導(dǎo)語：如何才能寫好一篇非營利性組織會計(jì)準(zhǔn)則，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

[關(guān)鍵詞] 政府與非營利組織企業(yè)會計(jì)會計(jì)準(zhǔn)則

一、非營利組織會計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則趨同的背景

政府與非營利組織會計(jì)在我國被稱為預(yù)算會計(jì)，傳統(tǒng)意義上的政府與非營利組織是與企業(yè)相對的另一種社會組織形式，兩者因性質(zhì)的截然不同而歸屬于相對獨(dú)立的領(lǐng)域，世界多數(shù)國家均采用分別制定相應(yīng)的會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范兩者的會計(jì)活動這一模式。站在理論的角度，政府與非營利組織和企業(yè)是“涇渭分明”，各成一體的。但實(shí)際操作中，將兩者嚴(yán)格限定在各自的歸屬范圍內(nèi)相當(dāng)不易，即使在會計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展典范的美國，兩類會計(jì)準(zhǔn)則也未能把企業(yè)和非營利組織嚴(yán)格劃定在各自應(yīng)規(guī)范的范圍內(nèi)。

就我國目前來說，市場經(jīng)濟(jì)體制的建立和不斷發(fā)展完善，非營利組織已逐步走入市場，開始利用自身的一些優(yōu)勢舉辦企業(yè)性組織，與公共部門、企業(yè)一同在市場經(jīng)濟(jì)中扮演著重要的角色。國家也允許并鼓勵非營利組織將技術(shù)產(chǎn)業(yè)化，對外開展有償服務(wù)，而同時，有些企業(yè)也開辦學(xué)校、醫(yī)院等公益性組織，使企業(yè)的某些業(yè)務(wù)已具有明顯的非營利性。這些變化表明，企業(yè)與非營利組織能夠在一定程度上形成交互發(fā)展形式，二者的界線已經(jīng)突破了傳統(tǒng)認(rèn)知而變得模糊起來。而另一方面，非營利組織與營利組織界線的“模糊”也給不少非營利性機(jī)構(gòu)提供了制度空隙，以牟取暴利。大量事業(yè)單位創(chuàng)辦了各式各樣的營利性組織，但同時還享受事業(yè)單位的特殊優(yōu)惠。這一現(xiàn)象在教育領(lǐng)域內(nèi)尤其突出。

計(jì)劃經(jīng)濟(jì)遺留至今的一個結(jié)果就是：事業(yè)單位在整個非營利組織中占據(jù)著主導(dǎo)地位，但近年來，事業(yè)單位已逐步走向企業(yè)化和民營化，許多事業(yè)單位已經(jīng)是不折不扣的企業(yè)。如果還是依照“非營利”來加以規(guī)范，則結(jié)果對于準(zhǔn)則制定者和準(zhǔn)則遵循者來說，可能都是背離了“效益最大化”的目標(biāo)的。

二、非營利組織會計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則趨同的可行性

我國的會計(jì)準(zhǔn)則可分為企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則、非營利組織會計(jì)準(zhǔn)則、政府會計(jì)準(zhǔn)則三個部分。同時，我國會計(jì)規(guī)范的特色之一在于會計(jì)準(zhǔn)則和會計(jì)制度并存，采用的是“準(zhǔn)則＋制度”的規(guī)范模式，即企業(yè)會計(jì)具體準(zhǔn)則主要規(guī)范股份有限公司的會計(jì)行為；非營利組織會計(jì)以基本準(zhǔn)則為原則性規(guī)范，以會計(jì)制度為具體規(guī)范；非股份制企業(yè)和政府會計(jì)采用會計(jì)制度的規(guī)范模式。我國將企業(yè)會計(jì)與政府會計(jì)劃開來是完全必要的。因?yàn)樵谑袌鼋?jīng)濟(jì)國家中，企業(yè)不可能承擔(dān)政府職能，政府也不可能直接經(jīng)營企業(yè)。企業(yè)與政府的會計(jì)目標(biāo)和會計(jì)對象不同，業(yè)務(wù)性質(zhì)和范圍也不同，需要采用不同的會計(jì)政策和會計(jì)方法，但是把企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則與非營利組織會計(jì)準(zhǔn)則截然分開，各自單獨(dú)制定一套“基本會計(jì)準(zhǔn)則”，則并非是完全必要的，值得進(jìn)一步的探討。

《民間非營利組織會計(jì)制度》中所規(guī)定的原則、方法，會計(jì)科目、報(bào)表體系結(jié)構(gòu)等，都與企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范的內(nèi)容比較接近。企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則框架結(jié)構(gòu)、制定的目的和依據(jù)、會計(jì)核算的四個基本前提等，與非營利組織會計(jì)準(zhǔn)則完全相同；企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的一般原則，絕大部分適用于非營利組織會計(jì)，如以權(quán)責(zé)發(fā)生制為會計(jì)核算基礎(chǔ)、對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會計(jì)核算遵循實(shí)質(zhì)重于形式原則、合理劃分收益性支出與資本性支出、遵循謹(jǐn)慎性原則等等?！睹耖g非營利組織會計(jì)制度》所規(guī)定的會計(jì)要素中，資產(chǎn)與負(fù)債要素包括的會計(jì)科目幾乎與企業(yè)會計(jì)制度相同，且兩大類具體會計(jì)科目涉及的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的處理方式也與企業(yè)會計(jì)制度相差無幾；凈資產(chǎn)類、收入費(fèi)用類會計(jì)要素包含的會計(jì)科目實(shí)為基于非營利性組織的業(yè)務(wù)特點(diǎn)。關(guān)于會計(jì)報(bào)表，非營利性組織需要編制和提供的報(bào)表仍然有資產(chǎn)負(fù)債表和現(xiàn)金流量表，而其應(yīng)當(dāng)編制的業(yè)務(wù)活動表的結(jié)構(gòu)實(shí)質(zhì)上與單步式利潤表是相同的道理。以上分析表明，企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則與非營利組織會計(jì)準(zhǔn)則共性遠(yuǎn)遠(yuǎn)多于個性，兩者“合二而一”，不僅有理論基礎(chǔ)，而且在會計(jì)實(shí)務(wù)中也是可行的。

在西方國家，企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則與非營利組織會計(jì)準(zhǔn)則產(chǎn)生合并的趨勢也十分明顯。早在1985年，F(xiàn)ASB了既適應(yīng)于企業(yè)，也適應(yīng)于非營利組織的《財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)表要素》，并撤銷了1979年由AICPA、僅適用于非營利組織的《關(guān)于某些營利組織會計(jì)準(zhǔn)則與會計(jì)報(bào)告的意見公告》。近幾年，美國財(cái)務(wù)會計(jì)基金會也注意到非營利組織會計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則兩者合并的趨勢，要求FASB成為制定企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則和非營利組織會計(jì)準(zhǔn)則的唯一合法機(jī)構(gòu)，為合并企業(yè)和非營利組織會計(jì)準(zhǔn)則提供保證。

篇2

【關(guān)鍵詞】 民辦；非營利性醫(yī)院；會計(jì)核算

2009年元月，國務(wù)院審議并原則通過了《關(guān)于深化醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的意見》和《2009―2011年深化醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革實(shí)施方案》（下稱醫(yī)改新方案），醫(yī)改新方案要求“加快形成多元化辦醫(yī)格局”。民辦非營利醫(yī)院是這一格局的重要組成部分，隨著醫(yī)改新方案的推進(jìn)，今后其數(shù)量將在現(xiàn)有基礎(chǔ)上快速增加。目前，民辦非營利醫(yī)院按規(guī)定應(yīng)執(zhí)行《民間非營利組織會計(jì)制度》，但該做法存在明顯缺陷，亟待改進(jìn)，否則將不利于多元化辦醫(yī)格局的規(guī)范，影響到今后的醫(yī)改成效。

一、民辦非營利性醫(yī)院會計(jì)核算的現(xiàn)行規(guī)定及其缺陷

（一）民辦非營利性醫(yī)院會計(jì)核算的現(xiàn)行規(guī)定

目前，民辦非營利性醫(yī)院按規(guī)定應(yīng)在民政部門注冊登記為民辦非企業(yè)單位，按規(guī)定執(zhí)行《民間非營利組織會計(jì)制度》。該制度第二條規(guī)定：“本制度適用于在中華人民共和國境內(nèi)依法設(shè)立的符合本制度規(guī)定特征的民間非營利組織。民間非營利組織包括依照國家法律、行政法規(guī)登記的社會團(tuán)體、基金會、民辦非企業(yè)單位和寺院、宮觀、清真寺、教堂等?！?/p>

（二）上述做法的缺陷

1.無法滿足衛(wèi)生主管部門的會計(jì)信息使用需要

根據(jù)我國《醫(yī)療機(jī)構(gòu)管理?xiàng)l例》的規(guī)定，民辦非營利性醫(yī)院與公立醫(yī)院一樣，要接受衛(wèi)生主管部門的監(jiān)管，按要求報(bào)送有關(guān)會計(jì)信息資料。長期以來，衛(wèi)生主管部門在對醫(yī)療機(jī)構(gòu)監(jiān)管中使用的會計(jì)信息資料，無論是其口徑、內(nèi)容，還是格式，一直是以《醫(yī)院會計(jì)制度》為基礎(chǔ)。而民辦非營利性醫(yī)院在實(shí)施《民間非營利組織會計(jì)制度》后，會計(jì)科目和會計(jì)報(bào)表的內(nèi)容與格式，與《醫(yī)院會計(jì)制度》相比發(fā)生了很大變化。既無法直觀反映出醫(yī)療行業(yè)的業(yè)務(wù)特點(diǎn)，又與公立醫(yī)院會計(jì)信息缺乏可比性，已不能滿足衛(wèi)生主管部門的會計(jì)信息使用需要，違反了會計(jì)信息的相關(guān)性、可比性和明晰性原則。例如：《民間非營利組織會計(jì)制度》沒有對舉辦者出資及辦醫(yī)結(jié)余進(jìn)行單獨(dú)核算，只在“凈資產(chǎn)”下設(shè)置了“限定性凈資產(chǎn)”和“非限定性凈資產(chǎn)”兩個科目，缺少了“收支結(jié)余”這一重要項(xiàng)目，而公立醫(yī)院作為非營利性醫(yī)院，對“收支結(jié)余”則核算得很清楚。為了便于監(jiān)管，易于分析和對比，許多地方的衛(wèi)生主管部門要求，民辦非營利性醫(yī)院的會計(jì)報(bào)表必須符合《醫(yī)院會計(jì)制度》的規(guī)定格式。以筆者所在的醫(yī)院為例，該醫(yī)院為民辦非營利性醫(yī)院，每個季度向衛(wèi)生主管部門以網(wǎng)絡(luò)直報(bào)方式報(bào)送財(cái)務(wù)會計(jì)數(shù)據(jù)，直報(bào)為《醫(yī)院會計(jì)制度》規(guī)定的報(bào)表格式，而該醫(yī)院執(zhí)行《民間非營利性組織會計(jì)制度》，為了滿足報(bào)送需要，不得不另行再花費(fèi)時間，單獨(dú)編制一套符合《醫(yī)院會計(jì)制度》規(guī)定格式的會計(jì)報(bào)表。

2.該規(guī)定難以準(zhǔn)確把握和運(yùn)用

《民間非營利組織會計(jì)制度》是我國第一部非營利組織的會計(jì)制度，于2005年元月1日起施行。按照該制度規(guī)定，民辦非營利性醫(yī)院作為在民政部門登記注冊的民辦非企業(yè)單位，應(yīng)當(dāng)執(zhí)行該制度。但這一規(guī)定目前在實(shí)踐中，卻存在不同意見。該制度第二條規(guī)定，“適用本制度的民間非營利組織應(yīng)當(dāng)同時具備以下特征：一是該組織不以營利為目的；二是投資者投入的資源不取得經(jīng)濟(jì)回報(bào)；三是投資者不享有該組織的所有權(quán)?！?而實(shí)踐中，有相當(dāng)一部分民辦非營利性醫(yī)院的出資人是以一定方式獲取回報(bào)的，一些地方政府也允許民辦非營利性醫(yī)院出資人可以從辦醫(yī)結(jié)余中獲取適當(dāng)回報(bào)。例如：江蘇省人民政府2006年蘇政辦發(fā)〔2006〕115號《省政府辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)省衛(wèi)生廳等部門關(guān)于加快發(fā)展民辦醫(yī)療機(jī)構(gòu)若干意見的通知》中明確規(guī)定，“民辦非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)在扣除辦醫(yī)成本、預(yù)留發(fā)展基金以及按國家有關(guān)規(guī)定提取其他必需費(fèi)用后，出資人可從辦醫(yī)結(jié)余中取得合理回報(bào)。”有人認(rèn)為，民辦非營利性醫(yī)院既然對出資人給予了經(jīng)濟(jì)回報(bào)，當(dāng)然就不能再執(zhí)行《民間非營利組織會計(jì)制度》。而有的人則認(rèn)為，“經(jīng)濟(jì)回報(bào)”與投資者分紅不能完全等同，經(jīng)濟(jì)回報(bào)只是國家對出資人的一種獎勵，民辦非營利性醫(yī)院只要執(zhí)行了政府關(guān)于非營利性醫(yī)院物價(jià)政策規(guī)定，就應(yīng)當(dāng)視為非營利性，并執(zhí)行《民間非營利組織會計(jì)制度》。如果沒有回報(bào)，愿意出資興辦非營利性醫(yī)院的民間資本會大大減少，這樣對老百姓也不利，因?yàn)闋I利性醫(yī)院不執(zhí)行國家規(guī)定的物價(jià)政策，醫(yī)療收入要納稅，增加稅收成本會導(dǎo)致其收費(fèi)水平提高。

二、改進(jìn)和完善民辦非營利性醫(yī)院會計(jì)核算的建議

（一）解決上述問題的思路

筆者認(rèn)為，解決上述問題，應(yīng)當(dāng)從適應(yīng)我國醫(yī)療改革形勢出發(fā)，將規(guī)范民辦非營利性醫(yī)院會計(jì)核算工作作為推進(jìn)當(dāng)前醫(yī)改新方案的配套措施之一加以落實(shí)。建議取消民辦非營利性醫(yī)院執(zhí)行《民間非營利組織會計(jì)制度》的規(guī)定，同時，制訂《非營利性醫(yī)院會計(jì)制度》?！斗菭I利性醫(yī)院會計(jì)制度》適用于包括民辦非營利性醫(yī)院和公立醫(yī)院在內(nèi)的所有非營利性醫(yī)院。該建議的理由是：

1.適應(yīng)了我國醫(yī)療衛(wèi)生體制改革趨勢，有利于對醫(yī)療機(jī)構(gòu)的管理。2002年國務(wù)院體改辦等八部委聯(lián)合下發(fā)《關(guān)于城鎮(zhèn)醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的指導(dǎo)意見》中提出，“建立新的醫(yī)療機(jī)構(gòu)分類管理制度，將醫(yī)療機(jī)構(gòu)分為非營利性和營利性兩類進(jìn)行管理。國家根據(jù)醫(yī)療機(jī)構(gòu)的性質(zhì)、社會功能及其承擔(dān)的任務(wù)，制定并實(shí)施不同的財(cái)稅、價(jià)格政策。”目前，民辦非營利性醫(yī)院與公立醫(yī)院一樣，已經(jīng)適用了同樣的物價(jià)、稅收政策，但是在會計(jì)核算上卻沒有統(tǒng)一，《非營利性醫(yī)院會計(jì)制度》將解決這一問題。

