導(dǎo)語(yǔ)：如何才能寫好一篇企業(yè)所得稅財(cái)務(wù)處理，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

一、清算的條件

財(cái)稅[2009]60號(hào)文第二條規(guī)定：(1)按《公司法》、《企業(yè)破產(chǎn)法》等規(guī)定需要進(jìn)行清算的企業(yè)；(2)企業(yè)重組中需要按清算處理的企業(yè)。

對(duì)于第一點(diǎn)按《公司法》、《企業(yè)破產(chǎn)法》等規(guī)定需要進(jìn)行清算的主要包括以下幾種類型：(1)企業(yè)解散。合資、合作、聯(lián)營(yíng)企業(yè)在經(jīng)營(yíng)期滿后，不再繼續(xù)經(jīng)營(yíng)而解散；合作企業(yè)的一方或多方違反合同、章程而提前終止合作關(guān)系解散。(2)企業(yè)破產(chǎn)。企業(yè)不能清償?shù)狡趥鶆?wù)，或者企業(yè)法人已解散但未清算或者未清算完畢，資產(chǎn)不足以清償債務(wù)的，債權(quán)人或者依法負(fù)有清算責(zé)任的人向人民法院申請(qǐng)破產(chǎn)清算。因不能清償?shù)狡趥鶆?wù)，并且資產(chǎn)不足以清償全部債務(wù)或者明顯缺乏清償能力的，企業(yè)也可以主動(dòng)向人民法院申請(qǐng)破產(chǎn)清算。(3)其他原因清算。企業(yè)因自然災(zāi)害、戰(zhàn)爭(zhēng)等不可抗力遭受損失，無(wú)法經(jīng)營(yíng)下去，應(yīng)進(jìn)行清算；企業(yè)因違法經(jīng)營(yíng)，造成環(huán)境污染或危害社會(huì)公眾利益。被停業(yè)、撤銷，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行清算。

對(duì)于第二點(diǎn)企業(yè)重組中需要按清算處理的，根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財(cái)稅[2009]59號(hào))的規(guī)定，主要包括以下三種情況：(1)企業(yè)由法人轉(zhuǎn)變?yōu)閭€(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)等非法人組織，或?qū)⒌怯涀?cè)地轉(zhuǎn)移至境外(包括港澳臺(tái)地區(qū))，應(yīng)進(jìn)行企業(yè)所得稅清算。(2)不適用特殊性稅務(wù)處理的企業(yè)合并中，被合并企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理。(3)不適用特殊性稅務(wù)處理的企業(yè)分立中，被分立企業(yè)不再繼續(xù)存在時(shí)，被分立企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理。

二、清算期間的確定

企業(yè)只要進(jìn)入清算，持續(xù)經(jīng)營(yíng)的假設(shè)將不復(fù)存在。企業(yè)清算期間已經(jīng)不是企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期間，正常的核算原則將不再適用，因而會(huì)計(jì)核算及應(yīng)納稅所得額的計(jì)算也應(yīng)終止持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)。與告別持續(xù)經(jīng)營(yíng)前提相對(duì)應(yīng)，企業(yè)清算時(shí)應(yīng)以清算期間作為獨(dú)立納稅年度。財(cái)稅[2009]60號(hào)文件規(guī)定，企業(yè)應(yīng)將整個(gè)清算期作為一個(gè)獨(dú)立的納稅年度計(jì)算清算所得。無(wú)論清算期間實(shí)際是長(zhǎng)于12個(gè)月還是短于12個(gè)月都要視為一個(gè)納稅年度，以該期間為基準(zhǔn)計(jì)算確定企業(yè)應(yīng)納稅所得額。企業(yè)如果在年度中間終止經(jīng)營(yíng)，該年度終止經(jīng)營(yíng)前屬于正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)年度，此后則屬于清算年度。

三、清算所得的確定

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》明確，清算所得是指企業(yè)的全部資產(chǎn)可變現(xiàn)價(jià)值或者交易價(jià)格減去資產(chǎn)凈值、清算費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)等后的余額。企業(yè)清算的所得稅處理包括：(1)全部資產(chǎn)均應(yīng)按可變現(xiàn)價(jià)值或交易價(jià)格，確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失；(2)確認(rèn)債權(quán)清理、債務(wù)清償?shù)乃没驌p失；(3)改變持續(xù)經(jīng)營(yíng)核算原則，對(duì)預(yù)提或待攤性質(zhì)的費(fèi)用進(jìn)行處理；(4)依法彌補(bǔ)虧損，確定清算所得；(5)計(jì)算并繳納清算所得稅；(6)確定可向股東分配的剩余財(cái)產(chǎn)、應(yīng)付股息等。對(duì)照財(cái)稅[2009]60號(hào)文，清算所得的計(jì)算公式如下：清算所得=企業(yè)的全部資產(chǎn)可變現(xiàn)價(jià)值或交易價(jià)格一資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)一清算費(fèi)用一相關(guān)稅費(fèi)+債務(wù)清償損益一彌補(bǔ)以前年度虧損。其中債務(wù)清償損益=債務(wù)的計(jì)稅基礎(chǔ)一債務(wù)的實(shí)際償還金額。正數(shù)為收益，負(fù)數(shù)為損失。公式中的相關(guān)稅費(fèi)為企業(yè)在清算過(guò)程中發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，不包含企業(yè)以前年度欠稅。

四、清算所得應(yīng)納所得稅額的確定

(1)公司層面。企業(yè)應(yīng)就其清算期間形成的清算所得按企業(yè)所得稅的基本稅率計(jì)算繳納企業(yè)所得稅，計(jì)算公式為：清算所得應(yīng)納所得稅額=清算所得×基本稅率(25％)。企業(yè)在計(jì)算出清算所得應(yīng)納所得稅額后，應(yīng)當(dāng)按照稅法的規(guī)定。以清算期間為一個(gè)納稅年度，在辦理工商注銷登記之前，向稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理所得稅申報(bào)。

(2)股東層面。企業(yè)全部資產(chǎn)的可變現(xiàn)價(jià)值或交易價(jià)格減去清算費(fèi)用，職工的工資、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用和法定補(bǔ)償金，結(jié)清清算所得稅、以前年度欠稅等稅款，清償企業(yè)債務(wù)后的余額為可以向企業(yè)所有者分配的剩余財(cái)產(chǎn)。被清算企業(yè)的股東分得的剩余資產(chǎn)的金額，其中相當(dāng)于被清算企業(yè)累計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積中按該股東所占股份比例計(jì)算的部分，應(yīng)確認(rèn)為股息所得；剩余資產(chǎn)減去股息所得后的余額，超過(guò)或低于股東投資成本的部分，應(yīng)確認(rèn)為股東的投資轉(zhuǎn)讓所得或損失。被清算企業(yè)的股東從被清算企業(yè)分得的資產(chǎn)應(yīng)按可變現(xiàn)價(jià)值或?qū)嶋H交易價(jià)格確定計(jì)稅基礎(chǔ)。

五、清算的注意事項(xiàng)

