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一、管理會(huì)計(jì)發(fā)展歷史的簡要回顧

從歷史上看，管理會(huì)計(jì)的實(shí)務(wù)發(fā)展先于管理會(huì)計(jì)的理論。從實(shí)務(wù)上看，如果我們把管理會(huì)計(jì)看成是內(nèi)部報(bào)告會(huì)計(jì)的話，那在所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離之前的會(huì)計(jì)基本都是管理會(huì)計(jì)。根據(jù)史料記載，世界上第一個(gè)真正所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離的公司是“東印度公司”，如果我們把1494年11月1日意大利著名數(shù)學(xué)家LucaPacioli所著的《算數(shù)、幾何、比及比例概要》(潘序倫先生翻譯為《數(shù)學(xué)大全》)，其中第三部分是簿記(葛家澍教授翻譯為《簿記論》以下用此名)作為會(huì)計(jì)學(xué)開始真正成為一門學(xué)科(郭道揚(yáng)，2008)的話，那么自1494年到東印度公司成立的1601年的近一百多年的歷史里，會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)基本上是管理會(huì)計(jì)，為內(nèi)部管理者(基本也是所有者)服務(wù)的會(huì)計(jì)。對于管理會(huì)計(jì)學(xué)科的形成和發(fā)展，根據(jù)余緒纓教授(1999)的分類，可以劃分為三個(gè)歷史階段:第一階段是20世紀(jì)初到20世紀(jì)50年代的執(zhí)行性管理會(huì)計(jì)階段。這個(gè)階段的管理會(huì)計(jì)的重要特征是以泰羅的科學(xué)管理學(xué)說為基礎(chǔ)的執(zhí)行性管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，管理會(huì)計(jì)主要內(nèi)容實(shí)際上是成本會(huì)計(jì)，即標(biāo)準(zhǔn)成本控制與預(yù)算會(huì)計(jì)；管理會(huì)計(jì)的主要目標(biāo)和任務(wù)是幫助制造企業(yè)提高生產(chǎn)效率，即提高原材料利用率、勞動(dòng)生產(chǎn)率、設(shè)備利用率；強(qiáng)調(diào)執(zhí)行和把事情做好。第二個(gè)階段是20世紀(jì)50年代到20世紀(jì)80年代末90年代初，這個(gè)階段是決策性管理會(huì)計(jì)階段，管理會(huì)計(jì)的主要內(nèi)容發(fā)展到幫助企業(yè)預(yù)測，進(jìn)行短期和長期決策，甚至應(yīng)用很復(fù)雜的數(shù)學(xué)模型(比如線性規(guī)劃模型、動(dòng)態(tài)規(guī)劃模型、網(wǎng)絡(luò)規(guī)劃模型等)幫助企業(yè)進(jìn)行決策分析，強(qiáng)調(diào)先把事情做對，然后再把事情做好。第三個(gè)階段是20世紀(jì)90年代初至今發(fā)展起來的創(chuàng)新管理會(huì)計(jì)階段。這個(gè)階段以RobertS.Kaplan為代表，以作業(yè)成本計(jì)算和作業(yè)管理(ABCandABM)和平衡計(jì)分卡(BSC)、經(jīng)濟(jì)增加值(EVA)、適時(shí)制(JIT)、全面質(zhì)量管理(TQM)等新型的基于戰(zhàn)略的管理會(huì)計(jì)方法和工具為核心。該階段重新審視了管理會(huì)計(jì)理論對實(shí)務(wù)的指導(dǎo)作用，擺脫了與管理決策相關(guān)性越來越差，遠(yuǎn)離管理實(shí)踐的復(fù)雜數(shù)學(xué)模型，構(gòu)建了一系列實(shí)用易懂的現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)新方法。

二、關(guān)于現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的目標(biāo)

