【摘要】自1995年以來，連續(xù)三屆人大都將稅收基本法列入了立法規(guī)劃。但自今稅收基本法的立法草案尚未提交人大審議，還是停留在專家的建議稿階段，足見稅收基本法立法的復雜性和艱巨性。目前，有關(guān)稅收基本法立法的必要性并無分歧，只是在稅收基本法的名稱、適用范圍、立法模式及稅收基本法與稅收征管法的關(guān)系等問題上意見尚不一致，某種程度上妨礙了稅收基本法的立法工作。有鑒于此，筆者不揣淺陋，對上述幾個問題作一探討。

【關(guān)鍵詞】稅收基本法；稅收基本法名稱；適用范圍

自1994年實行稅制改革以來，我國基本形成了“一稅一法律（法規(guī)）”的稅法體系，這種稅法體系對于保障我國稅收事業(yè)健康發(fā)展起到了重大作用。但這種過于松散、過于繁雜的稅法體系的弊端也日益顯現(xiàn)。制定一部稅收基本法，以避免當前稅法體系本身弊端給稅收事業(yè)繼續(xù)發(fā)展帶來的消極影響，顯得日益必要和迫切。因此，為了稅收基本法能夠盡快出臺，應迅速在稅收基本法的名牌、適用范圍、立法模式及與其它稅收法律規(guī)范的關(guān)系上形成共識。稅收基本法應當使用基本法的名稱而非稅收通則或稅收通則法的名稱；在法律上明確為“稅”的稅種及其相關(guān)活動及名費實稅的各種費用、基金的征收活動應當適用稅收基本法；我國應該立足現(xiàn)實國情，兼收并蓄，合理選擇稅收基本法的立法模式；稅收基本法優(yōu)先于其他單行稅收程序性法律以及各實體稅法中有關(guān)特定程序問題的規(guī)定。

一、關(guān)于稅收基本法名稱

目前關(guān)于稅收基本法的名稱問題，觀點集中分為兩派，一種觀點主張用“稅收基本法”的名稱，持此種觀點的人目前仍居于多數(shù)；一種觀點主張使用“稅法通則”的名稱，持這種觀點的人雖然是少數(shù)，但影響較大，且贊成的人呈增長趨勢。其主要理由：一是認為稅收基本法在效力等級上容易產(chǎn)生歧義，二是認為稅收基本法影響了該法的正確定位；三是認為稅收基本法不利于國家法律體系的協(xié)調(diào)統(tǒng)一。筆者贊成使用“稅收基本法”的名稱，理由主要有如下四條。

（一）采用“稅收基本法”的名稱是其功能定位決定的

《稅收基本法》已經(jīng)列入中國全國人大的立法規(guī)劃，長久以來稅收領(lǐng)域法律層次偏低的“法律倒置”現(xiàn)象有望就此解決?！抖愂栈痉ā返闹贫▽㈤_啟中國稅收法治的新紀元，標志著中國稅收法治建設(shè)的重大發(fā)展。它對于規(guī)范征稅權(quán)力，保障納稅人合法權(quán)益，加強和完善稅收法治有著重要的意義。然而，在沸沸揚揚的立法建議和制度設(shè)計中，《稅收基本法》中仍存在著諸多基本問題需要厘清。

在中國的立法體系中，全國人大及其常委會都有權(quán)制定法律，其效力低于憲法而高于國務院制定的行政法規(guī)。但全國人大和全國人大常委會之間制定的法律又有所不同，全國人大制定的法律，稱為基本法，而全國人大常委會制定的是普通法。前者的效力要高于后者。然而，“基本法”是在法理上的一種稱謂，表明其效力上不同于普通法。但在中國的立法實踐中，全國人大的立法文件很少冠以“基本法”的字樣，因為只要是全國人大制定的法律無需標注“基本法”，在正式公布的法律文本中都有“某屆全國人大某次會議通過”的明示，其意自現(xiàn)、不言自明。相反有“基本法”的字樣反而是畫蛇添足。如果刻意為之，則會出現(xiàn)所有全國人大制定的法律都稱為《……基本法》，所有的全國人大常委會制定的法律都稱為《……普通法》的局面。這會造成立法資源的浪費。全國人大立法不使用“基本法”字樣作為立法技術(shù)上的處理，在我國已經(jīng)形成了立法慣例。[2]而此次已經(jīng)列入立法規(guī)劃的稅收立法中，人們眾口一詞稱為《稅收基本法》，其用心良苦、誠心可鑒。其目的是為了明確立法主體，以解決我國以往稅收立法效力等級過低的問題。但筆者認為，這大可不必。這樣有悖于我國長久以來形成的立法慣例，與已經(jīng)出臺的稅收立法不相銜接。因為，在我國現(xiàn)行稅制體系中，全國人大及其常委會制定的《個人所得稅法》、《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》、《稅收征收管理法》三部法律中就沒有標明“基本法”或“普通法”的字樣。不僅如此，這也與其他同一效力層級的民事立法、行政立法不相協(xié)調(diào)，因為我國全國人大制定的民法或行政法等規(guī)范性文件也未使用過“基本法”的字樣，如我國于1986年出臺的民事方面的基本法律，就稱為《民法通則》?！盎痉ā边@個詞不宜隨意在法律文件中使用。在德國，基本法的稱謂是特定的，即指憲法，因此，其憲法在立法文件中稱為基本法。其它立法是不能使用“基本法”稱謂的。在稅收領(lǐng)域的立法，其稅收法典被稱為《德國稅收通則》?？傊?，《稅收基本法》的稱謂不應出現(xiàn)在將來全國人大制定的稅收法律文件中。根據(jù)我國立法實踐并結(jié)合德國的立法經(jīng)驗，將來全國人大制定的稅收基本法可以改稱為《稅收通則》。

