險(xiǎn)公司代收車船稅是有機(jī)動(dòng)車強(qiáng)制保險(xiǎn)和機(jī)動(dòng)車年檢法律規(guī)定為前提條件。因此社會(huì)機(jī)構(gòu)代收房產(chǎn)稅也必須建立類似的房產(chǎn)年檢制度。社會(huì)第三方機(jī)構(gòu)可以考慮：物業(yè)公司、自來(lái)水公司、供電公司、燃?xì)夤尽⒂芯€電視網(wǎng)、提供住房按揭貸款的商業(yè)銀行等已直接向業(yè)主收取有關(guān)費(fèi)用的單位。

3.參照關(guān)稅、證券交易印花稅代扣代繳方式，由房產(chǎn)管理部門、公安戶籍管理部門代征。

針對(duì)我國(guó)以間接稅為主、直接稅為輔的征管方式，由稅務(wù)機(jī)關(guān)單獨(dú)征收居民個(gè)人房產(chǎn)稅只能在流通環(huán)節(jié)進(jìn)行，而改革稅制遠(yuǎn)比征收居民個(gè)人房產(chǎn)稅復(fù)雜、耗時(shí)。將研究重點(diǎn)轉(zhuǎn)向建立第三方代扣代繳方法上，充分利用現(xiàn)有的征管路徑，對(duì)推進(jìn)房產(chǎn)稅改革意義更大。伴隨商業(yè)保險(xiǎn)公司代收車船稅的實(shí)踐不斷完善，有理由相信可以找到科學(xué)合理的居民個(gè)人房產(chǎn)稅代征模式。

參考文獻(xiàn)：

[1]潘明星 王杰茹： 《財(cái)產(chǎn)稅屬性下房產(chǎn)稅改革的思考》《財(cái)政研究》2011年08期.

篇5

（一）題型：本課程考試一直是固定題型，包括五種題型：?jiǎn)雾?xiàng)選擇題、多項(xiàng)選擇題、判斷題、計(jì)算題及綜合題。

（二）題量：近六年的情況每年57～58道題，在客觀題和主觀題的分值上是各占百分之五十，這也是稅法考試題型、題量的特點(diǎn)，因?yàn)橛行┱n程是主觀題量大一些，客觀題量小一些，但稅法是各占一半。

二、歷年考試命題規(guī)律

從2003年～2006年的考題分析，《稅法》試卷的命題具有一些明顯的特點(diǎn)，可以概括為以下幾個(gè)方面：

（一）重點(diǎn)突出、略有變動(dòng)

雖然注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試的一個(gè)顯著特點(diǎn)是考題覆蓋面廣，每一章、甚至每一節(jié)都會(huì)出題，但就歷年《稅法》試卷來(lái)看，考核內(nèi)容的重點(diǎn)非常突出?？己酥攸c(diǎn)包括：增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅、外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅六個(gè)部分。

除了六個(gè)重點(diǎn)部分基本保持不變以外，每年都會(huì)在其余的實(shí)體稅法中選擇其中一個(gè)稅種作為當(dāng)年考試的重點(diǎn)內(nèi)容。具體情況如下：

1.第一層次（非常重要）――共4章：

筆者僅以2004年～2006年試題中這4章分?jǐn)?shù)分布統(tǒng)計(jì)如下表：

3.第三層次（次重點(diǎn)）――共10章：

其他十章，包括8個(gè)小稅種、開(kāi)頭章和結(jié)尾章。從歷年考試來(lái)看，都是20分左右。

（二）理論聯(lián)系實(shí)際

注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試的指導(dǎo)思想之一就是要求考生能夠靈活運(yùn)用國(guó)家稅法的有關(guān)規(guī)定解決實(shí)際問(wèn)題。因此考題在突出理論水平測(cè)試的基礎(chǔ)上，更注重測(cè)試考生的實(shí)際應(yīng)用能力。

（三）題量大，題型格局不變

“題量大”主要表現(xiàn)在考題的文字信息量較大?！抖惙ā吩嚲淼念}型可以分為“客觀題”和“主觀題”兩大類。從2000年開(kāi)始，主觀題和客觀題的總分值均為50分。今后，主觀題和客觀題的總分值平分秋色、各占一半的格局將不會(huì)有所改變。

（四）題型不變，題量和分值基本穩(wěn)定

歷年考試的題型沒(méi)有任何改變，始終是“單項(xiàng)選擇題題”、“多項(xiàng)選擇題題”、“判斷題”、“計(jì)算題”和“綜合題”五種類型。

就每種題型的單題題量來(lái)看，自2000年開(kāi)始，單選題、多選題和判斷題的題量一直分別是15題、15題和20題，計(jì)算題的題量一直是4題，綜合題題量除了2004年是3題外，其余年度都是4題。

從每種題型的單題分值來(lái)看，從2000年開(kāi)始，單選題、多選題和判斷題的單題分值均為1分；判斷題答錯(cuò)倒扣1分；計(jì)算題的單題分值為3～6分，但一般為4～5分；“綜合題”的單題分值7分～10分，2004年和2005年綜合題的單題分值達(dá)到12分。

從總題量來(lái)看，各年在50～60題之間，近三年均為57題。

（五）試題難度略有所提高

從2000年開(kāi)始，試題題量和難度有明顯加大，主要體現(xiàn)在試題的綜合程度提高了。原先的計(jì)算題基本上只考一個(gè)稅種，現(xiàn)在的計(jì)算題實(shí)際上也是綜合題了，只不過(guò)難度相對(duì)低一些而已。另外，在單選題、多選題和判斷題等題型中也有將不同考點(diǎn)合在一起考的趨勢(shì)。

三、2007年稅法考試大綱的變化

2007年度稅法科目考試大綱與2006年相比變化不大，主要修改內(nèi)容有：

（一）消費(fèi)稅的征稅范圍由原來(lái)的11個(gè)稅目增加為14個(gè)稅目，部分稅目的稅率有所調(diào)整；

（二）城鎮(zhèn)土地使用稅出臺(tái)了新的暫行條例，主要變化內(nèi)容是擴(kuò)大了納稅人的范圍和單位定額的提高；

（三）車船使用稅暫行條例更名為車船稅暫行條例，相關(guān)內(nèi)容也有些變化；

（四）企業(yè)所得稅的扣除項(xiàng)目（如工資費(fèi)用、公益救濟(jì)捐贈(zèng)）有所調(diào)整，納稅申報(bào)表及附表的填列方法有較大變化；

（五）個(gè)人所得稅中對(duì)轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)補(bǔ)充了部分規(guī)定，年收入達(dá)12萬(wàn)元的個(gè)人應(yīng)自行申報(bào)。

四、2007年注冊(cè)會(huì)計(jì)師《稅法》教材變動(dòng)情況總結(jié)

2007年《稅法》課程考試大綱沒(méi)有變化，但教材在內(nèi)容上略有變化，其中有3章有一些重要政策變化，有10章變化較小，一點(diǎn)沒(méi)變化的有5章。各章變化主要表現(xiàn)在：

五、教材具體內(nèi)容解析

第一章稅法概論

【重點(diǎn)】稅收法律關(guān)系及稅法與其它法律的關(guān)系；稅法的制定與實(shí)施和我國(guó)現(xiàn)行稅法體系。

【難點(diǎn)】稅收法律級(jí)次、稅收管理權(quán)限和稅收征收管理范圍。

【考點(diǎn)一】稅收法律關(guān)系的確認(rèn)

注意掌握稅收法律關(guān)系的構(gòu)成包括權(quán)利主體、權(quán)利客體、稅收法律關(guān)系的內(nèi)容三個(gè)方面；

稅收法律關(guān)系的產(chǎn)生、變更與消滅的條件；

稅收法律關(guān)系保護(hù)的內(nèi)容。

【考點(diǎn)二】稅法的構(gòu)成要素

注意掌握納稅人、征稅對(duì)象和稅率的判定以及基本形式。

【考點(diǎn)三】我國(guó)稅法的制定機(jī)構(gòu)

【考點(diǎn)四】我國(guó)現(xiàn)行稅法體系

我國(guó)稅收實(shí)體法是由21個(gè)稅收法律法規(guī)組成的。大致分為六類：

1.流轉(zhuǎn)稅類。包括增值稅、消費(fèi)稅和營(yíng)業(yè)稅。

2.資源稅類。包括資源稅和城鎮(zhèn)土地使用稅。

3.所得稅類。包括企業(yè)所得稅、外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅。

4.特定目的稅類。包括固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅（已停征）、筵席稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、土地增值稅、車輛購(gòu)置稅和耕地占用稅。

5.財(cái)產(chǎn)和行為稅類。包括房產(chǎn)稅、城市房地產(chǎn)稅、車船稅、印花稅、屠宰稅和契稅。

6.關(guān)稅。

第二章增值稅法

【重點(diǎn)】應(yīng)納稅額計(jì)算，幾種特殊經(jīng)營(yíng)行為稅務(wù)處理，出口退稅，增值稅專用發(fā)票的使用與管理。

【難點(diǎn)】增值稅一般納稅人應(yīng)納稅額計(jì)算中銷售額的內(nèi)容，視同銷售行為，準(zhǔn)予抵扣和不準(zhǔn)予抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的規(guī)定，進(jìn)項(xiàng)稅額申報(bào)抵扣的時(shí)間，出口退稅中“免、抵、退”辦法的應(yīng)用。

【本章調(diào)整內(nèi)容】

1.增加高校后勤實(shí)體取得增值稅應(yīng)稅范圍的收入，繳納增值稅的征免規(guī)定；

2.增加納稅人銷售貨物，由于購(gòu)貨方累計(jì)購(gòu)買一定數(shù)量給予的價(jià)格優(yōu)惠和補(bǔ)償，增值稅納稅規(guī)定；

3.增加收購(gòu)煙葉進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的計(jì)算公式；

4.增加貨物運(yùn)輸發(fā)票改版涉及增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的規(guī)定；

5.增加一般納稅人購(gòu)進(jìn)采集增值稅專用發(fā)票抵扣聯(lián)信息的掃描器具和計(jì)算機(jī)，準(zhǔn)予抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的規(guī)定；

6.增加外商投資項(xiàng)目購(gòu)進(jìn)國(guó)產(chǎn)設(shè)備退稅的政策。

【考點(diǎn)一】增值稅納稅人的判定條件

注意一般判定條件和特殊判定條件的應(yīng)用。

【考點(diǎn)二】流轉(zhuǎn)稅各個(gè)稅種在征稅對(duì)象方面的關(guān)系

【考點(diǎn)三】應(yīng)稅銷售額的確定

注意掌握一般銷售額的確認(rèn)、特殊銷售方式下銷售額的確定以及特殊企業(yè)銷售額的確定。

【考點(diǎn)四】視同銷售行為的判定以及銷售額的確定

注意視同銷售行為的兩種判定標(biāo)準(zhǔn)和組成計(jì)稅價(jià)格的確定。

【考點(diǎn)五】一般納稅人進(jìn)項(xiàng)稅額的確定

注意可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的發(fā)票、抵扣時(shí)間和抵扣金額的確定。

【考點(diǎn)六】不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的規(guī)定

注意直接用于非應(yīng)稅項(xiàng)目的物資，取得的增值稅發(fā)票注明的進(jìn)項(xiàng)稅額直接計(jì)入相關(guān)成本；

中途用于非應(yīng)稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額需要進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）

【考點(diǎn)七】進(jìn)口業(yè)務(wù)增值稅額的計(jì)算方法

注意進(jìn)出口關(guān)稅的組成計(jì)稅價(jià)格的計(jì)算。

第三章消費(fèi)稅法

【重點(diǎn)】消費(fèi)稅的征收范圍，應(yīng)納稅額的計(jì)算，自產(chǎn)自用和委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的稅務(wù)處理，進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)納稅額的計(jì)算。

【難點(diǎn)】復(fù)合計(jì)稅貨物計(jì)稅辦法；外購(gòu)和委托加工收回應(yīng)稅消費(fèi)品已納消費(fèi)稅的扣除，委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)納稅額的計(jì)算，進(jìn)口卷煙的計(jì)算，出口退稅的計(jì)算。

【本章調(diào)整內(nèi)容】

1.對(duì)消費(fèi)稅稅目與具體的征稅范圍做出了調(diào)整；

2.對(duì)外購(gòu)和委托加工取得的應(yīng)稅消費(fèi)品已納稅款扣除的范圍做出了調(diào)整；

3.對(duì)消費(fèi)稅稅率表做出了調(diào)整；

4.對(duì)應(yīng)稅消費(fèi)品的成本利潤(rùn)率做出了調(diào)整。

【考點(diǎn)一】應(yīng)納稅額的計(jì)算方法

注意從量定額計(jì)算方法、從價(jià)定率和從量定額混合計(jì)算方法、從價(jià)定率計(jì)算方法；特被需要注意酒類包裝物押金的納稅方法。

【考點(diǎn)二】生產(chǎn)領(lǐng)用外購(gòu)已稅材料生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品消費(fèi)稅的扣除方法

注意對(duì)生產(chǎn)領(lǐng)用外購(gòu)已稅原材料繼續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品銷售的，計(jì)算應(yīng)納消費(fèi)稅時(shí)，按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用的數(shù)量計(jì)算扣除已納的消費(fèi)稅稅額。

【考點(diǎn)三】委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的應(yīng)納稅額的計(jì)算

注意納稅人的規(guī)定、組成計(jì)稅價(jià)格的確定以及收回委托加工物資后納稅的處理。

【考點(diǎn)四】進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)納稅額的計(jì)算

注意適用比例稅率的進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品的應(yīng)納稅額計(jì)算、實(shí)行從量定額稅率的應(yīng)納稅額計(jì)算以及實(shí)行復(fù)合計(jì)稅辦法計(jì)算應(yīng)納稅額（糧食白酒、薯類白酒）。

【考點(diǎn)五】出口應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)退稅額的計(jì)算

注意退（免）消費(fèi)稅的政策規(guī)定以及出口應(yīng)稅消費(fèi)品退稅的計(jì)算與管理。

第四章?tīng)I(yíng)業(yè)稅法

【重點(diǎn)】營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍、應(yīng)納稅額的計(jì)算、稅收優(yōu)惠、特殊經(jīng)營(yíng)行為的稅務(wù)處理，稅收征收管理。

【難點(diǎn)】不同行業(yè)及項(xiàng)目計(jì)稅依據(jù)的確定與稅額計(jì)算，增值稅與營(yíng)業(yè)稅范圍交叉征稅問(wèn)題。

【本章調(diào)整內(nèi)容】

2007年教材與2006年相比，本章內(nèi)容變化不大，主要是根據(jù)新出臺(tái)的稅收政策做了以下幾個(gè)方面的調(diào)整：

1.增加無(wú)船承運(yùn)業(yè)務(wù)營(yíng)業(yè)稅的適用稅目及計(jì)稅依據(jù)的規(guī)定；

2.增加酒店產(chǎn)權(quán)式經(jīng)營(yíng)方式取得的固定收入和分紅收入，營(yíng)業(yè)稅納稅規(guī)定；

3.增加納稅人采用清包方式提供裝飾勞務(wù)，營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)的規(guī)定；

4.增加個(gè)人購(gòu)買并銷售普通住房和非普通住房，營(yíng)業(yè)稅納稅規(guī)定；

5.增加納稅人銷售自產(chǎn)建筑防水材料同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)，征稅問(wèn)題的規(guī)定；

6.增加高校后勤實(shí)體取得經(jīng)營(yíng)收入，營(yíng)業(yè)稅納稅規(guī)定；

7.增加個(gè)人向他人無(wú)償贈(zèng)送不動(dòng)產(chǎn)，辦理營(yíng)業(yè)稅免稅手續(xù)的規(guī)定。

【考點(diǎn)一】營(yíng)業(yè)稅的稅目、稅率的特點(diǎn)

注意營(yíng)業(yè)稅是按行業(yè)劃分九個(gè)稅目，稅率采用行業(yè)差別比例稅率。

【考點(diǎn)二】營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)的確定

注意營(yíng)業(yè)收入的全額納稅和差額納稅的規(guī)定。

【考點(diǎn)三】營(yíng)業(yè)稅應(yīng)納稅額的計(jì)算

應(yīng)納稅額計(jì)算公式：

應(yīng)納稅額=營(yíng)業(yè)額×稅率

營(yíng)業(yè)稅的營(yíng)業(yè)額，可以分為按營(yíng)業(yè)收入全額計(jì)稅，按營(yíng)業(yè)收入差額計(jì)稅和按組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)稅三種情況。

【考點(diǎn)四】營(yíng)業(yè)稅與增值稅征稅范圍的劃分

注意混合銷售業(yè)務(wù)的判定方法；銷售自產(chǎn)貨物、提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)的混合銷售業(yè)務(wù)的判定以及兼營(yíng)業(yè)務(wù)的判定。

第五章城市維護(hù)建設(shè)稅法

【重點(diǎn)】城建稅的納稅人、稅率的選擇、計(jì)稅依據(jù)與應(yīng)納稅額的計(jì)算。

【難點(diǎn)】城建稅是國(guó)家對(duì)繳納增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅的單位和個(gè)人就實(shí)際繳納的“三稅”稅額為計(jì)稅依據(jù)而征收的一種稅。

【考點(diǎn)一】城市維護(hù)建設(shè)稅法納稅義務(wù)人的規(guī)定

城建稅的納稅義務(wù)人是指負(fù)有繳納“三稅”（增值稅、消費(fèi)稅和營(yíng)業(yè)稅）義務(wù)的單位和個(gè)人。需要注意的是，對(duì)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)不征收城建稅。

【考點(diǎn)二】城市維護(hù)建設(shè)稅法稅率

注意三檔差別比例稅率的適用范圍；特殊規(guī)定。

【考點(diǎn)三】城市維護(hù)建設(shè)稅法計(jì)稅依據(jù)

注意流轉(zhuǎn)稅的征收、免稅、罰款對(duì)城市維護(hù)建設(shè)稅的影響。

第六章關(guān)稅法

【重點(diǎn)】進(jìn)口完稅價(jià)格確定（到岸價(jià)格組成、特殊進(jìn)口）、出口完稅。價(jià)格確定、減免稅和征收管理等方面。

【難點(diǎn)】注意掌握完稅價(jià)格的確定和關(guān)稅的征收管理。

【考點(diǎn)一】關(guān)稅完稅價(jià)格

注意一般進(jìn)口貨物完稅價(jià)格的計(jì)算、特殊進(jìn)口貨物完稅價(jià)格（重點(diǎn)是3-8）的計(jì)算、出口貨物的完稅價(jià)格、進(jìn)出口貨物完稅價(jià)格中運(yùn)輸及相關(guān)費(fèi)用和保險(xiǎn)費(fèi)計(jì)算。

【考點(diǎn)二】關(guān)稅稅收優(yōu)惠政策

關(guān)稅減免分為法定減免、特定減免和臨時(shí)減免三種類型，除法定減免外其它減免稅均由國(guó)務(wù)院規(guī)定。

【考點(diǎn)三】關(guān)稅征收管理

注意關(guān)稅繳納的時(shí)間規(guī)定和關(guān)稅強(qiáng)制執(zhí)行的兩種類型。

第七章資源稅法

【重點(diǎn)】資源稅的納稅人、稅目、計(jì)稅依據(jù)的確定、應(yīng)納稅額的計(jì)算（包括減免資源稅的規(guī)定）和納稅地點(diǎn)的確定。

【難點(diǎn)】資源產(chǎn)品的劃分，稅額計(jì)算（特殊項(xiàng)目、減免等），增值稅與資源稅的結(jié)合。

【考點(diǎn)一】資源稅法納稅義務(wù)人的規(guī)定

資源稅納稅人是從事應(yīng)稅資源開(kāi)采或生產(chǎn)并進(jìn)行銷售或自用的所有單位和個(gè)人。包括外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)（除國(guó)務(wù)院另有規(guī)定以外）。