現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的目標(biāo)到底是什么?目前很多教科書與相關(guān)文獻(xiàn)都不討論，或者討論不清楚。許多新版的西方管理會(huì)計(jì)教材都把現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)目標(biāo)表達(dá)為“幫助企業(yè)價(jià)值增值”。比如1997年美國管理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(IMA)關(guān)于管理會(huì)計(jì)定義以及由美國著名管理會(huì)計(jì)學(xué)家RobertS.Kaplan，Banker，Atkinson&MarkYoung四教授合著的《管理會(huì)計(jì)(第3版)》中為管理會(huì)計(jì)所下的新的定義為:“管理會(huì)計(jì)是提供價(jià)值增值，為企業(yè)規(guī)劃設(shè)計(jì)、計(jì)量和管理財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)的持續(xù)改進(jìn)過程，通過此過程指導(dǎo)管理行動(dòng)、激勵(lì)行為、支持和創(chuàng)造達(dá)到組織戰(zhàn)略、戰(zhàn)術(shù)和經(jīng)營目標(biāo)所必須的文化價(jià)值”。這里對于現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)目標(biāo)的闡述歸結(jié)一點(diǎn)就是幫助組織提供價(jià)值增值。胡玉明教授認(rèn)為:“21世紀(jì)的管理會(huì)計(jì)應(yīng)是為企業(yè)(組織)核心能力的診斷、分析、培植和提升提供相關(guān)信息支持的信息系統(tǒng)”(2000)。胡玉明教授的定義對現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的目標(biāo)的新認(rèn)識，即認(rèn)為現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的核心目標(biāo)是幫助企業(yè)創(chuàng)建其核心競爭能力。那到底現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)應(yīng)該以什么為目標(biāo)呢?

我們還是從管理會(huì)計(jì)歷史發(fā)展的規(guī)律來看。在20世紀(jì)50年代以前，社會(huì)主要問題是主要的商品都很匱乏，大部分產(chǎn)品供不應(yīng)求。主要矛盾是生產(chǎn)不出來，這個(gè)時(shí)候管理會(huì)計(jì)主要目標(biāo)是幫助企業(yè)提高生產(chǎn)效率；后來，社會(huì)生產(chǎn)力普遍提高，生產(chǎn)能力大大超過需求，生產(chǎn)什么才是顧客需要的決策問題才是企業(yè)面臨的主要核心問題，因此決策會(huì)計(jì)成為管理會(huì)計(jì)的主要內(nèi)容。

現(xiàn)代企業(yè)所處的環(huán)境與過去相比有了很大的變化。主要體現(xiàn)在競爭越來越激烈，不僅是國內(nèi)競爭，也體現(xiàn)在國際競爭，去年來美國發(fā)生金融危機(jī)對我國實(shí)體經(jīng)濟(jì)的影響就是一個(gè)明證；其次是變化越來越快；再就是顧客化時(shí)代的到來。市場經(jīng)濟(jì)時(shí)代，是顧客說了算的時(shí)代。一個(gè)企業(yè)要想取得成功并不斷地繁榮發(fā)展，必須設(shè)計(jì)和提供顧客滿意的產(chǎn)品和服務(wù)，建立高效率的分銷渠道，開展富有成效的市場營銷活動(dòng)，快速地將產(chǎn)品和服務(wù)提供給顧客。盡管管理會(huì)計(jì)信息不能保證這些至關(guān)重要的活動(dòng)取得成功，但是匱乏和扭曲的管理會(huì)計(jì)信息將使企業(yè)面臨嚴(yán)重的困難。高效的管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)通過及時(shí)而準(zhǔn)確地提供信息，將為企業(yè)創(chuàng)造巨大的財(cái)富。未來的企業(yè)管理者必須牢固樹立顧客第一的思想，急顧客之所急，想顧客之所想，一切以顧客為中心，努力提高顧客的滿意度和忠誠度，用顧客價(jià)值的最大化換來企業(yè)價(jià)值的持續(xù)最大化。因此，現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)作為主要為企業(yè)(或組織)提供管理信息支持的信息系統(tǒng)，應(yīng)該以顧客價(jià)值最大化為其根本目標(biāo)。這個(gè)觀念適合任何運(yùn)用管理會(huì)計(jì)信息的組織，營利性企業(yè)組織的顧客是企業(yè)提供產(chǎn)品或勞務(wù)的消費(fèi)者；非營利的組織，比如學(xué)校顧客是學(xué)生，醫(yī)院顧客是患者，政府的顧客是政府所服務(wù)的公民或者居民，即使是祠廟和教會(huì)等民間非營利組織，也有它的顧客，就是它的信徒。沒有顧客的組織終將消亡。有顧客的組織必將存在。組織的顧客越多，這個(gè)組織就越興旺。一個(gè)企業(yè)組織，只有服務(wù)好它的顧客，讓顧客滿意，使它的顧客價(jià)值得到增值，才能使企業(yè)價(jià)值得到增值，使股東價(jià)值得到增值。當(dāng)然，對于企業(yè)價(jià)值增值可以繼續(xù)用財(cái)務(wù)指標(biāo)，比如經(jīng)濟(jì)增加值EVA來衡量，也可以用非財(cái)務(wù)指標(biāo)，比如核心競爭能力指標(biāo)來衡量。