《稅收通則》作為一項重大的立法工程，是中國稅收立法的初步嘗試。對此，國內(nèi)稅法學者和專家紛紛提出了非常有價值的構(gòu)想和設(shè)計。然而，在建構(gòu)《稅收基本法》之前，更重要的基礎(chǔ)性工作是如何對《稅收通則》進行正確的價值定位。

首先，所謂《稅收通則》，既是稅法體系的主體和核心，又是憲法統(tǒng)領(lǐng)下的一個部門法律文件。

《稅收通則》作為稅法領(lǐng)域內(nèi)的基本法，是整個稅法體系的靈魂，是稅收的一般性法律規(guī)范。其范圍包括稅收法律的一切基本內(nèi)容，包括稅收的基本原則和稅收的基本制度。同時，作為部門法，《稅收通則》的制定必然遵循中國現(xiàn)行的憲政體制下的立法規(guī)范，而且《稅收通則》的一些根本問題只能通過憲法的修改和完善加以解決。如稅收法定原則、稅收民主監(jiān)督原則，在租稅國家屬于憲法原則，需要在憲法中明確規(guī)定；再如納稅人的主體地位的缺失緣于我國憲法中只有公民納稅義務的片面規(guī)定。這些問題將寄托于中國憲法的完善機制，《稅收通則》難堪此任。目前，有些熱心于稅收基本法的學者和專家對《稅收通則》寄予太多的期望，使得《稅收通則》不能承受之重，有人甚至在《稅收通則》中設(shè)計稅務警察、稅務法院、稅務檢察院等機構(gòu)，以解決稅收執(zhí)法不利的問題，這一設(shè)想的可行性暫且不論，這一制度設(shè)計已經(jīng)觸及到中國國家機構(gòu)的憲政問題，已經(jīng)大大超出了一部基本法的權(quán)限范圍。

稅收方面重大的根本原則應當訴諸憲法，先立憲后治稅，這是法治國家應有的法律邏輯。沒有憲法依據(jù)的《稅收通則》，就缺乏效力基礎(chǔ)。因為我國的基本法都是根據(jù)憲法制定的。從這個意義上說，在我國稅收的憲法規(guī)范嚴重缺失的情況下，制定《稅收通則》似乎有些操之過急。當然，不可否認，《稅收通則》的出臺的確是現(xiàn)實所需，而我國數(shù)次修憲又從來都無視稅收入憲的現(xiàn)實要求。等到稅收入憲后再制定《稅收通則》又令人急不可待。這一現(xiàn)實矛盾如何解決？筆者認為，稅法學界應當極力促成下次全國人大的修憲并將稅收原則納入憲法中，并可同時或稍后通過《稅收通則》。

目前，《稅收基本法》的立法工作正在積極開展之中。如何貫徹體現(xiàn)稅收的基本原則是《稅收基本法》立法的核心問題之一。在《稅收基本法》中確立和貫徹稅收的基本原則，不僅對《稅收基本法》的立法目標、邏輯思路、內(nèi)容安排、體例結(jié)構(gòu)具有重要的指導意義，而且對運用《稅收基本法》規(guī)范其他的稅收單行立法以及稅收執(zhí)法和司法活動具有統(tǒng)領(lǐng)的作用，這也是《稅收基本法》立法的主要目的之一。

一、國內(nèi)的研究成果和國際經(jīng)驗

在我國前期的《稅收基本法》研究和起草過程中，學術(shù)界與實務界討論比較多的稅收基本原則主要有：稅收法定主義原則、財政收入原則、稅收公平原則、稅收效率原則、社會政策原則、稅收中性原則、平等納稅原則、普遍納稅原則、適度負擔原則、宏觀調(diào)控原則、實質(zhì)課稅原則、反避稅原則、簡便征收原則、誠實信用原則、保障納稅人合法權(quán)益原則、方便納稅人的原則、不溯及既往的原則，等等。應該說，這些原則對于促進稅收的規(guī)范化、制度化和法制化建設(shè)都是有重要意義的，但是，這些原則構(gòu)不構(gòu)成稅收的基本原則，在《稅收基本法》中如何確立和貫徹稅收的基本原則，還需要進一步研究。

對于如何界定稅收基本原則的含義，目前，實務界和理論界對此均存在著許多不盡相同的認識。有人認為，稅收基本原則是決定于稅收分配規(guī)律和國家意志，調(diào)整稅收關(guān)系的根本原則，它對各項稅收制度和全部稅法規(guī)范起統(tǒng)帥作用，使眾多的稅法規(guī)范成為一個有機的整體?！腥苏J為，稅收基本原則是指一國調(diào)整稅收關(guān)系的基本規(guī)律的抽象和概括，亦是一國一切社會組織和個人(包括征納雙方)應普遍遵循的準則。有人認為，稅收的基本原則是在有關(guān)稅收的立法、執(zhí)法、司法等各個環(huán)節(jié)都必須遵循的基本準則。有人認為，稅收基本原則是指規(guī)定或寓于稅收法律之中對稅收立法、稅收守法、稅收司法和稅收法學研究具有指導和使用解釋的根本指導思想和規(guī)則。還有些人認為，稅收的基本原則，是指貫穿于全部稅收活動，在稅收關(guān)系的調(diào)整中具有普遍價值的，任何稅收活動都必須遵循和貫徹的根本準則或標準，是稅法本質(zhì)、內(nèi)容和價值目標的最集中的表現(xiàn)，是稅收立法的基礎(chǔ)、稅法解釋和適用的依據(jù)，是稅法發(fā)揮作用的根本保證，對稅收立法、執(zhí)法、守法和司法活動具有普遍的意義和指導作用。上述定義雖然表述不一，但都概括出了稅收基本原則的一些共同之處，指出稅收基本原則是一種具有普遍指導意義或必須普遍遵循的準則或規(guī)則；反映了稅收基本原則是稅收關(guān)系的基本規(guī)律或全部稅收活動的抽象和概括；揭示了稅收基本原則是以法律形式固定的或是寓于法律之中的準則。這集中體現(xiàn)了稅收基本原則應該是指導稅收活動的根本準繩，因此，《稅收基本法》中所應強調(diào)的稅收基本原則也有必要按此標準加以確立。

