導(dǎo)語：如何才能寫好一篇審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分析案例，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

內(nèi)部審計(jì)產(chǎn)生于上世紀(jì)初的經(jīng)濟(jì)危機(jī)中，每次經(jīng)濟(jì)危機(jī)和重大事件都給內(nèi)部審計(jì)帶來機(jī)遇和挑戰(zhàn)，使內(nèi)部審計(jì)理念和工作方式產(chǎn)生重大變化。20世紀(jì)60年代，內(nèi)部審計(jì)關(guān)注的焦點(diǎn)是財(cái)務(wù)報(bào)告；70年代關(guān)注的是內(nèi)部控制；80年代關(guān)注的是運(yùn)營導(dǎo)向；90年代關(guān)注的是商業(yè)倫理；進(jìn)入21世紀(jì)，隨著“安然”、“世通”等財(cái)務(wù)舞弊事件以及美國“次貸危機(jī)”的爆發(fā)，引起了內(nèi)部審計(jì)對風(fēng)險(xiǎn)管理的全面關(guān)注。

1999年，國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會（IIA）對內(nèi)部審計(jì)的定義進(jìn)行了革新，在新的定義中將以獨(dú)立性為基礎(chǔ)的“鑒證（或確認(rèn)）”活動和以決策有用性為基礎(chǔ)的“咨詢”活動并列起來，提高了內(nèi)部審計(jì)的地位，擴(kuò)大了內(nèi)部審計(jì)的責(zé)任和范圍，將內(nèi)部審計(jì)進(jìn)一步提升至風(fēng)險(xiǎn)管理和公司治理的高度。

內(nèi)部審計(jì)介入風(fēng)險(xiǎn)管理是一個(gè)全新的事物，對內(nèi)部審計(jì)如何在風(fēng)險(xiǎn)管理中發(fā)揮作用是一個(gè)值得內(nèi)部審計(jì)部門和內(nèi)部審計(jì)人員進(jìn)一步深入探討的課題。

二、相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)釋義

國際標(biāo)準(zhǔn)化組織的風(fēng)險(xiǎn)管理標(biāo)準(zhǔn)（ISO31000）中將風(fēng)險(xiǎn)定義為“目標(biāo)的不確定性影響”，并將“前后事件的因果聯(lián)系”和“發(fā)生的可能性”作為一種廣為使用的風(fēng)險(xiǎn)表達(dá)方式。該標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)一步指出，風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的影響是對預(yù)期目標(biāo)的背離—積極的或是消極的。正因?yàn)槿绱耍絹碓蕉嗟慕M織對識別風(fēng)險(xiǎn)因素和將風(fēng)險(xiǎn)控制在可接受范圍之內(nèi)感興趣。為了確保組織運(yùn)轉(zhuǎn)的效率和效果，必須找到一種應(yīng)對眾多風(fēng)險(xiǎn)的辦法。于是IIA將風(fēng)險(xiǎn)管理定義為：“識別、評估、管理和控制潛在事件或情況的過程，目的是為實(shí)現(xiàn)組織的既定目標(biāo)提供合理保證”。風(fēng)險(xiǎn)管理認(rèn)識到風(fēng)險(xiǎn)存在這一現(xiàn)實(shí)，因此，風(fēng)險(xiǎn)管理最大的挑戰(zhàn)就是將風(fēng)險(xiǎn)控制在組織風(fēng)險(xiǎn)偏好的范圍內(nèi)。

2004年，COSO了《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架（ERM-IF）》，其中將風(fēng)險(xiǎn)管理定義為：“企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理是一個(gè)過程，它由一個(gè)主體的董事會、管理層和其他人員實(shí)施，應(yīng)用于戰(zhàn)略制訂并貫穿于企業(yè)之中，旨在識別可能會影響主體的潛在事項(xiàng)，管理風(fēng)險(xiǎn)以使其在該主體的風(fēng)險(xiǎn)容量之內(nèi)，并為主體目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證?！痹谠摽蚣苤校瑢L(fēng)險(xiǎn)管理描述為8個(gè)要素：即內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事件識別、風(fēng)險(xiǎn)評估、風(fēng)險(xiǎn)反應(yīng)、控制活動、信息溝通以及監(jiān)督。

關(guān)于內(nèi)部審計(jì)在風(fēng)險(xiǎn)管理中的作用，IIA在其2120號標(biāo)準(zhǔn)中指出，內(nèi)部審計(jì)活動必須評估企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的有效性，并為改善風(fēng)險(xiǎn)管理流程做出貢獻(xiàn)。進(jìn)一步地，IIA在其《國際專業(yè)實(shí)務(wù)框架（IPPF）》中了“內(nèi)部審計(jì)在風(fēng)險(xiǎn)管理中作用”的立場文件，在該文件中指出，內(nèi)部審計(jì)在涉及風(fēng)險(xiǎn)管理事務(wù)中的角色，是向董事會提供組織風(fēng)險(xiǎn)管理有效性的客觀確認(rèn)，以保證關(guān)鍵的商業(yè)風(fēng)險(xiǎn)得到恰當(dāng)管理以及內(nèi)部控制系統(tǒng)被有效執(zhí)行。為合理設(shè)定內(nèi)部審計(jì)在風(fēng)險(xiǎn)管理中作用的邊界，該文件還對內(nèi)部審計(jì)在風(fēng)險(xiǎn)管理中的活動進(jìn)行了分類。一是核心角色活動，代表內(nèi)部審計(jì)的“鑒證”職能，包括：對風(fēng)險(xiǎn)管理流程提供確認(rèn)；對風(fēng)險(xiǎn)是否適當(dāng)評估提供確認(rèn)，評估風(fēng)險(xiǎn)管理程序，評估主要風(fēng)險(xiǎn)的報(bào)告，檢查關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)的管理等。二是與保障相關(guān)的合法角色活動，代表內(nèi)部審計(jì)的“咨詢”職能，包括：促進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)識別和評估，培訓(xùn)風(fēng)險(xiǎn)反應(yīng)能力，整合風(fēng)險(xiǎn)管理活動，強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)報(bào)告，維護(hù)和發(fā)展風(fēng)險(xiǎn)管理框架，提供可供決策的風(fēng)險(xiǎn)管理策略等。三是不可以涉足的角色活動，包括：設(shè)定風(fēng)險(xiǎn)管理偏好，執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)管理程序，提供風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對決策，代表管理層執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對措施，以及承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)管理責(zé)任等。

三、捷藍(lán)（Jet-Blue）航空公司的案例分析

捷藍(lán)（Jet-Blue）航空公司是美國一家廉價(jià)航空公司，2002年首次公開募股并于納斯達(dá)克上市，主要營運(yùn)美國內(nèi)陸航線和來往加勒比海、巴哈馬和百慕大的國際航線。捷藍(lán)航空是少數(shù)幾家能在911事件之后維持盈利的美國航空公司之一，并成為有史以來最受歡迎的航空股份，現(xiàn)今市值已經(jīng)達(dá)到數(shù)十億美元。捷藍(lán)航空的財(cái)務(wù)狀況一直十分穩(wěn)健，它的成功使它超越了老牌的低價(jià)航空公司—西南航空公司，獲得很多證券分析員和新聞記者的贊賞。2010年6月，美國最為知名的市場調(diào)研機(jī)構(gòu)J.D.Power and Associates 公布了《2009年北美航空公司滿意度調(diào)查》的調(diào)查報(bào)告，數(shù)據(jù)顯示，捷藍(lán)航空以810點(diǎn)（共1000點(diǎn)）的總滿意度指數(shù)連續(xù)三年總體排名第一，并繼2008年后再次獲得低票價(jià)航空公司最高的客戶滿意度。

捷藍(lán)航空公司于2000年成立了內(nèi)部審計(jì)部門，面對航空業(yè)激烈的市場競爭和各種商業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，捷藍(lán)航空公司的內(nèi)部審計(jì)部門積極參與公司的風(fēng)險(xiǎn)管理，并發(fā)揮了十分重要的作用。其主要作法是：

（一）辨識主要風(fēng)險(xiǎn)

內(nèi)部審計(jì)部門必須首先要識別出哪些因素可能會妨礙企業(yè)達(dá)到其戰(zhàn)略目標(biāo)。

捷藍(lán)航空公司的愿景是致力于創(chuàng)建一種新的航空公司類別：一家提供價(jià)值、服務(wù)和品位的航空公司。公司的戰(zhàn)略目標(biāo)是成為領(lǐng)先的、為顧客提供差異化產(chǎn)品和高質(zhì)量顧客服務(wù)的廉價(jià)客運(yùn)航空公司。公司未來5年將繼續(xù)在低票價(jià)的情況下擴(kuò)大盈利。

內(nèi)部審計(jì)部門采用定性分析的方法，參考和借鑒美國航空管理委員會的風(fēng)險(xiǎn)評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)以及國際航空業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)分類和列表，根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)與公司價(jià)值鏈管理的相關(guān)性，總結(jié)歸納曾發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)事件，初步確定51項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)長名單。以此為基礎(chǔ)，通過對公司內(nèi)外部環(huán)境的研究分析、內(nèi)部大量訪談和專家評估，初步確定22項(xiàng)主要風(fēng)險(xiǎn)。概括而言，這22項(xiàng)主要風(fēng)險(xiǎn)中（1）戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)包括：兼并收購風(fēng)險(xiǎn)，運(yùn)能規(guī)劃風(fēng)險(xiǎn)；（2）外部風(fēng)險(xiǎn)包括：監(jiān)管政策風(fēng)險(xiǎn)，石油市場風(fēng)險(xiǎn)，客戶偏好風(fēng)險(xiǎn)，合同風(fēng)險(xiǎn)，自然災(zāi)害風(fēng)險(xiǎn)；（3）財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)包括：資金管理風(fēng)險(xiǎn)、成本控制風(fēng)險(xiǎn)，分公司管控風(fēng)險(xiǎn)，融資結(jié)構(gòu)風(fēng)險(xiǎn)；（4）合規(guī)性風(fēng)險(xiǎn)包括：信息披露風(fēng)險(xiǎn)，航線審批風(fēng)險(xiǎn)，關(guān)聯(lián)交易風(fēng)險(xiǎn)；（4）運(yùn)營風(fēng)險(xiǎn)包括：一體化調(diào)度風(fēng)險(xiǎn)，價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)，物資采購風(fēng)險(xiǎn)，人力資源風(fēng)險(xiǎn)，安全風(fēng)險(xiǎn)，航班準(zhǔn)時(shí)風(fēng)險(xiǎn)，技術(shù)創(chuàng)新風(fēng)險(xiǎn)，新市場開發(fā)風(fēng)險(xiǎn)。

（二）確定風(fēng)險(xiǎn)評估的標(biāo)準(zhǔn)

在確定風(fēng)險(xiǎn)評估的標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，主要考慮風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生可能性標(biāo)準(zhǔn)，風(fēng)險(xiǎn)影響程度標(biāo)準(zhǔn)。內(nèi)部審計(jì)部門制定的風(fēng)險(xiǎn)評估標(biāo)準(zhǔn)如表1所示。

（三）評估初始風(fēng)險(xiǎn)和管控有效性

內(nèi)部審計(jì)部門綜合運(yùn)用穿行測試、個(gè)別訪談、問卷調(diào)查、專題研討等方法進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評估。結(jié)合IIA紅皮書（《國際專業(yè)實(shí)務(wù)框架（IPPF）》）的有關(guān)原則，內(nèi)部審計(jì)部門確定的評估公式如下：

初始風(fēng)險(xiǎn)（或剩余風(fēng)險(xiǎn)）=風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生可能性（概率值）×風(fēng)險(xiǎn)影響程度（評分值）

管控有效性=初始風(fēng)險(xiǎn)-剩余風(fēng)險(xiǎn)

其中，初始風(fēng)險(xiǎn)指未采取控制活動之前的風(fēng)險(xiǎn)；剩余風(fēng)險(xiǎn)指采取相應(yīng)的控制活動之后的風(fēng)險(xiǎn)；管控有效性指目前風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對策略的效果，管控有效性越高，剩余風(fēng)險(xiǎn)就越低。

評估結(jié)果如表2所示。

（四）繪制和分析風(fēng)險(xiǎn)坐標(biāo)圖

以初始風(fēng)險(xiǎn)為縱軸，以管控有效性為橫軸，22種主要風(fēng)險(xiǎn)的風(fēng)險(xiǎn)坐標(biāo)圖如圖1所示。

在圖1中，A區(qū)域的初始風(fēng)險(xiǎn)較高，管控有效性也較高，屬于持續(xù)關(guān)注的風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域。B區(qū)域的初始風(fēng)險(xiǎn)較高，管控有效性較低，屬于重點(diǎn)關(guān)注的風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域。C區(qū)域的初始風(fēng)險(xiǎn)較低，管控有效性較高，屬于一般關(guān)注的風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域。D區(qū)域的初始風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)較低，管控有效性也較低，屬于加強(qiáng)關(guān)注的風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域。

針對圖1中的不同風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，內(nèi)部審計(jì)部門提出了包括風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避、風(fēng)險(xiǎn)降低、風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移、風(fēng)險(xiǎn)共享、風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)等多種風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對策略。例如，對于區(qū)域B的兼并收購風(fēng)險(xiǎn)，為避免公司的業(yè)務(wù)增長過快，收購其他航空公司可能會危及公司的財(cái)務(wù)穩(wěn)定，內(nèi)部審計(jì)部門提出并購盡職調(diào)查、可行性研究、董事會決議等風(fēng)險(xiǎn)降低的控制措施，并完善了相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)管控流程。

（五）進(jìn)一步完善風(fēng)險(xiǎn)管控流程

在對風(fēng)險(xiǎn)適當(dāng)分類的基礎(chǔ)上，組織和督促相關(guān)負(fù)責(zé)部門進(jìn)一步完善風(fēng)險(xiǎn)管控流程，每一項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)管控流程都包括：風(fēng)險(xiǎn)描述、風(fēng)險(xiǎn)控制點(diǎn)、控制活動和方法、自我評估方法、負(fù)責(zé)單位、參與單位等。

內(nèi)部審計(jì)部門定期組織不同頻次（從一年2次到三年1次不等）內(nèi)部控制自我評估，對風(fēng)險(xiǎn)管理流程和管控措施進(jìn)行測試和完善。

四、主要啟示

2006年6月6日，國資委了《中央企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理指引》，作為我國當(dāng)前企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的重要制度性規(guī)范，在文件中強(qiáng)調(diào)了具備條件的企業(yè)可建立風(fēng)險(xiǎn)管理三道防線：即各有關(guān)職能部門和業(yè)務(wù)單位為第一道防線；風(fēng)險(xiǎn)管理職能部門和董事會下設(shè)的風(fēng)險(xiǎn)管理委員會為第二道防線；內(nèi)部審計(jì)部門和董事會下設(shè)的審計(jì)委員會為第三道防線。這表明，內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理中應(yīng)發(fā)揮積極的、建設(shè)性的作用。

捷藍(lán)航空公司的案例具有一定的代表性，內(nèi)部審計(jì)在風(fēng)險(xiǎn)管理中的作用既沒有弱化也沒有泛化，而是得到了適當(dāng)?shù)膹?qiáng)化，對我國內(nèi)部審計(jì)參與企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理也具有一定的借鑒價(jià)值。

第一，在案例中，內(nèi)部審計(jì)部門通過其鑒證職能，利用各種方式協(xié)助企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理的實(shí)現(xiàn)。內(nèi)部審計(jì)師提供的鑒證服務(wù)包括：一是風(fēng)險(xiǎn)管理過程，包括其設(shè)計(jì)和運(yùn)行情況；二是對“主要”風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行管理，包括控制的效果和應(yīng)對措施；三是可靠、適當(dāng)?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)評估及對風(fēng)險(xiǎn)和控制情況的報(bào)告。其中，內(nèi)部審計(jì)為組織增加價(jià)值的兩種最重要的方式是：為主要業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)已得到適當(dāng)管理提供客觀鑒證；為風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制框架正在有效地運(yùn)作提供鑒證。

第二，內(nèi)部審計(jì)部門也承擔(dān)了必要的咨詢職能。包括：一是將內(nèi)部審計(jì)分析風(fēng)險(xiǎn)和控制所用的工具與技術(shù)提供給管理層，作為將企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理引入組織的倡導(dǎo)者，充分發(fā)揮其在風(fēng)險(xiǎn)管理和控制方面的專業(yè)知識及對組織的總體認(rèn)知方面的優(yōu)勢；二是提供建議，推動專題討論會，指導(dǎo)組織風(fēng)險(xiǎn)和控制，促進(jìn)共同語言、框架和理解的建立；三是作為協(xié)調(diào)、監(jiān)督和報(bào)告風(fēng)險(xiǎn)的中心，協(xié)助管理者確定降低風(fēng)險(xiǎn)的最佳方式。

第三，內(nèi)部審計(jì)部門在風(fēng)險(xiǎn)管理中沒有僅僅就風(fēng)險(xiǎn)而論風(fēng)險(xiǎn)，而是將目標(biāo)、風(fēng)險(xiǎn)、控制有機(jī)地結(jié)合在一起系統(tǒng)地解決問題。始終圍繞什么是企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)，哪些因素（風(fēng)險(xiǎn)）會影響企業(yè)實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)，風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性及潛在的影響如何，哪些是重大風(fēng)險(xiǎn)和主要風(fēng)險(xiǎn)，現(xiàn)有的內(nèi)部控制（管控活動）是否有效、是否執(zhí)行等，在此基礎(chǔ)上，對有效執(zhí)行的管控活動持續(xù)監(jiān)控，對未有效執(zhí)行的管控活動制定改進(jìn)計(jì)劃，實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)管理方案。

篇2

關(guān)鍵詞：現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，特征；案例分析；建議

中圖分類號：F239 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1672-3198(2009)24-0174-02

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)作為一種重要的審計(jì)理念和方法，隨著國內(nèi)外審計(jì)失敗事件的爆發(fā)，受到行業(yè)內(nèi)外新l的關(guān)注。在我國，2006年2月15日，中國注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則正式，并已于2007年1月1日起全面施行。開始了我國審計(jì)模式向風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的轉(zhuǎn)變。本文通過對現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的審計(jì)模式及其內(nèi)涵進(jìn)行詳細(xì)分析，可見，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式有效克服傳統(tǒng)審計(jì)模式普遍存在的“只見樹木，不見森林”的弊端。運(yùn)用案例分析進(jìn)一步說明了實(shí)施現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的重要性，增強(qiáng)了現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)提高了審計(jì)質(zhì)量這一說法的說服力。為了適應(yīng)當(dāng)前審計(jì)環(huán)境的諸多變化及注冊會計(jì)職業(yè)迅速發(fā)展的需要，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國開始被推廣應(yīng)用，最后本文提出了相關(guān)實(shí)施前的準(zhǔn)備措施。相信隨著現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的逐漸發(fā)展和完善，其將在注冊會計(jì)師職業(yè)界得到普遍的認(rèn)可，并得以積極地運(yùn)用。

