導(dǎo)語(yǔ)：如何才能寫好一篇企業(yè)所得稅法實(shí)施條例，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

悠悠十三載，漫漫合并路。自1994年的醞釀工作開始至2019年3月16日通過(guò)《企業(yè)所得稅法》(以下簡(jiǎn)稱新稅法)，我國(guó)內(nèi)、外資企業(yè)所得稅制度的合并宣告完成，這是我國(guó)在構(gòu)建社會(huì)主義和諧社會(huì)進(jìn)程中的一項(xiàng)制度創(chuàng)新。新制度優(yōu)越性的發(fā)揮有賴于有效地貫徹實(shí)施。日前，與新稅法配套的《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》(以下簡(jiǎn)稱《實(shí)施條例》)在社會(huì)各界的殷殷企盼中出臺(tái)了。為使廣大納稅人與稅務(wù)人員能夠更好地理解與貫徹《實(shí)施條例》精神，本報(bào)記者就《實(shí)施條例》中的若干問(wèn)題采訪了國(guó)家稅務(wù)總局有關(guān)負(fù)責(zé)人。

國(guó)家稅務(wù)總局有關(guān)負(fù)責(zé)人表示，《實(shí)施條例》的起草，主要遵循了合法規(guī)范、結(jié)合實(shí)際、接軌國(guó)際、嚴(yán)謹(jǐn)具體、便于操作等原則。在符合稅法規(guī)定原意的前提下，將現(xiàn)行有效的企業(yè)所得稅政策內(nèi)容納入《實(shí)施條例》，體現(xiàn)政策的連續(xù)性。《實(shí)施條例》還結(jié)合經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、經(jīng)濟(jì)制度發(fā)展的新情況，對(duì)稅法條款進(jìn)行細(xì)化，體現(xiàn)政策的科學(xué)性。此外，《實(shí)施條例》的起草還借鑒了國(guó)際通行所得稅政策的處理辦法和國(guó)際稅制改革的新經(jīng)驗(yàn)，體現(xiàn)了國(guó)際慣例和政策的前瞻性。

據(jù)有關(guān)負(fù)責(zé)人介紹，《實(shí)施條例》共有8章133條，主要細(xì)化了企業(yè)所得稅法的有關(guān)規(guī)定。對(duì)其中一些關(guān)鍵性政策的設(shè)計(jì)思路，有關(guān)負(fù)責(zé)人進(jìn)行了詳細(xì)解答。

實(shí)際管理機(jī)構(gòu)界定旨在保護(hù)稅收權(quán)益

借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，新稅法明確實(shí)行法人所得稅制度，并采用了規(guī)范的居民企業(yè)和非居民企業(yè)的概念。

法人所得稅制下的納稅人認(rèn)定的關(guān)鍵是著重把握居民企業(yè)和非居民企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)。新稅法采用注冊(cè)地和實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地的雙重標(biāo)準(zhǔn)來(lái)判斷居民企業(yè)和非居民企業(yè)。注冊(cè)地較易理解和掌握，實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地的判斷則較難理解?！秾?shí)施條例》中對(duì)實(shí)際管理機(jī)構(gòu)是如何界定的?相關(guān)的考慮是什么?

有關(guān)負(fù)責(zé)人表示，從國(guó)際上來(lái)看，特別近十幾年的國(guó)際實(shí)踐看，實(shí)際管理機(jī)構(gòu)一般是指對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)施日常管理的地點(diǎn)，但在法律層面，也包括作出重要經(jīng)營(yíng)決策的地點(diǎn)。在處理方式上，稅法中一般只作出原則性規(guī)定或不規(guī)定，然后逐步通過(guò)案例判定形成具體標(biāo)準(zhǔn)。為維護(hù)國(guó)家稅收主權(quán)，防止納稅人通過(guò)一些主觀安排逃避納稅義務(wù)，《實(shí)施條例》采取了適當(dāng)擴(kuò)展實(shí)際管理機(jī)構(gòu)范圍的做法，將其規(guī)定為：對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、人員、賬務(wù)、財(cái)產(chǎn)等實(shí)施實(shí)質(zhì)性全面管理和控制的機(jī)構(gòu)。這樣有利于今后根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況作出判斷，能更好地保護(hù)我國(guó)的稅收權(quán)益，具體的判斷標(biāo)準(zhǔn)，可根據(jù)征管實(shí)踐由部門規(guī)章去解決。

納入預(yù)算的財(cái)政撥款為不征稅收入

新稅法在收入總額的規(guī)定中新增加了不征稅收入的概念，財(cái)政撥款等三項(xiàng)收入為不征稅收入，企業(yè)收到的各種財(cái)政補(bǔ)貼是否屬于財(cái)政撥款的范疇呢?《實(shí)施條例》對(duì)此是如何規(guī)定的?

有關(guān)負(fù)責(zé)人表示，《實(shí)施條例》將稅法規(guī)定的不征稅收入之中的財(cái)政撥款界定為：各級(jí)政府對(duì)納入預(yù)算管理的事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體等組織撥付的財(cái)政資金，但國(guó)務(wù)院和國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。這就在一般意義上排除了各級(jí)政府對(duì)企業(yè)撥付的各種價(jià)格補(bǔ)貼、稅收返還等財(cái)政性資金，相當(dāng)于采用了較窄口徑的財(cái)政撥款定義。之所以這樣規(guī)定，主要考慮：一是，企業(yè)取得的財(cái)政補(bǔ)貼形式多種多樣，既有減免的流轉(zhuǎn)稅，也有給予企業(yè)從事特定事項(xiàng)的財(cái)政補(bǔ)貼，都導(dǎo)致企業(yè)凈資產(chǎn)增加和經(jīng)濟(jì)利益流入，予以征稅符合立法精神;二是，當(dāng)前個(gè)別地方政府片面為了招商引資，采取各種財(cái)政補(bǔ)貼等變相減免稅形式給予企業(yè)優(yōu)惠，侵蝕了國(guó)家稅收，對(duì)企業(yè)從政府取得的財(cái)政補(bǔ)貼收入征稅，有利于加強(qiáng)財(cái)政補(bǔ)貼收入和減免稅的規(guī)范管理;三是，按照現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，財(cái)政補(bǔ)貼給企業(yè)的收入，在會(huì)計(jì)上作為政府補(bǔ)助，列作企業(yè)的營(yíng)業(yè)外收入，稅收在此問(wèn)題上應(yīng)與會(huì)計(jì)制度一致。

合理工資薪金才能稅前扣除

新稅法對(duì)企業(yè)實(shí)際發(fā)生的各項(xiàng)支出作出了統(tǒng)一規(guī)范，規(guī)定對(duì)企業(yè)發(fā)生的真實(shí)合理的成本費(fèi)用支出予以稅前據(jù)實(shí)扣除。《實(shí)施條例》對(duì)具體各項(xiàng)稅前扣除的項(xiàng)目及標(biāo)準(zhǔn)予以了明確。

有關(guān)負(fù)責(zé)人表示，關(guān)于工資稅前扣除，《實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)合理的工資、薪金予以據(jù)實(shí)扣除，這意味著取消實(shí)行多年的內(nèi)資企業(yè)計(jì)稅工資制度，切實(shí)減輕了內(nèi)資企業(yè)的負(fù)擔(dān)。但允許據(jù)實(shí)扣除的工資、薪金必須是合理的，對(duì)明顯不合理的工資、薪金，則不予扣除。對(duì)一般雇員而言，企業(yè)按市場(chǎng)原則所支付的報(bào)酬應(yīng)該認(rèn)為是合理的，但也可能出現(xiàn)一些特殊情況，如在企業(yè)內(nèi)任職的股東及與其有密切關(guān)系的親屬通過(guò)多發(fā)工資變相分配股利的，或者國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)管理層的工資違反國(guó)有資產(chǎn)管理部門的規(guī)定變相提高的，這些復(fù)雜多樣的工資、薪金情況都將對(duì)企業(yè)所得稅的稅基產(chǎn)生侵蝕，因此，從加強(qiáng)稅基管理的角度出發(fā)，《實(shí)施條例》在工資、薪金之前加上了合理的的限定。有關(guān)負(fù)責(zé)人透露，今后，國(guó)家稅務(wù)總局將通過(guò)制定與《實(shí)施條例》配套的《工資扣除管理辦法》對(duì)合理的進(jìn)行明確。

業(yè)務(wù)招待費(fèi)按發(fā)生額60%的比例、最高不超過(guò)當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入的5扣除

《實(shí)施條例》規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過(guò)當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入的5。這一規(guī)定是出于何種考慮?

有關(guān)負(fù)責(zé)人表示，業(yè)務(wù)招待費(fèi)是由商業(yè)招待和個(gè)人消費(fèi)混合而成的，其中個(gè)人消費(fèi)的部分屬于非經(jīng)營(yíng)性支出，不應(yīng)該稅前扣除。因此，就需要對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)進(jìn)行一定的比例限制。但商業(yè)招待和個(gè)人消費(fèi)之間通常是難以劃分的，國(guó)際上的處理辦法一般是在二者之間人為規(guī)定一個(gè)劃分比例，比如意大利，業(yè)務(wù)招待費(fèi)的30%屬于商業(yè)招待可在稅前扣除，加拿大為80%，美國(guó)、新西蘭為50%.借鑒國(guó)際做法，結(jié)合現(xiàn)行按銷售收入比例限制扣除的經(jīng)驗(yàn)，根據(jù)有關(guān)專家學(xué)者從嚴(yán)掌握的意見，我們采取了兩者結(jié)合的措施，將業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除比例規(guī)定為發(fā)生額的60%，同時(shí)規(guī)定最高不得超過(guò)當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入的5。

廣告宣傳費(fèi)按銷售收入的15%扣除，當(dāng)年未扣除部分結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除

篇2

【關(guān)鍵詞】小企業(yè) 小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 企業(yè)所得稅 企業(yè)所得稅法 納稅調(diào)整

小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第七十一條規(guī)定，“小企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)所得稅法規(guī)定計(jì)算的當(dāng)期應(yīng)納稅額，確認(rèn)所得稅費(fèi)用。小企業(yè)應(yīng)當(dāng)在利潤(rùn)總額的基礎(chǔ)上，按照企業(yè)所得稅法規(guī)定進(jìn)行納稅調(diào)整，計(jì)算出當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，按照應(yīng)納稅所得額與適用所得稅稅率為基礎(chǔ)計(jì)算確定當(dāng)期應(yīng)納稅額?！蹦敲矗∑髽I(yè)納稅申報(bào)時(shí)，如何進(jìn)行納稅調(diào)整呢？我們認(rèn)為，作為會(huì)計(jì)納稅申報(bào)人員應(yīng)從所得稅的計(jì)算、納稅調(diào)整內(nèi)容、納稅調(diào)整方式及納稅調(diào)整時(shí)間等諸方面掌握清楚，以期做好納稅申報(bào)工作。為此，本文擬對(duì)此談一點(diǎn)粗淺之見。

一、所得稅的計(jì)算

（一）所得稅的計(jì)算原則

小企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)所得稅法規(guī)定計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納所得稅，確認(rèn)所得稅費(fèi)用。其所得稅計(jì)算原則在于兩個(gè)方面：一是，小企業(yè)所得稅的計(jì)算依據(jù)是企業(yè)所得稅法而不是小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。一句話，小企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)所得稅法的第二十二條和企業(yè)所得稅法實(shí)施條例的第七十六條的規(guī)定計(jì)算當(dāng)期所得稅費(fèi)用。二是，小企業(yè)計(jì)算的應(yīng)納所得稅額即為所得稅費(fèi)用，小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，執(zhí)行小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的小企業(yè)按應(yīng)付稅款法計(jì)算繳納所得稅。因此，小企業(yè)利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用存在與企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表中應(yīng)納所得稅之間的直觀等額勾稽關(guān)系。即“所得稅費(fèi)用”科目的發(fā)生額與“應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳所得稅”科目的發(fā)生額相同。

（二）所得稅的計(jì)算方法

小企業(yè)應(yīng)當(dāng)在利潤(rùn)總額的基礎(chǔ)上，按照企業(yè)所得稅法規(guī)定進(jìn)行納稅調(diào)整，計(jì)算出當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，以應(yīng)納稅所得額與適用所得稅稅率為基礎(chǔ)計(jì)算確定當(dāng)期應(yīng)納稅額。其計(jì)算公式如下：

應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×適用所得稅稅率—減免稅額—抵免稅額

其中，

應(yīng)納稅所得額=收入總額—不征稅收入—免稅收入—扣除額—允許彌補(bǔ)的以前年度虧損

根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表》的要求，小企業(yè)的應(yīng)納稅所得額的計(jì)算公式通常可表示如下：

應(yīng)納稅所得額=利潤(rùn)總額+納稅調(diào)整增加額—納稅調(diào)整減少額—彌補(bǔ)以前年度虧損

亦即，

納稅調(diào)整后所得=利潤(rùn)總額+納稅調(diào)整增加額—納稅調(diào)整減少額

二、納稅調(diào)整內(nèi)容

企業(yè)所得稅第二十一規(guī)定，“在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)處理辦法與稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的，應(yīng)當(dāng)依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計(jì)算?！毙∑髽I(yè)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，對(duì)于按照小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則計(jì)算的應(yīng)納稅所得額與稅法不一致的項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整。具體調(diào)整項(xiàng)目如下：

（一）收入類項(xiàng)目的調(diào)整

根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局制定的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)》（國(guó)稅發(fā)〔2008〕101號(hào)）附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》的要求，并結(jié)合目前小企業(yè)的實(shí)際情況和小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，構(gòu)成小企業(yè)納稅調(diào)整收入類項(xiàng)目主要有：

1.免稅收入。免稅收入是指屬于企業(yè)的應(yīng)稅所得但按照稅法規(guī)定免予征收企業(yè)所得稅的收入。小企業(yè)的免收收入主要包括國(guó)債利息收入和符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益等。

2.減計(jì)收入。減計(jì)收入是指按照稅法規(guī)定準(zhǔn)予企業(yè)某些經(jīng)營(yíng)活動(dòng)取得的應(yīng)稅收入，按一定比例減少計(jì)入收入總額，進(jìn)而減少應(yīng)納稅所得額的一種稅收優(yōu)惠措施。與加計(jì)扣除方式類似，減計(jì)收入也是一種稅收優(yōu)惠措施。按照“企業(yè)所得稅法第三十三條所稱減計(jì)收入，是指企業(yè)以《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的資源作為主要原材料，生產(chǎn)國(guó)家非限制和禁止并符合國(guó)家和行業(yè)相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)的產(chǎn)品取得的收入，減按90%計(jì)入收入總額。”小企業(yè)減計(jì)收入本身，就是減計(jì)了應(yīng)納稅所得額，從而少計(jì)所得稅。

3.減、免項(xiàng)目所得。減、免項(xiàng)目所得分為減稅項(xiàng)目所得和免稅項(xiàng)目所得。按照企業(yè)所得稅法實(shí)施條例有關(guān)規(guī)定，小企業(yè)從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的所得，可以免征、減征所得稅；從事花卉、茶以及其他飲料作物和香料作物的種植、海水養(yǎng)殖、內(nèi)陸?zhàn)B殖等減半征收所得稅。

（二）扣除類項(xiàng)目的調(diào)整

構(gòu)成小企業(yè)納稅調(diào)整增加額的項(xiàng)目主要有11項(xiàng)，具體包括：

1.職工福利費(fèi)支出。企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第四十條規(guī)定，“企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出，不超過(guò)工資薪金的14%的部分，準(zhǔn)予扣除”。小企業(yè)當(dāng)年發(fā)生的職工福利費(fèi)支出實(shí)際超過(guò)14%，則超出部分應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。即超過(guò)部分進(jìn)行納稅調(diào)整，作為納稅調(diào)整增加額計(jì)入應(yīng)納稅所得額中。

2.職工教育經(jīng)費(fèi)支出。企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第四十二條規(guī)定，“除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，不超過(guò)工資薪金的2.5%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分，準(zhǔn)予在以后年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除”。也就是說(shuō)，小企業(yè)當(dāng)年發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出實(shí)際超過(guò)2.5%部分，則在當(dāng)年將超出部分應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額，次年，再將超過(guò)部分調(diào)減次年度應(yīng)納稅所得額。

3.工會(huì)經(jīng)費(fèi)支出。企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第四十一條規(guī)定，“企業(yè)撥繳的工會(huì)經(jīng)費(fèi)，不超過(guò)工資薪金總額的2%的部分，準(zhǔn)予扣除”。該條規(guī)定，小企業(yè)當(dāng)年發(fā)生的工會(huì)經(jīng)費(fèi)實(shí)際超過(guò)2%的部分，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。且超過(guò)部分進(jìn)行納稅調(diào)整，且不允許再將超過(guò)部分調(diào)減次年度應(yīng)納稅所得額。

篇3

“新的企業(yè)所得稅實(shí)施細(xì)則的出臺(tái)，對(duì)我們公司是大利好!”上海一家外貿(mào)企業(yè)的財(cái)務(wù)總監(jiān)鐘磊頗為興奮。

鐘磊所在的企業(yè)是一家民營(yíng)企業(yè)，兩稅合并之后，企業(yè)將從原來(lái)的33％的企業(yè)所得稅稅率下調(diào)為25％，與外資企業(yè)持平。而同樣為鐘磊關(guān)注的是，按照所得稅法第八條的規(guī)定： “企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除?！?/p>

那么，在新的企業(yè)所得稅法中，和老法相比有哪些具體項(xiàng)目是可以在稅前扣除的呢?對(duì)企業(yè)的利好又會(huì)有多少?