【考點(diǎn)二】資源稅的稅目、稅率

目前只對(duì)礦產(chǎn)品和鹽征收，具體包括七個(gè)項(xiàng)目。

【考點(diǎn)三】減免稅

注意兩點(diǎn)：一是將稅收優(yōu)惠與稅款計(jì)算結(jié)合起來(lái)，如開(kāi)采原油過(guò)程中用于加熱、修井的原油免稅；二是留意內(nèi)容中存在減免比例的情況，如對(duì)冶金聯(lián)合企業(yè)礦山開(kāi)采的鐵礦石減按40%征收（即減免60%），有色金屬礦資源稅減免30%。

第八章土地增值稅法

【重點(diǎn)】征稅范圍、增值額的確定、應(yīng)納稅額的計(jì)算、稅收優(yōu)惠政策、稅收征管制度。

【難點(diǎn)】應(yīng)納稅額的計(jì)算。

【本章調(diào)整內(nèi)容】

1.增加優(yōu)惠政策中對(duì)普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的解釋。

2.增加了房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅清算制度。

【考點(diǎn)一】土地增值稅的征稅范圍

1.轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)。

2.地上的建筑物及其附著物連同國(guó)有土地使用權(quán)一并轉(zhuǎn)讓。

【考點(diǎn)二】土地增值額的計(jì)算

土地增值稅實(shí)行四級(jí)超率累進(jìn)稅率。土地增值稅的計(jì)算公式是：

應(yīng)納稅額=增值額×稅率-扣除項(xiàng)目金額×速算扣除系數(shù)

計(jì)算時(shí)注意分步驟列式計(jì)算，第一步，確定應(yīng)稅收入；第二步，確定扣除項(xiàng)目；第三步，計(jì)算土地增值額；第四步，計(jì)算增值額占扣除項(xiàng)目金額的百分比，以便確定適用稅率和速算扣除系數(shù)；第五步，計(jì)算應(yīng)納稅額。

第九章城鎮(zhèn)土地使用稅法

【重點(diǎn)】納稅人、計(jì)稅依據(jù)以及減免稅規(guī)定。

【難點(diǎn)】本章無(wú)難點(diǎn)。

【本章調(diào)整內(nèi)容】

1.調(diào)整了納稅人范圍；

2.調(diào)整了稅額規(guī)定；

3.增加了對(duì)高校后勤實(shí)體的稅收優(yōu)惠。

重點(diǎn)與難點(diǎn)：納稅人、計(jì)稅依據(jù)以及減免稅規(guī)定等。

【考點(diǎn)一】納稅義務(wù)人（有變化）

城鎮(zhèn)土地使用稅的納稅人是在城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)內(nèi)使用土地的單位和個(gè)人。

【考點(diǎn)二】計(jì)稅依據(jù)、稅率

計(jì)稅依據(jù)為納稅人實(shí)際使用的土地面積。適用地區(qū)幅度差別定額稅率。

第十章房產(chǎn)稅法

【重點(diǎn)】納稅人、計(jì)稅依據(jù)、稅額計(jì)算、稅收優(yōu)惠、納稅期限及地點(diǎn)等。

【難點(diǎn)】本章無(wú)難點(diǎn)。

【本章調(diào)整內(nèi)容】

增加了對(duì)學(xué)生公寓與高校后勤實(shí)體的稅收優(yōu)惠。

【考點(diǎn)一】房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)和稅率

從價(jià)計(jì)征――計(jì)稅依據(jù)是房產(chǎn)原值一次減除10%～30%的扣除比例后的余值；稅率為1.2%。

從租計(jì)征――計(jì)稅依據(jù)為房產(chǎn)租金收入；稅率為12%。

【考點(diǎn)二】熟悉征收管理與納稅申報(bào)。

第十一章 車船稅法

【重點(diǎn)】征稅對(duì)象、納稅人和稅額；計(jì)稅依據(jù)及稅額的計(jì)算。

【難點(diǎn)】本章無(wú)難點(diǎn)。

【考點(diǎn)一】納稅人

凡在中華人民共和國(guó)境內(nèi)擁有并且使用車船的單位和個(gè)人，為車船使用稅的納稅義務(wù)人。

【考點(diǎn)二】計(jì)稅依據(jù)

注意不同車輛的計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)不同。

【考點(diǎn)三】減免稅的規(guī)定。

第十二章 印花稅法

【重點(diǎn)】計(jì)稅依據(jù)、稅率和減免稅優(yōu)惠。

【難點(diǎn)】本章無(wú)難點(diǎn)。

【考點(diǎn)一】征稅范圍的判定

注意各種合同的判定標(biāo)準(zhǔn)。特別需要注意三個(gè)問(wèn)題：

1.具有合同性質(zhì)的憑證應(yīng)視同合同征稅；

2.未按期兌現(xiàn)合同亦應(yīng)貼花；

3.同時(shí)書立合同和開(kāi)立單據(jù)的貼花方法。

【考點(diǎn)二】計(jì)稅依據(jù)的確定

印花稅根據(jù)不同征稅項(xiàng)目，分別實(shí)行從價(jià)計(jì)征和從量計(jì)征兩種征收方法。

【考點(diǎn)三】減免稅優(yōu)惠

第十三章 契稅法

【重點(diǎn)】計(jì)稅依據(jù)及應(yīng)納稅額的計(jì)算。

【難點(diǎn)】本章無(wú)難點(diǎn)。

【考點(diǎn)一】征稅范圍

契稅的征稅范圍為發(fā)生土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)權(quán)屬轉(zhuǎn)移的土地和房屋。

【考點(diǎn)二】計(jì)稅依據(jù)

注意成交價(jià)格納稅和差額納稅的應(yīng)用。

第十四章 企業(yè)所得稅法

【重點(diǎn)】應(yīng)納稅所得額的確定、納稅調(diào)整項(xiàng)目的計(jì)算和股權(quán)投資業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理。

【難點(diǎn)】股權(quán)投資業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理。

【本章調(diào)整內(nèi)容】

1.所得額的確定當(dāng)中涉及到計(jì)算稅前扣除限額時(shí)：

（1）計(jì)稅工資（月人均1600元）；

（2）三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)（統(tǒng)一按計(jì)稅工資和統(tǒng)一的比例，不存在按工資總額一說(shuō)了）；

（3）公益捐贈(zèng)（申報(bào)表有變化，所以口出限額也有變化，按申報(bào)表第16行“納稅調(diào)整后的所得”乘以比例）；

（4）廣告費(fèi)（增加服裝生產(chǎn)企業(yè)廣告費(fèi)按照收入的8%來(lái)扣除）。

2.所得稅的申報(bào)表

【考點(diǎn)一】收入總額的確定

注意掌握基本收入7項(xiàng)，特殊收入28項(xiàng)的具體內(nèi)容。

【考點(diǎn)二】借款費(fèi)用支出的納稅調(diào)整

注意借款來(lái)源不同對(duì)納稅的調(diào)整、借款用途不同對(duì)納稅的調(diào)整。

【考點(diǎn)三】工資、薪金支出的納稅調(diào)整

注意九項(xiàng)工資薪金支出的確定、計(jì)稅工資的計(jì)算方法和應(yīng)用。

【考點(diǎn)四】公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)支出的納稅調(diào)整

注意捐贈(zèng)支出的機(jī)構(gòu)適用稅率的規(guī)定、稅前扣除方法的應(yīng)用、掌握稅前扣除程序。

【考點(diǎn)五】業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出的納稅調(diào)整

注意扣除基數(shù)的確定以及扣除比例的應(yīng)用。

【考點(diǎn)六】廣告費(fèi)與業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的納稅調(diào)整

注意廣告費(fèi)稅前扣除條件的判定、扣除基數(shù)的確定、扣除比例的規(guī)定。

【考點(diǎn)七】企業(yè)股權(quán)投資所得的稅務(wù)處理

注意股權(quán)投資所得的形式：包括被投資企業(yè)分配給投資方企業(yè)的全部貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)；

股權(quán)投資所得的確認(rèn)時(shí)間：不論企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)中對(duì)投資采取何種方法核算，被投資企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)上實(shí)際做利潤(rùn)分配處理（包括以盈余公積和未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本）時(shí)，投資方企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資所得的實(shí)現(xiàn)。

股權(quán)投資所得的計(jì)量：企業(yè)從被投資企業(yè)分配取得的非貨幣性資產(chǎn)，除股票外，均應(yīng)按有關(guān)資產(chǎn)的公允價(jià)值確定投資所得。企業(yè)取得的股票，按股票票面價(jià)值確定投資所得。

【考點(diǎn)八】企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓和損失的所得稅處理

股權(quán)投資損失，可以在稅前扣除，但每一納稅年度扣除的股權(quán)投資損失，不得超過(guò)當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的股權(quán)投資收益和投資轉(zhuǎn)讓所得，超過(guò)部分可無(wú)限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

被投資企業(yè)發(fā)生的經(jīng)營(yíng)虧損，由被投資企業(yè)按規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)；投資方企業(yè)不得調(diào)整減低其投資成本，也不得確認(rèn)投資損失。

【考點(diǎn)九】企業(yè)以部分非貨幣性資產(chǎn)投資的所得稅處理

應(yīng)在投資交易發(fā)生時(shí)，將其分解為按公允價(jià)值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按規(guī)定計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。

【考點(diǎn)十】從被投資方分回稅后利潤(rùn)（股息）應(yīng)納稅額的計(jì)算

投資方所得稅稅率>被投資企業(yè)所得稅稅率時(shí)：要補(bǔ)稅

計(jì)算公式為：

1.來(lái)源于被投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額＝投資方分回的稅后收益÷（1-被投資方適用稅率）

被投資方適用稅率：指實(shí)際稅率，不包括減免稅因素。

2.被投資方已繳稅款抵扣額＝來(lái)源于被投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額×被投資企業(yè)的法定所得稅稅率

此處的稅率：指地區(qū)適用稅率（15%、24%）。

納稅人（被投資方）按稅法規(guī)定享受的定期減免稅優(yōu)惠，在投資方作補(bǔ)稅調(diào)整時(shí)，可參照饒讓原則，視為被投資方已繳稅款予以抵扣。

第十五章 外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法

【重點(diǎn)】應(yīng)納稅所得額的確定、稅收優(yōu)惠和資產(chǎn)的稅務(wù)處理。

【難點(diǎn)】應(yīng)納稅所得額的確定。

【考點(diǎn)一】征稅對(duì)象和范圍的確定

1.總機(jī)構(gòu)設(shè)在中國(guó)境內(nèi)的外商投資企業(yè)來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)、境外所得；

2.在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)場(chǎng)所的外國(guó)企業(yè)來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)所得；

3.在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)機(jī)構(gòu)場(chǎng)所的外國(guó)企業(yè)來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得。

【考點(diǎn)二】應(yīng)納稅所得額的計(jì)算方法

1.一般企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算方法；

2.特殊行業(yè)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算方法；

3.特殊經(jīng)營(yíng)方式應(yīng)納稅所得額的計(jì)算方法。

【考點(diǎn)三】成本費(fèi)用的列支范圍和標(biāo)準(zhǔn)

注意與企業(yè)所得稅的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行比較，特別關(guān)注與企業(yè)所得稅不同的內(nèi)容。例如：工資費(fèi)用的扣除問(wèn)題和業(yè)務(wù)招待費(fèi)的扣除問(wèn)題等。

【考點(diǎn)四】固定資產(chǎn)的稅務(wù)處理

注意殘值比例、折舊方法的有關(guān)規(guī)定

【考點(diǎn)五】無(wú)形資產(chǎn)稅務(wù)處理

沒(méi)有規(guī)定使用年限的，或者是自行開(kāi)發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)，攤銷年限不得少于10年。

掌握直線法和攤銷。

第十六章 個(gè)人所得稅法

【重點(diǎn)】征稅對(duì)象的確定、居民納稅人和非居民納稅人的判定、計(jì)稅依據(jù)的確定和納稅額的計(jì)算。

【難點(diǎn)】計(jì)稅依據(jù)的確定。

【本章調(diào)整內(nèi)容】

1.個(gè)人所得稅中對(duì)轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)補(bǔ)充了部分規(guī)定；

2.收入達(dá)12萬(wàn)元的個(gè)人應(yīng)自行申報(bào)。

【考點(diǎn)一】納稅人的判定

1.判定標(biāo)準(zhǔn)：住所標(biāo)準(zhǔn)、時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)；

2.居民納稅人：住所標(biāo)準(zhǔn)――習(xí)慣性住所；居住時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)―― 一個(gè)納稅年度內(nèi)在中國(guó)境內(nèi)住滿365日，即以居住滿一年；

3.非居民納稅人：在中國(guó)境內(nèi)居住時(shí)間短于完整的一個(gè)納稅年度。

【考點(diǎn)二】工資、薪金所得的納稅問(wèn)題

1.不予征稅項(xiàng)目的規(guī)定；

2.征稅項(xiàng)目的特殊規(guī)定：實(shí)行內(nèi)部退養(yǎng)辦法人員取得收入征稅問(wèn)題以及職工取得的國(guó)有股權(quán)的勞動(dòng)分紅等；

3.雇傭和派遣單位分別支付工資、薪金的費(fèi)用扣除（雇傭單位扣除費(fèi)用）；

4.雇主為其雇員負(fù)擔(dān)個(gè)人所得稅額的計(jì)算；

5.個(gè)人取得全年一次獎(jiǎng)金等應(yīng)納個(gè)人所得稅的計(jì)算；

6.對(duì)非居民個(gè)人不同納稅義務(wù)計(jì)算應(yīng)納稅額的適用公式：

【考點(diǎn)三】個(gè)體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得的計(jì)稅方法

應(yīng)納稅所得額=收入總額-（成本+費(fèi)用+損失+準(zhǔn)予扣除的稅金）

準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目：關(guān)注業(yè)務(wù)招待費(fèi)（收入總額5‰以內(nèi)）等。

【考點(diǎn)四】勞務(wù)報(bào)酬所得的計(jì)稅方法

1.費(fèi)用扣除

每次收入不超過(guò)4000元的，定額減除費(fèi)用800元；每次收入在4000元以上的，定率減除20%的費(fèi)用。

2.次的規(guī)定

（1）屬于一次性收入的，以取得該項(xiàng)收入為一次，按次確定應(yīng)納所得額；

（2）屬于同一項(xiàng)目連續(xù)性收入的，以一個(gè)月內(nèi)取得的收入為一次，據(jù)以確定應(yīng)納稅所得額。

此外，獲得勞務(wù)報(bào)酬所得的納稅人從其收入中支付給中介人和相關(guān)人員的報(bào)酬，除另有規(guī)定者外，在定率扣除20%的費(fèi)用后，一律不再扣除。

【考點(diǎn)五】稿酬所得的計(jì)稅方法

注意每次收入的確定

1.個(gè)人每次以圖書、報(bào)刊方式出版、發(fā)表同一作品，不論出版單位是預(yù)付還是分筆支付稿酬，或者加印該作品后再付稿酬，均應(yīng)合并為一次征稅。

2.在兩處或兩處以上出版、發(fā)表或再版同一作品而取得的稿酬，則可以分別各處取得的所得或再版所得分次征稅。

3.個(gè)人的同一作品在報(bào)刊上連載，應(yīng)合并其因連載而取得的所得為一次。連載之后又出書取得稿酬的，或先出書后連載取得稿酬的，應(yīng)視同再版稿酬分次征稅。

4.作者去世后，對(duì)取得其遺作稿酬的個(gè)人，按稿酬所得征稅。

【考點(diǎn)六】特許權(quán)使用費(fèi)所得的計(jì)稅方法

1.應(yīng)納稅所得額

（1）方法與勞務(wù)報(bào)酬所得的相同。

（2）對(duì)個(gè)人從事技術(shù)轉(zhuǎn)讓中所支付的中介費(fèi)，若能提供有效合法憑證，允許從其所得中扣除。

2.應(yīng)納稅額計(jì)算

特許權(quán)使用費(fèi)所得適用20%的比例稅率，其應(yīng)納稅額的計(jì)算公式為：

應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×適用稅率

【考點(diǎn)七】利息、股息、紅利所得的計(jì)稅方法

1.股份制企業(yè)以股票形式向股東個(gè)人支付應(yīng)得的股息、紅利時(shí)，應(yīng)以派發(fā)紅股的股票票面金額為所得額，計(jì)算征收個(gè)人所得稅；

2.對(duì)個(gè)人投資者從上市公司取得的股息紅利所得，自2005年6月13日起暫減按50%計(jì)入個(gè)人應(yīng)納稅所得額；

3.對(duì)證券投資基金從上市公司分配取得的股息紅利所得，在代扣代繳個(gè)人所得稅時(shí)，也暫減按50%計(jì)入個(gè)人應(yīng)納稅所得額。

【考點(diǎn)八】財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得的計(jì)稅方法

1.應(yīng)納稅所得額=每次收入額-財(cái)產(chǎn)原值-合理稅費(fèi)

應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×適用稅率

有價(jià)證券：

每次賣出債券應(yīng)納個(gè)人所得稅額=（該次賣出該類債券收入

-該次賣出該類債券允許扣除的買價(jià)和費(fèi)用）×20%

【考點(diǎn)九】個(gè)人所得稅的計(jì)稅方法

注意扣除捐贈(zèng)款的計(jì)稅方法、境外繳納稅額抵免的計(jì)稅方法、兩個(gè)以上共同取得同一項(xiàng)目收入的計(jì)稅方法。

處理原則（先分、后扣、再稅）。

第十七章 稅收征收管理法

【重點(diǎn)】稅務(wù)管理、稅款征收、稅收法律責(zé)任及涉稅犯罪。在此基礎(chǔ)上，了解稅務(wù)人員職務(wù)犯罪等有關(guān)內(nèi)容。

【難點(diǎn)】本章無(wú)難點(diǎn)。

【考點(diǎn)一】稅務(wù)管理的內(nèi)容

【考點(diǎn)二】稅款征收制度

1.應(yīng)納稅額的確定制度；

2.稅款征收制度。

第十八章 稅務(wù)行政法制

【重點(diǎn)】掌握稅務(wù)行政處罰的主體、簡(jiǎn)易程序、一般程序中的聽(tīng)證以及稅務(wù)行政復(fù)議的概念、申請(qǐng)與受理，了解稅務(wù)行政訴訟的概念特點(diǎn)。

【難點(diǎn)】本章無(wú)難點(diǎn)

篇6

當(dāng)前我國(guó)環(huán)境問(wèn)題的基本態(tài)勢(shì)是：環(huán)境污染日益嚴(yán)重，生態(tài)破壞日益加劇，水資源危機(jī)顯現(xiàn)，土地資源嚴(yán)重破壞，森林資源面臨枯竭，礦產(chǎn)資源大量流失，水體污染面廣，大氣污染嚴(yán)重，廢棄物污染成災(zāi)。生態(tài)破壞和環(huán)境污染問(wèn)題已成為嚴(yán)重制約我國(guó)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的瓶頸問(wèn)題。因此，開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅收，完善現(xiàn)有稅收制度，使之更符合科學(xué)發(fā)展的需要，是亟待解決的重要課題。

