摘要：在全球經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的今天，成本會(huì)計(jì)的運(yùn)用模式已經(jīng)不能滿足公司經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，因此要?jiǎng)?chuàng)新和發(fā)展成本會(huì)計(jì)，資源消耗會(huì)計(jì)則是成本會(huì)計(jì)的創(chuàng)新與延伸。本文介紹了成本會(huì)計(jì)和資源消耗會(huì)計(jì)，探討了資源消耗會(huì)計(jì)在實(shí)際中應(yīng)用的意義。

關(guān)鍵詞：成本會(huì)計(jì)創(chuàng)新；資源消耗會(huì)計(jì)；研究分析

隨著我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，企業(yè)的規(guī)模、資產(chǎn)、業(yè)務(wù)范圍都呈現(xiàn)不同程度的擴(kuò)大，因此，對(duì)會(huì)計(jì)提出了更高的要求。因此，本文就對(duì)會(huì)計(jì)成本的創(chuàng)新和資源消耗會(huì)計(jì)進(jìn)行了詳細(xì)的分析和研究，以便能夠?yàn)榻档推髽I(yè)成本、提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益奠定良好的基礎(chǔ)。

一、資源消耗會(huì)計(jì)

1.資源消耗會(huì)計(jì)的概念

西方國(guó)家一直致力于研究怎么才能使資源消耗會(huì)計(jì)和成本會(huì)計(jì)之間更好的融合起來(lái)。比如，怎樣將各個(gè)不同部門的成本會(huì)計(jì)和資源會(huì)計(jì)使用恰當(dāng)?shù)某杀痉椒ê蜏y(cè)量手段偵測(cè)每個(gè)資源節(jié)點(diǎn)從而使其更加完善。另外根據(jù)資源消耗的方式來(lái)對(duì)成本本身的特質(zhì)進(jìn)行判斷，對(duì)于成比例的資源供給，在它本身的成本模式下依然有消耗的特質(zhì)。

摘要企業(yè)是以盈利為目的社會(huì)團(tuán)體，追求的是經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)最大化，開(kāi)展各項(xiàng)活動(dòng)的最終目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化，進(jìn)行成本控制是實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)的重要手段。對(duì)于經(jīng)營(yíng)較為困難的中小企業(yè)來(lái)說(shuō)，成本控制更是企業(yè)獲得利潤(rùn)乃至生存的關(guān)鍵因素。

關(guān)鍵詞成本成本控制中小企業(yè)

中小企業(yè)在創(chuàng)業(yè)期間，是資金最缺乏，也是資源最需積聚的時(shí)候。中小企業(yè)如何在最短時(shí)間內(nèi)實(shí)現(xiàn)資源的有效利用和分配就是成本的控制問(wèn)題。在生產(chǎn)性企業(yè)中實(shí)行成本控制的環(huán)節(jié)表現(xiàn)在兩個(gè)方面，一個(gè)是生產(chǎn)成本控制，另一個(gè)是銷售成本控制。

生產(chǎn)環(huán)節(jié)成本控制是一個(gè)系列的過(guò)程，包括原料成本，也就是企業(yè)要生產(chǎn)的產(chǎn)品需要什么型號(hào)的原料，是高質(zhì)量的還是中等的，這個(gè)需要根據(jù)企業(yè)的市場(chǎng)定位來(lái)決定，當(dāng)然這是要在滿足消費(fèi)者需要的基礎(chǔ)之上。交易成本是采購(gòu)員在與原料供應(yīng)商洽談過(guò)程中需要耗費(fèi)掉的成本，例如差旅費(fèi)、電話費(fèi)等等。運(yùn)輸成本是大批量原料在運(yùn)輸過(guò)程中需要耗費(fèi)掉的成本，這個(gè)考慮到運(yùn)輸過(guò)程中需要使用什么樣的交通工具，選擇什么樣的交通路線等等。生產(chǎn)成本是生產(chǎn)環(huán)節(jié)集中控制的過(guò)程，合理科學(xué)的工藝過(guò)程、高效率的生產(chǎn)線，熟練的操作工人、規(guī)范的操作流程、高效率的作業(yè)機(jī)器等等都是需要進(jìn)行成本控制的步驟。

銷售環(huán)節(jié)成本控制是一些中小企業(yè)最為薄弱的成本控制環(huán)節(jié)，因?yàn)樵摥h(huán)節(jié)并不具有明顯的成本消耗，比較隱性。銷售環(huán)節(jié)成本控制可以從產(chǎn)品宣傳、開(kāi)拓渠道、銷售運(yùn)輸、終端銷售等過(guò)程來(lái)判定。銷售環(huán)節(jié)成本控制最突出表現(xiàn)在非生產(chǎn)性用品、服務(wù)類無(wú)形產(chǎn)品等，該部分產(chǎn)品大多需要較多的宣傳推廣費(fèi)用，那么在宣傳推廣費(fèi)用中會(huì)涉及到廣告費(fèi)、宣傳資料費(fèi)、促銷活動(dòng)費(fèi)等，目前一些企業(yè)為了做廣告而做廣告，廣告是成本最高的一種宣傳方式。

如何降低消耗，在保障產(chǎn)出數(shù)量和質(zhì)量不變的情況下，減少投入的費(fèi)用和成本，這是任何一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)都必須解決的重大問(wèn)題，同樣也是中小企業(yè)所必須解決的重大問(wèn)題。誰(shuí)能充分好地解決這一問(wèn)題，誰(shuí)就在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中擁有優(yōu)勢(shì)，誰(shuí)就有機(jī)會(huì)贏得更多的客戶，獲得更多的贏利，積累更多的資源，實(shí)現(xiàn)更充分的發(fā)展。

(一)、為了統(tǒng)一規(guī)范民航企業(yè)的會(huì)計(jì)核算，根據(jù)《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》、《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和國(guó)家有關(guān)法律、法規(guī)，并結(jié)合民航企業(yè)實(shí)際情況，特制定《民航企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》（以下簡(jiǎn)稱“辦法”）。

(二)、中華人民共和國(guó)境內(nèi)的公共航空運(yùn)輸企業(yè)（即“航空公司”）、民用機(jī)場(chǎng)和從事民航相關(guān)業(yè)務(wù)的企業(yè)（以下簡(jiǎn)稱“民航企業(yè)”）在執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的同時(shí)，執(zhí)行本辦法。

(三)、本辦法所稱民用機(jī)場(chǎng)是指專供民用航空器起飛、降落、滑行、停放以及進(jìn)行其他活動(dòng)使用的劃定區(qū)域，包括附屬建筑物、裝置和設(shè)施。民用機(jī)場(chǎng)不包括臨時(shí)機(jī)場(chǎng)。臨時(shí)機(jī)場(chǎng)的會(huì)計(jì)核算可參照本辦法執(zhí)行。

(四)、本辦法中的票證是指運(yùn)輸憑證。即與從事民用航空運(yùn)輸活動(dòng)相關(guān)的憑據(jù)，包括客票及行李票、航空貨運(yùn)單、逾重行李票、航空郵運(yùn)結(jié)算單、退票、誤機(jī)、變更收費(fèi)單和旅費(fèi)證等用于航空運(yùn)輸?shù)募堎|(zhì)憑證。電子票證結(jié)算辦法另行規(guī)定。

(五)、航空公司為生產(chǎn)運(yùn)營(yíng)儲(chǔ)備的航空器材作為流動(dòng)資產(chǎn)管理。航空公司應(yīng)加強(qiáng)航空器材的實(shí)物管理，逐步形成以計(jì)算機(jī)系統(tǒng)為主要手段的管理模式。

本辦法不涉及航空公司內(nèi)部航空器材的調(diào)撥、移庫(kù)、核算等。有關(guān)辦法可由航空公司自行制定。

摘要：我國(guó)精品酒店的興起和國(guó)外高端酒店的進(jìn)駐加劇了酒店行業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)態(tài)勢(shì)，SD酒店作為國(guó)營(yíng)高端酒店為了穩(wěn)定發(fā)展，轉(zhuǎn)變成本管理理念，構(gòu)建作業(yè)成本核算體系，提供全口徑、多維度的更加準(zhǔn)確的成本信息；合理資源配置優(yōu)化作業(yè)流程；為企業(yè)更有效地進(jìn)行成本控制、績(jī)效評(píng)價(jià)等各種管理活動(dòng)奠定基礎(chǔ)。

