[摘要]文章對目前我國社會審計存在的問題進行分析總結(jié)；針對問題提出強化我國社會審計獨立性的總體構(gòu)想及目標；同時就強化我國社會審計獨立性的近期對策提出具體措施建議。

[關(guān)鍵詞]社會審計獨立性近期對策

根據(jù)審計主體的性質(zhì)分類，社會審計是非常重要的審計形式。社會審計獨立性是社會審計在市場經(jīng)濟中存在的三個核心價值之一，是社會審計產(chǎn)生和發(fā)展的基石，是社會審計的生命力所在。因此，研究社會審計的獨立性對我國資本市場的發(fā)展有著重要的現(xiàn)實意義。

一、我國社會審計獨立性方面現(xiàn)存問題

就目前我國社會審計發(fā)展的過程來看，不論是社會審計獨立性環(huán)境、社會審計的外部監(jiān)管和自律監(jiān)管，還是社會審計組織建設(shè)及社會審計人員的素質(zhì)，都在逐年提高。但就社會審計獨立性的程度還遠沒有達到能夠滿足社會審計持續(xù)、健康發(fā)展的要求。為保持這種好的發(fā)展勢頭，根據(jù)個人的見解對目前我國社會審計獨立性方面存在的問題進行分析。

1.由于我國市場經(jīng)濟發(fā)展程度不夠，致使我國社會審計客體發(fā)展不夠，這便造成了社會審計獨立性急需提高與社會審計客體發(fā)展不足之間的矛盾。同時在現(xiàn)實的社會審計中，又存在著社會審計需求不足與社會審計客體不完整的矛盾。

摘要：審計獨立性是注冊會計師的安身立命之本。在業(yè)務(wù)多元化的態(tài)勢面前，我們必須未雨綢繆，敏銳地把握各種現(xiàn)實或可能的利益沖突，建立注冊會計師的信譽，塑造超然獨立的職業(yè)形象，向社會亮出真正具有公信力的審計意見。

關(guān)鍵詞：注冊會計師；審計；獨立性

一、對注冊會計師獨立性的認識

（一）獨立性的一般含義：國際會計師聯(lián)合會1992年制訂的《職業(yè)會計師道德守則》指出：注冊會計師在從事審計任務(wù)時，應(yīng)在實質(zhì)上和形式上沒有任何被認為影響?yīng)毩?、客觀、公正的利益，無論這種利益的實際影響會怎樣；《中國注冊會計師職業(yè)道德基本準則》也規(guī)定：注冊會計師執(zhí)行審計或其他鑒證業(yè)務(wù)，應(yīng)當保持實質(zhì)上的獨立與形式上的獨立。

所謂實質(zhì)的獨立，是要求注冊會計師與委托單位之間必須實實在在地毫無利害關(guān)系，本質(zhì)上是指注冊會計師在審計過程中保持的一種公正無偏的態(tài)度，一種在履行專業(yè)和發(fā)表審計意見時不依賴和屈服于外界的壓力的精神狀態(tài)。它要求注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中嚴格保持的超然獨立性，不能偏袒任何當事人，尤其不應(yīng)該使自己的結(jié)論依附或屈從于持反對意見的利益集團或人士的影響與壓力。

所謂形式上的獨立性，是對第三者而言的，即注冊會計師必須在第三者面前呈現(xiàn)一種獨立于委托單位的身份。簡言之，就是注冊會計師、委托單位、會計信息使用者之間是各自獨立的，三者之間是沒有任何聯(lián)系的。如果注冊會計師具備了實質(zhì)上的獨立，但是報表使用者卻認為他們是客戶的辯護人，審計的作用就會大大降低甚至是毫無價值。因此，報表使用者對這種實質(zhì)上的獨立性的信任也很重要。這種信任使得注冊會計師必須具備形式上的獨立。具體是審計人員必須與被審計單位沒有任何特殊的利益關(guān)系，如不得在客戶中有直接經(jīng)濟利益、不能是客戶的貸款人、不得與客戶存在近親關(guān)系等。

根據(jù)中國獨立審計準則，“由于審計測試及被審計單位內(nèi)部控制制度的固有限制，可能存在會計報表某些反映失實而未被發(fā)現(xiàn)的情況。但注冊會計師如果發(fā)現(xiàn)可能導(dǎo)致會計報表反映嚴重失實的跡象，應(yīng)當追加必要的審計程序予以證實或排除。”由于在確認公允性方面，注冊會計師需要執(zhí)行更多的職業(yè)判斷，而審計準則則很難對職業(yè)判斷的程度進行具體的說明。所以，峰表示：“職業(yè)判斷的關(guān)鍵在于注冊會計師是否保持了應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注，應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注是注冊會計師的責任底線?！?/p>