一、認(rèn)識(shí)環(huán)境保護(hù)稅收

OECD、國(guó)際能源署和歐洲經(jīng)濟(jì)共同體，對(duì)環(huán)境有關(guān)稅收的定義為：環(huán)境稅是政府強(qiáng)制征收的沒(méi)有回報(bào)的與環(huán)境相關(guān)的稅收。相關(guān)稅基包括：能源產(chǎn)品、機(jī)動(dòng)車、廢物、實(shí)測(cè)或估算的排放物、自然資源等。某種意義上講，環(huán)境稅無(wú)償?shù)暮x是政府給納稅人提供的益處通常并不與其支付的稅收成比例。交給政府的有償強(qiáng)制性稅務(wù)或多或少都會(huì)與提供的服務(wù)(比如收集和處理的廢物數(shù)量)成比例，這類稅務(wù)被稱為“費(fèi)”或是“費(fèi)用”。［1］（P99）環(huán)境保護(hù)稅有廣義和狹義之分：廣義的環(huán)境保護(hù)稅即綠色稅收，是指稅收體系中與環(huán)境、自然資源利用和保護(hù)有關(guān)的各個(gè)稅種和稅目的總稱。它不僅包括污染排放稅、自然資源稅等，還包括為實(shí)現(xiàn)特定保護(hù)環(huán)境目的而籌集資金的稅收，以及政府影響某些與環(huán)境相關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)性質(zhì)和規(guī)模的稅收和收費(fèi)手段。狹義的環(huán)境保護(hù)稅是指與污染控制相關(guān)的稅收和收費(fèi)。1996年歐盟統(tǒng)計(jì)局對(duì)環(huán)境稅的定義為，是指針對(duì)某種在使用或釋放時(shí)會(huì)對(duì)環(huán)境造成特定的負(fù)面影響的物質(zhì)的單位使用（或釋放）量所征收的稅費(fèi)。本文所說(shuō)的是指狹義的環(huán)境保護(hù)稅，即不包括自然資源利用和保護(hù)的內(nèi)容。

二、環(huán)境保護(hù)稅收的理論依據(jù)及其分析

（一）庇古稅

環(huán)境稅收的理論思想來(lái)源于“庇古稅”。英國(guó)現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)學(xué)家庇古，發(fā)展了外部性理論并最早提出政府可以將稅收用于調(diào)節(jié)污染行為的思想。庇古早在1920年出版的《福利經(jīng)濟(jì)學(xué)》中就主張國(guó)家應(yīng)對(duì)造成外部效應(yīng)的企業(yè)征稅。庇古認(rèn)為，如果能對(duì)污染者按排污量征收一定的稅，使之等于邊際社會(huì)成本與邊際私人成本之差，即將社會(huì)成本內(nèi)部化，就可以使制造污染者面臨私人活動(dòng)的邊際社會(huì)成本，污染制造者在稅收的刺激下會(huì)從兩方面控制污染量：一是采取污染治理技術(shù)，降低單位活動(dòng)的排污量；二是減少制造污染的活動(dòng)總量。污染者將根據(jù)自己的成本和利潤(rùn)函數(shù)作出對(duì)自己最優(yōu)的選擇，同時(shí)達(dá)到對(duì)社會(huì)的最優(yōu)。隨著全球環(huán)境問(wèn)題的日益凸顯，這一理論已得到越來(lái)越廣泛的重視和應(yīng)用。

（二）綠貓理論

2006年下半年美國(guó)紐約時(shí)報(bào)專欄作家托馬斯•弗里德曼在中國(guó)宣布一個(gè)新發(fā)現(xiàn)：“綠貓”。他說(shuō)：“我覺(jué)得，不管白貓黑貓，不是綠貓就抓不到老鼠”。他的意思是，一個(gè)國(guó)家的優(yōu)良生態(tài)環(huán)境，在未來(lái)是爭(zhēng)奪他國(guó)知識(shí)精英或挽留本土知識(shí)精英的重要變量。知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代開(kāi)放的世界人才流動(dòng)體系賦予知識(shí)精英選擇生存環(huán)境的特權(quán)，于是，青山綠水比鈔票更為重要。如果一個(gè)國(guó)家經(jīng)濟(jì)即使很發(fā)達(dá)，但是污染很嚴(yán)重，那么知識(shí)精英也會(huì)逃離這個(gè)國(guó)家，從而使其無(wú)法獲得足夠的智力資源在經(jīng)濟(jì)上升進(jìn)級(jí)。綠貓理論可以說(shuō)是對(duì)“環(huán)境庫(kù)茲涅茨曲線”的替代?！碍h(huán)境庫(kù)茲涅茨曲線”洋溢著愚蠢的樂(lè)觀，其認(rèn)為一國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的初期雖會(huì)破壞環(huán)境，但在人均收入達(dá)到一定水平后，經(jīng)濟(jì)發(fā)展卻能帶來(lái)更加環(huán)保的技術(shù)，從而有利于環(huán)境的改善。這正如曾帶來(lái)強(qiáng)大沖擊波的“斯特恩報(bào)告”所闡述的那樣：我們過(guò)去的確高估了對(duì)環(huán)境的修復(fù)能力。

（三）稅收的社會(huì)生態(tài)效率原則

在社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，經(jīng)濟(jì)發(fā)展的最終目的在于改善人們的生活條件、提高生活水平。生活水平的提高意味著自然生態(tài)環(huán)境的改善和社會(huì)文明程度的提高。如果經(jīng)濟(jì)發(fā)展以生態(tài)環(huán)境的破壞、社會(huì)秩序的紊亂為代價(jià)，就不會(huì)真正達(dá)到目的。因此制定稅收政策、設(shè)計(jì)稅收制度，必須要考慮稅收對(duì)社會(huì)生態(tài)環(huán)境的正負(fù)效應(yīng)。當(dāng)然這種影響具有間接性，是通過(guò)稅收政策所要鼓勵(lì)或限制的生產(chǎn)和消費(fèi)活動(dòng)這個(gè)中介而發(fā)生作用。生產(chǎn)和消費(fèi)會(huì)產(chǎn)生外部效應(yīng)。以“三廢”為原材料的企業(yè)，不僅生產(chǎn)社會(huì)需要的產(chǎn)品，而且凈化環(huán)境，凈化的環(huán)境給人帶來(lái)身心愉悅是一種正外部效應(yīng)。造紙廠隨意排放污水，污染江河，林場(chǎng)濫砍森林，引起氣候變化、水土流失、土地沙化等，是生產(chǎn)過(guò)程產(chǎn)生的負(fù)外部效應(yīng)。稅收的社會(huì)生態(tài)效率是不僅考慮稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)的影響，而且考慮稅收對(duì)外部效應(yīng)影響，是從整個(gè)社會(huì)宏觀的長(zhǎng)遠(yuǎn)的角度衡量稅收效率。這種衡量是建立在稅收的社會(huì)生態(tài)成本(用sCt表示)和稅收的社會(huì)生態(tài)收益(用sRt表示)對(duì)比的基礎(chǔ)上。稅收的社會(huì)生態(tài)成本包括稅收的經(jīng)濟(jì)成本(eCt)和稅收的外部成本(用wCt表示)兩個(gè)部分。wCt指征稅后和征稅前(或一項(xiàng)稅收政策執(zhí)行后和執(zhí)行前)外部成本的差額即wCt=wC-wC’(wC’和wC分別為加入稅收因素前后的外部成本)，wCt是正值，說(shuō)明稅收政策的實(shí)施或稅收制度運(yùn)行的結(jié)果鼓勵(lì)了有害生態(tài)平衡以及有害社會(huì)健康穩(wěn)定發(fā)展的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)行為和消費(fèi)行為。稅收的社會(huì)生態(tài)收益(用sRt表示)包括兩個(gè)部分，即稅收的經(jīng)濟(jì)收益(eRt)和稅收的外部效益(用wRt表示)。wRt為征稅后和征稅前外部收益的差額，即wRt=wR-wR’(wR和wR’分別為征稅后和征稅前的外部收益)，wRt為正值，說(shuō)明稅收政策實(shí)施或稅收制度運(yùn)行的結(jié)果導(dǎo)致社會(huì)生態(tài)環(huán)境的改善。［2］（P40-41）稅收的經(jīng)濟(jì)純收益一定，稅收的外部純收益(即wRt-wCt)為正值時(shí)，其數(shù)值越大，稅收的社會(huì)生態(tài)效率就越高。這表明稅收制度和政策的運(yùn)用使生產(chǎn)或消費(fèi)主體在生產(chǎn)同樣數(shù)量和質(zhì)量的產(chǎn)品或進(jìn)行同等滿足程度消費(fèi)時(shí)，發(fā)生最小的外部成本卻產(chǎn)生最大的外部收益，或者使生產(chǎn)或消費(fèi)主體放棄產(chǎn)生較小的外部純收益的生產(chǎn)和消費(fèi)活動(dòng)，而轉(zhuǎn)向產(chǎn)生較大外部純收益的生產(chǎn)和消費(fèi)活動(dòng)。

三、我國(guó)現(xiàn)行與環(huán)保相關(guān)的稅收存在的主要問(wèn)題

我國(guó)現(xiàn)行與環(huán)境保護(hù)相關(guān)的稅種，包括消費(fèi)稅、增值稅、企業(yè)所得稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅、煙葉稅、車輛購(gòu)置稅、車船稅和2000年起暫停征收的固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅。這些稅種對(duì)于環(huán)境保護(hù)都發(fā)揮著一定的作用，但也存在很多的問(wèn)題：首先，從總體看，我國(guó)與環(huán)境保護(hù)相關(guān)的稅種雖然在一定程度上發(fā)揮了保護(hù)環(huán)境的作用，但整個(gè)稅制并沒(méi)有以綠化稅制為宗旨。我國(guó)現(xiàn)行稅收制度不僅沒(méi)有一個(gè)以環(huán)境保護(hù)命名的專門稅種，而且也沒(méi)有一個(gè)比較完整、有效的環(huán)境保護(hù)稅收體系，上述稅種雖然涉及一部分環(huán)境保護(hù)方面的內(nèi)容，但由于當(dāng)時(shí)制定政策的出發(fā)點(diǎn)不是完全以環(huán)境保護(hù)為目的，因此對(duì)環(huán)保方面的作用有限，限制了稅收對(duì)環(huán)境污染的調(diào)控力度，弱化了稅收在環(huán)保方面的作用。

其次，從現(xiàn)行與環(huán)境保護(hù)相關(guān)稅種來(lái)看：

1．消費(fèi)稅。我國(guó)現(xiàn)行消費(fèi)稅作為增值稅的配套稅種，其目的在于調(diào)節(jié)消費(fèi)結(jié)構(gòu)、保證財(cái)政收入，對(duì)環(huán)境保護(hù)關(guān)注不夠，例如對(duì)成品油的征稅只注重消費(fèi)量，而沒(méi)有考慮對(duì)環(huán)境的危害。沒(méi)有對(duì)與環(huán)境不友好的產(chǎn)品，如電池等征稅，還有的征稅稅率太低，起不到保護(hù)環(huán)境作用，如木制一次性筷子就是如此。

2．企業(yè)所得稅。新企業(yè)所得稅法雖然對(duì)符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得和企業(yè)購(gòu)置用于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額有了鼓勵(lì)措施，但顯得過(guò)于籠統(tǒng)，缺乏對(duì)環(huán)境保護(hù)的具體量化標(biāo)準(zhǔn)。

3．增值稅。增值稅對(duì)環(huán)境保護(hù)的鼓勵(lì)或限制措施，僅限于在原材料中摻有不少于30％的煤矸石等廢渣的建材產(chǎn)品和利用廢液、廢渣生產(chǎn)的黃金、白銀等在一定時(shí)期內(nèi)給予免稅優(yōu)惠，顯得缺乏力度。

4．城市維護(hù)建設(shè)稅，是專門用于籌措城市維護(hù)和建設(shè)資金的一種稅，卻沒(méi)有把城市維護(hù)和建設(shè)與環(huán)境保護(hù)直接相聯(lián)系。

5．城鎮(zhèn)土地使用稅，由于稅率較低，2005年全國(guó)城鎮(zhèn)土地使用稅收入為137億元，2006年177億元，占全國(guó)稅收總收入的比重不足0.5%，對(duì)節(jié)約城鎮(zhèn)土地資源和合理使用土地基本上沒(méi)有發(fā)揮應(yīng)有的作用。2006年12月31日新修訂2007年1月1日起實(shí)施的《城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》，將稅額標(biāo)準(zhǔn)提高了2倍，并將外資企業(yè)納入征稅范圍，但其調(diào)節(jié)作用仍然很有限。

6．車輛購(gòu)置稅和車船稅主要問(wèn)題在于沒(méi)有按排放廢氣造成的污染量來(lái)進(jìn)行征收。

7．固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅其目的在于貫徹國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策，引導(dǎo)投資方向，調(diào)整投資結(jié)構(gòu)，加強(qiáng)重點(diǎn)建設(shè)。其稅率為零的投資項(xiàng)目有：（1）治理污染、保護(hù)環(huán)境和節(jié)能項(xiàng)目；（2）因遭受自然災(zāi)害進(jìn)行恢復(fù)性建設(shè)的項(xiàng)目；（3）外國(guó)政府贈(zèng)款和其它國(guó)外贈(zèng)款安排的投資；（4）城鄉(xiāng)個(gè)人住宅、地質(zhì)野外工作人員生活基地住宅、各類學(xué)校教職工住宅及學(xué)生宿舍、科研院所住宅、北方節(jié)能住宅；（5）單純?cè)O(shè)備購(gòu)置；（6）資源綜合利用（“三廢利用”及伴生礦等資源利用、各種可燃放空伴生氣燃汽輪機(jī)發(fā)電及利用）；（7）倉(cāng)儲(chǔ)設(shè)施（糧、棉、油、石油、商業(yè)、冷藏庫(kù)、國(guó)家及地方物資儲(chǔ)備庫(kù)、商業(yè)、供銷倉(cāng)儲(chǔ)設(shè)施、果品庫(kù)等）。

固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅對(duì)不同的投資項(xiàng)目實(shí)行差別比例稅率，稅目稅率由國(guó)務(wù)院定期進(jìn)行調(diào)整。作為一種行為稅，理論上征收額的大小應(yīng)與該稅種發(fā)揮的作用之間存在著相反的關(guān)系。即實(shí)際征收的稅額越小，該稅種對(duì)固定資產(chǎn)的調(diào)節(jié)作用越大，高耗能和高污染的產(chǎn)業(yè)產(chǎn)品項(xiàng)目的投資規(guī)模越小。固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅的設(shè)計(jì)初衷是以促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展為前提的，并不是以保護(hù)環(huán)境相關(guān)的投資項(xiàng)目為主要的作用對(duì)象。但卻提供一種通過(guò)調(diào)節(jié)投資變量而對(duì)環(huán)境保護(hù)產(chǎn)生影響的政策作用途徑。從環(huán)保的角度來(lái)看，該稅種既有鼓勵(lì)提高能源生產(chǎn)的使用效率的意義，又有限制污染和低效使用能源的設(shè)計(jì)意圖。很遺憾，固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅已于2000年起暫停征收。

再次，對(duì)環(huán)境保護(hù)的稅收優(yōu)惠單一，缺少針對(duì)性、靈活性，影響稅收優(yōu)惠政策的實(shí)施效果。目前我國(guó)的環(huán)境稅收措施多數(shù)僅限于直接的稅收減免，沒(méi)有充分利用國(guó)際上通用的加速折舊、再投資退稅、延期納稅等間接的優(yōu)惠政策，以增加稅收政策的有效性。對(duì)環(huán)?？萍歼M(jìn)步與創(chuàng)新的優(yōu)惠不足，而且這些優(yōu)惠政策過(guò)于零散，沒(méi)有形成一定的體系，相互之間的協(xié)調(diào)配合作用難以充分發(fā)揮。

最后，我國(guó)以收費(fèi)作為限制排污的主要形式，環(huán)境稅缺位。排污費(fèi)同稅收相比，由于缺乏強(qiáng)制性，存在征收難度大，征收成本高、征收標(biāo)準(zhǔn)低、資金使用效率低等問(wèn)題，難于解決我國(guó)環(huán)境保護(hù)資金嚴(yán)重不足的現(xiàn)狀。

四、構(gòu)建我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅收體系的若干思考

（一）構(gòu)建我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅收體系的原則

1．以落實(shí)科學(xué)發(fā)展觀、堅(jiān)持保護(hù)環(huán)境的基本國(guó)策為首要原則。黨的十七大報(bào)告指出要“深入貫徹落實(shí)科學(xué)發(fā)展觀”，要“建設(shè)資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會(huì)”，要“堅(jiān)持節(jié)約資源和保護(hù)環(huán)境的基本國(guó)策”。國(guó)家“‘十二五’規(guī)劃”堅(jiān)持把建設(shè)資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會(huì)作為加快轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的重要著力點(diǎn)。構(gòu)建我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅收體系必然要融入我國(guó)的重大戰(zhàn)略決策和整體規(guī)劃的實(shí)現(xiàn)當(dāng)中。

2．整體、有序、有效的原則。構(gòu)建我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅收體系必須整體規(guī)劃，針對(duì)各種與環(huán)境保護(hù)相關(guān)稅收方案的宏觀經(jīng)濟(jì)影響、福利成本和分配效應(yīng)等進(jìn)行深入研究，選擇最佳的環(huán)境保護(hù)稅收體系的整體方案。但是環(huán)境保護(hù)稅收體系整體方案的實(shí)施必須依賴于中央和地方的環(huán)境管理權(quán)利的合理劃分和環(huán)境保護(hù)稅實(shí)施的法律基礎(chǔ)，依賴于我國(guó)財(cái)稅、環(huán)保體制改革，依賴于中國(guó)企業(yè)改革進(jìn)程、政府職能的轉(zhuǎn)變以至于整個(gè)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立，直至政治體制改革的推進(jìn)，所以必須遵循“有序”即“循序漸進(jìn)”的原則，“有效”即環(huán)境保護(hù)效用最優(yōu)的原則。而現(xiàn)實(shí)生活中某些稅種形同虛設(shè)就是無(wú)效。

3．堅(jiān)持環(huán)境保護(hù)稅收為主、稅費(fèi)并行的原則。稅、費(fèi)雖然都是環(huán)境保護(hù)的重要經(jīng)濟(jì)手段，但稅、費(fèi)二者的性質(zhì)、功能和作用卻有明顯的差異。據(jù)此，應(yīng)該對(duì)環(huán)境保護(hù)中最嚴(yán)重的問(wèn)題和日益突出的問(wèn)題運(yùn)用稅收手段。同時(shí)，西方發(fā)達(dá)國(guó)家開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅時(shí)，并不是將一切可能產(chǎn)生污染的排放物都納入征稅范圍，而是將影響范圍不大的采用收費(fèi)手段。誠(chéng)然，稅費(fèi)并行并不意味著既征稅同時(shí)又收費(fèi)。

（二）構(gòu)建我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅收體系的設(shè)想

根據(jù)當(dāng)前我國(guó)國(guó)情，構(gòu)建我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅收體系的設(shè)想大致包括以下三個(gè)層次的內(nèi)容，具體說(shuō)來(lái)有：首先，開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅。開(kāi)征一個(gè)獨(dú)立稅種的環(huán)境保護(hù)稅，其重要意義在于明確環(huán)境保護(hù)在整個(gè)稅收體系中的地位。環(huán)境保護(hù)稅可以設(shè)立若干個(gè)稅目或者設(shè)立諸如空氣環(huán)境保護(hù)、水環(huán)境保護(hù)、固態(tài)環(huán)境保護(hù)、放射性廢物、噪音等不獨(dú)立的小稅種。其重要內(nèi)容是將部分排污收費(fèi)改為環(huán)境保護(hù)稅。我國(guó)自1979年開(kāi)始排污收費(fèi)，到2003年《排污費(fèi)征收使用管理?xiàng)l例》出臺(tái)，大體經(jīng)歷了試行、實(shí)施和完善三個(gè)階段。排污收費(fèi)目前已成為我國(guó)環(huán)境保護(hù)實(shí)施范圍最廣的一種經(jīng)濟(jì)手段。目前我國(guó)征收排污費(fèi)的項(xiàng)目有水、氣、固體廢物、噪聲、放射性廢物等五大類113項(xiàng)。雖然收費(fèi)和征稅都可以將企業(yè)排污造成的外部成本內(nèi)在化，但從管理的角度看，排污收費(fèi)存在著管理無(wú)序、收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)不合理、收費(fèi)項(xiàng)目混亂、隨意性大等問(wèn)題，因此，現(xiàn)行排污收費(fèi)制度對(duì)治理污染的作用大大弱化，有必要將排污收費(fèi)制度改革為環(huán)境保護(hù)稅。