2.民辦非營利性醫(yī)院與公立醫(yī)院執(zhí)行《非營利性醫(yī)院會計(jì)制

度》后，將統(tǒng)一會計(jì)政策和核算方法，使兩者之間的會計(jì)信息具備可比性、相關(guān)性，滿足衛(wèi)生主管部門使用需要，從而更好地推進(jìn)醫(yī)改工作。

3.能夠簡化操作成本。即使民辦非營利性醫(yī)院今后仍執(zhí)行《民間非營利組織會計(jì)制度》，現(xiàn)行《醫(yī)院會計(jì)制度》本身也需要進(jìn)行修改，該制度自頒布實(shí)施以來已逾10年，隨著我國社會經(jīng)濟(jì)和醫(yī)療行業(yè)的快速發(fā)展，已呈現(xiàn)出許多不足和明顯的局限性，不能適應(yīng)當(dāng)前我國醫(yī)療改革的形勢發(fā)展。在現(xiàn)行《醫(yī)院會計(jì)制度》和民辦非營利性醫(yī)院會計(jì)核算規(guī)定都需要修改的情況下，將兩者一并考慮，可以簡化操作成本。

（二）制訂《非營利性醫(yī)院會計(jì)制度》的具體辦法

制訂《非營利性醫(yī)院會計(jì)制度》，應(yīng)當(dāng)根據(jù)我國醫(yī)療改革需要，適應(yīng)今后醫(yī)療行業(yè)的發(fā)展趨勢，并充分汲取我國會計(jì)改革的經(jīng)驗(yàn)與成果，同時考慮新舊制度的銜接過渡和降低操作成本。具體操作時，建議《非營利性醫(yī)院會計(jì)制度》的制訂要以現(xiàn)行《醫(yī)院會計(jì)制度》為基礎(chǔ)，一方面，保持大部分內(nèi)容不變，有利于會計(jì)政策和會計(jì)方法的銜接過渡，降低操作成本；另一方面，借鑒《企業(yè)會計(jì)制度》的某些做法，對現(xiàn)行《醫(yī)院會計(jì)制度》中的對外投資、固定資產(chǎn)、成本費(fèi)用和財(cái)務(wù)報(bào)告等內(nèi)容進(jìn)行必要的修改。

1.對外投資核算

對外投資是醫(yī)院以貨幣資金、實(shí)物、無形資產(chǎn)等方式，向院辦企、事業(yè)單位的投資以及購買債券、股票、基金等，包括長期投資和短期投資。為了核算醫(yī)院各種對外投資的增減變化和收益情況，在會計(jì)科目上建議設(shè)置“對外投資”總賬科目。

2.固定資產(chǎn)核算

（1）固定資產(chǎn)的增減：現(xiàn)行《醫(yī)院會計(jì)制度》規(guī)定，單位購入固定資產(chǎn)時，應(yīng)根據(jù)資金來源不同，分別借記“醫(yī)療支出”、“藥品支出”、“財(cái)政專項(xiàng)支出”、“專用基金―修購基金”等科目，貸記“銀行存款”，同時借記“固定資產(chǎn)”，貸記“固定基金”科目；固定資產(chǎn)報(bào)廢、毀損或盤虧等原因減少時，按原值借記“固定基金”，貸記“固定資產(chǎn)”科目。這種處理方法違背了權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則（現(xiàn)行《醫(yī)院會計(jì)制度》第二條明確規(guī)定醫(yī)院會計(jì)核算采用權(quán)責(zé)發(fā)生

制），同時從成本核算角度看更是無法分配計(jì)算。筆者認(rèn)為可借鑒《企業(yè)會計(jì)制度》，取消“固定基金”科目的核算內(nèi)容，購入固定資產(chǎn)時做如下會計(jì)分錄：借：固定資產(chǎn)，貸：銀行存款等。不再同時做現(xiàn)行《醫(yī)院會計(jì)制度》規(guī)定的借：專用基金―一般修購基金（等科目）， 貸：固定基金的分錄。

（2）固定資產(chǎn)的折舊：現(xiàn)行《醫(yī)院會計(jì)制度》要求按固定資產(chǎn)賬面價(jià)值的一定比率（10%―20%）提取修購基金記入支出。其會計(jì)處理方法為：在提取一般修購費(fèi)時：借：醫(yī)療支出（藥品支出、管理費(fèi)用），貸：專用基金―修購基金。雖然該制度對固定資產(chǎn)按折舊方法計(jì)提了修購基金，但違背了會計(jì)核算中的客觀和穩(wěn)健原則，不能真實(shí)反映固定資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值。此外，現(xiàn)行《醫(yī)院會計(jì)制度》沒有對月中購置或報(bào)廢的固定資產(chǎn)明確規(guī)定提取修購基金的起止月份，導(dǎo)致醫(yī)院會計(jì)人員在會計(jì)處理時沒有一個統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。而《企業(yè)會計(jì)制度》規(guī)定得很明確：當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不提取折舊，當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)，當(dāng)月照提折舊，從下月起不計(jì)提折舊。因此應(yīng)借鑒采用《企業(yè)會計(jì)制度》的方法對固定資產(chǎn)計(jì)提折舊。

（3）固定資產(chǎn)的減值：現(xiàn)行《醫(yī)院會計(jì)制度》對固定資產(chǎn)不計(jì)提減值準(zhǔn)備，造成醫(yī)院資產(chǎn)虛增，尤其現(xiàn)在醫(yī)療設(shè)備更新?lián)Q代很快，不利于夯實(shí)單位資產(chǎn)。應(yīng)借鑒《企業(yè)會計(jì)制度》對固定資產(chǎn)按賬面價(jià)值和可收回金額孰低法計(jì)提減值準(zhǔn)備，作為固定資產(chǎn)的減項(xiàng)。

3.成本費(fèi)用核算

現(xiàn)行《醫(yī)院會計(jì)制度》未規(guī)定醫(yī)療成本的核算方法，但規(guī)定了可以參照《事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則》中的內(nèi)部成本法進(jìn)行成本核算。但是，內(nèi)部成本法是不完全、不嚴(yán)格的成本核算方法，它無法進(jìn)行準(zhǔn)確的成本核算。這樣的規(guī)定目前對醫(yī)院已經(jīng)不適用，尤其是許多醫(yī)院實(shí)行分配制度改革，就更需要進(jìn)行準(zhǔn)確的成本和效益核算。應(yīng)借鑒《企業(yè)會計(jì)制度》，在成本費(fèi)用核算上作如下改進(jìn)：

（1）采用制造成本法進(jìn)行成本核算。首先，要加強(qiáng)人員經(jīng)費(fèi)管理，包括工資、獎金、福利費(fèi)等，實(shí)行定編、定崗、定員，實(shí)施責(zé)任到人，以提高工作效率和醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量。其次，要加強(qiáng)衛(wèi)生資源的核算與管理，包括衛(wèi)生材料、低值易耗品、其它材料等，制定支出定額，并進(jìn)行考核，要精打細(xì)算，量入為出，使有限的衛(wèi)生資源發(fā)揮最大的功效。第三，要加強(qiáng)公務(wù)費(fèi)成本管理。嚴(yán)格執(zhí)行財(cái)務(wù)制度規(guī)定的開支范圍和標(biāo)準(zhǔn)，對間接費(fèi)用既要考核其工作質(zhì)量和效率，又要嚴(yán)格控制費(fèi)用的支出，樹立成本管理意識，設(shè)定考核指標(biāo)，確定合理分配標(biāo)準(zhǔn)。

（2）增設(shè)“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目，將原記入“管理費(fèi)用”和“其他收入”中的融資過程中發(fā)生的利息支出和利息收入調(diào)到本科目核算?，F(xiàn)行《醫(yī)院會計(jì)制度》規(guī)定，醫(yī)院發(fā)生的借款利息費(fèi)用在期間費(fèi)用中的“管理費(fèi)用”科目核算，存款利息收入在“其他收入”科目中核算。為適應(yīng)醫(yī)院成本核算和醫(yī)院負(fù)債經(jīng)營現(xiàn)狀，規(guī)范期間費(fèi)用核算范圍，客觀反映債務(wù)資金的利息負(fù)擔(dān)情況，正確分析資金的利用效益，筆者建議把原在“管理費(fèi)用”中列支的借款利息支出和在“其他收入”中核算的存款利息收入納入統(tǒng)一設(shè)置的“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目核算。

4.財(cái)務(wù)報(bào)告編制

現(xiàn)行《醫(yī)院會計(jì)制度》規(guī)定的財(cái)務(wù)報(bào)告包括：資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出總表、醫(yī)療收支明細(xì)表、藥品收支明細(xì)表、基金變動表以及財(cái)務(wù)情況說明書。這幾張表是建立在預(yù)算管理模式下的，它已不能滿足醫(yī)院多方財(cái)務(wù)信息需求者的要求，主要表現(xiàn)在：資產(chǎn)負(fù)債表不能如實(shí)反映單位的資產(chǎn)、負(fù)債情況；收入支出表不完全以權(quán)責(zé)發(fā)生制為編制基礎(chǔ)，不能反映單位盈利水平，收入結(jié)余與單位實(shí)際盈利水平有較大的出入。應(yīng)借鑒《企業(yè)會計(jì)制度》作如下改進(jìn)：

（1）資產(chǎn)負(fù)債表中去掉“固定基金”項(xiàng)目，剔除“專用基金”的修購基金內(nèi)容，將計(jì)提的固定資產(chǎn)修購基金作為固定資產(chǎn)的減項(xiàng)，同時將計(jì)提的福利費(fèi)、住房基金調(diào)置到負(fù)債類項(xiàng)目。

（2）增加損益表（利潤表），廢除收入支出總表。用損益表來動態(tài)反映醫(yī)院一定期間內(nèi)的經(jīng)營成果，了解其獲利能力，并通過對損益增減變化的分析，及時發(fā)現(xiàn)存在的問題，采取措施提高收益水平。

（3）增加現(xiàn)金流量表，用來揭示醫(yī)院資金來源和用途，幫助投資人、債權(quán)人及其他信息使用者評估其創(chuàng)造未來現(xiàn)金凈流量的能力、償還債務(wù)的能力，幫助報(bào)表使用者分析凈收益與現(xiàn)金收支產(chǎn)生差異的原因， 以利于正確決策。

三、結(jié)論

民辦非營利性醫(yī)院會計(jì)核算目前存在明顯缺陷，亟待改進(jìn)，建議制訂《非營利性醫(yī)院會計(jì)制度》加以解決。我國醫(yī)改新方案已經(jīng)出臺，并自2009年開始在各地進(jìn)行試點(diǎn)和推廣。建議國家有關(guān)部門將制定《非營利性醫(yī)院會計(jì)制度》工作作為落實(shí)當(dāng)前醫(yī)改新方案的配套措施之一，及早實(shí)施，以推動我國多元化辦醫(yī)格局的規(guī)范，促進(jìn)我國醫(yī)改新方案的深入推進(jìn)。

篇3

關(guān)鍵詞:合并財(cái)務(wù)報(bào)表;合并范圍

一、我國新舊準(zhǔn)則中合并范圍有關(guān)規(guī)定的主要變化分析

(一)采用“實(shí)質(zhì)重于形式”來確定是否具有實(shí)質(zhì)控制

1、我國新舊準(zhǔn)則是否納入合并范圍的判斷標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定。我國規(guī)定了擁有過半數(shù)以上權(quán)益性資本應(yīng)納入合并范圍,同時指出其他被母公司所控制的被投資公司,雖不持有過半數(shù)以上權(quán)益性資本,但存在四種情形時仍應(yīng)當(dāng)將其視同子公司,納入合并范圍。新會計(jì)準(zhǔn)則中指出母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán),表明母公司能夠控制被投資單位,應(yīng)該將該被投資單位認(rèn)定為子公司,納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。但是,有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外。除此之外,在確定能否控制被投資單位時,新準(zhǔn)則中還考慮到了潛在表決權(quán)等因素。

2、改進(jìn)原因的探討。(1)從邏輯關(guān)系上看,新準(zhǔn)則中對合并范圍的規(guī)定的邏輯關(guān)系更加明確。在我國新準(zhǔn)則有關(guān)合并范圍的納入標(biāo)準(zhǔn)中,明確了“控制”原則,提出合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定,其中不僅有形式上的判斷依據(jù),還有實(shí)質(zhì)重于形式的原則描述。可見,新準(zhǔn)則的整個規(guī)定邏輯關(guān)系明確。(2)用“表決權(quán)”取代“權(quán)益性資本”體現(xiàn)了對實(shí)質(zhì)控制的尊重。股份公司發(fā)行的股票有普通股和優(yōu)先股2種,只有普通股具有表決權(quán),而優(yōu)先股并不具有表決權(quán)。因此,權(quán)益性資本不等同表決權(quán)資本,擁有半數(shù)以上權(quán)益性資本并不一定可以對被投資單位實(shí)施實(shí)質(zhì)的控制。因此,企業(yè)中優(yōu)先股等不具有表決權(quán)的資本可能占有權(quán)益性資本的很大比重,從而應(yīng)當(dāng)將權(quán)益性資本改成表決權(quán)資本或普通股更為合理。

(二)合營企業(yè)是否應(yīng)該納入合并范圍的問題

1、我國新舊準(zhǔn)則對于合營企業(yè)是否納入合并范圍的規(guī)定。我國《企業(yè)會計(jì)制度》規(guī)定:“企業(yè)在編制合并會計(jì)報(bào)表時,應(yīng)當(dāng)將合營企業(yè)合并在內(nèi),并按照比例合并方法對合營企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用、利潤等予以合并”。但是在新準(zhǔn)則中考慮到控制實(shí)質(zhì)上意味著只有一方對另一方實(shí)施控制,而同受兩方或多方控制的合營企業(yè)不完全符合以上對控制的定義,取消了合并比例法的適用,而只是規(guī)定對合營企業(yè)應(yīng)采用權(quán)益法進(jìn)行核算。

2、改進(jìn)原因的探討。(1)從實(shí)質(zhì)控制的角度來看,合營企業(yè)不能納入合并范圍。根據(jù)IAS31,合營的主要特征在于其是由多方共同控制的一種合同約定。對于合營的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策,必須由合營各方共同做出決策,沒有哪方可以單獨(dú)對合營經(jīng)濟(jì)活動的戰(zhàn)略方面的至關(guān)重要的政策起決定性作用。因此合營企業(yè)不完全符合控制的定義。新準(zhǔn)則中取消將合營企業(yè)納入合并會計(jì)報(bào)表合并范圍,更符合企業(yè)合并中實(shí)質(zhì)控制的內(nèi)涵。(2)采用比例合并法會將合營企業(yè)的負(fù)債進(jìn)行人為分割。從負(fù)債的不可分割性來看,不應(yīng)將合營企業(yè)納入合并范圍。大部分負(fù)債在特定時點(diǎn)上應(yīng)該是特定個體的義務(wù),雖然有些負(fù)債會使兩個或兩個以上的個體受到約束,但往往責(zé)任是有先有后的,而不是共同承擔(dān)的。合營企業(yè)單獨(dú)進(jìn)行經(jīng)營活動,可以單獨(dú)與其他企業(yè)簽訂合同并為自己的經(jīng)營活動籌集資金,所以合營企業(yè)的負(fù)債應(yīng)由合營企業(yè)單獨(dú)承擔(dān)和償還,與各合營者沒有直接關(guān)系。所以,對于合營企業(yè)的債務(wù),只需在合營者的資產(chǎn)負(fù)債表中反映一項(xiàng)或有負(fù)債,而不必將合營企業(yè)納入合營者合并報(bào)表。