關(guān)鍵詞：國(guó)營(yíng)高端酒店；成本管理；作業(yè)成本法

一、SD酒店成本核算的現(xiàn)狀及問(wèn)題

SD酒店是坐落于山東省濟(jì)南市南部的一家國(guó)營(yíng)五星級(jí)酒店，占地面積150畝，建筑面積13萬(wàn)平方米，由酒店主體建筑、會(huì)展中心和SD會(huì)堂三部分組成。SD酒店地理位置優(yōu)越，交通便利，是一座集餐飲、住宿、會(huì)議、展覽、商務(wù)、休閑、娛樂(lè)、宴會(huì)于一體的綜合性多功能酒店，其中酒店的營(yíng)業(yè)收入主要來(lái)自于餐飲、住宿、會(huì)議和康樂(lè)服務(wù)，其中酒店的餐飲收入占總收入的48%，客房收入占總收入的26%，會(huì)議占總收入的10%，康樂(lè)收入占總收入的3%。（一）SD酒店成本核算的現(xiàn)狀。SD酒店采用傳統(tǒng)成本法進(jìn)行成本核算，按照部門進(jìn)行成本費(fèi)用歸集，營(yíng)業(yè)成本一般只包括餐飲部的原材料消耗費(fèi)，而各部門的期間費(fèi)用基本相同，主要包括低值易耗品消耗、人工費(fèi)用、折舊攤銷費(fèi)、設(shè)備維修更新費(fèi)、能源消耗費(fèi)、清潔費(fèi)和其他費(fèi)用幾部分構(gòu)成。在進(jìn)行成本費(fèi)用核算時(shí)，一般將餐飲部的原材料消耗計(jì)入到營(yíng)業(yè)成本中去，營(yíng)業(yè)性部門的低值易耗品消耗、人工費(fèi)用、折舊攤銷費(fèi)、設(shè)備維修更新費(fèi)等各項(xiàng)費(fèi)用消耗作為期間費(fèi)用計(jì)入營(yíng)業(yè)費(fèi)用，非營(yíng)業(yè)性部門的各項(xiàng)費(fèi)用消耗同樣作為期間費(fèi)用計(jì)入管理費(fèi)用。（二）SD酒店成本核算的問(wèn)題。1.營(yíng)業(yè)性部門成本核算內(nèi)容不全面。酒店一線營(yíng)業(yè)性部門的成本核算范圍只包括營(yíng)業(yè)成本和營(yíng)業(yè)費(fèi)用，對(duì)于一些輔助營(yíng)業(yè)部門的成本費(fèi)用卻沒(méi)有考慮進(jìn)來(lái)，導(dǎo)致?tīng)I(yíng)業(yè)性部門所消耗的成本費(fèi)用被低估，這樣歸集來(lái)的成本費(fèi)用并不全面，導(dǎo)致成本核算結(jié)果準(zhǔn)確性降低，利潤(rùn)被高估，不利于酒店進(jìn)行成本管理和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)考核。2.間接費(fèi)用的分配標(biāo)準(zhǔn)較為單一。國(guó)營(yíng)高端酒店的間接費(fèi)用占總成本的比重較大，由于間接費(fèi)用的分配標(biāo)準(zhǔn)又較為單一，從而導(dǎo)致期間費(fèi)用分配的準(zhǔn)確度降低，直接影響到酒店的成本核算結(jié)果的可信度。國(guó)營(yíng)高端酒店的期間費(fèi)用主要是由營(yíng)業(yè)費(fèi)用和管理費(fèi)用兩項(xiàng)費(fèi)用構(gòu)成的，期間費(fèi)用包含項(xiàng)目繁雜，分配標(biāo)準(zhǔn)又較為單一，自然會(huì)導(dǎo)致酒店的成本核算結(jié)果的不準(zhǔn)確。3.選取的成本核算對(duì)象不能滿足成本管理的需要。酒店行業(yè)屬于服務(wù)行業(yè)，主要是依靠為客戶提供各項(xiàng)服務(wù)來(lái)賺取收入，服務(wù)類型較為全面，各項(xiàng)服務(wù)所對(duì)應(yīng)的客戶類型較為復(fù)雜，但是國(guó)營(yíng)高端酒店現(xiàn)行的成本核算的對(duì)象是各個(gè)部門，無(wú)法提供關(guān)于服務(wù)和客戶的成本核算信息，不能滿足酒店的經(jīng)營(yíng)管理需要，不利于酒店制定出更為合適的營(yíng)銷策略，不利于管理者進(jìn)行長(zhǎng)遠(yuǎn)的戰(zhàn)略規(guī)化和提升自身的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。

二、作業(yè)成本法在SD酒店的應(yīng)用

（一）成本對(duì)象的選擇。對(duì)于酒店行業(yè)來(lái)說(shuō)，其獲取收入的主要途徑是通過(guò)為其招待的客戶提供客房和餐飲服務(wù)。SD酒店招待的客戶種類眾多，可以分為散客、商務(wù)型客戶、VIP客戶、會(huì)議客戶、婚宴客戶，不同的客戶為其帶來(lái)的收入也會(huì)有一定的差別，同時(shí)消耗的成本也會(huì)有所不同，究竟什么類型的客戶會(huì)為高端酒店行業(yè)帶來(lái)更高的利潤(rùn)，對(duì)于高端酒店行業(yè)未來(lái)的發(fā)展情況就會(huì)起到至關(guān)重要的影響。（二）作業(yè)中心的認(rèn)定與作業(yè)動(dòng)因的確認(rèn)。1.作業(yè)中心的認(rèn)定。SD酒店部門眾多，對(duì)經(jīng)營(yíng)績(jī)效的考核和成本的控制均是分部門進(jìn)行管理的，SD酒店作業(yè)中心的認(rèn)定可以結(jié)合收入與成本配比原則，SD酒店的的收入是來(lái)自于餐飲部、客房部、會(huì)議中心和康樂(lè)部四大營(yíng)業(yè)性部門的。因此，對(duì)于成本的核算也可以從企業(yè)現(xiàn)有的四大營(yíng)業(yè)性部門出發(fā)，調(diào)查分析各個(gè)部門的作業(yè)，再加以匯總為一個(gè)作業(yè)中心，將四大營(yíng)業(yè)性部門分別作為一個(gè)作業(yè)中心。2.作業(yè)動(dòng)因的確認(rèn)。根據(jù)客房中心的營(yíng)業(yè)流程將作業(yè)具體劃分為接受客房預(yù)定、迎接客人、辦理入住（溫馨待房服務(wù)）、在店服務(wù)、結(jié)賬退房、查房、房間清理七項(xiàng)，選擇與作業(yè)實(shí)際消耗最相關(guān)、最合理的作業(yè)動(dòng)因。SD酒店客房中心作業(yè)確認(rèn)作業(yè)動(dòng)因如表1所示。（三）資源項(xiàng)目的歸集與資源動(dòng)因的識(shí)別。1.資源項(xiàng)目的歸集。作業(yè)成本核算的第一步是要建立資源庫(kù)，對(duì)成本費(fèi)用進(jìn)行歸集，通過(guò)對(duì)SD酒店客房部成本費(fèi)用的消耗方式進(jìn)行分析，將由同一資源動(dòng)因所驅(qū)動(dòng)的各成本費(fèi)用項(xiàng)目進(jìn)行整合，確定為一項(xiàng)資源項(xiàng)目，由此將SD酒店主要的資源項(xiàng)目歸集為原材料消耗、人工費(fèi)用、折舊攤銷費(fèi)、設(shè)備維修更新費(fèi)、能源消耗費(fèi)、清潔費(fèi)、其他費(fèi)用。將這些資源項(xiàng)目合理的分配到各作業(yè)中心的資源庫(kù)，有些成本費(fèi)用是由某一作業(yè)中心直接消耗的，稱為直接消耗成本。有些成本費(fèi)用是由多個(gè)作業(yè)中心所共同消耗的，將這些間接消耗成本按照各作業(yè)中心所應(yīng)分?jǐn)偟谋壤M(jìn)行歸集，并且最終計(jì)入各作業(yè)中心的資源庫(kù)。具體如表2所示。2.資源動(dòng)因的識(shí)別。通過(guò)對(duì)SD酒店客房部各資源項(xiàng)目的進(jìn)行整合，并且確定資源動(dòng)因，可以得到SD酒店不同資源項(xiàng)目的資源動(dòng)因如表3所示。（四）資源分配到作業(yè)。SD酒店客房中心的作業(yè)包括接受客房預(yù)定、迎接客人、辦理入?。剀按糠?wù)）、在店服務(wù)、結(jié)賬退房、查房、房間清理七個(gè)作業(yè)，待分配的資源項(xiàng)目包括八種，分別是原材料消耗、人工費(fèi)用、折舊攤銷費(fèi)、設(shè)備維修更新費(fèi)、能源消耗費(fèi)、清潔費(fèi)、其他費(fèi)用，根據(jù)以上八種資源項(xiàng)目所確立的資源動(dòng)因?qū)①Y源分配到餐飲中心的作業(yè)，具體的分配公式如下：分配率=資源成本總額÷資源動(dòng)因消耗總量作業(yè)成本=作業(yè)實(shí)際消耗資源動(dòng)因量×分配率按照上述公式，以客房中心的人工費(fèi)用的分配過(guò)程為例，來(lái)展現(xiàn)餐飲中心資源分配到作業(yè)的過(guò)程?？头恐行墓?70人，其中客房部服務(wù)員110人，前廳部服務(wù)員60人，人工成本總額為1770.79萬(wàn)元，服務(wù)總工時(shí)為403200個(gè)小時(shí)，分配率為43.92?？头恐行娜斯べM(fèi)用具體分配過(guò)程如表4所示。根據(jù)人工費(fèi)用的分配過(guò)程，對(duì)客房部其他資源項(xiàng)目進(jìn)行分配，具體過(guò)程如下。折舊攤銷費(fèi)，客房中心折舊攤銷費(fèi)用消耗總額為182.60萬(wàn)元，固定資產(chǎn)總數(shù)為760891件，固定資產(chǎn)原值為64153.52萬(wàn)元，按照其固定資產(chǎn)的費(fèi)用占比情況對(duì)其進(jìn)行分配。設(shè)備維修更新費(fèi)，客房中心清潔費(fèi)用消耗總額為204.70萬(wàn)元，設(shè)備維修更新次數(shù)為8069次，分配率為253.68。清潔費(fèi)用，客房中心清潔費(fèi)用消耗總額為116.34萬(wàn)元，清潔次數(shù)為179580次，分配率為6.48。其他費(fèi)用，按照下設(shè)的具體項(xiàng)目進(jìn)行分配。按照上述的方法進(jìn)行分配，得到的整個(gè)客房中心全部作業(yè)項(xiàng)目的作業(yè)成本，如表5所示。（五）作業(yè)分配到最終成本對(duì)象。1.歸集客房部直接計(jì)入最終產(chǎn)品的成本費(fèi)用。酒店可直接計(jì)入最終成本對(duì)象的資源項(xiàng)目有原材料消耗和能源消耗費(fèi)兩種，原材料消耗按照其直接消耗數(shù)量直接計(jì)入最終成本對(duì)象，而能源消耗費(fèi)則是作為非數(shù)量消耗的資源先計(jì)入了各作業(yè)中心，再按照接待客人的人次作為作業(yè)動(dòng)因向最終成本對(duì)象分配。如表6所示。2.歸集客房部最終成本對(duì)象的作業(yè)成本。客房中心的作業(yè)有七項(xiàng)，將已經(jīng)計(jì)算出的作業(yè)成本按照接待客人的人次和服務(wù)工時(shí)兩種作業(yè)動(dòng)因向餐飲和客房部的最終產(chǎn)品進(jìn)行分配，具體的分配公式如下：分配率=總作業(yè)成本÷作業(yè)動(dòng)因總量最終成本對(duì)象成本=各成本對(duì)象消耗作業(yè)動(dòng)因量×分配率按照上述公式，計(jì)算客房部分配到最終成本對(duì)象的作業(yè)成本?？头恐行牡膬煞N作業(yè)動(dòng)因所分別為客房服務(wù)工時(shí)和接待客人的次數(shù)，其中客房服務(wù)工時(shí)總額為380160個(gè)小時(shí)，接待客人總次數(shù)為131094次，由此可以得到客房中心作業(yè)成本的最終分配情況，如表7所示。3.匯總客房部最終成本對(duì)象的總成本。根據(jù)上述四個(gè)表格，對(duì)客房中心五種客源的最終成本進(jìn)行加總，得出SD酒店不同客戶類型的最終成本，方便酒店對(duì)不同客戶類型的成本數(shù)據(jù)進(jìn)行分析。表8為SD酒店最終客源成本匯總表。