從國際經(jīng)驗來看，一些國家在制定類似于《稅收基本法》的法律制度時，一般不過多地將稅收基本原則直接寫入法律，而是將其作為立法時的指導思想，并轉(zhuǎn)化為操作性較強的法律條文來加以體現(xiàn)。如俄羅斯稅收基本法中規(guī)定：不允許征收阻礙俄羅斯統(tǒng)一經(jīng)濟體發(fā)展，特別是直接或間接限制商品和金融資源自由流動的稅收。這實際上就是稅收效率原則的一種表達方式，強調(diào)的是稅收的征收絕對不能對資源自由流動的經(jīng)濟效率產(chǎn)生阻礙。這種立法思路對在我國《稅收基本法》立法中如何體現(xiàn)稅收的基本原則具有一定的借鑒意義。也就是說，在《稅收基本法》中并不一定要對稅收基本原則以直接字面解釋的形式概括出來，而是可以將其作為立法時的指導思想，體現(xiàn)在具體的條文內(nèi)涵之中。即便在《稅收基本法》中要單列條款對稅收基本原則做專門的規(guī)定，也應該著重將稅收基本原則的實質(zhì)內(nèi)涵用操作性較強的法律語言加以規(guī)定，而不應只是僅僅停留在字面的表達上。

二、《稅收基本法》應重點確立的稅收基本原則

摘要]為了應對加入WT0之后的種種挑戰(zhàn)，我國迫切需要構(gòu)建以稅收基本法為核心的完整稅法體系，進一步完善實體稅法，強化程序稅法，努力提升稅法的協(xié)調(diào)性、可操作性，提高稅法級次。從某種意義上說，稅法體系的重新構(gòu)建是我國經(jīng)濟法律制度能否適應加入WT0后的經(jīng)濟全球化浪潮的一個決定性因素。

[關(guān)鍵詞]稅法體系；稅收基本法；稅收程序法

一、完善我國稅法體系的必要性

20年來，我國稅法建設(shè)的成就是有目共睹的。但是，毋庸諱言，我們的稅法體系仍然不夠完善。其根本原因之一是歷次的稅收改革，都是從經(jīng)濟的角度考慮如何更好地實現(xiàn)財政目標，更好地調(diào)節(jié)宏觀經(jīng)濟，而沒有從法律的角度探討如何更好地構(gòu)建一個完整、系統(tǒng)、公正、有效的稅法體系?，F(xiàn)行稅法體系的弊端越來越明顯，難以適應加入WT0之后的經(jīng)濟全球化浪潮。

第一，各單行稅法松散排列，相互之間協(xié)調(diào)性差的情況沒有根本性改變，稅法體系不夠完整，特別是缺少一部能夠?qū)Ω鲉涡卸惙ㄆ鸾y(tǒng)領(lǐng)、約束作用的基本稅法。

第二，中央與地方的稅收立法權(quán)及稅收管理權(quán)劃分沒有從法律上得到明確，新稅制在增加中央稅收收入的同時，沒有建立相應的地方稅法體系，這成為中央與地方一系列稅收利益磨擦的重要原因。

本文作者：郭慧工作單位：鄭州大學公共管理學院

實現(xiàn)稅收法定原則意義稅收法定原則在一定程度上體現(xiàn)了稅法基本原則和立法基本原則的恰當結(jié)合，不僅從表面上（對稅法而言，為“法定”；對立法而言，為“定稅收之法”），而且更重要的是從內(nèi)容上符合了上述要求，最終得以成為稅收立法的首要基本原則。所以稅收法定原則對稅收立法具有重要意義。其一，稅收法定主義始終都是以對征稅權(quán)力的限制為其核心的，體現(xiàn)了現(xiàn)代法治國家的重要原則。其二，稅收法定主義在各個國家的具體實現(xiàn)都是以憲法作為基準的，并在稅收立法中得到積極的貫徹實施，所以各個國家現(xiàn)代民主憲政的建立發(fā)展歷程一直與稅收法定主義的確立和發(fā)展緊密聯(lián)系。

我國目前稅收立法中存在的問題

（一）稅收法定主義在稅收立法中未能得到很好貫徹1、稅收立法在憲法中無直接依據(jù)我國現(xiàn)行憲法中只有第五十六條規(guī)定：“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務。對與處于重要地位的稅法僅有一條規(guī)定，只強調(diào)公民要依照法律履行自身的納稅義務，并未明確公民在納稅的同時應享有什么樣的合法權(quán)力。這未能體現(xiàn)稅收法定原則對公民財產(chǎn)權(quán)利的保護．甚至與稅收法定原則相違背。2、稅收基本法缺乏統(tǒng)一和協(xié)調(diào)稅收基本法是對憲法和單行稅法之間空白的填補，是稅法體系完備的重要補充。稅收基本法就是要把各個單行稅法的共同性問題和一些不宜由單行稅法規(guī)定而在憲法中又沒有具體說明的問題作一個集中的概括說明。在國家的整個法律體系中，它起著把憲法和單行稅法連接起來的橋梁作用，有利于改觀憲法和單行稅法脫節(jié)的現(xiàn)狀。3、對稅收授權(quán)立法的監(jiān)督可操作性不強授權(quán)立法問題已不再是合法性問題，而是如何控制和監(jiān)督授權(quán)立法問題，而我國過去授權(quán)立法實踐中最薄弱的環(huán)節(jié)就是授權(quán)立法。立法監(jiān)督的缺乏，必然導致立法尋租等一系列問題。4、授權(quán)立法的不規(guī)范我國目前實行的是以行政機關(guān)為主、立法機關(guān)為輔的稅收立法劃分模式。如果行政機關(guān)被授予立法權(quán)，那么其作為稅法制定者的同時又是稅法執(zhí)行者，就有可能以自身利益為出發(fā)點，無限度的擴展立法范圍，加大立法權(quán)力，對公民權(quán)利進行侵蝕，影響和諧社會建設(shè)。（二）稅收立法權(quán)限不明確稅收立法權(quán)不明確表現(xiàn)在兩個方面：首先是，中央過度集中稅收立法權(quán)，地方行使的稅收立法權(quán)限過小；然后是，忽視稅收立法中行政法規(guī)的過渡作用，我國行政機關(guān)的立法權(quán)限過大而且無嚴格界限，將一些稅收基本法律規(guī)范交由行政機關(guān)制定，不符合稅收法定原則，其弊端隨著社會的不斷發(fā)展已初步顯現(xiàn)。（三）稅收立法程序不完善稅收立法程序是稅收立法主體依法定權(quán)限制定稅法所應遵循的步驟、方式和順序，是稅收立法主體依照法律規(guī)定制定、修改、廢止稅法的活動程序。由于目前我國的稅收立法的發(fā)展不是很完善，稅收立法程序還存在很多的問題主要包括：一是公眾參與度低.二是稅收立法缺少預測性；三是缺乏整體立法規(guī)劃；四是稅收規(guī)章的制定頒布隨意性較大；五是稅收立法程序缺乏外部監(jiān)督。

