1資產(chǎn)的定義及屬性

資產(chǎn)的概念是會(huì)計(jì)學(xué)最重要的概念,現(xiàn)行的準(zhǔn)則定義是指企業(yè)過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成,由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。它具有以下特征:(1)資產(chǎn)預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益;(2)資產(chǎn)應(yīng)為企業(yè)擁有或者控制的資源;(3)資產(chǎn)是由企業(yè)過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的。

從歷史的發(fā)展來(lái)看,資產(chǎn)的定義主要有四種觀點(diǎn)。

1.1未消逝成本觀

未消逝成本觀是對(duì)資產(chǎn)性質(zhì)的早期描述。美國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)家佩頓和利特爾頓在《公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)論》(anintroductiontocorporatestandard)(1940)中明確提出了未消逝成本觀。他們認(rèn)為:“成本可以分為兩部分,其中已經(jīng)消耗的成本為費(fèi)用,未耗用的成本為資產(chǎn)”。也就是說(shuō),他們認(rèn)為資產(chǎn)是營(yíng)業(yè)或生產(chǎn)要素獲得以后尚未達(dá)到營(yíng)業(yè)成本和費(fèi)用階段的那部分余額,是成本中未消逝的那部分余額。顯然,這種觀點(diǎn)同歷史成本會(huì)計(jì)模式是密不可分的。它著重從會(huì)計(jì)計(jì)量的角度來(lái)定義資產(chǎn),強(qiáng)調(diào)了資產(chǎn)取得與生產(chǎn)耗費(fèi)之間的聯(lián)系。

1.2借方余額觀

摘要：本文研究了一種基于移動(dòng)終端的計(jì)量資產(chǎn)管理及計(jì)量表計(jì)串戶(hù)糾錯(cuò)系統(tǒng)，包括一體機(jī)和物聯(lián)網(wǎng)可編址采集裝置兩部分,具備采集、稽查核對(duì)用戶(hù)計(jì)量信息功能，實(shí)現(xiàn)后臺(tái)、表計(jì)、用戶(hù)的信息一致和計(jì)量表計(jì)串戶(hù)的糾錯(cuò),系統(tǒng)應(yīng)用提高了營(yíng)銷(xiāo)系統(tǒng)計(jì)量資產(chǎn)管理的精細(xì)化程度。

關(guān)鍵詞：計(jì)量表計(jì)串戶(hù)；營(yíng)銷(xiāo)系統(tǒng)；可編址采集裝置；移動(dòng)終端

隨著國(guó)網(wǎng)公司“三集五大”發(fā)展戰(zhàn)略的推進(jìn)、“大營(yíng)銷(xiāo)體系”的實(shí)施，要求經(jīng)營(yíng)管理向一體化、精細(xì)化轉(zhuǎn)變，計(jì)量資產(chǎn)管理也需和物資集約化管理及大營(yíng)銷(xiāo)體系建設(shè)相統(tǒng)一，從集團(tuán)公司管理目標(biāo)角度審視企業(yè)組織結(jié)構(gòu)和業(yè)務(wù)流程的優(yōu)化調(diào)整，實(shí)現(xiàn)提升計(jì)量資產(chǎn)管理水平的目的。

1現(xiàn)狀

目前，計(jì)量資產(chǎn)管理多停留于計(jì)量檢定配送業(yè)務(wù)管理，但對(duì)用電信息采集系統(tǒng)、營(yíng)銷(xiāo)稽查監(jiān)控體系建設(shè)的管理存在較大不足，出現(xiàn)后臺(tái)、表計(jì)、用戶(hù)不一致的現(xiàn)象，難以準(zhǔn)確地對(duì)計(jì)量資產(chǎn)進(jìn)行監(jiān)管。隨著城市建設(shè)的發(fā)展及農(nóng)村電網(wǎng)升級(jí)改造項(xiàng)目的實(shí)施，因?yàn)槭┕けO(jiān)管的問(wèn)題而導(dǎo)致的計(jì)量表計(jì)串戶(hù)的事件投訴不斷發(fā)生，計(jì)量表計(jì)串戶(hù)事件不僅易造成用戶(hù)間的電費(fèi)糾紛及錯(cuò)誤停電等問(wèn)題，引起用戶(hù)投訴，還會(huì)損害國(guó)網(wǎng)公司在用戶(hù)中的形象。