二、我國新準(zhǔn)則合并范圍有關(guān)規(guī)定中仍存在的問題及改進(jìn)建議

目前,隨著企業(yè)并購的快速發(fā)展和我國與國際會計(jì)準(zhǔn)則的不斷接軌,合并范圍存在的問題必將引起越來越多的關(guān)注。

(一)復(fù)雜持股合并的問題

新準(zhǔn)則規(guī)定,母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán),應(yīng)當(dāng)將該被投資單位認(rèn)定為子公司,納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。新準(zhǔn)則中沒有就如何計(jì)算間接擁有比例的方法做出明確的規(guī)范性說明,選用的方法既可依據(jù)加法原則也可依據(jù)乘法原則。實(shí)際上,由于加法原則更能真實(shí)地反映實(shí)質(zhì)性控制,因此,在確定是否納入合并范圍時建議采用加法原則計(jì)算母公司擁有被投資公司的表決權(quán)資本數(shù)。

(二)實(shí)質(zhì)控制存在與否的判斷標(biāo)準(zhǔn)不明確

新準(zhǔn)則中只是規(guī)定,合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)加以確定,并且列舉了母公司雖然擁有被投資單位半數(shù)或以下的表決權(quán),卻仍應(yīng)當(dāng)將該被投資單位認(rèn)定為子公司,納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍的四種情況。但是,新準(zhǔn)則并未給出在會計(jì)實(shí)務(wù)中應(yīng)如何判斷實(shí)質(zhì)控制是否存在的標(biāo)準(zhǔn)。建議完善準(zhǔn)則中關(guān)于實(shí)質(zhì)控制的判斷標(biāo)準(zhǔn)。

(三)非營利性組織是否納入合并范圍的問題

我國當(dāng)前實(shí)行的是社會主義市場經(jīng)濟(jì),公有制經(jīng)濟(jì)居于主導(dǎo)地位,國有企業(yè)和集體企業(yè)占很大的比重。在我國這種大環(huán)境之下,公有制企業(yè)控制非營利性組織的背后往往有各級政府的左右,這就使得非營利性組織與控制其的公有制企業(yè)的關(guān)系更加密切。一些非營利性組織甚至逐步脫離財(cái)政核算體系,提倡自給自足,投資辦企業(yè)。因此,有必要在合并準(zhǔn)則中規(guī)范非營利性組織的合并問題,應(yīng)該將其納入合并范圍,并且在會計(jì)報(bào)表附注中進(jìn)行嚴(yán)格的信息披露。

參考文獻(xiàn):

1、張秀燁.從“控制權(quán)”實(shí)質(zhì)看會計(jì)報(bào)表合并理念的選擇[J].會計(jì)之友,2003(3).

篇4

[關(guān)鍵詞]預(yù)算 會計(jì) 問題

預(yù)算會計(jì)是一個宏觀的管理信息系統(tǒng),它主要把預(yù)算管理作為核心內(nèi)容,是反映、監(jiān)督、核算中央和地方預(yù)算(包括行政事業(yè)單位的收支預(yù)算)的一門專業(yè)會計(jì)。我國的預(yù)算會計(jì)制度經(jīng)歷長時間的磨練,現(xiàn)已日益完善。但是由于經(jīng)濟(jì)體制改革不斷推進(jìn)與深入,事業(yè)單位(政府)職能不斷轉(zhuǎn)變、行政事業(yè)單位的預(yù)算調(diào)整不斷加快,使得我國的預(yù)算會計(jì)制度又暴露出很多新問題,這就需要我們積極采取對策來完善我國的預(yù)算會計(jì)制度。

1 我國的預(yù)算會計(jì)制度現(xiàn)狀

(1)預(yù)定目標(biāo)經(jīng)常由于信息失真而不能實(shí)現(xiàn)

作為反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的最基本的資料,原始憑證具有十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。審核與監(jiān)督原始憑證,是對會計(jì)信息的真實(shí)性進(jìn)行判定的重要環(huán)節(jié)。會計(jì)中心人員由于不直接參與到單位的各項(xiàng)具體業(yè)務(wù),所以進(jìn)行判定時只能將票據(jù)作為主要參照,看單位的報(bào)賬發(fā)票手續(xù)完不完備,票據(jù)規(guī)不規(guī)范,合不合法。如果票據(jù)合法且有效,同時具有完備的手續(xù),那么所反映出的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容不管真實(shí)與否,都應(yīng)報(bào)銷。如果缺乏嚴(yán)格的監(jiān)管,在這種情況下就會出現(xiàn)集體腐敗、公款私用以及弄虛作假等行為,同時還存在著一定的非法回扣與權(quán)力徇私,從而導(dǎo)致資金流動(報(bào)銷的)的真實(shí)性大大降低,使公共資源不斷流失與浪費(fèi)。

高級目標(biāo)、中級目標(biāo)以及基本目標(biāo)是預(yù)算會計(jì)所具有的三級目標(biāo)。其中基本目標(biāo)主要是對事業(yè)單位(政府)的公共資金進(jìn)行有效運(yùn)用,確保其安全。而中級目標(biāo)主要確保財(cái)務(wù)管理科學(xué)合理,高級目標(biāo)就是要把事業(yè)單位(政府)的受托責(zé)任解除掉。事業(yè)單位由于采用收付實(shí)現(xiàn)制,所以只能對公共資金流動進(jìn)行有效記錄,使基本目標(biāo)得到滿足,并沒有建立一套內(nèi)部激勵機(jī)制和實(shí)施績效管理,所以經(jīng)濟(jì)責(zé)任制也就無法落實(shí),至于將預(yù)算公開來解除受托責(zé)任,使公眾知情權(quán)得到滿足就更加無從談起。所以,我國事業(yè)單位的預(yù)算會計(jì)目標(biāo)還需要進(jìn)一步提高。

(2)預(yù)算會計(jì)體系現(xiàn)有觀點(diǎn)迎來挑戰(zhàn)

通常來講,預(yù)算會計(jì)不直接參與到物質(zhì)生產(chǎn),它不把贏取高額利潤作為主要目的,而是將預(yù)算管理作為核心內(nèi)容。預(yù)算會計(jì)在傳統(tǒng)意義上主要由三大部分組成,分別是事業(yè)單位會計(jì)、行政單位會計(jì)和財(cái)政總預(yù)算會計(jì)?，F(xiàn)如今,市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展不斷深入,事業(yè)單位的績效考核制度也得到越來越廣泛的推行,很多事業(yè)單位已經(jīng)趨于市場化,它們擁有國家財(cái)政撥款,同時還有屬于自己的收入。這些事業(yè)單位不僅提供公共服務(wù),也具有一定的經(jīng)營性,實(shí)現(xiàn)了獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算。例如很多大型體育場所和民辦學(xué)校以及會計(jì)師事務(wù)所等,其商業(yè)性越來越明顯。這樣的事業(yè)單位已經(jīng)開始由公益性向營利性轉(zhuǎn)變,并實(shí)行盈虧自負(fù)。此外,我國的一些非政府組織也開始迅速崛起,這使得預(yù)算會計(jì)體系本身的內(nèi)涵又得到不斷擴(kuò)展,其現(xiàn)有觀點(diǎn)也迎來了新的挑戰(zhàn)。

(3)預(yù)算會計(jì)核算的有效性與科學(xué)性有待加強(qiáng)

目前,我國事業(yè)單位的預(yù)算會計(jì)主要采用收付實(shí)現(xiàn)制,把提供的信息主要集中在年度預(yù)算的結(jié)余和收支,這樣就可能忽略對長期資本進(jìn)行科學(xué)有效的管理,不能給長期決策提供一個真實(shí)、準(zhǔn)確、完整的信息參考。事業(yè)單位通常不折舊固定資產(chǎn),所以在實(shí)際操作中就有虛報(bào)固定資產(chǎn)價(jià)值的現(xiàn)象存在;有些單位為了盤活資產(chǎn),提高其經(jīng)濟(jì)效益與財(cái)政收入,擅自把專用機(jī)器設(shè)備和房屋用于商業(yè)用途,從而使資產(chǎn)增加,沒有按照規(guī)定對會計(jì)報(bào)表進(jìn)行登記。這樣就無法真實(shí)可靠地將資產(chǎn)實(shí)有價(jià)值反映出來,使會計(jì)信息質(zhì)量無法得到有效保障,嚴(yán)重地?fù)p害了決策的有效性與科學(xué)性。

2 解決預(yù)算會計(jì)制度問題的有效對策

預(yù)算會計(jì)制度不是很完善,是導(dǎo)致我國的預(yù)算會計(jì)出現(xiàn)以上問題的最根本原因,要想真正解決上述問題,就必須提出有效對策,將事業(yè)單位職能與會計(jì)行業(yè)的通用準(zhǔn)則進(jìn)行有機(jī)結(jié)合,以改革事業(yè)單位現(xiàn)有的預(yù)算會計(jì)制度。在對事業(yè)單位的預(yù)算會計(jì)的專業(yè)性與職業(yè)性進(jìn)行充分考慮的同時,還要對其社會性、非營利性以及公益性進(jìn)行充分考慮。

(1)預(yù)算管理應(yīng)加強(qiáng),使預(yù)算會計(jì)目標(biāo)得以實(shí)現(xiàn)

對于事業(yè)單位在預(yù)算會計(jì)方面出現(xiàn)的一系列問題,必須通過對預(yù)算會計(jì)加強(qiáng)治理來解決,最終使預(yù)算會計(jì)目標(biāo)得以實(shí)現(xiàn)。預(yù)算會計(jì)治理應(yīng)按照監(jiān)控、管理的思路進(jìn)行。

首先應(yīng)對事業(yè)單位的預(yù)算編制與使用進(jìn)行嚴(yán)格的監(jiān)控,其全部支出與收入都必須納入預(yù)算體系,這樣能夠避免預(yù)算外的資金出現(xiàn)流動。進(jìn)行預(yù)算編制應(yīng)實(shí)施部門綜合預(yù)算這一科學(xué)模式,以防預(yù)算重復(fù)編制。事業(yè)單位的財(cái)政部門對預(yù)算執(zhí)行應(yīng)加強(qiáng)監(jiān)督。及時分析經(jīng)費(fèi)支出的全部內(nèi)容,找出一些比重相對較大的項(xiàng)目,對其進(jìn)行跟蹤審計(jì)與重點(diǎn)監(jiān)控,并進(jìn)行?？顚Ｓ煤蛯?shí)時實(shí)地的監(jiān)督;將電子政務(wù)和會計(jì)電算化的優(yōu)勢充分發(fā)揮出來,并通過即時通訊、電子郵件以及互聯(lián)網(wǎng)等媒體對經(jīng)費(fèi)使用進(jìn)行依法公開。

其次要加強(qiáng)管理,通過不斷優(yōu)化組織結(jié)構(gòu),使會計(jì)信息的科學(xué)性與真實(shí)性不斷增強(qiáng),從而提高效率、降低成本。加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理能夠使預(yù)算資金利用率大幅提升,從而使公共資金公共化得以實(shí)現(xiàn)。預(yù)算會計(jì)還應(yīng)實(shí)施會計(jì)集中核算,并采用收支兩條線。報(bào)賬會計(jì)必須持證上崗,會計(jì)臺帳應(yīng)登記有據(jù),并定期和會計(jì)中心進(jìn)行核對,預(yù)審會計(jì)事項(xiàng)的科學(xué)性與真實(shí)性。事業(yè)單位還應(yīng)建立會計(jì)行為準(zhǔn)則與道德規(guī)范,以使報(bào)賬會計(jì)的整體素質(zhì)與會計(jì)工作質(zhì)量得到全面提高。

(2)會計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)改進(jìn),以提高信息科學(xué)性

傳統(tǒng)預(yù)算會計(jì)對固定資產(chǎn)與收支的反映、統(tǒng)計(jì)十分不科學(xué)。事業(yè)單位由于是非營利組織,它具有產(chǎn)業(yè)和公共事業(yè)的雙重性質(zhì),它的固定資產(chǎn)需要保值與增值,所以計(jì)提固定資產(chǎn)應(yīng)進(jìn)行折舊。對事業(yè)單位的預(yù)算制度進(jìn)行適當(dāng)改進(jìn)應(yīng)參照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則,并在事業(yè)單位的收入上,對預(yù)算外的資金與財(cái)政撥款進(jìn)行正確區(qū)分,財(cái)政返還收入應(yīng)納入預(yù)算外資金;事業(yè)單位的經(jīng)營性收入最好納入事業(yè)性收入,然后歸結(jié)到預(yù)算外資金。另外,在現(xiàn)金流量上,應(yīng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制取代收支實(shí)現(xiàn)制,這樣預(yù)算會計(jì)才能對單位的現(xiàn)金流量與資產(chǎn)進(jìn)行合理確定,能夠做出科學(xué)合理的成本分析,使決策的有效性與科學(xué)性大大提高。

(3)預(yù)算會計(jì)體系應(yīng)重新界定

目前,對于事業(yè)單位會計(jì)歸屬問題,還存在著很多不同觀點(diǎn):(1)事業(yè)單位會計(jì)仍歸屬預(yù)算會計(jì)制度,和政府預(yù)算會計(jì)共同合稱行政事業(yè)單位會計(jì);(2)由于事業(yè)單位具有經(jīng)營性,所以應(yīng)將其劃分到企業(yè)會計(jì)中去;(3)事業(yè)單位會計(jì)的公益性、營利性和政府會計(jì)、企業(yè)會計(jì)不同,所以應(yīng)和以上兩者區(qū)分開,稱作事業(yè)單位會計(jì);(4)通過對權(quán)變視野進(jìn)行充分考慮,事業(yè)單位會計(jì)應(yīng)分別歸屬預(yù)算會計(jì)與企業(yè)會計(jì)。

權(quán)責(zé)發(fā)生制是企業(yè)會計(jì)的重要基礎(chǔ),因?yàn)槠髽I(yè)具備償債能力與獲利能力,但是事業(yè)單位并不以獲利為最終目的,所以不能籠統(tǒng)地將事業(yè)單位會計(jì)歸為企業(yè)會計(jì)。目前很多事業(yè)單位已經(jīng)實(shí)施了績效考核制度,雖然預(yù)算會計(jì)以提供公共物品為主,具有非營利性的特點(diǎn),但是市場化的發(fā)展模式將促使一部分單位逐漸由公益性、社會性向開發(fā)性、競爭性與營業(yè)性轉(zhuǎn)變,開始盈虧自負(fù),其經(jīng)濟(jì)效益明顯增強(qiáng)。預(yù)算會計(jì)制度應(yīng)用于這樣的事業(yè)單位不是十分理想,企業(yè)會計(jì)比較適合這樣的事業(yè)單位。有些事業(yè)單位還具有公益性,它可以繼續(xù)使用預(yù)算會計(jì)。有些事業(yè)單位會計(jì)已經(jīng)被某些非營利性的組織會計(jì)取代,已然成為了預(yù)算會計(jì)的重要組成部分。現(xiàn)如今,非營利性的組織不僅只有事業(yè)單位,一些社團(tuán)與基金會也具有非營利性的性質(zhì)。這些組織為社會公眾提供服務(wù)或管理時,并不以追求收益為宗旨。所以,將事業(yè)單位會計(jì)歸為非營利性組織會計(jì)將更具時代性與科學(xué)性。