1　風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的內(nèi)涵和特征

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是指審計(jì)師通過對被審計(jì)單位進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)職業(yè)判斷，評價(jià)被審計(jì)單位風(fēng)險(xiǎn)控制，確定剩余風(fēng)險(xiǎn)，執(zhí)行追加審計(jì)程序，從而將剩余風(fēng)險(xiǎn)降低到可接受水平的一種審計(jì)方法和技術(shù)。隨著社會上對注冊會計(jì)師的訴訟案件的不斷增多，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)應(yīng)運(yùn)而生。在審計(jì)系統(tǒng)中其大膽引用戰(zhàn)略理論與系統(tǒng)觀念。試圖從企業(yè)的戰(zhàn)略分析著手，通過戰(zhàn)略系統(tǒng)分析一環(huán)節(jié)分析一剩余風(fēng)險(xiǎn)分析一具體審計(jì)目標(biāo)的分解一實(shí)質(zhì)性測試的時(shí)間、范圍和性質(zhì)的確定的思路將被審計(jì)客戶會計(jì)報(bào)表錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)與企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)分析緊密地結(jié)合起來?，F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)全面、動態(tài)的考慮風(fēng)險(xiǎn)因素，是提高工作質(zhì)量，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的有效手段。與傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)相比，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)將審計(jì)學(xué)、系統(tǒng)理論和經(jīng)營戰(zhàn)略結(jié)合起來，更加重視企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)，獲取審計(jì)證據(jù)的領(lǐng)域也更加廣泛。

與傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)相比，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)具有如下9個(gè)主要特征。

(1)重心前移：將審計(jì)重心從以審計(jì)測試為中心轉(zhuǎn)移到以風(fēng)險(xiǎn)評估為中心。(2)風(fēng)險(xiǎn)評估重心轉(zhuǎn)移；從偵察管理層舞弊的角度出發(fā)，審計(jì)師審計(jì)的重點(diǎn)是發(fā)現(xiàn)管理層舞弊，評估重點(diǎn)是固有風(fēng)險(xiǎn)，但固有風(fēng)險(xiǎn)不可直接評估，所以審計(jì)師直接評估固有風(fēng)險(xiǎn)和初步控制風(fēng)險(xiǎn)的聯(lián)合風(fēng)險(xiǎn)。(3)風(fēng)險(xiǎn)評估方式改變：現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)所采用的現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)評估不再直接對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評估，而是從經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)評估人手。(4)風(fēng)險(xiǎn)評估結(jié)構(gòu)化；使風(fēng)險(xiǎn)分析從零散走向結(jié)構(gòu)化?？紤]了多方面的風(fēng)險(xiǎn)因素，便于做綜合風(fēng)險(xiǎn)評估。(5)分析性程序成為風(fēng)險(xiǎn)評估中心。分析性程序是現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)評估中最重要的程序。審計(jì)師將現(xiàn)代管理中的分析工具充分運(yùn)用到風(fēng)險(xiǎn)評估中去，不僅包括財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的分析，還包括非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的分析。(6)審計(jì)師專業(yè)知識結(jié)構(gòu)改變。由于審計(jì)重心轉(zhuǎn)移，風(fēng)險(xiǎn)評估采用的各種風(fēng)險(xiǎn)縫隙方法大量借鑒了現(xiàn)代管理知識，審計(jì)師不僅要精通審計(jì)知識，還要掌握常用的現(xiàn)代管理學(xué)分析工具。(7)審計(jì)測試程序個(gè)性化；針對風(fēng)險(xiǎn)不同的客戶、客戶不同的風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，采用相應(yīng)個(gè)性化的審計(jì)程序。(8)“自上而下”與“自下而上”相結(jié)合，有利于提高審計(jì)效率。(9)審計(jì)證據(jù)范圍擴(kuò)大：在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下，審計(jì)師擴(kuò)大了取證范圍，從一般員工處或供應(yīng)商、銷售商等獲取審計(jì)證據(jù)，這是針對管理層舞弊的有效偵察措施。業(yè)內(nèi)人士和專業(yè)咨詢?nèi)耸康囊庖娨部勺鳛閷徲?jì)師審計(jì)專業(yè)判斷的補(bǔ)充。

2　案例分析

Rubbermmd曾是美國全球領(lǐng)先的塑料制品生產(chǎn)商，產(chǎn)品包括儲藏罐和垃圾箱等。在20世紀(jì)90年代中期，該公司連續(xù)數(shù)年的年均增長率超過14％，且連續(xù)三年被“財(cái)富”雜志評選為“美國最受歡迎的企業(yè)”。

對Rubbermaid進(jìn)行戰(zhàn)略分析后發(fā)現(xiàn)，該公司對原油價(jià)格的波動非常敏感，因?yàn)樗芰现破返囊粋€(gè)重要原料是樹脂，而樹脂是通過原油煉制的。但Rubbermaid沒有采取任何控制原材料風(fēng)險(xiǎn)的措施一既沒有集中采購，也沒有與供應(yīng)商簽訂長期購買合同。而實(shí)際上，該公司是世界上最大的樹脂消費(fèi)商之一，以其采購規(guī)模，完全可以通過談判獲得很優(yōu)惠的價(jià)格。但該公司沒有利用集中采購所能賦予它的定價(jià)能力，而是在全球12個(gè)地方分別采購。當(dāng)原油價(jià)格上漲時(shí)，它只能把增加的成本轉(zhuǎn)嫁給客戶。

該公司也未能有效管理與最大客戶沃爾瑪?shù)年P(guān)系。沃爾瑪拒絕接受價(jià)格上漲。并把Rubbermaid的產(chǎn)品放在靠里的貨架上，而將Ruhbermald的低價(jià)競爭對手Sterlite的產(chǎn)品置于位置最好的貨架上。

該公司另一個(gè)戰(zhàn)略方面的問題是制定的增長目標(biāo)太高一試圖維持14％的年增長率。實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的困難給管理層形成巨大壓力，而這一點(diǎn)對于內(nèi)控環(huán)境十分不利。同時(shí)，它在歐洲的擴(kuò)張也遭遇挫折。

基于這些情況，審計(jì)師可作出合理的財(cái)務(wù)業(yè)績預(yù)期：銷售增長放緩、銷售毛利收窄、利潤降低、研發(fā)費(fèi)用需要增加等。假如出現(xiàn)與預(yù)期不一致的情形，如這一年的銷售毛利反而比去年增加等，審計(jì)師就要打個(gè)問號。同時(shí)，審計(jì)師可能估計(jì)它會通過降低產(chǎn)品質(zhì)量來降低成本，以達(dá)到業(yè)績目標(biāo)，這就需要對成本結(jié)構(gòu)進(jìn)行分析，看它有沒有改變產(chǎn)品配方來壓縮成本；如果它產(chǎn)量過大而銷售又不利，它的庫存應(yīng)該會增加，還有資本結(jié)構(gòu)方面，它在歐洲投資失敗，這些資本是否作為壞帳沖銷掉；等等。通過這樣一步步的分析評估，審計(jì)師可以判斷出該公司風(fēng)險(xiǎn)較高的領(lǐng)域。

從上述案例不難看出。經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)是以風(fēng)險(xiǎn)評估為重點(diǎn)，而不是像傳統(tǒng)的審計(jì)方式那樣，以審計(jì)測試為中心。審計(jì)平臺的擴(kuò)大對審計(jì)師的現(xiàn)有知識結(jié)構(gòu)提出了挑戰(zhàn)?？梢姡L(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)就是分析研究企業(yè)在哪些方面的風(fēng)險(xiǎn)沒有防范好、它對企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表可能有什么樣的影響，然后再通過相互印證的證據(jù)來判斷報(bào)表是否是真實(shí)和恰當(dāng)?shù)摹?/p>

3　推動我國應(yīng)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)相關(guān)建議

(1)提高實(shí)行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)需具備的注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)素質(zhì)。注冊會計(jì)師應(yīng)具備與客戶所在行業(yè)及企業(yè)相關(guān)的知識結(jié)構(gòu)。如：行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營特點(diǎn)、經(jīng)濟(jì)技術(shù)指標(biāo)及行業(yè)政策、企業(yè)的經(jīng)營戰(zhàn)略、經(jīng)營環(huán)境、經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，等等。注冊會計(jì)師在盡多掌握行業(yè)知識、企業(yè)知識的同時(shí)。還要實(shí)現(xiàn)注冊會計(jì)師隊(duì)伍的優(yōu)化組合，改變會計(jì)師事務(wù)所單一財(cái)會型人員的結(jié)構(gòu)，注重聘用一些法律、工程技術(shù)、計(jì)算機(jī)等非會計(jì)審計(jì)專業(yè)的人才，并對項(xiàng)目審計(jì)小組進(jìn)行科學(xué)配備，審計(jì)執(zhí)業(yè)中，注冊會計(jì)師必須堅(jiān)持職業(yè)懷疑態(tài)度，堅(jiān)持強(qiáng)制審計(jì)程序的嚴(yán)格執(zhí)行。注冊會計(jì)師協(xié)會和會計(jì)師事務(wù)所都應(yīng)建立計(jì)

算機(jī)網(wǎng)絡(luò)，擴(kuò)大及方便注冊會計(jì)師對各行業(yè)政策、知識的學(xué)習(xí)與掌握，以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)質(zhì)量。

(2)健全法律法規(guī)制度。提升注冊會計(jì)師法律風(fēng)險(xiǎn)意識。研究表明，注冊會計(jì)師是當(dāng)前會計(jì)、審計(jì)制度執(zhí)行最主要的法律主體。加大對注冊會計(jì)師違法行為的責(zé)任追究與處罰力度，以強(qiáng)化注冊會計(jì)師的法律風(fēng)險(xiǎn)意識。

(3)進(jìn)一步強(qiáng)化支持風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的網(wǎng)絡(luò)化信息系統(tǒng)的資源共享。要推動社會建立企業(yè)信用體系，在政府、銀行、協(xié)會及會計(jì)師事務(wù)所等單位之間連網(wǎng)，實(shí)現(xiàn)資源共享。會計(jì)師事務(wù)所本身也應(yīng)建立龐大的數(shù)據(jù)庫，按類別、行業(yè)收集、存儲、更新注冊會計(jì)師運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)所需要掌握的會計(jì)和審計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容以及客戶所在行業(yè)、企業(yè)戰(zhàn)略，成功、失敗審計(jì)案件介紹等信息，以不斷拓展注冊會計(jì)師的知識結(jié)構(gòu)t降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)質(zhì)量。

(4)健全企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制，夯實(shí)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的制度基礎(chǔ)。一個(gè)企業(yè)內(nèi)部控制的好壞，與注冊會計(jì)師審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的高低直接相關(guān)。應(yīng)從建立健全企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制著手，在優(yōu)化公司治理框架下，從企業(yè)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)、運(yùn)行、評價(jià)、改進(jìn)四個(gè)環(huán)節(jié)建立與完善企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制，強(qiáng)調(diào)高級領(lǐng)導(dǎo)層的控制責(zé)任，關(guān)注對全部風(fēng)險(xiǎn)的評估，重視日?？刂苹顒樱プ?nèi)部審計(jì)監(jiān)督評價(jià)環(huán)節(jié)，才能不斷提高企業(yè)會計(jì)信息質(zhì)量，推動風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的運(yùn)用。

4　結(jié)論

篇3

關(guān)鍵詞：審計(jì)；風(fēng)險(xiǎn)管理；有效途徑

一、完善相關(guān)審計(jì)法律法規(guī)體系建設(shè)

1、強(qiáng)化相關(guān)審計(jì)人員的法律法規(guī)意識

在實(shí)踐中，無論法律法規(guī)、審計(jì)條例怎樣完善，人們設(shè)計(jì)多么嚴(yán)格的制度約束審計(jì)人員去遵守，總會存在違反準(zhǔn)則和法規(guī)的情況。究其原因就是由于審計(jì)人員對法律法規(guī)、審計(jì)條例缺乏遵守的意識，對自身依法審計(jì)缺乏自律。所以，開展審計(jì)工作的前提是熟悉與之有關(guān)的法律、法規(guī)，審計(jì)機(jī)關(guān)要廣泛、深入的開展有關(guān)法律法規(guī)的宣傳普及工作。同時(shí)還可以經(jīng)常組織審計(jì)人員學(xué)習(xí)討論審計(jì)失敗的案例，警醒審計(jì)人員審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)無處不在，執(zhí)業(yè)時(shí)要保持高度的謹(jǐn)慎。

2、完善審計(jì)監(jiān)督檢查機(jī)制

加強(qiáng)監(jiān)督檢查則是保障，是做好審計(jì)工作的重要基礎(chǔ)。它對提高審計(jì)工作質(zhì)量有積極作用，是防止審計(jì)工作出現(xiàn)偏差或過錯(cuò)，也是避免審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的最后一道關(guān)卡。從實(shí)踐看，在審計(jì)任務(wù)完成后對其進(jìn)行有效監(jiān)督檢查有利于提高審計(jì)質(zhì)量，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高各級審計(jì)人員對依法審計(jì)的高度重視。各級審計(jì)部門應(yīng)從強(qiáng)化內(nèi)部管理入手，建立完善的審計(jì)監(jiān)督檢查機(jī)制，確保審計(jì)各個(gè)階段都能按照相關(guān)規(guī)章制度進(jìn)行。最大限度地化解審計(jì)工作中可能出現(xiàn)的各種風(fēng)險(xiǎn)。

二、搭建完善的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理信息平臺

1、構(gòu)建審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理數(shù)據(jù)庫

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理數(shù)據(jù)庫是建立風(fēng)險(xiǎn)管理信息系統(tǒng)的核心，是保存基本信息的記憶庫。需要選擇包含的數(shù)據(jù)類型及每種類型應(yīng)收集的數(shù)據(jù)量，這些數(shù)據(jù)類型的多少及數(shù)量取決于經(jīng)濟(jì)單位認(rèn)為是否滿足的條件。其次，該數(shù)據(jù)庫還需要選擇數(shù)據(jù)的格式、類型以及執(zhí)行與其功能所需要的直接調(diào)用能力。最后，定期檢查、修改和補(bǔ)充數(shù)據(jù)庫。

2、加強(qiáng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理信息平臺軟、硬件開發(fā)

在編制該風(fēng)險(xiǎn)管理信息系統(tǒng)軟件時(shí)，編制人員需要考慮一下原則：第一，可行便捷。編制的軟件需要緊密集合審計(jì)的實(shí)際特點(diǎn)，便于操作，程序簡單易學(xué)，操作界面友好實(shí)用性強(qiáng)。第二，兼容性強(qiáng)。開發(fā)的軟件兼容基本電腦操作系統(tǒng)，和軍審軍財(cái)工程軟件兼容性較強(qiáng)。第三，安全性強(qiáng)。由于的特殊地位，導(dǎo)致信息保密性較強(qiáng)。該軟件的安全防護(hù)功能要滿足信息的安全要求。另外，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理信息系統(tǒng)中最重要的是人，人是提供和解釋數(shù)據(jù)的主體，是設(shè)計(jì)、組建、維修的關(guān)鍵。所以，要提高審計(jì)信息系統(tǒng)開發(fā)和應(yīng)用人員的計(jì)算機(jī)軟件知識。

三、擴(kuò)充審計(jì)文化內(nèi)涵外延

審計(jì)文化是一種管理文化。審計(jì)活動是經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展到一定階段的必然產(chǎn)物，是一種對政治活動和經(jīng)濟(jì)生活的管理行為，進(jìn)而而產(chǎn)生的一種具有管理文化鮮明特征審計(jì)管理文化。通過建立完善、有機(jī)的審計(jì)文化，能夠提高審計(jì)效率，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，理順審計(jì)關(guān)系。一個(gè)良好的風(fēng)險(xiǎn)管理體系中需要風(fēng)險(xiǎn)文化作為基礎(chǔ)。它是風(fēng)險(xiǎn)管理的世界觀和方法論，決定了風(fēng)險(xiǎn)管理者的管理行為和對風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)識。并且良好的風(fēng)險(xiǎn)文化為風(fēng)險(xiǎn)管理提供一定的約束和支撐。對于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理來說，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)文化建設(shè)很大程度上會推動審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理的完善，為審計(jì)人員不斷加深對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理的認(rèn)識發(fā)揮指導(dǎo)作用。

1、強(qiáng)化責(zé)任意識

要想解決目前審計(jì)人員風(fēng)險(xiǎn)意識淡薄，被動防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的問題，就要先從思想上充分認(rèn)識開展審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理建設(shè)的重要作用。大力培育和塑造良好的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理文化，把風(fēng)險(xiǎn)管理文化融入到審計(jì)文化當(dāng)中，才能使審計(jì)人員頭腦得到充實(shí)，道德得以升華，真正成為審計(jì)工作的主人，推動審計(jì)事業(yè)蓬勃發(fā)展。審計(jì)已由基礎(chǔ)階段發(fā)展到提高階段，由原來的財(cái)務(wù)收支審計(jì)發(fā)展到經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、績效審計(jì)等，審計(jì)的對象和范圍不斷擴(kuò)大，審計(jì)的內(nèi)容和形式不斷深化。隨著審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理文化的加強(qiáng)和完善，將全面提升審計(jì)質(zhì)量水平，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，充分發(fā)揮審計(jì)的職能作用。

2、降低道德風(fēng)險(xiǎn)

在審計(jì)實(shí)踐過程中，通過多種形式努力宣傳審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理文化，提高對風(fēng)險(xiǎn)文化的深刻認(rèn)識。通過這種非正式的意識約束，減少審計(jì)人員在實(shí)踐中片面追求利益而忽視審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的行為。從另一個(gè)角度看，這也是從制度、準(zhǔn)則等正式約束發(fā)展引申而來的一種手段。由于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)會給審計(jì)主體帶來負(fù)外部性的影響，有些審計(jì)人員躲避高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)項(xiàng)目，或者為了利益違背道德原則進(jìn)行審計(jì)，所以要通過多種方式進(jìn)行宣傳教育，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理意識轉(zhuǎn)化為審計(jì)人員的共同認(rèn)識和自覺行為，重點(diǎn)領(lǐng)域和關(guān)鍵環(huán)節(jié)的風(fēng)險(xiǎn)管理業(yè)務(wù)骨干要培養(yǎng)成為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理文化的業(yè)務(wù)骨干，在宣傳教育時(shí)起到模范帶頭作用，促進(jìn)審計(jì)建立系統(tǒng)、規(guī)范、高效的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制。