統(tǒng)一了工資薪金支出的稅前扣除　企業(yè)放心引進(jìn)高薪人才

[案例1]

飛翔投資有限公司引進(jìn)金融理財(cái)專家1名，每月工資薪金2萬(wàn)元，2007年以前公司在繳納企業(yè)所得稅時(shí)，只能按照個(gè)人所得稅征稅標(biāo)準(zhǔn)1 600元扣除，其余多支出的費(fèi)用都由企業(yè)自己負(fù)擔(dān)。2008年不僅個(gè)人所得稅征稅標(biāo)準(zhǔn)提高到2000元，而且企業(yè)給理財(cái)專家增加的工資薪金都可以在繳納企業(yè)所得稅時(shí)打入企業(yè)成本中，不繳稅，企業(yè)稅費(fèi)由此減少。

舊稅法對(duì)內(nèi)資企業(yè)的工資薪金支出扣除實(shí)行計(jì)稅工資制度，對(duì)外資企業(yè)實(shí)行據(jù)實(shí)扣除制度，這是造成內(nèi)、外資企業(yè)稅負(fù)不均的重要原因之一。企業(yè)所得說(shuō)法實(shí)施條例統(tǒng)一了企業(yè)的工資薪金支出稅前扣除政策，規(guī)定企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準(zhǔn)予扣除。對(duì)合理的判斷，主要從雇員實(shí)際提供的服務(wù)與報(bào)酬總額在數(shù)量上是否配比合理進(jìn)行，凡是符合企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)常規(guī)而發(fā)生的工資薪金支出都可以在稅前據(jù)實(shí)扣除。由于內(nèi)資企業(yè)的計(jì)稅工資已經(jīng)放開，內(nèi)外資企業(yè)按工資薪金支出額計(jì)提職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)的稅前扣除也統(tǒng)一了。

同時(shí)，這條對(duì)效益好的企業(yè)員工將是極大的鼓勵(lì)，按照原先的規(guī)定，企業(yè)由稅務(wù)部門核定一個(gè)計(jì)稅工資，超出計(jì)稅工資的部分，都必須在稅后列支，這使效益好的企業(yè)也不能提高員工收入。現(xiàn)在，員工不僅可以分享企業(yè)成長(zhǎng)的成果，企業(yè)也可以放心引進(jìn)高薪人才，加速企業(yè)的成長(zhǎng)。

統(tǒng)一了廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)定會(huì)費(fèi)的稅前扣除　企業(yè)可以放開手腳做廣告

[案例2]

起起創(chuàng)意投資公司計(jì)劃在北京奧運(yùn)會(huì)期間投資200077元做廣告，按照原來(lái)的規(guī)定只能將40萬(wàn)元的廣告費(fèi)用在繳納企業(yè)所得稅時(shí)扣除掉，其余1960萬(wàn)元要靠自己逐步消化，覺得有點(diǎn)不合算?，F(xiàn)在提高了廣告費(fèi)用的稅前扣除比例，對(duì)于廣告費(fèi)用率高、實(shí)際所得稅率高、銷售凈利率低的企業(yè)來(lái)說(shuō)受益是很大的，也就是說(shuō)，起起公司可以先扣除300萬(wàn)元，其余部分可以在以后年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。企業(yè)實(shí)際稅前抵扣比例每提高5個(gè)百分點(diǎn)，按照目前20％的平均所得稅稅率計(jì)算，企業(yè)的凈利潤(rùn)就相應(yīng)提高1個(gè)百分點(diǎn)。

關(guān)于企業(yè)發(fā)生的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出的稅前扣除，老稅法對(duì)內(nèi)資企業(yè)實(shí)行的是根據(jù)不同行業(yè)采用不同的比例限制扣除的政策，對(duì)外資企業(yè)則沒(méi)有限制。新的企業(yè)所得稅法實(shí)施條例統(tǒng)一了企業(yè)的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出稅前扣除政策，同時(shí)，考慮到部分行業(yè)和企業(yè)廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)發(fā)生情況較為特殊，需要根據(jù)其實(shí)際情況作出具體規(guī)定，企業(yè)所得稅法實(shí)施條例規(guī)定，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出不超過(guò)當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入15％的部分，準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

統(tǒng)一了公益性捐贈(zèng)支出的稅前扣除

鼓勵(lì)企業(yè)進(jìn)行捐贈(zèng)

[案例3]

篇4

【關(guān)鍵詞】 長(zhǎng)期股權(quán)投資： 所得稅會(huì)計(jì)處理： 解析

2006年新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則頒布后，對(duì)于權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資的所得稅會(huì)計(jì)處理，準(zhǔn)則及指南講解中并沒(méi)有明確的界定與規(guī)范，2008年實(shí)施的新企業(yè)所得稅法中對(duì)于投資收益的確認(rèn)與應(yīng)稅、免稅規(guī)定與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在較大的差異，2010年的注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試教材中又對(duì)權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資的所得稅會(huì)計(jì)處理作出了一些新的規(guī)范與解釋，但如何準(zhǔn)確把握和厘清這一會(huì)計(jì)事項(xiàng)的所得稅會(huì)計(jì)處理仍然是會(huì)計(jì)工作者實(shí)務(wù)操作中的一大難點(diǎn)。因此，筆者結(jié)合稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定從以下六個(gè)方面對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的所得稅會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了梳理與解析，以期為會(huì)計(jì)工作者提供參考。

一、長(zhǎng)期股權(quán)投資初始取得時(shí)的所得稅會(huì)計(jì)處理

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)――所得稅》第四條：企業(yè)在取得資產(chǎn)負(fù)債時(shí)，應(yīng)當(dāng)確定其計(jì)稅基礎(chǔ)。資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)存在差異的，應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)所產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)――長(zhǎng)期股權(quán)投資》（簡(jiǎn)稱2號(hào)準(zhǔn)則）第九條：長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第七十一條：企業(yè)所得稅法第十四條投資資產(chǎn)按照以下方法確定成本：（一）通過(guò)支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購(gòu)買價(jià)款為成本；（二）通過(guò)支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為成本。

由此可見，長(zhǎng)期股權(quán)投資在初始確認(rèn)時(shí)當(dāng)初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，要調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，其賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生了應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，應(yīng)在差異產(chǎn)生的當(dāng)期確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債與所得稅費(fèi)用。待投資資產(chǎn)處置或出售時(shí)差異轉(zhuǎn)回，差異轉(zhuǎn)回時(shí)作相反的所得稅會(huì)計(jì)處理。

二、被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)時(shí)的所得稅會(huì)計(jì)處理

2號(hào)準(zhǔn)則第十條規(guī)定：投資企業(yè)取得長(zhǎng)期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。因此，當(dāng)被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)時(shí)，投資方應(yīng)按照其享有的份額增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，并確認(rèn)投資收益。

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十七條：企業(yè)所得稅法第六條第四項(xiàng)所稱股息、紅利等權(quán)益性投資收益，是指企業(yè)因權(quán)益性投資從被投資方取得的收入。股息、紅利等權(quán)益性投資收益，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，按照被投資方作出利潤(rùn)分配決定的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。《企業(yè)所得稅法》第二十條：符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益為免稅收入?！镀髽I(yè)所得稅法》第二十六條所稱股息、紅利等權(quán)益性投資收益，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個(gè)月取得的投資收益。《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十六條：企業(yè)的投資資產(chǎn)以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ)。歷史成本指企業(yè)取得該項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)實(shí)際發(fā)生的支出。企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認(rèn)損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。

由此可見，會(huì)計(jì)上在確認(rèn)投資收益時(shí)會(huì)增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，而稅法中規(guī)定長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)保持歷史成本不變，因此長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，從而產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。對(duì)于采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生的有關(guān)暫時(shí)性差異是否應(yīng)確認(rèn)相關(guān)所得稅影響，應(yīng)當(dāng)考慮該項(xiàng)投資的持有意圖。

（一）投資方擬準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)

當(dāng)企業(yè)擬準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，由于投資方根據(jù)被投資方實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)而增加長(zhǎng)期股權(quán)投資成本，而計(jì)稅基礎(chǔ)不變，產(chǎn)生了應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十七條及《企業(yè)所得稅法》第二十條規(guī)定，稅法確認(rèn)投資收益實(shí)現(xiàn)的日期為被投資方作出利潤(rùn)分配決定的日期，但由于該投資收益屬于免稅收入，該差異對(duì)被投資方作出利潤(rùn)分配時(shí)不會(huì)產(chǎn)生所得稅的影響。因此，在準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有的情況下，由于采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異一般不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。

（二）投資方擬準(zhǔn)備近期對(duì)外出售時(shí)

當(dāng)企業(yè)擬準(zhǔn)備近期對(duì)外出售長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，由于投資方根據(jù)被投資方實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)而增加長(zhǎng)期股權(quán)投資成本，而計(jì)稅基礎(chǔ)不變，產(chǎn)生了應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，由于企業(yè)擬準(zhǔn)備近期對(duì)外出售，在企業(yè)轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時(shí)，投資資產(chǎn)的計(jì)稅成本準(zhǔn)予扣除，應(yīng)納稅暫時(shí)性差異可以轉(zhuǎn)回。因此，賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生的暫時(shí)性差異應(yīng)在差異產(chǎn)生的當(dāng)期確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債，待差異轉(zhuǎn)回時(shí)作相反會(huì)計(jì)分錄。

例1：2008年1月，甲公司持有乙公司30%的股權(quán)，初始投資成本為10 000 000元，因能夠參與乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，對(duì)該項(xiàng)投資采用權(quán)益法核算。2008年末，乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)6 000 000元，甲公司企業(yè)所得稅稅率為25%。

1.2008年末，當(dāng)甲公司擬準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有投資時(shí)，

甲公司會(huì)計(jì)處理：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――損益調(diào)整 1 800 000

貸：投資收益 1 800 000

2.2008年末，當(dāng)甲公司擬準(zhǔn)備近期出售投資時(shí)，

甲公司會(huì)計(jì)處理：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――損益調(diào)整 1 800 000

貸：投資收益 1 800 000

長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值=11 800 000元

長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)稅基礎(chǔ)=10 000 000元

借：所得稅費(fèi)用450 000（1 800 000×25%）

貸：遞延所得稅負(fù)債 450 000

三、被投資單位實(shí)現(xiàn)凈虧損時(shí)投資方的所得稅會(huì)計(jì)處理

根據(jù)2號(hào)準(zhǔn)則第十條規(guī)定，當(dāng)被投資方實(shí)現(xiàn)凈虧損時(shí)，投資方應(yīng)根據(jù)享有的份額減少投資的賬面價(jià)值，并確認(rèn)一項(xiàng)投資損失。根據(jù)稅法及實(shí)施條例的規(guī)定，投資資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)仍然保持歷史成本不變。權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生了可抵扣暫時(shí)性差異，該差異等到投資出售或處置時(shí)可以轉(zhuǎn)回。因此，在差異產(chǎn)生的當(dāng)期，應(yīng)確認(rèn)一項(xiàng)遞延所得稅資產(chǎn)，并沖減所得稅費(fèi)用，待差異轉(zhuǎn)回時(shí)作相反會(huì)計(jì)分錄。

四、被投資單位實(shí)現(xiàn)所有者權(quán)益的其他變動(dòng)時(shí)投資方的所得稅會(huì)計(jì)處理

2號(hào)準(zhǔn)則第十三條規(guī)定：投資企業(yè)對(duì)于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值并計(jì)入所有者權(quán)益。但從稅法的角度，長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)仍然保持不變，因此，會(huì)產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異或可抵扣暫時(shí)性差異。對(duì)于該暫時(shí)性差異應(yīng)該確認(rèn)對(duì)未來(lái)期間所得稅的影響，當(dāng)未來(lái)投資資產(chǎn)處置或出售時(shí)，該差異會(huì)轉(zhuǎn)回，待差異轉(zhuǎn)回時(shí)作相反會(huì)計(jì)分錄。

承前例，2008年乙企業(yè)因持有的可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值的上升計(jì)入資本公積的金額為1 000 000元，則甲企業(yè)2008年應(yīng)作如下會(huì)計(jì)分錄：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――其他權(quán)益變動(dòng)300 000

貸：資本公積――其他資本公積300 000

長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，則：

借：資本公積――其他資本公積75 000（300 000×25%）

貸：遞延所得稅負(fù)債75 000

五、長(zhǎng)期股權(quán)投資發(fā)生減值時(shí)的所得稅會(huì)計(jì)處理

根據(jù)2號(hào)準(zhǔn)則第十五條規(guī)定，對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)和合營(yíng)企業(yè)的投資應(yīng)該按照8號(hào)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定計(jì)提減值準(zhǔn)備。當(dāng)企業(yè)計(jì)提減值后，投資資產(chǎn)的賬面價(jià)值會(huì)下降。

根據(jù)《關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除政策的通知》（財(cái)稅［2009］57號(hào)文件）第六條規(guī)定，企業(yè)的股權(quán)投資符合下列條件之一的，減除可收回金額后確認(rèn)的無(wú)法收回的股權(quán)投資，可以作為股權(quán)投資損失在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除：（一）被投資方依法宣告破產(chǎn)、關(guān)閉、解散、被撤銷，或者被依法注銷、吊銷營(yíng)業(yè)執(zhí)照的；（二）被投資方財(cái)務(wù)狀況嚴(yán)重惡化，累計(jì)發(fā)生巨額虧損，已連續(xù)停止經(jīng)營(yíng)3年以上，且無(wú)重新恢復(fù)經(jīng)營(yíng)改組計(jì)劃的；（三）對(duì)被投資方不具有控制權(quán)，投資期限屆滿或者投資期限已超過(guò)10年，且被投資單位因連續(xù)3年經(jīng)營(yíng)虧損導(dǎo)致資不抵債的；（四）被投資方財(cái)務(wù)狀況嚴(yán)重惡化，累計(jì)發(fā)生巨額虧損，已完成清算或清算期超過(guò)3年以上的；（五）國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的其他條件。

根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十六條及（財(cái)稅［2009］57號(hào)文件）規(guī)定可知，企業(yè)計(jì)提減值準(zhǔn)備，不能減少資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。因此投資資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生了可抵扣暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，并沖減所得稅費(fèi)用，該差異符合財(cái)稅［2009］57號(hào)文件規(guī)定情形，經(jīng)批準(zhǔn)確認(rèn)損失時(shí)該差異轉(zhuǎn)回，或者該投資處置時(shí)該差異轉(zhuǎn)回，差異轉(zhuǎn)回時(shí)作相反會(huì)計(jì)分錄。

六、長(zhǎng)期股權(quán)投資處置時(shí)的所得稅會(huì)計(jì)處理

根據(jù)2號(hào)準(zhǔn)則第十六條規(guī)定，處置長(zhǎng)期股權(quán)投資，其賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第七十一條：企業(yè)所得稅法第十四條所稱投資資產(chǎn)，是指企業(yè)對(duì)外進(jìn)行權(quán)益性投資和債權(quán)性投資形成的資產(chǎn)。企業(yè)在轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時(shí)，投資資產(chǎn)的成本，準(zhǔn)予扣除。

由此可見，投資資產(chǎn)處置時(shí)，會(huì)計(jì)與稅法確認(rèn)的投資收益存在差異，稅法角度的投資收益是取得價(jià)款與稅法確定的計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額。當(dāng)長(zhǎng)期股權(quán)投資處置時(shí)，所涉及到的所得稅會(huì)計(jì)處理主要是暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回時(shí)的會(huì)計(jì)處理。

【參考文獻(xiàn)】

［1］ 財(cái)政部會(huì)計(jì)司.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解（2008）［M］.人民出版社，2008.

［2］ 中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì).2010年度注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試會(huì)計(jì)輔導(dǎo)教材［M］.中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2010.

［3］ 葉敏.基于資產(chǎn)負(fù)債表觀的長(zhǎng)期股權(quán)投資所得稅會(huì)計(jì)處理［J］.財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2007（2）.

