導(dǎo)語：企業(yè)成本管理的分析與設(shè)計思索一文來源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

一、先進制造模式：文獻綜述與內(nèi)涵界定

（一）研究現(xiàn)狀

近幾十年來，大量生產(chǎn)方式面臨著巨大的困境，消費者的價值觀正在發(fā)生結(jié)構(gòu)性的變化，呈現(xiàn)出主體化、個性化和多樣化發(fā)展的趨勢。同時，市場演變和變革更加迅速?，F(xiàn)代企業(yè)必須有效應(yīng)對市場環(huán)境的急劇變化，并迅速做出反應(yīng)，及時掌握用戶的需求，有效地生產(chǎn)和提供令用戶滿意的產(chǎn)品和服務(wù)。原來以產(chǎn)品為中心、以規(guī)模經(jīng)濟為競爭優(yōu)勢的大量生產(chǎn)方式遇到了嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。

同時，先進制造技術(shù)取得了突飛猛進的發(fā)展，誕生了各種先進制造技術(shù)。特別是隨著計算機信息技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的迅速發(fā)展，產(chǎn)生了很多先進的制造模式方法。據(jù)統(tǒng)計，目前先進的制造模式已有34種。在市場的變化發(fā)展中，為了解決新出現(xiàn)的問題，在制造業(yè)中發(fā)展了許多理論和技術(shù)，包括敏捷制造、并行工程和供應(yīng)鏈技術(shù)，并在實際中加以應(yīng)用。

將制造戰(zhàn)略重點轉(zhuǎn)移到質(zhì)量和時間，著力依靠制造技術(shù)的改進來解決問題。尤其是抓住電子計算機的普及應(yīng)用所提供的契機，以單項的先進制造技術(shù)，如計算機輔助設(shè)計（CAD）、柔性制造系統(tǒng)（FMS）等，以及全面質(zhì)量管理（TQC）作為工具與手段，來全面提高產(chǎn)品質(zhì)量和贏得供貨時間。單項先進制造技術(shù)和全面質(zhì)量管理的應(yīng)用已確實取得了很大成效，但在響應(yīng)市場的靈活性方面難有實質(zhì)性的改觀，且巨額投資和實際效果形成了強烈的反差，原因并不是具體制造技術(shù)和管理方法本身，而是因為企業(yè)仍在大量生產(chǎn)方式的舊框架之中解決問題。

（二）先進制造模式的內(nèi)涵

模式是某種事物的標(biāo)準(zhǔn)形式或使人可以照著做的標(biāo)準(zhǔn)樣式。對于不同的地點、時間及使用者會有不同的生產(chǎn)系統(tǒng)，特別是在以變化為特征的21世紀(jì)，生產(chǎn)系統(tǒng)不可能只有一個通用的標(biāo)準(zhǔn)方式，各種生產(chǎn)方式都有其不同的生產(chǎn)環(huán)境和適用環(huán)境。依據(jù)經(jīng)典的定義，制造系統(tǒng)是指可以產(chǎn)生出特定產(chǎn)品的一系列制造工序的集合。生產(chǎn)系統(tǒng)是指在制造產(chǎn)品時所需要的人、機器、物料和信息等的集合。生產(chǎn)系統(tǒng)包括了制造系統(tǒng)，它是為制造系統(tǒng)服務(wù)的。

先進制造模式（AdvancedManufacturingModel，AMM）相對于傳統(tǒng)的制造模式有3個特點：一是新，如計劃與控制方面，重點研究和應(yīng)用的是TOC、MRPⅡ以及由JIT發(fā)展起來的精益生產(chǎn)等；二是更多依賴于信息技術(shù)和計算機技術(shù)；三是以先進制造技術(shù)為技術(shù)基礎(chǔ)，如快速成型、精密制造等。