2計(jì)量表計(jì)串戶(hù)原因及排查方法

一、引言

會(huì)計(jì)上資產(chǎn)計(jì)量一直存在著成本與價(jià)值之爭(zhēng)。這種爭(zhēng)論緣于會(huì)計(jì)學(xué)者對(duì)資產(chǎn)本身以及會(huì)計(jì)目標(biāo)認(rèn)識(shí)的不同。20世紀(jì)前期，學(xué)者們傾向于從成本的角度來(lái)理解、界定資產(chǎn)到了20世紀(jì)80年代，隨著人們對(duì)資產(chǎn)本質(zhì)認(rèn)識(shí)的深入，會(huì)計(jì)學(xué)放棄了資產(chǎn)的成本觀，采納了經(jīng)濟(jì)學(xué)的觀點(diǎn)，認(rèn)為資產(chǎn)是“未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益”，如FASB（1980）就將資產(chǎn)定義為“因?yàn)檫^(guò)去的交易或事項(xiàng)而由某一特定主體所擁有或控制的可能的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”，這一觀點(diǎn)已得到會(huì)計(jì)界的普遍認(rèn)同①。相應(yīng)的資產(chǎn)也開(kāi)始越來(lái)越多地采用價(jià)值計(jì)量。

在會(huì)計(jì)目標(biāo)上，則存在受托責(zé)任觀與決策有用觀兩種觀點(diǎn)。受托責(zé)任觀要求會(huì)計(jì)信息真實(shí)、客觀，因此歷史成本是最好的選擇；決策有用觀則強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的決策有用性，因而價(jià)值計(jì)量可以更好的滿(mǎn)足這一目標(biāo)。對(duì)于這兩種會(huì)計(jì)目標(biāo)，受托責(zé)任觀無(wú)論從邏輯上還是實(shí)踐上都遠(yuǎn)早于決策有用觀，但在資本市場(chǎng)成為企業(yè)的主要籌資場(chǎng)所以后，決策有用觀得到更多認(rèn)同，會(huì)計(jì)作為一個(gè)信息系統(tǒng)也被普遍接受。與此同時(shí)，歷史成本由于只關(guān)注過(guò)去而不重視未來(lái)，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性缺乏，要求采用價(jià)值計(jì)量的呼聲日漸高漲。特別是進(jìn)入20世紀(jì)90年代以后，隨著衍生金融工具的大量使用，公允價(jià)值②越來(lái)越受到普遍關(guān)注，其中公允價(jià)值中的現(xiàn)值計(jì)量尤為引人注目，F(xiàn)ASB就此專(zhuān)門(mén)頒布了SFACNO.7《在會(huì)計(jì)計(jì)量中應(yīng)用現(xiàn)金流量信息與現(xiàn)值》。在這份公告中，F(xiàn)ASB鮮明地傾向采用公允價(jià)值，并意圖將其運(yùn)用領(lǐng)域由金融工具擴(kuò)展到其他領(lǐng)域，由此進(jìn)一步加深了資產(chǎn)計(jì)量模式的成本與價(jià)值之爭(zhēng)。

二、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征、會(huì)計(jì)本質(zhì)與資產(chǎn)計(jì)量屬性選擇

會(huì)計(jì)作為一個(gè)信息系統(tǒng)，提供決策有用的信息是其主要目標(biāo)，因此提供當(dāng)前及未來(lái)預(yù)期價(jià)格（價(jià)值）顯然比過(guò)去的價(jià)格對(duì)投資者更有意義。但是，會(huì)計(jì)提供的信息必須符合會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征，要受會(huì)計(jì)本質(zhì)特征的約束，從而對(duì)資產(chǎn)計(jì)量屬性的選擇產(chǎn)生直接影響。

在會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征中，可靠性與相關(guān)性是兩條并列的首要質(zhì)量特征。相關(guān)性越大，可靠性越高，越符合使用者的決策需要。但是在實(shí)際經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，在很多情況下，這二者存在著此長(zhǎng)彼消的矛盾，如何取舍一直是會(huì)計(jì)信息面臨的兩難問(wèn)題，在資產(chǎn)計(jì)量屬性的選擇上尤為如此。從資產(chǎn)可以給企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的本質(zhì)來(lái)看，產(chǎn)出價(jià)值（價(jià)值觀）比投人價(jià)值（成本觀）更能反映出資產(chǎn)對(duì)于企業(yè)的價(jià)值，提供的信息與決策者也更相關(guān)。但產(chǎn)出價(jià)值的主觀性太強(qiáng)，且不符合會(huì)計(jì)的實(shí)現(xiàn)原則，因此可靠性受到質(zhì)疑。