3、提升風(fēng)險(xiǎn)意識

現(xiàn)有許多學(xué)者對風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的研究，是建立在審計(jì)主體均是理性經(jīng)濟(jì)人的基礎(chǔ)之上的。換句話說，就是認(rèn)為審計(jì)主體能發(fā)現(xiàn)所有審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，只有在沒發(fā)現(xiàn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)才會出現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避。但是在審計(jì)實(shí)踐中，審計(jì)主體的專業(yè)素質(zhì)、工作經(jīng)驗(yàn)以及所處的環(huán)境等都不盡相同，從而導(dǎo)致風(fēng)險(xiǎn)偏好的不同。從展望理論的角度分析，把獲得與損失相對參照時(shí)，當(dāng)審計(jì)主體面臨獲得時(shí)傾向于風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避；當(dāng)面臨損失時(shí)傾向于追求風(fēng)險(xiǎn)。所以得出在同等大小的損失和收益之間，與偏好水平相比，人們常常更不喜歡損失。加之現(xiàn)行利益制度的缺陷誘發(fā)審計(jì)主體的非理性風(fēng)險(xiǎn)偏好，所以風(fēng)險(xiǎn)偏好對審計(jì)主體的影響是不容忽視的。因此培養(yǎng)審計(jì)主體正確的“風(fēng)險(xiǎn)偏好”，提高審計(jì)責(zé)任意識，樹立“風(fēng)險(xiǎn)無處不在、無時(shí)不在”的防范意識與行為準(zhǔn)則，形成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理文化。

四、結(jié)論

隨著市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，使得審計(jì)存在的風(fēng)險(xiǎn)越來越大，那么對于當(dāng)前時(shí)期下審計(jì)工作而言，一個(gè)極為重要的任務(wù)就是要進(jìn)一步完善相關(guān)審計(jì)法律法規(guī)體系建設(shè)，搭建起審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理信息平臺，豐富審計(jì)文化內(nèi)涵外延，以便降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)質(zhì)量，最終能促進(jìn)企業(yè)取得更好的經(jīng)濟(jì)、社會效益。（作者單位：陜西煤炭建設(shè)公司審計(jì)處）

篇4

摘要：在市場經(jīng)濟(jì)競爭條件下，由于受到盈利動力的驅(qū)動和不斷高漲外部高度期望的壓力，世界范圍內(nèi)重大的管理欺詐及審計(jì)失敗案例屢見不鮮，注冊會計(jì)師的所面臨的壓力也逐步增大。如何有效的識別出被審單位所面臨的風(fēng)險(xiǎn)關(guān)鍵領(lǐng)域并準(zhǔn)確地評估及做出相應(yīng)的措施，成為業(yè)內(nèi)人士備受關(guān)注的問題。

在眾多審計(jì)方法當(dāng)中，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式作為一種重要的審計(jì)理念和方法， 隨著國內(nèi)外審計(jì)失敗事件的爆發(fā)，受到行業(yè)內(nèi)外新的關(guān)注。但是目前我們對風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)還缺乏全面的認(rèn)識。審計(jì)方法的發(fā)展既有跳躍性一面，更有連續(xù)性一面，目前它仍然處于發(fā)展完善中。本文將對它展開詳細(xì)的討論。

關(guān)鍵詞：風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì) 產(chǎn)生背景 應(yīng)用情況 改進(jìn)措施

一、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的含義和模型

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是由世界五大會計(jì)師事務(wù)所自20世紀(jì)60年代以來面臨大量的訴訟威脅下開發(fā)的以審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評價(jià)為中心的審計(jì)程序，是以被審計(jì)單位的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向，對被審計(jì)單位可能引起重大錯(cuò)報(bào)的內(nèi)外部風(fēng)險(xiǎn)因素進(jìn)行評估，以確定審計(jì)的重點(diǎn)和范圍，并對其實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的一種審計(jì)方法。

1983年，美國注冊會計(jì)師協(xié)會（AICPA）提出傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)。但是如果存在戰(zhàn)略和宏觀層面的風(fēng)險(xiǎn)，運(yùn)用該模型時(shí)便會捉襟見肘。2003年10月，國際會計(jì)師聯(lián)合會下屬的國際審計(jì)和保證準(zhǔn)則委員會（IAASB）提出新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)。這便構(gòu)成了現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的基本審計(jì)模型。

二、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的特征

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的特征現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是以被審計(jì)單位的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向，合理配置審計(jì)資源，對風(fēng)險(xiǎn)較大的環(huán)節(jié)或區(qū)域?qū)嵤┲攸c(diǎn)審計(jì)，提高效率保證效果的一種審計(jì)方法?，F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)具有以下特征：

（1）現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)從宏觀上把握審計(jì)面臨的風(fēng)險(xiǎn)?，F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)將被審計(jì)企業(yè)置于社會經(jīng)濟(jì)體系中?，F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)則側(cè)重于對整個(gè)企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境和經(jīng)營過程的分析，并將被審計(jì)企業(yè)置于社會經(jīng)濟(jì)體系中，分析其面臨的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)及對風(fēng)險(xiǎn)的控制措施，從而形成對會計(jì)報(bào)表的預(yù)期，根據(jù)預(yù)期對會計(jì)報(bào)表進(jìn)行判斷。它從企業(yè)的戰(zhàn)略分析入手，通過“戰(zhàn)略分析――環(huán)節(jié)分析――會計(jì)報(bào)表剩余風(fēng)險(xiǎn)分析”的基本思路，決定實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍，并建立了企業(yè)會計(jì)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)與企業(yè)戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)之間的邏輯聯(lián)系，使這一方法更科學(xué)、有效。

（2）現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)運(yùn)用“自上而下”和“自下而上”相結(jié)合的審計(jì)思路。從源頭上，從企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)、發(fā)展戰(zhàn)略、經(jīng)營決策、外部環(huán)境上來分析、發(fā)現(xiàn)、把握風(fēng)險(xiǎn)。從企業(yè)的戰(zhàn)略管理分析入手，通過戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)的導(dǎo)向和嚴(yán)密的邏輯推理，一步一步地推導(dǎo)和落實(shí)審計(jì)的范圍和重點(diǎn)，從而確定相關(guān)的審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)程序，然后通過實(shí)施審計(jì)程序及取證的結(jié)果，結(jié)合重要性的判斷“自下而上”地歸納和判斷整個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)表的風(fēng)險(xiǎn)并形成最終的審計(jì)意見。

（3）現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)以系統(tǒng)論作為指導(dǎo)思想，運(yùn)用戰(zhàn)略管理分析工具。審計(jì)師運(yùn)用戰(zhàn)略系統(tǒng)觀對企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析、測試、評價(jià)和決策，將被審計(jì)單位置于廣泛的經(jīng)濟(jì)網(wǎng)絡(luò)中進(jìn)行考察，并通過對企業(yè)保持和加強(qiáng)競爭優(yōu)勢與核心能力的戰(zhàn)略及其恰當(dāng)性的分析評價(jià)。

（4）現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)能運(yùn)用分析性程序，識別可能存在的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)源?，F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)為注冊會計(jì)師整體上把握和控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)提供了基礎(chǔ)。注冊會計(jì)師可以從風(fēng)險(xiǎn)源分析入手，以風(fēng)險(xiǎn)源為導(dǎo)向，在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)過程中充分運(yùn)用分析性復(fù)核程序，進(jìn)而確保更好地識別潛在的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)源。

三、現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)改進(jìn)措施：

目前現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國中小事務(wù)所使用的情況不盡人意，究其原因是我國目前的審計(jì)環(huán)境存在著諸多的制約因素。那么如何提高它在我國的使用情況呢？筆者認(rèn)為主要有以下措施：

（1）強(qiáng)化內(nèi)外部執(zhí)業(yè)環(huán)境建設(shè)，明確注冊會計(jì)師的法律責(zé)任

目前我國追究會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師的行政責(zé)任的相關(guān)規(guī)定較為完善，而對刑事責(zé)任和民事責(zé)任的相關(guān)條款太籠統(tǒng)，不具有可操作性。明確注冊會計(jì)師的法律責(zé)任，當(dāng)審計(jì)失敗可以依據(jù)法律條文根據(jù)不同性質(zhì)進(jìn)行定性。健全注冊會計(jì)師民事賠償制度，通過立法或行業(yè)準(zhǔn)則來明確注冊會計(jì)師的民事賠償責(zé)任。

（2）提高注會綜合素質(zhì)

2005年6月，中注協(xié)制定《關(guān)于加強(qiáng)行業(yè)人才培養(yǎng)工作的指導(dǎo)意見》，全面、系統(tǒng)地提出了注冊會計(jì)師行業(yè)人才建設(shè)發(fā)展戰(zhàn)略，明確了培養(yǎng)和造就注冊會計(jì)師行業(yè)高級專業(yè)人才和管理人才兩類領(lǐng)軍任務(wù)。指導(dǎo)意見中出了一些具體措施，如開辦行業(yè)EMBA，培養(yǎng)具備國際水平的會計(jì)師事務(wù)所管理人才，都具有可操作性。會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該加大對注會全面素質(zhì)的培養(yǎng)。

（3）建立新型同業(yè)互查制度

為了防止在會計(jì)師事務(wù)所行業(yè)出現(xiàn)“劣幣驅(qū)逐良幣”的現(xiàn)象，解決高質(zhì)量執(zhí)業(yè)的注冊會計(jì)師比低質(zhì)量執(zhí)業(yè)注冊會計(jì)師需要付出更大成本的反向激勵(lì)問題，應(yīng)考慮推行會計(jì)師事務(wù)所之間進(jìn)行定期的同業(yè)互查制度。如一旦會計(jì)師事務(wù)所被查出存在造假行為，其所得收益全部劃歸實(shí)施檢查的會計(jì)師事務(wù)所。在新型同業(yè)互查制度下，通過專業(yè)機(jī)構(gòu)實(shí)施互查，結(jié)合經(jīng)濟(jì)激勵(lì)，能夠擴(kuò)大檢查范圍的廣度與深度，也有助于會計(jì)師事務(wù)所之間相互交流。

參考文獻(xiàn)：

[1]謝榮.現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的基本內(nèi)涵辨析[J].審計(jì)研究，2004（5）

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關(guān)鍵詞：風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)；審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型；審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

我國近年來不斷發(fā)生管理層舞弊，隨著主義和制度的完善，會計(jì)師事務(wù)所為了降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，減輕經(jīng)濟(jì)和法律責(zé)任，提高審計(jì)效率，有必要和使用國際先進(jìn)的現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是在對過去審計(jì)實(shí)踐的和歸納的基礎(chǔ)上發(fā)展起來的，是對制度基礎(chǔ)審計(jì)的繼承和發(fā)展，彌補(bǔ)了制度基礎(chǔ)審計(jì)的諸多缺陷。

一、現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是發(fā)展的必然趨勢

1.現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)適應(yīng)了當(dāng)今社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境的需要。市場經(jīng)濟(jì)和經(jīng)濟(jì)全球化趨勢，使企業(yè)經(jīng)營環(huán)境越來越難以預(yù)測，面臨的不確定性與多變性大為增加，經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)相應(yīng)增大。市場經(jīng)濟(jì)的高度不確定性使人們對審計(jì)的期望值不斷提高，如何處理好與社會公眾的關(guān)系是注冊會計(jì)師應(yīng)該考慮的。而風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)正是適應(yīng)了公眾對審計(jì)期望值不斷提高的要求而發(fā)展起來的，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受水平，以滿足公眾的要求。

2.現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)符合現(xiàn)代審計(jì)目標(biāo)多樣化的要求。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的目標(biāo)是將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受水平，為此，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)強(qiáng)調(diào)審計(jì)戰(zhàn)略，要求制定適合被審計(jì)單位業(yè)務(wù)的審計(jì)計(jì)劃；要求不僅應(yīng)檢查與會計(jì)系統(tǒng)有關(guān)的因素，而且應(yīng)檢查企業(yè)內(nèi)外各種環(huán)境因素；不僅應(yīng)進(jìn)行與會計(jì)事項(xiàng)有關(guān)的個(gè)別風(fēng)險(xiǎn)，而且應(yīng)進(jìn)行涉及各種環(huán)境因素的綜合風(fēng)險(xiǎn)分析。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)將被審計(jì)單位置于一個(gè)大的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，運(yùn)用立體觀察的來判斷企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)的各種因素，從企業(yè)所處的行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境、經(jīng)營目標(biāo)、戰(zhàn)略規(guī)劃到經(jīng)營方式、業(yè)務(wù)流程等內(nèi)外部各個(gè)方面來分析評估審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)水平，把被審計(jì)單位的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)植入到本身的風(fēng)險(xiǎn)評價(jià)中去，并貫穿于審計(jì)的全過程，從而在審計(jì)過程中把重點(diǎn)放在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評估上，并通過審計(jì)程序把審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低到審計(jì)人員可以接受的水平。

3.風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是對原有的審計(jì)資源進(jìn)行重新調(diào)配。對一些風(fēng)險(xiǎn)因素比較大的環(huán)節(jié)多投入一些，而對風(fēng)險(xiǎn)比較小的環(huán)節(jié)縮減審計(jì)資源。當(dāng)事務(wù)所了解被審計(jì)單位的情況之后，實(shí)質(zhì)性測試就可以減少，追加的審計(jì)成本也會相應(yīng)減少，并且風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)還會為審計(jì)客戶帶來增值服務(wù)。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)轉(zhuǎn)變了傳統(tǒng)審計(jì)思維定式，主動控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。通過運(yùn)用審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行系統(tǒng)的分析評價(jià)，以做出相應(yīng)的審計(jì)策略，將風(fēng)險(xiǎn)評估與審計(jì)程序緊密的聯(lián)系起來，同時(shí)能據(jù)此將審計(jì)資源恰當(dāng)?shù)胤峙涞礁唢L(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，提高審計(jì)質(zhì)量與效率。

不過，我們還應(yīng)看到實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)需要更多的風(fēng)險(xiǎn)評估和職業(yè)判斷，對注冊會計(jì)師的素質(zhì)提出了更高要求，需要更多有經(jīng)驗(yàn)的高級審計(jì)人員參與。因此，會導(dǎo)致人員成本的上升，使審計(jì)成本提高。但是，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)并不是無所不包，并不是處處平均用力，更不像許多人想象的那樣大大增加審計(jì)成本。我們應(yīng)以積極的心態(tài)促進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的實(shí)施，縮小與發(fā)達(dá)國家之間在這方面的差距。

二、現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國推行的可行性

1.獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的建設(shè)為完整引入現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)奠定了基礎(chǔ)。從審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)看，我國已頒布6批準(zhǔn)則及指南共48個(gè)項(xiàng)目，其中包括28個(gè)具體準(zhǔn)則，10個(gè)實(shí)務(wù)公告，5個(gè)執(zhí)業(yè)規(guī)范指南，基本形成了比較完整的準(zhǔn)則體系。

2.審計(jì)責(zé)任的加大增強(qiáng)了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)意識，為現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)提供了一定條件。

3.審計(jì)人力資源的發(fā)展，為現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)創(chuàng)造了部分條件：從1993年10月起，以《中華人民共和國注冊會計(jì)師法》頒布為標(biāo)志，會計(jì)師審計(jì)制度逐漸進(jìn)入制度化、規(guī)范化發(fā)展時(shí)期。

4.現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)自身的優(yōu)勢：大大提高了審計(jì)效率，降低了審計(jì)成本。在注冊會計(jì)師的頭腦中形成了一種“審計(jì)方法的發(fā)展會提高審計(jì)效率、降低審計(jì)成本”的慣性思維，正是這種思維慣性的存在使注冊會計(jì)師們認(rèn)為風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的實(shí)施也必將提高審計(jì)效率、降低審計(jì)成本，這些將促進(jìn)我國注冊會計(jì)師行業(yè)的繁榮發(fā)展。

三、我國風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的對策

1.借鑒國際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則，修改我國的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型。國際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則委員會通過修訂審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，強(qiáng)調(diào)從宏觀上了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，以充分識別和評估報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。我國有必要借鑒國際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則委員會的做法，將環(huán)境變量引入修訂審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，即“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)”，引導(dǎo)注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中更多地考慮被審計(jì)單位及其環(huán)境，以減少可能產(chǎn)生的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

2.加，形成自己的一套風(fēng)險(xiǎn)評估體系。國內(nèi)沒有健全的風(fēng)險(xiǎn)評估體系，不利于風(fēng)險(xiǎn)評估程序的進(jìn)行?？捎勺詴?jì)師事物所協(xié)會牽頭，與國際審計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)或大型國際會計(jì)師事務(wù)所合作研究風(fēng)險(xiǎn)評估體系為實(shí)務(wù)提供指導(dǎo)。同時(shí)，事務(wù)所可根據(jù)自身積累和研究、借鑒外國或外資事務(wù)所的方法經(jīng)驗(yàn)、事務(wù)所聯(lián)合開發(fā)形成適用的風(fēng)險(xiǎn)評估方法體系。

3.重新構(gòu)建注冊會計(jì)師的知識體系，加強(qiáng)注冊會計(jì)師的職業(yè)判斷能力和職業(yè)懷疑精神。同時(shí)， 通過后續(xù)和工作培訓(xùn)來強(qiáng)化注冊會計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)意識，增強(qiáng)注冊會計(jì)師在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評估和控制方面的職業(yè)判斷能力，使其以應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度和超然獨(dú)立性執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)，并要求注冊會計(jì)師在實(shí)施審計(jì)過程中始終保持懷疑態(tài)度，對相互矛盾或者可靠性存在疑問的文件或管理當(dāng)局聲明保持高度的警惕性，以增加發(fā)現(xiàn)和揭示重大錯(cuò)弊的可能性，從而降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

4.充分機(jī)技術(shù)，提高審計(jì)工作水平。包括運(yùn)用計(jì)算機(jī)軟件進(jìn)行性測試、進(jìn)行統(tǒng)計(jì)抽樣、進(jìn)行審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評估等，以提高工作效率和水平，以及運(yùn)用計(jì)算機(jī)建立廣泛的數(shù)據(jù)庫資料，為風(fēng)險(xiǎn)評估提供基礎(chǔ)。

5.辯證地引入現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是一種執(zhí)業(yè)理念的改變。現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的引入，意味著在實(shí)施審計(jì)時(shí)有了更多的審計(jì)模式可供選擇。在我國現(xiàn)階段，可以考慮選擇以下兩種混合審計(jì)模式：一是以制度基礎(chǔ)審計(jì)為主，結(jié)合現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的混合審計(jì)模式。此法一般適用于資產(chǎn)、資本規(guī)模較大，業(yè)務(wù)比較復(fù)雜，經(jīng)營范圍比較廣、組織結(jié)構(gòu)大、分散的上市公司、跨國公司、集團(tuán)；二是以會計(jì)報(bào)表審計(jì)為主，結(jié)合現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的混合審計(jì)模式。

6.現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國應(yīng)采取逐步推行的方法。選擇試點(diǎn)，我們可以選擇經(jīng)濟(jì)較為發(fā)達(dá)的省份以及規(guī)模較大的會計(jì)師事務(wù)所，進(jìn)行試點(diǎn)推行。從西方發(fā)達(dá)國家審計(jì)職業(yè)的發(fā)展看，經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求審計(jì)職業(yè)同步發(fā)展，審計(jì)促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的地區(qū)，勢必對審計(jì)業(yè)務(wù)需求旺盛，因而注冊會計(jì)師的經(jīng)濟(jì)與責(zé)任隨之增加，職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)加大，客觀上有開展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的基礎(chǔ)。同時(shí)，在這些省份，大多有國外經(jīng)驗(yàn)豐富的會計(jì)師事務(wù)所的分支機(jī)構(gòu)，能夠獲得一些比較直接的經(jīng)驗(yàn)。另外，規(guī)模較大的事務(wù)所的人才素質(zhì)較好，適應(yīng)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的要求。在此期間可以成立風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)調(diào)查小組，進(jìn)行調(diào)查研究和收集反饋意見，并不斷修改形成比較規(guī)范性的指導(dǎo)性的書面資料。

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[1]　胡春元。風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)[M].大連：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2001.

