導(dǎo)語(yǔ)：注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)論文一文來(lái)源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點(diǎn)，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

一、引言

如何降低我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，本文將從各個(gè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)因子出發(fā)進(jìn)行考慮，歸納出審計(jì)質(zhì)量低下的原因，并從這些該原因出發(fā)，得出而有效地降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)來(lái)提高審計(jì)質(zhì)量的方法。

二、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)概念

隨著20世紀(jì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)競(jìng)爭(zhēng)不斷加劇以及科學(xué)技術(shù)的急劇變化，企業(yè)作為一個(gè)社會(huì)生活中的基礎(chǔ)細(xì)胞體，與所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、行業(yè)狀況、戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營(yíng)目標(biāo)等一系列關(guān)系所產(chǎn)生的化學(xué)反應(yīng)越來(lái)越大，最終對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大的影響。而作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該要清楚地認(rèn)識(shí)到這些重大影響，深入了解財(cái)務(wù)報(bào)表深層隱藏的東西。在蒙哥馬利審計(jì)學(xué)中，作者也曾經(jīng)提到說(shuō)，“為了有效地進(jìn)行審計(jì)，審計(jì)人員必須接受一定的風(fēng)險(xiǎn)”，那么何為風(fēng)險(xiǎn)、何為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，學(xué)術(shù)界有著不同的解釋。

三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的原因

一個(gè)具有健全內(nèi)部制度的會(huì)計(jì)師事務(wù)所是規(guī)避和減少審計(jì)錯(cuò)弊和過(guò)失、提高審計(jì)質(zhì)量、避免法律責(zé)任以及降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵。事務(wù)所是需要依靠?jī)?yōu)秀審計(jì)人員獨(dú)立完成審計(jì)業(yè)務(wù)的，從而審計(jì)人力資源是滿足是否勝任是業(yè)務(wù)的根本依托。

1.被審計(jì)單位蓄意進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊

由于利益的驅(qū)使，很多上市公司鋌而走險(xiǎn)蓄意進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊，采用的舞弊手段也越發(fā)高明，從操縱利潤(rùn)到偽造各種銷售單據(jù)，從虛報(bào)固定資產(chǎn)到少提折舊，假賬技巧可謂千變?nèi)f化。由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的能力是有限的，如果是被審計(jì)公司蓄意舞弊，所采取的手段也是有規(guī)劃和有目的高明手段，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師做出準(zhǔn)確的判斷就存在很大的難度。下面以萬(wàn)福生科為例，分析其一系列的財(cái)務(wù)舞弊手段給注冊(cè)會(huì)計(jì)師所帶來(lái)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在萬(wàn)福生科審計(jì)案中，為達(dá)到其上市的目的，萬(wàn)福生科蓄意采用了很多造假手段進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊，手段繁多而隱蔽。在虛構(gòu)收入方面，萬(wàn)福生科就采用了一系列的造假手段，其中主要包括私刻客戶假公章、編造假銷售合同、虛開(kāi)假銷售發(fā)票、編制假銀行單據(jù)、假出庫(kù)單等，這一系列舞弊手段都是為了讓虛增的銷售收入看起來(lái)真實(shí)可信，而且注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)出來(lái)的難度較大。首先，萬(wàn)福生科有五大客戶都是虛構(gòu)的，其中包括已停產(chǎn)達(dá)數(shù)年之久的湖南傻牛食品公司、經(jīng)營(yíng)部店面只有50平方米的東莞常平湘盈糧油、銷售額實(shí)為118.73萬(wàn)元卻虛報(bào)為1341.95萬(wàn)元的天津中意糖果、根本不存在的懷化小丫丫食品公司、銷售額實(shí)為223萬(wàn)元卻虛報(bào)為1415萬(wàn)元的湖南祁東佳美食品；其次，萬(wàn)福生科為虛增銷售還虛構(gòu)了很多的銷售合同；第三，萬(wàn)福生科對(duì)一部分的銀行對(duì)賬單和銀行回單進(jìn)行了偽造，且其偽造水平非常高，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)中很難發(fā)現(xiàn)其進(jìn)行了造假。萬(wàn)福生科蓄意采取的一系列財(cái)務(wù)舞弊手段加深了注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的難點(diǎn)，進(jìn)一步提升了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