先進制造模式的出現(xiàn)是與先進制造技術(shù)密切相關(guān)的。雖然它們在實踐中的混用是很難避免的，但仍是兩個不同的概念。先進制造技術(shù)（AdvancedManufacturingTechnology，AMT）不是一個單項技術(shù)，“先進制造技術(shù)是在制造系統(tǒng)和制造過程中有機結(jié)合并有效應(yīng)用微電子、信息、管理等現(xiàn)代科學(xué)技術(shù)手段，優(yōu)質(zhì)、高效、低耗、及時地制造出市場需求的產(chǎn)品的先進工程技術(shù)的總稱?！毕冗M制造技術(shù)在組成上有3個技術(shù)群：形成先進制造技術(shù)核心的主體技術(shù)群、包含信息和控制等技術(shù)的支撐技術(shù)群以及制造技術(shù)基礎(chǔ)設(shè)施。

綜上所述，先進制造模式是指在生產(chǎn)制造過程中，依據(jù)不同的制造環(huán)境，通過有效地組織各種制造要素形成的，可以在特定環(huán)境中達到良好制造效果的先進生產(chǎn)方法，該方法已經(jīng)形成規(guī)范的概念結(jié)構(gòu)體系。目前比較成熟的先進制造模式主要包括精益生產(chǎn)、計算機集成制造、智能制造、敏捷制造、大量定制和綠色制造等，企業(yè)可依據(jù)不同的環(huán)境條件，針對不同的制造目標(biāo)采用。

二、成本管理：先進制造模式實施的關(guān)鍵問題

（一）先進制造模式實施的成本問題

1.客戶管理的成本

采用先進制造模式的企業(yè)最需要的是讓它的潛在客戶，尤其是跨國公司相信，他們具有提供高質(zhì)量產(chǎn)品和服務(wù)的能力。為了要達成這些目標(biāo)，企業(yè)必須采取必要的手段讓客戶知曉他們的策略和執(zhí)行能力，特別是與顧客密切相關(guān)的質(zhì)量、技術(shù)和雇員等3個方面：質(zhì)量管理的第一步是讓所有與企業(yè)有關(guān)的人員都能參與其中；在技術(shù)方面，一種“概念生產(chǎn)”的理念被貫徹和采納，通過與顧客的協(xié)作發(fā)現(xiàn)產(chǎn)品改進的可行性；雇員方面最關(guān)鍵的就是建立良好的勞資關(guān)系。

2.先進制造技術(shù)的選擇和執(zhí)行成本

顧客對產(chǎn)品多樣化的需求促使制造企業(yè)尋求革命性的全自動化小批量、多品種的產(chǎn)品生產(chǎn)方法取代過去大規(guī)模的產(chǎn)品生產(chǎn)方法。制造企業(yè)發(fā)現(xiàn)了靈活性在滿足數(shù)個細分市場需求過程中的重要性，它能夠使制造企業(yè)在更短的時間內(nèi)推出滿足市場需求的產(chǎn)品，同時兼顧生產(chǎn)效率和質(zhì)量。追求靈活性是傳統(tǒng)的制造方法向自動化和綜合制造轉(zhuǎn)變過程中的實質(zhì)。與此同時，制造企業(yè)在推行自動化變革的時候應(yīng)當(dāng)依據(jù)企業(yè)長期的發(fā)展戰(zhàn)略來區(qū)分對不同程度靈活性的需求。Mohanty，R.P.（1993）認為，企業(yè)在選擇和實行先進制造技術(shù)時將面臨各種各樣的問題，要成功地實行先進制造技術(shù)就必須對這些問題有透徹的認識。他將這些問題總結(jié)歸納為：直接成本因素、試生產(chǎn)成本因素、人力因素、社會因素、戰(zhàn)略因素和技術(shù)因素。