按照與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的原則，在充分考慮我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展階段的基礎(chǔ)上，財(cái)政部制定了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)——生物資產(chǎn)》。該準(zhǔn)則基本上沿用了《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第41號(hào)——農(nóng)業(yè)》的思路，但是仍然保持了我國(guó)的特色。新準(zhǔn)則不僅從定義上明確了生物資產(chǎn)的范圍，改變了以往生物資產(chǎn)確認(rèn)與計(jì)量的思路，而且首次全面系統(tǒng)地對(duì)生物資產(chǎn)和農(nóng)業(yè)活動(dòng)這一特殊領(lǐng)域進(jìn)行了規(guī)范。

一、生物資產(chǎn)的定義和特征

（一）生物資產(chǎn)的定義農(nóng)業(yè)活動(dòng)是指企業(yè)將生物資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為可售生物資產(chǎn)、農(nóng)產(chǎn)品或其他生物資產(chǎn)的生物轉(zhuǎn)化過(guò)程的管理。我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中指出，生物資產(chǎn)是指有生命的動(dòng)物和植物，這與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所規(guī)定的概念完全相同。在生物學(xué)上，生物主要分為植物、動(dòng)物和微生物。雖然人類(lèi)對(duì)微生物的研究和認(rèn)識(shí)還很有限，但是微生物的生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)卻是農(nóng)業(yè)活動(dòng)的重要組成部分。如果只將生物資產(chǎn)定義為植物和動(dòng)物，缺少微生物，這是不完整的。目前，被企業(yè)作為生產(chǎn)對(duì)象進(jìn)行經(jīng)營(yíng)管理的還主要是動(dòng)物和植物，沒(méi)有考慮微生物，但是隨著農(nóng)業(yè)科學(xué)技術(shù)和生物技術(shù)的研究與發(fā)展，生物資產(chǎn)的概念將不會(huì)只限于動(dòng)物和植物。

（二）生物資產(chǎn)的特征生物資產(chǎn)作為資產(chǎn)除了具有一般資產(chǎn)的共性外，還有其特殊性，如生物轉(zhuǎn)化性和自然增值性；生長(zhǎng)周期性；多樣性；地域差異性；能夠提供副產(chǎn)品；與其附著物不可分割；未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益不確定性；具有雙重資產(chǎn)特性等。

二、生物資產(chǎn)的分類(lèi)

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則鼓勵(lì)企業(yè)將生物資產(chǎn)進(jìn)一步分為消耗性生物資產(chǎn)和生產(chǎn)性生物資產(chǎn)。同時(shí)，按生物資產(chǎn)的成長(zhǎng)特征又可劃分為成熟生物資產(chǎn)和未成熟生物資產(chǎn)。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則充分考慮我國(guó)公益性生物資產(chǎn)數(shù)量較多，國(guó)有農(nóng)場(chǎng)等實(shí)際情況，將生物資產(chǎn)分為消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)三大類(lèi)，并分別規(guī)范了這三大類(lèi)生物資產(chǎn)的定義、包含的內(nèi)容和相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。消耗性生物資產(chǎn)，是指為出售而持有的、或在將來(lái)收獲為農(nóng)產(chǎn)品的生物資產(chǎn)。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，是指為產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或出租等目的而持有的生物資產(chǎn)，可見(jiàn)，其持有目的是為了長(zhǎng)期使用。公益性生物資產(chǎn)，是以防護(hù)、環(huán)境保護(hù)為主要目的，包括防風(fēng)固沙林、水土保持林和水源涵養(yǎng)林等。之所以將公益性生物資產(chǎn)也界定為生物資產(chǎn)的一類(lèi)，是因?yàn)槠髽I(yè)擁有或控制的公益性生物資產(chǎn)雖然不能直接為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，但是具有服務(wù)潛能，有助于企業(yè)從相關(guān)資產(chǎn)中獲得經(jīng)濟(jì)利益，從而滿(mǎn)足了生物資產(chǎn)的確認(rèn)條件。因此能更有助生物資產(chǎn)的確認(rèn)和會(huì)計(jì)處理。