當(dāng)然也不能將所有的排污收費(fèi)都改為環(huán)境保護(hù)稅，因?yàn)槿缦拢阂皇?，我?guó)目前面臨的最嚴(yán)重的環(huán)境保護(hù)問(wèn)題是空氣和水污染，固體廢物污染和城市生活垃圾污染也日益突出。我國(guó)每年因這些污染對(duì)人們的健康和經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展影響巨大；二是，對(duì)排污收費(fèi)雖然已積累了一些經(jīng)驗(yàn)，但還是以污水、廢氣（二氧化硫）、固體廢物為收費(fèi)對(duì)象有較易操作的實(shí)際經(jīng)驗(yàn)；三是，西方發(fā)達(dá)國(guó)家開(kāi)征環(huán)境稅時(shí)，也并不是將一切可能產(chǎn)生污染的行為都納入征稅范圍，而是將對(duì)本國(guó)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)影響大的采取緩征、少征或不征，對(duì)資源優(yōu)勢(shì)和工業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力影響不大的早征和多征。據(jù)此，我國(guó)目前適合開(kāi)征的環(huán)境保護(hù)稅主要為：水污染稅、二氧化硫稅和垃圾稅。

1．水污染稅。對(duì)納稅人污染水資源的行為而開(kāi)征的稅，稱為水污染稅。該稅根據(jù)排放物質(zhì)的耗氧量和重金屬量來(lái)征收，利用利益機(jī)制激勵(lì)污水的治理及整個(gè)社會(huì)節(jié)約用水。不同的水資源保護(hù)區(qū)稅率不同，主要是為建設(shè)污水處理廠籌措資金。

2．二氧化硫稅。中國(guó)二氧化硫排放的90％來(lái)自煤炭的燃燒，要控制二氧化硫的排放，除了要提高商品煤的質(zhì)量之外，更要提高二氧化硫治理技術(shù)和設(shè)備的開(kāi)發(fā)推廣。為此，應(yīng)按二氧化硫的邊際控制成本制定其稅率標(biāo)準(zhǔn)，即要使二氧化硫的稅率等于或略高于邊際控制成本，用利益機(jī)制去激勵(lì)二氧化硫排放主體，促使其積極采取措施進(jìn)行治理。

3．垃圾稅。使垃圾的生產(chǎn)主體承擔(dān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任并對(duì)傾倒的垃圾數(shù)量以邊際處理費(fèi)用為稅率標(biāo)準(zhǔn)來(lái)征收，其目的是使垃圾生產(chǎn)主體的外部性內(nèi)在化。其次，現(xiàn)行與環(huán)境保護(hù)相關(guān)的稅種逐步綠化。我國(guó)與環(huán)境保護(hù)相關(guān)的現(xiàn)行稅種較多，雖然對(duì)環(huán)境保護(hù)或多或少地都起到一些作用，但各稅種制度設(shè)計(jì)并不是以環(huán)境保護(hù)為目的、以對(duì)污染環(huán)境的量為計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)，因此，這些稅種還不是綠色稅收，有必要逐步進(jìn)行綠化。具體措施如下：

1．消費(fèi)稅。從綠化消費(fèi)稅的視角看，現(xiàn)行消費(fèi)稅應(yīng)從財(cái)政收入型向綠色消費(fèi)型轉(zhuǎn)化。綠色消費(fèi)稅是對(duì)消費(fèi)產(chǎn)生的污染行為以其污染量為計(jì)稅依據(jù)所征收的稅。據(jù)此，綠化現(xiàn)行消費(fèi)稅主要有：一是擴(kuò)大消費(fèi)稅征收范圍，把產(chǎn)生污染的消費(fèi)行為盡可能地納入征稅范圍，如對(duì)各種電池征稅；二是調(diào)整現(xiàn)行消費(fèi)稅中某些限制消費(fèi)力度過(guò)小的消費(fèi)品的稅率，如木制一次性筷子的稅率就應(yīng)大幅度提高；三是逐步實(shí)行以消費(fèi)產(chǎn)生的污染量為計(jì)稅依據(jù)，如對(duì)卷煙可按其吐出煙霧體積計(jì)稅。當(dāng)然這會(huì)涉及消費(fèi)稅與增值稅的關(guān)系：消費(fèi)稅要成為一個(gè)真正獨(dú)立的稅種；增值稅在現(xiàn)有稅率的基礎(chǔ)上可以增設(shè)一個(gè)高稅率，以貫徹國(guó)家相關(guān)政策和保證財(cái)政收入；消費(fèi)稅從而成為完全的綠色稅收。

2．企業(yè)所得稅。新企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例應(yīng)在當(dāng)前環(huán)境保護(hù)方面的優(yōu)惠措施的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步從環(huán)境保護(hù)的量化指標(biāo)上深化優(yōu)惠對(duì)象和優(yōu)惠措施。3．增值稅?？梢詮膶?duì)環(huán)境保護(hù)的產(chǎn)品和行為實(shí)行低稅率入手。

4．城市維護(hù)建設(shè)稅。改革現(xiàn)行城市維護(hù)建設(shè)稅，其計(jì)稅依據(jù)從實(shí)繳“三稅”稅額改為已實(shí)現(xiàn)的增值額或營(yíng)業(yè)額，按較低稅率征收，將該稅調(diào)整為城市環(huán)境保護(hù)的專項(xiàng)稅種。

5．車船稅。綠化車船稅關(guān)鍵在于改變其計(jì)稅依據(jù)，以其排放的廢氣量為計(jì)稅依據(jù)較為適宜。

篇7

[關(guān)鍵詞]生態(tài)稅收；可持續(xù)發(fā)展；環(huán)境保護(hù)稅；生態(tài)稅收優(yōu)惠

生態(tài)稅收又稱綠色稅收、環(huán)境稅收，是指保護(hù)環(huán)境和資源的各種稅收的總稱，包括一切對(duì)生態(tài)環(huán)境與資源保護(hù)有作用的稅種和稅收條款，甚至可以包括各種法定征收的費(fèi)用。在國(guó)外的文獻(xiàn)中，雖然生態(tài)稅收的名稱不少，但研究的內(nèi)容是一致的，即如何通過(guò)稅收手段來(lái)實(shí)現(xiàn)對(duì)環(huán)境與資源的保護(hù)?？梢?jiàn)生態(tài)稅收的含義是十分廣泛的，并非簡(jiǎn)單意義上的單個(gè)稅種，而是由多個(gè)稅種和多項(xiàng)稅收措施組成的科學(xué)、完整的稅收法律體系。它是與流轉(zhuǎn)稅、所得稅并列的一個(gè)大類。生態(tài)稅收體系具體有以下內(nèi)容：一是稅收限制。即對(duì)污染環(huán)境、破壞生態(tài)資源的特定行為和產(chǎn)品征稅，如二氧化硫稅、二氧化碳稅、垃圾稅、水污染稅、噪音稅、開(kāi)采稅等。二是稅收引導(dǎo)。即利用稅收優(yōu)惠與鼓勵(lì)措施引導(dǎo)投資，實(shí)現(xiàn)資源的優(yōu)化配置。目前國(guó)際上采用的生態(tài)稅收優(yōu)惠措施主要有減稅、免稅、投資抵免、加速折舊、提取公積金等。稅收限制是一種事后的懲罰，帶有消極性與被動(dòng)性；稅收優(yōu)惠則是事前的鼓勵(lì)，具有積極性和主動(dòng)性。但是，由于征稅所得款項(xiàng)都必須依法用于治理相應(yīng)的環(huán)境污染，使得征稅的消極性和被動(dòng)性相對(duì)減弱。這不僅在一定程度上控制和制止了污染物的排放，同時(shí)也為環(huán)保事業(yè)提供了專項(xiàng)資金。鑒于此，在生態(tài)稅收體系中征稅始終處于主導(dǎo)地位，而稅收優(yōu)惠則只能作為配套措施來(lái)運(yùn)用。

一、我國(guó)生態(tài)稅費(fèi)政策的現(xiàn)實(shí)考察

（一）生態(tài)稅費(fèi)政策現(xiàn)狀

改革開(kāi)放以來(lái)，我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展取得了極其顯著的成績(jī)，但也產(chǎn)生了嚴(yán)重的環(huán)境問(wèn)題。資源短缺、環(huán)境污染、生態(tài)破壞已經(jīng)成為制約經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的最重要瓶頸之一。雖然目前我國(guó)并不存在純粹意義上的生態(tài)稅收，但近年來(lái)采取的一系列具有生態(tài)價(jià)值的稅費(fèi)政策，與政府的其他政策措施相配合，在減少或消除環(huán)境污染、加強(qiáng)環(huán)境與資源保護(hù)方面發(fā)揮了積極的作用。其內(nèi)容主要包括三個(gè)方面：一是對(duì)環(huán)境污染行為實(shí)行排污收費(fèi)制度。二是當(dāng)初并非為了生態(tài)目的，而實(shí)際上卻具有生態(tài)效果的稅種，如資源稅、消費(fèi)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、車船使用稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅等。三是為了保護(hù)生態(tài)環(huán)境、減少污染行為而采取的分散在其他稅種中的稅收優(yōu)惠措施，如增值稅對(duì)綜合利用“三廢”生產(chǎn)的產(chǎn)品適用低稅率或者給予免稅優(yōu)惠；企業(yè)所得稅對(duì)環(huán)保企業(yè)給予的稅收優(yōu)惠；農(nóng)業(yè)稅對(duì)改良土壤、提高地力、增加肥力、植樹(shù)造林等有助于環(huán)境保護(hù)的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)給予稅收優(yōu)惠，等等。上述稅費(fèi)政策通過(guò)采取稅收限制與稅收優(yōu)惠相結(jié)合的辦法，形成了限制污染、鼓勵(lì)保護(hù)環(huán)境與資源的政策導(dǎo)向。但是，面對(duì)日益嚴(yán)峻的環(huán)境形勢(shì)，相對(duì)于社會(huì)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的戰(zhàn)略目標(biāo)，稅收在環(huán)保方面應(yīng)有的作用尚未得到充分有效發(fā)揮，還存在著很多問(wèn)題。

（二）生態(tài)稅費(fèi)政策問(wèn)題分析

1 主體稅種缺位，環(huán)保資金難保證。隨著環(huán)境污染程度的加劇和污染范圍的擴(kuò)大，治理與改善環(huán)境狀況的任務(wù)日益艱巨，要求財(cái)政提供的資金不斷增加。世界各國(guó)的經(jīng)驗(yàn)表明，在保護(hù)環(huán)境的各項(xiàng)措施中，稅收具有舉足輕重的作用，而征收環(huán)境保護(hù)稅則是籌集環(huán)保資金的最有效方法。然而，我國(guó)現(xiàn)行稅法中卻沒(méi)有以保護(hù)環(huán)境為目的針對(duì)污染行為和產(chǎn)品課稅的專門性稅種，即環(huán)境保護(hù)稅（以下簡(jiǎn)稱環(huán)保稅），環(huán)保資金主要通過(guò)征收排污費(fèi)籌集。環(huán)保稅在整個(gè)生態(tài)稅收體系中應(yīng)處于主體地位，該稅種的缺位既限制了稅收對(duì)污染、破壞環(huán)境行為的調(diào)控力度，也難以形成專門用于環(huán)境保護(hù)的稅收收入來(lái)源，而單純依靠收費(fèi)籌集的環(huán)保資金已經(jīng)很難滿足日趨嚴(yán)峻的環(huán)境形勢(shì)的需求，開(kāi)征環(huán)保稅已勢(shì)在必行。

2 排污收費(fèi)制度立法層次低，征管不到位。我國(guó)的排污收費(fèi)工作始于1982年，雖然2003年對(duì)1982年的《征收排污費(fèi)暫行辦法》進(jìn)行了修訂，重新頒布了《排污費(fèi)征收使用管理?xiàng)l例》（以下簡(jiǎn)稱《條例》），以行政法規(guī)的形式確立了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下的排污收費(fèi)制度，進(jìn)一步規(guī)范了排污費(fèi)的征收、使用、管理，使新的排污收費(fèi)制度出現(xiàn)了一些新的重大變化，但仍存在著一些問(wèn)題，主要表現(xiàn)在以下兩方面：（1）立法層次低，征收不規(guī)范。作為輔助行政手段運(yùn)用的排污收費(fèi)屬于政府行為，立法層次低，權(quán)威性差。在大量的亂收費(fèi)和亂攤派使企業(yè)負(fù)擔(dān)能力很低的情況下，排污費(fèi)難免會(huì)使污染者認(rèn)為是在承擔(dān)政府的某種“攤派”，因而產(chǎn)生抵觸心理。再加之征收工作缺乏剛性，隨意性強(qiáng)，征管不到位，有法不依、執(zhí)法不嚴(yán)的現(xiàn)象普遍存在。在一些地方甚至出現(xiàn)了“議價(jià)收費(fèi)”、“感情收費(fèi)”等不正常的現(xiàn)象，大大降低了其應(yīng)有的調(diào)節(jié)作用。（2）對(duì)拒繳和挪用排污費(fèi)者的處罰力度不夠?！稐l例》規(guī)定對(duì)逾期拒不繳納排污費(fèi)的，處以應(yīng)繳納排污費(fèi)數(shù)額1倍以上3倍以下的罰款。這樣規(guī)定罰款的額度明顯過(guò)輕。對(duì)于追求利潤(rùn)的企業(yè)來(lái)說(shuō)，繳納排污費(fèi)比起對(duì)環(huán)保的投資依然少得多，所以他們寧可繳納排污費(fèi)或罰款來(lái)代替對(duì)環(huán)保的投資。同時(shí)該罰款數(shù)額與《稅收征管法》的不繳或少繳稅款的處以50%以上5倍以下罰款的規(guī)定也不一致。此外，《條例》對(duì)環(huán)保專項(xiàng)資金使用者不按批準(zhǔn)用途使用的行為，僅僅規(guī)定責(zé)令限期改正，逾期不改正的，剝奪其10年申請(qǐng)專項(xiàng)資金的權(quán)利，并處以挪用資金數(shù)額1倍以上3倍以下的罰款，這也是極其微弱的處罰。因?yàn)樽鳛榕灿谜邞阎鴥e幸心理，如果擠占、挪用資金能夠產(chǎn)生更大經(jīng)濟(jì)效益的話，那么剝奪其申請(qǐng)權(quán)利就無(wú)足輕重了。

3 相關(guān)稅種設(shè)計(jì)時(shí)環(huán)保因素考慮不夠，生態(tài)功能難以有效發(fā)揮。（1）資源稅。首先，性質(zhì)定位不合理。按照征收目的的不同資源稅可分為一般資源稅和級(jí)差資源稅兩種。一般資源稅是對(duì)占用開(kāi)發(fā)國(guó)有自然資源者普遍征收的一種稅，目的是通過(guò)對(duì)國(guó)有自然資源的有償使用達(dá)到政府保護(hù)資源和限制資源開(kāi)采的意圖。級(jí)差資源稅是對(duì)占用開(kāi)發(fā)國(guó)有自然資源者因資源條件差異獲得的級(jí)差收入而征收的一種稅，目的是通過(guò)調(diào)節(jié)資源級(jí)差收入為企業(yè)創(chuàng)造平等競(jìng)爭(zhēng)的外部條件。由于大多數(shù)自然資源屬于公共產(chǎn)品，生產(chǎn)者與消費(fèi)者往往因不需要或很少需要支付費(fèi)用而過(guò)度使用，因此，為了更加有效地保護(hù)資源和合理利用資源，其他國(guó)家的資源稅多采用普遍征收為主、級(jí)差調(diào)節(jié)為輔的原則。我國(guó)現(xiàn)行資源稅的指導(dǎo)思想為“調(diào)節(jié)級(jí)差與普遍征收相結(jié)合”，但實(shí)際上卻以調(diào)節(jié)級(jí)差收入為主，屬于級(jí)差性質(zhì)的資源稅。這種性質(zhì)定位不僅與世界潮流相悖，而且由于其沒(méi)有給出資源價(jià)格，不能將資源開(kāi)采的社會(huì)成本內(nèi)部化，因而極大地限制了資源稅作用的有效發(fā)揮。其次，征稅范圍過(guò)窄。我國(guó)現(xiàn)行資源稅只對(duì)礦產(chǎn)品開(kāi)采和鹽的生產(chǎn)征稅，使大量具有生態(tài)價(jià)值的水、森林、草原、灘涂等資源長(zhǎng)期處于稅收監(jiān)控之外。這不僅與公平稅負(fù)原則不符，同時(shí)也使利用資源生產(chǎn)的后續(xù)產(chǎn)品的比價(jià)極不合理，從而導(dǎo)致了非稅資源的過(guò)度消耗和嚴(yán)重浪費(fèi)。第三，稅額設(shè)置不合理。由于歷史的原因，資源稅單位稅額設(shè)置偏低，而且納稅人具體適用的稅額主要取決于資源的開(kāi)采條件，而與該資源開(kāi)采造成的環(huán)境影響無(wú)關(guān)，弱化了稅收對(duì)資源的保護(hù)作用。第四，計(jì)稅依據(jù)有待調(diào)整?，F(xiàn)行資源稅的計(jì)稅依據(jù)是納稅人開(kāi)采和生產(chǎn)應(yīng)稅資源的銷售數(shù)量或使用數(shù)量。這意味著對(duì)企業(yè)已經(jīng)開(kāi)采而未銷售或使用的應(yīng)稅資源不征稅，直接鼓勵(lì)了企業(yè)和個(gè)人對(duì)資源的無(wú)序開(kāi)采，造成了資源的積壓和浪費(fèi)。（2）消費(fèi)稅。消費(fèi)稅設(shè)立之初并沒(méi)有考慮消費(fèi)應(yīng)稅產(chǎn)品的行為所產(chǎn)生的外部環(huán)境成本，但在統(tǒng)一征收增值稅的基礎(chǔ)上再疊加征收一道消費(fèi)稅，以及對(duì)含鉛與不含鉛汽油實(shí)行差別稅率和對(duì)生產(chǎn)、銷售達(dá)到低污染排放值的小轎車、越野車和小客車實(shí)行稅額減征等，確實(shí)體現(xiàn)了限制污染的稅收意圖。但是，消費(fèi)稅征稅對(duì)象限于5大類、11種消費(fèi)品，其中與環(huán)境有關(guān)的僅有8種，課稅范圍過(guò)窄，一些容易給環(huán)境帶來(lái)污染的消費(fèi)品沒(méi)有列入征稅范圍，如電池、氟利昂、化肥、一次性產(chǎn)品（相機(jī)、剃刀、飲料容器、塑料袋）以及煤炭等，這對(duì)環(huán)境的保護(hù)也是極其不利的。（3）城市維護(hù)建設(shè)稅和車船使用稅。城市維護(hù)建設(shè)稅是以增值稅、消費(fèi)稅和營(yíng)業(yè)稅的實(shí)繳稅額為計(jì)稅依據(jù)，專門為城市維護(hù)建設(shè)（包括環(huán)境治理）而征收的一種地方稅。稅款具有?？顚Ｓ玫奶攸c(diǎn)。但此稅主要依賴于上述三稅，稅基不穩(wěn)定。若三稅減免，必然會(huì)減少城市維護(hù)建設(shè)稅，從而影響環(huán)境保護(hù)的資金來(lái)源。在車船使用稅中則規(guī)定機(jī)動(dòng)車船主要按輛或載重噸位征收，而對(duì)車輛由于性能、油耗和尾氣排放量的不同對(duì)環(huán)境損害程度的差異等因素則不予考慮，納稅人的稅收負(fù)擔(dān)與車輛對(duì)環(huán)境的污染程度沒(méi)有關(guān)系。此外，由于車船使用稅征收額度較輕，實(shí)際操作中很難起到緩解交通擁擠和減輕大氣污染的作用，而需要更多地使用交通管制手段。