堅持稅收法定主義原則，完善我國稅收立法

（一）加強稅收法定原則在憲法與基本法中的實現(xiàn)憲法作為國家根本大法，在一國法律體系中起統(tǒng)帥作用。要加強稅收法定原則在憲法與稅收基本法中的實現(xiàn)，要求稅收法定主義能夠在憲法中得到詳細、具體、全面的規(guī)定，能夠使其在相關(guān)法律中得以貫徹落實到位，有利于稅收依法建設(shè)和法治國家的建立。而且應盡快制定稅收基本法，使其充分發(fā)揮對各單行稅收法律、法規(guī)的主導作用，推動和保障稅收立法的不斷完善，提高稅收法律規(guī)范的地位，增強稅收法律的權(quán)威性，杜絕稅收立法的隨意性，確保稅制的穩(wěn)定。（二）嚴格我國稅收立法權(quán)限法律界定對稅收立法權(quán)限進行法律界定．可以從兩個方面做起。第一是，合理劃分中央與地方的稅收立法權(quán)限。稅收立法權(quán)集中于中央的同時也要適當?shù)慕o與地方一定的權(quán)限，以達到在中央的統(tǒng)一領(lǐng)導下最大限度的調(diào)動地方的積極性，為地方經(jīng)濟的發(fā)展提供強大的財力支持；第二是，合理劃分立法機關(guān)與行政機關(guān)的立法權(quán)限。依據(jù)稅收法定原則要求，國家立法機關(guān)應當是稅收立法權(quán)的主要制定機關(guān)．行政機關(guān)在一定范圍內(nèi)，根據(jù)法律規(guī)定，利用其職權(quán)制定法規(guī)、規(guī)章等，是稅收立法權(quán)的輔助機關(guān)。（三）改進和完善稅收立法程序稅收立法程序的改進和完善，對稅收立法的良性發(fā)展具有至關(guān)重要的作用，從而進一步促進稅收體系的完備和擴展。可以從以下幾個方面入手：首先，建立稅收立法公開制度。通過各種機構(gòu)，不同方式逐步實現(xiàn)。當然，稅收立法的公開并不是無限度的，在某些特殊情況下，立法行為是不可能公開的，如涉及到國家利益、商業(yè)機密、個人隱私等方面會有所保護；其次，建立稅收立法參與制度。稅收立法工作具有專業(yè)性和技術(shù)性，法律和稅收方面的專家以及對稅收有一定深度了解的社會組織都應積極參與進來。由立法機關(guān)主導，通過一定的媒介向廣大公民征詢意見，確保廣大公民的立法參與。再次，完善聽證制度，聽證程序一般是指由行政機關(guān)主持，與聽證事項有直接利害關(guān)系的相關(guān)人員參與的一種民主化程序。通過聽證，立法機關(guān)，相關(guān)行政部門，公民等團體都可以在一定程度上追求最大化的合法合理利益，促進稅收立法發(fā)展的最優(yōu)化。結(jié)語：我國的稅收立法體制既有一般稅收立法的共性，又有自身的鮮明的特色。由于受到我國的歷史、經(jīng)濟和社會發(fā)展等因素的影響和制約，我國的稅收立法體制出現(xiàn)了滯后，由此帶來的稅收方面的一系列問題，與社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展己越來越不相適應。因此，在稅收法定原則的基礎(chǔ)上實現(xiàn)我國稅收立法體系的完善勢在必行。