一、生物資產(chǎn)的特征

我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)——生物資產(chǎn)》準(zhǔn)則所定義的生物資產(chǎn)是指有生命的動(dòng)物和植物，與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所規(guī)定的活的動(dòng)物或植物的概念完全相同。而我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將生物資產(chǎn)分為消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)三大類(lèi)。作為一種經(jīng)濟(jì)資源，生物資產(chǎn)不但具有一般資產(chǎn)的特點(diǎn)，它還有與其它資產(chǎn)不同的生物特性，主要是指生物資產(chǎn)具有生命、是自然生產(chǎn)力形成的價(jià)值、生長(zhǎng)周期長(zhǎng)期性以及部分生物資產(chǎn)與其附著物的不可分割性等特征?！百Y產(chǎn)計(jì)量是運(yùn)用一定的計(jì)量單位，選擇被計(jì)量對(duì)象的合理計(jì)量屬性，確定應(yīng)予記錄的各項(xiàng)資產(chǎn)金額的會(huì)計(jì)處理過(guò)程”。(湯云為，1997)由于生物資產(chǎn)作為計(jì)量對(duì)象的特殊性，在會(huì)計(jì)計(jì)量上必然要選擇符合生物資產(chǎn)特性的計(jì)量模式。

二、生物資產(chǎn)計(jì)量模式選擇的影響因素

（一）對(duì)資產(chǎn)本質(zhì)的理解

從資產(chǎn)定義的演進(jìn)過(guò)程看，對(duì)資產(chǎn)本質(zhì)的理解主要?dú)w集為兩種觀點(diǎn)，資產(chǎn)的成本觀和價(jià)值觀。資產(chǎn)的成本觀立足于資產(chǎn)取得的耗費(fèi)，強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)的客觀存在性和可計(jì)量性，認(rèn)為資產(chǎn)是剩余成本或未耗用的成本，將資產(chǎn)的原始購(gòu)置價(jià)格作為合適的期初余額，對(duì)以后如何估價(jià)不予考慮。因此計(jì)量模式是面向過(guò)去，選擇歷史成本計(jì)量模式。資產(chǎn)的價(jià)值觀立足于資產(chǎn)的未來(lái)使用能否給企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值，資產(chǎn)實(shí)質(zhì)是企業(yè)預(yù)期未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的體現(xiàn)。理論上計(jì)量是面向未來(lái)，選擇未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值等。現(xiàn)行權(quán)威會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)均采用了資產(chǎn)的價(jià)值觀。從現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展來(lái)看，資產(chǎn)的價(jià)值觀和成本觀都將對(duì)資產(chǎn)會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響。(唐國(guó)平，2003)

（二）會(huì)計(jì)目標(biāo)的選擇

遠(yuǎn)在20世紀(jì)60年代就有學(xué)者對(duì)知識(shí)經(jīng)濟(jì)進(jìn)行了粗淺、模糊的描述。但說(shuō)法不一，最具有代表性的是1996年聯(lián)合國(guó)經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（OECD）在《以知識(shí)為基礎(chǔ)的經(jīng)濟(jì)》報(bào)告所下的定義：知識(shí)經(jīng)濟(jì)是建立在知識(shí)和信息的生產(chǎn)、分配和使用之上的經(jīng)濟(jì)，相對(duì)于以土地資源為基礎(chǔ)的農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)和以原材料、能源為基礎(chǔ)的工業(yè)經(jīng)濟(jì)而言，它更強(qiáng)調(diào)知識(shí)積累的重要性。它的特征主要表現(xiàn)在投入資產(chǎn)的無(wú)形化。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)形態(tài)中，知識(shí)、智力等無(wú)形資產(chǎn)的投入起決定性作用。其經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)主要依靠知識(shí)、智力的拉動(dòng)。所以，無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)量在知識(shí)經(jīng)濟(jì)下尤為重要。