一、引言

受市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)不斷加劇和經(jīng)濟(jì)全球化發(fā)展的影響，如何有效控制生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)成本已經(jīng)成為企業(yè)贏得市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的重要手段之一。然而，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)成本的有效控制往往需要以正確選擇成本核算方法為前提。伴隨著企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境的不斷變化，實(shí)際應(yīng)用過(guò)程中傳統(tǒng)成本核算方法的弊端逐漸暴露出來(lái)，并嚴(yán)重影響了生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)成本的控制效果。因此，改良傳統(tǒng)成本核算方法成為企業(yè)發(fā)展的必經(jīng)之路。在此基礎(chǔ)上，資源消耗會(huì)計(jì)應(yīng)運(yùn)而生，并推動(dòng)了成本會(huì)計(jì)的改革與發(fā)展。資源消耗會(huì)計(jì)以資源為焦點(diǎn)，旨在根據(jù)因果關(guān)系對(duì)成本進(jìn)行分配，不但從外部提升成本管理的效果，也從內(nèi)部?jī)?yōu)化了作業(yè)成本法。與傳統(tǒng)成本核算方法相比，資源消耗會(huì)計(jì)在成本的預(yù)算、控制、核算以及計(jì)劃方面均具有較大優(yōu)勢(shì)，不僅體現(xiàn)了資源消耗與成本消耗的關(guān)系，細(xì)化了產(chǎn)品成本的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)，更便于企業(yè)管理者對(duì)企業(yè)所有資源進(jìn)行合理規(guī)劃。但是，受管理層重視程度和員工現(xiàn)有素質(zhì)等因素影響，資源消耗會(huì)計(jì)在我國(guó)的發(fā)展實(shí)踐尚淺，應(yīng)用過(guò)程中仍然存在一些問(wèn)題。

二、資源消耗會(huì)計(jì)的應(yīng)用設(shè)計(jì)