三、關(guān)于現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的學(xué)科屬性

余緒纓教授(1999)曾闡述過現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的學(xué)科屬性，認(rèn)為管理會(huì)計(jì)是一個(gè)信息系統(tǒng)，其學(xué)科屬性是信息科學(xué)的一個(gè)組織部分。我們認(rèn)為，這個(gè)論斷依然成立。因?yàn)楝F(xiàn)代管理會(huì)計(jì)是現(xiàn)代會(huì)計(jì)學(xué)和現(xiàn)代管理學(xué)相結(jié)合的交叉學(xué)科，是現(xiàn)代會(huì)計(jì)學(xué)的一個(gè)分支?，F(xiàn)代會(huì)計(jì)學(xué)仍然是一個(gè)信息學(xué)科。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)為組織外部利害關(guān)系人提供其決策有用的財(cái)務(wù)信息。管理會(huì)計(jì)為組織內(nèi)部利害關(guān)系人提供其決策有用的財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)信息。這一點(diǎn)國內(nèi)外目前絕大多數(shù)學(xué)者已經(jīng)形成一個(gè)基本共識。

談到學(xué)科屬性問題，不得不談管理會(huì)計(jì)學(xué)的上一級基礎(chǔ)學(xué)科是什么的問題。根據(jù)管理會(huì)計(jì)學(xué)的學(xué)科性質(zhì)，我們不難推斷管理會(huì)計(jì)學(xué)的上一級學(xué)科應(yīng)該是會(huì)計(jì)學(xué)和管理學(xué)；會(huì)計(jì)學(xué)的上級學(xué)科應(yīng)該是信息經(jīng)濟(jì)學(xué)，然后是經(jīng)濟(jì)學(xué)(包括宏觀和微觀經(jīng)濟(jì)學(xué))；管理學(xué)的前級學(xué)科應(yīng)該是社會(huì)學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)、人類學(xué)、心理學(xué)、組織行為學(xué)。

學(xué)科屬性中經(jīng)常會(huì)涉及與其他相關(guān)學(xué)科或者課程之間的關(guān)系問題。其中主要是管理會(huì)計(jì)學(xué)與財(cái)務(wù)管理學(xué)、與成本會(huì)計(jì)學(xué)的區(qū)分問題。

首先，我們看管理會(huì)計(jì)學(xué)與財(cái)務(wù)管理學(xué)的關(guān)系。目前大部分管理會(huì)計(jì)學(xué)課程與公司財(cái)務(wù)課程在長期投資決策(或者叫資本預(yù)算)還有經(jīng)營預(yù)算(或者全面預(yù)算)內(nèi)容基本雷同。關(guān)于這個(gè)問題，我2006年在美國訪問期間專門請教美國管理會(huì)計(jì)和公司財(cái)務(wù)教授，他們也存在同樣問題。各自上各自的內(nèi)容，學(xué)生認(rèn)可即可。筆者個(gè)人理解是，管理會(huì)計(jì)學(xué)和財(cái)務(wù)管理學(xué)學(xué)科屬性是不同的，即使他們有部分的內(nèi)容雷同。財(cái)務(wù)管理學(xué)(或叫公司財(cái)務(wù))學(xué)科是工商管理學(xué)科下面的一個(gè)分支，是管理學(xué)—工商管理—財(cái)務(wù)管理的學(xué)科路徑；而管理會(huì)計(jì)學(xué)是經(jīng)濟(jì)學(xué)(信息經(jīng)濟(jì)學(xué))—會(huì)計(jì)學(xué)—管理會(huì)計(jì)學(xué)的學(xué)科路徑。他們應(yīng)該分屬不同的學(xué)科，雖然他們有緊密的聯(lián)系。財(cái)務(wù)管理從工商企業(yè)管理的一個(gè)職能角度來闡述；管理會(huì)計(jì)學(xué)從提供信息系統(tǒng)決策支持角度來分析。財(cái)務(wù)管理比較側(cè)重從財(cái)務(wù)信息角度來分析；管理會(huì)計(jì)學(xué)可以從更寬廣信息，即財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)信息角度來進(jìn)行分析。