[2]　劉力云。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與控制[M].北京：中國審計(jì)出版社，1999.

[3]　LainGrayandStuartManson.審計(jì)流程———原理、實(shí)踐與案例[M].北京：中信出版社，2003.

[4]　趙蘭芳。對實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的一些認(rèn)識[J].中國注冊會計(jì)師，2005（2）。

[5]　馬賢明，鄭朝暉?，F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)探討[J].審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究，2005（1）。

篇6

（福州大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院　350108）

【摘要】文章從國內(nèi)外論文期刊中發(fā)掘并詳細(xì)梳理了DEA 方法在審計(jì)方面各個(gè)領(lǐng)域的應(yīng)用，并相應(yīng)作了文獻(xiàn)的總結(jié)，對推動DEA 方法在審計(jì)中的應(yīng)用具有一定的意義，為后期學(xué)者的研究提供參考。

【關(guān)鍵詞】DEA　審計(jì)　績效

一、引言

本文將主要針對按DEA 應(yīng)用的領(lǐng)域按審計(jì)的內(nèi)容分類來組織內(nèi)容，分為績效審計(jì)即管理審計(jì)，以及非績效審計(jì)兩個(gè)部分。因?yàn)殛P(guān)于績效審計(jì)，稱謂非常多，最高審計(jì)機(jī)關(guān)國際組織認(rèn)為，績效審計(jì)是現(xiàn)金價(jià)值審計(jì)、經(jīng)營審計(jì)、管理審計(jì)的同義詞，績效審計(jì)包括：審計(jì)被審計(jì)單位管理活動的經(jīng)濟(jì)性；審計(jì)被審計(jì)單位的人力、財(cái)務(wù)及其他資源的利用效率；審計(jì)其業(yè)績效益，并根據(jù)預(yù)期影響，審計(jì)其活動的真實(shí)影響。美國審計(jì)總署在2003年頒布的《政府審計(jì)準(zhǔn)則》將績效審計(jì)定義為：對照客觀標(biāo)準(zhǔn)，客觀地、系統(tǒng)地收集和評價(jià)證據(jù)，對項(xiàng)目的績效和管理進(jìn)行獨(dú)立的評價(jià)，對前瞻性的問題進(jìn)行評估或?qū)τ嘘P(guān)最佳實(shí)務(wù)的綜合信息或某一深層次問題進(jìn)行的評估。從使用慣例及我國傳統(tǒng)來看，可以將針對政府及非營利組織的非財(cái)務(wù)審計(jì)稱為績效審計(jì)，把針對企業(yè)進(jìn)行的非財(cái)務(wù)審計(jì)稱為慣例審計(jì)或經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)。

二、國外研究綜述

（一）在績效審計(jì)中的應(yīng)用

Charnes 和Cooper 在1980 年率先將DEA 模型運(yùn)用于審計(jì)和會計(jì)，用來評估非營利機(jī)構(gòu)的運(yùn)行效率和管理效率，并同時(shí)探索了其他可能的運(yùn)用。H.D. Sherman 在1984年描述了DEA 如何能夠被用作內(nèi)部審計(jì)的工具，將DEA作為一項(xiàng)新的管理審計(jì)方法，并對其進(jìn)行了測試和評估，1985 年運(yùn)用DEA 對商業(yè)銀行的分支效率進(jìn)行了評估，結(jié)果發(fā)現(xiàn)DEA 能夠提供除了財(cái)務(wù)指標(biāo)以外的其他信息，識別出了無效率的分支機(jī)構(gòu)，對于提高銀行分支效率來說是其他技術(shù)的一個(gè)非常有益的補(bǔ)充方法。類似對銀行分支機(jī)構(gòu)效率的研究。P.L.Brockett, A. Charnes, W.W. Cooper, Z.M.Huang, D.B. Sun(1997) 運(yùn)用DEA 錐比率方法中的數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換監(jiān)測銀行績效或者建立提前預(yù)警系統(tǒng)。該論文通過1984年和1985 年德州最大的16 家銀行的績效數(shù)據(jù)做了應(yīng)用舉例。引入5 家大型非德州的銀行作為優(yōu)秀者，用來評估這些德州銀行在風(fēng)險(xiǎn)覆蓋和效率方面的業(yè)績，其中DEA 錐比率法用來轉(zhuǎn)換原始數(shù)據(jù)，為了反映非德州銀行在風(fēng)險(xiǎn)覆蓋和績效方面的績效。Chair Schaffnit, Dan Rosen, JosephC. Paradi(1997) 將DEA 運(yùn)用于評估加拿大某銀行的分支銀行的相對效率，運(yùn)用的是DEA AR 模型，將分析的重心放在分行人員的表現(xiàn)上，分別運(yùn)用傳統(tǒng)的DEA 模型以及精煉的DEA 模型分析了分支銀行技術(shù)效率和規(guī)模效率，并對兩種模型進(jìn)行了對比。Rongbing Huang, YuhuiLi(2012) 通過建立不良輸出DEA 模型和標(biāo)桿管理相結(jié)合的兩階段模型探索了環(huán)境績效審計(jì)的新研究方法，克服了傳統(tǒng)DEA 模型在環(huán)境績效審計(jì)中應(yīng)用的缺陷。

（二）在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)中的應(yīng)用

Michael E. Bradbury 和 Paul Rouse(2002) 在分析過前人主要將DEA 運(yùn)用于績效審計(jì)后，將重點(diǎn)放在估計(jì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)中而不是經(jīng)營效率，并獨(dú)創(chuàng)性地在一個(gè)新的領(lǐng)域作應(yīng)用舉例，展示它在另一種前沿方向和權(quán)重中的靈活性。其中DEA 在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)中的應(yīng)用是指在對集團(tuán)企業(yè)進(jìn)行審計(jì)資源的分配時(shí)，對每個(gè)審計(jì)單元進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評分的步驟。Michael E. Bradbury 和 Paul Rouse(2002) 借用了Miltz等（1991）的一項(xiàng)案例研究，在這項(xiàng)案例中Miltz 等用AHP 來為Janssen 制藥集團(tuán)分配審計(jì)資源，運(yùn)用多標(biāo)準(zhǔn)成對加權(quán)方法（Patton 等，1982 和Lin 等，1984），建立了一個(gè)包含57 個(gè)審計(jì)單元的風(fēng)險(xiǎn)評分體系。而Michael E.Bradbury 和 Paul Rouse(2002) 運(yùn)用DEA 方法分配資源時(shí)，分成了高風(fēng)險(xiǎn)測量和低風(fēng)險(xiǎn)測量兩種方法。

Michael E. Bradbury 和 Paul Rouse(2002) 認(rèn)為DEA 與AHP 相比具有許多優(yōu)勢，包括將專家在一定范圍內(nèi)的意見依據(jù)每個(gè)風(fēng)險(xiǎn)因子的重要性進(jìn)行處理，而不是簡單地取中位數(shù)或平均值。DEA 也能用來提供高風(fēng)險(xiǎn)和低風(fēng)險(xiǎn)評價(jià)和從其他能被評價(jià)的單元中提供一個(gè)審計(jì)單元的標(biāo)準(zhǔn)。除此之外，Michael E. Bradbury 和 Paul Rouse(2002)總結(jié)到DEA 的優(yōu)勢包括：第一，DEA 能夠處理在不同的單元中的多投入和多產(chǎn)出問題，雖然此文采用的是5 標(biāo)度法，但是DEA 也能處理連續(xù)型的數(shù)據(jù)；第二，不像簡單的中心趨勢測量，DEA 可以處理專家的在一定范圍的意見；第三，DEA 可以進(jìn)行交叉分析和時(shí)間序列分析；第四，DEA 可以從高風(fēng)險(xiǎn)和低風(fēng)險(xiǎn)兩個(gè)角度進(jìn)行研究；第五，DEA 的輸出結(jié)果提供了能夠定義同類單元和同類風(fēng)險(xiǎn)評估的診斷性的數(shù)據(jù)。DEA 對于外部審計(jì)人員來說最明顯的用處就是能夠?qū)Χ嗟乩砦恢玫目蛻粼u估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)以及在審計(jì)客戶群體中評估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和評估這些客戶在時(shí)間序列上審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的變化。DEA 的一個(gè)可能缺陷在于，隨著變量的增加，風(fēng)險(xiǎn)得分將是非遞減的，即越多的變量加入后，一項(xiàng)審計(jì)單元就越可能被發(fā)覺是有效的，所以限制了DEA 的下降能力。也展示了運(yùn)用限制分析減少并通常克服了這項(xiàng)缺陷。

Hurhan Davutyan 和Lerzan Kavut(2005) 在Michael E.Bradbury 和 Paul Rouse 的基礎(chǔ)上進(jìn)行了進(jìn)一步的研究，詳細(xì)闡述了DEA 之所以能用于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評估的原因。雖然DEA 原本是通過投入和產(chǎn)出的研究用來評價(jià)生產(chǎn)效率的，在審計(jì)中，從實(shí)物上來說，我們既無投入也無產(chǎn)出，但是正如Greenberg，Nunamaker(1987) 和Michael E.Bradbury， Paul Rouse(2002) 指出的那樣，DEA 模型可以被用作績效的指標(biāo)用來衡量每一個(gè)審計(jì)單元的風(fēng)險(xiǎn)。在內(nèi)外部審計(jì)中，我們把在盈利過程中承受的風(fēng)險(xiǎn)當(dāng)作是生產(chǎn)過程中的投入，因?yàn)轱L(fēng)險(xiǎn)通常是消極因素并且人們都想避免的，正如生產(chǎn)中的投入，所以風(fēng)險(xiǎn)越高也就相當(dāng)于投入越高，因此，把風(fēng)險(xiǎn)當(dāng)作投入是合理的。接著，在內(nèi)部審計(jì)中，利潤被當(dāng)作產(chǎn)出。在外部審計(jì)中，審計(jì)事務(wù)所經(jīng)理引發(fā)的風(fēng)險(xiǎn)越大，外部審計(jì)師保證的風(fēng)險(xiǎn)也越大。從這個(gè)角度來看，審計(jì)費(fèi)可以當(dāng)作風(fēng)險(xiǎn)的回報(bào)，即外部審計(jì)的產(chǎn)出。

另外，Hurhan Davutyan 和Lerzan Kavut 沿用了MichaelE. Bradbury 和 Paul Rouse(2002) 使用的案例以及抽取的7 個(gè)審計(jì)因子，對他們關(guān)于控制和規(guī)模兩個(gè)審計(jì)單元進(jìn)行考察，并通過比較他們的DEA 得分，兩個(gè)審計(jì)單元的風(fēng)險(xiǎn)得分，以及在風(fēng)險(xiǎn)上投影后的得分對這7 個(gè)審計(jì)因子進(jìn)行排序，得出了從最好到最差的排序，并對這項(xiàng)排序結(jié)合DEA 效率得分進(jìn)行了兩方面的解釋：投入的視角和產(chǎn)出的視角。即以投入導(dǎo)向來看，效率得分低于1 的審計(jì)單元招致了太高的風(fēng)險(xiǎn)；以產(chǎn)出導(dǎo)向來看，效率得分低于1 的審計(jì)單元的產(chǎn)出太低。在外部審計(jì)中，運(yùn)用產(chǎn)出導(dǎo)向是更合適的，因?yàn)楫?dāng)審計(jì)對象的風(fēng)險(xiǎn)太高時(shí)，我們或者開價(jià)更高或干脆放棄這個(gè)客戶；而在內(nèi)部審計(jì)中，無論是投入導(dǎo)向還是產(chǎn)出導(dǎo)向，都會引起管理層重新思考企業(yè)的運(yùn)轉(zhuǎn)，或者在利潤不變的條件下減少暴露的風(fēng)險(xiǎn)，或者在不引起更大風(fēng)險(xiǎn)的條件下產(chǎn)出更多的利潤。Toshiyuki Sueyoshi, Jennifer Shang, Wen-Chyuan Chiany(2009) 借助DEA 和AHP 相結(jié)合的模型對一個(gè)大型汽車租賃公司進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)的案例研究，通過DEA 和AHP選取需要審計(jì)的業(yè)務(wù)單元。其中DEA 和AHP 相結(jié)合的方法為：運(yùn)用AHP 來處理過去的審計(jì)和管理層經(jīng)驗(yàn)得到的定性的信息；DEA 模型用來衡量會計(jì)部門和車隊(duì)信息系統(tǒng)得到的定量數(shù)據(jù)。在將兩種方法結(jié)合在一起用于風(fēng)險(xiǎn)分析時(shí)，作矩陣分析可使結(jié)果變得非常清晰明了，該矩陣具有四個(gè)象限：第一象限表明該店鋪具有很低的管理者投入?yún)s有高效率得分，表明處于這象限的店鋪具有最低的控制失靈風(fēng)險(xiǎn)，屬于低風(fēng)險(xiǎn)的；第二象限表明該店鋪具有較高的管理者投入和高的效率，處于這象限的店鋪應(yīng)該被作為其他店鋪的標(biāo)桿，但是由于各種各樣的原因，這些店鋪因?yàn)橛休^高的暴露評級，它們屬于高風(fēng)險(xiǎn)潛在審計(jì)單元；第四象限的店鋪具有低投入和低效率，就風(fēng)險(xiǎn)暴露來說較低，但因?yàn)樗鼈冃实停詫儆诘惋L(fēng)險(xiǎn)的潛在審計(jì)單元；值得關(guān)注的是，第三象限的店鋪具有高的管理者投入, 效率卻非常的低，這些單元具有最高的控制失靈風(fēng)險(xiǎn)。在論文的結(jié)尾，作者提到了這項(xiàng)研究將來可以擴(kuò)展的方向，其中提到了Sueyoshi(2004,2006)和Sueyoshi, Goto(2009) 將DEA 運(yùn)用于財(cái)務(wù)效率分析（包括破產(chǎn)評估）的觀點(diǎn)，并提出在此方向上的DEA 和AHP結(jié)合也許是一個(gè)新的研究方向。

三、國內(nèi)研究綜述

（一）政府或國家審計(jì)

許漢友等（2008）為了解決國家審計(jì)機(jī)關(guān)資源的不足與審計(jì)業(yè)務(wù)范圍不斷擴(kuò)大之間的矛盾提出了采用DEA法來遴選國家審計(jì)對象，并給出了具體的可操作性的遴選過程。案例中挑選了14 家商業(yè)銀行，選擇了實(shí)收資本金額、貸款金額和投資金額三個(gè)投入指標(biāo)和利息收入、其他營業(yè)收入和凈利潤三個(gè)產(chǎn)出指標(biāo)，運(yùn)用EMS 軟件進(jìn)行DEA 效率分析，遴選出了經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)對象。結(jié)果認(rèn)為，DEA是一種非常有效的經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)對象的遴選方法，它不僅可以迅速地找出符合審計(jì)計(jì)劃數(shù)量的審計(jì)對象，而且可以事先對被審計(jì)對象進(jìn)行大致的運(yùn)營效率評價(jià)，為下一步展開具體的經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)活動進(jìn)行了必要的前期準(zhǔn)備。可以說，這種方法在經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)中的應(yīng)用收到了“一石多鳥”的效果，與經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)的動因和理念完全一致。此種應(yīng)用與國外學(xué)者所說的在內(nèi)部審計(jì)中發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)較大的審計(jì)單元思路基本一致。張心昌（2012）分析比較了DEA 的BCC 模型和三階段DEA 模型，最后得出三階段DEA 在評價(jià)農(nóng)村公共投資績效的優(yōu)勢，最后運(yùn)用三階段DEA 模型對我國農(nóng)村公共投資績效進(jìn)行評價(jià)。邱琪華（2012）基于AHP/DEA 方法對上海閔行區(qū)中小學(xué)義務(wù)教育支出進(jìn)行績效評價(jià)研究，并針對AHP/DEA 方法的繁瑣問題，建議在原有的“打分制”基礎(chǔ)上進(jìn)行權(quán)重確定的改進(jìn)，或者利用高科技工具減少工作量。田懌民（2012）運(yùn)用CCA-DEA模型對2010 年遼寧省14 個(gè)市的政府社會保障管理績效進(jìn)行評價(jià)。唐榮華（2013）運(yùn)用DEA 方法研究發(fā)現(xiàn)中國政府審計(jì)體系中的四類審計(jì)主體，即審計(jì)署機(jī)關(guān)、特派員辦事處、派駐審計(jì)局和地方審計(jì)機(jī)關(guān)在審計(jì)處理的執(zhí)行過程中的審計(jì)處理執(zhí)行效率沒有顯著的差別。