其一，企業(yè)重組清算時(shí)稅務(wù)處理按照新規(guī)定。財(cái)稅[2009]59號(hào)規(guī)定，企業(yè)重組的稅務(wù)處理區(qū)分不同條件分別適用一般性稅務(wù)處理和特殊性稅務(wù)處理。(1)企業(yè)債務(wù)重組一般性稅務(wù)處理：以非貨幣資產(chǎn)清償債務(wù)，應(yīng)當(dāng)分解為轉(zhuǎn)讓相關(guān)非貨幣性資產(chǎn)、按非貨幣性資產(chǎn)公允價(jià)值清償債務(wù)兩項(xiàng)業(yè)務(wù)，確認(rèn)相關(guān)資產(chǎn)的所得或損失。發(fā)生債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)的，應(yīng)當(dāng)分解為債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項(xiàng)業(yè)務(wù)，確認(rèn)有關(guān)債務(wù)清償所得或損失。債務(wù)人應(yīng)當(dāng)按照支付的債務(wù)清償額低于債務(wù)計(jì)稅基礎(chǔ)的差額，確認(rèn)債務(wù)重組所得；債權(quán)人應(yīng)當(dāng)按照收到的債務(wù)清償額低于債權(quán)計(jì)稅基礎(chǔ)的差額，確認(rèn)債務(wù)重組損失。債務(wù)人的相關(guān)所得稅納稅事項(xiàng)原則上保持不變。(2)符合條件的特殊性稅務(wù)處理。企業(yè)債務(wù)重組確認(rèn)的應(yīng)納稅所得額占該企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額50％以上。可以在5個(gè)納稅年度的期間內(nèi)，均勻計(jì)入各年度的應(yīng)納稅所得額。企業(yè)發(fā)生債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)業(yè)務(wù)，對(duì)債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項(xiàng)業(yè)務(wù)暫不確認(rèn)有關(guān)債務(wù)清償所得或損失，股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)以原債權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)確定。企業(yè)的其他相關(guān)所得稅事項(xiàng)保持不變。

其二，按時(shí)申報(bào)。納稅人在納稅年度中間破產(chǎn)或終止生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的。應(yīng)自停止生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)之日起30日內(nèi)向主管稅務(wù)辦理企業(yè)所得稅申報(bào)，60日內(nèi)辦理企業(yè)所得稅匯算清繳，并依法計(jì)算清算期間的企業(yè)所得稅，結(jié)清應(yīng)交稅款。納稅人在納稅年度中間發(fā)生合并、分立的，依據(jù)稅法的規(guī)定合并、分立后其納稅人地位發(fā)生變化的，應(yīng)在辦理變更稅務(wù)登記之前辦理企業(yè)所得稅申報(bào)，及時(shí)進(jìn)行匯算清繳，并結(jié)清稅款；其納稅人地位不變的，納稅年度可以連續(xù)計(jì)算。

其三，清算業(yè)務(wù)不適用優(yōu)惠稅率。納稅人清算期間不屬正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，其清算所得不能享受法定減免稅照顧。按照《企業(yè)所得稅法》，國(guó)家對(duì)重點(diǎn)扶持和鼓勵(lì)發(fā)展的產(chǎn)業(yè)項(xiàng)目給予的15％優(yōu)惠稅率、對(duì)小型微利企業(yè)給予的20％優(yōu)惠稅率，在清算完稅時(shí)要依照25％的稅率計(jì)算企業(yè)所得稅。

[例]某省振興有限公司成立于1999年9月，實(shí)收資本3900000

元，截至2008年12月31日，企業(yè)賬面未分配利潤(rùn)為1284798.38元。2009年9月30日根據(jù)公司章程期滿，企業(yè)準(zhǔn)備清算。2009年9月30日的資產(chǎn)負(fù)債情況如下：流動(dòng)資產(chǎn)5779008.56元，非流動(dòng)資產(chǎn)127155.98元，流動(dòng)負(fù)債402849.64元，非流動(dòng)負(fù)債為0，所有者權(quán)益5403314.90元(其中實(shí)收資本3900000元，本年利潤(rùn)218516.52元，未分配利潤(rùn)1284798.38元)。

一是經(jīng)營(yíng)期企業(yè)所得稅的計(jì)算及申報(bào)。股東同意企業(yè)提前解散的股東會(huì)決議簽署日期是2009年9月30日，并在當(dāng)日成立清算組，則2009年1月1日～2009年9月30日為經(jīng)營(yíng)期未滿12個(gè)月的一個(gè)納稅年度。按規(guī)定進(jìn)行經(jīng)營(yíng)期企業(yè)所得稅匯算清繳，2009年1～9月企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額為218516.52元(假設(shè)沒有其他納稅調(diào)整事項(xiàng)，企業(yè)所得稅率為25％)，企業(yè)應(yīng)按規(guī)定進(jìn)行該經(jīng)營(yíng)期的企業(yè)所得稅匯算清繳，并繳納企業(yè)所得稅54629.13元。

二是清算期企業(yè)所得稅的計(jì)算及申報(bào)。2009年10月1日為清算期開始之日，2009年12月20日申請(qǐng)稅務(wù)注銷，即清算期為2009年10月1日一2009年12月20日，截止日期為12月20日。

(1)資產(chǎn)可收回金額(或稱可變現(xiàn)金額)為5820518.09元。

(2)資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)為5906164.54元(假設(shè)計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值一致)。

(3)債務(wù)償還金額為190858.66元；假設(shè)負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)與負(fù)債賬面價(jià)值一致，則：處理債務(wù)損益=402849.64-190858.66=211990.98(元)。

(4)清算費(fèi)用合計(jì)50000元，清算過(guò)程中發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)為17000元。

(5)清算所得=5820518.09-5906164.54-50000.00-17000.00+211990.98=59344.53(元)

需要繳納企業(yè)所得稅=59344.53×25％=14836.13(元)

三是股東取得剩余資產(chǎn)的涉稅事宜。企業(yè)全部資產(chǎn)的可變現(xiàn)價(jià)值或交易價(jià)格減去清算費(fèi)用，職工的工資、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用和法定補(bǔ)償金，結(jié)清清算所得稅、以前年度欠稅等稅款，清償企業(yè)債務(wù)．按規(guī)定計(jì)算可以向所有者分配的剩余資產(chǎn)。

剩余資產(chǎn)=資產(chǎn)可收回金額一清算費(fèi)用一相關(guān)稅費(fèi)一債務(wù)償還金額=5820518.09―50000.00―17000.00―54629.13―190858.66=5508030.30(元)

累計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積(即股息所得)=1284798.38+218516.52+(59344.53-14836.13)=1547823.30(元)

剩余資產(chǎn)減去股息所得后的余額=5508030.30―1547823.30=3960207(元)

股東投資成本=3900000(元) 　投資損失=3900000-3960207.00=-60207(元) 　從以上計(jì)算可知，累計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積余額為1547823.30元，故股東應(yīng)確認(rèn)的股息所得為1547823.30元；剩余資產(chǎn)減去股息所得后的余額小于股東投資成本，故該股東應(yīng)確認(rèn)投資轉(zhuǎn)讓損失。條款時(shí)需慎重考慮該條件對(duì)股份稀釋的影響。

(五)所有權(quán)的連續(xù)性 該條件規(guī)定在重組后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)。取得股權(quán)支付的原主要股東不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。目前尚不清楚該條款的意圖，相反上述股東如提前處置股權(quán)，或許會(huì)構(gòu)成對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)有利的情形。另外，如果重組收購(gòu)中的目標(biāo)實(shí)體為上市公司，該條件在具體操作和監(jiān)管中也可能會(huì)面臨一定的困難。

二、一般性與特殊性稅務(wù)處理規(guī)定比較

新重組及清算稅務(wù)條例對(duì)每種重組形式(除企業(yè)法律形式改變)均分為一般性和特殊性兩種稅務(wù)處理規(guī)定，其區(qū)別的關(guān)鍵在于重組交易中有關(guān)資產(chǎn)處置所得或損失(即公允價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之差)的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)不同。