3 結(jié)束語

對我國事業(yè)單位的預(yù)算會計(jì)制度進(jìn)行科學(xué)合理的改革,還需要一定的時間,這是一個十分復(fù)雜且較為漫長的過程,不僅要不斷創(chuàng)新與完善理論,同時還要積累大量的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn),實(shí)事求是的推進(jìn)改革。不能在改革的關(guān)鍵時期徘徊不前,也不能急于求成、急功冒進(jìn),必須統(tǒng)籌兼顧,通過各方的不懈努力來實(shí)現(xiàn)事業(yè)單位的預(yù)算會計(jì)制度的成功改革。

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篇5

第一，現(xiàn)行醫(yī)院財(cái)務(wù)會計(jì)制度發(fā)揮的重要作用。一是財(cái)務(wù)管理得到加強(qiáng)。各地根據(jù)《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》規(guī)定，先后制定了一系列財(cái)務(wù)管理制度，規(guī)范了醫(yī)院的財(cái)務(wù)行為、加強(qiáng)了醫(yī)院的財(cái)務(wù)管理。在當(dāng)前財(cái)政投入不足的情況下，各醫(yī)院努力挖掘自身潛力，在政策允許的范圍內(nèi)合理合法地組織收入，保證了業(yè)務(wù)經(jīng)費(fèi)的需要。同時，各醫(yī)院嚴(yán)格內(nèi)部管理，努力降低成本，在維持醫(yī)院公益性質(zhì)的同時促進(jìn)了衛(wèi)生事業(yè)的發(fā)展，實(shí)現(xiàn)了國有資產(chǎn)的保值增值。二是會計(jì)核算和會計(jì)信息披露日益規(guī)范。醫(yī)院按照《會計(jì)法》和會計(jì)工作規(guī)范的有關(guān)要求，建立健全了會計(jì)機(jī)構(gòu)，配備了會計(jì)專業(yè)人員，并按照《醫(yī)院會計(jì)制度》的規(guī)定開展會計(jì)核算和信息披露工作。在會計(jì)工作實(shí)踐中，各地積極利用現(xiàn)代管理手段，大多數(shù)醫(yī)院實(shí)現(xiàn)了會計(jì)電算化；大型醫(yī)院實(shí)行了總會計(jì)師負(fù)責(zé)制，有力推進(jìn)了會計(jì)工作的規(guī)范化、現(xiàn)代化。

第二，現(xiàn)行醫(yī)院財(cái)務(wù)會計(jì)制度存在的問題及改革的必要性。一是存在的問題?，F(xiàn)行兩個制度只適用于公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)，在制度設(shè)計(jì)上將民辦醫(yī)院等非公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)排除在外。從實(shí)際情況看，現(xiàn)在非公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)占相當(dāng)大的比重，非公立醫(yī)院機(jī)構(gòu)由于涉及稅務(wù)事項(xiàng)，執(zhí)行的是《企業(yè)會計(jì)制度》。兩種制度在會計(jì)處理方式上存在的差異，必然導(dǎo)致兩類醫(yī)院披露的經(jīng)營狀況和財(cái)務(wù)成果等會計(jì)信息不可比。按現(xiàn)行兩個制度的要求，醫(yī)院應(yīng)進(jìn)行成本核算，并將成本分為醫(yī)療成本和藥品成本。然而，現(xiàn)實(shí)情況卻是醫(yī)院存在著大量與主營業(yè)務(wù)聯(lián)系不緊密、不能歸集到醫(yī)療服務(wù)和藥品銷售成本中去的支出，如醫(yī)院承擔(dān)突發(fā)公共衛(wèi)生事件、政府指令性任務(wù)、醫(yī)療救助等發(fā)生的費(fèi)用，醫(yī)療費(fèi)用的政策性減免、醫(yī)療糾紛賠償?shù)刃袠I(yè)風(fēng)險(xiǎn)支出，與醫(yī)療保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)等第三方搏弈造成的非控制性結(jié)算風(fēng)險(xiǎn)支出等。一般情況下，各醫(yī)院都將這些支出作為成本予以反映，從而造成成本不實(shí)，結(jié)余失真，也不利于醫(yī)院之間的對比分析。資產(chǎn)核算不實(shí)，虛增凈資產(chǎn)。醫(yī)院資產(chǎn)采用歷史成本計(jì)價(jià)核算，不考慮減值、跌價(jià)。損失，對固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，因而不能反映醫(yī)院資產(chǎn)的現(xiàn)實(shí)價(jià)值，也虛增了醫(yī)院凈資產(chǎn)，導(dǎo)致醫(yī)院會計(jì)報(bào)表反映的財(cái)務(wù)狀況不真實(shí)。二是改革的必要性。醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的新要求。長期以來，“看病難、看病貴”問題突出，造成這一問題的原因除客觀因素外，公立醫(yī)院公益性質(zhì)淡化、過分追求經(jīng)濟(jì)利益是重要原因。而公益性質(zhì)淡化又與公立醫(yī)院財(cái)務(wù)管理中過多注重對經(jīng)濟(jì)收入的考核有一定關(guān)系，這就要求審時度勢，改革不適應(yīng)當(dāng)前形勢的財(cái)務(wù)會計(jì)管理體制和管理方式。醫(yī)院經(jīng)濟(jì)行為的新要求。醫(yī)院收支規(guī)模不斷擴(kuò)大，投資主體多元化、經(jīng)濟(jì)行為的多樣化，對財(cái)務(wù)會計(jì)工作提出了新的要求。一方面，醫(yī)院的規(guī)模越來越大，如何加強(qiáng)對收入、支出的管理是財(cái)務(wù)會計(jì)工作面臨的一個十分重要的課題。另一方面，外資和民營資本進(jìn)入醫(yī)療服務(wù)領(lǐng)域越來越多，醫(yī)院投資主體呈現(xiàn)多元化；同時，醫(yī)院經(jīng)濟(jì)行為日益多樣化，醫(yī)院財(cái)務(wù)會計(jì)必須與之適應(yīng)。會計(jì)改革的時代要求。我國會計(jì)技術(shù)規(guī)范與國際逐步趨同，對醫(yī)院財(cái)務(wù)會計(jì)工作提出了新的挑戰(zhàn)。醫(yī)院如何緊跟會計(jì)改革的時代步伐，是一個十分現(xiàn)實(shí)而緊迫的任務(wù)。

第三，改革的原則及構(gòu)想。改革的原則。當(dāng)前，公立醫(yī)院運(yùn)行機(jī)制最大的弊端是鼓勵醫(yī)院創(chuàng)收，實(shí)行收入歸己、自行分配，這種機(jī)制導(dǎo)致醫(yī)院片面追求經(jīng)濟(jì)收入、公益性質(zhì)淡化，必須改革。作為管理工具的醫(yī)院財(cái)務(wù)會計(jì)制度，必須為醫(yī)院總體改革服務(wù)，其改革必須與之相適應(yīng)、相協(xié)調(diào)。醫(yī)院財(cái)務(wù)會計(jì)制度改革必須符合法律并緊跟財(cái)政、會計(jì)改革步伐。一是必須符合國家法律、法規(guī)和規(guī)章的規(guī)定?！稌?jì)法》是會計(jì)工作的根本大法，醫(yī)院財(cái)務(wù)會計(jì)制度修訂要體現(xiàn)法律的基本要求，將法律的約束體現(xiàn)到制度中去。二是必須與事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則、會計(jì)準(zhǔn)則一致，符合國際會計(jì)慣例。醫(yī)院會計(jì)作為事業(yè)單位會計(jì)的一個分支，修訂財(cái)務(wù)會計(jì)制度時必須以事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則、會計(jì)準(zhǔn)則為依據(jù)，并注重借鑒企業(yè)會計(jì)改革的成功經(jīng)驗(yàn)。三是必須與財(cái)政管理體制改革相適應(yīng)。近年來，財(cái)政管理體制改革力度較大，如部門預(yù)算、國庫集中收付、政府采購、政府收支分類改革、規(guī)范國有資產(chǎn)管理等，醫(yī)院會計(jì)改革必須與這些改革要求相適應(yīng)。四是必須滿足社會各方對醫(yī)院會計(jì)信息的需要。修訂的醫(yī)院財(cái)務(wù)會計(jì)制度必須滿足財(cái)政、衛(wèi)生、物價(jià)等政府主管部門管理的要求，滿足醫(yī)院內(nèi)部管理的需要，滿足投資人及銀行等債權(quán)人的要求，滿足社會公眾對醫(yī)院會計(jì)信息的要求。按照我國醫(yī)院的分類方式，醫(yī)院可分為營利性醫(yī)院和非營利醫(yī)院，非營利醫(yī)院又可分為政府、國有企事業(yè)單位舉辦的公立非營利性醫(yī)院和民辦非營利醫(yī)院，這些醫(yī)院現(xiàn)在分屬于不同的投資主體(或所有者)管理。按照我國醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的總體思路，這些醫(yī)院都將歸屬當(dāng)?shù)匦l(wèi)生行政部門統(tǒng)一管理。改革的構(gòu)想。首先制定醫(yī)院通用會計(jì)制度。建立適合各級各類醫(yī)院的通用會計(jì)制度，滿足衛(wèi)生行政部門行業(yè)管理的需要。將“凈資產(chǎn)”改為“所有者權(quán)益”，滿足醫(yī)院投資多元化對會計(jì)核算的要求；增加“結(jié)余”會計(jì)要素，適應(yīng)不同類型醫(yī)院在分配方式上的差異性；增設(shè)有關(guān)會計(jì)科目(如適合營利性醫(yī)院納稅需要的“應(yīng)交稅金”等)，以處理不同類型醫(yī)院的會計(jì)業(yè)務(wù)。其次制定有差別的醫(yī)院財(cái)務(wù)制度。在財(cái)務(wù)制度總體框架下，針對不同類型醫(yī)院提出不同的管理要求。對公立醫(yī)院，重點(diǎn)要求他們嚴(yán)格執(zhí)行國家有關(guān)財(cái)經(jīng)紀(jì)律和規(guī)章制度，切實(shí)加強(qiáng)收支管理，體現(xiàn)公益性質(zhì)，實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)保值增值；對其他非營利性醫(yī)院和營利性醫(yī)院，則重點(diǎn)要求其嚴(yán)格遵守國家法律法規(guī)，按規(guī)定披露會計(jì)信息，照章申報(bào)納稅(或稅收減免)。在結(jié)余分配上，非營利性醫(yī)院的結(jié)余主要用于事業(yè)發(fā)展，而營利性醫(yī)院的結(jié)余在繳納企業(yè)所得稅后’可對投資人進(jìn)行分配。最后是改革總的指導(dǎo)思想：建立資本金制度，明晰產(chǎn)權(quán)關(guān)系，明確所有者、經(jīng)營者各自的權(quán)利與責(zé)任，規(guī)范結(jié)余分配的項(xiàng)目和比例；科學(xué)界定成本項(xiàng)目和范圍，正確劃分收益性支出與資本性支出，增強(qiáng)成本核算和結(jié)余計(jì)算的真實(shí)性；改革會計(jì)要素的確認(rèn)與計(jì)量方法，增強(qiáng)會計(jì)要素確認(rèn)、計(jì)量的可靠性；建立行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金制度，改革壞賬準(zhǔn)備計(jì)提方法，增強(qiáng)醫(yī)院抗風(fēng)險(xiǎn)能力；完善醫(yī)院財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告體系，增加會計(jì)報(bào)表附注及現(xiàn)金流量表，提高財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告的真實(shí)性、完整性。

篇6

改革開放以來，尤其是近些年，我國各類民間非營利組織得到了飛速發(fā)展。據(jù)有關(guān)資料顯示：在民政部登記注冊的縣以上社會團(tuán)體由1990年的450家發(fā)展到2003年底的14.2萬家；在民政部登記的基金數(shù)量在2003年底達(dá)到近1200家；民辦非企業(yè)單位在2003年底達(dá)到12.4萬家。與此同時，民間非營利組織對我國社會發(fā)揮的作用也越來越大。它可以做一些為國家財(cái)政分憂的事，幫助國家解決社會救濟(jì)、扶貧、教育、養(yǎng)老保健、醫(yī)療服務(wù)等社會問題。民間非營利組織的不斷壯大和對社會作用的日益加強(qiáng)使得它在我國越來越受到關(guān)注。其中，它的會計(jì)歸屬問題也成為會計(jì)界關(guān)注的熱點(diǎn)。本文擬對引出國內(nèi)對民間非營利組織會計(jì)歸屬問題的幾種主要觀點(diǎn)及理由進(jìn)行闡述，并在此基礎(chǔ)上勾畫筆者的觀點(diǎn)。

一、國內(nèi)的幾種主要觀點(diǎn)及理由

（一）主張將民間非營利組織會計(jì)納入企業(yè)會計(jì)。他們認(rèn)為：私立以及不納入預(yù)算管理的事業(yè)單位與財(cái)政脫鉤，如果將其收入與支出的數(shù)據(jù)并入政府部門編制的行政事業(yè)單位收入支出匯總表，匯總的收入與支出數(shù)據(jù)缺乏意義。另外，私立以及不納入預(yù)算管理的事業(yè)單位，其會計(jì)原則更接近于企業(yè)而不是行政單位。還有事業(yè)單位有公立、私立的，有納入和不納入預(yù)算管理的，要想設(shè)立一個相對獨(dú)立的事業(yè)單位會計(jì)體系幾乎不太可能。

（二）主張建立政府會計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)及非營利組織會計(jì)準(zhǔn)則兩分天下的會計(jì)準(zhǔn)則結(jié)構(gòu)。他們認(rèn)為：隨著我國經(jīng)濟(jì)和財(cái)政改革的不斷深入和完善，對事業(yè)單位管理模式采取了一系列改革之后，使得國有非營利組織會計(jì)與政府會計(jì)的差距增大而與企業(yè)會計(jì)的差距縮小，甚至在很多方面趨同。另一方面，民間非營利組織的不斷涌現(xiàn)并發(fā)揮重要作用以及非營利組織也可以利用其可支配的資金結(jié)余和技術(shù)優(yōu)勢興辦盈利性單位或進(jìn)行投資，使得原來能夠劃分得非常明確的企業(yè)和非營利組織的界限變的模糊起來。

（三）主張建立政府和非營利組織會計(jì)。他們認(rèn)為：非營利組織與企業(yè)相比，盡管在許多方面都具有相同或相似之處，但他們與企業(yè)之間的區(qū)別仍然相當(dāng)明顯；而與政府會計(jì)相比，他們有著共同的非營利性特征，因而非營利組織會計(jì)和政府會計(jì)同屬非企業(yè)單位會計(jì)，但考慮他們之間還有較大差異，所以不能統(tǒng)稱為政府會計(jì)而是將其稱為“政府和非營利組織會計(jì)”。