其次，對于管理會(huì)計(jì)學(xué)與成本會(huì)計(jì)學(xué)的關(guān)系問題。筆者認(rèn)為，成本會(huì)計(jì)學(xué)是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)與管理會(huì)計(jì)學(xué)一個(gè)橋梁。成本會(huì)計(jì)學(xué)包括成本的計(jì)算和成本的管理控制。本來，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)就包含成本的計(jì)算；而成本控制又是管理會(huì)計(jì)學(xué)的前身。本質(zhì)上講，成本會(huì)計(jì)內(nèi)容可以分給財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)和管理會(huì)計(jì)學(xué)。所以，國外很多會(huì)計(jì)學(xué)系把《成本會(huì)計(jì)學(xué)》叫“管理會(huì)計(jì)”來開。很多管理會(huì)計(jì)教材也叫成本與管理會(huì)計(jì)。為什么把成本會(huì)計(jì)學(xué)單獨(dú)列出來呢?主要是因?yàn)槌杀居?jì)算問題和管理問題的內(nèi)容比較復(fù)雜、比較多。比如成本計(jì)算就有制造成本法、變動(dòng)成本法、作業(yè)成本法；根據(jù)企業(yè)的不同生產(chǎn)特點(diǎn)和組織特點(diǎn)，成本計(jì)算方法還可分為品種法、分批法和分步法；還有聯(lián)產(chǎn)品和副產(chǎn)品的成本的計(jì)算和分配問題。成本控制又有標(biāo)準(zhǔn)成本控制、作業(yè)成本控制、JIT等等內(nèi)容。這些內(nèi)容大大豐富了成本會(huì)計(jì)的內(nèi)容。由于內(nèi)容繁多復(fù)雜，要很好的掌握它，就有必要對會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)學(xué)生單獨(dú)設(shè)一門課程來學(xué)習(xí)?，F(xiàn)在有人認(rèn)為讓《成本會(huì)計(jì)學(xué)》把有關(guān)成本問題內(nèi)容拿走，讓《公司財(cái)務(wù)管理學(xué)》把有關(guān)貨幣時(shí)間價(jià)值、長期投資決策、風(fēng)險(xiǎn)投資決策、預(yù)算內(nèi)容拿走，這樣讓《管理會(huì)計(jì)學(xué)》消亡。我覺得這樣是很危險(xiǎn)的，因?yàn)槌杀締栴}歷來就與其他工程學(xué)科聯(lián)系在一起的，所有在成本管理控制上做的好的，都是成本工程師?！冻杀緯?huì)計(jì)學(xué)》比較狹窄，單獨(dú)成為一個(gè)分學(xué)科比較困難。根據(jù)國內(nèi)外趨勢，到是有一種可能就是《管理會(huì)計(jì)學(xué)》內(nèi)容與《成本會(huì)計(jì)學(xué)》合并成為新的《管理會(huì)計(jì)學(xué)》，因?yàn)楣芾頃?huì)計(jì)學(xué)本來就是從成本會(huì)計(jì)演變過來的，再豐富提高后，讓他們演變在一起比較順理成章。這是一個(gè)值得同行們進(jìn)一步探討的問題。

四、關(guān)于現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的對象

早在1984年余緒纓教授就在他的論文《現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)中幾個(gè)基本理論問題的探索》中論述了現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的對象問題，余老認(rèn)為這是一個(gè)值得認(rèn)真研究的新問題，并且認(rèn)為現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)學(xué)的對象是現(xiàn)金流動(dòng)(CashFlow)。因?yàn)楝F(xiàn)金流動(dòng)貫穿了管理會(huì)計(jì)內(nèi)容的始終。抓住了它，等于是牽住了一個(gè)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的“牛鼻子”，可以在預(yù)測、決策、計(jì)劃和控制等各個(gè)環(huán)節(jié)中，更好地發(fā)揮積極能動(dòng)的作用。筆者認(rèn)為，這一論斷仍具有生命力。因?yàn)楝F(xiàn)代管理會(huì)計(jì)，無論是執(zhí)行會(huì)計(jì)，還是決策會(huì)計(jì)，還是以ABC、BSC、EVA等為代表的管理會(huì)計(jì)新領(lǐng)域，其實(shí)都是在通過成本問題、長期短期預(yù)算規(guī)劃問題幫助企業(yè)測算現(xiàn)金流、分析現(xiàn)金流，抓住現(xiàn)在和未來的現(xiàn)金流，促進(jìn)企業(yè)管理好、利用好現(xiàn)金流，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值的增值。