注冊會計師在審計過程中履行必要的審計程序是為了完成審計責任，審計責任實質(zhì)上是受托責任。簡言之，程序是形式，實質(zhì)是責任，受托責任是審計產(chǎn)生的制度基礎(chǔ)。審計開始是所有者聘請審計人員核對財產(chǎn)賬目有沒有錯誤和舞弊；注冊會計師接受所有者委托，清查賬目，出具審計意見，向所有者負責，審計的目的也只是為了所有者的利益，只要所有者認為注冊會計師客觀公正地完成了審計任務(wù)，就可以從所有者那里得到報酬。在這種委托關(guān)系下，注冊會計師的報酬取決于所有者的滿意程度，從而使得審計和經(jīng)營者之間沒有利益依賴關(guān)系，注冊會計師可以不受經(jīng)營者的利益威脅，從而使其無法干預(yù)審計人員的工作；如果審計人員和經(jīng)營者共同舞弊，就可能面臨被所有者解雇的風險。這種業(yè)務(wù)委托模式使得審計服務(wù)的市場需求和供給之間可以形成良性循環(huán)，自然形成獨立性高、審計質(zhì)量高的審計。二、審計責任與審計的獨立性

獨立審計是公司治理的外部機制。西方關(guān)于審計質(zhì)量最經(jīng)典的解釋是“審計質(zhì)量是審計師發(fā)現(xiàn)客戶違約行為和披露該違約行為的聯(lián)合概率，其中前者取決于審計師的專業(yè)勝任能力，后者取決于審計師的獨立性”DeAngelo（1981）Watts&Zimmerman

（1983）也認為，對審計師服務(wù)的需求取決于人們對其報告違約行為概率的評價，而審計師報告違約行為發(fā)生的概率（以發(fā)生違約行為為前提）取決于：審計師發(fā)現(xiàn)某一特定違約行為的概率；審計師對已經(jīng)發(fā)現(xiàn)的違約行為進行報告或披露的概率。前者取決于審計師的執(zhí)業(yè)能力和在審計過程中的實際投入，后者取決于審計師相對于客戶的獨立性。因此，長期以來，審計獨立性問題受到學術(shù)界和監(jiān)管部門的高度關(guān)注，成為獨立審計的一個永恒話題。

審計責任實質(zhì)上是受托責任。受托責任起源于財產(chǎn)權(quán)，財產(chǎn)權(quán)所有者將財產(chǎn)使用權(quán)托給人，人就承擔了受托責任。即形成所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)相分離的委托關(guān)系，作為受托人，就要以最大的善意、最有效的辦法，最嚴格地按照所有者的意志完成委托人所托付的義務(wù)；受托人在完成受托任務(wù)以后，向委托人提出報告，經(jīng)過托付人同意后，受托責任才能解除（楊時展，審計的基本概念，1990）。在現(xiàn)代公司制度下特別是上市公司的出現(xiàn)，導(dǎo)致了股東、債權(quán)人與經(jīng)營者之間因財務(wù)資本控制權(quán)轉(zhuǎn)移而形成了復(fù)雜的委托關(guān)系。因此，股東、債權(quán)人有權(quán)要求經(jīng)營者對其委托財產(chǎn)的經(jīng)營管理責任提供報告，來揭示受托財產(chǎn)的經(jīng)營成果、財務(wù)狀況以及現(xiàn)金流量。又由于計量經(jīng)營成果、財務(wù)狀況是會計方法的特殊性，使得這些會計報告或會計信息的可靠性受到懷疑，因此，從制度安排上需要一個獨立的第三方以應(yīng)有的職業(yè)判斷能力和勤勉盡責的態(tài)度對經(jīng)營者提供的會計報告進行專業(yè)獨立判斷。

三、獨立性缺失的治理思考

[論文關(guān)鍵詞]審計獨立性措施

[論文摘要]獨立性是審計的靈魂，執(zhí)業(yè)過程中審計師的超然獨立是審計師獲得社會公信的基礎(chǔ)，也是企業(yè)的利益相關(guān)者的利益得以保障的前提之一。正是由于審計獨立性的重要性，對獨立性進行各種形式的干擾也就應(yīng)運而生。從強調(diào)審計師獨立性的重要性入手，從主客關(guān)方面強調(diào)審計師獨立性的保障條件，希望能對審計實務(wù)具有一定意義的理論指導(dǎo)作用。

當前經(jīng)濟持續(xù)繁榮，許多公司的盈利大幅上升，股市火爆，越來越多的民眾投資于股票市場。然而在此時，我們很容易忘記：投資者之所以將錢放入市場，是因為他們對市場的質(zhì)量與完善具有起碼的信任。這種信任不僅是市場的動力，也是市場的基礎(chǔ)。要維持這份信任，強大、透明、可信的財務(wù)報告系統(tǒng)顯得異常重要。而審計是保證財務(wù)報告真實可信的最后一道關(guān)卡。