2.市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)尚未完備

我國(guó)尚處于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的初級(jí)階段，與歐美較為完全開(kāi)放的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相比，我國(guó)距離真正的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)機(jī)制還有一定的差距存在，而雙規(guī)制的痕跡也隨處可見(jiàn)。在這樣的中國(guó)特色的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制中，我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師的出現(xiàn)，在一定程度上說(shuō)，只是模擬市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的樣式存在，并不是一種真正的市場(chǎng)需求。曾經(jīng)有專家指出，在我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制中，如果不是政府的硬性規(guī)定，那么90%的注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能面臨失業(yè)。我國(guó)企業(yè)為何要審計(jì)？因?yàn)楣ど棠隀z的硬性規(guī)定所以審計(jì)；因?yàn)閲?guó)家規(guī)定上市必須經(jīng)過(guò)審計(jì)所以審計(jì)；因?yàn)閲?guó)家規(guī)定變動(dòng)資產(chǎn)必須審計(jì)所以進(jìn)行審計(jì)等等一系列類似不自愿的原因，抑或更多為了應(yīng)付政府部門的要求所以選擇進(jìn)行審計(jì)。這樣的狀況類似于經(jīng)營(yíng)人聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師來(lái)揭露自身的問(wèn)題，缺乏理性經(jīng)濟(jì)行為的邏輯性。

3.有關(guān)法律、法規(guī)尚待進(jìn)一步改進(jìn)、完善

注冊(cè)會(huì)計(jì)師每一項(xiàng)認(rèn)定都有相應(yīng)的法律法規(guī)作為依據(jù)，而且職業(yè)道德要求審計(jì)師在執(zhí)業(yè)過(guò)程要嚴(yán)格遵照相關(guān)法律法規(guī)進(jìn)行審計(jì)，可以說(shuō)法律法規(guī)是獨(dú)立審計(jì)的生命線。但是，我國(guó)的法律、法規(guī)仍存在一些相互沖突的，也有隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、社會(huì)經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域出現(xiàn)新問(wèn)題、新現(xiàn)象，國(guó)家沒(méi)有及時(shí)制定法規(guī)，甚至出現(xiàn)一些地方法規(guī)規(guī)定與國(guó)家法律、法規(guī)不相一致。

4.被審計(jì)單位公司治理失效

健全有效的公司治理能對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的獨(dú)立性起到提高作用，而失效的公司治理則會(huì)引起審計(jì)獨(dú)立性的下降，造成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的增加。因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)只有在有效的公司治理運(yùn)行框架中才能更好地發(fā)揮作用。有效控制和減少虛假財(cái)務(wù)報(bào)告，提高年報(bào)的可靠性和審計(jì)的可信度，從根本上有賴于公司治理的完善。下面主要以綠大地為例，分析其公司治理的缺陷給注冊(cè)會(huì)計(jì)師所帶來(lái)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。首先，在綠大地董事長(zhǎng)何學(xué)葵的控制下，綠大地在上市3年中，公司高管三套班子全部進(jìn)行了大規(guī)模更換。上市時(shí)的九名董事加獨(dú)立董事，除董事長(zhǎng)僅剩兩人；三名監(jiān)事則全部進(jìn)行了更換；公司的財(cái)務(wù)總監(jiān)也已經(jīng)換過(guò)兩任。由此可見(jiàn)其內(nèi)部控制環(huán)境的混亂，監(jiān)督機(jī)制弱化。掌握公司實(shí)際控制權(quán)的是董事長(zhǎng)或總經(jīng)理，外部獨(dú)立董事行使權(quán)利非常弱，股東大會(huì)和監(jiān)事會(huì)形同虛設(shè)。因此，綠大地內(nèi)部人控制現(xiàn)象嚴(yán)重，缺乏從出資人利益出發(fā)的信息公開(kāi)的機(jī)制，常常造成會(huì)計(jì)信息失真，增加了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。其次，綠大地管理層并沒(méi)有對(duì)來(lái)自內(nèi)外部的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估。作為苗木生產(chǎn)為主的農(nóng)業(yè)公司應(yīng)對(duì)自然災(zāi)害帶來(lái)的潛在風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行有效的評(píng)估，然而綠大地卻沒(méi)有對(duì)從2008年7月開(kāi)始出現(xiàn)跡象一直持續(xù)到2010年一季度的嚴(yán)重旱災(zāi)天氣進(jìn)行相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，導(dǎo)致對(duì)綠大地的綠化苗木生產(chǎn)業(yè)務(wù)產(chǎn)生很大的不利影響，公司受到了很大的損失。最后，綠大地管理層沒(méi)有對(duì)相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行有效的控制活動(dòng)。例如，在管理層對(duì)存貨進(jìn)行的相關(guān)管理中，從2004年到2006年存貨的總金額每年都在增加，截止2007年6月底，存貨總金額占流動(dòng)資金總額的比例已經(jīng)高達(dá)67.74%。如此大量的存貨積壓造成了資金流的急劇短缺，再加上天氣給存貨質(zhì)量造成了一定的影響，為此而計(jì)提的減值準(zhǔn)備也有很大的金額，因此公司在2009年的虧損總額就高達(dá)1.51億元，這充分說(shuō)明綠大地沒(méi)有對(duì)存貨進(jìn)行有效的管理和控制。由以上三點(diǎn)足以看出綠大地公司治理嚴(yán)重失效，導(dǎo)致虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的增加，年報(bào)的可靠性和審計(jì)的可信度的降低，進(jìn)一步加深的注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