4 生態(tài)稅收優(yōu)惠形式單一，整體協(xié)調(diào)性差。我國(guó)現(xiàn)行稅制在流轉(zhuǎn)稅、所得稅和其他稅種中直接或間接地含有環(huán)保性質(zhì)的稅收優(yōu)惠，在環(huán)境與資源保護(hù)方面起到一定作用。但也存在以下弊端：（1）稅收優(yōu)惠在形式上過(guò)于單一，僅限于減稅與免稅，受益面較窄，且缺乏明顯的針對(duì)性與靈活性，影響了稅收優(yōu)惠措施的實(shí)施效果。（2）分散在某些稅種中的生態(tài)稅收優(yōu)惠措施過(guò)于零星、分散，大多為臨時(shí)性、階段性的保護(hù)政策，缺乏系統(tǒng)性與前瞻性。有些稅收優(yōu)惠措施在扶持或保護(hù)一些產(chǎn)業(yè)或部門利益的同時(shí)，對(duì)生態(tài)環(huán)境的保護(hù)卻起了負(fù)面作用。如增值稅中為支持農(nóng)業(yè)發(fā)展，規(guī)定對(duì)農(nóng)膜、農(nóng)藥尤其是劇毒農(nóng)藥實(shí)行低稅率等。

二、構(gòu)建我國(guó)生態(tài)稅制的模式取向

（一）對(duì)排污收費(fèi)實(shí)行費(fèi)改稅，開(kāi)征專門的環(huán)境保護(hù)稅

根據(jù)中央“清費(fèi)立稅”的精神，對(duì)現(xiàn)行排污收費(fèi)制度進(jìn)行稅收化改造，提升其立法層次，開(kāi)征專門的環(huán)保稅。在實(shí)行費(fèi)改稅的過(guò)程中應(yīng)注意把握以下幾個(gè)問(wèn)題：（1）征稅范圍要合理。鑒于我國(guó)當(dāng)前首要的生態(tài)環(huán)保目標(biāo)應(yīng)是扭轉(zhuǎn)水污染、大氣污染及工業(yè)固體廢物污染不斷加劇的趨勢(shì)，因此，應(yīng)首先選擇工業(yè)污水、二氧化硫、二氧化碳、工業(yè)固體垃圾以及超過(guò)國(guó)家環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)的噪聲作為課稅對(duì)象，待條件成熟后，再進(jìn)一步擴(kuò)大征稅范圍。（2）稅基確定要準(zhǔn)確。可借鑒國(guó)外的通行做法，以污染物的排放量及濃度作為稅基，即按照納稅人某種活動(dòng)所產(chǎn)生污染物的實(shí)際數(shù)值或估計(jì)值來(lái)計(jì)稅。這樣做一方面可直接刺激企業(yè)改進(jìn)治污技術(shù)，減少其廢物排放；另一方面這種以排污量為稅基的做法使企業(yè)可以選擇最適合自己的治污方式，以實(shí)現(xiàn)資源的優(yōu)化配置。（3）稅率制定要適中。稅率不宜訂得過(guò)高，以免抑制生產(chǎn)活動(dòng)，導(dǎo)致社會(huì)為“過(guò)分”清潔而付出太高的代價(jià)；也不能過(guò)低，否則其調(diào)控功能將難以有效發(fā)揮。因此，最優(yōu)稅率應(yīng)使企業(yè)的邊際控制成本與邊際社會(huì)損失成本相等?？刹捎脧椥远~稅率從量計(jì)征，以便使防治污染的總成本在每一時(shí)期都能趨于最小化。（4）稅收征管選擇要科學(xué)。可作為地方稅，由地方稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)征收管理。各級(jí)政府應(yīng)按照“專款專用”的原則，嚴(yán)禁擠占挪用，確保環(huán)保資金的使用效益，真正做到“取之于環(huán)保，用之于環(huán)保，造福于社會(huì)。”同時(shí)，應(yīng)加強(qiáng)環(huán)保部門與稅務(wù)部門之間的聯(lián)系，明確各自職責(zé)。環(huán)保部門負(fù)責(zé)定期對(duì)污染源進(jìn)行監(jiān)測(cè)，及時(shí)向稅務(wù)部門提供計(jì)稅信息，而稅務(wù)部門則負(fù)責(zé)稅款的征繳。（5）懲罰力度要加大。對(duì)違法者懲處一定要嚴(yán)厲，使拒繳稅款和挪用環(huán)保專項(xiàng)資金的風(fēng)險(xiǎn)遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于其收益。建議對(duì)上述違法行為統(tǒng)一適用《稅收征管法》，實(shí)現(xiàn)與征管法的有效銜接。

（二）改革相關(guān)稅種，增強(qiáng)其環(huán)保功能

1 改革資源稅。主要應(yīng)從以下幾方面入手：（1）確立普遍征收為主的征收機(jī)制。建立一般性質(zhì)的資源稅，弱化其原有的調(diào)節(jié)級(jí)差收益的功能，向所有自然資源開(kāi)采、生產(chǎn)單位和個(gè)人普遍征收，并合理確定資源的價(jià)格，最終實(shí)現(xiàn)政府通過(guò)征稅調(diào)節(jié)自然資源的供給和需求，進(jìn)而影響自然資源配置的目的。（2）擴(kuò)大征收范圍。首先應(yīng)將水資源、森林資源和草場(chǎng)資源納入征稅范圍，以解決我國(guó)日益突出的缺水問(wèn)題和森林、草場(chǎng)資源的生態(tài)破壞問(wèn)題。待條件成熟后，再將其他資源（如土地、海洋、地?zé)?、?dòng)植物等）納入征收范圍。這里需要說(shuō)明的是，由于對(duì)土地課征的稅種屬于資源性質(zhì)，為了使資源稅制更加規(guī)范、完善，建議將土地使用稅、耕地占用稅統(tǒng)一并入資源稅中，不管是城市還是農(nóng)村，只要是采伐、墾荒、興建工程以及生活設(shè)施建設(shè)用地等，都應(yīng)根據(jù)土地的地理位置、開(kāi)發(fā)用途、使用期限等情況征收資源稅。這將有利于緩解我國(guó)人口多與耕地不足之間的矛盾，促進(jìn)有限的土地資源得到優(yōu)化配置。（3）調(diào)整稅率。首先，對(duì)鐵、煤、石油等非再生的金屬和非金屬礦產(chǎn)品實(shí)行定額稅率與比例稅率相結(jié)合的復(fù)合計(jì)稅辦法，即先在開(kāi)采或生產(chǎn)環(huán)節(jié)實(shí)行定額稅率從量計(jì)征，之后在銷售環(huán)節(jié)根據(jù)銷售價(jià)格再實(shí)行比例稅率從價(jià)計(jì)征，力爭(zhēng)使資源稅在節(jié)約非再生資源、稀缺資源方面切實(shí)發(fā)揮作用。對(duì)其他資源則仍采用定額稅率，統(tǒng)一在開(kāi)采或生產(chǎn)環(huán)節(jié)從量計(jì)征。其次，對(duì)所有應(yīng)稅資源普遍調(diào)高單位稅額或稅率，并適當(dāng)拉大稅檔之間的級(jí)距。通過(guò)提高稅負(fù)和運(yùn)用差別稅率強(qiáng)化國(guó)家對(duì)自然資源的保護(hù)與管理，防止資源的亂采濫用。（4）完善計(jì)稅依據(jù)。對(duì)從量定額征收的應(yīng)稅資源的計(jì)稅數(shù)量由銷售或使用數(shù)量改為實(shí)際開(kāi)采或生產(chǎn)數(shù)量，而對(duì)是否已經(jīng)銷售或使用則不予考慮。上述做法不僅可以使納稅人能夠從自身利益或市場(chǎng)需求出發(fā)合理開(kāi)采資源，提高資源的開(kāi)發(fā)利用率，杜絕損失浪費(fèi)的現(xiàn)象。同時(shí)也便于源頭控制，防止稅款流失。

2 完善消費(fèi)稅。（1）擴(kuò)大征稅范圍。將那些用難以降解的材料制造、在使用中會(huì)對(duì)環(huán)境造成嚴(yán)重污染的各類包裝物品、一次性使用的電池以及會(huì)對(duì)臭氧層造成破壞的氟利昂等產(chǎn)品列入消費(fèi)稅的課征范圍。（2）在繼續(xù)對(duì)不同排氣量的小汽車實(shí)行差別稅率的基礎(chǔ)上，對(duì)排氣量相同的小汽車視其是否安裝尾氣凈化裝置而實(shí)行區(qū)別對(duì)待，以體現(xiàn)對(duì)具有環(huán)保功能的汽車在稅收上的優(yōu)惠，從而促使消費(fèi)者做出有利于降低污染的消費(fèi)選擇，提高消費(fèi)稅的環(huán)境保護(hù)效果。（3）提高稅率。應(yīng)對(duì)既危害健康又污染環(huán)境的香煙、鞭炮、焰火等消費(fèi)品以及用引起公害的不可再生資源為原料生產(chǎn)加工的汽油、柴油等消費(fèi)品課以重稅。

3 改革其他相關(guān)稅種。改革城市維護(hù)建設(shè)稅，首先將其由附加稅改為獨(dú)立稅，使其擁有獨(dú)立的稅基，成為獨(dú)立的稅種；其次，把征稅范圍擴(kuò)大到鄉(xiāng)鎮(zhèn)，稅名改為城鄉(xiāng)維護(hù)建設(shè)稅。改革車船使用稅，首先應(yīng)統(tǒng)一現(xiàn)行的車船使用稅和車船牌照使用稅為車船稅，使之成為一個(gè)真正的財(cái)產(chǎn)稅稅種；其次，根據(jù)車船污染程度確定不同的差別稅率，按污染程度分檔征收，并對(duì)生產(chǎn)、銷售以及購(gòu)買環(huán)保節(jié)能型車船給予適當(dāng)?shù)亩愂諆?yōu)惠；第三，適當(dāng)提高征收標(biāo)準(zhǔn)，使其緩解交通擁擠和減輕大氣污染的生態(tài)效用得以充分發(fā)揮。

（三）完善稅收優(yōu)惠措施，優(yōu)化生態(tài)稅收體系

首先，增加生態(tài)稅收優(yōu)惠形式。除繼續(xù)保留必要的減免稅優(yōu)惠形式外，還應(yīng)增加投資抵免、加速折舊、提取公積金，充分運(yùn)用稅收優(yōu)惠手段，合理有效地引導(dǎo)資金流向，激勵(lì)企業(yè)治理污染、保護(hù)環(huán)境。其次，盡可能取消或調(diào)整不利于環(huán)保的優(yōu)惠政策。如取消對(duì)能源的不合理補(bǔ)貼；在適當(dāng)時(shí)機(jī)取消對(duì)農(nóng)膜、農(nóng)藥特別是劇毒農(nóng)藥的優(yōu)惠增值稅稅率的待遇。此外，還應(yīng)根據(jù)我國(guó)的環(huán)保目標(biāo)，嚴(yán)禁或嚴(yán)格限制有毒、有害化學(xué)品及可能對(duì)我國(guó)環(huán)境造成重大危害產(chǎn)品的進(jìn)口，大幅提高上述有毒、有害產(chǎn)品的進(jìn)口關(guān)稅。

[參考文獻(xiàn)]

[1]李蘭英 對(duì)構(gòu)建符合中國(guó)國(guó)情的生態(tài)稅收體系的思考[J] 中央財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)，2002，（8）：39-42

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【關(guān)鍵詞】稅種，分類，流轉(zhuǎn)稅，行為目地稅

一、背景介紹

由于研究的目的不同，對(duì)稅收分類可以采用各種不同的標(biāo)準(zhǔn)，從而形成不同的分類方法。其中，按課稅對(duì)象的性質(zhì)或特征可以將我國(guó)現(xiàn)行的18個(gè)稅種分為五類：流轉(zhuǎn)稅、所得稅、財(cái)產(chǎn)稅、資源稅和行為目的稅類。

二、按課稅對(duì)象的性質(zhì)進(jìn)行稅種分類

文章主要對(duì)車輛購(gòu)置稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、土地增值稅的分類提出與主流不同的觀點(diǎn)，同時(shí)提出充分的論證。我認(rèn)為，作者之所以會(huì)提出這樣的分類方法主要基于對(duì)五大類稅各自的特點(diǎn)、各稅種的稅收要素以及分類方法內(nèi)涵的把握進(jìn)行的，具體如下：

（一）流轉(zhuǎn)稅類。流轉(zhuǎn)稅指商品生產(chǎn)、流通環(huán)節(jié)的流轉(zhuǎn)額或者數(shù)量以及非商品交易的營(yíng)業(yè)額為征稅對(duì)象的一類稅收。其特點(diǎn)為：第一，以商品、勞務(wù)的銷售額和營(yíng)業(yè)收入作為計(jì)稅依據(jù)，一般不受生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)成本和費(fèi)用變化的影響，可以保證國(guó)家能夠及時(shí)、穩(wěn)定、可靠地取得財(cái)政收入。第二，一般具有間接稅的性質(zhì)，特別是在從價(jià)征稅的情況下，稅收與價(jià)格的密切相關(guān)。因此，流轉(zhuǎn)稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅、關(guān)稅屬于流轉(zhuǎn)稅。同時(shí)作者又提出，將車輛購(gòu)置稅和城建稅也作為流轉(zhuǎn)稅，這是有一定理論依據(jù)的。

將車輛購(gòu)置稅作為流轉(zhuǎn)稅而非行為目的稅，作者雖然沒(méi)有明確說(shuō)明理由，但我的理解如下：既然是按課稅對(duì)象的性質(zhì)而非課稅目的來(lái)劃分，車輛購(gòu)置稅對(duì)購(gòu)置使用的特定車輛按其價(jià)款征收10%的比例稅，為在流通環(huán)節(jié)征收，具有流轉(zhuǎn)稅的性質(zhì)。

將城市維護(hù)建設(shè)稅作為流轉(zhuǎn)稅而非行為目的稅，是由于從城建稅的課稅對(duì)象性質(zhì)來(lái)分析可以說(shuō)是一種附加稅，其應(yīng)納稅額是按納稅人在納稅期間應(yīng)繳納的增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅額之和的一定比例來(lái)計(jì)算的，而這三個(gè)稅都屬于流轉(zhuǎn)稅，故按其本質(zhì)來(lái)說(shuō)城建稅理應(yīng)屬于流轉(zhuǎn)稅。但是，我認(rèn)為將其稱作“城市維護(hù)建設(shè)稅”是不確切的，因?yàn)楝F(xiàn)行的“城市維護(hù)建設(shè)稅”不但在城市范圍內(nèi)征收，也在縣城、鄉(xiāng)鎮(zhèn)范圍內(nèi)征收，應(yīng)將其稱作“城鄉(xiāng)維護(hù)建設(shè)稅”更為確切。

（二）所得稅類。

所得稅是以收入減去成本費(fèi)用后的收益為計(jì)稅依據(jù)，具有直接稅的特點(diǎn)。將企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅歸入所得稅類毫無(wú)疑問(wèn)，除此之外，作者還將土地增值稅歸入所得稅類而非資源稅或財(cái)產(chǎn)稅，理由如下：土地增值稅的課稅對(duì)象是納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的銷售收入減去成本、費(fèi)用后的收益，而不是土地資源或房產(chǎn)價(jià)值本身。作者認(rèn)為，土地、房屋是課稅對(duì)象的載體，而不是課稅對(duì)象本身，因此將其歸入所得稅時(shí)合理的。

（三）財(cái)產(chǎn)稅類。

財(cái)產(chǎn)稅是以納稅人所有或?qū)倨渲涞呢?cái)產(chǎn)為課稅對(duì)象的一類稅收。它以財(cái)產(chǎn)為課稅對(duì)象，向財(cái)產(chǎn)的所有者征收。財(cái)產(chǎn)包括一切積累的勞動(dòng)產(chǎn)品、自然資源和各種科學(xué)技術(shù)、發(fā)明創(chuàng)作的特許權(quán)等，國(guó)家可以選擇某些財(cái)產(chǎn)予以課稅。財(cái)產(chǎn)稅屬于對(duì)社會(huì)財(cái)富的存量課稅。它通常不是課自當(dāng)年創(chuàng)造的價(jià)值，而是課自往年度創(chuàng)造價(jià)值的各種積累形式。其特點(diǎn)為：第一，土地、房屋等不動(dòng)產(chǎn)位置固定，標(biāo)志明顯，作為課稅對(duì)象具有收入上的可靠性和穩(wěn)定性;第二，納稅人的財(cái)產(chǎn)情況，一般當(dāng)?shù)卣^易了解，適宜由地方政府征收管理，有不少國(guó)家把這些稅種劃作地方稅收;第三，以財(cái)產(chǎn)所有者為納稅人，對(duì)于調(diào)節(jié)各階層收入，貫徹應(yīng)能負(fù)擔(dān)原則，促進(jìn)財(cái)產(chǎn)的有效利用，有特殊的功能。因此，將房產(chǎn)稅劃分為財(cái)產(chǎn)稅無(wú)疑是合理的，將應(yīng)稅車輛和船舶按其計(jì)稅依據(jù)和年稅額標(biāo)準(zhǔn)計(jì)征的車船稅劃分為財(cái)產(chǎn)稅也是無(wú)可置疑的。

（四）資源稅類。

資源稅是以各種應(yīng)稅自然資源為課稅對(duì)象、為了調(diào)節(jié)資源級(jí)差收入并體現(xiàn)國(guó)有資源有償使用而征收的一種稅。資源稅分為級(jí)差資源稅和一般資源稅。級(jí)差資源稅是國(guó)家對(duì)開(kāi)發(fā)和利用自然資源的單位和個(gè)人，由于資源條件的差別所取得的級(jí)差收入課征的一種稅。一般資源稅就是國(guó)家對(duì)國(guó)有資源，如我國(guó)憲法規(guī)定的城市土地、礦藏、水流、森林、山嶺、草原、荒地、灘涂等，根據(jù)國(guó)家的需要，對(duì)使用某種自然資源的單位和個(gè)人，為取得應(yīng)稅資源的使用權(quán)而征收的一種稅。因此，以礦產(chǎn)品和鹽為課稅對(duì)象的資源稅應(yīng)納入其中。同時(shí)，城鎮(zhèn)土地使用稅為在城市、縣城、工礦區(qū)、建制鎮(zhèn)范圍內(nèi)的單位和個(gè)人，以實(shí)際占用土地的面積為計(jì)稅依據(jù)征收的一種稅，根據(jù)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和人均耕地狀況適用地區(qū)幅度差別定額稅率，具有明顯的資源稅級(jí)差調(diào)節(jié)的特點(diǎn)，因此也應(yīng)將其歸入資源稅類。