我們在關(guān)注上市公司的財務(wù)報告時，我們會注重公司每一次重大消息的披露。會思考在這些背后所反映的公司業(yè)績和管理層的意圖。而目前普遍存在的一種慣于用短期預(yù)測看問題的現(xiàn)象卻未引起我們足夠的關(guān)注。并且這種現(xiàn)象還在不斷上升。注重短期結(jié)果所導(dǎo)致的后果是：大家都去挑戰(zhàn)合理行為的邊界時，打擦邊球。目前，對很多審計師的評判是依據(jù)他做了多少非審計業(yè)務(wù)來，而不是依據(jù)他們是否能很好地進行審計。所有的這些都使得審計的獨立性受到嚴峻的考驗。

一、獨立性對審計的意義

獨立性就是注冊會計師執(zhí)行審計或其他鑒定業(yè)務(wù),應(yīng)當保持形式上和實質(zhì)上的獨立。形式上的獨立性,是指注冊會計師與被審查企業(yè)或個人沒有任何特殊的利益關(guān)系,如不得擁有被審查企業(yè)股權(quán)或承擔其高級職務(wù),不能是企業(yè)的主要貸款人,資產(chǎn)受托人或與管理當局有親屬關(guān)系等等。否則,就會影響注冊會計師公正的執(zhí)行業(yè)務(wù)。實質(zhì)上的獨立性也稱精神上的獨立或事實上的獨立,是指注冊會計師在執(zhí)行審計或其他鑒證業(yè)務(wù)時,應(yīng)當不受個人或外界因素的約束、影響和干擾,保持客觀且無私的精神態(tài)度。因此,注冊會計師應(yīng)在實質(zhì)上和形式上沒有任何被認為有影響?yīng)毩?、客觀、公正的利益。而所有這一切無非是希望通過審計的獨立來達到審計報告的可靠與真實，發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在的問題。從另一方面說，獨立性是審計師的一種心理狀態(tài)，它反映了公眾的信任與信心。

一、內(nèi)部審計獨立性的度量分析

（一）內(nèi)部審計機構(gòu)隸屬于企業(yè)的財務(wù)部門負責人

企業(yè)的內(nèi)部審計機構(gòu)在這種隸屬于企業(yè)內(nèi)部財務(wù)部門的模式下，內(nèi)部審計機構(gòu)主要對企業(yè)的一些日常審計工作中的一部分負責，例如：財會部門的日常業(yè)務(wù)審計。在這種模式下，內(nèi)部審計機構(gòu)作為財務(wù)部門的下屬部門主要是向財務(wù)部門的負責人負責。不難想像，在這種模式下，很容易發(fā)生財務(wù)部門管理層貪污舞弊行為，這種內(nèi)部審計組織的構(gòu)架并沒有實現(xiàn)真正意義上的內(nèi)部審計的獨立性，其組織地位、獨立性較差。

（二）內(nèi)部審計機構(gòu)隸屬于經(jīng)理層

經(jīng)理層主要是指企業(yè)的高級經(jīng)理層，與前面所提到的隸屬于企業(yè)財務(wù)部門的內(nèi)部審計機構(gòu)的設(shè)置有了一定程度的提高，這種模式有助于企業(yè)的內(nèi)部審計與管理層之間的溝通，審計的監(jiān)督與評價職能也能夠在企業(yè)內(nèi)部控制體系中得到更好的發(fā)揮。在這種模式下，內(nèi)部審計機構(gòu)與企業(yè)內(nèi)部的其他中才能部門的關(guān)系屬于平行關(guān)系。企業(yè)內(nèi)部的高層管理層能夠?qū)?nèi)部審計機構(gòu)與其他中層管理部門進行統(tǒng)一的協(xié)調(diào)與控制，不僅大大減少了利益上的沖突與相互之間的桎梏，更有效地保障了內(nèi)部審計機構(gòu)的信息反饋效果。但是，這種模式同樣存在著一定的局限性。即：由于隸屬關(guān)系，內(nèi)部審計部門很難對企業(yè)的高層管理者的經(jīng)營行為進行評價與監(jiān)督。一旦企業(yè)的高層中出現(xiàn)財務(wù)舞弊是，企業(yè)內(nèi)部審計活動由于受到高層管理者的影響而無法保證其獨立性、真實性、客觀性、科學性。