一、無(wú)形資產(chǎn)計(jì)量上存在的問(wèn)題

無(wú)形資產(chǎn)的本質(zhì)特點(diǎn)是“無(wú)形”，這一特點(diǎn)導(dǎo)致它的價(jià)值可能分布在零至很大的區(qū)間。并且其價(jià)值本身和價(jià)值變動(dòng)的頻率和幅度都具有很大的不確定性，這些都會(huì)進(jìn)一步導(dǎo)致對(duì)其進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告和管理的難度。

在傳統(tǒng)的農(nóng)業(yè)和工業(yè)經(jīng)濟(jì)下，流動(dòng)資產(chǎn)和固定資產(chǎn)，在企業(yè)中所占的比例也相當(dāng)大。但在知識(shí)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，無(wú)形資產(chǎn)在企業(yè)資產(chǎn)中所占比例日趨增加，有的已占主導(dǎo)地位。在這種情況下，會(huì)計(jì)若仍抱著穩(wěn)健性原則的大旗，無(wú)疑會(huì)使企業(yè)資產(chǎn)的賬面價(jià)值與實(shí)際價(jià)值嚴(yán)重背離，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重失真，同時(shí)也違反了客觀性和重要性會(huì)計(jì)原則。

二、無(wú)形資產(chǎn)計(jì)量缺陷帶來(lái)的影響

（1）難以滿(mǎn)足高科技行業(yè)無(wú)形資產(chǎn)所占比重不斷提高的客觀要求

企業(yè)外購(gòu)固定資產(chǎn)的成本，包括購(gòu)買(mǎi)價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項(xiàng)資產(chǎn)的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、安裝費(fèi)和專(zhuān)業(yè)人員服務(wù)費(fèi)等。

外購(gòu)或自行建造固定資產(chǎn)初始計(jì)量與計(jì)稅成本的差異主要表現(xiàn)在以下方面：

1.借款費(fèi)用停止資本化的時(shí)點(diǎn)不同。外購(gòu)需要安裝的固定資產(chǎn)或者自行建造的固定資產(chǎn)，其借款費(fèi)用停止資本化的時(shí)間為固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)的當(dāng)天。稅法將停止資本化的時(shí)間明確為固定資產(chǎn)交付使用的當(dāng)天。如果達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)卻尚未交付使用，會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)資本化利息小于按稅法規(guī)定計(jì)算的資本化利息，導(dǎo)致固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)成本小于計(jì)稅成本，從而產(chǎn)生可抵減暫時(shí)性差異。

2.借款費(fèi)用資本化的金額不同?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)———借款費(fèi)用》規(guī)定，可以資本化的借款金額包括專(zhuān)門(mén)借款和一般借款?！镀髽I(yè)所得稅稅前扣除辦法》（內(nèi)企）第三十六條規(guī)定，企業(yè)向關(guān)聯(lián)方取得的借款，不得超過(guò)注冊(cè)資本的50%，超過(guò)部分的利息支出不得在稅前扣除。國(guó)稅函〔1991〕326號(hào)（外企）規(guī)定，外方資本不到位，相當(dāng)于不到位注冊(cè)資本的借款利息，不得在稅前扣除。此外，企業(yè)向非金融部門(mén)取得借款發(fā)生的利息支出，不得超過(guò)中國(guó)人民銀行規(guī)定的同期商業(yè)銀行的基準(zhǔn)利率和浮動(dòng)利率標(biāo)準(zhǔn)，超過(guò)部分的利息支出不得在稅前扣除。浮動(dòng)利率取消上限后，原則上執(zhí)行浮動(dòng)利率取消上限前的最高上限。上述不得扣除的借款費(fèi)用，如果已按借款費(fèi)用準(zhǔn)則進(jìn)行資本化處理，則固定資產(chǎn)的計(jì)稅成本小于會(huì)計(jì)成本，以后期間，按計(jì)稅成本計(jì)算的固定資產(chǎn)折舊與會(huì)計(jì)折舊之間的差異，需作納稅調(diào)增處理。

3.無(wú)論是外購(gòu)固定資產(chǎn)，或是自行建造（包括自營(yíng)方式建造和出包方式建造）的固定資產(chǎn)，其初始計(jì)量必須取得合法的憑據(jù)。如果固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)成本中一部分金額沒(méi)有取得合法憑據(jù)，則這部分金額應(yīng)從計(jì)稅成本中剔除。