與管理會(huì)計(jì)的對象可能混淆的一個(gè)問題是現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的服務(wù)對象問題。過去的管理會(huì)計(jì)主要是講制造性企業(yè)的管理會(huì)計(jì)，為這些企業(yè)的管理人員服務(wù)。但是，我們看到今天的管理會(huì)計(jì)不僅僅被制造企業(yè)應(yīng)用，也被商業(yè)企業(yè)，非營利性的學(xué)校、醫(yī)院和政府組織廣泛運(yùn)用。也就是說現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)服務(wù)對象是各類組織，不僅僅局限于企業(yè)。此外，在同一組織內(nèi)部，過去的管理會(huì)計(jì)主要為組織內(nèi)部管理人員服務(wù)。但是隨著時(shí)展和企業(yè)組織變革，現(xiàn)在的企業(yè)很多發(fā)展為扁平的組織結(jié)構(gòu)或者N型組織結(jié)構(gòu)，過去不是管理者的員工現(xiàn)在很多企業(yè)里也是管理者。由此，現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的信息服務(wù)對象從過去的管理者以及擴(kuò)展到一個(gè)組織的所有員工，這使現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的服務(wù)對象得到極大的擴(kuò)展。

五、關(guān)于現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的外延

美國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)(AAA，1966)在其“基本會(huì)計(jì)理論說明書”(StatementofBasicAccountingTheory)中認(rèn)為:“管理會(huì)計(jì)是利用適當(dāng)?shù)募夹g(shù)和觀念，加工歷史和未來的經(jīng)濟(jì)信息，以幫助管理人員制定合理的經(jīng)濟(jì)目標(biāo)方案，并協(xié)助管理部門達(dá)到其經(jīng)濟(jì)目標(biāo)制定合理的經(jīng)濟(jì)決策”。該定義強(qiáng)調(diào)了管理會(huì)計(jì)主要是服務(wù)于管理人員，主要指企業(yè)內(nèi)部的管理人員，幫助他們進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策。這是和當(dāng)時(shí)的管理已經(jīng)從“泰羅的科學(xué)管理”發(fā)展到以西蒙為代表的“決策管理階段”相適應(yīng)的。因?yàn)楫?dāng)時(shí)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展已經(jīng)使人們認(rèn)識到“正確地做錯(cuò)誤的事”比“錯(cuò)誤地做正確的事”損失更大，后果更嚴(yán)重。這個(gè)時(shí)候管理會(huì)計(jì)外延是加工歷史和未來經(jīng)濟(jì)信息。

1981年美國管理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)為管理會(huì)計(jì)所下的定義為:“管理會(huì)計(jì)是一個(gè)對財(cái)務(wù)信息進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、匯總、分析、編制、解釋和傳遞的過程，這些加工過的信息在管理中被用于內(nèi)部的計(jì)劃、評價(jià)和控制，并保證合理地、負(fù)責(zé)地利用企業(yè)的各種資源”。該定義強(qiáng)調(diào)了管理會(huì)計(jì)是為服務(wù)單位的內(nèi)部計(jì)劃、評價(jià)和控制服務(wù)，為充分、有效地利用企業(yè)資源服務(wù)，但它的外延只局限于對財(cái)務(wù)信息的進(jìn)一步加工、傳遞和使用。

1986年，美國全美會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)管理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)委員會(huì)對管理會(huì)計(jì)所下的定義為:“管理會(huì)計(jì)是向管理當(dāng)局提供用于企業(yè)內(nèi)部計(jì)劃、評價(jià)、控制以及確保企業(yè)資源的合理使用和經(jīng)濟(jì)管理責(zé)任的履行所需財(cái)務(wù)信息的確認(rèn)、計(jì)量、歸集、分析、編報(bào)、解釋和傳遞的過程。管理會(huì)計(jì)還包括編制供諸如股東、債權(quán)人、規(guī)則制定機(jī)構(gòu)及稅務(wù)當(dāng)局等非管理集團(tuán)使用的財(cái)務(wù)報(bào)表”。這是一個(gè)大管理會(huì)計(jì)(廣義管理會(huì)計(jì))概念，它的外延實(shí)際上包括了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。