(一)計(jì)稅基礎(chǔ)的確定計(jì)稅基礎(chǔ)是指企業(yè)資產(chǎn)所有者在出售該資產(chǎn)時(shí)允許扣除的金額，這有別于用于財(cái)務(wù)報(bào)告目的的資產(chǎn)會(huì)計(jì)賬面價(jià)值。對(duì)于各類重組活動(dòng)，新重組及清算稅務(wù)條例為轉(zhuǎn)讓方和受讓方明確了計(jì)稅基礎(chǔ)的計(jì)算方法。

(二)一般性稅務(wù)處理規(guī)定在一般性稅務(wù)處理下，重組后受讓方取得的資產(chǎn)需要按公允價(jià)值確認(rèn)計(jì)稅基礎(chǔ)。因此，該資產(chǎn)在稅務(wù)上的折舊、攤銷、減值等也應(yīng)在該計(jì)稅基礎(chǔ)上進(jìn)行。同樣在將來(lái)處置這些資產(chǎn)時(shí)，上述計(jì)稅基礎(chǔ)可以從處置收入中減去。

(三)特殊性稅務(wù)處理規(guī)定在特殊性稅務(wù)處理下，除與非股權(quán)支付對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失外，受讓方取得的資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)按重組前該資產(chǎn)由轉(zhuǎn)讓方持有時(shí)的計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)算(即歷史計(jì)稅基礎(chǔ))。相應(yīng)地，稅務(wù)上的折舊、攤銷、減值以及將來(lái)的處置所得或損失也都依據(jù)該歷史計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)算。即如果選擇適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定，則重組后受讓方對(duì)該資產(chǎn)的稅務(wù)折舊、攤銷或減值的稅前抵減額可能會(huì)小于按一般性稅務(wù)處理的結(jié)果；而未來(lái)處置該資產(chǎn)的應(yīng)稅所得可能會(huì)比按一般性稅務(wù)處理的結(jié)果高。

(四)應(yīng)稅所得或損失的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)及計(jì)算一般性稅務(wù)處理規(guī)定．應(yīng)稅所得或損失需在交易時(shí)即予以確認(rèn)。特殊性稅務(wù)處理規(guī)定，在特殊重組下，除了非股權(quán)支付金額對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失以外。轉(zhuǎn)讓方的應(yīng)稅所得或損失的確認(rèn)可以遞延。相應(yīng)地，投資者在決定交易的股權(quán)支付或非股權(quán)支付金額時(shí)需要考慮上述因素的影響。

(1)貨幣性補(bǔ)價(jià)(即非股權(quán)支付額)的稅務(wù)處理。新重組及清算稅務(wù)條例中的非股權(quán)支付額包括了現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、有價(jià)證券、存貨、固定資產(chǎn)、其他資產(chǎn)以及承擔(dān)債務(wù)等支付形式。特殊性稅務(wù)處理規(guī)定中，非股權(quán)支付額對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失仍在重組交易日即按下列公式予以確認(rèn)：[被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價(jià)值－被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)]×(非股權(quán)支付金額÷被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價(jià)值)。

(2)可彌補(bǔ)的虧損及稅收事項(xiàng)的繼承。一般性稅務(wù)處理規(guī)定，對(duì)于合并或分立，可彌補(bǔ)的虧損不具有繼承性。特殊性稅務(wù)處理規(guī)定．被合并企業(yè)的可彌補(bǔ)虧損可由合并企業(yè)繼承，但受到金額限制。與某些國(guó)家按年計(jì)算限額的方法不同，其總體限額的計(jì)算公式如下：被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值×截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國(guó)家發(fā)行的最長(zhǎng)期限的國(guó)債利率。被分立企業(yè)的可彌補(bǔ)虧損額可按轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的比例分配到分立企業(yè)中，由其繼續(xù)彌補(bǔ)，分配比例按“每家企業(yè)取得的資產(chǎn)價(jià)值÷原總資產(chǎn)價(jià)值”確定。被分立企業(yè)已分立出去資產(chǎn)相應(yīng)的所得稅事項(xiàng)由分立企業(yè)承繼。一般性和特殊性稅務(wù)處理規(guī)定的區(qū)別。

三、可適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定的跨境重組

新重組及清算稅務(wù)條例允許下列跨境重組交易采用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定：

(一)“境外一境外”模式非居民企業(yè)(境外企業(yè)A)向其100％直接控股的另一非居民企業(yè)(境外企業(yè)B)轉(zhuǎn)讓其擁有的居民企業(yè)(境內(nèi)企業(yè))股權(quán)，如符合下列條件，可以選擇特殊性稅務(wù)處理：(1)交易后境外企業(yè)B與交易前境外企業(yè)A的資本利得預(yù)提所得稅率相同。該規(guī)定是出于防止稅收協(xié)定濫用的考慮。(2)境外企業(yè)A在重組后的3年(含3年)內(nèi)不得轉(zhuǎn)讓境外企業(yè)B的股權(quán)。如果上述交易中的境內(nèi)企業(yè)系上市公司，則在實(shí)際監(jiān)管操作中可能存在一定困難，因此有待稅務(wù)機(jī)關(guān)就這一方面作出進(jìn)一步的明確或解釋。

(二)“境外一境內(nèi)”模式非居民企業(yè)向與其具有100％直接控股關(guān)系的居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓其擁有的另一居民企業(yè)股權(quán)。

(三)以資產(chǎn)或股權(quán)境外投資允許居民企業(yè)以其擁有的資產(chǎn)或股權(quán)向其100％直接控股的非居民子公司進(jìn)行投資(如按照境外上市的要求)，該居民企業(yè)實(shí)現(xiàn)的資產(chǎn)或股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益可以在10個(gè)納稅年度內(nèi)均勻計(jì)人各年度應(yīng)納稅所得額。

此外，還有財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局核準(zhǔn)的其他情形。

四、債務(wù)重組

新重組及清算稅務(wù)條例同時(shí)涵蓋了改變法律形式及債務(wù)重組的稅務(wù)處理。債務(wù)重組的一般性及特殊性稅務(wù)處理規(guī)定亦有所不同。

(一)一般性稅務(wù)處理規(guī)定以非貨幣性資產(chǎn)清償債務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分解為轉(zhuǎn)讓相關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和債務(wù)清償兩項(xiàng)業(yè)務(wù)；發(fā)生債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)的，應(yīng)當(dāng)分解為債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項(xiàng)業(yè)務(wù)，并確認(rèn)有關(guān)債務(wù)清償應(yīng)稅所得，損失：債務(wù)人確認(rèn)的債務(wù)重組所得=資產(chǎn)公允價(jià)值一債務(wù)計(jì)稅基礎(chǔ)；債權(quán)人確認(rèn)的債務(wù)重組損失=資產(chǎn)公允價(jià)值，收取的現(xiàn)金一債務(wù)計(jì)稅基礎(chǔ)。

篇2

關(guān)鍵詞：新所得稅；國(guó)有企業(yè)；影響；財(cái)務(wù)

新所得稅會(huì)計(jì)在舊的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上進(jìn)一步加以完善，其在具體的稅務(wù)處理上和國(guó)際上進(jìn)一步接軌。國(guó)有企業(yè)在新的所得稅準(zhǔn)則實(shí)施的情況下，需要在稅務(wù)處理上作出相應(yīng)的調(diào)整。