4.固定資產(chǎn)計(jì)量屬性的差異。企業(yè)購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)通常在正常信用條件期限內(nèi)付款，但也會(huì)發(fā)生超過(guò)正常信用條件購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)，如采用分期付款方式購(gòu)買(mǎi)資產(chǎn)，且在合同中規(guī)定的付款期限比較長(zhǎng)，超過(guò)了正常信用條件，通常在3年以上。在這種情況下，該類(lèi)購(gòu)貨合同實(shí)質(zhì)上具有融資租賃性質(zhì)，購(gòu)入資本的成本不能以各期付款額之和確定，而應(yīng)以各期付款額的現(xiàn)值之和確定。購(gòu)入固定資產(chǎn)時(shí)，按購(gòu)買(mǎi)價(jià)款的現(xiàn)值，借“固定資產(chǎn)”或“在建工程”科目，按應(yīng)支付的金額，貸“長(zhǎng)期應(yīng)付款”科目按其差額，借“未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目。固定資產(chǎn)購(gòu)買(mǎi)價(jià)款的現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)按照各期支付的購(gòu)買(mǎi)價(jià)款選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率進(jìn)行折現(xiàn)后的金額加以確定。各期實(shí)際支付的價(jià)款與購(gòu)買(mǎi)價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額，符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)———借款費(fèi)用》中規(guī)定的資本化條件的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本，其余部分應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)確認(rèn)為財(cái)務(wù)費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。

一、無(wú)形資產(chǎn)概述

會(huì)計(jì)上定義的無(wú)形資產(chǎn)是指不具有實(shí)物形態(tài)，并且是非貨幣性的長(zhǎng)期資產(chǎn)，在企業(yè)提供勞務(wù)、產(chǎn)品生產(chǎn)、或者為了滿(mǎn)足出租和經(jīng)營(yíng)管理的需要而持有的，是企業(yè)所擁有的，或者企業(yè)所控制的，沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的，一般包括專(zhuān)利權(quán)、非專(zhuān)有技術(shù)、商譽(yù)、土地使用權(quán)、著作權(quán)以及商標(biāo)權(quán)等。會(huì)計(jì)中無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)需滿(mǎn)足下列條件之一，該資產(chǎn)能從企業(yè)資產(chǎn)中分離出來(lái)，具有可辨認(rèn)性；該資產(chǎn)能單獨(dú)用于以下用途，或者能與其他資產(chǎn)或者負(fù)債合并一起，能用于租賃、交換、轉(zhuǎn)移、出售、授權(quán)許可。并且注意到企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)生的品牌、自創(chuàng)的商譽(yù)以及報(bào)刊名稱(chēng)等不確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。但是稅法對(duì)無(wú)形資產(chǎn)沒(méi)有可辨認(rèn)性要求，無(wú)形資產(chǎn)的定義范圍也沒(méi)有對(duì)商譽(yù)做特殊要求?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解》中關(guān)于土地使用權(quán)的用途發(fā)生改變時(shí)，如用于出租，或者用于增值時(shí)，不再屬于無(wú)形資產(chǎn)，按投資性房地產(chǎn)確認(rèn)，此點(diǎn)和稅法規(guī)定不同。