四、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范措施

1.內(nèi)因角度

在上表的分析中，由審計(jì)業(yè)務(wù)操作不規(guī)范（F15）風(fēng)險(xiǎn)因子被列為第一等級(jí)的影響因素，由此我們可以看出注冊(cè)會(huì)計(jì)師謹(jǐn)慎執(zhí)業(yè)是防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵要素，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在采取每一步審計(jì)時(shí)，以及對(duì)審計(jì)決策做出判斷時(shí)，必須考慮其背后隱藏的風(fēng)險(xiǎn)以及如果失敗所帶來(lái)的后果，在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中我們就已經(jīng)知道，審計(jì)是有一系列幾乎接近完美的審計(jì)流程，從業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)分析，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)過(guò)程中要特別注意以下幾點(diǎn)：

（1）深入了解客戶經(jīng)營(yíng)現(xiàn)狀。在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中，對(duì)客戶進(jìn)行了解又分為兩次的了解，首先是在最初關(guān)于是否接受該業(yè)務(wù)審計(jì)時(shí)對(duì)客戶進(jìn)行了解，避免接受超出自己承受范圍的風(fēng)險(xiǎn)業(yè)務(wù)；而后在接受業(yè)務(wù)之后在對(duì)客戶進(jìn)行了解以幫助接下來(lái)的審計(jì)程序的制定等一系列初期工作。在了解中重點(diǎn)要對(duì)客戶的經(jīng)濟(jì)狀況進(jìn)行剖析，主要分為內(nèi)在和外在兩個(gè)部分，內(nèi)在是包括財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)及經(jīng)營(yíng)績(jī)效；外在是包括經(jīng)濟(jì)景氣及競(jìng)爭(zhēng)情況。通過(guò)這樣的了解有助于審計(jì)人員評(píng)估客戶財(cái)務(wù)報(bào)表有無(wú)遭受重大錯(cuò)誤或舞弊的可能性。

（2）分析性程序。分析性程序是我個(gè)人較為推崇的審計(jì)方法，在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)過(guò)程中，至少會(huì)運(yùn)用到三次分析性程序，其較于實(shí)質(zhì)性細(xì)節(jié)測(cè)試更加簡(jiǎn)便易懂。曾經(jīng)有人通過(guò)分析性復(fù)核的方法連續(xù)發(fā)現(xiàn)已經(jīng)通過(guò)審核的上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表造假的嫌疑，所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師不妨站在被審計(jì)單位所處的行業(yè)發(fā)展前景以及公司的經(jīng)營(yíng)狀況，在風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)階段利用分析性程序進(jìn)行審計(jì)。

（3）利用專家工作。在“天歌科技”萬(wàn)信所對(duì)天歌科技控股子公司荊州天歌現(xiàn)代農(nóng)業(yè)有限公司的水產(chǎn)品存貨過(guò)程未聘請(qǐng)專家評(píng)估，造成嚴(yán)重的影響。而在過(guò)去“銀廣夏”案件中，由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于萃取產(chǎn)品一無(wú)所知但也未利用專家工作最后造成審計(jì)失敗。由此可見(jiàn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)一些自己沒(méi)有把握的有對(duì)報(bào)表有重大影響的事項(xiàng)，一定要向?qū)＜艺?qǐng)假或者外聘專家協(xié)助工作。