一、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的實(shí)施及影響

所得稅會(huì)計(jì)的主要目的是運(yùn)用恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理方法確認(rèn)當(dāng)期應(yīng)繳納的各項(xiàng)所得稅及其費(fèi)用。94年頒布的《企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理的暫行規(guī)定》，是所得稅會(huì)計(jì)與國(guó)家慣例接軌的起點(diǎn)。該規(guī)定中將所得稅的會(huì)計(jì)處理方法規(guī)定為應(yīng)付稅款法、損益表債務(wù)法、遞延法、資產(chǎn)負(fù)債表法。應(yīng)付稅款法下，差異也直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)中，在利潤(rùn)表體現(xiàn)，這種做法不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制、配比制的原則。遞延法雖然將差額進(jìn)行了確認(rèn)，但是遞延稅款本身不能將企業(yè)實(shí)際納稅的影響披露出來(lái)，因?yàn)?，這個(gè)賬戶既不代表收款，也不代表付款。損益表債務(wù)法將所得稅費(fèi)用與當(dāng)期應(yīng)交所得稅之間的差額確認(rèn)為遞延所得稅的做法，對(duì)收益的確認(rèn)不明確。新的所得稅準(zhǔn)則規(guī)定了資產(chǎn)負(fù)責(zé)表債務(wù)法這一種形式，依據(jù)“資產(chǎn)——負(fù)債觀”來(lái)定義收益，使得企業(yè)能夠?qū)?bào)告日的財(cái)務(wù)狀況和未來(lái)現(xiàn)金流量狀況有一個(gè)初步的判定并預(yù)測(cè)，提高了事前控制的水平。新準(zhǔn)則放棄了永久性差異的概念，將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和稅法中的財(cái)務(wù)處理差異定義為暫時(shí)性的，并對(duì)時(shí)間性差異做了補(bǔ)充。

二、所得稅準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的影響

1.在新所得稅準(zhǔn)則要求下，企業(yè)需要適應(yīng)準(zhǔn)則中要求的從資產(chǎn)負(fù)債表的角度出發(fā)的新稅務(wù)處理方法。需要從資產(chǎn)負(fù)債表入手，比較上面列示的資產(chǎn)、負(fù)債各類項(xiàng)，將按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求核算出的賬面價(jià)值和按照稅法規(guī)定確認(rèn)的計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異，再分別歸集為可抵扣暫時(shí)性差異和應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債這一賬務(wù)處理能夠?qū)⑵髽I(yè)未來(lái)應(yīng)收或應(yīng)付的債務(wù)或資產(chǎn)進(jìn)行核算，能夠更真實(shí)、全面地反映出企業(yè)某一時(shí)點(diǎn)的財(cái)務(wù)狀況。在資產(chǎn)負(fù)責(zé)表日，企業(yè)通過(guò)遞延所得稅資產(chǎn)賬戶的賬面價(jià)值發(fā)現(xiàn)企業(yè)的未來(lái)期間獲取的應(yīng)稅利潤(rùn)不足以用來(lái)抵扣，則應(yīng)將遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記。從納稅的角度看，延期納稅相當(dāng)于從政府那里獲得了一筆無(wú)息貸款。

新準(zhǔn)則調(diào)整了對(duì)暫時(shí)性差異的認(rèn)識(shí)，所提供的會(huì)計(jì)信息更加嚴(yán)謹(jǐn)和全面，體現(xiàn)了新的所得稅準(zhǔn)則的優(yōu)越性。

2.新所得稅準(zhǔn)則用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法取代其他所得稅會(huì)計(jì)處理的做法，在一定程度上影響了企業(yè)的財(cái)務(wù)處理。由于對(duì)暫時(shí)性差異的確認(rèn)是采用遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債提前來(lái)處理，若后期稅率發(fā)生了變化，就要對(duì)已經(jīng)確認(rèn)的暫時(shí)性差異重新計(jì)量。企業(yè)在啟用新的稅法準(zhǔn)則的時(shí)候，還需要切合實(shí)際對(duì)新所得稅準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)造成的影響進(jìn)行評(píng)估，據(jù)以選擇合適的企業(yè)稅務(wù)處理方法，制定出符合企業(yè)目標(biāo)需要的稅務(wù)會(huì)計(jì)政策。與此同時(shí)，企業(yè)還要及時(shí)對(duì)會(huì)計(jì)人員及相關(guān)人員進(jìn)行培訓(xùn)。企業(yè)的會(huì)計(jì)人員必須對(duì)所得稅準(zhǔn)則的主要內(nèi)容熟悉，能夠清楚新所得稅會(huì)計(jì)與以往相比有哪些做法上的差異，能夠據(jù)以調(diào)整企業(yè)的會(huì)計(jì)科目，對(duì)企業(yè)的賬務(wù)系統(tǒng)和報(bào)表系統(tǒng)能夠重新設(shè)定。

3.資產(chǎn)負(fù)責(zé)表債務(wù)法對(duì)暫時(shí)性差異的處理更加規(guī)范，明確暫時(shí)性差異不僅包括時(shí)間性差異，還包括非時(shí)間性差異。在當(dāng)前不斷繁榮的市場(chǎng)上，企業(yè)的資產(chǎn)重組、重估業(yè)務(wù)不斷發(fā)生，引起更多了非時(shí)間性的差異產(chǎn)生。新所得稅準(zhǔn)則將這些差異按照遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債分別加以核算和處理方法，更加清晰地披露了企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。對(duì)會(huì)計(jì)信息的使用者來(lái)講，使他們更加清楚地知道自己企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債能夠帶來(lái)的預(yù)期現(xiàn)金流量和稅后凈現(xiàn)金流量。

三、對(duì)遞延所得稅處理造成的影響

新所得稅準(zhǔn)則對(duì)遞延所得稅的處理更加謹(jǐn)慎和規(guī)范，也要求會(huì)計(jì)人員在對(duì)其處理時(shí)更加謹(jǐn)慎。需要注意的是遞延所得稅資產(chǎn)可抵扣部分的確認(rèn)金額，應(yīng)當(dāng)以可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限。具體需要注意的要點(diǎn)有以下四個(gè)：1.可抵扣差異是一項(xiàng)稅前抵扣，納稅行為發(fā)生在未來(lái)期間，其金額確定以未來(lái)期間的應(yīng)納稅所得額為限，不能超過(guò)未來(lái)期間的應(yīng)納稅所得額。2.應(yīng)納稅差異應(yīng)在未來(lái)期間轉(zhuǎn)入應(yīng)納稅所得，因此，未來(lái)期間應(yīng)納稅所得額包括兩個(gè)部分，一個(gè)是那個(gè)期間的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)應(yīng)納稅所得，一個(gè)是在未來(lái)期間轉(zhuǎn)入的應(yīng)納稅差異。3.未來(lái)期間應(yīng)納稅所得額的取得具有不確定性，在確認(rèn)應(yīng)納稅差異的時(shí)候，需保證取得的未來(lái)期間應(yīng)納稅所得額在50%及以上。4.需要有相關(guān)證據(jù)證明這種可能性。在很多情況下，確認(rèn)由可抵扣暫時(shí)性差異所產(chǎn)生的遞延所得稅資，需要會(huì)計(jì)人員的職業(yè)經(jīng)驗(yàn)做出判斷。要求會(huì)計(jì)人員在做出這種判斷的時(shí)候能拿出合理的證據(jù)。若是在未來(lái)的差異轉(zhuǎn)銷期內(nèi)，企業(yè)取得的應(yīng)稅所得不足以抵扣，將對(duì)企業(yè)造成損失。

四、虧損處理對(duì)企業(yè)造成的影響

我國(guó)新企業(yè)所得稅準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)虧損的處理有新的規(guī)定，在保留企業(yè)虧損彌補(bǔ)遞延5年的權(quán)限的基礎(chǔ)上，要求企業(yè)將能夠結(jié)轉(zhuǎn)后期的尚可抵扣的虧損以未來(lái)用以抵扣虧損的應(yīng)納稅所得額的可能獲得數(shù)額為限，即在虧損當(dāng)年就確認(rèn)轉(zhuǎn)抵所得稅的利益。這就要求企業(yè)對(duì)能夠做出充分的判斷，對(duì)5年內(nèi)可抵扣暫時(shí)性差異能否從未來(lái)期限內(nèi)應(yīng)稅利潤(rùn)中轉(zhuǎn)回做出全面的衡量。如果風(fēng)險(xiǎn)太大或不可抗拒，企業(yè)不能確認(rèn)。