（五）行為目的稅類。

行為目的稅是以納稅人的某些特定行為為課稅對(duì)象。其特點(diǎn)為：可選擇面較大，設(shè)置和廢止相對(duì)靈活，具有因時(shí)因地制宜制定具體征管辦法，有利于國(guó)家限制和引導(dǎo)某些特定行為而達(dá)到預(yù)期的目的。行為目的稅法一般適用于國(guó)家為實(shí)現(xiàn)某些經(jīng)濟(jì)政策、限制特定行為并為達(dá)一定目的需要而制定。因此，以在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中簽立的應(yīng)稅憑證為課稅對(duì)象所征收的印花稅，為對(duì)特定行為征收的稅。契稅是對(duì)土地、房屋權(quán)屬的承受者征收的稅，是對(duì)承受土地、房屋權(quán)屬這一行為課稅屬于行為稅。對(duì)于耕地占用稅，作者將其劃分為行為目的稅而非流轉(zhuǎn)稅，我想是由于流轉(zhuǎn)稅具有所有權(quán)轉(zhuǎn)移的特點(diǎn)，而納稅人對(duì)耕地僅僅擁有使用權(quán)而不擁有所有權(quán)，耕地占用稅和車輛購(gòu)置稅具有一定的相似性，但由于這一差異故不能將其作為流轉(zhuǎn)稅;耕地占用稅和城鎮(zhèn)土地使用稅也具有一定的相似性，兩者都具有級(jí)差調(diào)節(jié)的特點(diǎn)且課稅對(duì)象均為土地，作者將耕地占用稅作為行為目的稅而非資源稅，我想是由于耕地占用稅是對(duì)占用耕地用于非農(nóng)業(yè)活動(dòng)這一行為按照規(guī)定稅額一次性征收而非像城鎮(zhèn)土地使用稅每年征收，故將其劃分為行為目的稅。最后，由于煙葉稅是國(guó)家引導(dǎo)煙葉種植和煙草行業(yè)健康發(fā)展的政策導(dǎo)向，是國(guó)家對(duì)煙草實(shí)行“寓禁于征”政策的延續(xù)，故將煙葉稅劃分為目的稅。

參考文獻(xiàn)：

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關(guān)鍵詞：環(huán)境稅；二氧化碳稅；低碳經(jīng)濟(jì)；稅式支出

中圖分類號(hào)：F741 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1002-0594（2013）10-0073-11

一、歐盟環(huán)境稅理論概述

環(huán)境稅亦稱生態(tài)稅或綠色稅，最早由發(fā)達(dá)國(guó)家開(kāi)征。歐盟國(guó)家在工業(yè)化革命進(jìn)程中生態(tài)環(huán)境遭致不同程度的破壞，政府亟需通過(guò)政策和經(jīng)濟(jì)手段分配環(huán)境資源和保持生態(tài)平衡，于是環(huán)境稅理論應(yīng)運(yùn)而生。所謂環(huán)境稅是將環(huán)境污染和破壞生態(tài)而增加的社會(huì)成本，內(nèi)化至產(chǎn)品和服務(wù)的成本和價(jià)格中，通過(guò)市場(chǎng)手段來(lái)保護(hù)環(huán)境資源。廣義的環(huán)境稅包括與保護(hù)環(huán)境相關(guān)的各類稅收，如環(huán)境稅、資源稅、汽油消費(fèi)稅、二氧化碳稅、二氧化硫稅、能源稅、廢棄物稅、廢水稅、噪聲稅等等，不一而足。有關(guān)環(huán)境稅收的理論研究，最早可追溯到庇古稅的提出。1912年，英國(guó)福利經(jīng)濟(jì)學(xué)家庇古提出用解決外部性的稅收方法來(lái)解決保護(hù)環(huán)境的政策問(wèn)題，即通過(guò)征收環(huán)境稅（庇古稅），迫使廠商實(shí)現(xiàn)外部性的內(nèi)部化（Pigou，1912）。庇古認(rèn)為，市場(chǎng)配置資源失效的根本原因是由于私人成本與社會(huì)成本的不一致導(dǎo)致了私人的最優(yōu)而非社會(huì)的最優(yōu)。為使資源配置達(dá)到帕累托最優(yōu)，政府應(yīng)通過(guò)征稅或者補(bǔ)貼來(lái)外部糾正私人成本。使得經(jīng)濟(jì)當(dāng)事人的私人成本和利益等于相應(yīng)的社會(huì)成本和利益。簡(jiǎn)單地講，庇古稅是以從量稅的形式根據(jù)排放污染物的數(shù)量或經(jīng)濟(jì)活動(dòng)對(duì)環(huán)境的危害程度來(lái)確定污染排放者的納稅義務(wù)，并對(duì)之直接征收。福利經(jīng)濟(jì)學(xué)的代表人物馬歇爾則為環(huán)境稅的存在和發(fā)展提供了堅(jiān)實(shí)的理論基礎(chǔ)。依托外部性和公共物品理論，他認(rèn)為環(huán)境既有外部性的表現(xiàn)形式，同時(shí)也是一種公共物品，因此，環(huán)境稅是一種重要的環(huán)境政策手段（Marshell，1969）。經(jīng)過(guò)一百余年的發(fā)展，時(shí)至今日，歐盟國(guó)家有關(guān)環(huán)境稅的研究日趨成熟完善，張會(huì)萍（2002）、周國(guó)川（2006）等總結(jié)了歐盟的環(huán)境稅理論發(fā)展趨勢(shì)。認(rèn)為目前的焦點(diǎn)主要集中于以下幾個(gè)方面：

一是對(duì)環(huán)境稅要素的研究。為了保證政府和公眾能夠接納環(huán)境稅政策，同時(shí)為了保證環(huán)境稅實(shí)施的有效性，環(huán)境稅征稅對(duì)象的選擇必須與污染源和污染排放量密切相關(guān)。為了增加透明度，在污染源和污染排放量難以確定和監(jiān)測(cè)的情況下，應(yīng)簡(jiǎn)化稅基的確定方式。理論上的最優(yōu)稅率應(yīng)能夠使削減排放的私人邊際成本等于邊際社會(huì)損失成本，從而實(shí)現(xiàn)社會(huì)成本的內(nèi)在化，但種種因素的存在使之僅僅能停留在理論階段。而可行的次優(yōu)稅率選擇應(yīng)根據(jù)環(huán)境保護(hù)目標(biāo)來(lái)確定，并根據(jù)各種信息的變化即時(shí)作出調(diào)整。

二是對(duì)稅收公平的研究。環(huán)境稅產(chǎn)生的分配影響會(huì)增加不公平，而這種不公平對(duì)不同群體的影響又是不同的，比如不同的收人群體、不同類型的家庭、不同的類型行業(yè)或企業(yè)、企業(yè)與家庭之間等等。政府需要針對(duì)不同的分配影響采取相應(yīng)的補(bǔ)償措施來(lái)減輕那些最受影響群體的稅收負(fù)擔(dān)，以實(shí)現(xiàn)更為有效的公平。

三是對(duì)環(huán)境稅收人的研究。在這一問(wèn)題上，目前有幾種不同的看法。一種觀點(diǎn)認(rèn)為，環(huán)境稅收入應(yīng)專款專用，專門用于資助環(huán)境改善開(kāi)支，另一種觀點(diǎn)則認(rèn)為環(huán)境稅款應(yīng)使用在特定污染問(wèn)題的特定群體上面，增加的環(huán)境稅收入可以相應(yīng)減少其它稅收，來(lái)補(bǔ)貼那些受影響最為嚴(yán)重的群體。甚至也有觀點(diǎn)認(rèn)為環(huán)境稅應(yīng)與其他稅收一樣，是公共財(cái)政收入的組成部分，可用于公共支出，比如減少政府赤字，而不必用于特定用途。所以，為了正確使用環(huán)境稅款，使用方式的選擇應(yīng)綜合考慮環(huán)境、社會(huì)、經(jīng)濟(jì)狀況等多方面的機(jī)會(huì)成本（張會(huì)萍，2002）。

四是有關(guān)環(huán)境稅收效應(yīng)的研究。任何稅收的首要職能是收入功能。環(huán)境稅也不例外，除了對(duì)負(fù)外部性的糾正以外，環(huán)境稅還可以增加公共財(cái)政收入。目前的部分工業(yè)化國(guó)家公共財(cái)政收入主要依賴所得稅，但所得稅的扭曲效應(yīng)會(huì)減少勞動(dòng)力供給和投資，因而有學(xué)者提出可以將所得稅轉(zhuǎn)化為不具備扭曲效應(yīng)的環(huán)境稅。這樣既改善了環(huán)境質(zhì)量同時(shí)又減少了額外的稅收負(fù)擔(dān)，此即環(huán)境稅的“雙贏效應(yīng)”假設(shè)。目前相關(guān)的研究主要集中體現(xiàn)在環(huán)境稅的非環(huán)境收益性研究，比如所得稅向環(huán)境稅會(huì)減少對(duì)勞動(dòng)力的稅負(fù)，在實(shí)現(xiàn)更清潔的環(huán)境同時(shí)也能增加就業(yè)。

近年來(lái)低碳概念的提出，則將環(huán)境稅和低碳發(fā)展緊緊聯(lián)系在一起。斯特恩認(rèn)為氣候變化歸根到底不僅僅是一個(gè)環(huán)境問(wèn)題，也是一個(gè)經(jīng)濟(jì)和財(cái)政的問(wèn)題，社會(huì)要實(shí)現(xiàn)低碳發(fā)展，包括環(huán)境稅在內(nèi)的相關(guān)政策制度不可或缺（Nicholsa Stem，2006）。

二、歐盟各國(guó)環(huán)境稅收實(shí)踐的比較

（一）歐盟環(huán)境費(fèi)稅政策的一體化

歐盟各國(guó)在有關(guān)生態(tài)環(huán)境的稅收政策制定上，經(jīng)歷了從簡(jiǎn)單的補(bǔ)償成本收費(fèi)，到有針對(duì)性地開(kāi)征特定的環(huán)境稅種，再到對(duì)稅制的全面綠化改革的過(guò)程，歷時(shí)一百余年。從早期庇古稅的提出直至20世紀(jì)70年代到80年代初期，此階段基于“污染者付費(fèi)”的原則，環(huán)境稅主要表現(xiàn)為收費(fèi)形式。通過(guò)收費(fèi)，由排污者承擔(dān)監(jiān)控排污行為的相關(guān)成本。主要種類有特定用途收費(fèi)、用戶費(fèi)等等，屬于環(huán)境稅的雛形階段。80年代至90年代中期歐盟各國(guó)開(kāi)始實(shí)施環(huán)境（保護(hù)）稅、資源稅、二氧化碳稅、二氧化硫稅、汽油消費(fèi)稅等，環(huán)境稅種類日益增多，征收目的主要考慮了環(huán)境資源的分配和收入功能。90年代中期至今則是環(huán)境稅制度的迅速發(fā)展時(shí)期。近年來(lái)為了應(yīng)對(duì)全球氣候變化和能源緊張的形勢(shì)，實(shí)現(xiàn)減少碳排放的目標(biāo)，發(fā)達(dá)國(guó)家基本上都制定了以低碳為目標(biāo)的新的經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式，開(kāi)始了向低碳經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型的戰(zhàn)略行動(dòng)，并進(jìn)行了一系列重大政策的調(diào)整：包括產(chǎn)業(yè)政策、能源政策、技術(shù)政策、貿(mào)易政策、財(cái)稅政策等。為了推行有利于環(huán)保的財(cái)稅政策，許多國(guó)家進(jìn)行了綜合的環(huán)境稅制改革。如歐盟各國(guó)在20世紀(jì)80年代開(kāi)始實(shí)現(xiàn)歐盟環(huán)境稅費(fèi)政策一體化改革，包括歐盟成員國(guó)的能源稅改革、環(huán)境稅費(fèi)結(jié)構(gòu)調(diào)整，建立稅收減免和返還機(jī)制等?；跉W盟統(tǒng)一市場(chǎng)建設(shè)和環(huán)境保護(hù)與產(chǎn)品競(jìng)爭(zhēng)力維護(hù)需要的原則，其環(huán)境稅費(fèi)以市場(chǎng)運(yùn)作作為前提和基礎(chǔ)，其稅率費(fèi)率的制定與環(huán)境資源的價(jià)值正向聯(lián)系。歐盟稅費(fèi)一體化的基礎(chǔ)基于環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)和管理的一體化，早期歐盟各成員國(guó)之間的環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)和環(huán)境政策差異較大，阻礙了正常貿(mào)易，為消除影響，當(dāng)時(shí)歐盟環(huán)境政策的主要議題就是環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)一體化，1971～1976年的第一期環(huán)境行動(dòng)項(xiàng)目涉及到固體廢棄物和污水排放為各成員國(guó)的環(huán)境質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)和管理提供了框架性的指引。盡管起草者和建議者歐盟委員會(huì)并沒(méi)有方案的決策權(quán)和實(shí)施權(quán)。但是卻對(duì)歐盟環(huán)境政策一體化產(chǎn)生了深遠(yuǎn)影響。80年代歐盟環(huán)境稅費(fèi)的主要特點(diǎn)就是要求各成員國(guó)建立限制空氣污染物排放的稅費(fèi)政策。由于國(guó)情不同，在具體費(fèi)稅政策方面，各成員國(guó)并不相同，總的來(lái)說(shuō)，差別收費(fèi)和多重征稅制度是歐盟環(huán)境費(fèi)稅政策的最大特色。90年代歐盟重點(diǎn)對(duì)現(xiàn)有政策進(jìn)行審查和修訂。加強(qiáng)政策發(fā)展方向一體化的協(xié)同。歐盟環(huán)境政策戰(zhàn)略創(chuàng)新的重要組成部分就是建立一體化環(huán)境政策框架，來(lái)協(xié)調(diào)歐盟各成員國(guó)綠色稅費(fèi)的改革和調(diào)整，這對(duì)環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)制定的影響很大，也推動(dòng)著新手段的開(kāi)發(fā)和運(yùn)用，促使不同部門、不同國(guó)家和地區(qū)之間的環(huán)境政策更加協(xié)調(diào)。歐盟環(huán)境政策的創(chuàng)新包括歐盟整體層次與歐盟國(guó)家層次，歐盟整體層次的環(huán)境政策創(chuàng)新僅具有指引和協(xié)調(diào)的作用，所采用的標(biāo)準(zhǔn)是下限標(biāo)準(zhǔn)，即各成員國(guó)排放標(biāo)準(zhǔn)和收費(fèi)（稅）標(biāo)準(zhǔn)最低不能低于歐盟委員會(huì)提出的指導(dǎo)性標(biāo)準(zhǔn)，并且最低標(biāo)準(zhǔn)每隔一段時(shí)間就會(huì)修訂并提高，以鼓勵(lì)條件成熟的成員國(guó)執(zhí)行更為嚴(yán)厲的環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)，同時(shí)給條件尚未成熟的成員國(guó)時(shí)間上的緩沖余地。

（二）歐盟國(guó)家環(huán)境稅制改革的措施

1.開(kāi)征各種環(huán)境保護(hù)方面的稅種。主要是是對(duì)污染物或者污染行為征收污染稅。OECD（1993）的研究表明，與政府管制相比，環(huán)境稅的主要優(yōu)點(diǎn)是：環(huán)境稅通過(guò)改變相對(duì)價(jià)格促使生產(chǎn)者和消費(fèi)者考慮環(huán)境影響，其靈活性更高。許多國(guó)家都將環(huán)保規(guī)章制度和環(huán)境稅以及其他一些經(jīng)濟(jì)手段以互補(bǔ)的方式加以綜合運(yùn)用。目前具體開(kāi)征的稅種大體可分為五類：

一是對(duì)廢氣排放課征的污染稅，主要有二氧化硫稅（見(jiàn)表1）、二氧化碳稅、二氧化氮稅，歐盟國(guó)家如法國(guó)、意大利、西班牙、丹麥、瑞典、芬蘭、挪威等在90年代開(kāi)征。二氧化碳稅最早由芬蘭在90年代開(kāi)征，目前瑞典、挪威、荷蘭、丹麥也開(kāi)征此稅。二氧化氮稅目前有法國(guó)、瑞典、西班牙和意大利等國(guó)開(kāi)征。二是水污染稅，目前歐盟國(guó)家絕大部分都開(kāi)征此稅。三是垃圾稅，目前德國(guó)、挪威、法國(guó)、荷蘭、意大利等國(guó)開(kāi)征。四是噪音稅，目前荷蘭開(kāi)征了機(jī)場(chǎng)噪音稅，德國(guó)開(kāi)征了汽車噪音稅。五是農(nóng)業(yè)污染稅，主要針對(duì)農(nóng)藥和化肥產(chǎn)品征收，目前主要有挪威、瑞典、比利時(shí)和芬蘭等國(guó)開(kāi)征。

2.綠化原有稅制。一是取消原有稅制中不利于環(huán)境保護(hù)和可持續(xù)發(fā)展的稅收政策。取消污染能源和產(chǎn)品的稅收優(yōu)惠，調(diào)整原有稅收制度和政策，取消原有稅制中不符合環(huán)保要求，不利于可持續(xù)發(fā)展的稅收規(guī)定；二是對(duì)原有稅種如消費(fèi)稅、所得稅和機(jī)動(dòng)車（車船）稅等實(shí)行更有利于環(huán)保的稅收政策，綠化原有稅制。如為推廣無(wú)鉛汽油的使用，目前歐盟國(guó)家對(duì)含鉛汽油實(shí)行高消費(fèi)稅政策，實(shí)施效果良好。（表2）

在所得稅調(diào)整方面，主要包括對(duì)環(huán)保投資的稅收優(yōu)惠，如荷蘭和德國(guó)允許稅前扣除和給予稅收抵免等；荷蘭和芬蘭為鼓勵(lì)環(huán)保技術(shù)的研發(fā)和使用，允許環(huán)保設(shè)備可以加速計(jì)提折舊等。機(jī)動(dòng)車（車船）稅方面，目前德國(guó)按機(jī)動(dòng)車的污染程度分檔征收機(jī)動(dòng)車稅，無(wú)污染排放的電車則免予征收；英國(guó)、芬蘭的政策是對(duì)小排量和低排放的車輛減征或者免征機(jī)動(dòng)車稅；意大利則通過(guò)對(duì)環(huán)保車實(shí)行減征銷售稅的方式來(lái)鼓勵(lì)人們購(gòu)買使用（梁本凡，2002）。

目前，從歐盟的環(huán)境稅收實(shí)踐來(lái)看，各國(guó)政府都比較注重運(yùn)用稅收手段來(lái)加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)。一些歐盟國(guó)家環(huán)境稅收制度已經(jīng)比較完善，環(huán)境稅收入已經(jīng)成為其重要的財(cái)政收入來(lái)源，如荷蘭的環(huán)境稅收入占其稅收收入的比重已達(dá)14%。環(huán)境稅收在減輕污染和保護(hù)環(huán)境方面的作用越來(lái)越明顯和突出，如通過(guò)對(duì)含鉛汽油征收高額消費(fèi)稅，目前歐盟國(guó)家已全部使用無(wú)鉛汽油。丹麥政府在1991年率先征收碳稅，按行業(yè)不同對(duì)交通事業(yè)、商住用電、輕工業(yè)、重工業(yè)分別設(shè)計(jì)了高低不同的碳稅稅率，其節(jié)能減排效果明顯，從1980～2002年的22年間，丹麥能源消耗總量基本保持穩(wěn)定，但從能源消耗結(jié)構(gòu)來(lái)看，煤和焦炭以及油等高二氧化碳排放的能源消耗比重逐步降低，天然氣和太陽(yáng)能、風(fēng)能等可再生能源等低碳清潔能源的使用卻在逐步增加，從而導(dǎo)致丹麥整個(gè)能源業(yè)的二氧化碳排放也呈逐年減少態(tài)勢(shì)，未實(shí)行碳稅前的1990年，丹麥的能源工業(yè)碳排放量為5270萬(wàn)噸，2005年為4940萬(wàn)噸，總量減少了340萬(wàn)噸。1990年，電力生產(chǎn)二氧化碳的排放量每度為937克，2005年為517克，減少了420克，降幅為44.82%（李瓔，2011）。碳稅的征收對(duì)丹麥能源結(jié)構(gòu)調(diào)整產(chǎn)生了積極影響，其他如瑞典等國(guó)家都有類似經(jīng)驗(yàn)。