1997年，美國管理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(IMA)新的定義為:“管理會(huì)計(jì)是提供價(jià)值增值，為企業(yè)規(guī)劃設(shè)計(jì)、計(jì)量和管理財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)的持續(xù)改進(jìn)過程，通過此過程指導(dǎo)管理行動(dòng)、激勵(lì)行為、支持和創(chuàng)造達(dá)到組織戰(zhàn)略、戰(zhàn)術(shù)和經(jīng)營目標(biāo)所必須的文化價(jià)值”。這是美國管理會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體對于管理會(huì)計(jì)最新的闡述，它的外延比較豐富，包括了財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)信息，為組織的戰(zhàn)略、戰(zhàn)術(shù)和操作性三個(gè)層次目標(biāo)服務(wù)。

余緒纓教授(1999)認(rèn)為:“管理會(huì)計(jì)是為企業(yè)內(nèi)部使用者提供管理信息的會(huì)計(jì)，它為企業(yè)內(nèi)部使用者提供有助于正確進(jìn)行經(jīng)營決策和改善經(jīng)營管理的有關(guān)資料，發(fā)揮會(huì)計(jì)信息的內(nèi)部管理職能”。余緒纓教授的定義強(qiáng)調(diào)了:①管理會(huì)計(jì)主要為企業(yè)內(nèi)部管理服務(wù)；②管理會(huì)計(jì)為決策服務(wù)，決策性管理會(huì)計(jì)成為現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的主要內(nèi)容；③現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)是一個(gè)信息系統(tǒng)。此外，余教授在2000年和2001年的兩篇論文中還分別闡述了:非財(cái)務(wù)信息的重要性；在知識經(jīng)濟(jì)時(shí)代，現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)更加注重對無形資產(chǎn)信息的處理和披露；文化方面對現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的影響。李天民教授在其1984年編著的《管理會(huì)計(jì)》一書中認(rèn)為:“管理會(huì)計(jì)主要是通過一系列專門方法利用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)提供的資料及其它有關(guān)資料進(jìn)行整理、計(jì)算、對比和分析，使企業(yè)各級管理人員能據(jù)以對日常發(fā)生的一切經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行規(guī)劃與控制，并幫助企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)作出各種決策的一套信息處理系統(tǒng)”。李教授的定義強(qiáng)調(diào)了:①現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)包括利用和分析財(cái)務(wù)信息與其他資料；②現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)要為各級管理人員服務(wù)；③現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)是一套信息處理系統(tǒng)。胡玉明教授認(rèn)為(2000):“21世紀(jì)的管理會(huì)計(jì)應(yīng)是為企業(yè)(組織)核心能力的診斷、分析、培植和提升提供相關(guān)信息支持的信息系統(tǒng)”。胡玉明教授的定義有如下幾點(diǎn)創(chuàng)新:①對現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)目標(biāo)的新認(rèn)識，即認(rèn)為現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的核心目標(biāo)是幫助企業(yè)創(chuàng)建其核心競爭能力；②不僅企業(yè)中要運(yùn)用現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)，在事業(yè)單位，機(jī)關(guān)等也可以運(yùn)用現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)理論和方法；③現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)仍然是一個(gè)信息系統(tǒng)。綜合上述國內(nèi)三位教授的觀點(diǎn)，都認(rèn)為現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的外延包括了財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)信息。

因此，筆者認(rèn)為，現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的外延應(yīng)該以財(cái)務(wù)信息為主，包括必要的非財(cái)務(wù)信息。之所以說還是要以財(cái)務(wù)信息為主，這是因?yàn)楣芾頃?huì)計(jì)信息系統(tǒng)畢竟仍是會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，財(cái)務(wù)信息為主是管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)區(qū)別于其他信息系統(tǒng)的重要標(biāo)志，如果管理會(huì)計(jì)信息不再以財(cái)務(wù)信息為主，它有可能被其他管理信息系統(tǒng)合并或者融合，現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)就沒有單獨(dú)存在的必要；其次，現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的發(fā)展又必然會(huì)涉及和處理其他非財(cái)務(wù)信息，比如產(chǎn)品質(zhì)量方面的信息和生產(chǎn)交貨時(shí)間方面的客觀非財(cái)務(wù)信息，消費(fèi)者滿意度評價(jià)、員工的能力、員工滿意度評價(jià)和新產(chǎn)品的表現(xiàn)方面的主觀非財(cái)務(wù)信息等等。關(guān)鍵是這些非財(cái)務(wù)信息對管理決策有用。面對新的需求，現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)必須擴(kuò)展其外延。