先進制造技術(shù)的采用常常伴隨著巨額的投資和高風(fēng)險，因此，需要制造企業(yè)在戰(zhàn)略層次上給予相當(dāng)?shù)年P(guān)注，而通過合理的程序選擇和采用就顯得非常重要了。眾所周知,制造企業(yè)通過采用先進制造技術(shù)可以獲得巨大的競爭優(yōu)勢，如采用靈活制造體系、半自動化電腦輔助設(shè)計以及使用機械化設(shè)備等。同時，也有許多企業(yè)不愿意采用這些先進制造技術(shù)，主要的原因有：（1）這些企業(yè)通常無法獲取先進制造技術(shù)帶來的好處；（2）在實現(xiàn)這些昂貴、復(fù)雜的先進制造技術(shù)的過程中有許多困難；（3）企業(yè)缺乏內(nèi)在的技能；（4）企業(yè)在使用計算機化系統(tǒng)時存在許多困難；（5）先進制造技術(shù)的實現(xiàn)存在有多種途徑；（6）先進制造技術(shù)的采用通常要求技能不斷地再學(xué)習(xí)和升級；（7）先進制造技術(shù)的采用需要基層組織提供不同的支持。

3.質(zhì)量管理的成本

在先進制造模式下，企業(yè)必須致力于在整個企業(yè)的每個環(huán)節(jié)提高控制成本、質(zhì)量、運輸?shù)乃?，以保持自身較強的競爭力。成本、質(zhì)量和運輸這3個方面相互支撐，最終以最高質(zhì)量、最低成本、最可靠穩(wěn)定的運輸系統(tǒng)實現(xiàn)顧客滿意的目標(biāo)。一個完整的質(zhì)量體系應(yīng)該以對顧客需求的理解為起點，而以顧客的態(tài)度和服務(wù)質(zhì)量的總結(jié)為終點。整個體系的焦點是顧客的需求。對于制造業(yè)，就是要消滅浪費，預(yù)防質(zhì)量問題而不是改正已經(jīng)存在的錯誤，對于原材料的控制關(guān)鍵是保證供應(yīng)，而不是過量采購。

4.設(shè)備維護成本

關(guān)于設(shè)備診斷和維護管理，有較多的論文和報告。比較典型的是1992年2月由丹麥、挪威、瑞典和芬蘭等國發(fā)起的一項EUREKA維護基準(zhǔn)制定計劃，這個計劃制定了各類制造公司設(shè)備維護的模式，主要的維護模式包括：（1）考察設(shè)備維護工作的新領(lǐng)域；（2）相互比較采取的措施和效果；（3）確立新的設(shè)備維護目標(biāo)。但是，美國的一項調(diào)查表明，從1979年開始，美國的工業(yè)企業(yè)設(shè)備維護成本以每年10％~15％的速度增長，但是效果并不理想，僅1990年因過度維護造成的浪費已經(jīng)和1979年的全部正常維護支出持平。隨后又有一些學(xué)者提出諸如開發(fā)計算機決策支持系統(tǒng)、神經(jīng)網(wǎng)絡(luò)模型、模糊控制和貝葉斯判別理論來進行制造業(yè)維護成本的決策。

一些學(xué)者在對香港一家先進的電子制造公司的設(shè)備維護成本進行研究之后發(fā)現(xiàn)，首先，維護成本主要來自兩個方面：（1）由于公司的許多制造設(shè)備是由復(fù)雜的計算機進行自動控制的，這些設(shè)備的保養(yǎng)和維修成本非常高昂，其中的一些保養(yǎng)和修理工作不得不交由設(shè)備供應(yīng)商完成，這就直接導(dǎo)致了高額的維護成本；（2）設(shè)備的意外停機對公司造成的高額生產(chǎn)延誤損失。其次，從管理的角度來看，該公司沒有明確的設(shè)備維護目標(biāo)，許多的故障和緊急維修是可以通過預(yù)定的檢修工作來進行預(yù)測和避免的。由于該公司缺乏設(shè)備維護方面的指導(dǎo)，有的設(shè)備維護過度，浪費了公司的資源，而有的設(shè)備由于維護投入不足，仍然經(jīng)常造成意外故障。因此，必須制定一套可靠的維護成本控制綜合系統(tǒng)并加以實施，幫助先進制造公司記錄和跟蹤公司的設(shè)備維護支出和因故障而產(chǎn)生的產(chǎn)量意外減少，并在此基礎(chǔ)上指導(dǎo)公司制定更為實際高效的動態(tài)的設(shè)備維護計劃預(yù)算，這種維護計劃能幫助公司有效避免設(shè)備過度維護和維護不足之缺陷。