篇5

新的所得稅法將于2008年1月1日正式實(shí)施，原有的內(nèi)資企業(yè)所得稅法和外資企業(yè)所得稅法同時(shí)廢止。新的所得稅率將分別為三檔，即25%的普通稅率、對(duì)符合條件的小型微利企業(yè)實(shí)施20%的優(yōu)惠稅率、對(duì)需要國(guó)家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)實(shí)施15%的優(yōu)惠稅率。

根據(jù)業(yè)內(nèi)人士測(cè)算，新的企業(yè)所得稅將大幅提升上市公司凈利潤(rùn)，業(yè)績(jī)可獲雙重增厚。

上市公司或有驚喜

2007年12月11日，國(guó)務(wù)院公布了《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》，將于明年1月1日起施行，其中對(duì)通信行業(yè)上市公司影響較大的主要有兩條：（1）企業(yè)所得稅法第二十八條規(guī)定，國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅；（2）企業(yè)所得稅法第三十條規(guī)定，企業(yè)開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)加計(jì)扣除。實(shí)施條例據(jù)此明確，企業(yè)的上述研究開發(fā)費(fèi)用在據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，再加計(jì)扣除50％。

平安證券研究所研究員蔡大貴認(rèn)為，按照上市公司明年實(shí)際執(zhí)行的21%左右所得稅稅負(fù)平均水平推算，上市公司稅后凈利平均水平可以上升約11%。

天相投資認(rèn)為，A股上市公司2005年的平均實(shí)際稅負(fù)水平在28.64%左右。在其他情況不變的假設(shè)下，隨著內(nèi)外資企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)水平一次性統(tǒng)一到25%，上市公司的平均稅負(fù)水平將下降13%左右，由此直接推升上市公司凈利潤(rùn)提高5%左右。

但考慮到新舊所得稅的過(guò)渡期設(shè)置，部分上市公司將繼續(xù)享有優(yōu)惠的政策，按照新稅法實(shí)施后22%左右的實(shí)際平均稅負(fù)推算，對(duì)上市公司整體業(yè)績(jī)的影響要大于9%。

根據(jù)Wind資訊的2007年上市公司稅率數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)，綜合、采掘、金融服務(wù)、房地產(chǎn)四大行業(yè)的現(xiàn)行稅率在30%以上，這四個(gè)行業(yè)在本次稅率調(diào)整中受惠最為明顯。其次，食品飲料、信息服務(wù)、化工、商業(yè)貿(mào)易和黑色金屬五個(gè)行業(yè)的現(xiàn)行稅率在25%-30%之間。而機(jī)械設(shè)備、農(nóng)林牧漁、家用電器、電子元器件、餐飲旅游、信息設(shè)備等行業(yè)的現(xiàn)行稅率在20%以下，其中部分行業(yè)將繼續(xù)受到產(chǎn)業(yè)政策和地域經(jīng)濟(jì)的扶持，不會(huì)上調(diào)稅率，因此也就不會(huì)產(chǎn)生變化。

某上市公司人士表示：減稅應(yīng)該是刺激投資，行業(yè)角度對(duì)銀行影響較大，因?yàn)殂y行業(yè)的有效所得稅稅率最高。

值得關(guān)注的是條例中第三十條的有關(guān)規(guī)定，按照新條例研究開發(fā)費(fèi)用可以按150%的比例在稅前扣除，這將鼓勵(lì)高科技企業(yè)增加研發(fā)投入，而且對(duì)于研究開發(fā)費(fèi)用占比大的企業(yè)來(lái)說(shuō)，未來(lái)應(yīng)納稅所得額將減少，按照高科技企業(yè)15%的所得稅率，實(shí)際繳納的所得稅可能會(huì)大幅下降，進(jìn)而將提高公司的凈利潤(rùn)水平。

權(quán)利性投資滿一年可免稅

新企業(yè)所得稅法規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益被列為免稅收入。實(shí)施條例規(guī)定，“符合條件”是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。股息、紅利等權(quán)益性投資收益，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個(gè)月取得的投資收益。

企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)的免稅收入包括，國(guó)債利息收入；符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；符合條件的非營(yíng)利組織的收入。

業(yè)內(nèi)人士指出，這項(xiàng)規(guī)定表明，企業(yè)的權(quán)益性投資至少需持有一年方可免稅。對(duì)于“直接投資”所包含的范圍，社科院財(cái)貿(mào)所研究員楊志勇認(rèn)為，直接投資應(yīng)包括企業(yè)對(duì)新設(shè)企業(yè)的股權(quán)投資、企業(yè)股改時(shí)引進(jìn)的戰(zhàn)略投資者、通過(guò)定向增發(fā)獲得的股權(quán)等。

一般來(lái)說(shuō)，直接投資應(yīng)指一級(jí)市場(chǎng)上的股權(quán)投資，企業(yè)居民之間通過(guò)二級(jí)市場(chǎng)買賣取得的股權(quán)，通常應(yīng)算間接投資。他認(rèn)為，“直接投資”的范圍還需要有關(guān)部門進(jìn)一步解釋清楚。

首都經(jīng)貿(mào)大學(xué)財(cái)政稅務(wù)學(xué)院稅務(wù)系主任劉穎指出，在新企業(yè)所得稅法和實(shí)施條例引來(lái)一片贊許之聲的時(shí)候，其中兩個(gè)問(wèn)題也應(yīng)引起思考。

篇6

《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)納稅所得額的確認(rèn)，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)部門另有規(guī)定的除外。但《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》中有些收入確認(rèn)形式屬于權(quán)責(zé)發(fā)生制的例外，更接近于收付實(shí)現(xiàn)制。權(quán)責(zé)發(fā)生制，即當(dāng)期已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生或應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用，不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已在當(dāng)期收付，也不作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。與之相對(duì)應(yīng)，根據(jù)貨幣收支與否作為收入與費(fèi)用確認(rèn)為收付實(shí)現(xiàn)制。納稅人在匯算清繳過(guò)程中要特別注意。

按合同約定收款日確認(rèn)

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)及以分期收款方式銷售貨物的收入確認(rèn)以合同約定日期為準(zhǔn)。其中，利息收入按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，租金收入按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，特許權(quán)使用費(fèi)收入按照合同約定的特許權(quán)使用人應(yīng)付特許權(quán)使用費(fèi)的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。這些收入應(yīng)依照稅法規(guī)定按合同約定確認(rèn)預(yù)收入，而不能在相應(yīng)歸屬期確認(rèn)收入。納稅人需要注意：一是簽訂合同協(xié)議時(shí)需考慮稅收因素，保持財(cái)務(wù)處理與納稅處理相一致。

按工作量或完工進(jìn)度確認(rèn)

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)等，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供勞務(wù)等，持續(xù)時(shí)間超過(guò)12個(gè)月的，按照納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。這種情況下，雖然納稅人沒(méi)有實(shí)際收取現(xiàn)金，但納稅義務(wù)已經(jīng)產(chǎn)生。一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)確定提供勞務(wù)交易的完工進(jìn)度的方法有：已完工作的測(cè)量；已經(jīng)提供的勞務(wù)占應(yīng)提供勞務(wù)總量的比例；已經(jīng)發(fā)生的成本占估計(jì)總成本的比例。為此，納稅人選擇某種計(jì)算完工進(jìn)度的方法，要保存好相應(yīng)原始資料，以備稅務(wù)機(jī)關(guān)查閱。

按分得產(chǎn)品時(shí)間確認(rèn)

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，采取產(chǎn)品分成方式取得收入的，按照企業(yè)分得產(chǎn)品的時(shí)間確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，其收入額按照產(chǎn)品的公允價(jià)值（市場(chǎng)價(jià)格）確定。由于產(chǎn)品價(jià)格隨市場(chǎng)確定，收入實(shí)現(xiàn)的確認(rèn)也是權(quán)責(zé)發(fā)生制的例外。例如，某企業(yè)從合作企業(yè)中分得產(chǎn)品，成本價(jià)為37萬(wàn)元，市場(chǎng)平均價(jià)格為43萬(wàn)元，而當(dāng)期市場(chǎng)價(jià)格為50萬(wàn)元，該企業(yè)應(yīng)按當(dāng)期市場(chǎng)價(jià)50萬(wàn)元確認(rèn)收入。納稅人應(yīng)采集分得產(chǎn)品期該類產(chǎn)品的市場(chǎng)價(jià)格，最好能取得無(wú)關(guān)聯(lián)第三方銷售該類貨物的有關(guān)證據(jù)，并以此為依據(jù)進(jìn)行納稅申報(bào)，避免不必要的稅收風(fēng)險(xiǎn)。

按實(shí)際收到捐贈(zèng)資產(chǎn)時(shí)確認(rèn)

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，接受捐贈(zèng)收入，在實(shí)際收到捐贈(zèng)資產(chǎn)時(shí)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，即按照收付實(shí)現(xiàn)制原則確認(rèn)，以實(shí)際收付時(shí)間作為當(dāng)期收入的確定時(shí)間。納稅人需要關(guān)注的是，在沒(méi)有實(shí)際收到捐贈(zèng)資產(chǎn)之前，即使已經(jīng)簽訂合同或協(xié)議，也不能按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)收入。只有在收到捐贈(zèng)資產(chǎn)時(shí)，才能確認(rèn)收入，從而避免不必要的稅收支出。

按利潤(rùn)分配日確認(rèn)

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，股息、紅利等權(quán)益性投資收益，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，按照被投資方作出利潤(rùn)分配決定的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，而不論企業(yè)是否實(shí)際收到股息、紅利等收益款項(xiàng)。《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函〔2010〕79號(hào)）明確，企業(yè)權(quán)益性投資取得股息、紅利等收入，應(yīng)以被投資企業(yè)股東會(huì)或股東大會(huì)作出利潤(rùn)分配或轉(zhuǎn)股決定的日期，確定收入的實(shí)現(xiàn)。被投資企業(yè)將股權(quán)（票）溢價(jià)所形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本的，不作為投資方企業(yè)的股息、紅利收入，投資方企業(yè)也不得增加該項(xiàng)長(zhǎng)期投資的計(jì)稅基礎(chǔ)。另外，還要注意稅收與會(huì)計(jì)處理的差異，雖然在會(huì)計(jì)上已確認(rèn)為收益，但被投資方未進(jìn)行利潤(rùn)分配，納稅申報(bào)時(shí)應(yīng)作調(diào)整。例如，B企業(yè)持有A企業(yè)30%股權(quán)，采用的權(quán)益性投資進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，被投資方A企業(yè)確認(rèn)凈（稅后）利潤(rùn)1000萬(wàn)元，投資方B企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資收益300萬(wàn)元。假如A企業(yè)已作出利潤(rùn)分配決定，那么B企業(yè)投資收益屬于免稅收入。如果B企業(yè)是連續(xù)持有A企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票，持有時(shí)間不到12個(gè)月，則取得A企業(yè)的投資收益不屬于免稅收入；如果持有超過(guò)12個(gè)月以上，則可以免稅。如果B企業(yè)將該股權(quán)轉(zhuǎn)讓，取得股票轉(zhuǎn)讓所得也不能免稅。

（文/梁仁瓊 鄒小婷 永紅）

匯算清繳應(yīng)重視跨年度業(yè)務(wù)審查

目前又至年度企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)候，根據(jù)以往年度的企業(yè)所得稅匯算清繳工作的經(jīng)驗(yàn)，企業(yè)會(huì)計(jì)人員在企業(yè)所得稅匯算清繳工作中，往往都很重視對(duì)當(dāng)年會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的審查，也就是依據(jù)有關(guān)稅法的規(guī)定，對(duì)當(dāng)年的各項(xiàng)收入、成本、費(fèi)用和所得等進(jìn)行納稅調(diào)增或調(diào)減。在這個(gè)過(guò)程中，很多會(huì)計(jì)人員往往忽視了對(duì)一些跨年度業(yè)務(wù)的追溯審查。尤其是目前許多企業(yè)都采用了會(huì)計(jì)軟件進(jìn)行記賬，對(duì)一些跨年度的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，一旦在電腦上進(jìn)行設(shè)定記賬方法，在后續(xù)的設(shè)定期間內(nèi)，電腦將會(huì)沿用以前的會(huì)計(jì)處理方法，自動(dòng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。因此，對(duì)跨年度的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，如果在當(dāng)初進(jìn)行了錯(cuò)誤的會(huì)計(jì)處理，而在當(dāng)年又沒(méi)有發(fā)現(xiàn)，其將在隨后的數(shù)年中對(duì)企業(yè)所得稅造成影響。有鑒于此，會(huì)計(jì)人員在企業(yè)所得稅匯算清繳工作中，對(duì)跨年度的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)如果不追溯審查有關(guān)往年賬務(wù)處理，將不能糾正往年的錯(cuò)誤賬務(wù)處理，必將影響申報(bào)企業(yè)所得稅的準(zhǔn)確性，引起不必要的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

跨年度業(yè)務(wù)在成本類、費(fèi)用類和收入類科目中都存在，會(huì)計(jì)人員容易忽視對(duì)跨年度業(yè)務(wù)的追溯審查，一些業(yè)務(wù)在歷經(jīng)多年的延續(xù)處理之后，很可能會(huì)累積成一個(gè)重大的涉稅問(wèn)題，將來(lái)一旦被稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查發(fā)現(xiàn)，將會(huì)給企業(yè)造成很大的經(jīng)濟(jì)損失。

跨年度業(yè)務(wù)大多存在于成本類、費(fèi)用類和收入類科目中。因此，會(huì)計(jì)人員在企業(yè)所得稅匯算清繳工作中，不僅要對(duì)當(dāng)年的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行重點(diǎn)審查，而且對(duì)跨年度業(yè)務(wù)也要引起足夠的重視，追根求源，查證落實(shí)，務(wù)求業(yè)務(wù)的準(zhǔn)確性，防止一錯(cuò)再錯(cuò)，給企業(yè)帶來(lái)涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

（文/彭保紅）

哪些境外所得稅稅款不得回國(guó)抵免

第一，企業(yè)根據(jù)境外所得稅法律及相關(guān)的規(guī)定，錯(cuò)繳了或者被錯(cuò)征的境外所得稅稅款，或者境外的稅務(wù)機(jī)關(guān)已退還給了企業(yè)錯(cuò)繳或錯(cuò)征所得稅款，不能回國(guó)抵免。

第二，企業(yè)按照稅收協(xié)定規(guī)定不應(yīng)征收的境外所得稅稅款，是指根據(jù)中國(guó)政府與其他國(guó)家及地區(qū)政府簽訂的稅收協(xié)定或稅收安排的規(guī)定，應(yīng)在中國(guó)繳納企業(yè)所得稅的應(yīng)稅事項(xiàng)，企業(yè)卻向其他國(guó)家或地區(qū)的政府繳納了企業(yè)所得稅性質(zhì)的稅款，企業(yè)應(yīng)設(shè)法申請(qǐng)退還錯(cuò)繳的稅款，這些錯(cuò)繳的稅款不能回國(guó)抵免。

比如，根據(jù)稅收協(xié)定的一般規(guī)則，中國(guó)企業(yè)自境外取得的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)所得，如果在協(xié)定締約國(guó)對(duì)方不構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，則締約國(guó)對(duì)方稅務(wù)當(dāng)局不具有課稅權(quán)。但是中國(guó)一些走出去的企業(yè)，由于對(duì)稅收協(xié)定并不了解，即使在不構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的情況下，也可能向營(yíng)業(yè)利潤(rùn)發(fā)生地的締約國(guó)繳納了具有所得稅性質(zhì)的稅款。對(duì)于這部分稅款，中國(guó)稅務(wù)當(dāng)局并不允許企業(yè)作為境外稅款進(jìn)行稅收抵免。

第三，因少繳或遲繳境外所得稅而追加的利息、滯納金或罰款不能回國(guó)抵免。這部分因?yàn)樯倮U或者遲繳境外所得稅而產(chǎn)生的利息、滯納金和罰款，是基于納稅人的過(guò)錯(cuò)而承擔(dān)的額外稅負(fù)或者代價(jià)，當(dāng)然不允許在境內(nèi)稅款中予以抵免。

第四，從境外征稅主體得到實(shí)際返還或補(bǔ)償?shù)木惩馑枚惗惪?，主要是指各?guó)為了實(shí)現(xiàn)特定的社會(huì)發(fā)展目標(biāo)，規(guī)定不同形式和程度的稅收優(yōu)惠，而這些稅收優(yōu)惠，是各國(guó)財(cái)政上所作的讓步，境外征稅主體納稅后得到類似補(bǔ)償和實(shí)際返還的稅款，均不能回國(guó)抵免。

企業(yè)在境外因享受稅收優(yōu)惠被減免的稅款是否允許其在國(guó)內(nèi)抵免和我國(guó)的稅收饒讓體制有關(guān)。居民企業(yè)從與我國(guó)政府訂立稅收協(xié)定（或安排）的國(guó)家（地區(qū)）取得的所得，按照該國(guó)（地區(qū)）稅收法律享受了免稅或減稅待遇，且該免稅或減稅的數(shù)額按照稅收協(xié)定規(guī)定應(yīng)視同已繳稅額在中國(guó)的應(yīng)納稅額中抵免的，該免稅或減稅數(shù)額可作為企業(yè)實(shí)際繳納的境外所得稅額用于辦理稅收抵免。這個(gè)條款就是通常所說(shuō)的稅收饒讓條款，按照這個(gè)條款的精神來(lái)推斷，居民企業(yè)從境外的國(guó)家和地區(qū)取得的所得，在境外所在國(guó)如果享受了減稅或免稅待遇，在同時(shí)滿足下列條件的情況下，減免的稅額可作為企業(yè)在境外實(shí)際繳納的稅款用于辦理稅收抵免：（1）取得所得的所在國(guó)與我國(guó)政府訂立了稅收協(xié)定（或安排）；（2）減免的稅額按照稅收協(xié)定（或安排）規(guī)定，應(yīng)視同已繳稅額在中國(guó)的應(yīng)納稅額中抵免的。在這里，只有符合稅收饒讓條件的稅收優(yōu)惠才可以針對(duì)優(yōu)惠部分的稅額，視同已繳納來(lái)進(jìn)行稅收抵免。不滿足這兩個(gè)條件的境外稅收優(yōu)惠，也就是不符合稅收饒讓抵免條件的其他類型的境外稅收優(yōu)惠，都不得回國(guó)抵免。