結(jié)語(yǔ)

新所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)稅務(wù)處理理念和做法的規(guī)定較以往相比做了重要的變動(dòng)，這對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)人員也提出了更高的要求。企業(yè)會(huì)計(jì)人員需明確自己所面臨的專業(yè)技術(shù)和實(shí)物操作方面的挑戰(zhàn)，積極學(xué)習(xí)并接納資產(chǎn)表負(fù)債表債務(wù)法這種新的所得稅會(huì)計(jì)處理方法。企業(yè)會(huì)計(jì)從業(yè)人員要按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，具體執(zhí)行追溯計(jì)稅基礎(chǔ)與資產(chǎn)負(fù)債的賬面價(jià)值不同而形成的暫時(shí)性差異，據(jù)以調(diào)整留存收益。（作者單位：馬鞍山十七冶醫(yī)院）

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篇3

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定：企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除?！吨腥A人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十七條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第八條所稱有關(guān)的支出，是指與取得收入直接相關(guān)的支出；企業(yè)所得稅法第八條所稱合理的支出，是指符合生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)常規(guī)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益或有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法》第二十條規(guī)定：所有單位和從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的個(gè)人在購(gòu)買商品、接受服務(wù)以及從事其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)支付款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)當(dāng)向收款方取得發(fā)票。取得發(fā)票時(shí)，不得要求變更品名和金額。在實(shí)際業(yè)務(wù)中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)涉及稅前扣除項(xiàng)目時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)往往都會(huì)要求企業(yè)取得合法有效的憑證，甚至有的稅務(wù)機(jī)關(guān)按照“以票管稅”的理念，狹義理解為對(duì)于成本費(fèi)用支出的項(xiàng)目，凡沒有取得發(fā)票的，都不能在稅前扣除。那么，除了發(fā)票以外，到底哪些是合法有效憑證，能夠在企業(yè)所得稅前扣除呢？本文就此問題進(jìn)行探討，認(rèn)為以下費(fèi)用真實(shí)發(fā)生的證據(jù)憑證，都是合法有效憑證，能夠在企業(yè)所得稅前扣除。

二、可以扣除的費(fèi)用及其合法有效憑證

（一）工資、獎(jiǎng)金。根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十四條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出，準(zhǔn)予扣除。前款所稱工資、薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動(dòng)報(bào)酬。對(duì)工資薪金進(jìn)行合理性確認(rèn)時(shí)，可按以下原則掌握：（1）企業(yè)制訂了較為規(guī)范的員工工資薪金制度；（2）企業(yè)所制訂的工資薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平；（3）企業(yè)在一定時(shí)期所發(fā)放的工資薪金是相對(duì)固定的，工資薪金的調(diào)整是有序進(jìn)行的；（4）企業(yè)對(duì)實(shí)際發(fā)放的工資薪金，已依法履行了代扣代繳個(gè)人所得稅義務(wù)的；（5）有關(guān)工資薪金的安排，不以減少或逃避稅款為目的。

（二）社保費(fèi)用、工會(huì)經(jīng)費(fèi)。根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十五條規(guī)定：企業(yè)依照國(guó)務(wù)院有關(guān)主管部門或者省級(jí)人民政府規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)為職工繳納的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)等基本社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)為投資者或者職工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)，在國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)，準(zhǔn)予扣除?！吨腥A人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十一條規(guī)定：企業(yè)撥繳的工會(huì)經(jīng)費(fèi)，不超過(guò)工資薪金總額2%的部分，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)發(fā)生以上費(fèi)用取得的社保繳費(fèi)憑證、《工會(huì)經(jīng)費(fèi)撥繳專用收據(jù)》等都是合法有效憑證，可在企業(yè)所得稅前予以扣除。

（三）內(nèi)部發(fā)生的職工福利費(fèi)。根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出，不超過(guò)工資、薪金總額14%的部分，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)發(fā)生的福利費(fèi)支出應(yīng)根據(jù)列入職工福利費(fèi)范圍支出的具體情況來(lái)確認(rèn)扣除：購(gòu)買屬于職工福利費(fèi)列支范圍的實(shí)物資產(chǎn)，應(yīng)在取得發(fā)票后，予以稅前扣除；而列支屬于職工福利費(fèi)范圍的其他相關(guān)費(fèi)用。那么，根據(jù)上述規(guī)定，我們可以知道，只要是能夠代表職工利益的決定和證明其實(shí)際發(fā)生的依據(jù)，都可作為稅前扣除的合法有效憑證。

（四）財(cái)產(chǎn)損失。企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報(bào)廢損失，轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)損失、呆賬損失、壞賬損失、自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生損失當(dāng)年申報(bào)扣除，不得提前或延后。

篇4

【關(guān)鍵詞】資產(chǎn)收購(gòu)；股權(quán)收購(gòu)；稅收風(fēng)險(xiǎn)

一、案例解析

甲企業(yè)是一家大型紡織品生產(chǎn)企業(yè)，為擴(kuò)展生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)規(guī)模，甲企業(yè)決定收購(gòu)位于同一城市的乙紡織品生產(chǎn)企業(yè)，乙企業(yè)是非上市公司。為避免收購(gòu)后承擔(dān)債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，雙方協(xié)商收購(gòu)前將乙企業(yè)的債務(wù)剝離出去，債務(wù)剝離后乙企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表和評(píng)估后的資產(chǎn)公允價(jià)值見表1，乙企業(yè)資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)相等。甲企業(yè)有兩種收購(gòu)方式可選擇：

方案一：資產(chǎn)收購(gòu)，甲企業(yè)以2100萬(wàn)元收購(gòu)乙企業(yè)的全部資產(chǎn)；方案二：股權(quán)收購(gòu)，甲企業(yè)以2100萬(wàn)元收購(gòu)乙企業(yè)的全部股權(quán)，乙企業(yè)成為甲企業(yè)的全資子公司。

股權(quán)收購(gòu)是指一家企業(yè)（以下稱為收購(gòu)企業(yè)）購(gòu)買另一家企業(yè)（以下稱為被收購(gòu)企業(yè)）的股權(quán)，以實(shí)現(xiàn)對(duì)被收購(gòu)企業(yè)控制的交易。資產(chǎn)收購(gòu)是指一家企業(yè)（以下稱為受讓企業(yè)）購(gòu)買另一家企業(yè)（以下稱為轉(zhuǎn)讓企業(yè)）實(shí)質(zhì)經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)的交易。兩種方案的涉稅情況分析如下：

方案一：甲企業(yè)以2100萬(wàn)元收購(gòu)乙企業(yè)的全部資產(chǎn)

財(cái)稅[2009]59號(hào)《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》規(guī)定：企業(yè)資產(chǎn)收購(gòu)重組交易，轉(zhuǎn)讓企業(yè)應(yīng)確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，受讓企業(yè)取得資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定。因此，方案一中甲企業(yè)以2100萬(wàn)元收購(gòu)乙企業(yè)的全部資產(chǎn)，受讓企業(yè)甲企業(yè)在本環(huán)節(jié)不需要繳納任何稅，而且甲企業(yè)取得乙企業(yè)的資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是公允價(jià)值2100萬(wàn)元。轉(zhuǎn)讓企業(yè)乙企業(yè)應(yīng)按資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得600萬(wàn)元繳納25%的企業(yè)所得稅，并繳納資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)的流轉(zhuǎn)稅和印花稅等，如設(shè)備和存貨的轉(zhuǎn)讓應(yīng)按適用的稅率繳納增值稅，生產(chǎn)廠房的轉(zhuǎn)讓應(yīng)按5%的稅率繳納營(yíng)業(yè)稅等。轉(zhuǎn)讓企業(yè)仍歸原股東所有，轉(zhuǎn)讓企業(yè)股東擁有的本次600萬(wàn)元的所得稅前收益和以前的未分配利潤(rùn)500萬(wàn)元的涉稅事項(xiàng)可以遞延至其分配利潤(rùn)或轉(zhuǎn)讓其股權(quán)之時(shí)。