程蕾和詹小平[1]深入研究傳統(tǒng)成本核算方法，認(rèn)為傳統(tǒng)的成本核算方法主要包括彈性邊際成本法和作業(yè)成本法兩種類型，上述兩種成本核算方法各有其優(yōu)勢(shì)和不足。資源消耗會(huì)計(jì)成本核算法是上述兩種方法的有機(jī)融合，既有效吸收了兩種方法的優(yōu)勢(shì)，也有效彌補(bǔ)了兩種方法的不足，是一種更全面的成本核算方法。（一）確定成本核算對(duì)象。劉義鵑和李傳靜[2]通過(guò)研究資源消耗會(huì)計(jì)在企業(yè)成本管理中的應(yīng)用情況，總結(jié)得出作為一種新的成本會(huì)計(jì)核算方法，為了方便企業(yè)按照每個(gè)成本計(jì)算對(duì)象進(jìn)行核算，資源消耗會(huì)計(jì)首先需要確定成本核算對(duì)象，并分別設(shè)置產(chǎn)品成本明細(xì)賬以歸集各個(gè)對(duì)象所應(yīng)承擔(dān)的生產(chǎn)費(fèi)用。受經(jīng)營(yíng)管理決策、成本核算要求以及所處行業(yè)等差異性影響，不同企業(yè)的成本核算對(duì)象往往存在明顯差異。成本核算對(duì)象是分配和歸集成本費(fèi)用的依據(jù)，同時(shí)也是成本費(fèi)用的收益對(duì)象，其類型除了包括產(chǎn)品步驟、生產(chǎn)批次以及品種之外，客戶也可以成為成本核算的對(duì)象。因此，成本對(duì)象的確定應(yīng)該根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況進(jìn)行分析，根據(jù)實(shí)際需要進(jìn)行合理選擇。（二）劃分作業(yè)中心。根據(jù)與產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程相關(guān)性的不同，首先可將作業(yè)中心劃分為輔助和基本兩種類型，其中前者需要按照一定的分配標(biāo)準(zhǔn)對(duì)相關(guān)成本費(fèi)用進(jìn)行分?jǐn)?，但其自身不涉及產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程，后者相關(guān)成本費(fèi)用應(yīng)該由產(chǎn)品承擔(dān)，其自身與生產(chǎn)過(guò)程相關(guān)。因此資源消耗會(huì)計(jì)下，企業(yè)需要對(duì)作業(yè)類型進(jìn)行合理劃分，并需要明確將成本分配到作業(yè)中心的五個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，分別為擁有緊湊的地理位置，相關(guān)成本可識(shí)別且可計(jì)量，有一個(gè)管理者負(fù)責(zé)，擁有相關(guān)工作、成本、資源類型、技術(shù)以及產(chǎn)出重復(fù)且依計(jì)劃而定。根據(jù)輔助和基本兩種作業(yè)中心類型，進(jìn)一步劃分成本庫(kù)和資源庫(kù)，并分別簡(jiǎn)稱輔助成本庫(kù)、輔助資源庫(kù)、基本成本庫(kù)和基本資源庫(kù)。在此基礎(chǔ)上，企業(yè)需要明確作業(yè)動(dòng)因，并遵循重要性、可操作性和同質(zhì)性等原則對(duì)成本庫(kù)進(jìn)行合理劃分，以提高計(jì)算的準(zhǔn)確性。其中，重要性原則要求企業(yè)根據(jù)對(duì)成本影響的重要程度進(jìn)行判斷，如影響微弱且金額較小的作業(yè)，不需要專門設(shè)置成本庫(kù)；可操作性原則指的是能預(yù)估成本庫(kù)與作業(yè)中心的數(shù)量關(guān)系、相關(guān)信息能被預(yù)估和收集以及成本庫(kù)能歸集中心消耗資源；同質(zhì)性原則即為動(dòng)因相同作業(yè)應(yīng)在同一成本庫(kù)中歸集。同時(shí)，為了提高成本分配的準(zhǔn)確性、搭建作業(yè)中心與資源的橋梁以及加強(qiáng)成本信息之間的聯(lián)系，資源消耗會(huì)計(jì)要求企業(yè)對(duì)資源庫(kù)進(jìn)行準(zhǔn)確劃分，按照資源庫(kù)的類型對(duì)消耗資源進(jìn)行歸集，并明確單位成本、產(chǎn)出量以及資源庫(kù)金額等信息。一般而言，變動(dòng)成本和固定成本是資源消耗會(huì)計(jì)的最基本核算單位。同時(shí)，成本性態(tài)的劃分標(biāo)準(zhǔn)也與傳統(tǒng)成本法存在明顯差異。以電力消耗為例，資源消耗會(huì)計(jì)下用于維持生產(chǎn)和取暖照明等電力消耗應(yīng)該劃分為固定成本，而傳統(tǒng)成本法下通常將其劃分為變動(dòng)成本。楊長(zhǎng)英[3]重點(diǎn)以物流企業(yè)的成本控制作為研究方向，消耗資源會(huì)計(jì)下變動(dòng)成本的判斷標(biāo)準(zhǔn)為成本費(fèi)用率和消耗數(shù)量同時(shí)發(fā)生變化，企業(yè)需要根據(jù)上述標(biāo)準(zhǔn)對(duì)各成本庫(kù)和資源庫(kù)的成本性態(tài)進(jìn)行劃分。最后，企業(yè)需要對(duì)結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)的分配標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行確定，其確定過(guò)程主要包括以下五個(gè)環(huán)節(jié)：環(huán)節(jié)一，分配目標(biāo)為輔助成本庫(kù)，分配對(duì)象為輔助資源庫(kù)，如果該環(huán)節(jié)分配標(biāo)準(zhǔn)只存在一個(gè)，則無(wú)需考慮該環(huán)節(jié)，如果存在多個(gè)則需要對(duì)其成本進(jìn)行分配；環(huán)節(jié)二，分配目標(biāo)為交互分配，分配對(duì)象為輔助成本庫(kù)，該環(huán)節(jié)分配標(biāo)準(zhǔn)為直接法適用于固定成本，交叉分配法則更適用于變動(dòng)成本；環(huán)節(jié)三，分配目標(biāo)為基本資源庫(kù)，分配對(duì)象為輔助成本庫(kù)，該環(huán)節(jié)分配標(biāo)準(zhǔn)為作業(yè)中心作業(yè)量；環(huán)節(jié)四，分配目標(biāo)為基本成本庫(kù)，分配對(duì)象為基本資源庫(kù)，該環(huán)節(jié)分配標(biāo)準(zhǔn)為成本庫(kù)耗用的產(chǎn)出量；環(huán)節(jié)五，分配目標(biāo)為各成本對(duì)象，分配對(duì)象為基本成本庫(kù)，該環(huán)節(jié)分配標(biāo)準(zhǔn)為成本對(duì)象耗用的作業(yè)次數(shù)。（三）成本賬戶與成本核算程序設(shè)計(jì)。在合理劃分作業(yè)中心的基礎(chǔ)上，企業(yè)需要根據(jù)自身的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況，從項(xiàng)目格式、明細(xì)賬和核算內(nèi)容三個(gè)角度對(duì)賬戶進(jìn)行相應(yīng)設(shè)置。企業(yè)一般需要設(shè)置以下三個(gè)賬戶，分別為生產(chǎn)成本、輔助作業(yè)中心和基本作業(yè)中心。其中，第一個(gè)賬戶旨在核算和反映各產(chǎn)品成本，對(duì)消耗的資源進(jìn)行歸集；第二個(gè)賬戶旨在對(duì)不直接與生產(chǎn)過(guò)程相關(guān)的成本進(jìn)行核算，如保險(xiǎn)費(fèi)、裝卸費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)等；第三個(gè)賬戶旨在對(duì)與生產(chǎn)過(guò)程相關(guān)的成本進(jìn)行核算，如檢驗(yàn)費(fèi)、燃料費(fèi)、折舊費(fèi)等。根據(jù)上述應(yīng)用思路，從資源到成本再到產(chǎn)品的核算順序?qū)Τ杀竞怂愠绦蜻M(jìn)行設(shè)計(jì)，其流程大致可劃分為以下五個(gè)環(huán)節(jié)：其一，獲取基本成本信息，并將其作為資源輸入總庫(kù)，如材料消耗費(fèi)、工資、折舊等；其二，在劃分作業(yè)中心的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步對(duì)成本庫(kù)、資源庫(kù)、成本性態(tài)進(jìn)行合理劃分，并將各成本進(jìn)行歸集；其三，如果輔助成本庫(kù)相互提供資源，企業(yè)需要根據(jù)輔助作業(yè)數(shù)量進(jìn)行交互分配，然后以實(shí)際作業(yè)量為分配標(biāo)準(zhǔn)，將相關(guān)成本分配到基本資源庫(kù)；其四，根據(jù)資源耗費(fèi)的動(dòng)因，并結(jié)合成本性態(tài)的變化，將資源在作業(yè)之間進(jìn)行分配；其五，根據(jù)作業(yè)動(dòng)因?qū)⒊杀痉峙渲廉a(chǎn)品。企業(yè)根據(jù)上述成本核算程序進(jìn)行具體計(jì)算，并需要結(jié)合實(shí)際計(jì)算結(jié)果進(jìn)行相應(yīng)賬務(wù)處理。