（二）會計(jì)師事務(wù)所效率

曹強(qiáng)（2008）等應(yīng)用DEA 評估我國會計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)生產(chǎn)效率，并在此基礎(chǔ)上檢驗(yàn)事務(wù)所特征和行為對審計(jì)生產(chǎn)效率的影響。其實(shí)證結(jié)果表明，我國事務(wù)所審計(jì)生產(chǎn)效率整體水平較高，但仍存在一定的提升空間。張杰（2009）運(yùn)用了DEA 方法中的CCR 和BCC 模型，CCR 模型得到的是規(guī)模報(bào)酬不變的生產(chǎn)前沿面和規(guī)模報(bào)酬不變時(shí)的效率值，反映的是總技術(shù)效率，BCC 模型得到的是規(guī)模報(bào)酬可變的生產(chǎn)前沿面，得到的是純技術(shù)效率，對重慶市會計(jì)師事務(wù)所運(yùn)營效率進(jìn)行評價(jià)和發(fā)展對策進(jìn)行研究。郭穎（2009）運(yùn)用DEA 模型中的CCR模型評價(jià)會計(jì)師事務(wù)所的相對效率，運(yùn)用投影原理實(shí)現(xiàn)提高會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量，并有針對性地提出改進(jìn)建議。楊永淼（2009）認(rèn)為會計(jì)師事務(wù)所的競爭優(yōu)勢并不僅僅體現(xiàn)著外在的市場效率，本著成本效益原則，事務(wù)所的競爭優(yōu)勢很大程度上需要在保證一定市場效率的同時(shí)提高其獲取利潤的能力，基于這樣的考慮引入DEA 的超效率模型，評估我國會計(jì)師事務(wù)所的運(yùn)營效率。劉明輝等（2012）應(yīng)用DEA 對“十一五”期間我國審計(jì)師運(yùn)營效率進(jìn)行計(jì)量與評價(jià)，在此基礎(chǔ)上對影響審計(jì)師運(yùn)營效率的特征因素進(jìn)行了實(shí)證檢驗(yàn)；邱吉福等（2012）運(yùn)用DEA 和Malmquist 生產(chǎn)力指數(shù)相結(jié)合的方法，綜合考慮投入和產(chǎn)出以及它們之間的關(guān)系，對我國會計(jì)師事務(wù)所行業(yè)2007 年至2009 年的效率變動進(jìn)行實(shí)證研究，實(shí)證了會計(jì)師事務(wù)所投入要素的使用效果具有波動性，在經(jīng)營管理上存在投入成本的浪費(fèi)等結(jié)果。

（三）企業(yè)的績效審計(jì)

官建成等（2003）提出了DEA 控制投影模型，并給出了在特定情形下非CRS 有效單元有現(xiàn)實(shí)意義的投影。在工程應(yīng)用中，對182 家創(chuàng)新企業(yè)的技術(shù)創(chuàng)新能力與競爭力的調(diào)查數(shù)據(jù)進(jìn)行了分析。結(jié)果表明，利用該控制投影模型得到的有效性分類不僅與傳統(tǒng)CRS 模型的有效性分類完全一致，而且其按行業(yè)分競爭力投影結(jié)果為企業(yè)審計(jì)競爭力提供了科學(xué)的高標(biāo)，并運(yùn)用DEA 對國家的創(chuàng)新能力進(jìn)行分析（2005），對高校科學(xué)創(chuàng)新活動進(jìn)行研究（2012）。謝晨（2007）運(yùn)用DEA 中的CCR、C2GS2 以及超效率模型對在中國證券業(yè)協(xié)會網(wǎng)站上披露了2005 年度審計(jì)報(bào)表的17 家證券公司經(jīng)營效率進(jìn)行了探討分析?？椎旅鳎?008）認(rèn)為我國開展的績效審計(jì)主要是國家審計(jì)機(jī)關(guān)對政府及其各隸屬部門、事業(yè)單位發(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性所進(jìn)行的審查和評價(jià)，我國的企業(yè)績效審計(jì)還很少見，并提出在國內(nèi)推廣企業(yè)績效審計(jì)非常必要。同時(shí)，提出了基于DEA 的風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)一般程序包括審計(jì)工作準(zhǔn)備階段、審計(jì)工作實(shí)施階段和審計(jì)結(jié)論的確定與報(bào)告階段三個(gè)基本環(huán)節(jié)和步驟，另外，也對政府效率審計(jì)和國內(nèi)師范類高校的效率進(jìn)行了類似的研究。劉鍵（2010）采用DEA 方法對中國工商銀行境內(nèi)一級（直屬）分行效率情況進(jìn)行了實(shí)證分析，提出了未來對該行持續(xù)評價(jià)需要關(guān)注的方向。

四、總結(jié)與展望

從國內(nèi)外文獻(xiàn)來看，DEA 在審計(jì)方面的應(yīng)用研究在國外開始得較早，國內(nèi)引進(jìn)較晚，在前人的不斷探索中，有對DEA 模型的改進(jìn)，有將DEA 與AHP 等模型進(jìn)行結(jié)合方面的探索，也有單純運(yùn)用DEA 進(jìn)行績效評價(jià)的?？傮w看來，我們可以得出以下幾點(diǎn)：

1.DEA 在審計(jì)中的主要應(yīng)用主要在以下兩個(gè)方面：(1) 對于企業(yè)或事務(wù)所的績效審計(jì)，以同質(zhì)的其他企業(yè)作為DMU 進(jìn)行DEA 的效率分析、標(biāo)桿分析、靈敏度分析、松弛變量分析等，通過DEA 投影找出提高改進(jìn)的方法；(2) 對于審計(jì)對象的挑選，主要見于國家審計(jì)和企業(yè)內(nèi)部審計(jì)中，通過考慮同行業(yè)各個(gè)國有企業(yè)或企業(yè)內(nèi)部的各個(gè)分公司子公司的相對效率，考慮存在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)行審計(jì)資源的分配。

2. 從DEA 模型的角度看，使用率最高的是CCR 和BCC 模型，它們廣泛地用于評價(jià)企業(yè)的效率，同時(shí)DEA模型也常常和其他模型相比較，如AHP 模型，另外DEA也可以與其他模型相結(jié)合，如AHP 模型、標(biāo)尺模型、Malmquist 生產(chǎn)力指數(shù)等。

3. 國內(nèi)運(yùn)用DEA 對會計(jì)師（或?qū)徲?jì)師）事務(wù)所績效的評價(jià)方面的論文是較多的，從這些論文中可以看出DEA廣泛地用于評估會計(jì)師事務(wù)所的合并效率、經(jīng)營效率、審計(jì)運(yùn)營效率、提高審計(jì)質(zhì)量、評估生產(chǎn)效率等方面。研究有點(diǎn)扎堆，但具有一定的實(shí)用性，相比較之下，對DEA模型進(jìn)行創(chuàng)新或改進(jìn)的研究相對較少，針對特定的問題進(jìn)行DEA 模型的改進(jìn)創(chuàng)新可能成為將來研究的新方向。

參考文獻(xiàn)

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關(guān)鍵詞：風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì) 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn) 策略

險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是以系統(tǒng)理論與戰(zhàn)略管理理論為指導(dǎo)，以企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向，以重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識別、評估和應(yīng)對為主線，能更好地分配審計(jì)資源，提高審計(jì)效率，保證審計(jì)質(zhì)量，適應(yīng)審計(jì)環(huán)境變化，縮小審計(jì)期望差距。與傳統(tǒng)的審計(jì)模式相比，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)具有顯著的優(yōu)越性，然而，作為一種新的審計(jì)模式，由于在我國才剛剛起步，受各方面條件的限制，其在我國的應(yīng)用還存在很大的障礙。

一、 現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國應(yīng)用中存在的問題

（一）內(nèi)部控制制度不健全

在應(yīng)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)時(shí)，審計(jì)人員通常需要了解被審計(jì)單位的內(nèi)部控制制度，以識別、評估財(cái)務(wù)報(bào)表層次和認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。如果企業(yè)的內(nèi)部控制制度薄弱，管理層就會凌駕于內(nèi)部控制之上，在這種情況下，注冊會計(jì)師要出具內(nèi)部控制的審計(jì)報(bào)告，這不僅要耗費(fèi)大量的時(shí)間和精力進(jìn)行符合性控制測試來評估風(fēng)險(xiǎn)，而且在進(jìn)行操作時(shí)還會遇到諸多困難甚至是重重阻力，就無法對審計(jì)項(xiàng)目總體風(fēng)險(xiǎn)的影響程度進(jìn)行量化，從而使風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)正常實(shí)施的效果大打折扣。

（二）審計(jì)人員執(zhí)業(yè)素質(zhì)有待提高

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)最顯著的特點(diǎn)是將被審計(jì)單位置于一個(gè)特定的行業(yè)、法律、企業(yè)管理、內(nèi)部控制、資金管理、信息技術(shù)等環(huán)境中，研究被審計(jì)單位有無經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，這些經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)能否引起審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，研究被審計(jì)單位有無舞弊動機(jī)，這些舞弊動機(jī)能否引起審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。這就對注冊會計(jì)師的綜合素質(zhì)提出了較高的要求，不僅要求注冊會計(jì)師熟悉審計(jì)、財(cái)務(wù)、會計(jì)專業(yè)的相關(guān)知識，而且還要掌握企業(yè)戰(zhàn)略管理、市場營銷分析、經(jīng)營業(yè)績評價(jià)、金融風(fēng)險(xiǎn)分析、信息系統(tǒng)技術(shù)等一切與公司運(yùn)營相關(guān)的管理學(xué)知識，更要具有較高的風(fēng)險(xiǎn)分析能力與專業(yè)判斷能力，此外，注冊會計(jì)師還要擁有豐富的執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)。但目前我國注冊會計(jì)師大多為熟悉審計(jì)、會計(jì)、工程技術(shù)方面的人才，適應(yīng)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的復(fù)合型人才稀少。根據(jù)有關(guān)調(diào)查顯示：我國審計(jì)隊(duì)伍的知識結(jié)構(gòu)以會計(jì)、審計(jì)人才為主，比重高達(dá)65.55%，工程技術(shù)等專業(yè)人才僅占13.13%，一專多能的復(fù)合型人才更是少之又少，整體素質(zhì)有待進(jìn)一步提高。

（三）我國審計(jì)準(zhǔn)則與國際準(zhǔn)則的接軌

審計(jì)準(zhǔn)則國際化已經(jīng)成為一種必然趨勢，2004年12月15日，國際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會通過并實(shí)施了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則，為了與國際接軌，我國財(cái)政部于2006年2月15日了《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1121號――了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》、《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1231號――針對評估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序》等多項(xiàng)新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則，也將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的理念引入了我國的審計(jì)準(zhǔn)則中。筆者認(rèn)為，由于不同國家所處的社會、經(jīng)濟(jì)、政治、法律、文化環(huán)境等不盡相同，如果急于求成，采取冒進(jìn)的方式直接與國際審計(jì)準(zhǔn)則接軌，帶來的風(fēng)險(xiǎn)將會是巨大的。目前，我國正處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌時(shí)期，外部監(jiān)管機(jī)制尚不完善，企業(yè)內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)還比較薄弱，國情決定了我國審計(jì)準(zhǔn)則國際化進(jìn)程必須要立足于我國的實(shí)際情況，分階段逐步實(shí)現(xiàn)與國際慣例接軌。

（四）會計(jì)師事務(wù)所缺乏完善的信息數(shù)據(jù)庫

會計(jì)師事務(wù)所必須要建立功能強(qiáng)大的信息數(shù)據(jù)庫，以滿足審計(jì)人員在風(fēng)險(xiǎn)評估時(shí)充分了解企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展戰(zhàn)略、風(fēng)險(xiǎn)流程管理、經(jīng)營業(yè)績衡量、企業(yè)綜合計(jì)劃、財(cái)務(wù)重大投資、資源優(yōu)化配置、資金合理管理等方面的需求。目前，盡管會計(jì)師事務(wù)所搭建了相關(guān)的信息化網(wǎng)絡(luò)平臺，但其掌握的信息數(shù)據(jù)主要依賴于以往開展審計(jì)工作時(shí)對相關(guān)資料的積累，而這些資料大部分是滯后的，不能及時(shí)地反映當(dāng)前被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)現(xiàn)狀。此外，國內(nèi)很多會計(jì)師事務(wù)所對行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)和企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)缺乏了解，信息數(shù)據(jù)庫及其配套的軟件研發(fā)遠(yuǎn)不能滿足現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的需求。

（五）我國審計(jì)行業(yè)的法律法規(guī)不完善

我國目前判定注冊會計(jì)師應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任的法律法規(guī)主要有《刑法》、《公司法》、《證券法》、《注冊會計(jì)師法》和最高人民法院出臺的司法解釋等。雖然這些法律法規(guī)對規(guī)范注冊會計(jì)師的法律責(zé)任起到了一定的作用，但在實(shí)際應(yīng)用中卻存在著相互沖突、法律用語籠統(tǒng)等問題，導(dǎo)致我國注冊會計(jì)師承擔(dān)的法律風(fēng)險(xiǎn)較小，有悖于構(gòu)建現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法的初衷。例如，雖然最高人民法院在2007年6月11日了《關(guān)于審理涉及會計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)活動中民事侵權(quán)賠償案件的若干規(guī)定》，但對于其中諸如“不實(shí)報(bào)告的認(rèn)定”、“注冊會計(jì)師民事責(zé)任的歸責(zé)原則和舉證責(zé)任分配原則”等問題還是未能有一個(gè)清晰的解釋，而這些問題的存在將導(dǎo)致現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國具體實(shí)務(wù)應(yīng)用中缺乏相應(yīng)的審計(jì)指南。

二、 我國發(fā)展現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的應(yīng)對策略

（一）加強(qiáng)企業(yè)的內(nèi)部控制制度

國際先進(jìn)的內(nèi)部控制理論和實(shí)踐的發(fā)展表明，內(nèi)部控制是企業(yè)生存與發(fā)展的強(qiáng)大動力。當(dāng)前公司治理結(jié)構(gòu)不完善、內(nèi)部控制制度不健全以及經(jīng)理人信息控制權(quán)的存在，客觀上妨礙了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國的應(yīng)用。所以，應(yīng)從建立健全企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制入手，在優(yōu)化公司治理框架的前提下，從企業(yè)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)、運(yùn)行、評價(jià)和改進(jìn)四個(gè)環(huán)節(jié)建立與完善內(nèi)控機(jī)制，強(qiáng)調(diào)高層管理者的控制責(zé)任，關(guān)注對所有風(fēng)險(xiǎn)的識別與評估，重視企業(yè)的日?？刂苹顒?，抓住內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督評價(jià)環(huán)節(jié)。

（二）提高審計(jì)人員的執(zhí)業(yè)素質(zhì)

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的實(shí)施，要求審計(jì)人員必須具有較高的發(fā)現(xiàn)問題、分析問題及解決問題的能力，必須注重知識結(jié)構(gòu)的更新和知識面的拓展，熟知相關(guān)的法律、法規(guī)，掌握現(xiàn)代化的管理知識，必須具有敏銳的洞察力和判斷力。因此，為了使審計(jì)人員更好地適應(yīng)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，首先，在知識體系方面，要及時(shí)調(diào)整培訓(xùn)思路，拓寬人才培養(yǎng)渠道，充分利用各種資源完善注冊會計(jì)師的知識結(jié)構(gòu)體系，積極探索培養(yǎng)高層次人才的途徑。其次，在人員配備方面，對審計(jì)隊(duì)伍要進(jìn)行優(yōu)化組合，改變會計(jì)師事務(wù)所單一型的人才結(jié)構(gòu)，注重聘用一些精通法律、工程技術(shù)、計(jì)算機(jī)等非審計(jì)、會計(jì)專業(yè)方面的人才，對審計(jì)項(xiàng)目小組進(jìn)行科學(xué)的人員配備，促進(jìn)人才結(jié)構(gòu)的多元化。最后，在審計(jì)業(yè)務(wù)執(zhí)行中，注冊會計(jì)師應(yīng)保持客觀獨(dú)立性，并堅(jiān)持職業(yè)懷疑態(tài)度，嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)程序。

（三）采取漸進(jìn)式的方式實(shí)現(xiàn)與國際準(zhǔn)則的趨同

我國審計(jì)準(zhǔn)則與國際準(zhǔn)則接軌，有利于創(chuàng)造更為理想的投資環(huán)境，以吸引外資；有利于構(gòu)建社會主義市場經(jīng)濟(jì)體系，促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)走向世界；有利于加速實(shí)現(xiàn)審計(jì)自身的現(xiàn)代化進(jìn)程。由于現(xiàn)行的國際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則主要是在發(fā)達(dá)國家的市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境的背景下制定的，而我國正處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌時(shí)期，市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境還很不完善，在會計(jì)信息使用者、企業(yè)業(yè)績評價(jià)與監(jiān)督、商業(yè)環(huán)境、市場體系的發(fā)育程度以及現(xiàn)有審計(jì)人員的知識水平和素質(zhì)等方面，與發(fā)達(dá)國家的市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境差距還很大。因此，在與國際審計(jì)準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)上，我們的原則應(yīng)是，既要吸收借鑒國際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則，盡量與國際準(zhǔn)則協(xié)調(diào)，又要從我國實(shí)際情況出發(fā)，不能簡單地照搬國際審計(jì)準(zhǔn)則。

（四）建立功能強(qiáng)大的信息數(shù)據(jù)庫

實(shí)施現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，審計(jì)人員必須要掌握宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境、外部監(jiān)管環(huán)境、法律環(huán)境、行業(yè)狀況、經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)狀況等方面的信息，以識別和評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。而會計(jì)師事務(wù)所只有建立功能強(qiáng)大的信息數(shù)據(jù)庫，才能滿足注冊會計(jì)師了解企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略、評估企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、進(jìn)行經(jīng)營業(yè)績衡量等的需要。會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)按類別、行業(yè)收集、存儲、更新注冊會計(jì)師運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)所需掌握的會計(jì)和審計(jì)等方面的知識以及客戶所在行業(yè)的相關(guān)信息、各種審計(jì)案例等資料，從而整合成一個(gè)能夠獲取充分信息的網(wǎng)絡(luò)化平臺，便于注冊會計(jì)師在進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評估時(shí)方便、快捷地獲取相應(yīng)的資料，以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)服務(wù)質(zhì)量。

（五）建立健全法律法規(guī)約束機(jī)制

我國司法訴訟沒有體現(xiàn)“深口袋”理論，即當(dāng)出現(xiàn)審計(jì)失敗時(shí)，一旦注冊會計(jì)師不能證明自己的清白，就必須承擔(dān)沉重的法律責(zé)任。在美國，沉重的法律責(zé)任與高昂的訴訟成本迫使企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表更加穩(wěn)健，會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師的行為更為謹(jǐn)慎。研究表明，通過一定的制度安排來加大注冊會計(jì)師的法律責(zé)任對于抑制會計(jì)信息失真的現(xiàn)象而言，其長期性政策效應(yīng)優(yōu)于加重對提供虛假會計(jì)信息企業(yè)的處罰，因此完善法律環(huán)境有利于審計(jì)人員做出正確的選擇。我國現(xiàn)行的《公司法》、《證券法》、《刑法》、《注冊會計(jì)師法》雖然都規(guī)定了注冊會計(jì)師的法律責(zé)任，但這些法律法規(guī)都以行政責(zé)任為主，以民事責(zé)任和刑事責(zé)任為輔，其中關(guān)于民事賠償責(zé)任的規(guī)定最為薄弱。因此，我國立法部門應(yīng)加緊修訂相關(guān)的法律法規(guī)，建立民事賠償機(jī)制，明確會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師的法律責(zé)任；執(zhí)法部門要加大對注冊會計(jì)師違法行為的處罰力度，以強(qiáng)化注冊會計(jì)師的法律風(fēng)險(xiǎn)意識。