2.外因角度

（1）關(guān)注管理舞弊

在數(shù)據(jù)分析中我們不難看出，管理當(dāng)局有意操縱數(shù)據(jù)（F7）也是占據(jù)大量比例的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)因素之一，因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該通過(guò)對(duì)管理當(dāng)局的接觸與了解，發(fā)現(xiàn)管理當(dāng)局異常行為的就值得被懷疑。

（2）完善企業(yè)內(nèi)部控制

伴隨著社會(huì)主義初級(jí)階段的基本國(guó)情，我國(guó)企業(yè)的內(nèi)部控制制度建設(shè)也尚處于初級(jí)起步階段。而在將來(lái)的很長(zhǎng)一段時(shí)間內(nèi)，在現(xiàn)行的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)模式下制定并不斷規(guī)范企業(yè)的內(nèi)部行為是非常有必要的，也完全可以借鑒COSO委員會(huì)模式的精華，并將其與我國(guó)企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)緊密結(jié)合起來(lái)，建立適合我國(guó)國(guó)情具有中國(guó)特色的內(nèi)部控制措施。

3.環(huán)境角度

（1）添加第四關(guān)系人

審計(jì)關(guān)系三方面形成的委托受托責(zé)任關(guān)系，是審計(jì)產(chǎn)生的基礎(chǔ)，也是構(gòu)成審計(jì)這個(gè)客觀事務(wù)的最基本的、最初的元素。而審計(jì)關(guān)系的現(xiàn)實(shí)是，真正的審計(jì)委托人缺位，委托人與被審計(jì)人同為一人，審計(jì)人屈從?？梢钥紤]加入第四審計(jì)關(guān)系人的設(shè)想：由獨(dú)立的第四審計(jì)關(guān)系人評(píng)估并聘請(qǐng)審計(jì)人看。簽訂審計(jì)協(xié)議、支付審計(jì)費(fèi)用和傳遞審計(jì)報(bào)告。第四關(guān)系人的角色可能考慮由獨(dú)立董事組成的審計(jì)委員會(huì)、監(jiān)事會(huì)或監(jiān)事會(huì)下的審計(jì)委員會(huì)、證監(jiān)會(huì)下設(shè)審計(jì)服務(wù)機(jī)構(gòu)、保險(xiǎn)公司或公共管理機(jī)構(gòu)承擔(dān)。美國(guó)紐約大學(xué)的羅恩教授率先提出了財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度，何為財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度？就是由上市公司向保險(xiǎn)公司投保，保險(xiǎn)公司聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)上市公司進(jìn)行時(shí)很急，割斷會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)上市公司管理層的依賴，從而進(jìn)一步地提高了審計(jì)的獨(dú)立性，而這時(shí)保險(xiǎn)公司就成為了我們所謂的第四關(guān)系人。這樣的財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)理論，引用保險(xiǎn)公司這個(gè)第四關(guān)系人，進(jìn)一步提高了審計(jì)的獨(dú)立性，減少了審計(jì)合謀的可能，并且為注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行了轉(zhuǎn)嫁，減少了投資者的壓力，也分散了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，更加專業(yè)地?fù)?dān)負(fù)了上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)的責(zé)任。

（2）完善審計(jì)輪換制度

在現(xiàn)在的獨(dú)立審計(jì)中，雖然對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)任期年限作出了規(guī)定，但是沒(méi)有對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)任期作出明確的限制規(guī)定。理論上說(shuō)最佳的審計(jì)任期為7～8年，如果一個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的任期過(guò)長(zhǎng)或過(guò)短都會(huì)對(duì)審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生非正面的影響，國(guó)家也頒布了會(huì)計(jì)信息披露的相關(guān)要求，但是仍然有很多企業(yè)沒(méi)有嚴(yán)格執(zhí)行。因此我們要更好地完善審計(jì)輪換制度，提高審計(jì)的獨(dú)立性，減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

五、結(jié)束語(yǔ)

本文從事務(wù)所內(nèi)因、被審計(jì)單位客觀條件以及審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的環(huán)境因素與注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)因素進(jìn)行量化的比較、理論分析以及深化剖析，最終得出注冊(cè)會(huì)計(jì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的一系列防范措施，我們更需要結(jié)合我國(guó)社會(huì)主義初級(jí)階段的基本國(guó)情，通過(guò)事務(wù)所、被審單位以及市場(chǎng)環(huán)境的影響者的共同努力，減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，凈化市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境。

作者:李秀敏溫婧?jiǎn)挝?沈陽(yáng)化工大學(xué)遼寧師范大學(xué)海華學(xué)院