三、我國(guó)面臨的環(huán)境問(wèn)題和環(huán)境稅收政策現(xiàn)狀

（一）環(huán)境問(wèn)題困境

我國(guó)作為新興工業(yè)大國(guó)，面臨的環(huán)境問(wèn)題非常嚴(yán)重。我國(guó)經(jīng)濟(jì)總量龐大，目前GDP居世界第2位，但是，綜合對(duì)比全球主要大國(guó)單位產(chǎn)值能耗和人均能源消耗量，我國(guó)卻處于落后水平，也就意味著同樣創(chuàng)造單位價(jià)值，中國(guó)要消耗更多的能源。能源的大量消耗帶來(lái)的高碳排放所造成環(huán)境污染問(wèn)題也日趨加重，不僅工業(yè)化進(jìn)程較快的城市環(huán)境污染進(jìn)一步加劇，目前農(nóng)村地區(qū)環(huán)境污染問(wèn)題也開(kāi)始蔓延，生態(tài)破壞的范圍不斷擴(kuò)大，這些都將嚴(yán)重制約我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的文明和諧發(fā)展。因此，實(shí)行低碳發(fā)展是實(shí)踐科學(xué)發(fā)展觀，轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的唯一選擇。

目前我國(guó)發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)面臨著許多現(xiàn)實(shí)的問(wèn)題和困難：促進(jìn)低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的政策、法規(guī)保障體系還不完善，產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和能源結(jié)構(gòu)不合理，環(huán)境污染問(wèn)題日趨嚴(yán)重，低碳技術(shù)的開(kāi)發(fā)與儲(chǔ)備不足等等。從政策層面來(lái)看，比較突出的問(wèn)題就是：發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)所需的財(cái)稅扶持政策體系不健全，相關(guān)的產(chǎn)業(yè)政策和法律法規(guī)保障體系不完善。這將會(huì)極大地阻礙政府在經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整，發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)中主導(dǎo)作用和引導(dǎo)作用的發(fā)揮，也勢(shì)必會(huì)阻礙現(xiàn)代化發(fā)展和資源節(jié)約型、環(huán)境友好型經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型建設(shè)步伐。因此，政府的當(dāng)務(wù)之急是應(yīng)該從上至下建立和完善一整套有利于資源節(jié)約以及發(fā)展低碳產(chǎn)業(yè)的環(huán)境稅收政策體系，完善相關(guān)的能源政策和環(huán)境保護(hù)法規(guī)。

（二）環(huán)境稅收制度現(xiàn)狀

與歐盟發(fā)達(dá)國(guó)家相比，我國(guó)保護(hù)環(huán)境的稅制建設(shè)還較為落后。在政策制定方面，我國(guó)缺乏綠色環(huán)保的設(shè)計(jì)理念，首先是現(xiàn)行稅制體系中沒(méi)有針對(duì)環(huán)境污染制定專門的環(huán)境保護(hù)稅種。其次，現(xiàn)有稅制的綠化程度較低，不能有效地起到環(huán)境保護(hù)的正效應(yīng)，稅制結(jié)構(gòu)、稅種的設(shè)立安排并沒(méi)有特別關(guān)注當(dāng)前環(huán)境保護(hù)的突出問(wèn)題和內(nèi)涵。目前的稅制結(jié)構(gòu)體系中與環(huán)境資源相關(guān)的稅種有資源稅、土地增值稅、消費(fèi)稅、增值稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、企業(yè)所得稅、車輛購(gòu)置稅、車船稅、耕地占用稅等，這些稅種在增加政府收入方面確實(shí)發(fā)揮了很重要的作用。但是由于稅制整體綠化不夠，高速增長(zhǎng)的經(jīng)濟(jì)和稅收收入速度未能在發(fā)展當(dāng)中起到更好地節(jié)約能源、保護(hù)環(huán)境的積極作用，反而可以這樣說(shuō)：經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)、稅收增長(zhǎng)是以高能耗、高污染為代價(jià)取得的。

由于現(xiàn)有稅制在保護(hù)環(huán)境、節(jié)約資源方面起到的作用非常有限，不適應(yīng)低碳發(fā)展的時(shí)代要求，因此進(jìn)行稅制的綠化改革是勢(shì)在必行。歐盟環(huán)境稅制改革的歷程和經(jīng)驗(yàn)是值得我們借鑒和參考的。如何借鑒歐盟已經(jīng)取得的環(huán)境稅制研究和實(shí)踐成果，發(fā)展建立具有中國(guó)特色的環(huán)境稅收理論，并建立支持低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的環(huán)境稅制，是一個(gè)非?，F(xiàn)實(shí)和緊迫的戰(zhàn)略問(wèn)題。

四、我國(guó)環(huán)境稅收制度改革的思路和內(nèi)容

（一）環(huán)境稅收制度改革的思路

經(jīng)濟(jì)發(fā)展和資源環(huán)境之間的矛盾問(wèn)題是中國(guó)經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展所面臨的不可回避的問(wèn)題，政府設(shè)計(jì)綠色稅制時(shí)要充分考慮各地區(qū)發(fā)展的過(guò)去、現(xiàn)在和將來(lái)，要具有前瞻性和整體性，應(yīng)能促進(jìn)資源的合理開(kāi)采和利用、整治污染行業(yè)和污染企業(yè)、鼓勵(lì)和促進(jìn)低碳產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。因此改革一定要能使稅收制度從宏觀上對(duì)生產(chǎn)方式產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，微觀上對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)或居民的消費(fèi)行為產(chǎn)生積極影響，促使其選擇低碳生產(chǎn)和生活方式。根據(jù)我國(guó)在低碳發(fā)展方面的要求和實(shí)際情況，并結(jié)合歐盟環(huán)境稅收方面的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，來(lái)構(gòu)建我國(guó)環(huán)境稅收體系：首先應(yīng)設(shè)計(jì)稅費(fèi)整合方案，使之一體化。其次要對(duì)現(xiàn)行稅制進(jìn)行深度改革，利用稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁方式提高資源產(chǎn)品和易污染產(chǎn)品的價(jià)格。提高生產(chǎn)者和使用者的相對(duì)成本，保持對(duì)生態(tài)環(huán)境的友好。再次要根據(jù)實(shí)際情況開(kāi)征新的環(huán)境稅種，包括專門的環(huán)境（保護(hù)）稅、碳稅等，并實(shí)行?？顚Ｓ?。另外選擇合適的稅式支出方式，鼓勵(lì)企業(yè)節(jié)能減排。

按照目前的中央、地方的分稅體制，除個(gè)別地區(qū)以外，我國(guó)稅收政策的制定需要由國(guó)家統(tǒng)一實(shí)施，中央政府首先應(yīng)從整體上制定統(tǒng)一稅制，負(fù)責(zé)全國(guó)性和跨區(qū)域性的稅收管理工作；在統(tǒng)一稅制的前提下，賦予地方政府在某些地方稅種上的自，并實(shí)行嚴(yán)格管理。地方政府可以根據(jù)本地區(qū)實(shí)際情況，在稅法允許范圍內(nèi)特別是一些地方稅種的實(shí)施中，制定一些配套稅收政策以保證改革的順利推行。為謹(jǐn)慎起見(jiàn)，可以在稅制改革中選擇一些污染比較嚴(yán)重的省份先行試點(diǎn)，取得經(jīng)驗(yàn)后再在全國(guó)推廣。

（二）環(huán)境稅收制度改革的具體內(nèi)容

1.費(fèi)稅整合。目前我國(guó)企業(yè)整體的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)已經(jīng)比較沉重。原因是企業(yè)除了負(fù)擔(dān)各種稅收以外，還要繳納名目繁多的各種政府收費(fèi)。各級(jí)政府及有關(guān)部門在稅收體系之外，還建立了獨(dú)立的收費(fèi)體系，比如環(huán)保方面的排污收費(fèi)就是其中之一，由于收費(fèi)項(xiàng)目的不規(guī)范，造成了企業(yè)整體稅費(fèi)負(fù)擔(dān)過(guò)重，并且規(guī)費(fèi)收入的使用也并未達(dá)到預(yù)期效果。如果再以環(huán)境保護(hù)的名義開(kāi)征新的稅種或者提高稅率，勢(shì)必會(huì)加重企業(yè)負(fù)擔(dān)，企業(yè)通過(guò)稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁最終又將負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)移給消費(fèi)者。如何做到在不加重社會(huì)的整體負(fù)擔(dān)的前提下，提高企業(yè)或者個(gè)人的環(huán)境使用成本呢？這就必須進(jìn)行費(fèi)稅的結(jié)構(gòu)性調(diào)整，對(duì)現(xiàn)有收費(fèi)重新歸集、處理，取締非法收費(fèi)，減少收費(fèi)項(xiàng)目，實(shí)行費(fèi)改稅，這樣可以平衡因環(huán)境稅制改革后帶來(lái)的社會(huì)整體稅負(fù)增加，以減輕企業(yè)或者個(gè)人的整體負(fù)擔(dān)。同時(shí)應(yīng)將原預(yù)算外收入納入預(yù)算，提高在環(huán)境保護(hù)方面的使用效率。

2.綠化現(xiàn)有的稅種。

（1）資源稅。從目前發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)的需要來(lái)看，資源稅的綠化應(yīng)該首先提上議事日程。為了遏制資源的過(guò)度生產(chǎn)與浪費(fèi)，提高資源的使用效率，實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的目標(biāo)，對(duì)資源稅應(yīng)進(jìn)行以下調(diào)整：①擴(kuò)大征收范圍。目前開(kāi)征了資源稅的歐盟國(guó)家一般征稅范圍都比較寬泛，而我國(guó)資源稅征稅范圍目前僅局限于原油、天然氣、原煤、各種金屬非金屬礦產(chǎn)品和鹽，因此，應(yīng)當(dāng)適時(shí)逐步擴(kuò)大資源稅的征收范圍，應(yīng)將森林資源、水資源等嚴(yán)重短缺或遭受嚴(yán)重破壞的資源納入征收范圍。②改變計(jì)征方法。資源稅偏低的單位稅額不足以影響納稅人的經(jīng)濟(jì)行為。不利于對(duì)高耗能產(chǎn)業(yè)的限制及產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化。因此，在理順資源價(jià)格體系的同時(shí)，應(yīng)該實(shí)行比例稅率，實(shí)現(xiàn)價(jià)稅聯(lián)動(dòng)。實(shí)行差別稅率，對(duì)諸如原油、天然氣等不可再生的稀缺性資源實(shí)行較高稅率，通過(guò)稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁提高資源產(chǎn)品的銷售價(jià)格，迫使企業(yè)使用節(jié)能設(shè)備或者減少資源的使用量，提高資源的使用效率。2011年11月1日開(kāi)始，原油和天然氣的資源稅實(shí)行5%～10%的從價(jià)定率計(jì)征辦法，下一步應(yīng)考慮將其他應(yīng)稅產(chǎn)品從量定額征收改為從價(jià)定率征收或從量與從價(jià)結(jié)合的方式。

（2）消費(fèi)稅。消費(fèi)稅帶有非常強(qiáng)烈的政策調(diào)控意圖，目前選擇了14類產(chǎn)品征收，其中對(duì)卷煙、酒、成品油、鞭炮焰火、木制一次性筷子、小汽車、摩托車和實(shí)木地板的征收都體現(xiàn)了保護(hù)環(huán)境和節(jié)約資源的意圖。消費(fèi)稅對(duì)生產(chǎn)者征收，通過(guò)稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁提高終端價(jià)格，影響消費(fèi)者的使用。消費(fèi)稅的綠化一方面可以擴(kuò)大征稅范圍，將一些容易給環(huán)境帶來(lái)污染的消費(fèi)品如塑料袋、電池等納入征稅范圍，另一方面將現(xiàn)有征稅產(chǎn)品進(jìn)行結(jié)構(gòu)優(yōu)化，如小汽車，2006年起按排量大小拉大了稅率差距，排量1.0升以下最低稅率為1%，排量4.0升以上最高為40%，對(duì)高能耗的大排量汽車消費(fèi)調(diào)控作用明顯，今后還可按尾氣排放量實(shí)行區(qū)別對(duì)待，如達(dá)到國(guó)Ⅳ或國(guó)Ⅴ排放標(biāo)準(zhǔn)的稅率低于國(guó)Ⅲ，混合動(dòng)力或者使用以乙醇為原料的燃料的汽車可以適當(dāng)減免稅，電動(dòng)車?yán)^續(xù)免稅。成品油中的汽油和柴油也可實(shí)行國(guó)Ⅳ標(biāo)準(zhǔn)的稅率低于國(guó)Ⅲ，以推動(dòng)清潔能源的使用。對(duì)煙酒，稅率還可以繼續(xù)提高，以實(shí)現(xiàn)控?zé)熆鼐颇康摹?duì)木制一次性筷子和實(shí)木地板則可以將現(xiàn)有5%的稅率提高至10%，以保護(hù)森林資源。

（3）城鎮(zhèn)土地使用稅和耕地占用稅。為了控制耕地的濫用和占用，我國(guó)先后開(kāi)征了城鎮(zhèn)土地使用稅和耕地占用稅。國(guó)土資源部公布的資料顯示，截至2008年12月31日，全國(guó)耕地面積為18.2574億畝，耕地持續(xù)減少，使我國(guó)糧食安全成為國(guó)家安全的隱患之一。土地資源緊張的廣東省人均耕地面積只有0.4畝，是全國(guó)人均耕地的29%，遠(yuǎn)低于聯(lián)合國(guó)糧農(nóng)組織劃定的0.8畝的警戒線。特別是2001-2005年間，由于工業(yè)的快速發(fā)展占用耕地，廣東省共減少耕地258.45萬(wàn)畝，平均每年減少51.69萬(wàn)畝。廣東糧食至今無(wú)法實(shí)現(xiàn)自給，這與廣東大力發(fā)展第二、三產(chǎn)業(yè)密切相關(guān)，同時(shí)也與廣東耕地面積太少，農(nóng)民無(wú)田可種有直接的關(guān)系。因此，作為地方稅種改革，城鎮(zhèn)土地使用稅和耕地占用稅可以擴(kuò)大征收范圍，并適當(dāng)提高稅率，以合理利用土地，盡量保護(hù)已經(jīng)日漸稀缺的耕地資源。

（4）車輛購(gòu)置稅和車船稅。車輛購(gòu)置稅類似意大利的機(jī)動(dòng)車銷售稅，是在車輛上牌環(huán)節(jié)按照車輛價(jià)格的一定比例征收的，屬于中央固定收入，車船稅是一個(gè)地方稅種，類似于歐盟國(guó)家的年機(jī)動(dòng)車稅，主要對(duì)機(jī)動(dòng)車船征收，實(shí)行幅度定額稅率。經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展使得我國(guó)機(jī)動(dòng)車數(shù)量呈爆炸性增長(zhǎng)，根據(jù)公安部交通管理局的資料，截至2011年11月，全國(guó)機(jī)動(dòng)車保有量達(dá)2.23億輛，汽車保有量達(dá)1.04億輛。機(jī)動(dòng)車的快速增長(zhǎng)一方面使我們的生活變得更加方便和快捷，另一方面卻使得城市環(huán)境質(zhì)量越來(lái)越差，特別是交通擁堵和大氣污染狀況越來(lái)越嚴(yán)重。汽車產(chǎn)業(yè)是我國(guó)的支柱產(chǎn)業(yè)，一方面要發(fā)展，另一方面要盡量減少產(chǎn)業(yè)發(fā)展所帶來(lái)的負(fù)面影響。所以這兩個(gè)稅種應(yīng)該充分發(fā)揮其調(diào)節(jié)作用。建議改革現(xiàn)有車輛購(gòu)置稅，實(shí)施差別稅率，以排氣量作為依據(jù)，節(jié)能和小排量的車輛購(gòu)置稅可以在現(xiàn)行10%稅率的基礎(chǔ)上適當(dāng)減低，如減為5%，而高耗能或超過(guò)3.0以上的大排量的機(jī)動(dòng)車可以參照消費(fèi)稅大幅度提高征收標(biāo)準(zhǔn)，如增加為20%的稅率等。從2012年開(kāi)始，車船稅已經(jīng)大幅度提高征收標(biāo)準(zhǔn)，同時(shí)根據(jù)排量來(lái)區(qū)別不同的稅額。對(duì)于機(jī)動(dòng)車較多的地區(qū)，可以盡量選擇最高幅度來(lái)征收，這樣大幅提高車輛的使用成本，同時(shí)應(yīng)拿出部分增加的收入作為治理空氣污染的專項(xiàng)資金，實(shí)行?？顚Ｓ?。

（5）城市維護(hù)建設(shè)稅。城市維護(hù)建設(shè)稅是一個(gè)?？顚Ｓ玫亩惙N，以納稅人實(shí)際繳納的增值稅、消費(fèi)稅和營(yíng)業(yè)稅為計(jì)稅依據(jù)，附加征收，目的是為城市建設(shè)提供資金來(lái)源，按區(qū)域?qū)嵭胁顒e稅率，是一個(gè)地方稅種。城建稅今后的改革方向是：為了盡早實(shí)現(xiàn)城鎮(zhèn)化目標(biāo)，籌集更多的資金來(lái)加快鄉(xiāng)鎮(zhèn)公共基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)，今后應(yīng)將城建稅的征稅范圍擴(kuò)大到鄉(xiāng)鎮(zhèn)，并統(tǒng)一稅率，目前市區(qū)為7%，縣城和鎮(zhèn)為5%，其他地區(qū)為1%，可統(tǒng)一提高至7%。

（6）固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅。已于2000年暫停征收的固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅的原來(lái)主要目的是為了控制投資過(guò)熱，今后可以考慮在污染較為嚴(yán)重的地區(qū)恢復(fù)征收，專門針對(duì)高能耗、高污染、高排放的新增企業(yè)或者行業(yè)征收，以限制高污染產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。

3.選擇合適的稅式支出方式。

稅式支出。是指國(guó)家給予一些特定納稅人或課稅對(duì)象的稅收優(yōu)惠，以起到稅收激勵(lì)或照顧的作用，因此所導(dǎo)致的國(guó)家財(cái)政收入的減少、放棄或讓與就構(gòu)成了財(cái)政上的稅式支出。稅式支出體現(xiàn)了直接政策導(dǎo)向，可以用來(lái)作為鼓勵(lì)企業(yè)低碳生產(chǎn)、保護(hù)環(huán)境、合理利用資源的手段。在原有的稅收優(yōu)惠基礎(chǔ)上，還可以進(jìn)一步加大優(yōu)惠力度。

（1）直接稅。2008年頒布的企業(yè)所得稅法，規(guī)定了環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得實(shí)行3免3減半的優(yōu)惠，綜合利用資源的收入可以減按90%計(jì)稅。今后可以借鑒德國(guó)和荷蘭經(jīng)驗(yàn)。加大稅收優(yōu)惠力度：比如對(duì)于企業(yè)的固定資產(chǎn)投資，如果是用于治理污染和保護(hù)環(huán)境方面的，可采用縮短折舊年限、采用年數(shù)總和法或者雙倍余額遞減法來(lái)加速折舊：環(huán)保和治污方面的技術(shù)改造費(fèi)用、購(gòu)入的無(wú)形資產(chǎn)、研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用等允許稅前一次性列支并加計(jì)扣除；對(duì)于投資開(kāi)發(fā)荒山、荒地、荒漠的企業(yè)，給予減稅或者免稅優(yōu)惠；對(duì)企業(yè)進(jìn)行環(huán)保和治污方面的捐贈(zèng)，可以全額稅前扣除；對(duì)環(huán)?？蒲谐晒霓D(zhuǎn)讓減征或免征所得稅。而對(duì)于個(gè)人在環(huán)保和治污方面獲得的所得可以免征個(gè)人所得稅。