從稅收協(xié)定對(duì)方國(guó)家取得所得的中國(guó)居民企業(yè)，按該國(guó)稅收法律享受了免稅或減稅待遇，且該所得已享受的免稅或減稅數(shù)額按照稅收協(xié)定的規(guī)定應(yīng)視同已繳稅額在中國(guó)的應(yīng)納稅額中抵免的，在報(bào)經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后，企業(yè)直接和間接抵免的境外所得稅額可包括企業(yè)實(shí)際繳納的境外所得稅額和未繳而視同已繳的境外所得稅減免稅額（以下稱饒讓抵免稅額）。饒讓抵免稅額應(yīng)分別下列情況計(jì)算：稅收協(xié)定規(guī)定應(yīng)定率饒讓抵免的，饒讓抵免稅額為按該定率計(jì)算的應(yīng)納境外所得稅額超過(guò)實(shí)際繳納的境外所得稅額的數(shù)額；稅收協(xié)定未規(guī)定定率饒讓抵免，但已限定協(xié)定對(duì)方國(guó)家（地區(qū)）征稅稅率的，饒讓抵免稅額為按協(xié)定限制稅率計(jì)算的應(yīng)納境外所得稅額超過(guò)實(shí)際繳納的境外所得稅額的數(shù)額；稅收協(xié)定既未規(guī)定定率饒讓抵免，也未限定協(xié)定對(duì)方國(guó)家（地區(qū)）征稅稅率的，饒讓抵免稅額為按協(xié)定對(duì)方國(guó)家（地區(qū)）稅收法律規(guī)定稅率計(jì)算的應(yīng)納境外所得稅額超過(guò)實(shí)際繳納的境外所得稅額的數(shù)額。

第五，按我國(guó)《企業(yè)所得稅法》及《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，已經(jīng)免征我國(guó)企業(yè)所得稅的境外所得負(fù)擔(dān)的境外所得稅稅款，是指企業(yè)取得的境外所得，如果該項(xiàng)境外所得按規(guī)定免征中國(guó)企業(yè)所得稅，該所得負(fù)擔(dān)的境外所得稅稅款不能回國(guó)抵免。由于國(guó)內(nèi)稅法對(duì)這部分境外所得予以免稅，實(shí)際上意味著這部分所得對(duì)應(yīng)的國(guó)內(nèi)抵免限額為零，因此無(wú)法抵免。例如，中國(guó)居民企業(yè)海陽(yáng)公司設(shè)立在甲國(guó)的分支機(jī)構(gòu)從事的業(yè)務(wù)為遠(yuǎn)洋捕撈，2008年其收入為500萬(wàn)元，經(jīng)營(yíng)成本為480萬(wàn)元。甲國(guó)的所得稅率為20%，其在甲國(guó)已繳納所得稅4萬(wàn)元［（500－480）×20%］。海陽(yáng)公司2008年境內(nèi)所得為60萬(wàn)元。那么中國(guó)居民海陽(yáng)公司2008年境內(nèi)外的應(yīng)稅所得總額以及境外所得的抵免限額是多少呢？我們不妨作如下的分析，海陽(yáng)公司2008年境內(nèi)所得已經(jīng)確認(rèn)為60萬(wàn)元。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定，遠(yuǎn)洋捕撈項(xiàng)目取得的所得予以免征企業(yè)所得稅，故其在甲國(guó)的分支機(jī)構(gòu)從事的遠(yuǎn)洋捕撈業(yè)務(wù)所取得的所得20萬(wàn)元，應(yīng)從企業(yè)的境內(nèi)外應(yīng)稅所得中扣除。因此，海陽(yáng)公司2008年境內(nèi)外的應(yīng)稅所得總額=（60+20）-20=60（萬(wàn)元）。其在甲國(guó)已繳納的所得稅4萬(wàn)元不再抵免。如果上例中海陽(yáng)公司在境內(nèi)取得的收入按《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例規(guī)定的條件確認(rèn)為虧損，2008年無(wú)境內(nèi)應(yīng)稅所得，其在甲國(guó)分支機(jī)構(gòu)取得的按中國(guó)稅法規(guī)定確認(rèn)的免稅所得，已在甲國(guó)繳納的稅款，不再抵免，也不彌補(bǔ)境內(nèi)虧損。

再如，中國(guó)居民企業(yè)海陽(yáng)公司在甲國(guó)成立了永勤公司，而永勤公司的實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國(guó)境內(nèi)。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于境外注冊(cè)中資控股企業(yè)依據(jù)實(shí)際管理機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定為居民企業(yè)有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2009〕82號(hào)）的規(guī)定，永勤公司被認(rèn)定為中國(guó)的居民企業(yè)。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，居民企業(yè)海陽(yáng)公司取得從居民企業(yè)永勤公司分得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益屬于免稅收入。盡管永勤公司在所在國(guó)已繳納企業(yè)所得稅和預(yù)提所得稅，但這些境外繳納的稅款不能在中國(guó)境內(nèi)抵免。

第六，按照國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定已經(jīng)從企業(yè)境外應(yīng)納稅所得額中扣除的境外所得稅稅款。這項(xiàng)稅款是實(shí)際工作中納稅人最不易理解也最容易忽視的內(nèi)容。例如，境內(nèi)居民海陽(yáng)公司取得了來(lái)源于境外甲國(guó)的永勤公司分得的股利300萬(wàn)元。永勤公司適用所在國(guó)稅率20%，應(yīng)納稅所得額為375萬(wàn)元，其中含有設(shè)立在境外乙國(guó)的利馬公司支付給永勤公司的特許權(quán)使用費(fèi)凈收入180萬(wàn)元，利馬公司在乙國(guó)匯出該特許權(quán)使用費(fèi)時(shí)，為其代扣代繳了預(yù)提所得稅20萬(wàn)元。永勤公司在甲國(guó)繳納了企業(yè)所得稅75萬(wàn)元。經(jīng)過(guò)分析，境內(nèi)居民海陽(yáng)公司取得的300萬(wàn)元的股利，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)，利馬公司代扣代繳的20萬(wàn)元境外所得稅稅款不能抵免，因?yàn)樵摱惪钜言谟狼诠镜膽?yīng)納稅所得額中扣除了。

最后需要指出的是，中國(guó)境內(nèi)企業(yè)若發(fā)生上述六項(xiàng)不予抵免的境外所得稅額稅款用于抵免境內(nèi)企業(yè)所得稅的，實(shí)際上是在國(guó)內(nèi)發(fā)生了少繳或者不繳應(yīng)納稅款的事實(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以按照《稅收征收管理法》有關(guān)規(guī)定處理。

（文/王俊）

篇7

財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局近日發(fā)文進(jìn)一步明確了有關(guān)執(zhí)行企業(yè)所得稅過(guò)渡優(yōu)惠政策以及執(zhí)行新的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的若干問(wèn)題。通知自2008年1月1日起開始執(zhí)行。

?明確定期減免稅期間的稅率

執(zhí)行《國(guó)務(wù)院關(guān)于實(shí)施企業(yè)所得稅過(guò)渡優(yōu)惠政策的通知》(國(guó)發(fā)[2007]39號(hào))規(guī)定的過(guò)渡優(yōu)惠政策及西部大開發(fā)優(yōu)惠政策的企業(yè)，在定期減免稅的減半期內(nèi)，可以按照企業(yè)適用稅率計(jì)算的應(yīng)納稅額減半征稅。其他各類情形的定期減免稅，均應(yīng)按照企業(yè)所得稅25％的法定稅率計(jì)算的應(yīng)納稅額減半征稅。

?明確優(yōu)惠政策的疊加的相關(guān)規(guī)定

《國(guó)務(wù)院關(guān)于實(shí)施企業(yè)所得稅過(guò)渡優(yōu)惠政策的通知》(國(guó)發(fā)[2007]39號(hào))第三條所稱不得疊加享受，且一經(jīng)選擇，不得改變的稅收優(yōu)惠情形，限于企業(yè)所得稅過(guò)渡優(yōu)惠政策與企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例中規(guī)定的定期減免稅和減低稅率類的稅收優(yōu)惠。

企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例中規(guī)定的各項(xiàng)稅收優(yōu)惠，凡企業(yè)符合規(guī)定條件的，可以同時(shí)享受。

企業(yè)在享受過(guò)渡稅收優(yōu)惠過(guò)程中發(fā)生合并、分立、重組等情形的，按照《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2009]59號(hào))的統(tǒng)一規(guī)定執(zhí)行。

?規(guī)定2007年度以及以前年度的利潤(rùn)分配免稅政策

2008年1月1日以后，居民企業(yè)之間分配屬于2007年度及以前年度的累積未分配利潤(rùn)而形成的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，均應(yīng)按照企業(yè)所得稅法第二十六條及實(shí)施條例第十七條、第八十三條的規(guī)定處理，即這部分權(quán)益性投資收益可以免稅，但持有被投資公司公開發(fā)行上市流通的股票不足12個(gè)月不可免稅。

?明確分支機(jī)構(gòu)優(yōu)惠政策

企業(yè)在2007年3月16日之前設(shè)立的分支機(jī)構(gòu)單獨(dú)依據(jù)原內(nèi)、外資企業(yè)所得稅法的優(yōu)惠規(guī)定已享受有關(guān)稅收優(yōu)惠的，凡符合《國(guó)務(wù)院關(guān)于實(shí)施企業(yè)所得稅過(guò)渡優(yōu)惠政策的通知》(國(guó)發(fā)[2007]39號(hào))所列政策條件的，該分支機(jī)構(gòu)可以單獨(dú)享受國(guó)發(fā)[2007]39號(hào)規(guī)定的企業(yè)所得稅過(guò)渡優(yōu)惠政策。

?明確了實(shí)施條例中國(guó)際金融組織和優(yōu)惠貸款的定義

實(shí)施條例第九十一條第(二)項(xiàng)所稱國(guó)際金融組織，包括國(guó)際貨幣基金組織、世界銀行、亞洲開發(fā)銀行、國(guó)際開發(fā)協(xié)會(huì)、國(guó)際農(nóng)業(yè)發(fā)展基金、歐洲投資銀行以及財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局確定的其他國(guó)際金融組織；所稱優(yōu)惠貸款，是指低于金融企業(yè)同期同類貸款利率水平的貸款。

?明確了如何計(jì)算確定小型微利企業(yè)的從業(yè)人數(shù)和資產(chǎn)總額

實(shí)施條例第九十二條第(一)項(xiàng)和第(二)項(xiàng)所稱從業(yè)人數(shù)，是指與企業(yè)建立勞動(dòng)關(guān)系的職工人數(shù)和企業(yè)接受的勞務(wù)派遣用工人數(shù)之和，從業(yè)人數(shù)和資產(chǎn)總額指標(biāo)，按企業(yè)全年月平均值確定，具體計(jì)算公式如下：

月平均值=(月初值+月末值)÷2

全年月平均值=全年各月平均值之和÷12

年度中間開業(yè)或者終止經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的，以其實(shí)際經(jīng)營(yíng)期作為一個(gè)納稅年度確定上述相關(guān)指標(biāo)。

?規(guī)定小型微利企業(yè)待遇的適用條件

企業(yè)所得稅法第二十八條規(guī)定的小型微利企業(yè)待遇，應(yīng)適用于具備建賬核算自身應(yīng)納稅所得額條件的企業(yè)，按照《企業(yè)所得稅核定征收辦法》(國(guó)稅發(fā)[2008]30號(hào))繳納企業(yè)所得稅的企業(yè)，在不具備準(zhǔn)確核算應(yīng)納稅所得額條件前，暫不適用小型微利企業(yè)適用稅率。

?解釋財(cái)稅[2008]1號(hào)文第一條第二款“新辦軟件生產(chǎn)企業(yè)”

2007年底前設(shè)立的軟件生產(chǎn)企業(yè)和集成電路生產(chǎn)企業(yè)，經(jīng)認(rèn)定后可以按《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策的通知》(財(cái)稅[2008]1號(hào))的規(guī)定享受企業(yè)所得稅定期減免稅優(yōu)惠政策。在2007年度或以前年度已獲利并開始享受定期減免稅優(yōu)惠政策的，可自2008年度起繼續(xù)享受至期滿為止。

?明確融資租賃的專用設(shè)備優(yōu)惠政策

實(shí)施條例第一百條規(guī)定的購(gòu)置并實(shí)際使用的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水和安全生產(chǎn)專用設(shè)備，包括承租方企業(yè)以融資租賃方式租人的、并在融資租賃合同中約定租賃期屆滿時(shí)租賃設(shè)備所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租方企業(yè)，且符合規(guī)定條件的上述專用設(shè)備。凡融資租賃期屆滿后租賃設(shè)備所有權(quán)未轉(zhuǎn)移至承租方企業(yè)的，承租方企業(yè)應(yīng)停止享受抵免企業(yè)所得稅優(yōu)惠，并補(bǔ)繳已經(jīng)抵免的企業(yè)所得稅稅款。

?明確中小高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)

實(shí)施條例第九十七條所稱投資于未上市的中小高新技術(shù)企業(yè)2年以上的，包括發(fā)生在2008年1月1日以前滿2年的投資；所稱中小高新技術(shù)企業(yè)是指按照《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》(國(guó)科發(fā)火[2008]172號(hào))和《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引》(國(guó)科發(fā)火[2008]362號(hào))取得高新技術(shù)企業(yè)資格，且年銷售額和資產(chǎn)總額均不超過(guò)2億元、從業(yè)人數(shù)不超過(guò)500人的企業(yè)，其中2007年底前已取得高新技術(shù)企業(yè)資格的，在其規(guī)定有效期內(nèi)不需重新認(rèn)定。

(財(cái)稅[2009]69號(hào)；2009年4月24日)

國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于境外中資控股企業(yè)依據(jù)實(shí)際管理機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定為居民企業(yè)有關(guān)問(wèn)題的通知

?政策背景

“實(shí)際管理機(jī)構(gòu)”的概念在2007年3月6日的企業(yè)所得稅法中首先被引入中國(guó)。在企業(yè)所得稅法實(shí)施條例中該概念被進(jìn)一步明確。國(guó)家稅務(wù)總局的82號(hào)文明確了境外中資企業(yè)的概念，并列示了相關(guān)的企業(yè)所得稅影響。82號(hào)文自2008年1月1日起生效。

?82號(hào)文適用范圍

82號(hào)文將境外中資企業(yè)定義為由中國(guó)境內(nèi)的企業(yè)或企業(yè)集團(tuán)作為主要控股者，在境外依據(jù)外國(guó)(地區(qū))法律注冊(cè)成立的企業(yè)。

表面上看，中國(guó)企業(yè)投資的境外企業(yè)會(huì)受限于82號(hào)文的相關(guān)規(guī)定，因?yàn)檫@類公司的最終決策行為所在地通常位于中國(guó)境內(nèi)總部。然而，深入分析82號(hào)文內(nèi)容后可以發(fā)現(xiàn)，現(xiàn)在的規(guī)定仍有一定彈性，稅務(wù)機(jī)關(guān)能較靈活地對(duì)某些條款進(jìn)行解釋并應(yīng)用于實(shí)踐。從另一方面來(lái)看，82號(hào)文沒(méi)有對(duì)企業(yè)的組織架構(gòu)和管理模式加以過(guò)多的限制，企業(yè)可以基于公司長(zhǎng)期的發(fā)展目標(biāo)和商業(yè)需要，重新審視和調(diào)整自身的組織和管理架構(gòu)。

?82號(hào)文明確居民企業(yè)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)

境外中資企業(yè)同時(shí)符合以下條件的，根據(jù)企業(yè)所得稅法第二條第二款和實(shí)施條例第四條的規(guī)定，應(yīng)判定其為實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國(guó)境內(nèi)的居民企業(yè)(以下稱非境內(nèi)注冊(cè)居民企業(yè))，并實(shí)施相應(yīng)的稅收管理，就其來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)、境外的所得征收企業(yè)所得稅。

(一)企業(yè)負(fù)責(zé)實(shí)施日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理運(yùn)作的高層管理人員及其高層管理部門履行職責(zé)的場(chǎng)所主要位于中國(guó)境內(nèi)；

(二)企業(yè)的財(cái)務(wù)決策(如借款、放款、融資、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理等)和人事決策(如任命、解聘和薪酬等)由位于中國(guó)境內(nèi)的機(jī)構(gòu)或人員決定，或需要得到位于中國(guó)境內(nèi)的機(jī)構(gòu)或人員批準(zhǔn)；

(三)企業(yè)的主要財(cái)產(chǎn)、會(huì)計(jì)賬簿、公司印章、董事會(huì)和股東會(huì)議紀(jì)要檔案等位于或存放于中國(guó)境內(nèi)；

(四)企業(yè)1／2(含1／2)以上有投票權(quán)的董事或高層管理人員經(jīng)常居住于中國(guó)境內(nèi)。

82號(hào)文同時(shí)對(duì)于實(shí)際管理機(jī)構(gòu)的判斷，應(yīng)當(dāng)遵循實(shí)質(zhì)重于形式的原則。

?82號(hào)文對(duì)居民企業(yè)的評(píng)定程序做出規(guī)定

境外中資企業(yè)可向其實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地或中國(guó)主要投資者所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提出居民企業(yè)申請(qǐng)，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其居民企業(yè)身份進(jìn)行初步審核后，層報(bào)國(guó)家稅務(wù)總局確認(rèn)。