本文作者：秦斌工作單位：上海青年管理干部學院

一、當前我國稅收立法存在的主要問題

(一)憲法缺乏稅收法定主義的規(guī)定。稅收法定主義/是稅法至為重要的基本原則,或稱稅法的最高法律原則,它是民主原則和法治原則等現(xiàn)代憲法原則在稅法上的體現(xiàn),對于保障人權(quán)、維護國家利益和社會公共利益可謂舉足輕重,不可或缺。0[1]稅收法定原則由于源于對人民權(quán)利的保護和對征稅權(quán)力的限制,是依法治稅的理論基礎(chǔ)和根本出發(fā)點。馬克思早就指出/國家存在的經(jīng)濟體現(xiàn)就是捐稅0,稅收在現(xiàn)代國家中占據(jù)著舉足輕重的地位。作為國家取得財政收入、調(diào)控經(jīng)濟的重要手段,關(guān)系到國家和納稅人雙方的利益得失,對此問題,許多國家由憲法予以規(guī)定,將稅收法定原則寫入憲法或稅收基本法。如英國的/無代表則無稅0(Notaxationwithoutrepresentation),也就是說沒有國民代表議會制定的法律,就不得課稅。法國憲法規(guī)定:/征稅必須依法律規(guī)定。0我國5憲法6第五十六條規(guī)定/中華人民共和國的公民有依照法律納稅的義務。0只強調(diào)了公民的納稅義務,而未將被世界上大多數(shù)國家所普遍采用的稅收法定主義體現(xiàn)在5憲法6中。換言之,就是5憲法6只規(guī)定了公民的納稅義務,而沒有明確稅收法定原則,這就為不規(guī)范的稅收立法留下了較大的空間。盡管有的學者認為該條規(guī)定揭示了稅收法定主義的意旨,但這種觀點未免失之于牽強。[2]因為憲法只是強調(diào)了公民依照法律納稅的義務,既未對稅收制度作專門規(guī)定,也未對稅收立法權(quán)作原則規(guī)定,更未對征稅主體依照法律征稅作出明確規(guī)定。所以,我國憲法沒有全面體現(xiàn)出稅收法定主義對征稅主體權(quán)力限制的本質(zhì)作用和精神。此外,我國憲法與一些單行稅法之間形成空擋,難以銜接,主要原因是我國目前還沒有稅收基本法,稅收法律體系中的一些最基本和最重要的問題沒有明確的法律規(guī)定,缺乏在整個稅收法律體系中居于主導地位并統(tǒng)帥其他單行稅法,決定國家稅收立法、執(zhí)法、司法活動的基礎(chǔ)性法律規(guī)范。

(二)稅收基本法尚未出臺。對稅收基本法的含義諸多專家學者都有論斷,綜合起來,筆者認為,稅收基本法是指一個國家對稅收的一般性問題、共同性問題、原則性問題進行規(guī)定,對各單行稅收法律法規(guī)起到一定統(tǒng)率、約束、協(xié)調(diào)作用的稅收基本法律規(guī)范。從稅收立法體系來看,稅收基本法與其他稅收法律之間應該是一般法與特別法的關(guān)系。由于稅收基本法尚未出臺,我國稅收法制原則、稅法的立法權(quán)限和程序、稅法構(gòu)成要素、稅收征納雙方的權(quán)利與義務、稅種設(shè)計、稅制結(jié)構(gòu)、稅收管理體制、稅法的調(diào)整范圍、稅法的解釋及修改等稅收重大問題就缺少集中、統(tǒng)一的規(guī)定,各單行稅收法律法規(guī)的制定也因缺乏這樣一部基本實體法作為原則依據(jù),相互之間容易失去內(nèi)在聯(lián)系,一定程度上帶來了稅收立法混亂,使完整的稅法體系難以建立。

(三)稅收立法體系不健全?？茖W、完善的稅收立法體系,應以國家立法機關(guān)制定稅收法律為主,國家行政機關(guān)的立法處于補充地位,是依據(jù)有關(guān)稅收法律制定具體實施規(guī)定。縱觀我國稅收立法實踐,國家立法機關(guān)沒有居于稅收立法主導者的地位,國務院及其財稅主管部門替代全國人大及其常委會行使了大量的稅收立法權(quán)。目前,我國稅收法律真正由全國人大及其常委會制定的只有寥寥幾部,絕大多數(shù)是國務院制定的一系列稅收暫行條例。行政法規(guī)與規(guī)章在稅收法律體系中的比重過大,成為稅收法律規(guī)范的主要表現(xiàn)形式,導致稅收法律級次較低,稅收法律規(guī)范應有的權(quán)威性和穩(wěn)定性受到挑戰(zhàn)。這種寬泛的立法授權(quán)是上個世紀80年代初,根據(jù)當時特定的立法現(xiàn)狀確定的。時至今日,這種立法模式顯然已經(jīng)不能適應當前法制建設(shè)的要求。

(四)稅收立法權(quán)限界定不清。我國現(xiàn)行稅種除了5中華人民共和國個人所得稅法6、5中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法6、5中華人民共和國稅收征收管理法6和5中華人民共和國農(nóng)業(yè)稅條例6四部稅法由國家立法機關(guān))))全國人大或人大常委會正式立法外,其余稅種均采取由全國人大授權(quán)國務院制定,頒布各稅的暫行條例或試行草案,再由財政部或稅務總局制定實施細則或具體的稽征管理辦法,相應的監(jiān)督機制又不健全,主體稅種如增值稅、消費稅、企業(yè)所得稅等均處于這種狀況。結(jié)果是稅收法律少,行政法規(guī)和部門規(guī)章多,立法級次低,同時在執(zhí)行中還要靠大量的內(nèi)部紅頭文件操作實施,社會公眾難以通過各種傳媒獲得涉稅信息,缺乏透明度。這不僅直接影響了稅法的效力,還影響了稅法應有的嚴肅性、權(quán)威性。反觀我國現(xiàn)行稅收立法狀況,行使立法權(quán)的國家最高權(quán)力機關(guān))))全國人大,長期授權(quán)行政機關(guān)立法,涉及的稅種量多面廣,又未建立相應強有力的監(jiān)督機制,其行為本身極不妥當。由于我國立法機關(guān)職責履行不到位,立法行政化趨勢明顯,致使行政執(zhí)法機關(guān)擁有較大的稅收立法權(quán)。據(jù)統(tǒng)計,我國稅收法律規(guī)范中的80%是行政法規(guī)和部門規(guī)章,這種立法體系削弱了國家立法機關(guān)在稅收立法上的主導作用,形成了行政主導型的立法體制。行政部門/自定章法自己執(zhí)行0,稅法變更頻繁、執(zhí)法隨意性大、變通行事等問題就不可避免。因為,將稅收立法權(quán)大量授予行政機關(guān),使其既是稅法制定者,又是稅法執(zhí)行者,既當裁判員,又是運動員,往往根據(jù)任期內(nèi)政府的需要征稅或調(diào)整稅收政策。實踐中行政部門的稅收解釋權(quán)、裁量權(quán)過大,導致公眾稅收負擔畸輕畸重,這不僅違背了稅收法定原則的要求,也不符合WTO規(guī)則的要求,缺乏透明度、穩(wěn)定性和可預見性,更不利于依法治稅。加入WTO后,必須徹底摒棄那種用紅頭文件、內(nèi)部規(guī)定等方式管理經(jīng)濟的做法,構(gòu)建立法規(guī)范、內(nèi)容完整、統(tǒng)一的稅法體系,以利于稅收執(zhí)法、司法和守法。