（三）內(nèi)部審計機構(gòu)隸屬于董事會或下屬的審計委員會

1內(nèi)部審計獨立性的概念探究

1.1內(nèi)部審計的重要性分析。在組織單位發(fā)展的過程中內(nèi)部審計工作發(fā)揮著十分重要的價值和作用，組織在運行的過程中通過開展內(nèi)部審計工作能夠有效促進組織自身的發(fā)展，提升組織自身的發(fā)展質(zhì)量。在開展內(nèi)部審計的過程中只有按照相應(yīng)系統(tǒng)、專業(yè)的方法對于組織自身的發(fā)展進行協(xié)調(diào)、管理和控制才能夠達到更好的效果，才能夠更好地幫助組織實現(xiàn)自身發(fā)展的目標。同時，通過開展內(nèi)部審計工作能夠更好地促進組織自身的發(fā)展，實現(xiàn)組織自身的發(fā)展目標。由此可見，內(nèi)部審計工作對于組織的發(fā)展十分重要，應(yīng)當在開展工作的過程中注意相關(guān)的問題。1.2內(nèi)部審計的獨立性。審計工作對于組織來說具有十分重要的價值和意義，審計的獨立性主要是指在開展審計工作的過程中相關(guān)的審計部門和審計人員需要獨立開展審計活動，不受組織內(nèi)部和外部的影響。審計的獨立性主要體現(xiàn)在審計機構(gòu)組織的獨立性、工作過程中獨立性以及審計結(jié)論的獨立性，獨立性是實現(xiàn)內(nèi)部審計功能的重要途徑，是內(nèi)部審計的重要要求，同時也是使內(nèi)部審計具有客觀真實性的必要條件。

2影響內(nèi)部審計獨立性的主要因素

2.1內(nèi)部審計相關(guān)法律體系不健全。目前，我國很多組織在開展內(nèi)部審計的過程中，內(nèi)部審計相關(guān)法律體系不健全，在開展實際工作的過程中缺乏相應(yīng)法律法規(guī)的至于和監(jiān)督。我國對于組織內(nèi)部審計工作并沒有制定一門專門的法律進行規(guī)范，內(nèi)部審計工作的相關(guān)準則不具有統(tǒng)一性和規(guī)范性。這就導(dǎo)致審計部門和審計人員在開展工作的過程中無章可循、無法可依，嚴重影響到審計結(jié)果的客觀性和真實性。2.2內(nèi)部審計人員和機構(gòu)設(shè)置不合理。在開展內(nèi)部審計工作的過程中，內(nèi)部審計人員和機構(gòu)的設(shè)置存在著不合理的情況，這嚴重制約了內(nèi)部審計的獨立性和客觀性。很多組織在開戶在內(nèi)部審計工作的過程中并沒有設(shè)置專門的審計部門，有些審計部門甚至依附在其他部門下面，存在著合署辦公的現(xiàn)象，審計部門的領(lǐng)導(dǎo)往往是臨時負責。內(nèi)部審計在組織設(shè)置上嚴重缺乏獨立性，嚴重阻礙了內(nèi)部審計工作的獨立性，這就造成內(nèi)部審計部門和其他部門以及領(lǐng)導(dǎo)之間存在著過多利益牽扯，這嚴重妨礙到內(nèi)部審計工作的獨立性，也制約了審計工作的發(fā)揮，不利于內(nèi)部審計工作功能的發(fā)揮。2.3內(nèi)部審計人員管理體系缺乏獨立性。內(nèi)部審計人員的管理體系對于審計的獨立性有著重要的影響，如果在開展審計工作的過程中內(nèi)部審計人員管理體系缺乏獨立性，那么就會導(dǎo)致內(nèi)部審計工作缺少獨立性。有著組織對于內(nèi)部審計人員具有調(diào)派權(quán)、獎懲權(quán)以及工資績效等。內(nèi)部審計人員在開展工作的過程中，往往會受到單位內(nèi)部的限制，這就嚴重影響到了審計工作的獨立性，同時會影響到審計工作的質(zhì)量。

3提升內(nèi)部審計獨立性的方法和手段

3.1加強內(nèi)部審計法律法規(guī)建設(shè)。要想在開展工作的過程中提升內(nèi)部審計的獨立性，應(yīng)當加強內(nèi)部審計法律法規(guī)的建設(shè)工作，具體來說應(yīng)當從制度和法律法規(guī)兩個參差對于內(nèi)部審計工作進行建設(shè)和管理工作，通過加強內(nèi)部審計的法律建設(shè)能夠促進內(nèi)部審作為單位內(nèi)部監(jiān)督的重要功能的發(fā)揮。同時在加強內(nèi)部審計的法律法規(guī)建設(shè)的過程中應(yīng)當重視內(nèi)部審計工作的地位和獨立性，這樣才能夠更好地發(fā)揮內(nèi)部審計的價值和作用。3.2設(shè)計科學合理的內(nèi)部審計機構(gòu)。在開展內(nèi)部審計工作的過程中，要想提升審計工作的獨立性，應(yīng)當設(shè)計科學合理的內(nèi)部審計機構(gòu)，這樣才能夠為審計工作的獨立性和有效性提供重要的組織和保障，能夠進一步提升審計工作的工作效率、權(quán)威性和有效性。通過設(shè)計科學合理的內(nèi)部審計機構(gòu)，能夠更加方便審計部門開展審計工作，能夠更好地獲得其它部門的配合，提升審計工作的獨立性和有效性。開展相應(yīng)工作的過程中應(yīng)當重視完善組織內(nèi)部的審計機構(gòu)和組織架構(gòu)，促進內(nèi)部審計機構(gòu)在開工作中的地位，提升審計結(jié)構(gòu)的真實性和可靠性。3.3提升內(nèi)部審計隊伍的綜合素質(zhì)。在開展內(nèi)部審計工作的過程中應(yīng)當注重提升內(nèi)部審計隊伍的綜合素質(zhì)，應(yīng)當定期開展培訓(xùn)和教育工作，進一步提升審計組織和相應(yīng)管理人員以及部門的領(lǐng)導(dǎo)對于內(nèi)部審計工作的認識，提高整個組織對于審計工作的配合。同時在開展工作的過程中應(yīng)當注重拓展內(nèi)部審計人員對于法律、稅收等知識的了解，這樣才能夠在開展審計工作的過程中堅持相應(yīng)的標準，保持審計工作的獨立性，充分發(fā)揮內(nèi)部審計在組織管理當中的價值和作用。