（二）現(xiàn)行成本管理系統(tǒng)的局限性

羅伯特·S·卡普蘭和羅賓·庫珀（1998）在《成本與效益》一書中對成本管理系統(tǒng)發(fā)展的4個階段進行了描述（如表1所示），他們認為現(xiàn)行的成本管理系統(tǒng)還處在第二或第三階段。所以，現(xiàn)行的成本管理系統(tǒng)根本不能解決先進制造模式實施中的成本問題。

三、先進制造模式下成本管理系統(tǒng)設(shè)計的基本思路

針對先進制造模式實施的選擇和執(zhí)行成本、客戶管理成本、質(zhì)量管理成本、設(shè)備維護成本等問題，本文對先進制造模式下成本管理系統(tǒng)設(shè)計的基本思路是：以羅伯特·S·卡普蘭和羅賓·庫珀提出的第四階段成本管理系統(tǒng)的特征為基礎(chǔ)，結(jié)合先進制造模式的特征，通過對傳統(tǒng)成本管理系統(tǒng)的目標(biāo)、特征、功能、層次結(jié)構(gòu)等方面進行梳理和變革，為選擇和實施先進制造模式的企業(yè)提供一個具有指導(dǎo)意義的成本管理系統(tǒng)設(shè)計框架。

（一）先進制造模式下成本管理系統(tǒng)的目標(biāo)

先進制造模式下成本管理系統(tǒng)的總體目標(biāo)：提升企業(yè)的競爭優(yōu)勢；先進制造模式下成本管理系統(tǒng)的具體目標(biāo)：改善企業(yè)的成本結(jié)構(gòu)。

（二）先進制造模式下成本管理系統(tǒng)的特征

先進制造模式下的成本管理系統(tǒng)應(yīng)該也必須具有以下特征：（1）信息與決策的相關(guān)性；（2）成本結(jié)構(gòu)的可視性；（3）與戰(zhàn)略成本規(guī)劃、戰(zhàn)術(shù)成本策劃、作業(yè)成本控制、成本信息與核算的適應(yīng)性；（4）對先進方法的支持性；（5）與財務(wù)賬戶的融合性。而現(xiàn)行的成本管理系統(tǒng)不能滿足以上的特性，不利于先進制造模式的應(yīng)用和發(fā)展，從而也阻礙了先進制造業(yè)的發(fā)展。

（三）先進制造模式下成本管理系統(tǒng)的功能

先進制造模式下成本管理系統(tǒng)應(yīng)具備的功能：

（1）列示過去、現(xiàn)在和將來的支出；（2）反映組織的成本結(jié)構(gòu)和性態(tài)以支持成本管理系統(tǒng)的改進；（3）支持切實可行的戰(zhàn)略計劃并明確管理目標(biāo)；（4）引導(dǎo)個人和團隊行為，努力實現(xiàn)組織目標(biāo)；（5）為完成組織近期目標(biāo)和戰(zhàn)略規(guī)劃監(jiān)控資源耗費；（6）預(yù)警財務(wù)狀況惡化；（7）反映資源消耗的適用性；（8）明確個人和團隊對完成經(jīng)營目標(biāo)應(yīng)負的責(zé)任；（9）有助于分析客戶、生產(chǎn)過程、產(chǎn)品和地區(qū)對營利性的不同影響；（10）為不同的決策者、管理者提供全景式的組織成本結(jié)構(gòu)信息。

（四）先進制造模式下成本管理系統(tǒng)的層次結(jié)構(gòu)