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的產(chǎn)物，是能使審計(jì)資源得到優(yōu)化配置、提高審計(jì)效率的先進(jìn)審計(jì)方法，我國經(jīng)濟(jì)正處于高速發(fā)展時(shí)期，在我國開展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是形勢發(fā)展的需要。我國應(yīng)根據(jù)實(shí)際國情采取適當(dāng)?shù)拇胧┮员ＷC風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的正常開展，使其更好地服務(wù)于我國的審計(jì)工作；我國審計(jì)人員也應(yīng)接受和運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理念與審計(jì)模式，在執(zhí)業(yè)的過程中，將風(fēng)險(xiǎn)評估貫穿于審計(jì)工作的全過程，不斷探索風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的方法，將風(fēng)險(xiǎn)降至最低可接受水平，以提高注冊會計(jì)師的執(zhí)業(yè)能力。與此同時(shí)，我國應(yīng)該在借鑒國際研究成果與實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，不斷研究和開發(fā)與我國社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平相適應(yīng)的審計(jì)技術(shù)方法。此外，我國還應(yīng)不斷優(yōu)化審計(jì)環(huán)境，完善注冊會計(jì)師的法律體系建設(shè)，加大其法律責(zé)任。最后，政府監(jiān)管部門要強(qiáng)化監(jiān)督，以更好地推進(jìn)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國的應(yīng)用步伐。

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作者簡介：

篇8

關(guān)鍵詞：風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì) 特征 問題 對策

一、引言

在20世紀(jì)80年代，由于注冊會計(jì)師事務(wù)所面臨的法律訴訟風(fēng)險(xiǎn)大幅增加，再加上事務(wù)所之間的競爭愈發(fā)激烈，迫使事務(wù)所提高審計(jì)的效率和質(zhì)量并重構(gòu)審計(jì)程序。傳統(tǒng)的制度基礎(chǔ)審計(jì)已不再能夠適應(yīng)事務(wù)所低風(fēng)險(xiǎn)高效率的需求，審計(jì)模式迫切需要?jiǎng)?chuàng)新。正是在這種背景下，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)應(yīng)運(yùn)而生。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)能夠有效地平衡審計(jì)質(zhì)量與審計(jì)效率之間的關(guān)系，使得會計(jì)師事務(wù)所在不過分犧牲審計(jì)質(zhì)量的前提下，擁有較高的審計(jì)效率。由于這一優(yōu)勢，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在西方得到了廣泛地接受。大型的會計(jì)師事務(wù)所都開始探索自己的風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)方法或戰(zhàn)略系統(tǒng)審計(jì)（SSA）框架。在上世紀(jì)90年代，隨著國際“五大”進(jìn)入中國市場，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)也逐步被國內(nèi)會計(jì)師事務(wù)所所接受。中注協(xié)和財(cái)政部于2006年明確、全面地修改審計(jì)準(zhǔn)則，引入了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)思想。然而，隨著諸如安然、施樂、世通等跨國大公司因財(cái)務(wù)舞弊而倒下，針對風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的質(zhì)疑大幅增加。在我國，像錦州港、萬福生科等運(yùn)用了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的被審計(jì)公司同樣被發(fā)現(xiàn)存在財(cái)務(wù)舞弊，這無疑加劇了對風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的信任危機(jī)。黃世忠和陳建明（2002）認(rèn)為風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)改變的決不僅僅是審計(jì)方法，更重要的是改變了傳統(tǒng)的審計(jì)理念，造成了審計(jì)觀念紊亂，并有可能使審計(jì)由一門高尚職業(yè)淪落為一種唯利是圖的生意。事實(shí)上，從安然、世界通信、萊得艾德、施樂公司等財(cái)務(wù)舞弊案看，其舞弊手段不見得總是十分高明，有些手段甚至比我國少數(shù)上市公所采用的手段更笨拙。如果“五大”嚴(yán)格按照審計(jì)準(zhǔn)則的要求，實(shí)施比較詳細(xì)的實(shí)質(zhì)性測試程序，是應(yīng)當(dāng)能夠發(fā)現(xiàn)并及時(shí)制止這些財(cái)務(wù)舞弊的。針對這些爭議，本文試圖結(jié)合真實(shí)的財(cái)務(wù)舞弊案例討論風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國的運(yùn)用情況以及存在的問題，并提出對策和建議。

二、文獻(xiàn)回顧

1.風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)產(chǎn)生的原因

謝志華和崔學(xué)剛（2006）認(rèn)為在整個(gè)審計(jì)發(fā)展的歷史進(jìn)程中，審計(jì)方法的選擇及演變與其觀念導(dǎo)向的發(fā)展變化密切相關(guān)?？傮w來看，統(tǒng)治審計(jì)方法演變的觀念導(dǎo)向主要體現(xiàn)為效率導(dǎo)向與風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向，審計(jì)方法從根本上是在提高審計(jì)效率與降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的交互運(yùn)動中發(fā)展的。審計(jì)效率就是要在較短的時(shí)間內(nèi)以較少的人、財(cái)、物的投人取得一定誤差范圍內(nèi)的審計(jì)結(jié)論。

王會金和劉瑜（2006）認(rèn)為審計(jì)為了適應(yīng)社會環(huán)境的發(fā)展變遷經(jīng)歷了從賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)、制度基礎(chǔ)審計(jì)到風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的歷史演進(jìn)。針對風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)產(chǎn)生的動因，主要有三方面原因：審計(jì)期望差距和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的增加是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)產(chǎn)生的社會因素；審計(jì)組織的經(jīng)濟(jì)壓力是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)因素；制度基礎(chǔ)審計(jì)的內(nèi)在缺陷是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)產(chǎn)生的外在因素。

根據(jù)陳毓圭（2004）的論述，注冊會計(jì)師在運(yùn)用傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法時(shí)，通常難以對固有風(fēng)險(xiǎn)做出準(zhǔn)確評估，往往將固有風(fēng)險(xiǎn)簡單地確定為高水平，轉(zhuǎn)而將審計(jì)資源投向控制測試（如果必要）和實(shí)質(zhì)性測試。而且，當(dāng)企業(yè)管理當(dāng)局舞弊時(shí)，內(nèi)部控制是失效的。注冊會計(jì)師不把審計(jì)視角擴(kuò)展到內(nèi)部控制以外，很容易受到蒙蔽和欺騙，不能發(fā)現(xiàn)由于內(nèi)部控制失效所導(dǎo)致的會計(jì)報(bào)表存在的重大錯(cuò)報(bào)和舞弊行為。由此，職業(yè)界在對傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法改進(jìn)過程中，創(chuàng)造出一種新的方法，稱為風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)戰(zhàn)略系統(tǒng)審計(jì)方法。

2.風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的運(yùn)用

謝志華和崔學(xué)剛（2006）認(rèn)為風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的關(guān)鍵就是要確定審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重要性水平。重要性水平是指審計(jì)誤差對審計(jì)委托人決策影響的大小。在風(fēng)險(xiǎn)重要性水平的確定上，不能僅僅考慮會計(jì)職業(yè)的規(guī)則，而且要充分理解相應(yīng)法律的立法思想。確定重要性水平要考慮以下因素：必須考慮審計(jì)的基本目標(biāo)；必須進(jìn)行企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)評估；必須考慮不同的會計(jì)事項(xiàng)。

王修岐和劉兵（1997）從審計(jì)程序、審計(jì)導(dǎo)向、確定重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域的依據(jù)、內(nèi)部控制觀念、抽樣技術(shù)五方面闡述了如何運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。具體來說，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的程序大體包括分析性測試和評價(jià)固有風(fēng)險(xiǎn)、確定審計(jì)范圍、對審計(jì)范圍內(nèi)的有關(guān)業(yè)務(wù)進(jìn)行了解內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)和控制測試、確定檢查風(fēng)險(xiǎn)并根據(jù)檢查風(fēng)險(xiǎn)水平的高低設(shè)計(jì)審計(jì)方案、根據(jù)審計(jì)方案進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測試和得出結(jié)論六個(gè)步驟組成。

徐偉（2004）認(rèn)為在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下，主要是以風(fēng)險(xiǎn)決定實(shí)質(zhì)性測試，這種風(fēng)險(xiǎn)更強(qiáng)調(diào)的是固有風(fēng)險(xiǎn)，當(dāng)然也考慮控制風(fēng)險(xiǎn)。其主要特點(diǎn)是，不僅評估被審計(jì)單位的內(nèi)部控制，同時(shí)對企業(yè)經(jīng)營環(huán)境、管理層是否誠信等做出評估，從而確定實(shí)質(zhì)性測試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。較傳統(tǒng)審計(jì)而言，在運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)時(shí)有四方面不同點(diǎn)，分別是：第一，審計(jì)目標(biāo)集中在發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)弊，要求審計(jì)人員自始而終保持專業(yè)懷疑；在專業(yè)勝任上，需要更多的專業(yè)判斷；第二，風(fēng)險(xiǎn)分析的側(cè)重點(diǎn)不同。對客戶的風(fēng)險(xiǎn)評估，制度基礎(chǔ)側(cè)重于對控制風(fēng)險(xiǎn)，而風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)則更強(qiáng)調(diào)固有風(fēng)險(xiǎn)，通過深入了解企業(yè)及其環(huán)境，從各種渠道了解企業(yè)所處的行業(yè)及地域情況，對企業(yè)作深入的研究，發(fā)現(xiàn)其潛在的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)及財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，并評估財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)；第三，確定實(shí)質(zhì)性測試的邏輯思維過程不同，即以風(fēng)險(xiǎn)評估結(jié)果決定審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍，如果評估企業(yè)發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)很高，則需要特別的審計(jì)程序；第四，以風(fēng)險(xiǎn)評估決定審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量及數(shù)量，當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)評估越高，所需要審計(jì)證據(jù)的數(shù)量也越多、證明力必須越強(qiáng)。

三、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展的趨勢

審計(jì)模式的發(fā)展大致經(jīng)歷了四個(gè)階段，分別是賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)階段、制度基礎(chǔ)審計(jì)階段、傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)階段；風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向戰(zhàn)略系統(tǒng)審計(jì)，也即現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。從審計(jì)方法的發(fā)展歷程中我們可以發(fā)現(xiàn)早期的審計(jì)傾向于一種全面審計(jì)的模式。這主要是因?yàn)槟菚r(shí)的經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展并不完善，審計(jì)對象較為單一，從事的業(yè)務(wù)也比較簡單，這使得審計(jì)師能夠做到全面審計(jì)，進(jìn)而把審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降為零。隨著經(jīng)濟(jì)社會的進(jìn)一步發(fā)展，被審計(jì)單位的規(guī)模和結(jié)構(gòu)變得越來越復(fù)雜，從事的業(yè)務(wù)也變得越來越具有多樣性，而且針對審計(jì)師的法律規(guī)范逐步建立起來，審計(jì)失敗將會導(dǎo)致審計(jì)師承擔(dān)法律責(zé)任。這迫使審計(jì)師不得不將針對自身利益風(fēng)險(xiǎn)的控制加入到審計(jì)工作中。換言之，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)不再僅僅是單純的審計(jì)失敗風(fēng)險(xiǎn)，還會受到審計(jì)師自身經(jīng)濟(jì)利益的影響。在這種背景下，制度基礎(chǔ)審計(jì)成功地使審計(jì)效率與審計(jì)質(zhì)量得以兼顧。強(qiáng)調(diào)依靠被審計(jì)單位內(nèi)部控制的制度基礎(chǔ)審計(jì)，使得審計(jì)師可以更有效率地確定合理的審計(jì)范圍和審計(jì)方法。然而隨著經(jīng)濟(jì)社會繼續(xù)發(fā)展，資本市場日益繁榮，信息不對稱問題凸顯，社會公眾對會計(jì)信息準(zhǔn)確性的需求越來越大。在這種情況下，制度基礎(chǔ)審計(jì)達(dá)到的風(fēng)險(xiǎn)與效率的均衡被打破，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的出現(xiàn)彌補(bǔ)了前者的不足。通過將關(guān)注點(diǎn)擴(kuò)展到固有風(fēng)險(xiǎn)，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)可以使審計(jì)師將精力投放到最有可能發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的領(lǐng)域，在將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制在可接受水平的同時(shí)大幅提高了審計(jì)效率。

自改革開放以來，我國經(jīng)濟(jì)進(jìn)入了飛速發(fā)展時(shí)代。企業(yè)規(guī)模不斷擴(kuò)大，其從事業(yè)務(wù)的涉及面也愈發(fā)廣泛，傳統(tǒng)審計(jì)方法很難適應(yīng)越來越復(fù)雜的商業(yè)環(huán)境。從另一個(gè)角度看，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我國資本市場從無到有，日益完善，越來越多的公司尋求上市融資，這也要求會計(jì)師事務(wù)所為了廣大外部投資者的利益和資本市場的健康發(fā)展，對公司的財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性做出更高程度的保證，解決日益嚴(yán)重的信息不對稱問題。這些對審計(jì)的客觀要求也促使我國注冊會計(jì)師行業(yè)采用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是我國經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展的必然。

四、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的特征

相對制度基礎(chǔ)審計(jì)而言，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的特征主要體現(xiàn)在三個(gè)方面。

1.重點(diǎn)關(guān)注固有風(fēng)險(xiǎn)

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)要求審計(jì)師充分了解被審計(jì)單位的基本情況，包括行業(yè)特征、業(yè)務(wù)模式、經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)等。通過分析行業(yè)即被審計(jì)單位的基本情況，審計(jì)師可以在正式審計(jì)工作開始前，就對存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的領(lǐng)域有初步的認(rèn)識。通過了解這些基本情況，審計(jì)師可以對被審計(jì)單位的固有風(fēng)險(xiǎn)有一個(gè)判斷，同時(shí)也可以得出每個(gè)會計(jì)循環(huán)的固有風(fēng)險(xiǎn)。對于存在較高固有風(fēng)險(xiǎn)的循環(huán)中的會計(jì)科目適當(dāng)增加實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序；對于存在較低固有風(fēng)險(xiǎn)的循環(huán)中的會計(jì)科目可以適當(dāng)減少實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序。相較于制度基礎(chǔ)審計(jì)而言，通過對被審計(jì)單位固有風(fēng)險(xiǎn)的判斷來分配審計(jì)資源，體現(xiàn)了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的優(yōu)越性，即能夠在有限審計(jì)資源的前提下，將審計(jì)資源分配到風(fēng)險(xiǎn)最大的會計(jì)科目，從而達(dá)到審計(jì)效率與審計(jì)質(zhì)量的均衡。

2.重視分析性程序的運(yùn)用

分析性程序在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中占有非常重要的地位，無論是計(jì)劃審計(jì)工作階段、實(shí)質(zhì)性測試階段還是最后的出具審計(jì)報(bào)告階段，分析性程序都扮演了重要角色。在計(jì)劃審計(jì)工作階段，分析性程序是評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的重要指標(biāo)。在實(shí)質(zhì)性測試階段，如果分析性程序結(jié)果較好，可以一定程度上減少余額測試程序。在結(jié)束實(shí)質(zhì)性程序后，通常還需要進(jìn)行分析性復(fù)核，以此判斷是否需要追加實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序。分析性程序可以通過對比被審計(jì)單位往年數(shù)據(jù)、行業(yè)平均數(shù)據(jù)等，得出異常會計(jì)科目。同時(shí)，在實(shí)質(zhì)性審計(jì)階段，分析性程序也屬于審計(jì)證據(jù)的一種，這意味著成本相對較低的分析性程序是可以替代部分實(shí)質(zhì)性程序的。在分析導(dǎo)向?qū)徲?jì)中，重視分析性程序的運(yùn)用可以大幅降低審計(jì)成本，并提高審計(jì)效率。

3.保持職業(yè)的懷疑態(tài)度

相比于制度基礎(chǔ)審計(jì)，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)要求審計(jì)師保持職業(yè)的懷疑態(tài)度，要注重考察被審計(jì)單位管理層的誠實(shí)正直的程度，防范財(cái)務(wù)舞弊的發(fā)生。制度基礎(chǔ)審計(jì)僅要求審計(jì)師考慮被審計(jì)單位內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理性以及執(zhí)行的有效性，然而風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)還要求審計(jì)師也要關(guān)注管理層舞弊的可能性。換言之，制度基礎(chǔ)審計(jì)重點(diǎn)關(guān)注內(nèi)部控制的制度，而風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)則同時(shí)強(qiáng)調(diào)關(guān)注控制環(huán)境。本世紀(jì)初，在諸如安然、世通公司等商業(yè)巨頭因財(cái)務(wù)舞弊倒下的背景下，審計(jì)師被要求對上市公司的內(nèi)部控制情況發(fā)表意見，這賦予了審計(jì)師更大的責(zé)任，審計(jì)師更應(yīng)該保持職業(yè)的懷疑態(tài)度。

五、從審計(jì)失敗案例中發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國運(yùn)用存在的問題

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在上世紀(jì)90年代被引入我國以來，逐漸被越來越多的會計(jì)師事務(wù)所所接受。在2006年，中國注冊會計(jì)師協(xié)會與財(cái)政部都宣布要求會計(jì)師事務(wù)所全面采用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，這說明風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)確實(shí)符合我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。然而，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國的運(yùn)用存在著不少的問題，本文將結(jié)合兩個(gè)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)運(yùn)用失敗的案例來闡述這些問題。