方案二：甲企業(yè)以2100萬(wàn)元收購(gòu)乙企業(yè)的全部股權(quán)

財(cái)稅[2009]59號(hào)《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》規(guī)定：企業(yè)股權(quán)收購(gòu)重組交易，被收購(gòu)企業(yè)股東應(yīng)確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失，收購(gòu)企業(yè)取得股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定，被收購(gòu)企業(yè)的相關(guān)所得稅事項(xiàng)原則上保持不變。方案二中甲企業(yè)以2100萬(wàn)元收購(gòu)乙企業(yè)的全部股權(quán)，收購(gòu)企業(yè)甲企業(yè)取得股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)是2100萬(wàn)元，被收購(gòu)企業(yè)乙企業(yè)歸甲企業(yè)所有。但是因?yàn)殡p方是股權(quán)交易，乙企業(yè)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)依然是其原計(jì)稅基礎(chǔ)1500萬(wàn)元。被收購(gòu)企業(yè)乙企業(yè)的股東應(yīng)確認(rèn)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得為1100萬(wàn)元（股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入2100萬(wàn)元減去股本1000萬(wàn)元），該1100萬(wàn)元的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，乙企業(yè)的股東如果是企業(yè)應(yīng)按25%繳納企業(yè)所得稅，如果是個(gè)人應(yīng)按20%繳納個(gè)人所得稅。

方案二中雖然甲企業(yè)付出了2100萬(wàn)元，但乙企業(yè)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)只能按1600萬(wàn)元確認(rèn)。即：固定資產(chǎn)只能按原計(jì)稅基礎(chǔ)1200萬(wàn)元計(jì)提折舊，而不能按股權(quán)收購(gòu)時(shí)評(píng)估增值的公允價(jià)值1700萬(wàn)元計(jì)提折舊，在固定資產(chǎn)的折舊期內(nèi)共少計(jì)提500萬(wàn)元的折舊；存貨銷售后只能按原計(jì)稅基礎(chǔ)300萬(wàn)元確認(rèn)銷售成本，而不能按股權(quán)收購(gòu)時(shí)評(píng)估增值的公允價(jià)值400萬(wàn)元確認(rèn)，因此多確認(rèn)100萬(wàn)元的所得。兩項(xiàng)綜合，與方案一相比，在固定資產(chǎn)的折舊期內(nèi)甲企業(yè)的稅前利潤(rùn)多確認(rèn)了600萬(wàn)元，甲企業(yè)要多交125萬(wàn)元的企業(yè)所得稅。如果在固定資產(chǎn)的折舊期內(nèi)將其轉(zhuǎn)讓，乙企業(yè)還應(yīng)繳納資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)的增值稅、營(yíng)業(yè)稅和印花稅等，應(yīng)由乙企業(yè)原股東實(shí)際負(fù)擔(dān)的稅負(fù)（600×26%）轉(zhuǎn)嫁給了甲企業(yè)。

可見，對(duì)于收購(gòu)企業(yè)來(lái)說(shuō)，方案一優(yōu)于方案二。

二、案例總結(jié)及延伸思考

資產(chǎn)收購(gòu)與股權(quán)收購(gòu)都是為了實(shí)現(xiàn)對(duì)對(duì)方資產(chǎn)的控制，只是交易形式不同。資產(chǎn)收購(gòu)的主體是轉(zhuǎn)讓企業(yè)和受讓企業(yè)，客體是轉(zhuǎn)讓企業(yè)的資產(chǎn)，有些企業(yè)為了避免股權(quán)收購(gòu)麻煩的法律與報(bào)批手續(xù)，采取了將對(duì)方企業(yè)全部經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)收購(gòu)的方式，實(shí)質(zhì)上實(shí)現(xiàn)對(duì)對(duì)方的合并，所以資產(chǎn)收購(gòu)可以看作是經(jīng)濟(jì)意義上的合并模式。股權(quán)收購(gòu)的主體是被收購(gòu)企業(yè)的母公司和收購(gòu)企業(yè)，客體是被收購(gòu)企業(yè)的股權(quán)，收購(gòu)企業(yè)進(jìn)行股權(quán)收購(gòu)時(shí)，不同被收購(gòu)企業(yè)打交道，而是同被收購(gòu)企業(yè)的母公司打交道，被收購(gòu)企業(yè)保持原來(lái)的獨(dú)立法律形式。因此，二者只是交易模式不同，都是為了實(shí)現(xiàn)對(duì)對(duì)方資產(chǎn)的控制，沒有明確的界限。企業(yè)在進(jìn)行收購(gòu)時(shí)，應(yīng)考慮兩種做法下的稅收問題，以確定收購(gòu)的方式。

資產(chǎn)收購(gòu)中，納稅義務(wù)人是受讓企業(yè)和轉(zhuǎn)讓企業(yè)本身。根據(jù)目標(biāo)資產(chǎn)的不同，轉(zhuǎn)讓企業(yè)需要繳納不同的稅種，主要有增值稅、營(yíng)業(yè)稅、所得稅、契稅和印花稅等。受讓企業(yè)取得資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)按公允價(jià)值確認(rèn)。

在股權(quán)收購(gòu)中，納稅義務(wù)人是收購(gòu)企業(yè)和被收購(gòu)企業(yè)股東，與被收購(gòu)企業(yè)無(wú)關(guān)。除了股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同的印花稅，被收購(gòu)企業(yè)股東因取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)繳納所得稅。收購(gòu)企業(yè)取得股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)以公允價(jià)值確定，被收購(gòu)企業(yè)只是進(jìn)行了股東的變更，仍按原有計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)算繳納其經(jīng)營(yíng)過(guò)程中產(chǎn)生的增值稅、營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅等。這正是股權(quán)收購(gòu)中收購(gòu)企業(yè)的稅收風(fēng)險(xiǎn)所在，按被收購(gòu)企業(yè)資產(chǎn)的公允價(jià)值購(gòu)買其股權(quán)，實(shí)質(zhì)上是承認(rèn)了被收購(gòu)企業(yè)資產(chǎn)的增值，但是按現(xiàn)行稅法的規(guī)定卻不能增加被收購(gòu)企業(yè)資產(chǎn)的賬面計(jì)稅基礎(chǔ)，使被收購(gòu)企業(yè)原股東應(yīng)承擔(dān)的稅負(fù)合理合法地轉(zhuǎn)嫁給了新股東收購(gòu)企業(yè)，從而降低了收購(gòu)企業(yè)的利潤(rùn)。

因此，在被收購(gòu)企業(yè)的資產(chǎn)評(píng)估增值的前提下，基于稅收的考慮，收購(gòu)企業(yè)應(yīng)采取資產(chǎn)收購(gòu)方式而不是股權(quán)收購(gòu)方式。

參考文獻(xiàn)

[1]財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知.財(cái)稅[2009]59號(hào).

[2]企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅管理辦法.國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第4號(hào).

[3]國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的公告.國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第13號(hào).