（四）主張建立政府、企業(yè)和民間非營利組織三位一體的會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系。他們認(rèn)為：隨著民間非營利組織的日益發(fā)展和壯大，依據(jù)事業(yè)單位會計(jì)制度編制的會計(jì)報(bào)表難以滿足民間非營利組織會計(jì)信息使用者的信息需要，也不便于監(jiān)督管理。另外，我國不少民間非營利組織還從海外募集捐贈、資助資金，開展國際業(yè)務(wù)。按照我國事業(yè)單位會計(jì)制度編制的會計(jì)報(bào)表顯然不利于國際交流，在一定程度上影響了海外資金吸收和國際業(yè)務(wù)拓展。所以對民間非營利組織會計(jì)問題進(jìn)行規(guī)范，專門制定一套會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，不僅十分必要而且相當(dāng)迫切。

二、觀點(diǎn)評價(jià)與思考

（一）觀點(diǎn)評價(jià)。以上幾種觀點(diǎn)對民間非營利組織會計(jì)的歸屬問題從多方面進(jìn)行了深入分析，都有獨(dú)到的見解。但是筆者認(rèn)為其中某些看法尚不免有失偏頗。

1、單從民間非營利組織的歸屬問題來看，第一種觀點(diǎn)和第二種觀點(diǎn)其實(shí)是一致的。即主張將民間非營利組織會計(jì)納入企業(yè)會計(jì)體系。他們是在考慮了我國國情并借鑒美國做法的基礎(chǔ)上提出的。在美國，把非營利組織區(qū)分為公立和私立兩種。這兩種的會計(jì)規(guī)范是不同的。公立非營利組織會計(jì)屬于政府會計(jì)規(guī)范，其規(guī)范由美國政府會計(jì)準(zhǔn)則委員會（GASB）來公布實(shí)施；而私立部門會計(jì)規(guī)范主要是由美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會(FASB)制定實(shí)施。筆者認(rèn)為，借鑒先進(jìn)的做法沒有錯，問題是該如何借鑒。美國的民間非營利組織會計(jì)規(guī)范是美國的政治和經(jīng)濟(jì)體制，以及文化和傳統(tǒng)習(xí)慣等因素綜合作用的結(jié)果。美國的國情是其存在和生長的土壤。因此，在我國確定民間非營利組織會計(jì)的歸屬問題也應(yīng)結(jié)合我國的現(xiàn)實(shí)情況，具體問題具體分析。古今中外，會計(jì)的基本分類就是看其會計(jì)主體是否進(jìn)行經(jīng)營活動，是否以盈利為目的。民間非營利組織會計(jì)與企業(yè)會計(jì)雖然從形式上有很多相似之處，但從本質(zhì)上看，他們又有很大的區(qū)別即民間非營利組織不以盈利為目的，即使期末有盈余，那只是結(jié)余而非目的。而且即使從形式上，民間非營利組織會計(jì)與企業(yè)會計(jì)也有很大的差別。所以筆者認(rèn)為兩者不宜合在一起。

2、第三種觀點(diǎn)主張?jiān)谄髽I(yè)會計(jì)以外，建立一個政府和非營利組織會計(jì)系統(tǒng)。筆者認(rèn)為也有失偏頗。雖然持此種觀點(diǎn)的學(xué)者充分考慮了非營利組織與政府部門本質(zhì)特征的相近性，卻忽略了1998年預(yù)算會計(jì)改革以來，我國非營利組織管理模式發(fā)生的巨大變革。1998年預(yù)算會計(jì)改革以后的事業(yè)單位實(shí)行的是核定收支、定額補(bǔ)助、超支不補(bǔ)、結(jié)余留用的管理模式?；I資渠道從單純依靠財(cái)政資金轉(zhuǎn)向多渠道，多形式籌集資金。很大一部分非營利組織甚至可以做到收支相抵。從發(fā)展趨勢來看，非營利組織會計(jì)與政府會計(jì)差別是越來越大。所以筆者認(rèn)為兩者不宜進(jìn)行合并。

3、持第四種觀點(diǎn)的學(xué)者從近幾年來我國非營利組織快速發(fā)展的現(xiàn)狀及重要作用出發(fā)，提出把非營利組織會計(jì)確定為一個單獨(dú)的會計(jì)系統(tǒng)。這對加速民間非營利組織的發(fā)展，引導(dǎo)民間資金投入社會公益事業(yè)，以促進(jìn)我國社會的穩(wěn)定與安全，維護(hù)市場經(jīng)濟(jì)的健康和發(fā)展有很重要的作用。但是與公立非營利組織會計(jì)相分離，缺乏實(shí)踐上的根據(jù)。因?yàn)殡S著市場經(jīng)濟(jì)體制的不斷完善，公立非營利組織在今后發(fā)展中肯定將進(jìn)一步全面推向市場，大部分單位的經(jīng)費(fèi)自給程度將更加提高。與民間非營利組織的差別不是越來越大，而是越來越近。兩者采用不同的會計(jì)規(guī)范似乎沒有必要。

（二）筆者的思考。一個準(zhǔn)則的建立既要有前瞻性，使之適用未來一段時間，還要有開放性，使之盡可能與國際接軌。但更重要的是應(yīng)該具有現(xiàn)實(shí)適用性，從中國的國情出發(fā)，解決現(xiàn)存的問題。

篇7

摘 要 由于我國起步較晚，一些體系的建設(shè)還不太完善，需要對比借鑒西方的先進(jìn)技術(shù)。基于我國的國家性質(zhì)，我國的會計(jì)制度較之西方也有很大的差異，今天我想談一下關(guān)于政府及非盈利組織會計(jì)改革問題的研究。

關(guān)鍵詞 政府 非營利組織 會計(jì)制度 會計(jì)改革問題 中西方對比

前言：雖然我國政府及非盈利組織會計(jì)制度發(fā)展迅速，且逐年完善，但距離世界先進(jìn)水平還有一定的差異，要縮小這段差異，就必須清醒地認(rèn)識到我們現(xiàn)在真正的實(shí)力及國際先進(jìn)的高度。正所謂：“見賢思齊”就是這個道理。

一、政府會計(jì)改革

1.我國政府的會計(jì)制度及缺陷

我國的政府會計(jì)制度在嚴(yán)格意義上來說還沒有建立。因?yàn)槲覈诂F(xiàn)有制度用語上還從未出現(xiàn)“政府會計(jì)”之類的字眼，更多的是“預(yù)算會計(jì)”，缺乏完善具體的政府會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)及目標(biāo)，再加之我國現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)是對各級政府預(yù)算和行政、事業(yè)單位預(yù)算的執(zhí)行情況進(jìn)行完整、連續(xù)、系統(tǒng)的核算和監(jiān)督。透明度差，這是一個主要的矛盾的來源。再加之我國的會計(jì)體系屬于縱向財(cái)政會計(jì)體系。它的主要缺點(diǎn)是：預(yù)算會計(jì)體系造成會計(jì)制度條塊分割，下屬的各組成部分之間的協(xié)調(diào)性較差，并強(qiáng)化了內(nèi)部結(jié)構(gòu)體系之間的利益關(guān)系，相比較而言是“弊大于利”。

隨著我國的財(cái)政體系不斷完善，但由于預(yù)算會計(jì)體系各組成部分之間協(xié)調(diào)性較差。一方面存在交叉重疊，另一方面又存在空白之處，影響了預(yù)算管理效果；再加上，我國事業(yè)單位的組成相對較復(fù)雜。因此，不是所有的事業(yè)單位都適用于事業(yè)單位會計(jì)制度。在我看來，現(xiàn)有的預(yù)算會計(jì)已難以適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)體制和改革的需要，我國預(yù)算會計(jì)改革勢在必行。

2.我國的會計(jì)改革方向

政府會計(jì)要服從于政府整體受托責(zé)任的實(shí)現(xiàn)，并服務(wù)于政府整體受托責(zé)任的全面真實(shí)反映。政府會計(jì)系統(tǒng)為公共財(cái)政管理的控制、管理及計(jì)劃目標(biāo)服務(wù)。如果沒有政府會計(jì)提供的相關(guān)信息，各級政府的控制、管理和為計(jì)劃目標(biāo)服務(wù)的功能就難以實(shí)現(xiàn)。

在我看來，我國現(xiàn)在距離西方國家的會計(jì)制度水平還有很大的差距，我國的會計(jì)改革方向很明確：結(jié)合本國國情，合理地借鑒西方的先進(jìn)制度，取長補(bǔ)短，合理的完善我國政府及非盈利組織的會計(jì)制度。

二、非營利組織會計(jì)改革

1.我國非盈利組織的會計(jì)制度及弊端

非盈利組織的范圍包括社會團(tuán)體、基金會和民辦非企業(yè)單位。我國對公共產(chǎn)品及公共服務(wù)的投入、對行政事業(yè)單位、國有企業(yè)的投入等，僅以“以撥作支”反映在當(dāng)年的財(cái)政支出中，一旦支出，就不再對其進(jìn)行有效的追蹤與監(jiān)管。更不可能進(jìn)行成本核算和成本分析，從而無法反映政府耗用資源的情況，無法提供政府運(yùn)營成本費(fèi)用信息。而所形成的資產(chǎn)及投資在財(cái)政總預(yù)算會計(jì)不予以確認(rèn)、計(jì)量。這種模式不僅這種現(xiàn)狀不利于政府提高公共產(chǎn)品與績效管理，掩蓋了鋪張浪費(fèi)，甚至現(xiàn)象，也不利于國有資產(chǎn)包括存量與增量的管理，更易導(dǎo)致國有資產(chǎn)大量的流失，大大降低了公共管理的效率。另外，對已形成的固定資產(chǎn)也不計(jì)提折舊，而隨著時間的推移，固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值與其實(shí)際價(jià)值越相背離。這不能不說是我國預(yù)算會計(jì)的缺陷。

非營利組織發(fā)展迅速，分布范圍比較廣，但針對我國民間非營利組織的財(cái)務(wù)會計(jì)制度出臺較晚，預(yù)算會計(jì)又不能滿足核算要求。

2.我國對非盈利組織會計(jì)改革的研究

為了改善我國非盈利組織的會計(jì)現(xiàn)狀，首要解決的問題就是會計(jì)制度的透明度?，F(xiàn)在網(wǎng)絡(luò)風(fēng)傳的郭美美炫富事件就是因?yàn)闀?jì)制度的不透明，所引來社會對非盈利事業(yè)的質(zhì)疑。

在中國特色社會主義經(jīng)濟(jì)體制下，政府與非營利性組織的會計(jì)改革將會惠及到我們每一個人身上。但在現(xiàn)行的社會形態(tài)中，我們每個人都有權(quán)對政府及非盈利組織的會計(jì)預(yù)算及支出等有一定的了解，這就強(qiáng)調(diào)了會計(jì)制度的透明性。

另一個重要的途徑就是----權(quán)責(zé)發(fā)生制。權(quán)責(zé)發(fā)生制是指以實(shí)質(zhì)取得收到現(xiàn)金的權(quán)利或支付現(xiàn)金的責(zé)任權(quán)責(zé)的發(fā)生為標(biāo)志來確認(rèn)本期收人和費(fèi)用及債權(quán)和債務(wù)。這樣就會有效避免一些現(xiàn)有的缺陷。在權(quán)責(zé)發(fā)生制下，收人和費(fèi)用都是按現(xiàn)金收人支出或者未來現(xiàn)金收人支出（即債權(quán)債務(wù)）來進(jìn)行確認(rèn)的，而不是像收付實(shí)現(xiàn)制那樣，以現(xiàn)金的收人支付來確認(rèn)收人費(fèi)用。簡單的來說，權(quán)責(zé)發(fā)生制就是以權(quán)利和責(zé)任的發(fā)生來決定收人和費(fèi)用歸屬期的一項(xiàng)原則。

這未嘗不是一個值得借鑒的方法。但是真的實(shí)施起來，還是有一定的困難的。

三、中西方政府及非營利組織會計(jì)改革對比

1.中西方會計(jì)改革的相同點(diǎn)

中西方只有對非營利組織的定義是相同的-----非營利組織不以營利為目的。社會因素及環(huán)境因素的不同，中西方在政府的一些其他定義及追求目標(biāo)上，就沒有相同的了。但中西方在 會計(jì)制度的改革方向上還是存在一定的相同點(diǎn)的：目標(biāo)相同----為了更好的服務(wù)社會，便民利民。為了建立更加完善的社會機(jī)制，使大家的規(guī)范性更強(qiáng)。

2.西方會計(jì)制度的先進(jìn)性

西方政府與非營利組織會計(jì)準(zhǔn)則由民間機(jī)構(gòu)制定，特征是準(zhǔn)則具有開放性，并強(qiáng)調(diào)理論研究與實(shí)務(wù)相結(jié)合。我國《會計(jì)法》第八條規(guī)定：“國家統(tǒng)一會計(jì)制度由國務(wù)院財(cái)政部根據(jù)本法制定并”，這表明預(yù)算會計(jì)準(zhǔn)則或制度由政府財(cái) 3.如何在會計(jì)制度方面取長補(bǔ)短

西方國家會計(jì)制度的透明度高，無論是政府，還是非盈利組織，會計(jì)信息的披露都是非常透明的。這樣的話會使大家安心。但如果不透明的體制，無論它是如何健全，運(yùn)作如何正常，給每個人的心里造成一種負(fù)擔(dān)，大家不會真正理解政府及非盈利組織做出的決定。

我們應(yīng)該從自身出發(fā)，向西方國家學(xué)習(xí)他們的一些先進(jìn)性，比如說，他們不強(qiáng)調(diào)統(tǒng)一性，與是一個道理，大家的理念不可能完全一致。另外，守住原則底線就行，不必強(qiáng)調(diào)必須的一致性。政府與非營利組織的具體會計(jì)處理程序和方法往往具有較大的靈活性和選擇性，會計(jì)人員可以根據(jù)實(shí)際經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的情況和個人的判斷，在準(zhǔn)則的指導(dǎo)下進(jìn)行會計(jì)操作。

結(jié)語：我國雖然還處于社會主義初級階段，政府及非盈利組織的會計(jì)改革還有很長的路遙走。但只要我們認(rèn)清當(dāng)前形式，把握機(jī)遇，迎接挑戰(zhàn)，我們一定會趕超西方列國，成為世界先進(jìn)。

參考文獻(xiàn)：

[1]楊正清.中西方非營利組織會計(jì)比較及對我國的啟示.金融經(jīng)濟(jì).2007.