境外中資企業(yè)未提出居民企業(yè)申請(qǐng)的，其中國(guó)主要投資者的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可以根據(jù)所掌握的情況對(duì)其是否屬于中國(guó)居民企業(yè)做出初步判定，層報(bào)國(guó)家稅務(wù)總局確認(rèn)。

?對(duì)居民企業(yè)的所得稅影響分析

居民企業(yè)應(yīng)就其來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)、境外的所得征收企業(yè)所得稅。

股息分配的企業(yè)所得稅影響概述如下：

①免稅；②免稅；③征收中華人民共和國(guó)預(yù)提所得稅(預(yù)提所得稅)

免稅規(guī)定不適用于連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個(gè)月取得的股息。

境外中資企業(yè)繳納股息相關(guān)的預(yù)提所得稅，將增加其管理負(fù)擔(dān)。同時(shí)，這也可能影響外方投資者的投資回報(bào)。此外，對(duì)于外方投資者處置境外中資企業(yè)股份而取得的資本利得，82號(hào)文并未規(guī)定相關(guān)的企業(yè)所得稅處理。如境外持股(包括境外中資企業(yè)所持有的股份)比例超過(guò)25％，則該境外中資企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)投資設(shè)立的企業(yè)應(yīng)被視為外商投資企業(yè)。

境外中資企業(yè)不視為受控外國(guó)企業(yè)，但其所控制的其他受控外國(guó)企業(yè)應(yīng)按照受控外國(guó)企業(yè)管理的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)處理。

由于境外中資企業(yè)應(yīng)就其來(lái)源于全球的所得繳納企業(yè)所得稅，可能會(huì)導(dǎo)致雙重征稅問(wèn)題。由于境外中資企業(yè)具有雙重居民企業(yè)身份導(dǎo)致的雙重征稅問(wèn)題，應(yīng)按照中國(guó)和相關(guān)國(guó)家(地區(qū))簽署的稅收協(xié)定(或安排)的規(guī)定執(zhí)行。

?尚待進(jìn)一步明確的事項(xiàng)

1，“主要控股投資者”的定義

82號(hào)文第一條中規(guī)定，境外中資企業(yè)是指由中國(guó)境內(nèi)的企業(yè)或企業(yè)集團(tuán)作為“主要控股投資者”，在境外依據(jù)外國(guó)(地區(qū))法律注冊(cè)成立的企業(yè)。但82號(hào)文并未進(jìn)一步解釋何為“主要控股投資者”，即沒(méi)有規(guī)定相關(guān)的控股比例以及是否包含間接控股的情形。“主要控股”如何確定?是根據(jù)持有股權(quán)的比例，還是根據(jù)表決權(quán)比例，或者實(shí)際管理控制權(quán)的比例?許多在海外上市的中國(guó)企業(yè)集團(tuán)往往會(huì)在境外設(shè)立上市主體，當(dāng)境內(nèi)投資者對(duì)該主體擁有實(shí)際管理控制權(quán)或相對(duì)控股權(quán)時(shí)，該主體是否會(huì)成為《通知》所規(guī)范的“境外中資企業(yè)”?

2，判斷實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地的條件尚缺少更加具體的量化標(biāo)準(zhǔn)

82號(hào)文規(guī)定，企業(yè)必須滿足第二條規(guī)定的所有四項(xiàng)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，才會(huì)被認(rèn)定為中國(guó)居民企業(yè)。但是，四項(xiàng)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)仍缺乏可量化的條件。例如，如何認(rèn)定履行職責(zé)的場(chǎng)所“主要位于中國(guó)境內(nèi)”?“主要財(cái)產(chǎn)存放于中國(guó)境內(nèi)”應(yīng)如何理解?對(duì)于某些境外控股公司而言，其主要財(cái)產(chǎn)就是境內(nèi)公司的股權(quán)，是否能夠據(jù)此判定該公司的主要財(cái)產(chǎn)位于或存放于中國(guó)境內(nèi)?或者這里的“主要財(cái)產(chǎn)”僅僅是指有形資產(chǎn)?雖然這些表述比較模糊，但也可能是稅務(wù)機(jī)關(guān)出于避免作出過(guò)于具體的規(guī)定的考慮，以便能夠更靈活地運(yùn)用“實(shí)質(zhì)重于形式”原則來(lái)進(jìn)行判定。

?82號(hào)文的影響

1，非境內(nèi)注冊(cè)居民企業(yè)的投資者從該企業(yè)取得股息、紅利的稅務(wù)處理

按照82號(hào)文的規(guī)定，非境內(nèi)注冊(cè)居民企業(yè)的投資者從該居民企業(yè)分得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，將需要繳納中國(guó)的企業(yè)所得稅，這可能對(duì)投資者造成不利的稅務(wù)影響。

2，非境內(nèi)注冊(cè)居民企業(yè)的投資者處置該股權(quán)取得資本利得的稅務(wù)處理

雖然82號(hào)文沒(méi)有涉及非境內(nèi)注冊(cè)居民企業(yè)的投資者處置該股權(quán)取得的資本利得的中國(guó)稅務(wù)處理，但是從82號(hào)文第四條的精神來(lái)看，可以合理推斷該資本利得也將會(huì)被認(rèn)定為來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得，從而按照有關(guān)規(guī)定繳納中國(guó)所得稅。

?本刊建議

1，企業(yè)首先需要判斷其是否屬于82號(hào)文所規(guī)定的由中國(guó)境內(nèi)企業(yè)或企業(yè)集團(tuán)控股的，在境外成立的公司，從而判斷該82號(hào)文是否適用于本企業(yè)。構(gòu)成中國(guó)居民企業(yè)并不一定會(huì)帶來(lái)負(fù)面的稅務(wù)效果。企業(yè)在采取任何應(yīng)對(duì)措施之前，需要根據(jù)自身情況仔細(xì)評(píng)估各種可能的稅務(wù)影響。

2，考慮到該82號(hào)文于2008年1月1日起執(zhí)行，建議有關(guān)企業(yè)不僅要評(píng)估企業(yè)未來(lái)的狀況，還需要審核本企業(yè)在2008年可能受到的影響，并判斷該影響是否需要以及如何在2008年的財(cái)務(wù)報(bào)告中進(jìn)行適當(dāng)反映。

3，企業(yè)應(yīng)明確相關(guān)的程序和控制，并確保其能實(shí)際得到履行，避免由于股東或其他相關(guān)人員的行為對(duì)企業(yè)的居民身份帶來(lái)負(fù)面的影響。需要特別關(guān)注的是，判斷企業(yè)的居民身份應(yīng)遵循“實(shí)質(zhì)重于形式”的原則。但在建立相關(guān)制度時(shí)，仍然需要注意82號(hào)文所提及的身份認(rèn)定的考量因素，主要包括：董事會(huì)的組成以及有投票權(quán)的董事或高層管理人員的經(jīng)常居住地；董事會(huì)和管理層履行職責(zé)和做出各項(xiàng)決策的地點(diǎn)，公司印章、會(huì)計(jì)賬簿、董事會(huì)和股東會(huì)議紀(jì)要檔案等的存放地點(diǎn)。

相關(guān)的程序和控制制度不僅需要被明確記載于公司文檔，并應(yīng)通過(guò)定期復(fù)核的形式以保證其被嚴(yán)格執(zhí)行。同時(shí)，我們建議企業(yè)前瞻性的考慮制備、收集適當(dāng)材料以證明董事會(huì)成員或管理層的職責(zé)以及履行其職責(zé)和制定決策的地點(diǎn)。只有充分準(zhǔn)備相應(yīng)的書面材料，以支持本企業(yè)關(guān)于實(shí)際管理地的主張，才能在面臨可能的檢查或質(zhì)疑時(shí)從容應(yīng)對(duì)。

(國(guó)稅發(fā)[2009]82號(hào)文：2009年4月22日)

財(cái)政部　國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除政策的通知

根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》和《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》(國(guó)務(wù)院令第512號(hào))的有關(guān)規(guī)定，現(xiàn)就企業(yè)資產(chǎn)損失在計(jì)算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時(shí)的扣除政策通知如下：

一、本通知所稱資產(chǎn)損失，是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中實(shí)際發(fā)生的、與取得應(yīng)稅收入有關(guān)的資產(chǎn)損失，包括現(xiàn)金損失，存款損失，壞賬損失，貸款損失，股權(quán)投資損失，固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報(bào)廢、被盜損失，自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。

二、企業(yè)清查出的現(xiàn)金短缺減除責(zé)任人賠償后的余額，作為現(xiàn)金損失在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

三、企業(yè)將貨幣性資金存入法定具有吸收存款職能的機(jī)構(gòu)，因該機(jī)構(gòu)依法破產(chǎn)、清算，或者政府責(zé)令停業(yè)、關(guān)閉等原因，確實(shí)不能收回的部分，作為存款損失在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

四、企業(yè)除貸款類債權(quán)外的應(yīng)收、預(yù)付賬款符合下列條件之一的，減除可收回金額后確認(rèn)的無(wú)法收回的應(yīng)收、預(yù)付款項(xiàng)，可以作為壞賬損失在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除：

(一)債務(wù)人依法宣告破產(chǎn)、關(guān)閉、解散、被撤銷，或者被依法注銷、吊銷營(yíng)業(yè)執(zhí)照，其清算財(cái)產(chǎn)不足清償?shù)模?/p>

(二)債務(wù)人死亡，或者依法被宣告失蹤、死亡，其財(cái)產(chǎn)或者遺產(chǎn)不足清償?shù)模?/p>

(三)債務(wù)人逾期3年以上未清償，且有確鑿證據(jù)證明已無(wú)力清償債務(wù)的；

(四)與債務(wù)人達(dá)成債務(wù)重組協(xié)議或法院批準(zhǔn)破產(chǎn)重整計(jì)劃后，無(wú)法追償?shù)模?/p>

(五)因自然災(zāi)害、戰(zhàn)爭(zhēng)等不可抗力導(dǎo)致無(wú)法收回的；

(六)國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的其他條件。

五、企業(yè)經(jīng)采取所有可能的措施和實(shí)施必要的程序之后，符合下列條件之一的貸款類債權(quán)，可以作為貸款損失在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除：

(一)借款人和擔(dān)保人依法宣告破產(chǎn)、關(guān)閉、解散、被撤銷，并終止法人資格，或者已完全停止經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，被依法注銷、吊銷營(yíng)業(yè)執(zhí)照，對(duì)借款人和擔(dān)保人進(jìn)行追償后，未能收回的債權(quán)；

(二)借款人死亡，或者依法被宣告失蹤、死亡，依法對(duì)其財(cái)產(chǎn)或者遺產(chǎn)進(jìn)行清償，并對(duì)擔(dān)保人進(jìn)行追償后，未能收回的債權(quán)，

(三)借款人遭受重大自然災(zāi)害或者意外事故，損失巨大且不能獲得保險(xiǎn)補(bǔ)償，或者以保險(xiǎn)賠償后，確實(shí)無(wú)力償還部分或者全部債務(wù)，對(duì)借款人財(cái)產(chǎn)進(jìn)行清償和對(duì)擔(dān)保人進(jìn)行追償后，未能收回的債權(quán)；

(四)借款人觸犯刑律，依法受到制裁，其財(cái)產(chǎn)不足歸還所借債務(wù)，又無(wú)其他債務(wù)承擔(dān)者，經(jīng)追償后確實(shí)無(wú)法收回的債權(quán)；

(五)由于借款人和擔(dān)保人不能償還到期債務(wù)，企業(yè)訴諸法律，經(jīng)法院對(duì)借款人和擔(dān)保人強(qiáng)制執(zhí)行，借款人和擔(dān)保人均無(wú)財(cái)產(chǎn)可執(zhí)行，法院裁定執(zhí)行程序終結(jié)或終止(中止)后，仍無(wú)法收回的債權(quán)；

(六)由于借款人和擔(dān)保人不能償還到期債務(wù)，企業(yè)訴諸法律后，經(jīng)法院調(diào)解或經(jīng)債權(quán)人會(huì)議通過(guò)，與借款人和擔(dān)保人達(dá)成和解協(xié)議或重整協(xié)議，在借款人和擔(dān)保人履行完還款義務(wù)后，無(wú)法追償?shù)氖Ｓ鄠鶛?quán)；

(七)由于上述(一)至(六)項(xiàng)原因借款人不能償還到期債務(wù)，企業(yè)依法取得抵債資產(chǎn)，抵債金額小于貸款本息的差額，經(jīng)追償后仍無(wú)法收回的債權(quán)；

(八)開立信用證、辦理承兌匯票、開具保函等發(fā)生墊款時(shí)，凡開證申請(qǐng)人和保證人由于上述(一)至(七)項(xiàng)原囡，無(wú)法償還墊款，金融企業(yè)經(jīng)追償后仍無(wú)法收回的墊款，

(九)銀行卡持卡人和擔(dān)保人由于上述(一)至(七)項(xiàng)原因，未能還清透支款現(xiàn)金融企業(yè)經(jīng)追償后仍無(wú)法收回的透支款項(xiàng)；

(十)助學(xué)貸款逾期后，在金融企業(yè)確定的有效追索期限內(nèi)，依法處置助學(xué)貸款抵押物(質(zhì)押物)，并向擔(dān)保人追索連帶責(zé)任后，仍無(wú)法收回的貸款；

(十一)經(jīng)國(guó)務(wù)院專案批準(zhǔn)核銷的貸款類債權(quán)，

(十二)國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的其他條件。

六、企業(yè)的股權(quán)投資符合下列條件之一的，減除可收回金額后確認(rèn)的無(wú)法收回的股權(quán)投資，可以作為股權(quán)投資損失在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除：

(一)被投資方依法宣告破產(chǎn)、關(guān)閉、解散、被撤銷，或者被依法注銷、吊銷營(yíng)業(yè)執(zhí)照的；

(二)被投資方財(cái)務(wù)狀況嚴(yán)重惡化，累計(jì)發(fā)生巨額虧損，已連續(xù)停止經(jīng)營(yíng)3年以上，且無(wú)重新恢復(fù)經(jīng)營(yíng)改組計(jì)劃的；

(三)對(duì)被投資方不具有控制權(quán)，投資期限屆滿或者投資期限已超過(guò)10年，且被投資單位因連續(xù)3年經(jīng)營(yíng)虧損導(dǎo)致資不抵債的，

(四)被投資方財(cái)務(wù)狀況嚴(yán)重惡化，累計(jì)發(fā)生巨額虧損，已完成清算或清算期超過(guò)3年以上的；

(五)國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的其他條件。

七、對(duì)企業(yè)盤虧的固定資產(chǎn)或存貨，以該固定資產(chǎn)的賬面凈值或存貨的成本減除責(zé)任人賠償后的余額，作為固定資產(chǎn)或存貨盤虧損失在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

八、對(duì)企業(yè)毀損、報(bào)廢的固定資產(chǎn)或存貨，以該固定資產(chǎn)的賬面凈值或存貨的成本減除殘值、保險(xiǎn)賠款和責(zé)任人賠償后的余額，作為固定資產(chǎn)或存貨毀損、報(bào)廢損失在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

九、對(duì)企業(yè)被盜的固定資產(chǎn)或存貨，以該固定資產(chǎn)的賬面凈值或存貨的成本減除保險(xiǎn)賠款和責(zé)任人賠償后的余額，作為固定資產(chǎn)或存貨被盜損失在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

十、企業(yè)因存貨盤虧、毀損、報(bào)廢、被盜等原因不得從增值稅銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，可以與存貨損失一起在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

十一、企業(yè)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)已經(jīng)扣除的資產(chǎn)損失，在以后納稅年度全部或者部分收回時(shí)，其收回部分應(yīng)當(dāng)作為收入計(jì)入收回當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額。

十二、企業(yè)境內(nèi)、境外營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)發(fā)生的資產(chǎn)損失應(yīng)分開核算，對(duì)境外營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)由于發(fā)生資產(chǎn)損失而產(chǎn)生的虧損，不得在計(jì)算境內(nèi)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

十三、企業(yè)對(duì)其扣除的各項(xiàng)資產(chǎn)損失，應(yīng)當(dāng)提供能夠證明資產(chǎn)損失確屬已實(shí)際發(fā)生的合法證據(jù)，包括具有法律效力的外部證據(jù)、具有法定資質(zhì)的中介機(jī)構(gòu)的經(jīng)濟(jì)鑒證證明、具有法定資質(zhì)的專業(yè)機(jī)構(gòu)的技術(shù)鑒定證明等。

十四、本通知自2008年1月1日起執(zhí)行。

(財(cái)稅[z009]57號(hào)；2009年4月16日)

國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅執(zhí)行中若干稅務(wù)處理問(wèn)題的通知

根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》(以下簡(jiǎn)稱《企業(yè)所得稅法》)及《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》(以下簡(jiǎn)稱《實(shí)施條例》)的有關(guān)規(guī)定，現(xiàn)就企業(yè)所得稅若干稅務(wù)處理問(wèn)題通知如下：

一、關(guān)于銷售(營(yíng)業(yè))收入基數(shù)的確定問(wèn)題

企業(yè)在計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)等費(fèi)用扣除限額時(shí)，其銷售(營(yíng)業(yè))收入額應(yīng)包括《實(shí)施條例》第二十五條規(guī)定的視同銷售(營(yíng)業(yè))收入額。