作者簡(jiǎn)介：

篇5

[關(guān)鍵詞] 高校 稅負(fù)現(xiàn)狀 對(duì)策研究

隨著高等教育改革的深入，高校辦學(xué)資金來(lái)源渠道已由過(guò)去單一的財(cái)政撥款為主向多渠道籌集過(guò)渡。近幾年來(lái)，尤其是2000年后，高?？偸杖胨匠手鹉晟仙龖B(tài)勢(shì)，但是財(cái)政資金占高?？偸杖胨奖壤齾s呈逐年下降趨勢(shì)。目前，高校收入來(lái)源主要集中在財(cái)政無(wú)償撥款（包括如“985工程”撥款）、科研橫向和縱向收入、學(xué)費(fèi)收入和自籌資金等幾方面。

稅收法規(guī)明確了高校作為納稅主體有依法納稅的義務(wù)。作為事業(yè)單位法人的高校自身和后勤服務(wù)集團(tuán)的經(jīng)營(yíng)所得，以及校內(nèi)各部門非獨(dú)立核算經(jīng)營(yíng)活動(dòng)取得的收入，除了依法可以免稅的部分外，都應(yīng)按照稅法規(guī)定繳納各類稅收。一直以來(lái)“稅收不進(jìn)學(xué)?！钡挠^念在高校財(cái)務(wù)人員的意識(shí)中根深蒂固，高校的財(cái)務(wù)人員未樹立依法納稅意識(shí)，也缺少對(duì)稅收法規(guī)的學(xué)習(xí)和了解，發(fā)生納稅義務(wù)后很少能夠及時(shí)辦理稅務(wù)登記。近幾年，隨著稅務(wù)機(jī)關(guān)加大征收力度，將高校作為稅收檢查的重點(diǎn)，高校依法及時(shí)納稅的壓力逐漸增大。如2007年5月，北京市海淀區(qū)國(guó)稅局召集在京高校財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人，就高校繳納企業(yè)所得稅進(jìn)行了探討。2008年年初，海淀區(qū)稅務(wù)局又就所得稅召開了會(huì)議，這充分顯示了稅務(wù)部門對(duì)高校的重視。這種情況下，如何對(duì)高校稅負(fù)問題進(jìn)行梳理，嚴(yán)格涉稅業(yè)務(wù)的管理，就成為高校廣大財(cái)務(wù)人員迫切需要解決的問題。

一、高校面臨的稅負(fù)現(xiàn)狀分析

1.企業(yè)所得稅

企業(yè)所得稅方面，《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體征收企業(yè)所得稅有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅[1997]75號(hào)）規(guī)定，事業(yè)單位和社會(huì)團(tuán)體的收入，除財(cái)政撥款和國(guó)務(wù)院或財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定免征企業(yè)所得稅的項(xiàng)目外，其他一切收入都應(yīng)并入其應(yīng)納稅收入總額，依法計(jì)征企業(yè)所得稅。

《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，高等學(xué)校舉辦的各類進(jìn)修班、培訓(xùn)班所得暫免征收所得稅。享受稅收優(yōu)惠政策的高等學(xué)校包括教育部門所辦的和國(guó)家教委批準(zhǔn)、備案的普通高等學(xué)校，以及中國(guó)人民有關(guān)部門批準(zhǔn)成立的軍隊(duì)院校。

對(duì)高等學(xué)校、各類職業(yè)學(xué)校服務(wù)于各業(yè)的技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)培訓(xùn)、技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)、技術(shù)承包所取得的技術(shù)收入，暫免征收企業(yè)所得稅。雖然目前絕大部分高校并沒有繳納企業(yè)所得稅，但是隨著所得稅法規(guī)執(zhí)行力度的加大，如何合理繳納所得稅，已經(jīng)成為高校財(cái)務(wù)部門面臨的一大課題。

2.營(yíng)業(yè)稅

營(yíng)業(yè)稅方面，根據(jù)《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則規(guī)定，托兒所、幼兒園和學(xué)校及其他教育機(jī)構(gòu)提供的教育勞務(wù)，學(xué)生勤工儉學(xué)提供的勞務(wù)免征營(yíng)業(yè)稅。實(shí)施非學(xué)歷教育的學(xué)校則應(yīng)當(dāng)依法繳納營(yíng)業(yè)稅。2004年財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)《關(guān)于教育稅收政策的通知》（財(cái)稅[2004]39號(hào)）做了進(jìn)一步明確的規(guī)定:對(duì)從事學(xué)歷教育的學(xué)校提供教育勞務(wù)取得的收入，免征營(yíng)業(yè)稅;對(duì)學(xué)生勤工儉學(xué)提供勞務(wù)取得的收入，免征營(yíng)業(yè)稅;對(duì)政府舉辦的高等、中等和初等學(xué)校（不含下屬單位）舉辦進(jìn)修班、培訓(xùn)班取得的收入，收入全部歸學(xué)校所有的，免征營(yíng)業(yè)稅。

但是稅務(wù)部門和納稅人在執(zhí)行的過(guò)程中，對(duì)免稅范圍仍存有疑問，為此國(guó)家稅務(wù)總局等部門于2006年1月12日《關(guān)于加強(qiáng)教育勞務(wù)營(yíng)業(yè)稅征收管理有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅[2006]3號(hào)）對(duì)教育勞務(wù)的免稅范圍作了進(jìn)一步的明確和細(xì)化：

(1)各類學(xué)校（包括全部收入為免稅收入的學(xué)校）均應(yīng)按照《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定辦理稅務(wù)登記，按期進(jìn)行納稅申報(bào)并按規(guī)定使用發(fā)票；享受營(yíng)業(yè)稅優(yōu)惠政策的，應(yīng)按規(guī)定向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)辦理減免稅手續(xù)。

(2)校辦企業(yè)為本校教學(xué)、科研服務(wù)所提供的應(yīng)稅勞務(wù)（服務(wù)業(yè)稅目中的旅店業(yè)、飲食業(yè)和“娛樂業(yè)”稅目除外），經(jīng)審核確認(rèn)后，免征營(yíng)業(yè)稅。

(3)高校后勤實(shí)體經(jīng)營(yíng)學(xué)生公寓和教師公寓及為高校教學(xué)提供后勤服務(wù)取得的租金和服務(wù)性收入，免征營(yíng)業(yè)稅。但對(duì)利用學(xué)生公寓或教師公寓等高校后勤服務(wù)設(shè)施向社會(huì)人員提供服務(wù)取得的租金和其他各種服務(wù)性收入，按現(xiàn)行規(guī)定計(jì)征營(yíng)業(yè)稅。

(4)社會(huì)性投資建立的為高校學(xué)生提供住宿服務(wù)并按高教系統(tǒng)統(tǒng)一收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)收取租金的學(xué)生公寓取得的租金收入，免征營(yíng)業(yè)稅；但對(duì)利用學(xué)生公寓向社會(huì)人員提供住宿服務(wù)取得的租金收入，按現(xiàn)行規(guī)定計(jì)征營(yíng)業(yè)稅。

(5)設(shè)置在校園內(nèi)的實(shí)行社會(huì)化管理和獨(dú)立核算的食堂，向師生提供餐飲服務(wù)取得的收入，免征營(yíng)業(yè)稅；向社會(huì)提供餐飲服務(wù)取得的收入，按現(xiàn)行規(guī)定計(jì)征營(yíng)業(yè)稅。

(6)高等學(xué)校從事技術(shù)開發(fā)、技術(shù)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)(俗稱“四技”）取得的收入免征營(yíng)業(yè)稅。隨著高?？蒲惺聵I(yè)經(jīng)費(fèi)到款的逐年增長(zhǎng),很多高校并沒有辦理“四技”營(yíng)業(yè)稅的減免,故每年因?yàn)椤八募肌倍U納的營(yíng)業(yè)稅已經(jīng)成為高校的嚴(yán)重負(fù)擔(dān)。