本文作者：郭慧工作單位：鄭州大學公共管理學院

稅收法定原則

稅收法定原則內(nèi)容1、稅種法定稅種法定是指國家征收的各種稅目都要以法律來規(guī)定，任何有違法定主義的稅種都不能在社會中得以存在。這是稅收法定原則的最根本內(nèi)容，是稅收依法存在的前提條件。2、稅收要素法定稅收要素法定是指國家應當盡可能對稅收要素即納稅人、征稅對象，稅率等方面在法律中作出明確規(guī)定。否則，極易引起權(quán)力的尋租和腐敗。因此它成為稅收法定原則的核心內(nèi)容。3、征稅程序法定稅收程序法定是指法律必須對稅收征納主體權(quán)力義務的實現(xiàn)依據(jù)作出明確規(guī)定，必須依法定程序確立稅收要素，沒有經(jīng)過法定程序不能對現(xiàn)有的稅收要素作任何改變，稅收征收過程中，國家和公民必須依法納稅。實現(xiàn)稅收法定原則意義稅收法定原則在一定程度上體現(xiàn)了稅法基本原則和立法基本原則的恰當結(jié)合，不僅從表面上（對稅法而言，為“法定”；對立法而言，為“定稅收之法”），而且更重要的是從內(nèi)容上符合了上述要求，最終得以成為稅收立法的首要基本原則。所以稅收法定原則對稅收立法具有重要意義。其一，稅收法定主義始終都是以對征稅權(quán)力的限制為其核心的，體現(xiàn)了現(xiàn)代法治國家的重要原則。其二，稅收法定主義在各個國家的具體實現(xiàn)都是以憲法作為基準的，并在稅收立法中得到積極的貫徹實施，所以各個國家現(xiàn)代民主憲政的建立發(fā)展歷程一直與稅收法定主義的確立和發(fā)展緊密聯(lián)系。

我國目前稅收立法中存在的問題

目前我國的稅法體系一定程度上已經(jīng)做到有法可依，但在很多方面依然存在一定的問題，需要不斷的完備。稅收法定主義在稅收立法中未能得到很好貫徹1、稅收立法在憲法中無直接依據(jù)我國現(xiàn)行憲法中只有第五十六條規(guī)定：“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務。對與處于重要地位的稅法僅有一條規(guī)定，只強調(diào)公民要依照法律履行自身的納稅義務，并未明確公民在納稅的同時應享有什么樣的合法權(quán)力。這未能體現(xiàn)稅收法定原則對公民財產(chǎn)權(quán)利的保護．甚至與稅收法定原則相違背。2、稅收基本法缺乏統(tǒng)一和協(xié)調(diào)稅收基本法是對憲法和單行稅法之間空白的填補，是稅法體系完備的重要補充。稅收基本法就是要把各個單行稅法的共同性問題和一些不宜由單行稅法規(guī)定而在憲法中又沒有具體說明的問題作一個集中的概括說明。在國家的整個法律體系中，它起著把憲法和單行稅法連接起來的橋梁作用，有利于改觀憲法和單行稅法脫節(jié)的現(xiàn)狀。3、對稅收授權(quán)立法的監(jiān)督可操作性不強授權(quán)立法問題已不再是合法性問題，而是如何控制和監(jiān)督授權(quán)立法問題，而我國過去授權(quán)立法實踐中最薄弱的環(huán)節(jié)就是授權(quán)立法。立法監(jiān)督的缺乏，必然導致立法尋租等一系列問題。4、授權(quán)立法的不規(guī)范我國目前實行的是以行政機關(guān)為主、立法機關(guān)為輔的稅收立法劃分模式。如果行政機關(guān)被授予立法權(quán)，那么其作為稅法制定者的同時又是稅法執(zhí)行者，就有可能以自身利益為出發(fā)點，無限度的擴展立法范圍，加大立法權(quán)力，對公民權(quán)利進行侵蝕，影響和諧社會建設(shè)。稅收立法權(quán)限不明確稅收立法權(quán)不明確表現(xiàn)在兩個方面：首先是，中央過度集中稅收立法權(quán)，地方行使的稅收立法權(quán)限過??；然后是，忽視稅收立法中行政法規(guī)的過渡作用，我國行政機關(guān)的立法權(quán)限過大而且無嚴格界限，將一些稅收基本法律規(guī)范交由行政機關(guān)制定，不符合稅收法定原則，其弊端隨著社會的不斷發(fā)展已初步顯現(xiàn)。稅收立法程序不完善稅收立法程序是稅收立法主體依法定權(quán)限制定稅法所應遵循的步驟、方式和順序，是稅收立法主體依照法律規(guī)定制定、修改、廢止稅法的活動程序。由于目前我國的稅收立法的發(fā)展不是很完善，稅收立法程序還存在很多的問題主要包括：一是公眾參與度低.二是稅收立法缺少預測性；三是缺乏整體立法規(guī)劃；四是稅收規(guī)章的制定頒布隨意性較大；五是稅收立法程序缺乏外部監(jiān)督。

堅持稅收法定主義原則，完善我國稅收立法

摘要:在現(xiàn)代國家,人民與國家的基本關(guān)系之一是稅收關(guān)系｡稅收牽涉到人民的基本財產(chǎn)權(quán)與自由權(quán),不得不加以法律的約束｡所以說,稅收立法是建設(shè)法治國家的重要一環(huán)｡而我國目前在稅收立法過程中,依然存在著立法權(quán)限不清､法律級次偏低,可操作性差等諸多問題｡

關(guān)鍵詞:稅收立法;立法權(quán)限劃分;稅收基本法

Abstract:Thebasicrelationthatisatthemodernnation，peopleandnationistherevenuefromtaxrelation.Therevenuefromtaxconcernsthepeople＇sbasicpropertyrightandfreepowers，havetotakeintothestipulationofthelaw.Sosay，therevenuefromtaxlawmakingisonewreathofimportancethatconstuctsthecountryundertheruleoflaw.Buttheourcountryisintherevenuefromtaxlawmakingprocesscurrently，butexistthelawmakinglegalpowerstillnotpure，thelawclasstimeislow，themaneuverabilitydifferstowaitmanyproblems.