二、無(wú)形資產(chǎn)的初始計(jì)量異同

由于無(wú)形資產(chǎn)的獲取方式不同，其計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值的差異各不相同，下面就對(duì)此進(jìn)行分析?！稛o(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則》規(guī)定，企業(yè)要自行研究開(kāi)發(fā)的項(xiàng)目要區(qū)分開(kāi)發(fā)階段和研究階段，按兩個(gè)部分進(jìn)行核算。在研究階段，費(fèi)用支出由于無(wú)法明確其研究活動(dòng)是否一定能給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流入，所以在發(fā)生時(shí)全部費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期損益；其次開(kāi)發(fā)階段的支出，符合準(zhǔn)則所列的資本化條件的內(nèi)部開(kāi)發(fā)無(wú)形資產(chǎn)的成本，僅包括在滿(mǎn)足資本化條件時(shí)點(diǎn)至無(wú)形資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途前、發(fā)生的支出總和。外購(gòu)的無(wú)形資產(chǎn)，根據(jù)規(guī)定以購(gòu)買(mǎi)價(jià)款和支付相關(guān)的稅費(fèi)以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的其他支出為計(jì)稅基礎(chǔ)。無(wú)形資產(chǎn)外購(gòu)時(shí)的成本確定和稅法上的確定方法是相同的，但是在分期付款購(gòu)買(mǎi)無(wú)形資產(chǎn)的時(shí)候，要考慮資金時(shí)間價(jià)值問(wèn)題，計(jì)算分期付款金額的現(xiàn)值作為其成本。但是稅法上不考慮資金時(shí)間價(jià)值問(wèn)題，以分期付款金額的合計(jì)值作為無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，由此產(chǎn)生的差異，比照分期付款的固定資產(chǎn)賬務(wù)處理進(jìn)行。自行開(kāi)發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)，以開(kāi)發(fā)過(guò)程中，資產(chǎn)符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用圖前發(fā)生的支出為計(jì)稅基礎(chǔ)；內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用，可加計(jì)扣除，由此會(huì)造成無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)為零，這樣會(huì)使其賬面價(jià)值不同，形成暫時(shí)性差異。

三、無(wú)形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量異同

什么是無(wú)形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量，如何確定每期攤銷(xiāo)的金額。無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)費(fèi)用的確定，其扣除數(shù)額的大小會(huì)直接影響到企業(yè)的應(yīng)納稅所得額。所以攤銷(xiāo)費(fèi)用的計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)如何確定是關(guān)鍵。影響攤銷(xiāo)金額的主要有攤銷(xiāo)年限、攤銷(xiāo)金額、攤銷(xiāo)方法。上述攤銷(xiāo)標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算中稅法與會(huì)計(jì)在這里三個(gè)主要項(xiàng)目的規(guī)定均有很多不同，再有對(duì)關(guān)于不允許攤銷(xiāo)的無(wú)形資產(chǎn)的范圍規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)也有不同，下面就進(jìn)行詳細(xì)分析。首先，稅法中對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)年限的規(guī)定為攤銷(xiāo)期不得低于10年。如果無(wú)形資產(chǎn)來(lái)源是投資或者受讓的，初始約定有使用年限的，按照初始約定的年限進(jìn)行攤銷(xiāo)；如果外購(gòu)的軟件類(lèi)無(wú)形資產(chǎn)，允許實(shí)行加速攤銷(xiāo)，但攤銷(xiāo)年限最短為5年，同時(shí)需報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。和稅法比會(huì)計(jì)的規(guī)定要復(fù)雜些。無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則要求對(duì)于使用壽命的確定要考慮兩項(xiàng)，即法定壽命和經(jīng)濟(jì)壽命，其中法定壽命是指無(wú)形資產(chǎn)在使用過(guò)程中受相關(guān)法律、規(guī)章或所簽合同的限制。經(jīng)濟(jì)壽命則是指無(wú)形資產(chǎn)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的年限。無(wú)形資產(chǎn)受技術(shù)進(jìn)步等因素的影響，實(shí)際中經(jīng)濟(jì)壽命往往短于其法定壽命。

1資產(chǎn)的定義及屬性

資產(chǎn)的概念是會(huì)計(jì)學(xué)最重要的概念,現(xiàn)行的準(zhǔn)則定義是指企業(yè)過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成,由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。它具有以下特征:(1)資產(chǎn)預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益;(2)資產(chǎn)應(yīng)為企業(yè)擁有或者控制的資源;(3)資產(chǎn)是由企業(yè)過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的。

從歷史的發(fā)展來(lái)看,資產(chǎn)的定義主要有四種觀點(diǎn)。

1.1未消逝成本觀

未消逝成本觀是對(duì)資產(chǎn)性質(zhì)的早期描述。美國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)家佩頓和利特爾頓在《公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)論》(anintroductiontocorporatestandard)(1940)中明確提出了未消逝成本觀。他們認(rèn)為:“成本可以分為兩部分,其中已經(jīng)消耗的成本為費(fèi)用,未耗用的成本為資產(chǎn)”。也就是說(shuō),他們認(rèn)為資產(chǎn)是營(yíng)業(yè)或生產(chǎn)要素獲得以后尚未達(dá)到營(yíng)業(yè)成本和費(fèi)用階段的那部分余額,是成本中未消逝的那部分余額。顯然,這種觀點(diǎn)同歷史成本會(huì)計(jì)模式是密不可分的。它著重從會(huì)計(jì)計(jì)量的角度來(lái)定義資產(chǎn),強(qiáng)調(diào)了資產(chǎn)取得與生產(chǎn)耗費(fèi)之間的聯(lián)系。