本文把先進制造模式下成本管理系統(tǒng)分為戰(zhàn)略成本規(guī)劃、戰(zhàn)術(shù)成本策劃、作業(yè)成本控制、成本信息與核算4個層次：（1）戰(zhàn)略成本規(guī)劃是指，企業(yè)在選擇和確定競爭戰(zhàn)略的過程中，運用一定的技術(shù)和方法對企業(yè)成本戰(zhàn)略進行構(gòu)筑、設(shè)計、實施、控制和評價，是從行業(yè)維、市場維和生產(chǎn)維等方面對企業(yè)未來成本結(jié)構(gòu)的一種預(yù)先設(shè)計，也是對企業(yè)未來戰(zhàn)術(shù)成本策劃的方向和標(biāo)準(zhǔn)進行定位；（2）戰(zhàn)術(shù)成本策劃是指，對日常作業(yè)成本控制中的技術(shù)、方法和策略進行設(shè)計、實施、控制和評價，為解決人們所面臨的各種戰(zhàn)術(shù)性成本管理問題提供具有可行性的方案。它是在戰(zhàn)略成本規(guī)劃制定的方向和標(biāo)準(zhǔn)的前提下，從生產(chǎn)作業(yè)系統(tǒng)運行和優(yōu)化層面，對產(chǎn)品或勞務(wù)的成本結(jié)構(gòu)進行策劃；（3）作業(yè)成本控制是指，在日常成本管理過程中，運用各種技術(shù)、方法和策略對生產(chǎn)運營過程中的產(chǎn)品或勞務(wù)的成本進行設(shè)計、實施、控制和評價，解決生產(chǎn)過程中產(chǎn)品或勞務(wù)成本實際“筑入”的有關(guān)問題。它是在戰(zhàn)術(shù)成本策劃方案的指導(dǎo)下，對產(chǎn)品或勞務(wù)的成本進行實際“筑入”和控制；（4）成本信息與核算是指，企業(yè)應(yīng)用成本核算技術(shù)以及相互關(guān)聯(lián)的正規(guī)化、自動化的成套技術(shù)對成本信息系統(tǒng)進行規(guī)劃、分析、設(shè)計和評價，以較低的成本，準(zhǔn)確及時地為企業(yè)的戰(zhàn)略成本規(guī)劃、戰(zhàn)術(shù)成本策劃、作業(yè)成本控制提供決策有用的成本信息。先進制造模式下成本管理系統(tǒng)的層次結(jié)構(gòu)如圖1所示。

四、先進制造模式下成本管理系統(tǒng)的設(shè)計

為了解決先進制造模式實施的選擇和執(zhí)行成本、客戶管理成本、質(zhì)量管理成本、設(shè)備維護成本等問題，使設(shè)計的成本管理系統(tǒng)能夠接近羅伯特·S·卡普蘭和羅賓·庫珀所說的第四階段成本管理系統(tǒng)的特征，即全面互聯(lián)的數(shù)據(jù)庫和系統(tǒng)、財務(wù)報告系統(tǒng)、整合的ABCM系統(tǒng)、運營和戰(zhàn)略業(yè)績衡量系統(tǒng)。本文根據(jù)對先進制造模式下成本管理系統(tǒng)的目標(biāo)、特性、功能和層次結(jié)構(gòu)界定，對其戰(zhàn)略成本規(guī)劃、戰(zhàn)術(shù)成本策劃、作業(yè)成本控制、成本信息與核算4個子系統(tǒng)擬進行如下設(shè)計。

（一）戰(zhàn)略成本規(guī)劃子系統(tǒng)的設(shè)計

戰(zhàn)略成本規(guī)劃子系統(tǒng)設(shè)計的指導(dǎo)思想是：為解決先進制造模式實施的選擇和執(zhí)行成本、客戶管理成本問題，使設(shè)計的成本管理系統(tǒng)具有全面互聯(lián)的數(shù)據(jù)庫和系統(tǒng)、整合的ABCM系統(tǒng)、運營和戰(zhàn)略業(yè)績衡量系統(tǒng)的特征，必須要把企業(yè)戰(zhàn)略成本規(guī)劃作為企業(yè)戰(zhàn)略資源規(guī)劃的并行工程，運用企業(yè)戰(zhàn)略分析技術(shù)和方法與戰(zhàn)略成本管理技術(shù)和方法的集成以及戰(zhàn)略成本規(guī)劃模型的構(gòu)建等手段，對企業(yè)的戰(zhàn)略成本從行業(yè)、市場和生產(chǎn)層面進行“筑入”，以實現(xiàn)“技術(shù)性和經(jīng)濟性的統(tǒng)一”的目標(biāo)。具體流程如圖2所示。