Keywords:revenuelawmaking;compartmentalizationoflegislativeright;revenuebasiclaw

稅收法制化建設(shè)的首要環(huán)節(jié)是稅收立法｡缺乏完備的立法機制和完善的稅收法律體系,稅收法制化就失去了其賴以存在的前提和基礎(chǔ),更談不上稅法的執(zhí)行和遵守｡近年來,我國稅收法制建設(shè)取得了很大成果,稅收立法進程有所加快,然而,在稅收立法問題上,依然存在一些難以解決的問題｡

一、立法權(quán)限問題

完善和規(guī)范稅收行政執(zhí)法立法是基礎(chǔ)，執(zhí)法是核心，監(jiān)督是保障。我國稅收行政執(zhí)法已經(jīng)建立了良好的基礎(chǔ)，現(xiàn)階段的重點工作是發(fā)揮優(yōu)勢、鞏固成果、加強監(jiān)督、改善環(huán)境。

（一）完善稅收法律體系

規(guī)范的稅收行政執(zhí)法需要完整的稅收法律體系的支持，完善稅收法律體系是稅收行政執(zhí)法的前提和基礎(chǔ)。法律規(guī)定稅收行政執(zhí)法權(quán)的授權(quán)，規(guī)定稅收行政執(zhí)法的行為規(guī)范，規(guī)定稅收行政執(zhí)法權(quán)的監(jiān)督和保障。

完善基礎(chǔ)性的稅收法律體系，主要做好以下幾項工作：一是擬定稅收基本法，短期內(nèi)在修訂憲法不易的情況下，繼續(xù)擬定稅收基本法是可行之舉。在稅收基本法中明確一些稅收基本法律問題，以統(tǒng)領(lǐng)和協(xié)調(diào)單行稅收實體法與實體法之間，實體法與程序法之間，以及與其他法律之間的關(guān)系。稅收基本法要對稅收共性問題做出基本規(guī)定：如對政府是否擁有征稅權(quán)做出嚴格規(guī)定，稅種設(shè)置的基本原則，稅收管轄范圍及權(quán)限，稅收管理體制，中央與地方稅權(quán)劃分，違法責任追究，稅收司法保障，納稅人權(quán)利與義務等，以達到在稅收領(lǐng)域內(nèi)統(tǒng)一和規(guī)范。二是擬定稅務機構(gòu)組織法或條例，規(guī)范稅務機構(gòu)設(shè)置，組織形式，職責職權(quán)，管理體制等等。三是單行稅種的暫行條例上升到實體稅收法律，增強稅法的權(quán)威性、規(guī)范性、嚴肅性和穩(wěn)定性。四是立法要規(guī)范。立法要降低規(guī)范的彈性，提高規(guī)范的可操作性，增強規(guī)范的嚴密性、科學性；同時，立法機關(guān)要及時制定、公布全國統(tǒng)一實施的配套規(guī)范——實施細則，以保證法律正確順利實施，增強透明度。稅法解釋權(quán)應屬立法機關(guān)，執(zhí)法機關(guān)不能自行制定有決定效力的解釋和規(guī)定

綜合以上各點，完善的稅收法律體系包涵：以憲法為統(tǒng)領(lǐng)，以稅收基本法為稅收法律的基礎(chǔ)；劃分實體法和程序法，將單行稅收條例上升為法律；依據(jù)法律授權(quán)，由相應立法部門做出法律規(guī)定；依據(jù)法律規(guī)定和稅收管理權(quán)限，對稅收具體問題做出具體規(guī)定，以利于稅收行政執(zhí)法行為的規(guī)范進行。

（二）規(guī)范稅收行政執(zhí)法程序

本文作者：戴海先工作單位：安徽省國稅局

稅收立法形式偏重于行政法規(guī),權(quán)威較差。從我國現(xiàn)行的23個稅種的實體法和有關(guān)的征收管理、稅務行政復議、稅務以及發(fā)票管理等稅收程序法來看,由全國人大及人大常委會以法律形式立法的只有3個,即外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法、個人所得稅法和稅收征收管理法。其余皆是由國務院、財政部等有關(guān)行政機關(guān)制定頒布的行政性法規(guī),它們只具有附屬性和執(zhí)行性,法律級次和權(quán)威性則不高。這不能說不是導致我國目前稅法實施效果不理想的一個重要因素。稅收立法程序較為復雜,公開性較差。我國稅收基本法律法規(guī)立法分為兩個層次:一是低層次的行政法規(guī)的立法程序:國家稅務總局提出稅法草案→財政部審簽→國務院法制局征求意見修改→國務院常委會審議通過→以總理名義實施。二是高層次的稅收法律的立法程序:在上述低層次立法程序的基礎(chǔ)上,由國務院常委會審議通過后→全國人大常委會法制工作委員會將議案發(fā)送國務院各部委、各省級人大征求意見后進行修改→全國人大或人大常委會審議通過→以國家主席的名義實施?？梢娢覈愂樟⒎ǔ绦虿坏喈敺爆?而且很少經(jīng)過廣泛的征求意見,公開性較差。