三、資源消耗會(huì)計(jì)在長(zhǎng)虹美菱股份有限公司的應(yīng)用

長(zhǎng)虹美菱股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱長(zhǎng)虹美菱）成立于1996年，是一家以電冰箱、冰柜及空調(diào)的生產(chǎn)與銷售為主的企業(yè)。1993年10月，長(zhǎng)虹美菱在深交所上市，股票代碼為000521。公司擁有巴基斯坦和印尼兩大海外制造基地，景德鎮(zhèn)、中山、綿陽(yáng)和合肥四大國(guó)內(nèi)制造基地。從現(xiàn)行的成本核算制度來(lái)看，長(zhǎng)虹美菱根據(jù)產(chǎn)品生產(chǎn)步驟進(jìn)行成本核算，其成本分配標(biāo)準(zhǔn)為產(chǎn)量，進(jìn)而導(dǎo)致企業(yè)的成本信息準(zhǔn)確性相對(duì)較低。以間接費(fèi)用為例，隨著高新設(shè)備的不斷引進(jìn)，材料費(fèi)和人工費(fèi)的所占比重不斷降低，相關(guān)間接費(fèi)用對(duì)成本的影響不斷增大，單純的用產(chǎn)量來(lái)分?jǐn)傎M(fèi)用，容易造成產(chǎn)品成本信息與真實(shí)情況不符，進(jìn)而對(duì)成本信息的準(zhǔn)確性產(chǎn)生消極影響。由于成本控制對(duì)企業(yè)的生存發(fā)展具有重要影響，因此合理判斷成本的可控性對(duì)企業(yè)發(fā)展具有重要意義。然而，長(zhǎng)虹美菱的成本核算制度并未對(duì)成本的可控性進(jìn)行合理區(qū)分，而且未將成本預(yù)算納入成本核算制度之中，進(jìn)而導(dǎo)致企業(yè)缺少成本控制和成本考核相關(guān)信息。隨著消費(fèi)結(jié)構(gòu)和觀念的提升，家電行業(yè)已經(jīng)進(jìn)入更新?lián)Q代期，品牌集中度進(jìn)一步提高，行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)進(jìn)一步加劇。面對(duì)上述背景，建立科學(xué)有效的成本核算制度，既有助于公司經(jīng)營(yíng)決策，同時(shí)也是企業(yè)自身成本管理的需要。因此，以長(zhǎng)虹美菱冰箱產(chǎn)品成本核算為研究重點(diǎn)，運(yùn)用資源消耗會(huì)計(jì)以幫助企業(yè)建立科學(xué)有效的成本核算制度。（一）確定成本核算對(duì)象及劃分作業(yè)中心。由于主要選取長(zhǎng)虹美菱冰箱產(chǎn)品作為研究重點(diǎn)，因此假設(shè)產(chǎn)成品均為完工產(chǎn)品，并將冰箱產(chǎn)品種類作為成本核算對(duì)象。同時(shí)，為了降低信息收集難度，根據(jù)設(shè)計(jì)思路對(duì)作業(yè)中心進(jìn)行合理劃分，詳細(xì)情況如圖1所示：分析圖1可知，企管辦、財(cái)務(wù)、采購(gòu)和物流四個(gè)部門的主要工作與產(chǎn)品生產(chǎn)不直接相關(guān)，基于此將上述四個(gè)部門劃分為輔助作業(yè)中心。同時(shí)，由于工藝、質(zhì)控和制造三個(gè)部門與產(chǎn)品生產(chǎn)直接相關(guān)，因此上述三個(gè)部門應(yīng)該屬于基本作業(yè)中心。在此基礎(chǔ)上，分別對(duì)資源庫(kù)、成本庫(kù)和成本性態(tài)進(jìn)行進(jìn)一步劃分，并確定結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)的分配標(biāo)準(zhǔn)。（1）成本庫(kù)的劃分。從各中心的作業(yè)種類來(lái)看，企管辦、財(cái)務(wù)、采購(gòu)、物流、工藝和質(zhì)控六個(gè)作業(yè)中心的作業(yè)類型都較為單一，因此企業(yè)僅需劃分對(duì)應(yīng)的成本庫(kù)即可。就制造中心而言，該作業(yè)中心的生產(chǎn)流程主要包括鈑金、注塑、總裝和配套四個(gè)環(huán)節(jié)，因此根據(jù)生產(chǎn)環(huán)節(jié)對(duì)成本庫(kù)進(jìn)行劃分，具體的劃分情況如圖2所示：（2）資源庫(kù)的劃分。由于企管辦、財(cái)務(wù)、采購(gòu)、物流、工藝和質(zhì)控六個(gè)作業(yè)中心僅包含一項(xiàng)作業(yè)，因此不需要對(duì)其劃分資源庫(kù)。就制造中心而言，根據(jù)該工作中心的實(shí)際資源消耗情況可將其劃分為材料、機(jī)械和人力三個(gè)資源庫(kù)，計(jì)量單位分別為材料耗用量、機(jī)械工時(shí)和人工工時(shí)。（3）成本性態(tài)的劃分。根據(jù)成本庫(kù)和資源庫(kù)的劃分情況，對(duì)相關(guān)成本性態(tài)進(jìn)行進(jìn)一步劃分，具體劃分情況如下表1所示。分析表1可知，由于長(zhǎng)虹美菱采用計(jì)件制對(duì)工人工資進(jìn)行相應(yīng)核算，因此該項(xiàng)工資費(fèi)用屬于變動(dòng)成本，而對(duì)員工的工資核算采用年薪制，因此上述工資費(fèi)用屬于固定成本。（4）結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)的分配標(biāo)準(zhǔn)確定。確定結(jié)合資源庫(kù)的劃分情況可以看出，長(zhǎng)虹美菱輔助中心不需要設(shè)置資源庫(kù)，因此企業(yè)不需要考慮輔助資源庫(kù)的成本分配問(wèn)題。根據(jù)資源消耗會(huì)計(jì)的應(yīng)用設(shè)計(jì)思路，企業(yè)應(yīng)該首先考慮輔助成本庫(kù)的交互分配問(wèn)題。以企管辦與物流兩個(gè)中心為例，由于存在相互提供服務(wù)的情況，如上崗培訓(xùn)和車輛借用等活動(dòng)，企業(yè)需要按照交互分配方法對(duì)成本費(fèi)用進(jìn)行兩次分配。其中，第一次分配主要根據(jù)單位成本、勞務(wù)數(shù)量、產(chǎn)品數(shù)量進(jìn)行分配；第二次分配為對(duì)外分配，主要根據(jù)分配后的單位成本和勞務(wù)產(chǎn)品數(shù)量進(jìn)行分配，詳細(xì)分配方法如下：對(duì)外分配單位成本=（待攤費(fèi)用+交互分配轉(zhuǎn)入的費(fèi)用-交互分配轉(zhuǎn)出的費(fèi)用）÷（總作業(yè)量-輔助作業(yè)中心耗用量）公式1在此基礎(chǔ)上，將相關(guān)成本分配到與之相對(duì)應(yīng)的基本資源庫(kù)中，如人力資源庫(kù)主要由采購(gòu)、財(cái)務(wù)和企管辦成本庫(kù)分配，機(jī)械資源庫(kù)主要由物流成本庫(kù)分配等，相關(guān)計(jì)算公式如下：人力資源庫(kù)分配額=人力資源庫(kù)作業(yè)量÷基本作業(yè)中心總作業(yè)量×（企管辦成本庫(kù)成本+財(cái)務(wù)成本庫(kù)成本+采購(gòu)成本庫(kù)成本）公式2機(jī)械資源庫(kù)分配額=機(jī)械資源庫(kù)作業(yè)量÷基本作業(yè)中心總作業(yè)量×物流成本庫(kù)成本公式3然后，企業(yè)需要對(duì)基本資源庫(kù)成本進(jìn)行分配。由于企業(yè)資源庫(kù)僅存在于制造中心，因此僅需對(duì)該中心資源庫(kù)成本進(jìn)行分配，具體的計(jì)算方法如公式4所示。最后，企業(yè)需要對(duì)基本成本庫(kù)成本進(jìn)行分配，即以作業(yè)數(shù)量為標(biāo)準(zhǔn)分配給各冰箱品種，具體的計(jì)算方法如公式5所示。制造中心某成本庫(kù)費(fèi)配額=該成本庫(kù)人力資源耗用量×人力資源單位成本+該成本庫(kù)機(jī)械資源耗用量×機(jī)械資源單位成本公式4產(chǎn)品生產(chǎn)成本=總裝作業(yè)次數(shù)×總裝成本庫(kù)單位成本+配套作業(yè)次數(shù)×配套成本庫(kù)單位成本+注塑作業(yè)次數(shù)×注塑成本庫(kù)單位成本+鈑金作業(yè)次數(shù)×鈑金成本庫(kù)單位成本公式5（二）基于資源消耗會(huì)計(jì)的成本核算。為了減少計(jì)算量和突出利用資源消耗會(huì)計(jì)進(jìn)行成本核算的過(guò)程，選取長(zhǎng)虹美菱某分部冰箱生產(chǎn)車間作為研究對(duì)象。實(shí)地調(diào)查發(fā)現(xiàn)，該分部主要生產(chǎn)單開(kāi)門和兩門兩種類型的冰箱產(chǎn)品。根據(jù)上文設(shè)計(jì)的成本核算程序，運(yùn)用資源消耗會(huì)計(jì)進(jìn)行具體成本核算。（1）獲取成本信息。通過(guò)實(shí)地調(diào)查發(fā)現(xiàn)，長(zhǎng)虹美菱該分部2018年一季度的成本信息如下：電力費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、設(shè)備維護(hù)費(fèi)和機(jī)器設(shè)備折舊分別為706.71萬(wàn)元、97.41萬(wàn)元、125.3萬(wàn)元和403.51萬(wàn)元；輔助材料費(fèi)和原材料費(fèi)分別為24.9萬(wàn)元和7395.64萬(wàn)元；人工薪酬和管理人員薪酬分別為478.81萬(wàn)元和159.6萬(wàn)元。由此可以計(jì)算，長(zhǎng)虹美菱該分部的費(fèi)用總計(jì)為9391.88萬(wàn)元。（2）資源歸集與劃分。在明確上述成本信息的基礎(chǔ)上，企業(yè)需要對(duì)該分部的作業(yè)中心、成本庫(kù)、資源庫(kù)、成本性態(tài)進(jìn)行合理劃分，并將各成本進(jìn)行歸集。由于該分部主要以加工生產(chǎn)環(huán)節(jié)為主，因此其作業(yè)中心的劃分較為簡(jiǎn)單，其基本作業(yè)中心為制造中心、輔助作業(yè)中心為財(cái)務(wù)中心和物流中心。根據(jù)該分部的實(shí)際情況，分別建立材料、機(jī)械和人力資源三個(gè)資源庫(kù)，并分別設(shè)置財(cái)務(wù)成本庫(kù)和物流成本庫(kù)。就基本成本庫(kù)的劃分情況而言，由于該分部的產(chǎn)成品并非完工產(chǎn)品，因此與總公司的生產(chǎn)流程不同，該分部的生產(chǎn)流程較為簡(jiǎn)單，可具體劃分為生產(chǎn)準(zhǔn)備和機(jī)械加工兩個(gè)環(huán)節(jié)，因此需要根據(jù)分部的實(shí)際情況劃分兩個(gè)基本成本庫(kù)。（3）結(jié)轉(zhuǎn)輔助成本庫(kù)成本。實(shí)地調(diào)查發(fā)現(xiàn)，該分部的兩個(gè)輔助作業(yè)中心不存在交叉提供服務(wù)的情況，因此只需以實(shí)際作業(yè)量為分配標(biāo)準(zhǔn)，將相關(guān)成本分配到基本資源庫(kù)。其中，財(cái)務(wù)中心和物流中心的總成本分別為392.24萬(wàn)元和477.64萬(wàn)元，前者變動(dòng)成本和固定成本分別為293.07萬(wàn)元和99.17萬(wàn)元，后者變動(dòng)成本和固定成本分別為355.78萬(wàn)元和121.86萬(wàn)元。由于該分部主要有材料、機(jī)械和人力資源三個(gè)基本資源庫(kù)，因此企業(yè)需要結(jié)合公式2和公式3，將財(cái)務(wù)中心成本庫(kù)分配到人力資源庫(kù)，同時(shí)將物流中心成本庫(kù)分配到機(jī)械資源庫(kù)。經(jīng)計(jì)算可得，人力資源庫(kù)和機(jī)械資源庫(kù)的分配額分別為376.86萬(wàn)元和18.72萬(wàn)元。費(fèi)用分配完成后，三個(gè)基本資源庫(kù)的成本詳情如表2所示：（4）結(jié)轉(zhuǎn)基本資源庫(kù)成本。在此基礎(chǔ)上，企業(yè)需按照資源耗費(fèi)動(dòng)因，并結(jié)合公式4分別計(jì)算兩個(gè)基本成本庫(kù)的分配額，將相應(yīng)成本在機(jī)械加工和生產(chǎn)準(zhǔn)備兩個(gè)基本成本庫(kù)中分配，具體分配結(jié)果如表3所示。分析表3可得，機(jī)械加工成本庫(kù)的變動(dòng)成本和固定成本合計(jì)分別為8429.91萬(wàn)元和433.73萬(wàn)元；生產(chǎn)準(zhǔn)備成本庫(kù)的變動(dòng)成本和固定成本合計(jì)分別為716.72萬(wàn)元和258.76萬(wàn)元。（5）將成本分配至產(chǎn)品。根據(jù)該分部的實(shí)際情況，通過(guò)作業(yè)動(dòng)因?qū)蓚€(gè)基本成本庫(kù)成本分配到兩種主要產(chǎn)品，結(jié)合公式5可以計(jì)算各項(xiàng)產(chǎn)品的生產(chǎn)成本，詳細(xì)分配數(shù)據(jù)如表4所示。分析表4可知，單開(kāi)門冰箱的變動(dòng)成本和固定成本合計(jì)分別為3531.97萬(wàn)元和225.27萬(wàn)元；兩門冰箱的變動(dòng)成本和固定成本合計(jì)分別為5296.8萬(wàn)元和337.84萬(wàn)元。（三）成本賬戶設(shè)置及其賬務(wù)處理分析。就基本作業(yè)中心而言，該賬戶旨在對(duì)與生產(chǎn)過(guò)程相關(guān)的成本進(jìn)行核算，如檢驗(yàn)費(fèi)、燃料費(fèi)、折舊費(fèi)等，因此需要在各基本作業(yè)中心下設(shè)置相應(yīng)的資源庫(kù)和成本庫(kù)二級(jí)科目，如“質(zhì)控中心———質(zhì)控成本庫(kù)”、“制造中心———機(jī)械資源庫(kù)”等；就輔助作業(yè)中心而言，該賬戶旨在對(duì)不直接與生產(chǎn)過(guò)程相關(guān)的成本進(jìn)行核算，如保險(xiǎn)費(fèi)、裝卸費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)等。由于該作業(yè)中心不需要設(shè)置資源庫(kù)，因此企業(yè)僅需設(shè)置相應(yīng)中心二級(jí)科目即可，如“輔助作業(yè)中心———企管辦中心”等；就生產(chǎn)成本而言，該賬戶旨在核算和反映各產(chǎn)品成本，對(duì)消耗的資源進(jìn)行歸集，因此需要根據(jù)企業(yè)的冰箱品種設(shè)置相應(yīng)明細(xì)賬目。結(jié)合上述計(jì)算案例，當(dāng)結(jié)轉(zhuǎn)輔助成本庫(kù)成本時(shí)，相應(yīng)賬務(wù)處理的貸記科目應(yīng)該分別為輔助作業(yè)中心下的物流成本庫(kù)和財(cái)務(wù)成本庫(kù)，金額分別為18.72萬(wàn)元和716.72萬(wàn)元，借記科目應(yīng)該分別為基本作業(yè)中心下的機(jī)械資源庫(kù)和人力資源庫(kù)，金額也分別為18.72萬(wàn)元和716.72萬(wàn)元。當(dāng)結(jié)轉(zhuǎn)基本資源庫(kù)成本時(shí)，相應(yīng)賬務(wù)處理的貸記科目應(yīng)該分別為基本作業(yè)中心下的機(jī)械資源庫(kù)和人力資源庫(kù)，借記科目應(yīng)該分別為基本作業(yè)中心下的機(jī)械加工成本庫(kù)和生產(chǎn)準(zhǔn)備成本庫(kù)。當(dāng)將成本分配至產(chǎn)品時(shí)，企業(yè)需要根據(jù)產(chǎn)品類別進(jìn)行相應(yīng)賬務(wù)處理，貸記基本作業(yè)中心下的機(jī)械加工成本庫(kù)和生產(chǎn)準(zhǔn)備成本庫(kù)，同時(shí)借記產(chǎn)品生產(chǎn)成本。