（2）間接稅。企業(yè)普遍繳納增值稅或者營(yíng)業(yè)稅，目前流轉(zhuǎn)稅在資源綜合利用、再生資源、鼓勵(lì)節(jié)能減排等方面有一些優(yōu)惠政策，今后可以繼續(xù)加大這方面的政策傾斜：比如擴(kuò)大優(yōu)惠企業(yè)和優(yōu)惠產(chǎn)品的范圍，對(duì)專門從事環(huán)境保護(hù)和污染治理的企業(yè)、利用“三廢”為主要原料進(jìn)行生產(chǎn)的企業(yè)可免征增值稅和營(yíng)業(yè)稅，或者實(shí)行即征即退政策，對(duì)于銷售通過(guò)環(huán)保節(jié)能認(rèn)定的產(chǎn)品可以免征或者減征增值稅。

4.開(kāi)征新的環(huán)境稅稅種。

治理污染和保護(hù)環(huán)境需要政府的資金投入，目前政府在環(huán)保投入方面。資金相對(duì)不足，這也在很大程度上制約了環(huán)保事業(yè)的發(fā)展，可以借鑒發(fā)達(dá)國(guó)家經(jīng)驗(yàn)，選擇在適當(dāng)?shù)臅r(shí)機(jī)開(kāi)征專門的環(huán)境稅稅種，并對(duì)籌措到的資金實(shí)行?？顚Ｓ?。

（1）環(huán)境稅。很多發(fā)達(dá)國(guó)家已經(jīng)針對(duì)污染環(huán)境的行為、產(chǎn)品和原材料開(kāi)征了專門的環(huán)境稅，我國(guó)也可借鑒發(fā)達(dá)國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)開(kāi)征此類稅收，該稅種現(xiàn)階段可以選擇污染類產(chǎn)品征收，征收環(huán)節(jié)可以選擇在流通環(huán)節(jié)，根據(jù)我國(guó)的實(shí)際情況可選擇在零售環(huán)節(jié)實(shí)行價(jià)外課征，在銷售發(fā)票上分列價(jià)稅，使負(fù)稅人消費(fèi)者一目了然。開(kāi)征初期，課征范圍不宜太寬，稅率不宜過(guò)高。

（2）二氧化碳和二氧化硫稅。二氧化碳稅是指針對(duì)二氧化碳排放所征收的稅。目前很多歐盟國(guó)家開(kāi)征了二氧化碳稅，其目的是為了保護(hù)環(huán)境，希望通過(guò)削減二氧化碳排放來(lái)減緩全球變暖。作為碳排放大國(guó)，我國(guó)開(kāi)征二氧化碳稅能很好地彌補(bǔ)現(xiàn)行消費(fèi)稅的不足，能促進(jìn)能源結(jié)構(gòu)合理調(diào)整，最大限度地減少各種污染物排放，是解決我國(guó)目前面臨的能源環(huán)境問(wèn)題、實(shí)現(xiàn)低碳發(fā)展比較理想的政策手段。對(duì)于重度污染物二氧化硫，我國(guó)也可借鑒歐盟經(jīng)驗(yàn)，針對(duì)排放此類氣體的企業(yè)開(kāi)征二氧化硫稅。

（3）水污染稅和廢物污染稅。目前發(fā)達(dá)國(guó)家基本上都開(kāi)征了水污染稅，針對(duì)日趨嚴(yán)重的排污問(wèn)題，我國(guó)可試行開(kāi)征污染稅以代替排污費(fèi)，以排放單位和個(gè)人為納稅人，對(duì)其排放的廢水、廢渣等污染物課征。借鑒發(fā)達(dá)國(guó)家經(jīng)驗(yàn)，針對(duì)企業(yè)和個(gè)人可實(shí)行不同的征收辦法區(qū)別：對(duì)企業(yè)排放的污染物，按實(shí)際排放量采用定額稅率征收。實(shí)際排放量如果不能確定，則可根據(jù)產(chǎn)量等相關(guān)指標(biāo)測(cè)算其排放量。對(duì)居民則以其排放的生活廢水作為主要征稅對(duì)象，以居民用水量為計(jì)稅依據(jù)，實(shí)行從量定額課征。

上述三種環(huán)境稅收比較適合選擇污染比較嚴(yán)重的省市作為試點(diǎn)，從重點(diǎn)污染地區(qū)和污染行業(yè)人手，積極嘗試，待取得經(jīng)驗(yàn)、條件成熟后再擴(kuò)大征收范圍和征收地區(qū)。將來(lái)在必要的時(shí)候還可以學(xué)習(xí)德國(guó)、挪威、法國(guó)、荷蘭、意大利開(kāi)征垃圾稅，效仿荷蘭、德國(guó)開(kāi)征噪音稅，借鑒挪威、瑞典、比利時(shí)和芬蘭的經(jīng)驗(yàn)開(kāi)征農(nóng)業(yè)污染稅。

另外，歐盟國(guó)家環(huán)境稅收入一般是?？顚Ｓ?，如法國(guó)，95%以上的環(huán)境稅相關(guān)收入都實(shí)現(xiàn)了專款專用（梁本凡，2002）。結(jié)合國(guó)外經(jīng)驗(yàn)和我國(guó)實(shí)際國(guó)情，我國(guó)新開(kāi)征的二氧化碳稅、污染稅等環(huán)境稅收入也應(yīng)該如同城市維護(hù)建設(shè)稅一樣實(shí)現(xiàn)?？顚Ｓ?。應(yīng)避免以保護(hù)環(huán)境為名，增加稅負(fù)后，稅款卻用于其他方面。只有將環(huán)境稅款全部用于環(huán)境保護(hù)的公共支出方面，才能真正發(fā)揮環(huán)境稅的調(diào)節(jié)作用。

（王政電子郵箱：）

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篇10

一、國(guó)際上對(duì)環(huán)境稅收制度的認(rèn)識(shí)和發(fā)展

上世紀(jì)60年代,由于工業(yè)化的迅猛發(fā)展,許多國(guó)家發(fā)生了一系列重大環(huán)境污染事件,人類面臨著日益嚴(yán)重的、累積性的環(huán)境污染問(wèn)題,使生存和發(fā)展都受到了嚴(yán)重威脅。加強(qiáng)環(huán)境保護(hù),以稅收強(qiáng)制手段控制全球環(huán)境退化度問(wèn)題,已成為世界經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展研究的核心問(wèn)題。1972年,聯(lián)合國(guó)環(huán)境規(guī)劃署在斯德哥爾摩召開(kāi)了人類環(huán)境會(huì)議,第一次提出了發(fā)展與環(huán)境問(wèn)題,并通過(guò)了《人類環(huán)境宣言》。1987年,世界環(huán)境與發(fā)展委員會(huì)發(fā)表了《我們共同的未來(lái)》的報(bào)告,使關(guān)注環(huán)境保護(hù)問(wèn)題的可持續(xù)發(fā)展準(zhǔn)則得以公認(rèn)。隨著全球經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展“自然資源等財(cái)富在代內(nèi)和代際的公平分配”理論的確立,為解決全球資源短缺、環(huán)境污染嚴(yán)重的環(huán)境退化問(wèn)題,經(jīng)濟(jì)學(xué)家庇古率先提出的“政府利用宏觀稅收調(diào)節(jié)環(huán)境污染行為”的環(huán)境稅收思想,是綠色環(huán)境稅收得以產(chǎn)生的思想理論基礎(chǔ)。

據(jù)經(jīng)合組織的一份報(bào)告顯示,美國(guó)對(duì)損害臭氧層的化學(xué)品征收的消費(fèi)稅大大減少了在泡沫制品中對(duì)氟里昂的使用,汽油稅則鼓勵(lì)了廣大消費(fèi)者使用節(jié)能型汽車,減少了汽車廢棄物的排放。二十世紀(jì)九十年代,雖然美國(guó)汽車使用量增加,但其二氧化碳的排放量卻比70年代減少了99%,而且空氣中的一氧化碳減少了97%,二氧化硫減少了42%,懸浮顆粒物減少了70%。通過(guò)實(shí)施環(huán)境稅收和其他努力,美國(guó)確實(shí)已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了環(huán)境狀況的根本好轉(zhuǎn),環(huán)境質(zhì)量明顯提高。因此,人們把以環(huán)境保護(hù)為目的而采取的各種稅收措施形象地稱為“綠色稅收”。

二、我國(guó)環(huán)境稅收的現(xiàn)狀及不足

我國(guó)現(xiàn)行的一些有關(guān)環(huán)境保護(hù)的稅收政策與措施,主要是為鼓勵(lì)企業(yè)有效利用資源和綜合回收“廢棄物”而制定的。雖然也有助于環(huán)境保護(hù),但更主要的還是出于經(jīng)濟(jì)目的。這些措施包括:對(duì)“三廢”企業(yè)的稅收減免;對(duì)節(jié)能、治污等環(huán)保技術(shù)和環(huán)保投資的稅收優(yōu)惠;限制污染產(chǎn)品和污染項(xiàng)目的稅收措施;促進(jìn)自然資源有效利用的稅收優(yōu)惠等。如1994年稅制改革后設(shè)立的23個(gè)稅種中的消費(fèi)稅、資源稅、車船稅、固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅等稅種與生態(tài)環(huán)境有關(guān)。但是,與經(jīng)濟(jì)發(fā)展的速度相比,我國(guó)的稅制嚴(yán)重滯后環(huán)境保護(hù)的需要,存在明顯的不足。主要表現(xiàn)在:

(一)未形成環(huán)境稅收制度

現(xiàn)行稅制沒(méi)有就環(huán)境污染行為和導(dǎo)致環(huán)境污染的產(chǎn)品征收特定的污染稅。目前國(guó)家治理環(huán)境污染,主要是采取對(duì)排放污染物的生產(chǎn)單位征收排污費(fèi)和生態(tài)環(huán)境恢復(fù)費(fèi),這種方式缺乏稅收的強(qiáng)制性和穩(wěn)定性,環(huán)保成果難以鞏固和擴(kuò)大。

(二)是各稅種自成體系,相對(duì)獨(dú)立

現(xiàn)行稅制中對(duì)土地課征的稅種有城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅、耕地占用稅等,各稅種自成體系,相對(duì)獨(dú)立。一方面稅種多,計(jì)算復(fù)雜,給征納雙方帶來(lái)許多麻煩;另一方面稅制內(nèi)外有別,不利于經(jīng)濟(jì)主體在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下公平競(jìng)爭(zhēng)。

(三)是稅收優(yōu)惠形式單一

我國(guó)稅制中對(duì)環(huán)保產(chǎn)業(yè)的稅收優(yōu)惠項(xiàng)目較少,且不成體系。主要是涉及增值稅、消費(fèi)稅和所得稅中減免項(xiàng)目。

三、建立我國(guó)環(huán)境稅收制度應(yīng)遵循的基本原則

建立環(huán)境稅收制度,既符合我國(guó)環(huán)境政策目標(biāo)和以人為本的科學(xué)發(fā)展觀,又能通過(guò)征稅為治理污染提供所需資金,并減少污染造成的損失,因此,建立我國(guó)環(huán)境稅收制度是十分必要的。其應(yīng)遵循的基本原則是:

(一)堅(jiān)持以國(guó)情為本的原則。建立并完善我國(guó)的環(huán)保稅制,當(dāng)然要借鑒國(guó)外的成功經(jīng)驗(yàn),但應(yīng)以我國(guó)的基本國(guó)情為本,建立適合自身發(fā)展的環(huán)保稅制,而不能盲目照抄照搬他國(guó)做法。

(二)堅(jiān)持公平與效率相協(xié)調(diào)的原則。環(huán)境保護(hù)稅應(yīng)該體現(xiàn)出“誰(shuí)污染誰(shuí)治理”的原則,對(duì)造成環(huán)境污染,破壞生態(tài)平衡的企業(yè)和個(gè)人征稅。同時(shí),環(huán)保稅應(yīng)在生產(chǎn)者與消費(fèi)者之間進(jìn)行合理、有效的分配,以提高效率,更好地治理環(huán)境。

(三)堅(jiān)持依法征收的原則。在以前與環(huán)保相關(guān)的稅收征收上,經(jīng)常出現(xiàn)“人情稅”和地方保護(hù)主義的干擾。在新環(huán)保稅制中,應(yīng)體現(xiàn)對(duì)破壞環(huán)境的企業(yè)和個(gè)人必須依法征收的原則。

(四)堅(jiān)持專款專用的原則。稅款專用是環(huán)保稅充分發(fā)揮作用的一個(gè)重要條件。

四、我國(guó)環(huán)境稅的構(gòu)想

我國(guó)建立環(huán)境稅的基本思路是:在進(jìn)一步完善現(xiàn)行保護(hù)環(huán)境和資源的稅收措施的基礎(chǔ)上,盡快開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅,使其成為“綠色稅收”制度的主體稅種,從而構(gòu)建起一套科學(xué)完整的“綠色稅收”制度。

(一)環(huán)境稅的征稅對(duì)象

環(huán)境稅的課征對(duì)象應(yīng)是污染環(huán)境的行為和在消費(fèi)過(guò)程中造成環(huán)境污染的產(chǎn)品,即帶來(lái)環(huán)境污染的所有行為和因消費(fèi)而造成環(huán)境污染的所有消費(fèi)品均應(yīng)納入課征范圍。但從國(guó)外環(huán)境稅征稅經(jīng)驗(yàn)來(lái)看,我們應(yīng)采取循序漸進(jìn)的辦法,先從重點(diǎn)污染源和易于征管的課征對(duì)象入手,待條件成熟后再擴(kuò)大征收范圍。鑒于目前我國(guó)最大的環(huán)境問(wèn)題是水污染、大氣污染(以二氧化硫?yàn)橹?、工業(yè)固體廢物污染和城市生活垃圾污染,所以當(dāng)前我國(guó)環(huán)境稅的征稅對(duì)象應(yīng)該主要確定為排放廢水、廢氣、廢渣、工業(yè)及生活垃圾的行為。在征稅對(duì)象下可以正列舉水污染、二氧化硫、燃料和垃圾四個(gè)稅目。

(二)環(huán)境稅的納稅人

根據(jù)前面對(duì)征稅對(duì)象的界定,環(huán)境稅的納稅人應(yīng)該是排放廢水、廢氣、廢渣、工業(yè)及生活垃圾的單位和個(gè)人。但是為了減少環(huán)境稅對(duì)微觀主體的影響,保證環(huán)境稅的順利征收,在當(dāng)前可將納稅人確定為有上述行為的企業(yè)和企業(yè)性單位,對(duì)居民個(gè)人和行政事業(yè)單位暫不征收。其中,水污染稅目的納稅人是在我國(guó)境內(nèi)排放各種工業(yè)廢水的企業(yè)或企業(yè)性單位;二氧化硫稅目的納稅人是在我國(guó)境內(nèi)排放二氧化硫氣體的企業(yè)或企業(yè)性單位;燃料稅目的納稅人是在我國(guó)境內(nèi)從事生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口應(yīng)稅燃料的企業(yè)或企業(yè)性單位;垃圾稅目的納稅人是在我國(guó)境內(nèi)排放各種工業(yè)固體廢物和從事生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口應(yīng)稅垃圾的企業(yè)或企業(yè)性單位。

(三)環(huán)境稅的計(jì)稅依據(jù)

從理論上講,環(huán)境稅的計(jì)稅依據(jù)可以是污染排放量、污染產(chǎn)品的生產(chǎn)產(chǎn)量和生產(chǎn)要素或消費(fèi)品中所包含的污染物數(shù)量。但是由于生產(chǎn)要素或消費(fèi)品中所包含的污染物與污染排放未必存在因果關(guān)系,而且數(shù)量難以確定。因此選擇污染物的排放量或污染產(chǎn)品的銷售額為計(jì)稅依據(jù)更為科學(xué),也便于實(shí)際操作。具體來(lái)說(shuō)對(duì)排污行為征稅的,以工業(yè)廢水、二氧化硫、工業(yè)固體廢物的排放量為計(jì)稅依據(jù);對(duì)污染性產(chǎn)品征稅的,以污染產(chǎn)品的銷售額為計(jì)稅依據(jù)。

(四)環(huán)境稅的稅率

由于征收環(huán)境稅的目的在于通過(guò)企業(yè)外部成本內(nèi)在化促進(jìn)環(huán)境質(zhì)量的改善,故在設(shè)計(jì)稅率時(shí)應(yīng)考慮污染所造成的社會(huì)成本。理論上說(shuō),最適稅率應(yīng)等于最適資源配置下每單位污染物造成的邊際損害成本。但實(shí)際操作很難,稅率高低應(yīng)適中,稅率過(guò)高會(huì)加重企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān),過(guò)輕又不足以引導(dǎo)納稅人減少污染行為。同時(shí),稅率不必追求全國(guó)高度統(tǒng)一,應(yīng)該允許各地區(qū)在一定的范圍內(nèi)適當(dāng)調(diào)整。稅率形式可采用定額稅率,將稅收負(fù)擔(dān)與污染數(shù)量直接聯(lián)系起來(lái),體現(xiàn)“誰(shuí)污染誰(shuí)繳稅,誰(shuí)污染多誰(shuí)多繳稅”的公平原則。此外,還應(yīng)考慮差別因素,對(duì)那些高耗能、高污染、高排放的破壞性強(qiáng)的行為給予較高的稅率。

(五)環(huán)境稅的征收管理

環(huán)境問(wèn)題有地方性的,又有全國(guó)性和跨區(qū)域性的。因此環(huán)境稅種既不應(yīng)完全劃歸中央,也不應(yīng)完全劃歸地方。對(duì)于污染范圍在一定區(qū)域內(nèi)而征收的稅,可由中央統(tǒng)一立法,由地方負(fù)責(zé)征收管理,資金支配權(quán)也歸地方。對(duì)于專門開(kāi)征的環(huán)境保護(hù)稅,則應(yīng)劃為中央稅或中央與地方共享稅,主要由中央在全國(guó)范圍內(nèi)調(diào)劑使用,平衡各地生態(tài)環(huán)境改善的進(jìn)程。

環(huán)境稅的征管機(jī)關(guān)應(yīng)是稅務(wù)機(jī)關(guān),這是因?yàn)榄h(huán)境稅從根本上說(shuō)是一種稅,符合稅收的本質(zhì)屬性。當(dāng)然,由于環(huán)境稅的特殊性,稅務(wù)機(jī)關(guān)與環(huán)境部門密切配合制定政策時(shí),應(yīng)認(rèn)真考慮環(huán)保部門的合理建議,使稅收手段與環(huán)境部門的規(guī)章制度協(xié)調(diào)發(fā)揮作用。

五、與其他手段之間的配套實(shí)施

征收環(huán)境稅是加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)的有效手段,但并不是惟一的手段,只有與其他手段相互協(xié)調(diào)配合,才能實(shí)現(xiàn)最佳的環(huán)境目標(biāo)。

(一)稅收手段與管制手段的配合

管制手段不應(yīng)因?yàn)榻?jīng)濟(jì)手段而完全被取代,在一定條件下,它本身具有一定的優(yōu)勢(shì)。稅收的應(yīng)用應(yīng)與管制的連續(xù)使用或加強(qiáng)結(jié)合起來(lái),這一點(diǎn)已日益得到人們的認(rèn)同。

(二)稅收手段與其他經(jīng)濟(jì)手段的配合

我國(guó)應(yīng)借鑒西方各國(guó)的環(huán)境稅制中普遍包括了與環(huán)境有關(guān)的各種專項(xiàng)收費(fèi)和使用費(fèi)。其原因是“費(fèi)”簡(jiǎn)便易行,且較為靈活,同時(shí)符合“污染者付費(fèi)”原則,特別是當(dāng)隨著污染程度的變化需要不斷地對(duì)征收標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行調(diào)整時(shí),采用收費(fèi)措施更適宜。此外,押金制度也為西方各國(guó)所廣泛使用。

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