摘要：安然公司破產(chǎn)，安達信對安然審計的失敗，尤其是其收取的超過審計收費的管理咨詢費用，引發(fā)了非審計服務(wù)對審計獨立性影響的思考。本文認為非審計服務(wù)并不必然損害審計獨立性，相反會在某種程度上加強審計獨立性，促進注冊會計師行業(yè)的發(fā)展。

關(guān)鍵詞：非審計服務(wù)；審計獨立性；理性選擇

如今會計師事務(wù)所向客戶提供非審計服務(wù)已成為一種世界趨勢。據(jù)《國際簡報》統(tǒng)計，1993年，整個會計界有31%的收入來自非審計的咨詢服務(wù)，而到2000年非審計服務(wù)收入已占到總收入50%以上。但是自從美國“安然”東窗事發(fā)，為其提供審計業(yè)務(wù)的安達信會計師事物所受到了來自全世界的輿論譴責，呼聲較高的認為安達信為安然提供大量非審計服務(wù)且對非審計服務(wù)收費高于審計服務(wù)是造成其獨立性喪失繼而審計失敗的主要原因。迫于社會壓力以及重塑行業(yè)信任的考慮，安達信的合伙人同意分拆其審計業(yè)務(wù)和管理咨詢業(yè)務(wù)，隨之，世界五大會計師事務(wù)所中另外四家也就分拆做出類似反應(yīng)。本文就非審計服務(wù)是否影響審計獨立性和審計質(zhì)量這一問題談?wù)勛约旱目捶ā?/p>

1.非審計服務(wù)對審計獨立性的影響

1.1研究表明非審計服務(wù)并不損害審計獨立性

2000年8月，美國公共監(jiān)督委員會（POB）下屬的審計有效性小組首次對提供非審計服務(wù)的大型會計師事務(wù)所進行的詳細調(diào)查表明：未發(fā)現(xiàn)非審計服務(wù)損害審計獨立性和審計質(zhì)量的證據(jù)，并且認為“會計師事務(wù)所同時對上市公司客戶提供審計和非審計服務(wù)，能夠保持獨立、客觀和公正。注冊會計師提供非審計服務(wù)已有一百多年的歷史，未發(fā)現(xiàn)審計失敗與此相關(guān)?！睂徲嬘行孕〗M成員Palmrose也專門寫信給SEC指出，在他過去十年里對審計失敗案例的研究中，收集了自1960年以來包括五大在內(nèi)的大型會計公司的1000多件法律訴訟，極少發(fā)現(xiàn)與服務(wù)范圍相關(guān)。

由于五大國際會計公司經(jīng)常在為客戶提供審計服務(wù)的同時為其提供咨詢服務(wù)，批評人士認為這在很大程度上影響了會計師事務(wù)所的獨立性。而在安然破產(chǎn)案發(fā)生后，這種質(zhì)疑則有了事實上的支持———負責為安然審計的安達信承認，它曾銷毀有關(guān)審計工作的文件，而其從安然收取的咨詢等其他服務(wù)費甚至超過了審計費。據(jù)說中天勤在擔任銀廣夏審計業(yè)務(wù)的同時，也是其財務(wù)顧問，注冊會計師的獨立性從來沒有像今天這樣受到國內(nèi)外社會各界的廣泛關(guān)注。

國際會計師聯(lián)合會制訂的《會計師職業(yè)道德守則》指出：“（注冊會計師）從事報告任務(wù)時，應(yīng)在實質(zhì)上和形式上沒有任何被認為影響?yīng)毩?、客觀、公正的利益，無論這種利益的實際影響會怎樣”。《中國注冊會計師職業(yè)道德基本準則》也規(guī)定：“注冊會計師執(zhí)行審計或其他鑒證業(yè)務(wù)，應(yīng)當保持形式上和實質(zhì)上的獨立”。