稅收立法體制改革原則

一是合理適度原則。在稅收立法權(quán)限的劃分上,應遵循合理分權(quán)、適度下放的原則。在市場經(jīng)濟條件下,公共產(chǎn)品的層次性是劃分各級政府職責范圍和事權(quán)的基本依據(jù),也是實行分稅制的基本理論依據(jù)。由于稅收是政府提供公共產(chǎn)品的財力保證,在各級政府分別提供具有不同受益范圍的公共產(chǎn)品的條件下,必然引申出稅收的劃分,而稅收的劃分其主要的是稅權(quán)的劃分,稅權(quán)的劃分最重要則又是稅收立法權(quán)限的劃分。從國際上許多國家做法來看,有的國家的地方擁有獨立的稅收立法權(quán),有的國家的地方則只擁有部分地方性稅種的立法權(quán)。我國根據(jù)本國具體情況,在稅收立法權(quán)限的劃分上,應合理分權(quán),適度下放。具體說,就是主要稅法的立法權(quán)要集中在中央,可把那些地域性很強,對宏觀調(diào)控影響不大并一致于形成區(qū)域封鎖與稅收壁壘,防礙統(tǒng)一市場的稅種的立法權(quán)可下放給地方。二是提高效力原則。就世界各國稅收立法來看,由立法機關(guān)行使立法權(quán)制定的正式稅收法律和由行政機關(guān)行使立法權(quán)制定的行政法規(guī)兩者缺一不可,但大多數(shù)國家是以正式稅收法律形式為主、行政法規(guī)為輔。鑒于我國目前社會主義市場經(jīng)濟體制剛剛建立,稅收立法仍應采取立法機關(guān)立法和行政機關(guān)立法相結(jié)合,并需逐步提高稅收法律的級次,使我國的稅收立法形式轉(zhuǎn)到以正式法律為主,以行政法規(guī)為輔的軌道上來,以增強稅法穩(wěn)定性、權(quán)威性與法律效力。三是民主公開原則。民主在本質(zhì)上需要國家制定稅法須公開地經(jīng)廣大民眾廣泛的討論。因此,應改變過去那種在稅收立法上不經(jīng)過廣泛而充分的民眾討論就倉促出臺實施的做法。堅持民主公開原則,既有利于稅收征管機關(guān)貫徹執(zhí)行稅法,也有利于廣大納稅人普遍接受與遵守稅法,減少稅收征管的阻力和偷逃稅行為。

改革和完善我國稅收立法體制的幾點建議

1、合理劃分中央與地方的稅收立法權(quán)。中央與地方的稅收立法權(quán)劃分是稅收立法體制的核心問題。在稅收立法權(quán)的劃分上,應強調(diào)中央與地方的合理分權(quán),做到稅收立法權(quán)的適度下放。首先,明確主要稅法的立法權(quán)應集中在中央,這里所說的主要稅法包括:(1)稅務基本法;(2)征收管理、稅務行政復議、、發(fā)票管理等主要稅收程序法;(3)中央稅、中央地方共享稅各稅種的實體法;(4)一些需借以平衡地區(qū)間差異或稅源全國普遍存在的地方性稅種的基本法律。其次,在上述稅法之外,賦予地方(指省級)立法機關(guān)有根據(jù)區(qū)域性稅源或稅收調(diào)節(jié)的特殊需要決定地方稅種廢立的權(quán)力。對此需強調(diào)的是地方稅收立法需受稅收基本法的制約并接受中央立法機關(guān)的監(jiān)督。2、確定立法機關(guān)稅收立法與行政機關(guān)稅收立法相應范圍。在上述合理劃分中央與地方立法權(quán)限的基礎(chǔ)上,按不同稅法的特點,進一步確定哪些由立法機關(guān)制定,哪些由行政機關(guān)制定,具體處理意見是:(1)稅收基本法是稅法體系中的根本大法,應由最高權(quán)力機關(guān)全國人大制定。(2)稅收實體法是稅法的基本構(gòu)成部分,屬于中央立法權(quán)限的大部分稅種實體法應由全國人大常委會制定,其實施細則應由人大授權(quán)國務院制定;屬于中央立法權(quán)限的其它稅種因尚未成熟而需要采用過渡性的暫行條例形式的,應由國務院制定,其實施細則應由財政部或省級人民政府制定。(3)屬于地方立法權(quán)限的各稅種實體法應由省級人大制定,其實施細則應由省級人民政府制定。(4)稅收程序法是稅收實體法得以有效實施的保障,是稅收法律體系中不可或缺的部分,立法時要保證統(tǒng)一,立法條件成熟的,應由全國人大或人大常委會制定,其實施辦法由國務院制定;條件尚未成熟而需要采用過渡性法規(guī)形式的,應由國務院制定,其實施辦法由國家稅務總局或省級人民政府制定。3、規(guī)范稅收立法程序。目前,我國尚無一個專門的法律來規(guī)范和調(diào)整稅收立法程序,為貫徹民主公開原則,筆者認為,我國稅收正式立法程序可規(guī)范為以下四個階段:(1)稅法草案的提出:由財政部會同國家稅務總局磋商起草,其好處是起草的稅法一般較為貼近實際,針對性強。(2)稅法草案的討論修改:可分兩個過程,首先,稅法草案起草后發(fā)各省級稅收征管機關(guān),由其牽頭組織各有關(guān)方面的人士討論,提出修改意見。然后由財政部將各省上報意見匯總,并據(jù)此對草案進行修改,修改后報全國人大常委會法制工作委員會,其牽頭再組織有關(guān)法律、經(jīng)濟、財政、稅務及有關(guān)部門的專家學者和實際工作者討論修改。其好處是讓社會各界參與討論修改。能使新制定的稅法公平、合理和嚴密。(3)稅法草案的通過:由全國人大或人大常委會審議通過。(4)稅法的公布:以國家主席的名義公布。