1.錦州港

錦州港是遼寧省重點(diǎn)發(fā)展的北方區(qū)域性樞紐港口。1993年通過股份改制，成為錦州港股份有限公司。錦州港股份有限公司B、A兩只股票分別于1998年和1999年在上海證券交易所上市。錦州港從1999年開始到2002年，審計(jì)業(yè)務(wù)都由畢馬威華振會計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)。在三年的審計(jì)中，運(yùn)用了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的畢馬威華振會計(jì)師事務(wù)所一直出具的是標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見。事實(shí)上，在2002年，錦州港被曝出財(cái)務(wù)舞弊，2000年及以前年度虛增收入高達(dá)3.6億元。那么，作為外部審計(jì)的畢馬威，為什么沒有發(fā)現(xiàn)這一財(cái)務(wù)舞弊？通過研究1997年至2002年的財(cái)務(wù)報(bào)表，我們可以發(fā)現(xiàn)錦州港的利潤反復(fù)無常，與其吞吐量無法合理對應(yīng)。比如說1997年，其吞吐量僅有503萬噸，利潤有16953萬元，然而在2000年，吞吐量達(dá)到1006萬噸，而利潤只有9083萬元。也就是說吞吐量翻倍了，利潤反倒減半，這與港口行業(yè)的發(fā)展趨勢完全不符。而從資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率中，我們也可以發(fā)現(xiàn)端倪。錦州港的固定資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率是同行業(yè)公司中最低的，而且大幅低于行業(yè)平均水平。這無疑是重大風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，讓人們不禁懷疑錦州港存在虛增收入，同時(shí)將虛增的現(xiàn)金流轉(zhuǎn)入投資支出，從而虛增固定資產(chǎn)的行為。而作為使用了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的畢馬威，卻對這一明顯的分析性程序結(jié)果視而不見。事實(shí)上，錦州港的舞弊手法遠(yuǎn)沒有安然公司的舞弊手法那么復(fù)雜，然而畢馬威卻無法發(fā)現(xiàn)，這不禁讓投資者質(zhì)疑風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的有效性。

2.萬福生科

萬福生科是一家總部位于湖南省常德市的農(nóng)副產(chǎn)品深加工企業(yè)，公司成立于2003年5月8日，2011年9月27日在創(chuàng)業(yè)板成功上市。然而，上市一年不到，萬福生科就在2012年中期被發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)舞弊，虛增利潤4023萬元。萬福生科在上市前就因其遠(yuǎn)高于行業(yè)平均值的毛利率而受到質(zhì)疑，作為外部審計(jì)的中磊會計(jì)師事務(wù)所同樣漠視了這一問題。另外，萬福生科的內(nèi)部控制機(jī)制非?；靵y，公司所有決定都是董事長一個(gè)人決定，財(cái)務(wù)總監(jiān)形同虛設(shè)。這種內(nèi)部控制的缺陷，理應(yīng)引起審計(jì)師的注意，并且增加實(shí)質(zhì)性程序。然而中磊會計(jì)師事務(wù)所還是忽略了這一重大內(nèi)部控制缺陷，并沒有根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的要求，增加審計(jì)程序。相反，中磊會計(jì)師事務(wù)所仍舊出具了無保留意見。

根據(jù)上述案例，并結(jié)合風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的特征，本文認(rèn)為風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國運(yùn)用存在以下問題。

3.注冊會計(jì)師的素質(zhì)欠缺

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)對于審計(jì)人員的素質(zhì)要求很高。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)強(qiáng)調(diào)對企業(yè)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估，而重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的確定取決于對企業(yè)固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)的判斷。固有風(fēng)險(xiǎn)的判斷需要注冊會計(jì)師對行業(yè)以及企業(yè)有充分的了解，控制風(fēng)險(xiǎn)的判斷要求注冊會計(jì)師對內(nèi)部控制機(jī)制有較好的把握能力。另外，針對舞弊風(fēng)險(xiǎn)的評估同樣需要注冊會計(jì)師具備職業(yè)的懷疑態(tài)度。這些都是注冊會計(jì)師運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)所應(yīng)當(dāng)具備的素質(zhì)。然而，從案例中我們可以發(fā)現(xiàn)，我國部分注冊會計(jì)師在審計(jì)時(shí)并未充分保持職業(yè)的懷疑態(tài)度。另一方面，我國部分注冊會計(jì)師對內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與執(zhí)行的效果不具備合格的判斷能力。

4.數(shù)據(jù)庫尚不完善

在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中占據(jù)重要地位的分析性程序?qū)τ跀?shù)據(jù)的要求很高。這些數(shù)據(jù)不僅僅包括企業(yè)自己的歷史數(shù)據(jù)，還應(yīng)該包括行業(yè)其他企業(yè)的數(shù)據(jù)、非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)等。我國注冊會計(jì)師行業(yè)起步較晚，注冊會計(jì)師事務(wù)所對于數(shù)據(jù)的收集整理和挖掘明顯落后于國外事務(wù)所。沒有完善的數(shù)據(jù)庫，分析性程序所得出的結(jié)論無法具有足夠的可信度。從案例中可以看出，盡管通過分析性程序可以發(fā)現(xiàn)很多風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，但審計(jì)人員并未給予重視。這可能是由于我國事務(wù)所數(shù)據(jù)的缺陷所導(dǎo)致的。

5.會計(jì)師事務(wù)所的競爭過于激烈

我國注冊會計(jì)師行業(yè)雖然發(fā)展的時(shí)間并不長，但發(fā)展的勢頭非常迅猛。業(yè)務(wù)收入從2000年的52億元飆升至2011年的440億元。然而，這背后也存在著會計(jì)師事務(wù)所之間的激烈競爭。我國現(xiàn)有注冊會計(jì)師事務(wù)所7293家，然而前10家會計(jì)師事務(wù)所營業(yè)收入就超過了總業(yè)務(wù)收入的30%。這說明我國事務(wù)所，尤其是小事務(wù)所，競爭非常激烈。在這種情況下，為維持事務(wù)所的生存，審計(jì)人員可能不愿意將過多成本花費(fèi)在審計(jì)過程中，使得風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)只是成為形式，并未起到真正的作用。更糟糕的情況是，注冊會計(jì)師可能會為了提高審計(jì)收費(fèi)或挽留客戶而違背自己的職業(yè)道德。

六、對策和建議

針對上述風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在中國運(yùn)用的問題，本文認(rèn)為可以從以下三個(gè)方面入手，改善風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在中國運(yùn)用的現(xiàn)狀。

1.提高注冊會計(jì)師的素質(zhì)

注冊會計(jì)師素質(zhì)的提高是采用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的前提條件。注冊會計(jì)師的學(xué)習(xí)應(yīng)當(dāng)是一個(gè)終身學(xué)習(xí)的過程。定期開展注冊會計(jì)師的繼續(xù)教育項(xiàng)目，有助于不斷提高注冊會計(jì)師的專業(yè)能力和執(zhí)業(yè)水平。另外，應(yīng)當(dāng)促使注冊會計(jì)師更廣泛地接受其他學(xué)科的知識，如農(nóng)學(xué)、機(jī)械方面的基礎(chǔ)知識。這將有助于注冊會計(jì)師在審計(jì)這些行業(yè)的企業(yè)時(shí)能夠有一個(gè)較準(zhǔn)確的主觀判斷能力。

2.逐步建立完善的數(shù)據(jù)庫

完善的數(shù)據(jù)庫可以對風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)起到重要的支持作用。我國會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該加強(qiáng)對數(shù)據(jù)的收集、保存和挖掘工作。在審計(jì)工作進(jìn)行時(shí)，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)將被審計(jì)單位數(shù)據(jù)的收集作為一項(xiàng)必不可少的工作去完成。通過這種方法，事務(wù)所可以逐步完善自己的數(shù)據(jù)庫。同時(shí)，會計(jì)師事務(wù)所還可以和現(xiàn)有的數(shù)據(jù)庫公司合作，直接購買數(shù)據(jù)。

3.促進(jìn)會計(jì)師事務(wù)所的整合

針對我國會計(jì)師事務(wù)所競爭激烈的現(xiàn)狀，本文認(rèn)為應(yīng)當(dāng)促進(jìn)中小會計(jì)師事務(wù)所的整合工作。由于大型會計(jì)師事務(wù)所壟斷了大部分的業(yè)務(wù)，中小會計(jì)師事務(wù)所的生存空間被大大壓縮。為了獲取審計(jì)費(fèi)，生存下去，中小會計(jì)師事務(wù)所的注冊會計(jì)師有更大的可能性違背自己的職業(yè)道德，縱容被審計(jì)單位管理層財(cái)務(wù)舞弊。通過整合中小會計(jì)師事務(wù)所，幫助事務(wù)所做大做強(qiáng)，使得注冊會計(jì)師更能堅(jiān)守自己的職業(yè)操守。另外，政府也應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對違背職業(yè)道德的注冊會計(jì)師的懲罰力度，維護(hù)職業(yè)道德不受玷污。

七、總結(jié)

本文首先分析了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)產(chǎn)生的原因，得出風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是我國經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展的必然。根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)產(chǎn)生的原因并通過與制度基礎(chǔ)審計(jì)對比，發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)主要有三方面特征，即重點(diǎn)關(guān)注固有風(fēng)險(xiǎn)、重視分析性程序的運(yùn)用、保持職業(yè)的懷疑態(tài)度。基于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的特征，通過剖析錦州港和萬福生科審計(jì)失敗的案例闡述了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國運(yùn)用存在的問題。發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國的運(yùn)用主要存在注冊會計(jì)師素質(zhì)欠缺、數(shù)據(jù)庫尚不完善、會計(jì)師事務(wù)所的競爭過于激烈三方面問題。針對這些問題，本文提出了三點(diǎn)對策和建議：提高注冊會計(jì)師素質(zhì)、逐步建立完善的數(shù)據(jù)庫、促進(jìn)會計(jì)師事務(wù)所的整合。

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篇9

關(guān)鍵詞：快速消費(fèi)品類；內(nèi)部審計(jì)；風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向；應(yīng)用

快速消費(fèi)品含義就是指那些使用壽命不長，消費(fèi)者消費(fèi)較快的商品，其特點(diǎn)就是產(chǎn)品經(jīng)過包裝成一個(gè)個(gè)獨(dú)立的小單元來進(jìn)行銷售，更加關(guān)注其商品的質(zhì)量、包裝、品牌以及大眾化對這個(gè)類別的影響。

一、快速消費(fèi)品類企業(yè)需要風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的原因

根據(jù)我們對快速消費(fèi)品及其特點(diǎn)了解和認(rèn)識，快速消費(fèi)品屬于沖動型購買產(chǎn)品，即興采購的情況占多數(shù)。是非必要購買商品，品牌的忠誠度不高，因此，快速消費(fèi)品類應(yīng)該更加注重食品安全和質(zhì)量安全，所以快速消費(fèi)品在生產(chǎn)過程中要注重采購環(huán)節(jié)的質(zhì)量保障。以糖果公司為例，很多糖果企業(yè)都采用較為傳統(tǒng)的賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)和制度基礎(chǔ)審計(jì)，對風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的關(guān)注極少，比起傳統(tǒng)的審計(jì)方法，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的優(yōu)勢是能夠時(shí)刻保持合理的職業(yè)警覺，擴(kuò)大審計(jì)視野，不只是依賴于對內(nèi)部控制制度的檢查和評價(jià)，能夠更加科學(xué)合理的進(jìn)行審計(jì)工作，更需要采用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)對采購全流程實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)督與管理，需要從以下幾個(gè)方面入手：

(一)采購招投標(biāo)流程需要進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理

在市場激烈的競爭機(jī)制下，為了避免采購過程中出現(xiàn)暗箱操作，企業(yè)要對采購項(xiàng)目進(jìn)行三分一統(tǒng)的方法進(jìn)行管理，三分是指采購、價(jià)格、質(zhì)量驗(yàn)收分開，一統(tǒng)是指合同簽約、結(jié)算付款要統(tǒng)一，這樣就可以有效地避免經(jīng)辦人與采購商私下操作了。

(二)采購環(huán)節(jié)需要有效的風(fēng)險(xiǎn)評估

風(fēng)險(xiǎn)評估作為內(nèi)部審計(jì)的前提條件，對審計(jì)工作的質(zhì)量和效果起著決定性的影響。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)工作一定要利用科學(xué)的評估技術(shù)和專業(yè)的評估方法對企業(yè)內(nèi)外部存在的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行預(yù)測?？梢圆捎玫姆椒ㄓ校簝?nèi)部控制分析法、調(diào)查分析法、事件分析法、數(shù)據(jù)分析法等等。

(三)為采購流程設(shè)定以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的年度計(jì)劃

快消品企業(yè)應(yīng)該以輪流原則編制企業(yè)的年度審計(jì)計(jì)劃，即按照風(fēng)險(xiǎn)的大小決定審計(jì)的優(yōu)先級，通過這種形式將審計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)聯(lián)系在一起。對存在較大風(fēng)險(xiǎn)的企業(yè)戰(zhàn)略性計(jì)劃、管理以及財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)較大的事項(xiàng)實(shí)施及時(shí)的監(jiān)管和審計(jì)。

(四)加強(qiáng)采購項(xiàng)目專業(yè)審計(jì)人才的培養(yǎng)

快速消費(fèi)品類企業(yè)的發(fā)展較為迅速，其對應(yīng)的審計(jì)人才缺口就越大。企業(yè)應(yīng)當(dāng)積極加強(qiáng)對風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)域人才的引進(jìn)與培養(yǎng)，不僅要通過培訓(xùn)提高其理論和技能水平，還要增強(qiáng)其對采購環(huán)節(jié)的信息分析能力、內(nèi)部控制分析能力及相關(guān)經(jīng)驗(yàn)，使得內(nèi)部審計(jì)人員能更好勝任采購項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)工作。

二、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)工作在采購項(xiàng)目中的應(yīng)用

以C糖果公司為例，其主要生產(chǎn)產(chǎn)品有乳糖果，飲用水，碳酸糖果，果汁糖果，休閑食品等六大類產(chǎn)品。它擁有家子公司和多家下屬工廠，公司力圖通過原料采購，生產(chǎn)制造，市場營銷分銷和銷售服務(wù)質(zhì)量管理體系的全過程。通過全過程監(jiān)控全產(chǎn)業(yè)鏈，設(shè)定嚴(yán)格的測試標(biāo)準(zhǔn)來從而確保產(chǎn)品質(zhì)量達(dá)標(biāo)。

(一)采購項(xiàng)目計(jì)劃階段的應(yīng)用

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)工作在采購項(xiàng)目計(jì)劃階段的應(yīng)用主要是根據(jù)年度審計(jì)計(jì)劃對快速消費(fèi)品類的經(jīng)營環(huán)境和存在的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評估和預(yù)測，甄別出審計(jì)的重點(diǎn)，從而根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)大小的順序編制對應(yīng)的審計(jì)方案。比如在計(jì)劃階段選擇采購目標(biāo)，在此過程中及時(shí)發(fā)現(xiàn)采購管理存在的風(fēng)險(xiǎn)和需要改善的地方，并對被審計(jì)單位的采購執(zhí)行及設(shè)計(jì)問題進(jìn)行審計(jì)，主要包括招標(biāo)、合同、物資庫存等幾個(gè)方面進(jìn)行審查。在這當(dāng)中首先采用審計(jì)抽樣法，從被審計(jì)單位的總體數(shù)量抽取一定比例的樣本量進(jìn)行測試，以樣本數(shù)量斷定審計(jì)的總體特點(diǎn)，進(jìn)而通過樣本分析得出審計(jì)結(jié)論。其次，要仔細(xì)審查采購申請的計(jì)劃書、招標(biāo)書及招標(biāo)結(jié)果等，通過風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)工作嚴(yán)格監(jiān)察被審計(jì)單位采購管理的合理合法性，確保采購項(xiàng)目選擇目標(biāo)階段的質(zhì)量安全性。最后，根據(jù)審計(jì)各個(gè)環(huán)節(jié)的結(jié)果來評估是否存在導(dǎo)致采購風(fēng)險(xiǎn)的因素，依據(jù)其影響因素及后果提出改善問題的建議。

(二)采購項(xiàng)目實(shí)施階段的應(yīng)用

在采購項(xiàng)目實(shí)施階段的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)應(yīng)用過程中，根據(jù)先目標(biāo)、后風(fēng)險(xiǎn)最后控制的基本流程對采購項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)。在C公司的經(jīng)營活動進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評估和預(yù)測時(shí)，要制定科學(xué)嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膶徲?jì)工作計(jì)劃和方案。要依據(jù)輪流原則對風(fēng)險(xiǎn)的重點(diǎn)區(qū)域到非重點(diǎn)區(qū)域依次排列好，據(jù)此制定審計(jì)計(jì)劃的先后順序。在進(jìn)行審計(jì)工作以后，對重點(diǎn)審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)問題詳細(xì)的記錄在審計(jì)工作報(bào)告中，讓企業(yè)管理者能夠根據(jù)審計(jì)報(bào)告關(guān)注并了解風(fēng)險(xiǎn)高的項(xiàng)目，并以此做出正確的判斷，制定出對企業(yè)有利的戰(zhàn)略措施，降低企業(yè)所承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)。例如C公司糖果采購項(xiàng)目中，由于2016年某品牌糖果的“抗氧化劑”添加劑風(fēng)波導(dǎo)致下架，C公司糖果類銷售大幅下降，盈利照比往年也有所損失，為例避免進(jìn)一步的銷售損失，所以下架了某品牌糖果產(chǎn)品，C公司的競爭對手同樣也所以受到了該事件的影響。究其原因，雖然有不可預(yù)知的外部因素，但是C公司的采購部門沒能仔細(xì)分析核對該品牌產(chǎn)品標(biāo)簽中標(biāo)注含有食品添加劑“特丁基對苯二酚”(TBHQ)、“二丁基羥基甲苯”(BHT)(正是由于消費(fèi)者發(fā)現(xiàn)了這個(gè)問題才引發(fā)產(chǎn)品問題風(fēng)波)，以至于沒有及時(shí)對該事件做出反應(yīng)。C公司應(yīng)吸取教訓(xùn)，應(yīng)當(dāng)對各糖果供應(yīng)商的原材料供應(yīng)商的風(fēng)險(xiǎn)重點(diǎn)在于企業(yè)的產(chǎn)品成分、現(xiàn)金流評價(jià)，倉儲能力，供貨能力、食品安全等指標(biāo)事先進(jìn)行分析評估，以分析各供應(yīng)商的潛在風(fēng)險(xiǎn)。

(三)采購項(xiàng)目出具審計(jì)報(bào)告階段的應(yīng)用

快速消費(fèi)品類企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)報(bào)告的制定階段，企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門要依據(jù)實(shí)際的審計(jì)結(jié)果和當(dāng)下的法律法規(guī)為準(zhǔn)則出具相應(yīng)的審計(jì)報(bào)告。C公司應(yīng)當(dāng)對糖果采購項(xiàng)目的審計(jì)成果寫進(jìn)相關(guān)的審計(jì)報(bào)告，應(yīng)當(dāng)包括糖果采購項(xiàng)目流程、內(nèi)控是否合規(guī)、相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)分析、采購項(xiàng)目中的數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)分析，其中有無異常數(shù)據(jù)出現(xiàn)，審計(jì)報(bào)告中應(yīng)當(dāng)將風(fēng)險(xiǎn)分析作為披露重點(diǎn)。例如糖果下架事件中，C公司在采購環(huán)節(jié)就缺乏糖果產(chǎn)品成分審核，這說明產(chǎn)品檢驗(yàn)環(huán)節(jié)的風(fēng)險(xiǎn)控制點(diǎn)缺失。在審計(jì)報(bào)告中應(yīng)當(dāng)對C公司采購環(huán)節(jié)是否貫徹執(zhí)行產(chǎn)品審核分析流程，進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，并在審計(jì)報(bào)告中加以披露。