一、作業(yè)成本法相關(guān)理論

（一）作業(yè)成本法應(yīng)用原理。ABC成本法原理是成本驅(qū)動(dòng)因素論，即企業(yè)制造費(fèi)用產(chǎn)生是其生產(chǎn)過(guò)程中所必需的不同作業(yè)的結(jié)果，而發(fā)生的多少與生產(chǎn)的產(chǎn)量無(wú)關(guān)，核算方法將生產(chǎn)成本與這些成本的原因聯(lián)系在一起，如對(duì)運(yùn)輸成本的產(chǎn)生主要是運(yùn)輸距離消耗的成本，因?yàn)槭沁\(yùn)輸距離驅(qū)動(dòng)了動(dòng)力的消耗，產(chǎn)品的成本和價(jià)值不是孤立存在的，而是由于各個(gè)資源和費(fèi)用共同作用的結(jié)果即“產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”，所以通過(guò)資源動(dòng)因把生產(chǎn)過(guò)程中消耗的資源分配給作業(yè)形成作業(yè)成本，然后將成本根據(jù)作業(yè)動(dòng)因分配給產(chǎn)品成本，從而使各個(gè)環(huán)節(jié)產(chǎn)生的成本與產(chǎn)出緊密相關(guān)。并且不同作業(yè)中心的成本按其作業(yè)動(dòng)因的實(shí)際消耗分配，大大增強(qiáng)了成本信息的正確性。

（二）與傳統(tǒng)成本法比較研究。

1、產(chǎn)生背景不同。傳統(tǒng)成本法適用于社會(huì)比較落后的時(shí)候，生產(chǎn)廠商主要依靠勞動(dòng)力來(lái)推動(dòng)生產(chǎn)，產(chǎn)品供不應(yīng)求，間接費(fèi)用較少的情況，隨著科學(xué)技術(shù)的發(fā)展，技術(shù)進(jìn)步導(dǎo)致市場(chǎng)上產(chǎn)品更新?lián)Q代較快，進(jìn)而加劇市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力，為了適應(yīng)顧客個(gè)性化、多樣化的需求，公司必須改變其生產(chǎn)模式，傳統(tǒng)的少品種機(jī)械化生產(chǎn)水平提高，生產(chǎn)廠商發(fā)生的直接費(fèi)用減少，財(cái)務(wù)費(fèi)用、管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用等期間費(fèi)用和間接費(fèi)用增加，利用原來(lái)的傳統(tǒng)成本法來(lái)分配企業(yè)成本已經(jīng)不夠準(zhǔn)確，造成信息失真，作業(yè)成本法逐漸產(chǎn)生。