篇8

有人把民間非營利組織會計(jì)目標(biāo)分為財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)和財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)。實(shí)際上，如果承認(rèn)會計(jì)是一個信息系統(tǒng)，那么嚴(yán)格地區(qū)分財(cái)務(wù)會計(jì)作為一個信息系統(tǒng)的目標(biāo)與財(cái)務(wù)會計(jì)系統(tǒng)所提供的財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)，其意義不是很大（葛家澍、劉峰，2003）。所以，非營利組織的財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)和財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)其實(shí)是同一個目標(biāo)。

那么，民間非營利組織會計(jì)目標(biāo)究竟如何界定？FASB在1980年頒布的《非營利組織財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)》中指出，非營利組織財(cái)務(wù)報(bào)告的基本目標(biāo)是為資財(cái)供給者和其他信息使用者，在作出分配資財(cái)給該組織的決策時提供有用的信息。加拿大1988頒布的《財(cái)務(wù)報(bào)表概念》中指出，財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)是提供有用的信息以幫助投資者、組織成員、捐助人、貸款人和其他信息使用者做出資源配置決策并評價(jià)管理層經(jīng)營管理責(zé)任的履行，并指出該目標(biāo)同時適用于企業(yè)和非營利組織。

我國《民間非營利組織會計(jì)制度》第65條指出，（民間非營利組織）財(cái)務(wù)報(bào)告是反映民間非營利組織財(cái)務(wù)狀況、業(yè)務(wù)活動情況和現(xiàn)金流量等的書面文件。盡管制度沒有就民間非營利組織會計(jì)目標(biāo)給出明確的文字表述，但不難看出我國民間非營利組織財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)就是向各信息使用者提供諸如財(cái)務(wù)狀況、業(yè)務(wù)活動情況和現(xiàn)金流量等方面的信息，以有助于信息使用者做出正確的決策。

從企業(yè)角度，信息披露的制度根源是受托責(zé)任導(dǎo)致的兩權(quán)分離，受托人必須向資源的所有人提供關(guān)于受托責(zé)任履行情況的信息。這種“履職報(bào)告”向更廣義延伸就是“決策有用性”。民間非營利組織不存在產(chǎn)權(quán)所有人或至少沒有完整產(chǎn)權(quán)的所有人，委托人在轉(zhuǎn)出資源時自動放棄或部分放棄所有權(quán)，而受托人也不可能資源的所有人，他們就好比是“經(jīng)理人”受托經(jīng)營管理受托資源。在這種情況下，資源所有人或部分所有人就實(shí)際上已經(jīng)缺失，受托人很容易就變成了組織資源的真正“所有人”，所以民間非營利組織一定要加強(qiáng)組織內(nèi)部各項(xiàng)控制制度的制定和實(shí)施。從這個角度，民間非營利組織會計(jì)核算和披露應(yīng)該要比企業(yè)會計(jì)核算和披露受到更嚴(yán)格的規(guī)范和約束。

二、民間非營利組織會計(jì)制度概說

隨著我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，民間非營利組織也快速發(fā)展起來，截止2003年底在民政部門登記注冊的縣以上社會團(tuán)體達(dá)到14.2萬個，基金會達(dá)到1200家，民辦非企業(yè)單位達(dá)到12.4萬個，這些民間非營利組織在社會上的影響日益擴(kuò)大并受到廣泛的關(guān)注。2005年以前大部分民間非營利組織采用的是事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則和制度，甚至還有相當(dāng)一部分民間非營利組織根本沒有較為合理的會計(jì)核算和報(bào)告體系，財(cái)務(wù)非?；靵y。

為改變這種局面，加強(qiáng)民間非營利組織會計(jì)核算和報(bào)告的規(guī)范，財(cái)政部出臺了《民間非營利組織會計(jì)制度》（以下簡稱制度），并從2005年1月1日起實(shí)施。

制度第二條指出，該制度適用于中華人民共和國境內(nèi)依法設(shè)立的符合本制度規(guī)定特征的民間非營利組織，包括社會團(tuán)體、基金會、民辦非企業(yè)單位和寺院、宮觀、清真寺、教堂等。而且明確規(guī)定民間非營利組織必須同時具備三個特征：不以營利為目的，資源提供者不取得經(jīng)濟(jì)回報(bào)并不享有該組織的所有權(quán)。

民間非營利組織會計(jì)核算與報(bào)告基本上和企業(yè)會計(jì)核算與報(bào)告一致，主要區(qū)別有：民間非營利組織會計(jì)要素沒有利潤，只有五個要素：資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費(fèi)用，這一點(diǎn)比較好理解，既然是非營利組織就不會也不可能有利潤要素；民間非營利組織會計(jì)報(bào)告三大主表包括：資產(chǎn)負(fù)債表、業(yè)務(wù)活動表和現(xiàn)金流量表。

制度的出臺使得廣大民間非營利組織有了適合自己的會計(jì)核算和報(bào)告制度，對統(tǒng)一民間非營利組織會計(jì)核算和報(bào)告，對維護(hù)資源委托人的利益和關(guān)切，對防止受托人舞弊具有重要意義。

三、執(zhí)行過程中出現(xiàn)的問題及解決思路

但是，在制度的實(shí)施過程中一些民間非營利組織也碰到了一些問題。

（一）取得合理回報(bào)問題

根據(jù)制度規(guī)定民間非營利組織的資源提供者不以取得回報(bào)為目的進(jìn)行出資，即民間非營利組織的收支節(jié)余不得向出資者分配。但我國《民辦教育促進(jìn)法》明確規(guī)定，民辦學(xué)校在扣除辦學(xué)成本、預(yù)留發(fā)展基金之后按照國家有關(guān)規(guī)定提取其他必需費(fèi)用后，出資人可以從辦學(xué)結(jié)余中取得合理回報(bào)。而實(shí)際上，絕大多數(shù)民辦學(xué)校出資人是以取得回報(bào)為目的而進(jìn)行的出資，這樣，制度就與現(xiàn)實(shí)脫鉤，使民間非營利組織會計(jì)人員很難把握正確的方向。

在這一方面，廣州市首先邁出了一步，廣州市教育局、市財(cái)政局、市勞動和社會保障局于2005年6月21日下發(fā)了全國首個地方性民校財(cái)會管理規(guī)定《廣州市民辦學(xué)校財(cái)務(wù)會計(jì)管理規(guī)定》（以下簡稱《規(guī)定》）并于同年7月1日起施行。《規(guī)定》指出，出資人不要求取得合理回報(bào)的民辦學(xué)校應(yīng)執(zhí)行《民間非營利組織會計(jì)制度》；出資人要求取得合理回報(bào)、對外不籌集資金且規(guī)模較小的民辦學(xué)?？蛇x擇執(zhí)行《小企業(yè)會計(jì)制度》；其他出資人要求取得合理回報(bào)的民辦學(xué)校應(yīng)執(zhí)行《企業(yè)會計(jì)制度》。會計(jì)制度一經(jīng)確定，不得隨意變更?！兑?guī)定》明確要求以營利為目的的民辦學(xué)校應(yīng)按企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)交納所得稅，民辦學(xué)校按照國家有關(guān)規(guī)定和辦學(xué)需要提取發(fā)展基金、獎學(xué)助學(xué)基金和風(fēng)險(xiǎn)保證金等3項(xiàng)專向資金，各專向資金必須?？顚Ｓ?，其中，發(fā)展基金須按不低于年度凈收益的25％的比例提取，用于學(xué)校建設(shè)、維護(hù)和教學(xué)設(shè)備的添置、更新等。

筆者認(rèn)為將民辦學(xué)校認(rèn)為劃分為“有回報(bào)”和“無回報(bào)”，不利于調(diào)動民辦學(xué)校及其出資人的積極性，反而阻礙了民辦學(xué)校的發(fā)展，挫傷了出資人良好的出資意愿，從長遠(yuǎn)看不利于民辦學(xué)校的發(fā)展。應(yīng)該將所有民辦學(xué)校都?xì)w納為“民間非營利組織”的范疇，考慮增加一個要素“結(jié)余”。這樣，既可以避免人為地將民辦學(xué)校盲目地與企業(yè)等同起來，畢竟民辦學(xué)校不是以利潤最大化為自身的目標(biāo)或者至少可以說不僅僅以利潤最大化為自身的目標(biāo)?，F(xiàn)實(shí)中有些民辦學(xué)校確實(shí)只以賺錢為目的，但以此為理由將部分民辦學(xué)校劃分為“營利性”組織顯得有寫偏頗。筆者認(rèn)為解決這種“惟利是圖”的民辦學(xué)校最后的辦法是從審批源頭開始治理，有關(guān)部門應(yīng)該將以賺錢為唯一目的的民辦學(xué)校審批時強(qiáng)制要求其名稱必須含有企業(yè)性質(zhì)的內(nèi)容。

民辦學(xué)校往往不止一個出資人，如果多個出資人中部分要求取得合理回報(bào)部分不要求取得回報(bào)那又如何處理？將民辦學(xué)校強(qiáng)行劃分為“非營利性”和“企業(yè)性”無形中增加了行政管理成本，也會出現(xiàn)有些民辦學(xué)校處在“夾縫”中很難劃分歸屬的現(xiàn)象。

《民辦教育促進(jìn)法》第3條指出，民辦教育事業(yè)屬于公益性事業(yè)，是社會主義教育事業(yè)的組成部分。當(dāng)然，這并不是說民辦學(xué)?？梢圆挥媒患{所得稅，但筆者認(rèn)為，學(xué)校畢竟有別于企業(yè)，納稅是它們的義務(wù)，但稅率應(yīng)該適當(dāng)?shù)陀谄髽I(yè)稅率。

（二）捐贈收入的確定過于簡單

制度規(guī)定，捐贈收入應(yīng)分別按不受限制捐贈、暫時受限制捐贈和永久受限制捐贈設(shè)置明細(xì)賬，并按規(guī)定條件確認(rèn)收入。這種確認(rèn)過于簡單，給具體作業(yè)帶來一定難度。

參照美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會第116號公告《捐贈收入和捐贈支出的會計(jì)處理》（FASB116）的規(guī)定，筆者認(rèn)為關(guān)于捐贈收入應(yīng)該分別不同情況進(jìn)行響應(yīng)的會計(jì)處理：

1 當(dāng)期收到的現(xiàn)金直接確認(rèn)為捐贈收入，并轉(zhuǎn)入“限制性凈資產(chǎn)”或“非限制性凈資產(chǎn)”。

2 如果財(cái)務(wù)資源提供者為非營利組織提供資產(chǎn)的條件是必須將該資產(chǎn)轉(zhuǎn)交至其指定的方向，則這類業(yè)務(wù)不屬于捐贈業(yè)務(wù)，應(yīng)作為受托資產(chǎn)業(yè)務(wù)進(jìn)行處理，在確認(rèn)受托資產(chǎn)的同時確認(rèn)受托負(fù)債。

3 接受用于特定研究目的或?yàn)槠涮峁┓?wù)的捐贈，如果研究成功其研究成果要提交捐贈方，則這類業(yè)務(wù)應(yīng)歸屬于商業(yè)交易，按交易進(jìn)行會計(jì)處理，不能按捐贈處理。

4 接受勞務(wù)捐贈，符合條件應(yīng)該進(jìn)行表內(nèi)披露：①勞務(wù)創(chuàng)造或增加了非金融資產(chǎn)，②該勞務(wù)具有專業(yè)技術(shù)性，如果不是捐贈提供，組織通常必須購買。在這一方面制度規(guī)定采用表外披露的辦法很值得商榷。

5 增加捐贈承諾（捐贈保證）方面的條款。FASB116指出，收到預(yù)計(jì)可收回的無條件保證應(yīng)記錄為資產(chǎn)，同時確認(rèn)為收入，有條件保證在條件滿足后應(yīng)記錄為資產(chǎn)并確認(rèn)收入，有條件保證在收到時應(yīng)在會計(jì)報(bào)表附注中披露。

6. 增加遺贈方面的條款。FASB的做法是等到法庭確定遺產(chǎn)數(shù)額及可取得遺產(chǎn)數(shù)額可以可靠計(jì)量是才確認(rèn)為收入。隨著社會的發(fā)展遺贈已經(jīng)出現(xiàn)，而且將越來越多，所以增加遺贈條款十分必要。

（三）“文物文化資產(chǎn)”科目與“固定資產(chǎn)——陳列品”科目劃分不明確

制度將陳列品作為固定資產(chǎn)處理并計(jì)提折舊，而文物文化資產(chǎn)單獨(dú)作為一項(xiàng)長期資產(chǎn)并不予計(jì)提折舊。但是這種界定過于粗糙，因?yàn)閷τ谟行┟耖g非營利組織如民間博物館來說，“陳列品”和“文物文化資產(chǎn)”基本沒有太大的區(qū)別，所以應(yīng)該進(jìn)一步細(xì)化“陳列品”和“文物文化資產(chǎn)”及其區(qū)別。

篇9

關(guān)鍵詞：民間非營利組織；會計(jì)制度；民辦學(xué)校；可行性

2004年8月1日，財(cái)政部了《民間非營利組織會計(jì)制度》（以下簡稱《制度》），要求適用的民間非營利組織自2005年1月1日起施行該制度。該制度的推出，標(biāo)志著我國非營利組織會計(jì)規(guī)范體系建設(shè)邁出了重要的一步，填補(bǔ)了我國會計(jì)規(guī)范的一項(xiàng)空白。

一、民間非營利組織的特征與界定范圍

我國《民間非營利組織會計(jì)制度》適用于同時符合以下特征的民間非營利組織：該組織不以營利為宗旨和目的；資源提供者向該組織投入資源不取得經(jīng)濟(jì)回報(bào)；資源提供者不享有該組織的所有權(quán)。

我國《民間非營利組織會計(jì)制度》第二條規(guī)定了民間非營利組織的含義：民間非營利組織包括依照國家法律、行政法規(guī)登記的社會團(tuán)體、基金會、民辦非企業(yè)單位和寺院、宮觀、清真寺、教堂等。以“民間性”和“非營利性”為基本特征的民間非營利組織，在向社會提供公共物品和公共服務(wù)方面具有獨(dú)特優(yōu)勢，大力發(fā)展民間非營利組織，引導(dǎo)民間資金投入社會公益事業(yè)，既可以解決公共財(cái)政資金在提供公共產(chǎn)品上的不足，又可以合理優(yōu)化資源配置，維護(hù)社會的安全與穩(wěn)定。

二、民間非營利組織會計(jì)核算的主要特點(diǎn)

（一）會計(jì)目標(biāo)

《制度》總則第八條規(guī)定：“會計(jì)核算所提供的信息應(yīng)當(dāng)滿足會計(jì)信息使用者（如捐贈人、會員、監(jiān)督者等）的需要?！泵耖g非營利組織的資產(chǎn)主要來自社會各界的捐贈、會員繳納的會費(fèi)、接受服務(wù)對象（如學(xué)生、病人等）繳納的服務(wù)費(fèi)等，這些供應(yīng)者應(yīng)該對資財(cái)?shù)墓芾怼⑹褂?、處置具有相?yīng)的知情權(quán)。因此民間非營利組織應(yīng)以滿足捐贈人、會員、服務(wù)對象、監(jiān)管部門等會計(jì)信息使用者的決策需要作為會計(jì)目標(biāo)，設(shè)計(jì)其會計(jì)報(bào)表體系和財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告應(yīng)予披露的信息。

（二）會計(jì)核算基礎(chǔ)

《制度》總則第七條規(guī)定：“會計(jì)核算應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)。”計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，進(jìn)行成本核算等，這有助于民間非營利組織加強(qiáng)資產(chǎn)負(fù)債管理和成本管理，提高運(yùn)營績效，有效彌補(bǔ)收付實(shí)現(xiàn)制會計(jì)的不足。

（三）會計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)

《制度》第八條規(guī)定：“資產(chǎn)在取得時應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際成本計(jì)量，本制度有特別規(guī)定的，按照特別規(guī)定的計(jì)量基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)量?！卑礆v史成本計(jì)量是企業(yè)會計(jì)核算的一般原則，而民間非營利組織的業(yè)務(wù)特征決定其許多資產(chǎn)的取得并沒有實(shí)際成本，比如捐贈資產(chǎn)、政府補(bǔ)助資產(chǎn)等都是無償取得的。所以民間非營利組織在堅(jiān)持以歷史成本為計(jì)量基礎(chǔ)的同時，對于一些特殊的交易事項(xiàng)，如捐贈、政府補(bǔ)助等引入了公允價(jià)值等其他計(jì)量基礎(chǔ)。