六、關(guān)于現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征

有許多文獻(xiàn)對會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征進(jìn)行了研究，比如會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征研究課題組(2006)對現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特質(zhì)做了系統(tǒng)研究，認(rèn)為現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的總體特征是在經(jīng)濟(jì)性(收益大于成本)條件下的相關(guān)性；關(guān)鍵特征是及時(shí)性、預(yù)測性和反饋性；次級質(zhì)量特征是可理解性、可靠性、系統(tǒng)性、多元性、靈活性和內(nèi)部性；限制性質(zhì)量特征是重要性。目前總的來看，一般對財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征研究的更多，對管理會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征研究的不夠。管理會(huì)計(jì)既然是一個(gè)信息系統(tǒng)。管理會(huì)計(jì)提供的信息就一定有其質(zhì)量特征。筆者基本贊同上述課題組的研究結(jié)論，認(rèn)為管理會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征中最主要的特征是它的相關(guān)性，這是由現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的內(nèi)部決策服務(wù)功能所決定的。圍繞主要特征相關(guān)性，還需要真實(shí)可靠性、及時(shí)性、可比性、可理解性等次要信息質(zhì)量特征。因?yàn)?下轉(zhuǎn)第19頁)不真實(shí)可靠的信息，不及時(shí)的信息自然會(huì)影響其相關(guān)性，同時(shí)管理會(huì)計(jì)信息要能讓管理決策者可理解，如果滿篇都是數(shù)學(xué)公式，管理者很難理解和明白，他們自然就不用這些信息了。簡單的可理解的管用的信息才是管理者需要的信息，對管理決策有用的信息。

七、關(guān)于現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的手段

一個(gè)學(xué)科的發(fā)展，手段也很重要。過去管理會(huì)計(jì)信息主要靠人工收集整理，依靠算盤來進(jìn)行計(jì)算。隨著計(jì)算機(jī)信息技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的進(jìn)步，特別是MRP\MRP2\ERP\MRP等信息軟件技術(shù)的發(fā)展，現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)必須依靠計(jì)算機(jī)信息技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)作為主要的手段。不如此，現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)信息的決策有用性將受到很大局限。如果一個(gè)信息系統(tǒng)的信息長期不為決策者所使用，不為組織的決策和控制發(fā)揮作用，那這個(gè)信息系統(tǒng)的壽命也就差不多了，這個(gè)學(xué)科的壽命也將受到挑戰(zhàn)。

綜上所述，筆者認(rèn)為:現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)應(yīng)是以組織(主要是企業(yè))所服務(wù)的顧客終身價(jià)值(CustomerLifetimeValue)最大化(戰(zhàn)略考慮)為終極目標(biāo)，以電子計(jì)算機(jī)和計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)為主要手段，以財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為主要內(nèi)容，同時(shí)結(jié)合非財(cái)務(wù)信息，為組織形成和提升其核心競爭能力提供相關(guān)信息支持的管理信息系統(tǒng)。

盡管管理會(huì)計(jì)學(xué)科發(fā)展遇到一些困難，而且由于管理會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)取得的困難性，使許多年輕學(xué)人望而卻步。但是，我們欣喜地看到管理會(huì)計(jì)在我國企業(yè)實(shí)務(wù)界卻得到越來越廣泛的應(yīng)用，管理會(huì)計(jì)幫助企業(yè)價(jià)值增值的價(jià)值日益顯現(xiàn)；比如當(dāng)前上市公司財(cái)務(wù)披露的附注披露中，我們看到需要披露越來越多的管理會(huì)計(jì)信息(如公允價(jià)值計(jì)量，資產(chǎn)可變現(xiàn)凈值的計(jì)量等都用到管理會(huì)計(jì)關(guān)于未來現(xiàn)金流量的信息)；未來知識經(jīng)濟(jì)的發(fā)展更加需要管理會(huì)計(jì)提供的信息(比如關(guān)于無形資產(chǎn)的信息)。因此，可以肯定地說，隨著中國經(jīng)濟(jì)的繼續(xù)發(fā)展，隨著信息技術(shù)的進(jìn)步，中國管理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)將更加豐富多彩，中國管理會(huì)計(jì)研究將充滿機(jī)遇。