實質(zhì)上的獨立比較容易理解，而形式上的獨立則是針對第三者而言的，即必須在第三者面前呈現(xiàn)出一種獨立于客戶的身份，在他人看來是獨立的。因此這需要通過外界來評價，如果投資者或其他人士懷疑注冊會計師或其所在的會計師事務(wù)所不能保持客觀的立場并作出公正的判斷，該會計師事務(wù)所就未能做到形式上的獨立。也就是說應(yīng)做到讓外界特別是讓投資者相信其獨立性，如果外界人士懷疑獨立性，那么即使保持了實質(zhì)上的獨立，還是不能達到使投資者相信上市公司會計報表的目的。所以《中國注冊會計師職業(yè)道德基本準則》同時規(guī)定了“會計師事務(wù)如與客戶存在可能損害獨立性的利害關(guān)系，不得承接其委托的審計或其他鑒證業(yè)務(wù)”。

根據(jù)《獨立審計具體準則第7號———審計報告》的規(guī)定：“審計報告應(yīng)標明會計師事務(wù)所的地址”，但從立信長江會計師事務(wù)所為浦東金橋、物貿(mào)中心、宏盛科技以及東海股份（注：與下文新黃浦為相同簽字注冊會計師）等上市公司出具的審計報告中我們可以知道該所位于上海市南京東路61號新黃浦金融大廈四樓。而閱讀新黃浦（600638）2001年報與其他公開披露的信息之后不難發(fā)現(xiàn)這幢“新黃浦金融大廈”正是該公司的“主要開發(fā)項目”，在存貨項目中比重極大，并“采取以出租為主的政策”。而新黃浦恰巧也是由該所提供審計報務(wù)，但與前幾份報告相比我們卻發(fā)現(xiàn)：這份標準無保留意見審計報告中的地址卻沒有了“新黃浦金融大廈”的字樣，不知該所是否也是因擔心投資者或其他人士會對其獨立性產(chǎn)生疑問而將其略去，而這種疑問往往對上市公司本身又是非常不利的。

國際會計師聯(lián)合會擔心：接受客戶的服務(wù)可能會危及注冊會計師獨立性，所以《會計師職業(yè)道德守則》中要求在不優(yōu)于普遍提供給其他人的商業(yè)條件之外，注冊會計師不得接受客戶的服務(wù)。而按照證監(jiān)會制訂的第6號《公開發(fā)行證券公司信息披露規(guī)范問答》的規(guī)定：上市公司需在年度報告中披露支付會計師事務(wù)所報酬，董事會還需對會計師事務(wù)所其他收費服務(wù)是否會影響注冊會計師審計獨立性發(fā)表意見。但如果二者存在除審計與咨詢等服務(wù)關(guān)系外，還可能有著其他商業(yè)往來，以致理性觀察者有理由對會計師事務(wù)所獨立性產(chǎn)生懷疑，此時恐怕就不是簡單地認為事務(wù)所員工不準炒股票就能保持獨立性、提高注冊會計師的職業(yè)道德水平了。筆者認為監(jiān)管部門應(yīng)要求會計師事務(wù)所與上市公司披露這些商業(yè)往來及相關(guān)參照物、獨立董事則應(yīng)對是否會影響審計獨立性發(fā)表意見，而會計師事務(wù)所在承接業(yè)務(wù)后發(fā)現(xiàn)與上市公司存在可能損害其獨立性的利害關(guān)系時更應(yīng)主動解除業(yè)務(wù)約定，即使該項目年內(nèi)收取的審計與咨詢費可以達到200萬元以上。

就像《會計師職業(yè)道德守則》中指出的那樣：讓注冊會計師的服務(wù)對象知悉他們享受了符合職業(yè)道德要求的最高水平的服務(wù)，將能使公眾對注冊會計師和經(jīng)審計的會計報表建立牢固的信任，這同樣也符合全世界會計職業(yè)界的最大利益。在國內(nèi)會計師事務(wù)所面臨信譽危機的嚴峻關(guān)頭更能塑立行業(yè)形象，建立注冊會計師的信譽，向社會亮出真正具有公信力的審計意見。

自1980年開始重建注冊會計師制度以來，民間審計就逐漸發(fā)展起來。隨著市場經(jīng)濟的飛速發(fā)展，民間審計的作用和影響越來越引起各方關(guān)注。1988年11月注冊會計師協(xié)會的成立，使我國民間審計工作進入到一個嶄新的階段，然而，新世紀以來，會計史上不斷出現(xiàn)的重大會計舞弊案件，一方面催生和完善了會計規(guī)則和獨立審計制度，但也引發(fā)了民間審計組織對未來發(fā)展的思考和分析。

審計獨立性以及民間審計獨立性

審計獨立性，從字面理解，就是要求審計機構(gòu)以及審計人員在進行審計工作過程中要保持獨立。作為一種重要的經(jīng)濟管理手段，審計必須體現(xiàn)這種獨立性，要求審計機構(gòu)和人員與相關(guān)的利害關(guān)系者保持中立的一種狀態(tài)以利于審計工作的正常和順利進行，以及審計結(jié)論的客觀公正。對于注冊會計師來說，無論其業(yè)務(wù)技能多么高超，如喪失了獨立性，那么他對財務(wù)報表表示的意見，對使用和依賴此種意見的客戶、投資者、債權(quán)人和政府機構(gòu)將毫無價值。獨立性是審計的根本所在，沒有獨立性的審計，就如一個人沒有了靈魂?！蔼毩⑿詮母旧险f是一種精神狀態(tài)，即不允許自己的觀點和結(jié)論依附或屈從于利害沖突關(guān)系的壓力和影響”（英國審計學家湯姆·李也）。