(四)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)后續(xù)階段的應(yīng)用

所謂的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)后續(xù)階段即內(nèi)部審計(jì)人員必須定期對已經(jīng)出具的審計(jì)報(bào)告進(jìn)行后續(xù)追蹤，其主要的目的就是根據(jù)審計(jì)報(bào)告提出的審計(jì)建議、改善問題的措施及遵從審計(jì)報(bào)告產(chǎn)生的實(shí)際效果。以C公司糖果釆購耗費(fèi)審計(jì)為例，應(yīng)追蹤審計(jì)方式，對糖果采購業(yè)務(wù)中的采購量是否滿足銷售需要，采購效率情況、糖果商品銷售情況、采購環(huán)節(jié)內(nèi)部控制是否規(guī)范等進(jìn)行跟蹤審計(jì)。之后為了共同的問題和風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)該根據(jù)公司的風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)將存在的風(fēng)險(xiǎn)納入風(fēng)險(xiǎn)庫，后續(xù)階段風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的重點(diǎn)關(guān)注的就是沒能實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部控制目標(biāo)和公司治理所帶來的影響和風(fēng)險(xiǎn)，對于其它風(fēng)險(xiǎn)也應(yīng)當(dāng)進(jìn)行持續(xù)的監(jiān)控，一旦發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)因素發(fā)生變化，要讓風(fēng)險(xiǎn)處于C公司風(fēng)險(xiǎn)容量之內(nèi)，而C公司經(jīng)營活動中存在的風(fēng)險(xiǎn)越大，則后續(xù)審計(jì)的范圍就越復(fù)雜，所以要加大后續(xù)審計(jì)的力度，有助于整改情況的監(jiān)督跟蹤，發(fā)現(xiàn)問題及時(shí)回饋，及時(shí)解決，從而幫助C公司加強(qiáng)管理控制水平?？傊壳翱煜奉惼髽I(yè)采購環(huán)節(jié)普遍沒有應(yīng)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)，然而傳統(tǒng)審計(jì)方法側(cè)重于財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)審計(jì)，導(dǎo)致對于財(cái)務(wù)處理前發(fā)生的采購行為，其審計(jì)效果是大打折扣的。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)能有效彌補(bǔ)這一缺陷，本文以實(shí)際案例為分析對象，闡述了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的應(yīng)用價(jià)值和具體應(yīng)用要點(diǎn)，以期能夠?qū)ν茝V風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)有所幫助。

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篇10

關(guān)鍵詞：現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)；審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；挑戰(zhàn)；對策。

目前， 我國會計(jì)師事務(wù)所普遍使用制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)或賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的模式，但是面對充滿高度風(fēng)險(xiǎn)的社會環(huán)境，這兩種審計(jì)模式已經(jīng)不能適應(yīng)我國社會、經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。因此，一種新的審計(jì)模式———現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)， 在理論界與實(shí)務(wù)界的檢驗(yàn)中逐漸發(fā)展起來?，F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)代表了現(xiàn)代審計(jì)方法發(fā)展的最新方向， 在國際審計(jì)領(lǐng)域已引起廣泛關(guān)注，是社會發(fā)展的必然趨勢。我國經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展， 使得推行現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)有了必要性和可能性。作為審計(jì)業(yè)界和審計(jì)人員， 努力掌握現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)技術(shù)，并熟練應(yīng)用，服務(wù)于經(jīng)濟(jì)發(fā)展的迫切需要，已經(jīng)成為必須。

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)也稱為風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)，是指以被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評估為基礎(chǔ)，綜合分析評審影響被審計(jì)單位經(jīng)濟(jì)活動的各因素，并根據(jù)量化風(fēng)險(xiǎn)水平確定實(shí)施審計(jì)的范圍和重點(diǎn)，進(jìn)而進(jìn)行實(shí)質(zhì)性審查的一種審計(jì)方法。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)比傳統(tǒng)的制度基礎(chǔ)審計(jì)具有更大的靈活性、伸展性，可以根據(jù)企業(yè)的具體情況實(shí)施更為靈活的程序， 因此對審計(jì)人員的職業(yè)素質(zhì)、專業(yè)判斷能力等提出了更高要求。

一、推行現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)面臨的挑戰(zhàn)。

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國的推廣應(yīng)用是為了適應(yīng)當(dāng)前審計(jì)環(huán)境的諸多變化及審計(jì)事業(yè)迅速發(fā)展的需要所做出的調(diào)整，然而風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在實(shí)際應(yīng)用中卻面臨著諸多挑戰(zhàn)。

（一）對審計(jì)執(zhí)業(yè)人員專業(yè)素質(zhì)和職業(yè)判斷能力的挑戰(zhàn)。

1.對審計(jì)執(zhí)業(yè)人員專業(yè)素質(zhì)的挑戰(zhàn)。

傳統(tǒng)的審計(jì)方法采用的是標(biāo)準(zhǔn)化的審計(jì)程序，對被審計(jì)單位都使用相同的審計(jì)程序， 即便審計(jì)人員不懂管理知識、行業(yè)知識也可以進(jìn)行審計(jì)。推行現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)后，審計(jì)人員必須首先執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)評估程序，再針對風(fēng)險(xiǎn)不同的客戶以及同一客戶不同的風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域設(shè)計(jì)個(gè)性化的審計(jì)程序，這就對審計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)提出了更高要求， 要求他們不但要掌握管理、財(cái)務(wù)、營銷和會計(jì)等多方面的專業(yè)知識，還要有較高的風(fēng)險(xiǎn)分析能力、專業(yè)判斷能力和豐富的執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)。盡管我國在不斷培養(yǎng)審計(jì)人才， 加強(qiáng)對審計(jì)人員的繼續(xù)教育，但我國審計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)水平還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足推行現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的需要。

2. 對審計(jì)執(zhí)業(yè)人員專業(yè)判斷能力的挑戰(zhàn)。

審計(jì)職業(yè)判斷是審計(jì)人員的主觀認(rèn)識，是現(xiàn)代審計(jì)的靈魂，在審計(jì)過程中，審計(jì)人員的職業(yè)判斷無處不在，一旦判斷失當(dāng)，就可能引起審計(jì)失敗。在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)下，對審計(jì)人員職業(yè)判斷能力的要求與以前相比有過之而無不及?，F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)以系統(tǒng)觀和戰(zhàn)略觀為指導(dǎo)思想，從被審計(jì)單位的戰(zhàn)略活動著手，分析財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性，這就要求審計(jì)人員將專業(yè)知識的重心轉(zhuǎn)移至戰(zhàn)略知識和行業(yè)知識。評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)際上是一個(gè)更為復(fù)雜的職業(yè)判斷的過程，如了解內(nèi)部控制的深度如何、重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的高低、特別風(fēng)險(xiǎn)的識別等，如果判斷不當(dāng)，就會導(dǎo)致后續(xù)審計(jì)程序的審計(jì)無效率或?qū)徲?jì)無效果。另外，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)要求針對風(fēng)險(xiǎn)不同的客戶以及同一客戶不同的風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域設(shè)計(jì)個(gè)性化的審計(jì)程序，而且知識經(jīng)濟(jì)時(shí)代，新經(jīng)濟(jì)事務(wù)不斷涌現(xiàn)，如網(wǎng)絡(luò)交易、衍生金融工具等， 新的風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域逐漸增加，這勢必要求審計(jì)人員對導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)加以判斷和評估，并據(jù)此確定相應(yīng)的審計(jì)程序。

3. 對審計(jì)人員在審計(jì)過程中采用的具體程序和方法的挑戰(zhàn)。

傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)對于信息的再加工程度不夠， 分析性復(fù)核主要適用在報(bào)表分析上， 現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)以分析評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)為核心， 分析性復(fù)核程序在審計(jì)中占據(jù)極其重要的地位。在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法下， 分析性復(fù)核程序表現(xiàn)出多樣化的特征， 并且結(jié)合先進(jìn)的計(jì)算機(jī)技術(shù)， 將大量客觀數(shù)據(jù)通過計(jì)算機(jī)分析軟件快速、準(zhǔn)確地得出需要的結(jié)論。在國外，分析性復(fù)核程序既包括單個(gè)被審計(jì)賬戶的時(shí)間序列預(yù)測法， 又包括多個(gè)賬戶之間勾稽關(guān)系的預(yù)測模型，同時(shí)還有專門的分析方法和技術(shù)系統(tǒng)軟件。在我國，審計(jì)理論界對分析程序的研究重視程度不夠。審計(jì)實(shí)務(wù)界一般是利用報(bào)表審前數(shù)與以前年度審定數(shù)作簡單的比較， 計(jì)算幾個(gè)綜合性的財(cái)務(wù)比率指標(biāo)，而且主要集中在對財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)關(guān)系的簡單比較和分析上，基本沒有采用需要統(tǒng)計(jì)學(xué)基礎(chǔ)的分析方法，同時(shí)也基本沒有對企業(yè)進(jìn)行內(nèi)、外部環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)分析和企業(yè)戰(zhàn)略分析的習(xí)慣， 更談不上采用SWOT，PEST 等先進(jìn)的戰(zhàn)略環(huán)境分析方法。

（二）對審計(jì)組織審計(jì)成本的挑戰(zhàn)。

1.推行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)后，審計(jì)組織的人力資源成本提高。

國外會計(jì)師事務(wù)所的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)證明，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)需要增加人力資本方面的投入，如招聘高素質(zhì)人才；需要更多有經(jīng)驗(yàn)的合伙人及高級審計(jì)人員的參與和引進(jìn)；需要給現(xiàn)有員工培訓(xùn)新審計(jì)模式的相關(guān)知識；審計(jì)范圍的擴(kuò)大要求審計(jì)人員數(shù)量的增加等。因此，人員成本會比較高。此外，在審計(jì)工作中，審計(jì)人員將比以往更多的利用專家的工作。

2.推行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)后，會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)程序的執(zhí)行成本提高。

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)把審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的概念貫穿于審計(jì)程序的各個(gè)具體步驟中，一旦在審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)了問題，就要對存在問題的領(lǐng)域進(jìn)行重新評估。如果企業(yè)經(jīng)營管理不善或內(nèi)部控制不健全，必然會大大增加審計(jì)成本。而且實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)后， 在風(fēng)險(xiǎn)評估程序和控制測試程序中，審計(jì)人員關(guān)注的范圍擴(kuò)大， 程度加深，必然導(dǎo)致工作時(shí)間和審計(jì)成本的增加。

3.推行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)后，會計(jì)師事務(wù)所的先期成本加大。

成功推行現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的前提是成本能夠得到補(bǔ)償。但實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式后， 在審計(jì)計(jì)劃和控制測試階段，由于了解被審計(jì)單位及其環(huán)境的范圍擴(kuò)大、測試范圍的拓展等，需要收集的審計(jì)證據(jù)資料增多。這樣一來，審計(jì)范圍的擴(kuò)大成本和審計(jì)時(shí)間的延長成本成為在審計(jì)過程中不可忽視的潛在成本，進(jìn)而加大審計(jì)組織的前期投入。在審計(jì)市場競爭激烈的情況下，審計(jì)收費(fèi)的同步增加很難做到，再加上“四大”會計(jì)師事務(wù)所所造成的競爭壓力， 審計(jì)成本如果得不到有效補(bǔ)償，就會使一部分審計(jì)機(jī)構(gòu)難以生存和發(fā)展。為了生存，我國的會計(jì)師事務(wù)所可能不愿增加投資或者抵制新審計(jì)模式的推行，仍然執(zhí)行原來的審計(jì)模式。

二、推行現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的對策建議。

（一）培養(yǎng)高素質(zhì)復(fù)合型人才，提高職業(yè)判斷水平。

我國推行現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，最大的制約在于缺乏高水平、高素質(zhì)的審計(jì)人員?，F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的實(shí)施，要求審計(jì)人員在審計(jì)過程中能夠靈活的應(yīng)用與公司經(jīng)營管理相關(guān)的全部知識和專業(yè)分析技術(shù)來分析風(fēng)險(xiǎn)，以針對重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)來實(shí)施審計(jì)測試和分析性復(fù)核，同時(shí)要自始至終保持“職業(yè)懷疑”。目前我國的審計(jì)人員整體素質(zhì)還不能滿足風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的高要求，還需要大力培養(yǎng)高素質(zhì)復(fù)合型人才。一是加強(qiáng)對審計(jì)人員的培訓(xùn)，改善其知識結(jié)構(gòu)。審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)利用其在會計(jì)實(shí)務(wù)前沿領(lǐng)域的優(yōu)勢與當(dāng)?shù)鼗蛉珖闹髮W(xué)建立定期的培訓(xùn)計(jì)劃，對審計(jì)人員進(jìn)行現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)知識體系的培訓(xùn)，并適時(shí)調(diào)整培訓(xùn)內(nèi)容、培訓(xùn)方式，使審計(jì)人員不僅僅精通會計(jì)、審計(jì)方面的專業(yè)知識， 而且還掌握相應(yīng)的行業(yè)和管理知識。

二是優(yōu)化審計(jì)人員隊(duì)伍，改變目前審計(jì)隊(duì)伍“財(cái)會型”人才的單一結(jié)構(gòu)。審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)該優(yōu)化審計(jì)人員隊(duì)伍，改變當(dāng)前的人才結(jié)構(gòu)，促進(jìn)人才結(jié)構(gòu)的多元化發(fā)展。三是應(yīng)該從自身實(shí)際出發(fā)， 結(jié)合客戶的具體情況，注重聘用一些法律、工程技術(shù)、計(jì)算機(jī)等非會計(jì)專業(yè)的優(yōu)秀畢業(yè)生進(jìn)入相關(guān)的審計(jì)項(xiàng)目組，以便在審計(jì)過程中需要其他專業(yè)知識時(shí)提供直接支持。這樣才能適應(yīng)新時(shí)期的審計(jì)需要，進(jìn)而不斷提升審計(jì)的質(zhì)量和水平， 為領(lǐng)導(dǎo)科學(xué)決策提供依據(jù)，為現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)對人才的多元化需求打下基礎(chǔ)。

（二）引導(dǎo)建立信息資源庫，加強(qiáng)資源共享。

推行現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，要求審計(jì)人員在了解被審計(jì)單位的宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境、監(jiān)管環(huán)境、行業(yè)發(fā)展、經(jīng)營狀況及財(cái)務(wù)狀況的基礎(chǔ)上，識別和評估被審計(jì)單位的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。然而，這些基本數(shù)據(jù)的取得，僅僅依靠審計(jì)人員的力量是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，這就要求建立強(qiáng)大的審計(jì)信息資源庫?！百Y源庫”主要儲存各行業(yè)審計(jì)所需掌握的會計(jì)和審計(jì)準(zhǔn)則等內(nèi)容以及客戶所在行業(yè)的相關(guān)信息、各種審計(jì)案例等資料，中注協(xié)應(yīng)會同政府有關(guān)部門，建立各種級別的資源庫，從而實(shí)現(xiàn)事務(wù)所、各級政府以及協(xié)會之間的信息共享，以彌補(bǔ)事務(wù)所收集有關(guān)數(shù)據(jù)能力方面的不足，滿足事務(wù)所有效判斷被審計(jì)單位的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的需求。審計(jì)人員可以通過實(shí)踐中的積累和總結(jié)，由行業(yè)協(xié)會牽頭，一方面從事務(wù)所現(xiàn)有的審計(jì)資料出發(fā)，按行業(yè)類別對信息進(jìn)行收集、提煉、存儲，并上網(wǎng)進(jìn)行及時(shí)更新；另一方面從長遠(yuǎn)利益出發(fā)，會計(jì)師事務(wù)所要加大對信息處理能力的基礎(chǔ)投入，從更廣泛的渠道收集各個(gè)行業(yè)與公司的信息，不斷豐富“資源庫”。只有這樣，審計(jì)人員在進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評估時(shí)才能充分獲取相關(guān)信息資料，為實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評估程序提供強(qiáng)有力的信息保障，以提高審計(jì)效率，節(jié)約審計(jì)成本，進(jìn)而提高審計(jì)人員的專業(yè)判斷能力。

（三）加強(qiáng)審計(jì)法規(guī)體系建設(shè)，強(qiáng)化審計(jì)人員的法律風(fēng)險(xiǎn)意識。

目前，我國審計(jì)法規(guī)體系建設(shè)雖取得了初步成效，但依然無法滿足推行現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的現(xiàn)實(shí)之需。比如《證券法》、《注冊會計(jì)師法》等法律的出臺對加強(qiáng)注冊會計(jì)師的法律責(zé)任起到了一定作用。但總體上相關(guān)規(guī)定還處在比較籠統(tǒng)的概念階段，缺乏可操作的具體細(xì)則。因此，結(jié)合現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)應(yīng)用的客觀實(shí)際，以及目前法律法規(guī)的相關(guān)規(guī)定，當(dāng)前最需要完善的是加強(qiáng)對注冊會計(jì)師民事賠償責(zé)任的規(guī)定，改變目前以行政責(zé)任為主，以刑事責(zé)任和民事責(zé)任為輔的法律現(xiàn)狀，并對賠償之外的處罰程度給予更加明確的規(guī)定。這樣才能強(qiáng)化審計(jì)人員的法律風(fēng)險(xiǎn)意識，使其在執(zhí)業(yè)時(shí)不得不忌憚因自己的過失或故意欺詐行為所造成的法律后果。基于此，進(jìn)一步建立和完善審計(jì)法律法規(guī)體系， 營造良好的法制環(huán)境既顯得尤為必要，也更有利于推行現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。

總之，我國推行現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的環(huán)境尚未成熟，還面臨著不少困難，但它是目前審計(jì)方法發(fā)展的方向，是審計(jì)工作發(fā)展的必然趨勢，審計(jì)界人士有必要認(rèn)真研究和積極探索現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理論和方法，在借鑒國際經(jīng)驗(yàn)的同時(shí)，結(jié)合我國實(shí)際，將其在實(shí)務(wù)中逐步推廣，使現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)更好地為我國的社會、經(jīng)濟(jì)發(fā)展服務(wù)。

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