2、分配的標(biāo)準(zhǔn)不同。作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法在分配方法上的主要不同是間接費(fèi)用的分配方式的改變，在傳統(tǒng)核算法下，即使該產(chǎn)品沒(méi)有涉及制造費(fèi)用，也將其費(fèi)用計(jì)入產(chǎn)品成本，沒(méi)有將實(shí)際消耗與產(chǎn)生的費(fèi)用建立聯(lián)系，分配的準(zhǔn)確性較差。ABC成本法以資源的消耗為根本，以確定的成本標(biāo)的為標(biāo)準(zhǔn)，按作業(yè)中心搜集成本，按不同作業(yè)動(dòng)因分配到不同的產(chǎn)品中，使分配的費(fèi)用和計(jì)算的成本進(jìn)行產(chǎn)品對(duì)象化。兩種成本核算方法的區(qū)別，作業(yè)成本法不但能提供較為詳細(xì)的成本信息，而且計(jì)算結(jié)果與傳統(tǒng)成本法也不相同，在上例中A產(chǎn)品制造成本被高估，B產(chǎn)品的制造成本被低估，不能體現(xiàn)產(chǎn)品的真實(shí)成本，影響管理者對(duì)成本的有效控制。傳統(tǒng)成本法在計(jì)算時(shí)選用單一的分配標(biāo)準(zhǔn)對(duì)制造費(fèi)用進(jìn)行分配，簡(jiǎn)化了生產(chǎn)過(guò)程中的復(fù)雜性，沒(méi)有考慮生產(chǎn)技術(shù)含量的不同，與生產(chǎn)過(guò)程的聯(lián)系性較弱，采用作業(yè)成本法計(jì)算分配制造費(fèi)用要詳細(xì)的分析每一項(xiàng)作業(yè)的活動(dòng)，然后確定各作業(yè)動(dòng)因，按各個(gè)作業(yè)的動(dòng)因?qū)Ω髯鳂I(yè)活動(dòng)分配制造費(fèi)用，這種方法能更準(zhǔn)確的分配制造費(fèi)用，更有利于管理者制定經(jīng)營(yíng)計(jì)劃。

二、作業(yè)成本法在電商物流企業(yè)中的應(yīng)用

在施工企業(yè)中，雖然施工是整個(gè)工程的主體、過(guò)程，是起著決定性作用的因素，但從成本角度看，施工所占的成本僅僅只占工程總成本的20％—30％，而物資成本卻占工程總成本的50％—70％，所以，目前很多施工企業(yè)已把物資管理作為企業(yè)增加效益的“第三利潤(rùn)源泉”。因而，還應(yīng)把注意力集中到在工程總成本中占相當(dāng)比例的物資成本上。一個(gè)工程產(chǎn)品的價(jià)格（P）主要是由物資成本，即不變資本（C），活化（工資）成本，即可變資本（V）和利潤(rùn)組成（M）的，即P＝C＋V＋M。當(dāng)一個(gè)工程產(chǎn)品的價(jià)格一定時(shí)，要實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品利潤(rùn)最大化，只有降低物化成本和活化成本，歷史的觀點(diǎn)看，活化成本是呈增長(zhǎng)趨勢(shì)的，降低工程產(chǎn)品成本占產(chǎn)品成本的50－70％物化成本就成為主要途徑，而要控制好物化成本重點(diǎn)在于控制好物資在施工全過(guò)程中消耗，而控制物資消耗的有效途徑就是做好物資核銷工作，可見(jiàn)物資核銷工作在施工企業(yè)中成本控制的重要性。

一、施工企業(yè)的物資管理工作中為何要進(jìn)行主要物資的核銷工作

物資核銷定義。物資核銷是指對(duì)項(xiàng)目單元物資消耗數(shù)量和金額的核定，并對(duì)核定結(jié)果進(jìn)行分析，改進(jìn)物資消耗行為，以求控制物資消耗的工作。計(jì)劃經(jīng)濟(jì)環(huán)境下物資管理人員對(duì)物資消耗的控制工作，主要通過(guò)事前嚴(yán)格的限額發(fā)料來(lái)實(shí)現(xiàn)，物資核銷主要是針對(duì)物資計(jì)劃申請(qǐng)和計(jì)劃指標(biāo)的核定，沒(méi)有過(guò)多考慮物資的消耗核算和物流成本；市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下物資管理環(huán)境有了很大的變化，為適應(yīng)工程項(xiàng)目成本控制要求，施工現(xiàn)場(chǎng)不可能再設(shè)立大而全的中心料庫(kù)，主要材料直接卸貨在使用場(chǎng)所，盡可能減少多次倒運(yùn)和裝卸產(chǎn)生的物流費(fèi)用，因此物資核銷工作已經(jīng)成為我們現(xiàn)階段工程項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)中有效控制物資消耗成本的主要手段。物資核銷主要針對(duì)主要物資進(jìn)行核銷。主要物資是指：主體工程結(jié)構(gòu)、永久性設(shè)備用物資和大型臨時(shí)設(shè)施用物資，按以往統(tǒng)計(jì)資料分析，主要物資一般占全部消耗物資的90％以上，其他物資（輔助材料）只占約10％，目前，絕大多數(shù)項(xiàng)目在實(shí)際運(yùn)作中，把輔助材料的管理責(zé)任與風(fēng)險(xiǎn)交給了施工作業(yè)隊(duì)；主要物資為滿足質(zhì)量控制和勞務(wù)分包管理的要求，不可能按照輔助材料管理方式包到施工作業(yè)隊(duì)。按我們集團(tuán)公司建安產(chǎn)值200億元估算，主要物資消耗近100億元，總量下降5‰，物資消耗成本就可節(jié)約5000萬(wàn)元，多消耗1％就多支出1億元，通過(guò)主要物資核銷工作控制物資消耗，為企業(yè)節(jié)流創(chuàng)效的文章大有可為。中國(guó)中鐵股份有限公司總裁李長(zhǎng)進(jìn)在中國(guó)中鐵股份有限公司物資工作會(huì)議上的講話中指出“在基建生產(chǎn)成本構(gòu)成中，物資消耗所占比重最大，把物資的采購(gòu)成本和消耗水平降下來(lái)，必然成為各企業(yè)控制成本支出第一位的重要內(nèi)容?！边@已表明降低采購(gòu)成本和控制物資消耗已成為企業(yè)管理和發(fā)展的重要內(nèi)容和方向，而主要物資核銷工作是控制物資消耗的重要手段。

二、我公司主要物資核銷工作開(kāi)展過(guò)程中遇到的一些問(wèn)題及解決措施

1．物資核銷工作存在的主要問(wèn)題。

目前公司各項(xiàng)目主要物資核銷工作基本都已啟動(dòng)，但總體情況不是很好，同公司對(duì)成本核銷和精細(xì)化管理的要求還有差距，主要問(wèn)題有以下幾個(gè)方面：

摘要：針對(duì)鐵路企業(yè)物流成本管理物流管理論文存在的問(wèn)題，分析了產(chǎn)生原因，提出了解決方案。

關(guān)鍵詞：物流組織；物流成本；問(wèn)題；對(duì)策

隨著鐵路跨越式發(fā)展和生產(chǎn)力布局調(diào)整的不斷深入，物流成本較高的弊端日益體現(xiàn)，嚴(yán)重影響著鐵路企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)效益。探索降低鐵路企業(yè)物流成本的途徑和方法，已經(jīng)成為當(dāng)務(wù)之急。

1．存在的弊端

1.1采購(gòu)成本重復(fù)

由于局管物資和材料供應(yīng)段段管物資的品種多、專業(yè)性較強(qiáng)，物資采購(gòu)的前期工作量較大。按照管理屬性，局管物資和材料供應(yīng)段段管物資的采購(gòu)主要依靠物資處供應(yīng)科和材料供應(yīng)段的人員完成。由于物資處供應(yīng)科和材料供應(yīng)段的人員有限，要圓滿實(shí)現(xiàn)兩類物資的采購(gòu)工作困難較大。因此，物資采購(gòu)的前期工作很大程度上要依靠站段材料科人員完成。于是，同一項(xiàng)物資采購(gòu)，將由兩部分采購(gòu)人員共同完成，使采購(gòu)成本重復(fù)。