現(xiàn)代企業(yè)制度是一種契約關(guān)系，即委托受托的關(guān)系，由此便產(chǎn)生了人與委托人的利益目標不一致，這種情況下，人是否值得信任，就需要第三者對其會計信息、經(jīng)營業(yè)績進行審核、考察，而作為第三者的民間審計人員則必須保持相對于委托方與人雙方的獨立性。注冊會計師對于人的獨立性最重要，他不能受人的利益牽制；相對于人，注冊會計師對委托人的獨立性的要求就不高。

現(xiàn)代經(jīng)濟的一個基本特征便是風險的日益增強，注冊會計師正是適應(yīng)市場要求減少風險，規(guī)避風險，在社會相關(guān)利益成員間分散風險而出現(xiàn)的。只有注冊會計師具有了獨立性，他才能對自己承擔的風險部分負責，即收益與風險相配比。如在發(fā)生審計風險時，注冊會計師才能以自己的財產(chǎn)對造成的損失賠償?？梢哉f，獨立性是民間審計的根本保證。

影響民間審計獨立性的因素分析

簡介：獨立性是審計的靈魂和本質(zhì)，是保證內(nèi)部審計人員客觀公正地從事審計活動的先決條件。但由于各國政治、經(jīng)濟、法律、文化等方面的差異，其對內(nèi)部審計獨立性的理解和要求不盡相同。本文結(jié)合中外內(nèi)部審計準則中的有關(guān)規(guī)定，對內(nèi)部審計獨立性進行了比較分析。

一、內(nèi)部審計獨立性涵義比較

(一)內(nèi)部審計獨立性內(nèi)涵我國內(nèi)部審計基本準則“一般準則”規(guī)定：內(nèi)部審計機構(gòu)和人員應(yīng)保持獨立性和客觀性，不得負責被審計單位經(jīng)營活動和內(nèi)部控制的決策與執(zhí)行。這定義比較籠統(tǒng)和抽象，只是簡單提及內(nèi)部審計機構(gòu)和人員應(yīng)獨立于被審計單位經(jīng)營活動和內(nèi)部控制的決策與執(zhí)行，沒有具體解釋什么是獨立性，什么是客觀性，也沒有對損害獨立性或客觀性的情形予以列舉，更沒有說明發(fā)生損害情形后應(yīng)如何披露。我國內(nèi)部審計協(xié)會實施的《內(nèi)部審計具體準則第22號——內(nèi)部審計的獨立性與客觀性》給予了明確的解釋：獨立性是指內(nèi)部審計機構(gòu)和人員在進行內(nèi)部審計活動時，不存在影響內(nèi)部審計客觀性的利益沖突的狀態(tài)。獨立性一般指內(nèi)部審計機構(gòu)的獨立性；客觀性是指內(nèi)部審計人員在進行內(nèi)部審計活動時，應(yīng)以事實為依據(jù)，保持公正、不偏不倚的精神狀態(tài)。客觀性一般指內(nèi)部審計人員的客觀性。加強內(nèi)部審計機構(gòu)的獨立性能夠促進內(nèi)部審計人員客觀性的提高。國際內(nèi)部審計實務(wù)準則的“屬性準則1100號”規(guī)定：內(nèi)部審計活動應(yīng)該獨立，內(nèi)部審計師在開展工作時應(yīng)做到客觀。并進一步解釋：內(nèi)部審計的獨立性體現(xiàn)為機構(gòu)的獨立性和內(nèi)部審計師的客觀性。機構(gòu)的獨立性是指審計執(zhí)行主管在機構(gòu)內(nèi)應(yīng)向能使內(nèi)部審計活動實現(xiàn)其職責的階層報告，即內(nèi)部審計在組織地位上的獨立。機構(gòu)獨立性的標志是內(nèi)部審計活動在確定內(nèi)部審計范圍、實施審計及報告審計結(jié)果時應(yīng)不受干擾；內(nèi)部審計師的客觀性是指內(nèi)部審計師應(yīng)有公正的態(tài)度，避免利益沖突，即內(nèi)部審計人員精神上的獨立。獨立性與客觀性的關(guān)系是，獨立性可使內(nèi)部審計師提出公正和不偏不倚的判斷意見，這對審計工作的恰當開展是必不可少的。而內(nèi)部審計師的客觀性要通過機構(gòu)的狀況和客觀性來獲得，內(nèi)部審計師的客觀與否很大程度上取決于機構(gòu)獨立性的實現(xiàn)。