（四）會計(jì)要素

民間非營利組織不存在“所有者權(quán)益”和“利潤”的核算，只需要設(shè)置資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費(fèi)用五個會計(jì)要素。同樣，在權(quán)責(zé)發(fā)生制會計(jì)下，也不存在核算收付實(shí)現(xiàn)制下的“支出”問題。

三、民間非營利組織特有或特殊交易的會計(jì)處理

我國《民間非營利組織會計(jì)制度》在制定過程中，充分吸收了我國企業(yè)會計(jì)改革的成果，并借鑒了相關(guān)國際慣例和財(cái)務(wù)會計(jì)的最新進(jìn)展，引入了一些較新的會計(jì)理念和會計(jì)處理規(guī)定。

（一）關(guān)于捐贈（包括政府補(bǔ)助）的會計(jì)處理

取得的捐贈，根據(jù)捐贈合同或者協(xié)議是否附有對捐贈資產(chǎn)的使用設(shè)置限制條件，通常可以區(qū)分為無條件捐贈和附條件捐贈。對于無條件的捐贈，國際上一般都規(guī)定應(yīng)當(dāng)在收到捐贈時確認(rèn)收入。對于附條件的捐贈或政府補(bǔ)助，制度規(guī)定應(yīng)當(dāng)在取得捐贈資產(chǎn)或政府補(bǔ)助資產(chǎn)控制權(quán)時確認(rèn)收入。存在需要償還全部或者部分捐贈資產(chǎn)（或者政府補(bǔ)助資產(chǎn)）或者相應(yīng)金額的現(xiàn)時義務(wù)時，則應(yīng)當(dāng)就需要償還的金額同時確認(rèn)一項(xiàng)負(fù)債和費(fèi)用。

（二）關(guān)于受托業(yè)務(wù)的會計(jì)處理

民間非營利組織在進(jìn)行會計(jì)處理時，應(yīng)當(dāng)將受托交易業(yè)務(wù)與捐贈業(yè)務(wù)相區(qū)分，不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入。因?yàn)槭芡写灰撞粫黾用耖g非營利組織的凈資產(chǎn)?！吨贫取芬?guī)定民間非營利組織應(yīng)當(dāng)對受托資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量，并且在確認(rèn)一項(xiàng)受托資產(chǎn)時，應(yīng)當(dāng)同時確認(rèn)一項(xiàng)受托負(fù)債?？紤]到該項(xiàng)交易的特殊性，《制度》還規(guī)定，民間非營利組織應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表中單列項(xiàng)目反映所確認(rèn)的受托資產(chǎn)和受托負(fù)債。

（三）關(guān)于固定資產(chǎn)折舊的會計(jì)處理

《制度》規(guī)定，民間非營利組織應(yīng)當(dāng)對固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，在固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命內(nèi)系統(tǒng)地分?jǐn)偣潭ㄙY產(chǎn)的成本，這樣一方面可以提高民間非營利組織資產(chǎn)負(fù)債表和業(yè)務(wù)活動表信息的質(zhì)量，另一方面有助于加強(qiáng)民間非營利組織的資產(chǎn)和成本管理。

（四）關(guān)于文物文化資產(chǎn)的會計(jì)處理

《制度》規(guī)定，對于用于展覽、教育或研究等目的的歷史文物、藝術(shù)品以及其他具有文化或歷史價(jià)值需要作長期或者永久保存的典藏等，應(yīng)當(dāng)作為固定資產(chǎn)核算，并要求單設(shè)“文物文化資產(chǎn)”科目進(jìn)行核算，在資產(chǎn)負(fù)債表的固定資產(chǎn)大類下單列項(xiàng)目予以列報(bào)。但這些資產(chǎn)的價(jià)值一般并不隨著時間的推移而減少，所以，對于文物文化資產(chǎn)，不必計(jì)提折舊。

（五）關(guān)于資產(chǎn)減值會計(jì)

《制度》規(guī)定民間非營利組織應(yīng)當(dāng)定期或者至少每年年度終對短期投資、應(yīng)收款項(xiàng)、存貨、長期投資等資產(chǎn)進(jìn)行檢查，如果這些資產(chǎn)發(fā)生了減值，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備，確認(rèn)減值損失，并計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。在要求民間非營利組織對固定資產(chǎn)計(jì)提折舊和對無形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷外，原則上不要求計(jì)提減值準(zhǔn)備，但是如果固定資產(chǎn)或者無形資產(chǎn)發(fā)生了重大減值，則應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備，確認(rèn)減值損失。

（六）關(guān)于凈資產(chǎn)的分類與列報(bào)

《制度》只將凈資產(chǎn)分為兩類，即限定性凈資產(chǎn)和非限定性凈資產(chǎn)。對限定性凈資產(chǎn)沒有再進(jìn)一步區(qū)分。

（七）關(guān)于收入的確認(rèn)原則

我國《民間非營利組織會計(jì)制度》借鑒了國際上的通行做法，在規(guī)范收入確認(rèn)原則時，區(qū)分交換交易和非交換交易進(jìn)行規(guī)范。對于交換交易形成的收入的確認(rèn)原則與我國《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號――收入》相一致。對于非交換交易形成的收入，則應(yīng)當(dāng)在符合以下條件時才能予以確認(rèn)：與交易相關(guān)的含有經(jīng)濟(jì)利益或者服務(wù)潛力的資源能夠流入民間非營利組織并為其所控制，或者相關(guān)的債務(wù)能夠得到解除；交易能夠引起凈資產(chǎn)的增加；收入的金額能夠可靠地計(jì)量。

（八）關(guān)于費(fèi)用的確認(rèn)與列報(bào)

對于民間非營利組織發(fā)生的為了組織、管理其業(yè)務(wù)活動和為了籌集業(yè)務(wù)活動所需資金所發(fā)生的費(fèi)用，該制度規(guī)定應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，分別計(jì)入管理費(fèi)用和籌資費(fèi)用，對于當(dāng)期所發(fā)生的除業(yè)務(wù)活動成本、管理費(fèi)用和籌資費(fèi)用以外的其他費(fèi)用，也應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，單列“其他費(fèi)用”項(xiàng)目進(jìn)行核算和列報(bào)。

四、民辦學(xué)校適用會計(jì)制度的現(xiàn)狀

與公辦學(xué)校相比，民辦學(xué)校只是舉辦者和經(jīng)費(fèi)來源不同，辦學(xué)所遵循的規(guī)律基本是一致的，它具有極強(qiáng)的公益性，又具有一定的產(chǎn)業(yè)屬性。民辦學(xué)校會計(jì)制度建設(shè)滯后，會計(jì)制度的選擇混亂。由于國家對民辦高校的部分科研項(xiàng)目進(jìn)行財(cái)政扶持，一些民辦高校也被要求按《高校會計(jì)制度》或《事業(yè)單位會計(jì)制度》核算。學(xué)校的會計(jì)以前一直是被納入行政事業(yè)的會計(jì)管理范疇，而企業(yè)化的資金運(yùn)作是要以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的，《高校會計(jì)制度》或《事業(yè)單位會計(jì)制度》是以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，這都有悖于民辦教育資產(chǎn)的資本運(yùn)作規(guī)律。

五、民辦學(xué)校執(zhí)行《民間非營利組織會計(jì)制度》的可行性分析

《民間非營利組織會計(jì)制度》正式頒布實(shí)施后，民辦學(xué)校是否都實(shí)行該會計(jì)制度呢？《民辦教育促進(jìn)法》中有“合理回報(bào)”的規(guī)定不符合制度中規(guī)定的民間非營利組織的特征，因此有些專業(yè)人士認(rèn)為民辦學(xué)校不適合采用該會計(jì)制度。還有一些專家就認(rèn)為，民辦學(xué)校是否實(shí)行《民間非營利組織會計(jì)制度》要根據(jù)其章程來確定，對章程規(guī)定不取得合理回報(bào)的民辦學(xué)校實(shí)行《民間非營利組織會計(jì)制度》，而對章程規(guī)定取得合理回報(bào)的民辦學(xué)校則實(shí)行《企業(yè)會計(jì)制度》。但這種觀點(diǎn)存在兩個問題：其一，民辦學(xué)校的章程規(guī)定和其實(shí)際運(yùn)作可能會存在差異，根據(jù)其章程來確定是否實(shí)行《民間非營利組織會計(jì)制度》不具有普遍適用性。其二，可能會出現(xiàn)民辦高校通過改變其章程來達(dá)到改變適用會計(jì)制度行為的出現(xiàn)。因此，上述觀點(diǎn)不具有可行性。

我國習(xí)慣將教育、科學(xué)、文化事業(yè)都定為公益事業(yè)，尤其針對教育事業(yè)，《教育法》規(guī)定：任何組織和個人都不得以營利為目的從事教育事業(yè)，因而從事教育的機(jī)構(gòu)一概都被認(rèn)定為非營利組織。雖然《民辦教育促進(jìn)法》中有“合理回報(bào)”的規(guī)定，《民間非營利組織會計(jì)制度》適用范圍限定之一是資源提供者向該組織投入資源不取得回報(bào)，但是《民辦教育促進(jìn)法》第三條明確規(guī)定，“民辦教育事業(yè)屬于公益性事業(yè)，是社會主義教育事業(yè)的組成部分”，同時，《民辦教育促進(jìn)法》以“合理”兩字將回報(bào)限定在某個范圍內(nèi)，按《民辦教育促進(jìn)法實(shí)施條例》將合理回報(bào)限定在“不得高于其實(shí)際出資額商業(yè)銀行當(dāng)年長期貸款利息的200%”，國家希望最大限度地鼓勵民辦教育事業(yè)。由此可見，不管民辦學(xué)校是否要求取得合理回報(bào)，都是不以營利為宗旨和目的的公益性事業(yè)，是非營利組織?！睹褶k教育促進(jìn)法》規(guī)定的“出資人可以取得合理回報(bào)”，是國家對民辦教育的鼓勵方式，與企業(yè)股東的分利有著本質(zhì)的區(qū)別。只要在報(bào)表中準(zhǔn)確反映，并且在附注中明確表示，就使報(bào)表明了清晰，這樣也可使民辦學(xué)校能更準(zhǔn)確核算，也便于民辦學(xué)校的橫向?qū)Ρ?。因此，會?jì)制度適用的主要標(biāo)準(zhǔn)為是否以營利為宗旨和目的，而不是以是否取得經(jīng)濟(jì)回報(bào)。作為民間非營利組織的民辦學(xué)校，理應(yīng)適用《民間非營利組織會計(jì)制度》。

六、制度的完善

《民間非營利組織會計(jì)制度》的組織實(shí)施，從理論上結(jié)束了民辦學(xué)校沒有統(tǒng)一的會計(jì)制度的尷尬問題，但從長遠(yuǎn)看，民辦學(xué)校會計(jì)制度的適用問題，依然要依靠頒布相關(guān)的會計(jì)準(zhǔn)則來明確和解決。

該制度在民辦學(xué)校的具體實(shí)施中還存在一定局限性，相關(guān)專業(yè)人士在具體的會計(jì)核算中提出了建議：在不違反《民間非營利組織會計(jì)制度》統(tǒng)一會計(jì)核算要求的前提下，可在“限定性凈資產(chǎn)”科目下設(shè)一個“舉辦者投入”二級科目，專門核算各舉辦者投入的出資額及其變動情況。這些建設(shè)性的建議在完善制度方面對于填補(bǔ)空白，協(xié)調(diào)差異可以起到基本規(guī)范作用，是可取的。

參考文獻(xiàn)：

1、陸建橋.我國民間非營利組織會計(jì)規(guī)范問題[J].會計(jì)研究,2004(9).

篇10

關(guān)鍵詞：盈余管理；文獻(xiàn)綜述

由于不同的會計(jì)計(jì)量方法和會計(jì)人員主觀判斷、會計(jì)政策等的不同規(guī)定，盈余管理成為眾多企業(yè)為了不同目的而操縱財(cái)務(wù)報(bào)告等的重要部分，盈余管理行為的存在使分析師預(yù)測和投資者判斷存在偏差，誤導(dǎo)投資者投資，給資本市場帶來非常不利的影響。盈余管理的理論研究對現(xiàn)實(shí)規(guī)制盈余管理和盈余管理審計(jì)無疑提供了有價(jià)值的參考，因此本文對國內(nèi)外已有的研究進(jìn)行綜述，并提出研究的不足和研究前景。

一、國外盈余管理文獻(xiàn)綜述

國外盈余管理的研究早于國內(nèi)，且研究方法和動機(jī)方面明顯成熟于國內(nèi)，國外的文獻(xiàn)綜述按企業(yè)性質(zhì)主要分為兩個部分，第一部分為營利性企業(yè)的盈余管理研究，第二部分為非營利組織的盈余管理研究。

（一）營利性企業(yè)的盈余管理研究綜述

1.概念

在國外相關(guān)學(xué)者的研究中，Schipper、Healy和 Walhen、Scott等學(xué)者的研究較具有代表性。其中，Schipper（1989）認(rèn)為，盈余管理是企業(yè)為了獲得某種利益，對會計(jì)披露時進(jìn)行干預(yù)，這種干預(yù)行為是具有傾向性的；Healy和Walhen 則認(rèn)為，盈余管理是伴隨著企業(yè)進(jìn)行交易的過程中發(fā)生的，企業(yè)管理者運(yùn)用職業(yè)判斷在會計(jì)政策允許的范圍內(nèi)改變財(cái)務(wù)報(bào)告，誤導(dǎo)公司的利益相關(guān)者對企業(yè)的了解并影響其判斷結(jié)果；而Scott對盈余管理的解釋主要從兩個方面展開：首先，企業(yè)管理者為了在如一些成本及借款合同中達(dá)到自身利益最大化而在會計(jì)政策中選擇對自身最有利的一種行為，另一方面對盈余管理的定義是從契約觀這一方面出發(fā)，即公司在面臨一些應(yīng)急狀況時，企業(yè)管理者通過盈余管理達(dá)到契約中的規(guī)定條件，在維護(hù)契約各方利益的同時來保護(hù)自身以及企業(yè)的整體利益；還有的學(xué)者認(rèn)為，盈余管理是通過提前確認(rèn)收入或者延遲確認(rèn)收入，計(jì)提減值準(zhǔn)備，調(diào)控研發(fā)費(fèi)用和廣告費(fèi)用等支出的形式來平滑利潤，來滿足不同時期財(cái)務(wù)報(bào)告的要求。

2.動機(jī)

目前來說，國外相關(guān)學(xué)者對企業(yè)盈余管理動機(jī)的研究主要有幾個方面：（1）滿足資本市場的需求，上市公司影響公司股價(jià)，迎合分析師預(yù)測或者企業(yè)自身的收益籌劃；（2）滿足管理者的報(bào)酬激勵以及債權(quán)人要求的報(bào)告盈余標(biāo)準(zhǔn)（3）達(dá)到監(jiān)管要求的動機(jī)，即逃避行業(yè)監(jiān)管和反托拉斯監(jiān)管。

Deniz Igan，Marcelo Pinheiro（2012）通過開發(fā)一個關(guān)于收益操縱、分析師預(yù)測和機(jī)構(gòu)投資者交易的模型，得出了內(nèi)部人持股的程度影響企業(yè)的管理收益，并且盈余管理也導(dǎo)致了不樂觀的分析師報(bào)告錯誤，進(jìn)而導(dǎo)致機(jī)構(gòu)投資者積極的交易行為。這一研究結(jié)論將內(nèi)部股權(quán)激勵和分析師預(yù)測聯(lián)系起來，同時得出，公司治理較弱的公司盈余管理問題突出，公司應(yīng)加強(qiáng)公司治理來避免盈余管理。