（二）戰(zhàn)術(shù)成本策劃子系統(tǒng)的設(shè)計

戰(zhàn)術(shù)成本策劃子系統(tǒng)設(shè)計的指導(dǎo)思想是：為解決先進制造模式實施的質(zhì)量管理成本、設(shè)備維護成本問題，使設(shè)計的成本管理系統(tǒng)具有全面互聯(lián)的數(shù)據(jù)庫和系統(tǒng)、整合的ABCM系統(tǒng)、運營和戰(zhàn)略業(yè)績衡量系統(tǒng)的特征，必須要把企業(yè)戰(zhàn)術(shù)成本策劃作為企業(yè)資源總體分布的并行工程，運用企業(yè)生產(chǎn)管理技術(shù)和方法與戰(zhàn)術(shù)成本管理技術(shù)和方法的集成以及戰(zhàn)術(shù)成本策劃模型的構(gòu)建等手段對企業(yè)將要生產(chǎn)的產(chǎn)品成本從生產(chǎn)工藝、生產(chǎn)作業(yè)和工廠布置層面進行“筑入”，以實現(xiàn)“技術(shù)性和經(jīng)濟性的統(tǒng)一”的目標(biāo)。具體流程如圖3所示。

（三）作業(yè)成本控制子系統(tǒng)的設(shè)計

作業(yè)成本控制子系統(tǒng)設(shè)計的指導(dǎo)思想是：為解決先進制造模式實施的選擇和執(zhí)行成本、客戶管理成本、質(zhì)量管理成本、設(shè)備維護成本等問題，使設(shè)計的成本管理系統(tǒng)具有全面互聯(lián)的數(shù)據(jù)庫和系統(tǒng)、整合的ABCM系統(tǒng)、運營和戰(zhàn)略業(yè)績衡量系統(tǒng)的特征，必須要把企業(yè)作業(yè)成本控制作為企業(yè)資源的具體分布的并行工程，運用企業(yè)生產(chǎn)管理技術(shù)和方法與成本控制技術(shù)和方法的集成以及作業(yè)成本控制模型的構(gòu)建等手段，對企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品的成本從產(chǎn)品目標(biāo)成本分解、作業(yè)中心責(zé)任成本形成和作業(yè)中心責(zé)任成本控制層面進行實際性的“筑入”和控制，以實現(xiàn)“技術(shù)性和經(jīng)濟性的統(tǒng)一”的目標(biāo)。具體流程如圖4所示。

（四）成本信息與核算子系統(tǒng)的設(shè)計

成本信息與核算子系統(tǒng)設(shè)計的指導(dǎo)思想是：為解決先進制造模式實施的質(zhì)量管理成本、設(shè)備維護成本問題，使設(shè)計的成本管理系統(tǒng)具有全面互聯(lián)的數(shù)據(jù)庫和系統(tǒng)、財務(wù)報告系統(tǒng)、整合的ABCM系統(tǒng)、運營和戰(zhàn)略業(yè)績衡量系統(tǒng)的特征，必須要把成本信息與核算子系統(tǒng)與企業(yè)的管理信息系統(tǒng)、戰(zhàn)略成本規(guī)劃子系統(tǒng)、戰(zhàn)術(shù)成本策劃子系統(tǒng)、作業(yè)成本控制子系統(tǒng)有機地銜接在一起，運用企業(yè)成本核算技術(shù)和方法與信息工程技術(shù)和方法的集成以及互聯(lián)網(wǎng)絡(luò)模型的構(gòu)建等手段對企業(yè)成本管理信息系統(tǒng)進行規(guī)劃、分析、設(shè)計和構(gòu)成，以較低的成本，準(zhǔn)確及時地為整個成本管理系統(tǒng)提供決策有用的成本信息，以實現(xiàn)“技術(shù)性和經(jīng)濟性的統(tǒng)一”的目標(biāo)。具體流程如圖5所示。