(二)內(nèi)部審計獨立性外延依照我國內(nèi)部審計基本準則，內(nèi)部審計是指組織內(nèi)部的一種獨立客觀的監(jiān)督和評價活動，通過審查和評價經(jīng)營活動及內(nèi)部控制的適當性、合法性和有效性來促進組織目標的實現(xiàn)。根據(jù)國際內(nèi)部審計師協(xié)會(IIA)2001年提出的內(nèi)部審計最新定義，認為內(nèi)部審計是一項獨立、客觀的保證與咨詢活動，目的是為組織增加價值并提高機構(gòu)的運作效率。采取系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法來對風險管理，控制及治理程序進行評估和改善，從而幫助組織實現(xiàn)其目標。比較中外內(nèi)部審計的定義可以發(fā)現(xiàn)，其中最大的差別在于我國內(nèi)部審計仍處于財務(wù)審計向管理審計過渡階段，內(nèi)部審計的職能定位是監(jiān)督與評價，內(nèi)部審計的目標主要是防弊興利，內(nèi)部審計所提供的是以審查和評價組織經(jīng)營活動，及內(nèi)部控制為主要活動的保證性服務(wù)，沒有涉及咨詢性服務(wù)，這也是由我國內(nèi)部審計實務(wù)發(fā)展水平和現(xiàn)狀所決定的。IIA作為內(nèi)部審計職業(yè)的國際性組織，根據(jù)西方發(fā)達國家的內(nèi)部審計實務(wù)經(jīng)驗，經(jīng)過深入的內(nèi)部審計理論研究，已制定了一整套科學、完善的職業(yè)實務(wù)準則框架，并適時提出了內(nèi)部審計最新定義，恰當?shù)胤从沉藘?nèi)部審計理論與實務(wù)的最新發(fā)展。根據(jù)IIA的定義，內(nèi)部審計的主要目標已不再局限于傳統(tǒng)的防弊和興利而是價值增值，內(nèi)部審計不僅是一種保證活動，也是一種咨詢活動，將內(nèi)部審計的服務(wù)領(lǐng)域由審計領(lǐng)域延伸至咨詢領(lǐng)域，內(nèi)部審計通過對組織的風險管理、控制及治理程序進行評估和改善，以實現(xiàn)價值增值。

(三)內(nèi)部審計獨立性內(nèi)涵與外延問的聯(lián)系通過探討中外關(guān)于內(nèi)部審計獨立性內(nèi)涵與外延的規(guī)定和解釋，可以認為，中外對內(nèi)部審計獨立性內(nèi)涵的界定以及對機構(gòu)獨立性與內(nèi)部審計師客觀性關(guān)系的理解上漸趨一致，即都認為內(nèi)部審計的獨立性應(yīng)包括兩個層面：一是內(nèi)部審計機構(gòu)的獨立性，二是內(nèi)部審計師個人的客觀性。機構(gòu)的獨立性主要是指地位上的獨立，是保障內(nèi)審機構(gòu)“獨立”履行其職責的首要條件。只有當內(nèi)審機構(gòu)具有獨立從事審計活動所要求的良好的組織地位，才能確保內(nèi)部審計活動在確定內(nèi)部審計范圍、實施審計及報告審計結(jié)果時不受干擾，內(nèi)部審計師的審計行為不受限制，審計意見或決定得到實施，審計建議得到適當采納。根據(jù)國際內(nèi)部審計實務(wù)準則對內(nèi)部審計機構(gòu)組織地位的明確規(guī)定，內(nèi)部審計機構(gòu)獨立性的核心：一是內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)置于組織內(nèi)部的一個較高層次。內(nèi)部審計機構(gòu)獨立性和權(quán)威性的強弱主要取決于其隸屬關(guān)系和領(lǐng)導(dǎo)層次的高低，理想的情況是在行政上隸屬于最高管理層(首席執(zhí)行官或總經(jīng)理)，在業(yè)務(wù)上隸屬于董事會或下屬的審計委員會，接受其業(yè)務(wù)指導(dǎo)并向其報告業(yè)務(wù)工作；二是內(nèi)部審計機構(gòu)負責人應(yīng)擁有行使職責所必備的充分的權(quán)力，如保證廣泛的審計范圍、依據(jù)審計建議采取適當?shù)男袆?，與組織最高決策層直接交流信息等；三是內(nèi)部審計活動不受其他職能部門或個人的干擾，要求內(nèi)部審計師應(yīng)該取得高級管理層和董事會的支持，這樣才能得到被審計者的合作，在不受干擾的條件下開展工作。在內(nèi)部審計獨立性的外延方面，國際內(nèi)部審計實務(wù)準則的規(guī)定和指導(dǎo)已延伸至咨詢性服務(wù)領(lǐng)域，這也是我國內(nèi)部審計準則目前尚無法達到的。隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展和我國內(nèi)部審計理論與實踐的不斷完善，將咨詢服務(wù)納入內(nèi)部審計活動必將成為我國內(nèi)部審計準則所要面臨的新課題。

二、內(nèi)部審計獨立性影響因素及其披露比較