James Jianxin，Gong，Siyi Li（2012）以2009年標(biāo)準(zhǔn)普爾數(shù)據(jù)庫的數(shù)據(jù)為樣本，研究首席執(zhí)行官的激勵信息是否與預(yù)測未來盈利有關(guān)。從而得出結(jié)論：預(yù)測未來盈利提高了高管的激勵。從而說明高管激勵因素隨企業(yè)采取盈余管理行為有著促進(jìn)作用，進(jìn)一步研究得出：CEO激勵與未來現(xiàn)金流量和非操控性應(yīng)計(jì)收益具有相關(guān)性，而與操控性應(yīng)計(jì)收益無關(guān)，說明CEO激勵因素促使企業(yè)去規(guī)劃交易創(chuàng)造收益而不是操控報(bào)告收益。

Hassan Heidari，Ali Ashtab，Golamreza，Kordestani（2012）采用德黑蘭證券交易所的上市公司數(shù)據(jù)進(jìn)行研究，探尋債務(wù)合同和資本市場的壓力（凈收入和經(jīng)營活動收益增長），收益增長以及公司的財(cái)務(wù)杠桿的高低是否與調(diào)整EPS的盈余管理有關(guān)，從而得出結(jié)論：債務(wù)合同的約束和資本市場的壓力是公司管理層調(diào)整每股收益的兩個動機(jī)，有更高收益成長的和高財(cái)務(wù)杠桿的公司更傾向于進(jìn)行盈余管理并調(diào)整每股收益。

Daniel A. Cohen，Paul Zarowin（2010）通過實(shí)證研究方法，采用Jones模型，分析增發(fā)股票期間的實(shí)際和應(yīng)計(jì)項(xiàng)目盈余管理，研究結(jié)果顯示增發(fā)股票期間為了滿足行業(yè)監(jiān)管的要求，采用實(shí)際和應(yīng)計(jì)項(xiàng)目盈余管理方法，在增發(fā)股票之后對公司的經(jīng)營績效產(chǎn)生負(fù)面影響較大，這說明企業(yè)進(jìn)行盈余管理目的之一是為了增發(fā)股票，且有向上管理盈余的傾向。

Yan Xiong，Haiyan Zhou，San jay Var shney（2010）基于兩個投資組合公司的數(shù)據(jù)，探討企業(yè)在IPO發(fā)行前與IPO時期新股表現(xiàn)不佳的盈余管理的關(guān)系，發(fā)現(xiàn)在IPO發(fā)行之前公司有很高的盈余管理水平，投資者不能擁有額外的非正常收益。這也證明了IPO之前企業(yè)進(jìn)行盈余管理的普遍性及企業(yè)盈余管理對資本市場的影響，給規(guī)則制定者啟示，決定是否應(yīng)設(shè)立新的標(biāo)準(zhǔn)和其他需要進(jìn)行披露的項(xiàng)目來抑制IPO之前的盈余管理行為。

Healy認(rèn)為，公司為滿足某種獎金計(jì)劃進(jìn)行盈余管理，提高收益，進(jìn)而獲得更多獎金。Daniel A.，Cohen Aiyesha，Thomas Z. Lys（2008）研究得出盈余管理在整個樣本周期內(nèi)穩(wěn)步增長，達(dá)到或打破去年的盈余標(biāo)準(zhǔn)，達(dá)到或打破分析師的預(yù)測，避免報(bào)告虧損是管理盈余的重要動機(jī)；在法案公布之前應(yīng)計(jì)盈余管理的增加與基于股權(quán)的高管薪酬的部分轉(zhuǎn)變同時發(fā)生，對于應(yīng)計(jì)制盈余管理，期權(quán)成份提供了激勵的差別，期權(quán)授予當(dāng)期是消極的，而未執(zhí)行期權(quán)則是積極的。

3.研究方法

國外相關(guān)學(xué)者關(guān)于盈余管理采用的研究方法主要有：應(yīng)計(jì)利潤法，會計(jì)政策和會計(jì)估計(jì)的使用，特定項(xiàng)目研究法等。由此而見，以前主要集中于權(quán)責(zé)發(fā)生制下的的研究，目前則更多結(jié)合實(shí)際與盈余管理進(jìn)行研究。

Daniel A.，Cohen Aiyesha，Thomas Z. Lys（2008）研究在薩班斯-奧克斯利法案公布前后和以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的盈余管理是如何變化的，以及影響盈余管理的因素是如何起作用的，并得出結(jié)論：在薩班斯-奧克斯利法案公布之前，企業(yè)的盈余管理在財(cái)務(wù)舞弊時期呈增加趨勢，而法案通過之后，盈余管理水平恢復(fù)到頒布之前的的水平；同時發(fā)現(xiàn)法案公布后應(yīng)計(jì)盈余管理水平下降時，實(shí)際盈余管理活動顯著增加，表明了公司轉(zhuǎn)換到實(shí)際盈余管理。

Annalisa，Prencipe（2012）通過應(yīng)計(jì)利潤項(xiàng)目來研究美國跨國公司的盈余管理與國內(nèi)公司的是否存在區(qū)別，研究結(jié)論顯示：一是美國跨國公司與國內(nèi)公司在盈余管理方面的確不同，國內(nèi)公司比跨國公司的盈余管理程度要大，這可能是國外公司的法律及各種政策的約束所致；二是有國外子公司的跨國公司，若子公司坐落在法制薄弱的國家或者是避稅國，則會更多地進(jìn)行盈余管理，兩者的不同主要集中在外匯收入方面。

Scott D. Dyreng，Michelle Hanlon，Edward L. Maydew（2012）也證實(shí)國內(nèi)收入比國外收入更容易進(jìn)行盈余管理：有廣泛的海外分支機(jī)構(gòu)的公司，這些分支機(jī)構(gòu)若坐落在法制不健全的國家，則會更多進(jìn)行地盈余管理；坐落于避稅國地區(qū)的公司盈余管理程度更大，并且盈余管理的遞增效應(yīng)集中于外匯收入部分。此部分可以考慮合并過程、母公司和子公司的不同角色、公司治理的角色以及特殊法規(guī)的影響，利用對這些因素的進(jìn)一步研究來解釋跨國公司究竟是如何進(jìn)行盈余管理的。

Daniel Cohen，Raj Mashruwala，Tzachi Zach（2010）研究發(fā)現(xiàn)，管理層會降低廣告支出來避免損失和盈余下降，在企業(yè)生命周期的晚期階段，公司增加廣告支出來達(dá)到盈余基準(zhǔn)，在財(cái)務(wù)年度的第三季度增加廣告支出，從而在最后一季度突破先前年度同時期的收益。

另外，Benjamin C. Ayers（2006）通過研究非操控性應(yīng)計(jì)利潤與企業(yè)進(jìn)行盈余管理之間的關(guān)系，發(fā)現(xiàn)公司可能為達(dá)到利潤與盈余增長的基準(zhǔn)同時在現(xiàn)金流量與非操控性應(yīng)計(jì)兩方面都進(jìn)行了控制活動。而國外的很多學(xué)者對影響企業(yè)盈余管理的因素也進(jìn)行了廣泛的研究探討，以探究可能對盈余管理產(chǎn)生抑制或促進(jìn)作用的因素。Constantinos Caramanisa，Clive Lennox（2008）探尋審計(jì)努力和盈余管理之間的關(guān)系，研究得出，在控制了其他的變量后，審計(jì)努力如審計(jì)時間越短，管理層報(bào)告高收益的盈余管理動機(jī)越大。此外，還有學(xué)者研究公司治理，董事會結(jié)構(gòu)特征，關(guān)聯(lián)交易等與盈余管理之間的關(guān)系。

（二）非營利性組織的盈余管理研究綜述

國外的大部分研究集中于對營利性企業(yè)尤其是上市公司盈余管理的研究，很少有對非營利性組織盈余管理方面的探討，因此，此方面可以說是盈余管理今后一個新的研究方向。Marc Jegers（2012）基于比利時2007年非營利組織的844份財(cái)務(wù)報(bào)告，主要探討非營利組織的盈余管理問題，結(jié)論證實(shí)，非營利組織更傾向于披露零利潤，而組織現(xiàn)金流量的絕對值水平越高，就越傾向于操縱盈余；潛在的機(jī)構(gòu)差異（管理層和董事會之間的差異）和非營利組織的金融負(fù)債結(jié)合在一起很容易導(dǎo)致操縱盈余管理。對非營利組織盈余管理的特征等可以進(jìn)一步進(jìn)行研究。

二、國內(nèi)盈余管理相關(guān)綜述

（一）概念

我國國內(nèi)相關(guān)學(xué)者也對盈余管理的定義提出了自己的觀點(diǎn)。魏明海（2000）認(rèn)為企業(yè)盈余管理是管理者基于企業(yè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的債權(quán)契約合同的結(jié)果，在編制企業(yè)會計(jì)報(bào)告和構(gòu)建規(guī)劃交易方法時，在會計(jì)政策允許的范圍內(nèi)對企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績作出的判斷。

大體上講，國內(nèi)學(xué)者對盈余管理的定義主要分為：一是企業(yè)進(jìn)行盈余管理是否符合法律法規(guī)、會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范的要求；二是進(jìn)行盈余管理所采用的是基于會計(jì)方法上還是非會計(jì)方法上，如規(guī)劃交易或?qū)ζ鋾r間進(jìn)行安排等。

筆者認(rèn)為，企業(yè)進(jìn)行的盈余管理可以分為兩種：一種是在法律法規(guī)規(guī)定的范圍內(nèi)，實(shí)現(xiàn)自身利益或利益相關(guān)者利益的最大化，利用已有的會計(jì)政策或會計(jì)估計(jì)進(jìn)行自由選擇，為對某些利益集團(tuán)可能會造成損害，但是其行為是在合法的范圍內(nèi)，可以說是對政策范圍內(nèi)不同選擇而做出的最佳選擇；另一種被成為“利潤操縱，利潤平滑”，此種是企業(yè)的不合法行為，指有目的的操縱對外財(cái)務(wù)報(bào)告過程，獲取某些私人利益的信息披露，這可能不是一個企業(yè)的整體行為，而是企業(yè)某些小集團(tuán)群體或個體利用其有利信息而進(jìn)行的操縱行為。

（二）動機(jī)

國內(nèi)相關(guān)學(xué)者對企業(yè)盈余管理動機(jī)的研究開始于20世紀(jì)90年代，且較為成熟，研究表明，盈余管理的動機(jī)主要是管理層的報(bào)酬激勵；為達(dá)到融資目的而滿足企業(yè)債務(wù)契約的要求；為達(dá)到公司上市或增股的目的，滿足資本市場的要求；還有的是為了免稅或稅務(wù)籌劃的目的。

吳聯(lián)生等（2007）從避免虧損的角度對企業(yè)盈余管理進(jìn)行研究，實(shí)證研究結(jié)論顯示，非上市公司雖然沒有上市公司那樣面臨資本市場的壓力，但仍然有著進(jìn)行盈余管理的行為，其目的在于防止公司出現(xiàn)虧損現(xiàn)象。但是對于上市公司而言，進(jìn)行盈余管理的程度和頻率則遠(yuǎn)遠(yuǎn)較大。蔣義宏（1998）主要從我國上市公司的動機(jī)方面進(jìn)行研究，并指出：在股票上市發(fā)行時由于市盈率等財(cái)務(wù)指標(biāo)不符合條件，為了提高發(fā)行價(jià)格進(jìn)行盈余管理；上市公司會進(jìn)行盈余操縱以獲取配股資格；上市公司進(jìn)行財(cái)務(wù)包裝，以避免公司出現(xiàn)連續(xù)虧損導(dǎo)致公司股票被摘牌的情形。另外，陸建橋（1999）從上市公司虧損前后年度的數(shù)據(jù)出發(fā)，并運(yùn)用實(shí)證分析方法，對我國上市公司有虧損現(xiàn)象的盈余管理行為進(jìn)行研究探討，并指出，上市公司在出現(xiàn)虧損前后及其出現(xiàn)虧損當(dāng)年有盈余管理的行為。

（三）研究方法

關(guān)于盈余管理的研究方法很多，總結(jié)國內(nèi)相關(guān)學(xué)者對已有盈余管理研究方法方面的研究，主要有：

1.利用特定項(xiàng)目，應(yīng)計(jì)利潤項(xiàng)目，非經(jīng)常性損益項(xiàng)目，公允價(jià)值研究等。

其中，陸建橋（1999）驗(yàn)證上市公司存在虧損現(xiàn)象時，通過管理公司財(cái)務(wù)中應(yīng)計(jì)利潤項(xiàng)目來進(jìn)行盈余管理程度的測定。蔣義宏（2002）主要選取了2000年這一具體年度的上市公司為研究樣本，其特征為首次出現(xiàn)虧損、當(dāng)年度扭虧和摘帽的上市公司，從而驗(yàn)證上市公司存在虧損時不僅通過應(yīng)計(jì)項(xiàng)目來調(diào)節(jié)盈余，同時也通過非經(jīng)常性損益項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)節(jié)。

2.采用的模型最多的是Jones模型，國內(nèi)很多學(xué)者對Jones模型進(jìn)行改進(jìn)，提出修正的Jones模型和擴(kuò)展的Jones模型作為其參考模型，并證明其模型的優(yōu)越性等。

顧振偉（2008）在《我國上市公司盈余管理動機(jī)與方式的實(shí)證研究》中表明，在采用公允價(jià)值這一計(jì)量屬性下，有關(guān)企業(yè)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提和轉(zhuǎn)回歸為正常的經(jīng)常性利潤扣除項(xiàng)目，文章在擴(kuò)展的Jones模型基礎(chǔ)上進(jìn)行研究計(jì)量。實(shí)證結(jié)果證明，在計(jì)量效果方面與以往的模型相比，擴(kuò)展的Jones模型更有效。

3.分不同行業(yè)、不同時期的上市公司數(shù)據(jù)對盈余管理進(jìn)行探討，以及公司內(nèi)部控制、審計(jì)質(zhì)量與公司進(jìn)行盈余管理的關(guān)系研究等。

其中，李維安，王新漢，王威（2004）采用實(shí)證分析方法，基于非經(jīng)營性收益的分析研究了公司盈余管理與形成的審計(jì)意見之間的關(guān)系，研究發(fā)現(xiàn)，如果公司的盈余管理程度越低，公司收到非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的概率就越小，反之亦然。

三、評述及研究展望

通過對國內(nèi)外相關(guān)學(xué)者對盈余管理研究的綜述可知，就目前而言，對盈余管理主要從其概念、動機(jī)、研究方法等角度進(jìn)行研究探討，且以上市公司為例進(jìn)行研究的最多，而對非上市公司研究較少，尤其是對非營利性組織有關(guān)盈余管理的研究方面，國外剛剛起步，國內(nèi)還是空白；另一方面，關(guān)于企業(yè)盈余管理，國內(nèi)相關(guān)學(xué)者對具體應(yīng)計(jì)項(xiàng)目的涉獵較淺。因此，今后對非營利組織的盈余管理問題，對具體應(yīng)計(jì)項(xiàng)目和采用收付實(shí)現(xiàn)制方法對盈余管理的深入探討，以及相關(guān)的案例研究是今后進(jìn)一步深入發(fā)展的方向?！?/p>

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