1.2借方余額觀

一、現(xiàn)行無(wú)形資產(chǎn)計(jì)量存在的問(wèn)題

1.無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)項(xiàng)目范圍過(guò)窄

隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的發(fā)展，科學(xué)技術(shù)在經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)中的貢獻(xiàn)率將越來(lái)越高，知識(shí)成為經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的決定性因素，以知識(shí)為基礎(chǔ)的無(wú)形資產(chǎn)將日益成為企業(yè)未來(lái)現(xiàn)金流量與市場(chǎng)價(jià)值的主要?jiǎng)恿?。在高新技術(shù)企業(yè)，衡量企業(yè)價(jià)值的主要標(biāo)志不再是物質(zhì)資源的多少，而是無(wú)形資產(chǎn)的多少。比如美國(guó)微軟公司，其賬面價(jià)值遠(yuǎn)不及通用汽車(chē)公司一家的賬面價(jià)值，但其產(chǎn)值和利潤(rùn)卻超過(guò)了美國(guó)三大汽車(chē)公司的總和。同樣，我國(guó)也有類(lèi)似的高科技企業(yè)，例如網(wǎng)易公司?！缎聲?huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定予以確認(rèn)的無(wú)形資產(chǎn)只包括專(zhuān)利權(quán)、非專(zhuān)利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許經(jīng)營(yíng)權(quán)等。新準(zhǔn)則規(guī)定，同時(shí)滿(mǎn)足下列條件的資產(chǎn)項(xiàng)目，才能確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)：第一，該資產(chǎn)符合無(wú)形資產(chǎn)的定義，即無(wú)形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。第二，與該資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)。第三，該無(wú)形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量?？梢?jiàn)，按新準(zhǔn)則的規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)是具有可辨認(rèn)性特征的資產(chǎn)，對(duì)于企業(yè)合并所形成的商譽(yù)，是不具有可辨認(rèn)性的，由于新準(zhǔn)則不應(yīng)將其確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)，會(huì)使得這類(lèi)企業(yè)價(jià)值不能得到全面反映。除此之外，在知識(shí)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，還有很多新興的無(wú)形資產(chǎn)，如ISO質(zhì)量體系認(rèn)證、環(huán)境管理體系認(rèn)證、綠色食品標(biāo)志使用權(quán)等。另外還有人力資源，在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)實(shí)質(zhì)上是人才的競(jìng)爭(zhēng)，企業(yè)對(duì)人力資源上的投入將會(huì)越來(lái)越多，如不及時(shí)加以確認(rèn)和計(jì)量，將導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重失真。

2.無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值的計(jì)量缺乏合理性

對(duì)于《準(zhǔn)則》規(guī)定予以確認(rèn)的無(wú)形資產(chǎn)，其計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)亦缺乏合理性。對(duì)于自行開(kāi)發(fā)并依法申請(qǐng)取得的無(wú)形資產(chǎn)，僅將其開(kāi)發(fā)成功后為取得專(zhuān)利所發(fā)生的直接費(fèi)用——注冊(cè)費(fèi)和律師費(fèi)等資本化，作為無(wú)形資產(chǎn)的入賬價(jià)值，而對(duì)于其主要的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用則作為當(dāng)期費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。這樣處理使得企業(yè)自創(chuàng)無(wú)形資產(chǎn)成本不能得到全部確認(rèn)，同時(shí)也不符合收益和費(fèi)用配比的原則。大多數(shù)無(wú)形資產(chǎn)在尚未開(kāi)發(fā)成功的會(huì)計(jì)期間里可能不產(chǎn)生任何收益，卻要負(fù)擔(dān)大量的研究和開(kāi)發(fā)費(fèi)用，而開(kāi)發(fā)成功以后的受益會(huì)計(jì)期間僅攤銷(xiāo)少量的申請(qǐng)、注冊(cè)費(fèi)用，這顯然很不合理。

3.無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)量過(guò)于注重貨幣實(shí)物性