工地機(jī)電物資消耗管理的具體措施

施工企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層在重視機(jī)電物資消耗管理的同時(shí)，要切實(shí)執(zhí)行新的機(jī)電設(shè)備管理體制，要機(jī)電設(shè)備管理的工作能有效適應(yīng)新時(shí)期市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展與管理。嚴(yán)格依照相關(guān)規(guī)定，在成本意識(shí)教育上加強(qiáng)，加強(qiáng)固定設(shè)備的現(xiàn)場(chǎng)管理，尤其是上崗關(guān)口要進(jìn)行嚴(yán)格的把握，嚴(yán)格實(shí)施持證上崗的規(guī)定。只有切實(shí)做好機(jī)電設(shè)備成本控制責(zé)任制，才能對(duì)機(jī)電設(shè)備成本進(jìn)行有效控制，并降低機(jī)電物質(zhì)消耗。新時(shí)期管理要堅(jiān)持以人為本，要在工地生產(chǎn)環(huán)節(jié)中讓所有工作人員充分認(rèn)識(shí)到自身在物質(zhì)消耗控制中必須做好的工作內(nèi)容與所承擔(dān)的責(zé)任。而管理層的責(zé)任必須得到加強(qiáng)，構(gòu)建全面的成本控制責(zé)任制度。要將工地整個(gè)項(xiàng)目在一年中機(jī)電設(shè)備的各方面成本費(fèi)用細(xì)化到各個(gè)環(huán)節(jié)當(dāng)中，甚至到每一個(gè)工作人員頭上。相關(guān)部門、員工自身根據(jù)他們自身的成本責(zé)任，合理規(guī)劃具體的控制成本，降低物質(zhì)消耗的方法。機(jī)電設(shè)備成本控制責(zé)任制度要切實(shí)執(zhí)行，由工地財(cái)務(wù)科、企管科以及考核部門同時(shí)進(jìn)行監(jiān)督、管理以及考核，及時(shí)發(fā)現(xiàn)當(dāng)中存在的問(wèn)題，并第一時(shí)間進(jìn)行解決。尤其某些部門、班組以及個(gè)人，在相關(guān)指導(dǎo)下還不能履行責(zé)任的話，應(yīng)該實(shí)施對(duì)應(yīng)的懲罰措施。妥善管理機(jī)電物資消耗，必須要充成本控制入手，要求在設(shè)置上有合理彈性的指標(biāo)，進(jìn)行嚴(yán)格的考核。另外，新工藝、新機(jī)電技術(shù)的培訓(xùn)也非常重要，只有正確使用機(jī)電設(shè)備，并做好維護(hù)與維修工作，才能降低物資消耗，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)成本有效控制。

工地機(jī)電物資消耗現(xiàn)場(chǎng)管理

工地機(jī)電物資消耗管理的制度與手段必須要從現(xiàn)場(chǎng)入手，而且要保障在整個(gè)現(xiàn)場(chǎng)各個(gè)環(huán)節(jié)中得到貫徹與實(shí)施。重視機(jī)電物資消耗的現(xiàn)場(chǎng)，就必須更好的管理工地機(jī)電設(shè)備的實(shí)際使用情況。在具體的使用過(guò)程中，要構(gòu)建全面嚴(yán)格的管理制度，做好機(jī)電設(shè)備的日常與維護(hù)，讓機(jī)電設(shè)備的壽命得到最大限度的延長(zhǎng)。整個(gè)工地要重視機(jī)電設(shè)備與配件的使用管理方式，要積極實(shí)現(xiàn)現(xiàn)場(chǎng)動(dòng)態(tài)標(biāo)準(zhǔn)化管理。要重視專人專項(xiàng)包機(jī)到人的管理，必須具備正規(guī)齊全的工地機(jī)電設(shè)備的發(fā)放、移交以及回收手續(xù)，并且工地施工過(guò)程中必須設(shè)置專門的工作人員對(duì)機(jī)電設(shè)備實(shí)施動(dòng)態(tài)跟蹤檢查。機(jī)電設(shè)備采購(gòu)工作必須得到重視，在通過(guò)檢驗(yàn)標(biāo)注之后才能入庫(kù)，并做好詳細(xì)的記錄方便管理。根據(jù)施工企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)要求和安排，要對(duì)機(jī)電設(shè)備進(jìn)行正確的采購(gòu)，要有成本控制的意識(shí)，不能采購(gòu)過(guò)于落后的設(shè)備或者不是急用的設(shè)備，在設(shè)備到貨進(jìn)行驗(yàn)收的環(huán)節(jié)中要仔細(xì)，要保障從倉(cāng)庫(kù)到工地的質(zhì)量，要明確各方面技術(shù)參數(shù)等等。機(jī)電設(shè)備檢修工作相當(dāng)重要。機(jī)電設(shè)備消耗大，在投入之后必須得到檢修，才能保障機(jī)電設(shè)備能夠充分發(fā)揮其功效。避免機(jī)電設(shè)備“帶病”運(yùn)行造成更多不必要的損失，另外，施工企業(yè)要在機(jī)電檢修方面加大投入，針對(duì)存在隱患的配件一定要進(jìn)行及時(shí)的更換，不能為了這樣的控制成本而降低必要的資金投入。只有通過(guò)詳細(xì)的檢修，才能發(fā)現(xiàn)安全隱患，才能避免機(jī)電設(shè)備出現(xiàn)更多的消耗。關(guān)于已經(jīng)廢棄的機(jī)電設(shè)備，要切實(shí)做好回收工作，機(jī)電設(shè)備消耗較快達(dá)到使用年限之后要回收，不能隨意將這些設(shè)備丟棄。

總之，妥善管理工地機(jī)電物資消耗，要從成本方面入手并逐步加強(qiáng)管理。隨著施工企業(yè)機(jī)電設(shè)備成本控制的加強(qiáng)，降低機(jī)電物資消耗的方法還需要進(jìn)一步深化，為提高施工企業(yè)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

本文作者：王麗麗工作單位：云南金沙江中游水電開(kāi)發(fā)有限公司阿海水電建設(shè)分公司

編者按：本文主要從引言；工程項(xiàng)目成本控制的方法及其不足；定額控制法存在的問(wèn)題；企業(yè)定額的編制；建立動(dòng)態(tài)成本控制信息系統(tǒng)；結(jié)語(yǔ)進(jìn)行論述。其中，主要包括：成本管理是企業(yè)獲取經(jīng)濟(jì)效益的源泉、成本目標(biāo)是成本控制的基本,成本目標(biāo)來(lái)源于工程項(xiàng)目成本的測(cè)算、一般的工程項(xiàng)目成本控制方法主要有制度控制、定額控制、合同控制、周期過(guò)長(zhǎng),無(wú)法及時(shí)反映工程實(shí)施過(guò)程中成本的計(jì)劃值與控制值之間的偏差、企業(yè)定額是工程項(xiàng)目成本測(cè)算的核心、企業(yè)定額章節(jié)的劃分、確定企業(yè)定額編制的方法、人工、材料、機(jī)械消耗量指標(biāo)的確定、建立項(xiàng)目部與企業(yè)局域網(wǎng)絡(luò)辦公一體化網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)、實(shí)現(xiàn)預(yù)算軟件與企業(yè)定額庫(kù)的共享等，具體請(qǐng)?jiān)斠?jiàn)。

摘要:通過(guò)對(duì)項(xiàng)目成本控制方法的分析,闡述了目前工程項(xiàng)目動(dòng)態(tài)成本控制存在的缺陷,指出企業(yè)定額編制的失真是導(dǎo)致動(dòng)態(tài)成本控制不能實(shí)現(xiàn)的關(guān)鍵,介紹了企業(yè)定額編制的具體方法,同時(shí)提出建立動(dòng)態(tài)成本控制信息系統(tǒng)是工程項(xiàng)目動(dòng)態(tài)成本控制的有效途徑。

關(guān)鍵詞:項(xiàng)目管理;動(dòng)態(tài)成本控制;企業(yè)定額

1引言

工程項(xiàng)目管理中的核心為成本管理,成本管理是企業(yè)獲取經(jīng)濟(jì)效益的源泉。工程項(xiàng)目成本管理一般包括五大環(huán)節(jié),即成木的預(yù)測(cè)、控制、核算、分析和考核,而成本的控制是五大環(huán)節(jié)中的重中之重,只有對(duì)工程項(xiàng)目成本在施工過(guò)程中進(jìn)行有效的控制,才能最終使工程項(xiàng)目成本獲得好的效果。工程項(xiàng)目成本控制是指:為實(shí)現(xiàn)工程項(xiàng)目的成本目標(biāo)在工程項(xiàng)目成本形成的過(guò)程中對(duì)所消耗的人力資源、物質(zhì)資源和費(fèi)用開(kāi)支進(jìn)行指導(dǎo)、監(jiān)督、調(diào)節(jié)和限制,及時(shí)控制與糾正即將發(fā)生和已經(jīng)發(fā)生的偏差,把各項(xiàng)費(fèi)用控制在規(guī)定的范圍內(nèi),即實(shí)施成本的動(dòng)態(tài)控制。成本目標(biāo)是成本控制的基本,成本目標(biāo)來(lái)源于工程項(xiàng)目成本的測(cè)算。

2工程項(xiàng)目成本控制的方法及其不足