二、2008年1月1日以前計(jì)提的各類準(zhǔn)備金余額處理問(wèn)題

根據(jù)《實(shí)施條例》第五十五條規(guī)定，除財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局核準(zhǔn)計(jì)提的準(zhǔn)備金可以稅前扣除外，其他行業(yè)、企業(yè)計(jì)提的各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備等準(zhǔn)備金均不得稅前扣除。

2008年1月1日前按照原企業(yè)所得稅法規(guī)定計(jì)提的各類準(zhǔn)備金，2008年1月1日以后，未經(jīng)財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局核準(zhǔn)的，企業(yè)以后年度實(shí)際發(fā)生的相應(yīng)損失，應(yīng)先沖減各項(xiàng)準(zhǔn)備金余額。

三、關(guān)于特定事項(xiàng)捐贈(zèng)的稅前扣除問(wèn)題

企業(yè)發(fā)生為汶川地震災(zāi)后重建、舉辦北京奧運(yùn)會(huì)和上海世博會(huì)等特定事項(xiàng)的捐贈(zèng)，按照《財(cái)政部海關(guān)總署國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于支持汶川地震災(zāi)后恢復(fù)重建有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2008]104號(hào))、《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局海關(guān)總署關(guān)于29屆奧運(yùn)會(huì)稅收政策問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2003]10號(hào))、《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于2010年上海世博會(huì)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2005]180號(hào))等相關(guān)規(guī)定，可以據(jù)實(shí)全額扣除。企業(yè)發(fā)生的其他捐贈(zèng)，應(yīng)按《企業(yè)所得稅法》第九條及《實(shí)施條例》第五十一、五十二、五十三條的規(guī)定計(jì)算扣除。

四、軟件生產(chǎn)企業(yè)職工教育經(jīng)費(fèi)的稅前扣除問(wèn)題

軟件生產(chǎn)企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)中的職工培訓(xùn)費(fèi)用，根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策的通知》(財(cái)稅[2008]l號(hào))規(guī)定，可以全額在企業(yè)所得稅前扣除。軟件生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)準(zhǔn)確劃分職工教育經(jīng)費(fèi)中的職工培訓(xùn)費(fèi)支出，對(duì)于不能準(zhǔn)確劃分的，以及準(zhǔn)確劃分后職工教育經(jīng)費(fèi)中扣除職工培訓(xùn)費(fèi)用的余額，一律按照《實(shí)施條例》第四十二條規(guī)定的比例扣除。

(國(guó)稅函[2009]202號(hào)；2009年4月21日)

國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于實(shí)施高新技術(shù)企業(yè)所得稅優(yōu)惠有關(guān)問(wèn)題的通知

為貫徹落實(shí)高新技術(shù)企業(yè)所得稅優(yōu)惠及其過(guò)渡性優(yōu)惠政策，根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》(PAT簡(jiǎn)稱企業(yè)所得稅法)及《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》(以下簡(jiǎn)稱實(shí)施條例)以及相

關(guān)稅收規(guī)定，現(xiàn)對(duì)有關(guān)問(wèn)題通知如下：

一、當(dāng)年可減按15％的稅率征收企業(yè)所得稅或按照《國(guó)務(wù)院關(guān)于經(jīng)濟(jì)特區(qū)和上海浦東新區(qū)新設(shè)立高新技術(shù)企業(yè)實(shí)行過(guò)渡性稅收優(yōu)惠的通知》(國(guó)發(fā)[2007]40號(hào))享受過(guò)渡性稅收優(yōu)惠的高新技術(shù)企業(yè)，在實(shí)際實(shí)施有關(guān)稅收優(yōu)惠的當(dāng)年，減免稅條件發(fā)生變化的，應(yīng)按《科學(xué)技術(shù)部財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)的通知》(國(guó)科發(fā)火[2008]172號(hào))第九條第二款的規(guī)定處理。

二、原依法享受企業(yè)所得稅定期減免稅優(yōu)惠尚未期滿同時(shí)符合本通知第一條規(guī)定條件的高新技術(shù)企業(yè)，根據(jù)《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》以及《科學(xué)技術(shù)部財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)(高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引>的通知》(國(guó)科發(fā)火[2008]362號(hào))的相關(guān)規(guī)定在按照新標(biāo)準(zhǔn)取得認(rèn)定機(jī)構(gòu)頒發(fā)的高新技術(shù)企業(yè)資格證書之后，可以在2008年1月1日后，享受對(duì)尚未到期的定期減免稅優(yōu)惠執(zhí)行到期滿的過(guò)渡政策。

三、2006年1月1日至2007年3月16日期間成立，截止到2007年底仍未獲利(彌補(bǔ)完以前年度虧損后應(yīng)納稅所得額為零)的高新技術(shù)企業(yè)，根據(jù)《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》以及《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引》的相關(guān)規(guī)定，按照新標(biāo)準(zhǔn)取得認(rèn)定機(jī)構(gòu)頒發(fā)的高新技術(shù)企業(yè)證書后，可依據(jù)企業(yè)所得稅法第五十七條的規(guī)定，免稅期限自2008年1月1日起計(jì)算。

四、認(rèn)定(復(fù)審)合格的高新技術(shù)企業(yè)，自認(rèn)定(復(fù)審)批準(zhǔn)的有效期當(dāng)年開始，可申請(qǐng)享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠。企業(yè)取得省、自治區(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理機(jī)構(gòu)頒發(fā)的高新技術(shù)企業(yè)證書后，可持“高新技術(shù)企業(yè)證書”及其復(fù)印件和有關(guān)資料，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)辦理減免稅手續(xù)。手續(xù)辦理完畢后，高新技術(shù)企業(yè)可按15％的稅率進(jìn)行所得稅預(yù)繳申報(bào)或享受過(guò)渡性稅收優(yōu)惠。

五、納稅年度終了后至報(bào)送年度納稅申報(bào)表以前，已辦理減免稅手續(xù)的企業(yè)應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案以下資料：

(一)產(chǎn)品(服務(wù))屬于《國(guó)家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》規(guī)定的范圍的說(shuō)明；

(二)企業(yè)年度研究開發(fā)費(fèi)用結(jié)構(gòu)明細(xì)表，

(三)企業(yè)當(dāng)年高新技術(shù)產(chǎn)品(服務(wù))收入占企業(yè)總收入的比例說(shuō)明，

(四)企業(yè)具有大學(xué)?？埔陨蠈W(xué)歷的科技人員占企業(yè)當(dāng)年職工總數(shù)的比例說(shuō)明、研發(fā)人員占企業(yè)當(dāng)年職工總數(shù)的比例說(shuō)明。

以上資料的計(jì)算、填報(bào)口徑參照《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引》的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

六、未取得高新技術(shù)企業(yè)資格、或雖取得高新技術(shù)企業(yè)資格但不符合企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例以及本通知有關(guān)規(guī)定條件的企業(yè)，不得享受高新技術(shù)企業(yè)的優(yōu)惠；已享受優(yōu)惠的，應(yīng)追繳其已減免的企業(yè)所得稅稅款。

七、本通知自2008年1月1日起執(zhí)行。

篇8

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅法的雙雙推陳出新，給會(huì)計(jì)和稅法之間的差異帶來(lái)了新的重大變化，這也為我們的研究帶來(lái)了新的課題與挑戰(zhàn)。本文正是基于此背景，將新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和新《企業(yè)所得稅法》作為研究對(duì)象，針對(duì)會(huì)計(jì)制度和企業(yè)所得稅制度的改革更新，對(duì)二者的差異進(jìn)行詳細(xì)探討。

一、適用范圍差異

新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與新企業(yè)所得稅法對(duì)各自的適用范圍都進(jìn)行了明確的條文規(guī)定：①新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則第二條規(guī)定：本準(zhǔn)則適用于在中華人民共和國(guó)境內(nèi)設(shè)立的企業(yè)(包括公司)；②企業(yè)所得稅法總則第一條中規(guī)定：在中華人民共和國(guó)境內(nèi)，企業(yè)和其他取得收入的組織(以下統(tǒng)稱企業(yè))為企業(yè)所得稅的納稅人，依照本法的規(guī)定繳納企業(yè)所得稅，個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)不適用本法。

二、基本原則差異

1.權(quán)責(zé)發(fā)生制原則

權(quán)責(zé)發(fā)生制是企業(yè)會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)，企業(yè)會(huì)計(jì)對(duì)待權(quán)責(zé)發(fā)生制的態(tài)度是嚴(yán)格遵循的，企業(yè)所得稅法在肯定權(quán)責(zé)發(fā)生制的同時(shí)，持有一定的保留態(tài)度。

2.實(shí)質(zhì)重于形式原則

企業(yè)所得稅法雖然在某些方面承認(rèn)實(shí)質(zhì)重于形式原則，但在某些交易或事項(xiàng)的法律形式或人為形式?jīng)]有反映其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，實(shí)質(zhì)內(nèi)容不符合稅法精神，有偷稅的動(dòng)機(jī)，那么稅法依然不予認(rèn)定。新所得稅法不能根據(jù)財(cái)務(wù)人員專業(yè)判斷的結(jié)果作為計(jì)稅依據(jù)，必須更多地考慮一項(xiàng)交易或事項(xiàng)的法律形式，維護(hù)稅收的嚴(yán)肅性和完整性。

3.謹(jǐn)慎性原則

由于謹(jǐn)慎性原則的產(chǎn)生，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中才規(guī)定企業(yè)可以計(jì)提壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備等減值準(zhǔn)備。企業(yè)所得稅法從防止稅收收入流失，保證國(guó)家稅源完整的角度出發(fā)，基于反避稅的立場(chǎng)，不認(rèn)可謹(jǐn)慎性原則。稅法和會(huì)計(jì)在謹(jǐn)慎性原則上的矛盾是無(wú)法調(diào)和的，從而也產(chǎn)生了納稅調(diào)整的概念。

4.重要性原則

會(huì)計(jì)上的重要性原則指的是在會(huì)計(jì)核算過(guò)程中，要考慮交易或事項(xiàng)的重要程度，根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)本身的性質(zhì)和規(guī)模，來(lái)選擇合適的會(huì)計(jì)方法和程序。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)以前年度的重大和非重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)給予了不同的更正方法，而稅法則從不采用重要性原則。

三、會(huì)計(jì)計(jì)量差異

新準(zhǔn)則相對(duì)于舊準(zhǔn)則有一個(gè)顯著的變化點(diǎn)就是引入了公允價(jià)值計(jì)量屬性，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在繼續(xù)堅(jiān)持歷史成本計(jì)量的基礎(chǔ)之上，在“債務(wù)重組”、“長(zhǎng)期股權(quán)投資”、“企業(yè)合并”、“非貨幣資產(chǎn)交換”、“金融工具確認(rèn)和計(jì)量”、“投資性房地產(chǎn)”等準(zhǔn)則中開始引入公允價(jià)值計(jì)量。企業(yè)所得稅法不認(rèn)可公允價(jià)值。

四、會(huì)計(jì)要素處理差異

會(huì)計(jì)要素是根據(jù)交易或者事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)特征所確定的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)象的基本分類。會(huì)計(jì)要素按照其性質(zhì)分為資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)。下面將逐一對(duì)這六個(gè)要素在會(huì)計(jì)和新企業(yè)所得稅法中之間的差異進(jìn)行介紹，著重介紹資產(chǎn)和收入的差異點(diǎn)。

1.資產(chǎn)類處理差異

(1)固定資產(chǎn)處理差異

在對(duì)固定資產(chǎn)的界定與確認(rèn)方面，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅法的差異逐漸減小，但由于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)――投資性房地產(chǎn)》將已出租的建筑物歸入投資性房地產(chǎn)，所以企業(yè)所得稅中的固定資產(chǎn)范圍相對(duì)較大。

在對(duì)固定資產(chǎn)的初始計(jì)量方面，①外購(gòu)的固定資產(chǎn)初始計(jì)量的價(jià)值基本相符，但企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)超過(guò)正常信用條件延期支付的購(gòu)入固定資產(chǎn)另有規(guī)定，而企業(yè)所得稅法沒(méi)有區(qū)分對(duì)待；

在固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量上，差異主要反映在固定資產(chǎn)的折舊和減值方面。

在對(duì)固定資產(chǎn)的減值處理上，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基于謹(jǐn)慎性原則，對(duì)于可收回金額低于賬面價(jià)值時(shí)，可以計(jì)提減值準(zhǔn)備，而企業(yè)所得稅法不承認(rèn)沒(méi)有實(shí)際發(fā)生的減值，所以不予確認(rèn)。

(2)無(wú)形資產(chǎn)處理差異

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第十一條規(guī)定：企業(yè)自創(chuàng)商譽(yù)以及內(nèi)部產(chǎn)生的品牌、報(bào)刊名等，不應(yīng)確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)，而稅法上沒(méi)有對(duì)商譽(yù)有此規(guī)定。

外購(gòu)無(wú)形資產(chǎn)的初始計(jì)量會(huì)計(jì)上用現(xiàn)值計(jì)價(jià)，而稅法上以購(gòu)買價(jià)款和相關(guān)稅費(fèi)及其他支出計(jì)價(jià)，反映為終值。

(3)投資資產(chǎn)處理差異

新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將長(zhǎng)期股權(quán)投資區(qū)分為企業(yè)合并方式及非企業(yè)合并方式；企業(yè)合并方式下又進(jìn)一步劃分為同一控制和非同一控制。在長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量中，主要的差異反映在權(quán)益法核算下，當(dāng)投資成本小于投資時(shí)占被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額時(shí)，會(huì)計(jì)上經(jīng)過(guò)復(fù)核之后，規(guī)定將投資成本與可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額部分計(jì)入到當(dāng)期損益，而稅法上對(duì)此差額不予認(rèn)定，只按購(gòu)買價(jià)款核支付的相關(guān)稅費(fèi)計(jì)入成本，所以在納稅調(diào)整時(shí)應(yīng)該調(diào)減應(yīng)納稅所得額。

對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資，依據(jù)謹(jǐn)慎性原則，依然要計(jì)提減值準(zhǔn)備，同樣，稅法上不對(duì)此進(jìn)行確認(rèn)，需要調(diào)增應(yīng)納稅所得額。

(4)存貨處理差異

兩者的差異主要體現(xiàn)在對(duì)投資投入和盤盈存貨的計(jì)量上：①投資投入的存貨，會(huì)計(jì)上一般按照合同和協(xié)議的約定價(jià)值確定，而稅法上將其列入非現(xiàn)金支付類，按照公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)計(jì)價(jià)；②在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，盤盈的存貨按規(guī)定，按重置成本作為入賬價(jià)值，但經(jīng)報(bào)批后可以沖減當(dāng)期管理費(fèi)用，而《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十二條將其納入其他收入范圍之內(nèi)，增加應(yīng)納稅所得額，會(huì)計(jì)和稅法的計(jì)量完全相反。

(5)投資性房地產(chǎn)處理差異

新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則新增了一項(xiàng)重要內(nèi)容，就是投資性房地產(chǎn)，用來(lái)規(guī)范已出租的土地使用權(quán)、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)以及已出租的建筑物。新企業(yè)所得稅法中沒(méi)有投資性房地產(chǎn)的概念，范圍中的房屋和建筑物歸入固定資產(chǎn)，土地使用權(quán)納入無(wú)形資產(chǎn)。

該準(zhǔn)則還涉及到了投資性房地產(chǎn)和非投資性房地產(chǎn)之間的轉(zhuǎn)換問(wèn)題。當(dāng)以公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為非投資性房地產(chǎn)時(shí)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定以轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值作為自用房地產(chǎn)的賬面價(jià)值，差額計(jì)入當(dāng)期損益，但稅法按照成本計(jì)量，所以需調(diào)整納稅所得，同時(shí)補(bǔ)提折舊。

2.收入類核算差異

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《企業(yè)所得稅法》存在以下差異：

(1)稅法界定的收入范圍要比會(huì)計(jì)的大。

(2)稅法中有“視同銷售”的概念，而會(huì)計(jì)沒(méi)有。

(3)在新企業(yè)所得稅法中，還出現(xiàn)了“不征稅收入”和“免稅收入”的概念，而會(huì)計(jì)上沒(méi)有此概念出現(xiàn)。

3.成本費(fèi)用類扣除差異

對(duì)于會(huì)計(jì)上存在的某些支出，稅法上是不能夠給予認(rèn)定的，下面將具體對(duì)扣除項(xiàng)目的差異進(jìn)行分析。

(1)成本

根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十九條，企業(yè)所得稅法所稱成本，指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生的銷售成本、銷貨成本、業(yè)務(wù)支出以及其它耗費(fèi)。成本作為企業(yè)實(shí)際支出的主體部分，但并非企業(yè)所獲取的增值部分，所以對(duì)于以增值或者利潤(rùn)所得部分征稅的企業(yè)所得稅來(lái)說(shuō)，成本是必須進(jìn)行計(jì)算扣除的。

企業(yè)所得稅法中的成本概念與會(huì)計(jì)中的概念有所不同。企業(yè)會(huì)計(jì)中包括的成本主要是對(duì)象化的費(fèi)用，一般包括直接材料、直接人工、燃料和動(dòng)力、制造費(fèi)用等。而企業(yè)所得稅中不僅包括企業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本，還包括其他業(yè)務(wù)成本和營(yíng)業(yè)外支出。相對(duì)于會(huì)計(jì)來(lái)說(shuō)，企業(yè)所得稅中成本的范圍更廣。產(chǎn)生這種差異的原因，主要是因?yàn)槎呤杖敕诸惖幕A(chǔ)不同，企業(yè)會(huì)計(jì)著重于經(jīng)濟(jì)收入的穩(wěn)定性和經(jīng)常性，而稅法收入主要考慮稅收政策待遇的異同。

(2)職工薪酬

職工薪酬在新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中作為單獨(dú)的一項(xiàng)具體準(zhǔn)則來(lái)說(shuō)明規(guī)范；同樣，作為扣除項(xiàng)目中重要的一項(xiàng)內(nèi)容，《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》也對(duì)工資支出進(jìn)行了詳細(xì)界定。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)于工資薪金的界定的范圍遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于企業(yè)所得稅法中的界定。

(3)借款費(fèi)用

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)――借款費(fèi)用》第四條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本；其它借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)發(fā)生額卻認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。

(4)準(zhǔn)備金

新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)資產(chǎn)減值問(wèn)題的處理進(jìn)行了明確的規(guī)定，相比前準(zhǔn)則，企業(yè)計(jì)提減值準(zhǔn)備的范圍進(jìn)一步擴(kuò)大，由原來(lái)的八項(xiàng)減值準(zhǔn)備擴(kuò)大到只要資產(chǎn)發(fā)生了減值行為都可以計(jì)提減值準(zhǔn)備。新《企業(yè)所得稅法》第十條明確界定：未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出不得扣除。

4.其它扣除項(xiàng)目

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》還對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、公益性捐贈(zèng)支出、罰金、罰款和被沒(méi)收財(cái)務(wù)的損失、管理費(fèi)及其他費(fèi)用等扣除項(xiàng)目做出了規(guī)定。

五、實(shí)例分析方法的選擇

通過(guò)以上對(duì)新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和新《企業(yè)所得稅法》在資產(chǎn)、收入、成本及費(fèi)用扣除方面的差異分析，可以對(duì)兩者在各自領(lǐng)域核算和計(jì)量的方法有一個(gè)更加深入的了解，但是對(duì)于二者如何聯(lián)系在一起沒(méi)有一個(gè)清楚的說(shuō)明。此實(shí)例分析將著重解決這一個(gè)問(wèn)題。

站在會(huì)計(jì)的角度，新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅，在取得資產(chǎn)、負(fù)債時(shí)確認(rèn)其計(jì)稅基礎(chǔ)，資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)存在差異的，對(duì)于二者之間的差額區(qū)分應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異確認(rèn)所產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)。根據(jù)下面的公式確定利潤(rùn)表中所反映的所得稅費(fèi)用：

①所得稅費(fèi)用=當(dāng)期所得稅+遞延所得稅；

②遞延所得稅=(遞延所得稅負(fù)債的期末余額-遞延所得稅負(fù)債的期初余額)-(遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額-遞延所得稅資產(chǎn)的期初余額)

會(huì)計(jì)上不僅僅只是單純的把實(shí)應(yīng)繳納的所得稅反映在利潤(rùn)表中，而是充分考慮到會(huì)計(jì)賬面價(jià)值和稅法計(jì)稅基礎(chǔ)的差異，以遞延所得稅的形式同時(shí)給予反映。

這種對(duì)于所得稅的計(jì)量方法可以比喻為“在會(huì)計(jì)層面上看《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)所得稅法》的差異”。

站在稅法的角度，作為征稅主體的稅務(wù)部門也要根據(jù)企業(yè)的會(huì)計(jì)記錄進(jìn)行調(diào)整，得出應(yīng)納稅所得額，進(jìn)而計(jì)算企業(yè)應(yīng)繳所得稅。這個(gè)征稅調(diào)整的過(guò)程同樣也可以稱為“在稅法層面上看《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)所得稅法》的差異”，它們之間的銜接者及載體就是《企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表》。2006年，國(guó)家稅務(wù)總局公布了新的企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表，包括3張主表和20張附表，在新的所得稅納稅申報(bào)表中，可以清晰的看到企業(yè)所得稅的計(jì)算方法：

①應(yīng)納稅所得額=收入總額-扣除項(xiàng)目+納稅調(diào)整增加額-納稅調(diào)整減少額-虧損彌補(bǔ)-免稅所得+應(yīng)補(bǔ)稅投資收益已納稅額-允許扣除的捐贈(zèng)-加計(jì)扣除額

也可以看作為是從會(huì)計(jì)利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)節(jié)：

②應(yīng)納稅所得額=會(huì)計(jì)利潤(rùn)+納稅調(diào)整增加額-納稅調(diào)整減少額-稅法規(guī)定的不征稅收入+(-)其他需要調(diào)整的因素

本文分別運(yùn)用規(guī)范研究和實(shí)例研究的方法，從文字和數(shù)據(jù)兩個(gè)角度對(duì)新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和新《企業(yè)所得稅法》的差異點(diǎn)進(jìn)行了詳細(xì)深入的探析。在這些差異中有些是已然存在的，有些是由于準(zhǔn)則和稅法規(guī)定的更改而新產(chǎn)生的。但是縱觀此次會(huì)計(jì)和稅法的雙雙改革，最顯著的差異點(diǎn)可以總結(jié)為三個(gè)方面：(1)公允價(jià)值計(jì)量所帶來(lái)的差異；(2)貨幣時(shí)間價(jià)值帶來(lái)的差異；(3)成本費(fèi)用扣除帶來(lái)的差異。

雖然新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和新《企業(yè)所得稅法》之間存在著差異，提高了征稅主體的征稅成本，同時(shí)也增加了納稅主體的納稅成本，但是對(duì)于兩者之間適當(dāng)、適度的分離應(yīng)表示贊同，但不能絕對(duì)化。會(huì)計(jì)和稅法的相對(duì)分離不僅可以保障國(guó)家的財(cái)政收入，滿足企業(yè)投資者、銀行等對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表信息的要求，在真實(shí)反映企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)狀況的同時(shí)，既不影響國(guó)家稅收，又可避免因虛增的會(huì)計(jì)信息給企業(yè)決策帶來(lái)的負(fù)面影響。在會(huì)計(jì)和稅法制定上，應(yīng)當(dāng)互相借鑒，互相學(xué)習(xí)，形成一種良性的互動(dòng)關(guān)系。在政策的制定中，對(duì)那些影響程度不大的差異點(diǎn)，可以根據(jù)成本效益原則和重要性原則進(jìn)行協(xié)調(diào)統(tǒng)一，對(duì)于那些不能取消的差異點(diǎn)，可以對(duì)征稅人員和企業(yè)的會(huì)計(jì)人員進(jìn)行差異點(diǎn)知識(shí)的普及，盡可能的降低納稅核算的成本。

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篇9

股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收政策匯總

伴隨著我國(guó)資本市場(chǎng)的發(fā)展與企業(yè)改制的深化，股權(quán)轉(zhuǎn)讓日漸普遍。所謂股權(quán)轉(zhuǎn)讓是指企業(yè)的股東將其擁有的股權(quán)或股份，部分或全部轉(zhuǎn)讓給他人。我國(guó)《公司法》規(guī)定股東有權(quán)通過(guò)法定方式轉(zhuǎn)讓其全部股權(quán)或者部分股權(quán)。股權(quán)轉(zhuǎn)讓是公司法的概念，但卻與稅收有著緊密的聯(lián)系。為加強(qiáng)對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收管理，國(guó)家稅務(wù)總局出臺(tái)了相關(guān)的稅收政策，對(duì)加強(qiáng)管理起到一定的作用。目前，與股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅收政策包括流轉(zhuǎn)稅、所得稅和行為稅三類，分稅種就征收或暫免征作了明確界定。

一、營(yíng)業(yè)稅

《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2002]191號(hào))規(guī)定，自 2003年1月1日起，對(duì)以無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤(rùn)分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營(yíng)業(yè)稅。對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營(yíng)業(yè)稅。

二、企業(yè)所得稅

(一)一般政策規(guī)定

根據(jù)新《企業(yè)所得稅法》和《實(shí)施條例》規(guī)定：“轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入，是指企業(yè)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等財(cái)產(chǎn)取得的收入。”因此企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)取得的收入應(yīng)作為企業(yè)的收入總額計(jì)算應(yīng)納稅所得額。

同時(shí)《企業(yè)所得稅法》第十六條規(guī)定：“企業(yè)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，該項(xiàng)資產(chǎn)的凈值，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。”

其中凈值，是指有關(guān)資產(chǎn)、財(cái)產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)減除已經(jīng)按照規(guī)定扣除的折舊、折耗、攤銷、準(zhǔn)備金等后的余額。”(《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第七十四條)

舉例：某公司將長(zhǎng)期持有的W公司長(zhǎng)期股權(quán)投資出售，共得價(jià)款15.8萬(wàn)元，存入銀行;該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額為15.2萬(wàn)元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備。會(huì)計(jì)分錄為：

借：銀行存款

158000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

152000

投資收益

6000

據(jù)此，該公司計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得為158000-152000=6000元。

(二)重組業(yè)務(wù)中股權(quán)轉(zhuǎn)讓的涉稅處理

政策依據(jù)：《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2009]59號(hào))

1、股權(quán)收購(gòu)、股權(quán)支付的概念。

(1)股權(quán)收購(gòu)：是指一家企業(yè)(以下稱為收購(gòu)企業(yè))購(gòu)買另一家企業(yè)(以下稱為被收購(gòu)企業(yè))的股權(quán)，以實(shí)現(xiàn)對(duì)被收購(gòu)企業(yè)控制的交易。收購(gòu)企業(yè)支付對(duì)價(jià)的形式包括股權(quán)支付、非股權(quán)支付或兩者的組合。

例如：A公司與B公司達(dá)成協(xié)議，A公司收購(gòu)B公司60%的股權(quán)，A公司支付B公司股東的對(duì)價(jià)為50萬(wàn)元銀行存款以及A公司控股的C公司10%股權(quán)，A公司收購(gòu)股權(quán)后實(shí)現(xiàn)了對(duì)B公司的控制。在該股權(quán)收購(gòu)中A公司為收購(gòu)企業(yè)，B公司為被收購(gòu)企業(yè)。

(2)股權(quán)支付：是指企業(yè)重組中購(gòu)買、換取資產(chǎn)的一方支付的對(duì)價(jià)中，以本企業(yè)或其控股企業(yè)的股權(quán)、股份作為支付的形式。

2、股權(quán)收購(gòu)交易的所得稅處理方式

(1)一般性稅務(wù)處理：

①被收購(gòu)方應(yīng)確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失。

②收購(gòu)方取得股權(quán)或資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定。

③被收購(gòu)企業(yè)的相關(guān)所得稅事項(xiàng)原則上保持不變。

(2)特殊性稅務(wù)處理：

同時(shí)符合下列條件的，可以選擇適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定：

①具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。

②被收購(gòu)的股權(quán)不低于被收購(gòu)企業(yè)全部股權(quán)的75%。

③企業(yè)重組后的連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來(lái)的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。

④收購(gòu)企業(yè)在該股權(quán)收購(gòu)發(fā)生時(shí)的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%。

⑤企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。

特殊性稅務(wù)處理規(guī)定：即暫不確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的所得或損失。

①被收購(gòu)企業(yè)的股東取得收購(gòu)企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被收購(gòu)股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定;

②收購(gòu)企業(yè)取得被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被收購(gòu)股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定;

③收購(gòu)企業(yè)、被收購(gòu)企業(yè)的原有各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)和其他相關(guān)所得稅事項(xiàng)保持不變。

3、舉例分析

相關(guān)資料：2008年9月，A公司重大重組預(yù)案公告稱，公司將通過(guò)定向增發(fā)，向該公司的實(shí)際控制人B公司發(fā)行 36‚809 萬(wàn)股 A 股股票，收購(gòu)其持有的C公司50%的股權(quán)。增發(fā)價(jià)7.61元/股。收購(gòu)?fù)瓿珊螅珻公司將成為A公司的控股子公司。C公司成立時(shí)的注冊(cè)資本為 856‚839‚300元，其中D公司的出資金額為 214‚242‚370 元，出資比例為 25%，B公司的出資金額為642‚596‚930 元，出資比例為75%。根據(jù)法律法規(guī)，B公司承諾，本次認(rèn)購(gòu)的股票自發(fā)行結(jié)束之日起36 個(gè)月內(nèi)不上市交易或轉(zhuǎn)讓。

相關(guān)的企業(yè)所得稅處理分析

(1)業(yè)務(wù)的性質(zhì)

此項(xiàng)股權(quán)收購(gòu)?fù)瓿珊?，A公司將達(dá)到控制C公司的目的，因此符合《通知》規(guī)定中的股權(quán)收購(gòu)的定義。

(2)企業(yè)所得稅政策的適用

盡管符合控股合并的條件，并且假設(shè)所支付的對(duì)價(jià)均為上市公司的股權(quán)，但由于A公司只收購(gòu)了C公司的50%股權(quán)，沒(méi)有達(dá)到75%的要求，因此應(yīng)當(dāng)適用一般性處理：

①被收購(gòu)企業(yè)的股東：B公司，應(yīng)確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。

股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得=取得對(duì)價(jià)的公允價(jià)值-原計(jì)稅基礎(chǔ)=7.61×368090000-856839300×50%=2372745250元

假設(shè)B公司適用25%稅率，因此其股權(quán)轉(zhuǎn)讓應(yīng)納的所得稅為：2372745250×25%=593186312.5元

②收購(gòu)方：A 公司取得(對(duì)C公司)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定，即：2801164900元(7.61×368090000)。

③被收購(gòu)企業(yè)：C公司的相關(guān)所得稅事項(xiàng)保持不變。

如果其它條件不變，B公司將轉(zhuǎn)讓的股權(quán)份額提高到75%，也就轉(zhuǎn)讓其持有的全部C 公司的股權(quán)，那么由于此項(xiàng)交易同時(shí)符合財(cái)稅[2009]59號(hào)文件中規(guī)定的五個(gè)條件，因此可以選擇特殊性稅務(wù)處理。

解讀企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的特點(diǎn)及稅收政策

一、股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅收特點(diǎn)

一是企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收流失現(xiàn)象較嚴(yán)重。企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為是否要納稅、要納哪些稅、如何計(jì)算繳納，不少納稅人在發(fā)生該行為時(shí)容易疏忽。

二是股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為具有偶發(fā)性。股權(quán)轉(zhuǎn)讓對(duì)企業(yè)而言是一項(xiàng)重大變更，不是每個(gè)企業(yè)都會(huì)發(fā)生，對(duì)一個(gè)企業(yè)而言，股權(quán)轉(zhuǎn)讓在通常情況下也不會(huì)經(jīng)常發(fā)生，因而無(wú)論是對(duì)企業(yè)還是稅務(wù)機(jī)關(guān)來(lái)說(shuō)，股權(quán)轉(zhuǎn)讓的涉稅業(yè)務(wù)都不是一項(xiàng)經(jīng)常性的業(yè)務(wù)，具有一定的偶發(fā)性。

三是股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為具有隱蔽性。部分納稅人對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓納稅義務(wù)不甚了解，未及時(shí)主動(dòng)地對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的應(yīng)稅行為進(jìn)行納稅申報(bào)，稅務(wù)機(jī)關(guān)不能及時(shí)了解掌握企業(yè)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為;也有相當(dāng)一部分股權(quán)轉(zhuǎn)讓者納稅意識(shí)不強(qiáng)，還抱有僥幸心理，為規(guī)避稅收有意隱瞞股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為，而稅企信息不對(duì)稱造成稅務(wù)機(jī)關(guān)難以組織有效的事前監(jiān)控，稅收監(jiān)管往往滯后。

四是股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格往往具有虛假性。因?yàn)楣蓹?quán)轉(zhuǎn)讓的價(jià)格直接關(guān)系到股權(quán)轉(zhuǎn)讓人的切身利益，股權(quán)轉(zhuǎn)讓人主觀上存在著隱瞞股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格的動(dòng)機(jī)，對(duì)于稅務(wù)機(jī)關(guān)而言，需要對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格的真實(shí)性進(jìn)行核實(shí)，而目前我國(guó)并未形成一套行之有效的社會(huì)評(píng)估機(jī)制。

二、企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的納稅義務(wù)

(一)印花稅

股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為發(fā)生頻率不高，不少納稅人尚不知道股權(quán)轉(zhuǎn)讓書據(jù)需要貼花。而實(shí)際上，印花稅作為一種行為稅，只要納稅人書立、領(lǐng)受《中華人民共和國(guó)印花稅暫行條例》列舉的應(yīng)稅憑證，就必須貼花。股權(quán)轉(zhuǎn)讓所立的書據(jù)屬于印花稅征稅稅目,即 “產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”稅目中“財(cái)產(chǎn)所有權(quán)”,按所載金額萬(wàn)分之五貼花。

(二)個(gè)人所得稅

不少納稅人、扣繳義務(wù)人對(duì)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)可能涉及個(gè)人所得稅納稅義務(wù)認(rèn)識(shí)較為片面，以為只要自然人股東采取平價(jià)或低價(jià)形式轉(zhuǎn)讓股權(quán)，便沒(méi)有所得，無(wú)須申報(bào)繳納或扣繳個(gè)人所得稅;甚至有的受讓人不知道在向轉(zhuǎn)讓人(原自然人股東)支付股權(quán)轉(zhuǎn)讓款項(xiàng)時(shí)有扣繳其個(gè)人所得稅的義務(wù)，從而給征納雙方增加不必要的成本、損失?，F(xiàn)就相關(guān)政策作一梳理。

1、適用稅目?！吨腥A人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》(以下簡(jiǎn)稱個(gè)人所得稅法)第二條第九項(xiàng)規(guī)定，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)納個(gè)人所得稅。《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》(以下簡(jiǎn)稱實(shí)施條例)第八條第九項(xiàng)規(guī)定，股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得屬于財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得項(xiàng)目。

2、應(yīng)納稅所得額的計(jì)算。實(shí)施條例第二十二條規(guī)定，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照一次轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)的收入額減除財(cái)產(chǎn)原值和合理費(fèi)用后的余額，作為應(yīng)納稅所得額。

就股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得而言，其應(yīng)納稅所得額=股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)-股權(quán)計(jì)稅成本-與股權(quán)轉(zhuǎn)讓相關(guān)的印花稅等稅費(fèi)。

3、稅率。個(gè)人所得稅法第五條第五項(xiàng)規(guī)定，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得適用百分之二十的比例稅率。

4、納稅義務(wù)人、扣繳義務(wù)人。個(gè)人所得稅法第八條規(guī)定，個(gè)人所得稅，以所得人為納稅義務(wù)人，以支付所得的單位或者個(gè)人為扣繳義務(wù)人。對(duì)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓來(lái)說(shuō)，即以受讓人為扣繳義務(wù)人。

5、納稅申報(bào)。實(shí)施條例第三十五條規(guī)定，扣繳義務(wù)人在向個(gè)人支付應(yīng)稅款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)當(dāng)依照稅法規(guī)定代扣稅款，按時(shí)繳庫(kù)，并專項(xiàng)記載備查。同時(shí)，個(gè)人所得稅法第九條規(guī)定，扣繳義務(wù)人每月所扣的稅款，應(yīng)當(dāng)在次月十五日內(nèi)繳入國(guó)庫(kù)，并向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送納稅申報(bào)表。

6、主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。國(guó)稅函〔2009〕285號(hào)文件第三條規(guī)定，個(gè)人股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個(gè)人所得稅以發(fā)生股權(quán)變更企業(yè)所在地地稅機(jī)關(guān)為主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。

7、平價(jià)、低價(jià)轉(zhuǎn)讓的稅收政策。國(guó)稅函〔2009〕285號(hào)文件第四條第二款規(guī)定，對(duì)申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低(如平價(jià)和低價(jià)轉(zhuǎn)讓等)且無(wú)正當(dāng)理由的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可參照每股凈資產(chǎn)或個(gè)人股東享有的股權(quán)比例所對(duì)應(yīng)的凈資產(chǎn)份額核定。

(三)企業(yè)所得稅。

企業(yè)股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)，還要申報(bào)繳納企業(yè)所得稅。

1、收入?！吨腥A人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》(以下簡(jiǎn)稱企業(yè)所得稅法)第六條第三項(xiàng)規(guī)定，轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入列入企業(yè)收入總額范圍?！吨腥A人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十六條規(guī)定，企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)取得的收入屬于轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入。

2、扣除。根據(jù)企業(yè)所得稅法第八條規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。就股權(quán)轉(zhuǎn)讓來(lái)說(shuō)，股權(quán)計(jì)稅成本及與股權(quán)轉(zhuǎn)讓相關(guān)的印花稅等稅費(fèi)可以扣除。

3、應(yīng)納稅所得額。轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入扣除為取得該股權(quán)所發(fā)生的成本后，為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。

4、稅率。企業(yè)所得稅法第四條規(guī)定，企業(yè)所得稅的稅率為25%。企業(yè)所得稅法第二十八條規(guī)定，符合條件的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅。國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。財(cái)稅[2009]133號(hào)、財(cái)稅[2011]4號(hào)規(guī)定，自2010年1月1日至2011年12月31日，對(duì)年應(yīng)納稅所得額低于3萬(wàn)元(含3萬(wàn)元)的小型微利企業(yè)，其所得減按50%計(jì)入應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。財(cái)稅[2011]117號(hào)規(guī)定，自2012年1月1日至2015年12月31日，對(duì)年應(yīng)納稅所得額低于6萬(wàn)元(含6萬(wàn)元)的小型微利企業(yè)，其所得減按50%計(jì)入應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。

5、稅務(wù)處理

(1)一般性稅務(wù)處理:被收購(gòu)方應(yīng)確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失，收購(gòu)方取得股權(quán)或資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定。

【例一】A公司向C公司轉(zhuǎn)讓B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，計(jì)稅基礎(chǔ)1000萬(wàn)，轉(zhuǎn)讓價(jià)為2000萬(wàn)。A公司確認(rèn)所得2000-1000=1000(萬(wàn)元)，應(yīng)納企業(yè)所得稅=1000×25%=250(萬(wàn)元)。C公司以實(shí)際支付的2000萬(wàn)元作為計(jì)稅基礎(chǔ)。

(2)特殊性稅務(wù)處理: 如果購(gòu)買企業(yè)購(gòu)買的股權(quán)不低于被收購(gòu)企業(yè)全部股權(quán)的75%，且收購(gòu)企業(yè)在該股權(quán)收購(gòu)發(fā)生時(shí)的股權(quán)支付金額(本企業(yè)或其控股企業(yè)的股權(quán)股份)不低于其交易支付總額的85%，且同時(shí)符合特殊處理的其他條件，則股權(quán)交易中股權(quán)支付暫不確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失,其非股權(quán)支付仍應(yīng)在交易當(dāng)期確認(rèn)相應(yīng)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失,并調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。

【例二】A公司以本企業(yè)20%的股權(quán)(股本1000萬(wàn)，公允價(jià)值為5700萬(wàn)元)和300萬(wàn)元現(xiàn)金作為支付對(duì)價(jià)，收購(gòu)C公司持有的B公司80%的股權(quán)(計(jì)稅基礎(chǔ)1000萬(wàn)元，公允價(jià)值6000萬(wàn)元)。假設(shè)C公司不享受小型微利企業(yè)優(yōu)惠政策。

由于A公司收購(gòu)C公司股權(quán)的比例大于75%，股權(quán)支付占交易總額比例：5700÷6000=95%，大于85%，假定同時(shí)符合特殊處理的其他條件。依據(jù)財(cái)稅[2009]59號(hào)文件規(guī)定，C公司可暫不確認(rèn)轉(zhuǎn)讓B公司股權(quán)的全部轉(zhuǎn)讓所得，但應(yīng)確認(rèn)取得非股權(quán)支付額300萬(wàn)元現(xiàn)金對(duì)應(yīng)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，即應(yīng)確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得(6000-1000)×(300÷6000)=250(萬(wàn)元)應(yīng)納企業(yè)所得稅=250×25%=62.5(萬(wàn)元)。

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篇10

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十七條規(guī)定,股息、紅利等權(quán)益性投資收益,除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外,按照被投資方作出利潤(rùn)分配決定的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。國(guó)稅函[2010]79號(hào)文件據(jù)此規(guī)定:企業(yè)權(quán)益性投資取得股息、紅利等收入,應(yīng)以被投資企業(yè)股東會(huì)或股東大會(huì)作出利潤(rùn)分配或轉(zhuǎn)股決定的日期,確定收入的實(shí)現(xiàn)。文件不僅明確企業(yè)作出分配決定日期,而且包括作出轉(zhuǎn)股決定日期,也要確認(rèn)收益實(shí)現(xiàn)。但對(duì)于“被投資企業(yè)將股權(quán)(票)溢價(jià)所形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本的,不作為投資方企業(yè)的股息、紅利收入,投資方企業(yè)也不得增加該項(xiàng)長(zhǎng)期投資的計(jì)稅基礎(chǔ)?！币?yàn)楣善币鐑r(jià)發(fā)行所形成的資本公積,本身為后來(lái)投資者投入的成本,此部分轉(zhuǎn)股分配屬于投資成本的分配,不屬于稅后留存收益,因此,國(guó)稅函[2010]79號(hào)文件規(guī)定轉(zhuǎn)股分配時(shí)暫不征稅。但需要在轉(zhuǎn)讓或處置股權(quán)時(shí)征稅,因“投資方企業(yè)也不得增加該項(xiàng)長(zhǎng)期投資的計(jì)稅基礎(chǔ)”。

一、新規(guī)的變化點(diǎn)

(一)股息紅利收入的確認(rèn)股息紅利收入按照被投資企業(yè)股東會(huì)或股東大會(huì)做出利潤(rùn)分配的日期,取消了國(guó)稅發(fā)[2000]118號(hào)以被投資企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)上實(shí)際做利潤(rùn)分配處理(包括以盈余公積和未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本)時(shí),作為投資方企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資所得的實(shí)現(xiàn)的規(guī)定,這一點(diǎn)在企業(yè)所得稅法實(shí)施條例也有體現(xiàn)。國(guó)稅函[2010]79號(hào)的特色在于將未分配利潤(rùn)、盈余公積、資本公積(除資本溢價(jià)外)轉(zhuǎn)增資本明確要確認(rèn)收入。實(shí)際上是將轉(zhuǎn)股看做兩個(gè)事項(xiàng),即分紅和用紅利去投資。

(二)轉(zhuǎn)股要確認(rèn)收入這對(duì)于一般內(nèi)資企業(yè)而言影響不大,主要是對(duì)外資企業(yè)有影響,外資企業(yè)以未分配利潤(rùn)追加投資時(shí)需要繳納預(yù)提所得稅。2008年以前,外資再投資有退稅的優(yōu)惠,2008年以后,不但失去了再投資退稅的優(yōu)惠,而且需要交納預(yù)提所得稅,這也是稅務(wù)稽查注重檢查的地方。

(三)股權(quán)溢價(jià)轉(zhuǎn)增資本股權(quán)溢價(jià)轉(zhuǎn)增資本是投資成本在注冊(cè)資金和資本公積的內(nèi)部劃轉(zhuǎn),不影響計(jì)稅基礎(chǔ),因此也不能確認(rèn)收入。

(四)個(gè)人所得稅轉(zhuǎn)增資本個(gè)人所得稅轉(zhuǎn)增資本的規(guī)定同企業(yè)所得稅的原理基本相同。國(guó)稅發(fā)[1997]198號(hào)文件規(guī)定資本公積轉(zhuǎn)增資本不征收個(gè)人所得稅,而國(guó)稅函[1998]289號(hào)文件則補(bǔ)充說(shuō)明,198號(hào)文件規(guī)定資本公積轉(zhuǎn)增資本不征收個(gè)人所得稅,專指股本溢價(jià),而其他資本公積轉(zhuǎn)增股本均要交納個(gè)人所得稅。國(guó)稅函[1998]333號(hào)文件,明確未分配利潤(rùn)、盈余公積轉(zhuǎn)增資本要視同分-紅。交納個(gè)人所得稅。

二、相關(guān)問(wèn)題解析

(一)“符合條件”與“權(quán)益性投資”的理解根據(jù)《企業(yè)所得稅實(shí)施條例》的規(guī)定,企業(yè)所得稅法所稱的符合免征條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益,是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。

“符合條件”是指:(1)居民企業(yè)之間――不包括投資到“獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)、非居民企業(yè)”;(2)直接投資――不包括“間接投資”;(3)連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票在一年(12個(gè)月)以上取得的投資收益。

“權(quán)益性投資”是指:為獲取其他企業(yè)的權(quán)益或凈資產(chǎn)所進(jìn)行的投資。如對(duì)其他企業(yè)的普通股股票投資、為獲取其他企業(yè)股權(quán)的聯(lián)營(yíng)投資等,均屬權(quán)益性投資。企業(yè)進(jìn)行這種投資是為取得對(duì)另一企業(yè)的控制權(quán),或?qū)嵤?duì)另一個(gè)企業(yè)的重大影響,或?yàn)榱似渌康摹?/p>

(二)免稅的股息、紅利不需要彌補(bǔ)虧損原規(guī)定,《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅幾個(gè)業(yè)務(wù)問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)[1994]250號(hào))規(guī)定,關(guān)于投資方企業(yè)從聯(lián)營(yíng)企業(yè)分回的稅后利潤(rùn)補(bǔ)稅及彌補(bǔ)虧損問(wèn)題,(1)投資方從聯(lián)營(yíng)企業(yè)分回的稅后利潤(rùn)按規(guī)定應(yīng)補(bǔ)繳所得稅的,如果投資方企業(yè)發(fā)生虧損,其分回的利潤(rùn)可先用于彌補(bǔ)虧損,彌補(bǔ)虧損后仍有余額的,再按規(guī)定補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。(2)中方企業(yè)單位從中外合資企業(yè)分回的稅后利潤(rùn),由于地區(qū)(指經(jīng)濟(jì)特區(qū)和浦東新區(qū))稅率差異,中方企業(yè)應(yīng)比照對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)分回利潤(rùn)的征稅辦法,按規(guī)定補(bǔ)稅。

現(xiàn)行《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第lO條將虧損定義為,企業(yè)每一納稅年度的收入總額減去不征稅收入、免稅收入和各項(xiàng)扣除后小于零的數(shù)額。可見,符合免稅條件的股息紅利權(quán)益性投資收益不再參與彌補(bǔ)虧損。

(三)征稅的股利、紅利收益不再補(bǔ)稅率差國(guó)稅發(fā)[2000]118號(hào)規(guī)定,企業(yè)的股權(quán)投資所得是指企業(yè)通過(guò)股權(quán)投資從被投資企業(yè)所得稅后累計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積金中分配取得股息性質(zhì)的投資收益。凡投資方企業(yè)適用的所得稅稅率高于被投資企業(yè)適用的所得稅稅率的,除國(guó)家稅收法規(guī)規(guī)定的定期減稅、免稅優(yōu)惠以外,其取得的投資所得應(yīng)按規(guī)定還原為稅前收益后,并入投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額,依法補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。在國(guó)稅函[2010]79號(hào)中,企業(yè)投資于西部大開發(fā)、高新技術(shù)企業(yè)和小型微利企業(yè)等實(shí)行低稅率的企業(yè),不符合免稅條件的股利、紅利所得作為應(yīng)納稅收入不再補(bǔ)稅率差。2008年以前,居民企業(yè)之間的稅后利潤(rùn)分配,如果存在非定期減免稅造成的稅率差,則要按稅率差補(bǔ)稅。但在2008年以后,即使企業(yè)分配的稅后利潤(rùn)是屬于2008年以前的,也可以按照新稅法的規(guī)定免稅,不需要按稅率差補(bǔ)稅。

[例]A屬于中國(guó)境內(nèi)的居民企業(yè),適用25%的稅率,B屬于在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的外國(guó)企業(yè),A企業(yè)、B企業(yè)于2009年1月份同時(shí)向位于經(jīng)濟(jì)特區(qū)的高新技術(shù)企業(yè)c公司(適用15%稅率)進(jìn)行股權(quán)投資,投資金額分別為1000萬(wàn)元和500萬(wàn)元,當(dāng)年A獲得股息80萬(wàn)元,B獲得利潤(rùn)40萬(wàn)元。另外A公司于2009年2月購(gòu)買D上市公司(適用25%稅率)的股票,2009年12月取得上市公司分配的股息紅利66萬(wàn)元。則根據(jù)相關(guān)稅收規(guī)定對(duì)A公司、B公司2009年權(quán)益性投資收益進(jìn)行企業(yè)所得稅處理如下:

A公司:(1)進(jìn)行股權(quán)投資獲得股息紅利80萬(wàn)元,根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第二十六條規(guī)定,為符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益,是免稅收入應(yīng)免征企業(yè)所得稅。(2)購(gòu)買股票取得股息紅利66萬(wàn)元,不符合連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票超過(guò)12個(gè)月取得的投資收益,根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十三條規(guī)定,應(yīng)征企業(yè)所得稅。

B公司:根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第三條、《實(shí)施條例》第九十一條和財(cái)稅[2008]1號(hào)文件規(guī)定,獲得的利潤(rùn)40萬(wàn)元為非居民企業(yè)來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得,應(yīng)按10%稅率征收企業(yè)所得稅40×10%=4萬(wàn)元。

問(wèn)題延伸:

問(wèn)題1,A企業(yè)所得稅率25%,而c企業(yè)是高新企業(yè)稅率15%,是否需要補(bǔ)稅?對(duì)此由于是免稅收入,不需要補(bǔ)稅。

問(wèn)題2,A企業(yè)所得稅率25%,而c企業(yè)若是“三免、三減半”企業(yè),是否需要補(bǔ)稅?屬于免稅收入。也不需要補(bǔ)稅。

問(wèn)題3,如果A企業(yè)是連續(xù)持有D企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票,持有時(shí)間超過(guò)12個(gè)月,這時(shí)取得A企業(yè)的投資收益66萬(wàn)元是否交稅?對(duì)這一問(wèn)題,如果持有超過(guò)12個(gè)月以上,可以免稅。

問(wèn)題4,如果A企業(yè)是連續(xù)持有D企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票,持有時(shí)間超過(guò)12個(gè)月(或不超過(guò)12個(gè)月)就將該股權(quán)轉(zhuǎn)讓了,取得股票轉(zhuǎn)讓所得是否交稅?對(duì)此,不能免稅,因?yàn)椴皇恰巴顿Y收益”,而是財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。

參考文獻(xiàn):