3.其他稅種

其他稅種主要包括增值稅、消費(fèi)稅、車船使用稅、房產(chǎn)稅等。這些稅種雖然種類繁多，但是在高校整體稅負(fù)中比重很小。不過(guò)隨著高校的進(jìn)一步發(fā)展，這些稅種也應(yīng)該引起廣大財(cái)務(wù)人員的重視。

二、高?？刹扇〉膶?duì)策

1.積極推動(dòng)完善高校領(lǐng)域稅收政策立法

目前我國(guó)還沒有統(tǒng)一的、專門的高等學(xué)校稅收政策文件。在高等學(xué)校稅收政策方面，多數(shù)是由部門規(guī)章加以規(guī)定的，如通過(guò)教育部、國(guó)家稅務(wù)總局、科技部等部門規(guī)章加以規(guī)定，立法級(jí)次低。另外，面對(duì)教育體制改革給高等學(xué)校帶來(lái)的新變化，稅收政策的出臺(tái)顯得非常倉(cāng)促，大多是以通知或補(bǔ)充通知的形式出現(xiàn)，某些稅收政策已經(jīng)跟高校的財(cái)務(wù)核算體制不匹配，造成繳納稅款的不可操作性。所以，積極推動(dòng)財(cái)政部、教育部和國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合出臺(tái)立法層次高、規(guī)范、協(xié)調(diào)、系統(tǒng)、具有可操作性的稅收法律法規(guī)，爭(zhēng)取相關(guān)部門在法規(guī)制定階段充分考慮高校特點(diǎn)，可以為高校承擔(dān)合理稅賦爭(zhēng)取主動(dòng)權(quán)。

2.修訂高校財(cái)務(wù)制度

根據(jù)《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》設(shè)置的會(huì)計(jì)科目根本不能滿足高校進(jìn)行稅金核算的要求，如沒有“企業(yè)所得稅”科目。高校財(cái)務(wù)人員在進(jìn)行所得稅納稅申報(bào)時(shí)需對(duì)賬面利潤(rùn)進(jìn)行較多的調(diào)整，如果財(cái)務(wù)人員在平時(shí)工作中對(duì)與涉稅業(yè)務(wù)有關(guān)的收入支出不進(jìn)行完整的記錄，不熟悉稅法，就很難正確計(jì)算應(yīng)稅所得額。所以迫切需要主管部門根據(jù)稅法的要求，修訂《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》和《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》，分開核算應(yīng)納稅所得和非應(yīng)納稅所得，對(duì)于應(yīng)納稅所得，正確核算收入和與之相匹配的支出，以計(jì)算和繳納企業(yè)應(yīng)負(fù)擔(dān)的各項(xiàng)稅負(fù)。

3.加強(qiáng)納稅宣貫，樹立依法納稅意識(shí)

目前，因?yàn)閷?duì)稅收政策的理解不同，各大高校各種稅種的處理方式各不相同。如北京地區(qū)，各高?！秾?duì)北京市統(tǒng)一銀錢收據(jù)》的使用就各不相同。建議成立地區(qū)高校財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人聯(lián)誼制度，定期交流納稅過(guò)程中存在的問題，統(tǒng)一口徑。

對(duì)于“四技”涉及到的營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅，各高校主管財(cái)務(wù)和主管科技校長(zhǎng)應(yīng)加強(qiáng)溝通，重視“四技”減免。財(cái)務(wù)部門跟 科技處（部）的要加強(qiáng)聯(lián)系，共同做好“四技”的減免工作。如北京某高校，科技處負(fù)責(zé)“四技”合同在技術(shù)市場(chǎng)的登記工作，財(cái)務(wù)處負(fù)責(zé)稅務(wù)局的備案工作。在沒有進(jìn)行營(yíng)業(yè)稅減免工作之前，每年需要繳納600多萬(wàn)的營(yíng)業(yè)稅，登記備案后，每年只需要繳納幾十萬(wàn)元的營(yíng)業(yè)稅，效果非常明顯。另外，加強(qiáng)對(duì)廣大科研人員的納稅宣傳力度，積極合理為學(xué)校避稅。

4.提高財(cái)務(wù)隊(duì)伍人員素質(zhì)

目前，各高校財(cái)務(wù)人員普遍存在年齡結(jié)構(gòu)偏大、學(xué)歷較低、知識(shí)結(jié)構(gòu)落后等困難。迫切需要打破人才壁壘，引進(jìn)具有現(xiàn)代財(cái)務(wù)管理意識(shí)的年輕專業(yè)財(cái)務(wù)人員，提高財(cái)務(wù)隊(duì)伍的整體素質(zhì)。廣大財(cái)務(wù)人員要重視對(duì)稅法的學(xué)習(xí)，做好納稅申報(bào)和減免稅申報(bào)。利用稅率差別、稅收優(yōu)惠政策、稅收制度的有關(guān)規(guī)定，對(duì)高校的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行事先安排，必要時(shí)還要咨詢專業(yè)的會(huì)計(jì)事務(wù)所和稅務(wù)專家，制定合理的納稅方案。

參考文獻(xiàn)：

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[2]國(guó)稅發(fā)[1999]65號(hào):事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體、民辦非企業(yè)單位企業(yè)所得稅征收管理辦法

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篇6

《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)納稅所得額的確認(rèn)，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)部門另有規(guī)定的除外。但《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》中有些收入確認(rèn)形式屬于權(quán)責(zé)發(fā)生制的例外，更接近于收付實(shí)現(xiàn)制。權(quán)責(zé)發(fā)生制，即當(dāng)期已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生或應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用，不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已在當(dāng)期收付，也不作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。與之相對(duì)應(yīng)，根據(jù)貨幣收支與否作為收入與費(fèi)用確認(rèn)為收付實(shí)現(xiàn)制。納稅人在匯算清繳過(guò)程中要特別注意。

按合同約定收款日確認(rèn)

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)及以分期收款方式銷售貨物的收入確認(rèn)以合同約定日期為準(zhǔn)。其中，利息收入按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，租金收入按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，特許權(quán)使用費(fèi)收入按照合同約定的特許權(quán)使用人應(yīng)付特許權(quán)使用費(fèi)的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。這些收入應(yīng)依照稅法規(guī)定按合同約定確認(rèn)預(yù)收入，而不能在相應(yīng)歸屬期確認(rèn)收入。納稅人需要注意：一是簽訂合同協(xié)議時(shí)需考慮稅收因素，保持財(cái)務(wù)處理與納稅處理相一致。

按工作量或完工進(jìn)度確認(rèn)

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)等，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供勞務(wù)等，持續(xù)時(shí)間超過(guò)12個(gè)月的，按照納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。這種情況下，雖然納稅人沒有實(shí)際收取現(xiàn)金，但納稅義務(wù)已經(jīng)產(chǎn)生。一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)確定提供勞務(wù)交易的完工進(jìn)度的方法有：已完工作的測(cè)量；已經(jīng)提供的勞務(wù)占應(yīng)提供勞務(wù)總量的比例；已經(jīng)發(fā)生的成本占估計(jì)總成本的比例。為此，納稅人選擇某種計(jì)算完工進(jìn)度的方法，要保存好相應(yīng)原始資料，以備稅務(wù)機(jī)關(guān)查閱。

按分得產(chǎn)品時(shí)間確認(rèn)

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，采取產(chǎn)品分成方式取得收入的，按照企業(yè)分得產(chǎn)品的時(shí)間確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，其收入額按照產(chǎn)品的公允價(jià)值（市場(chǎng)價(jià)格）確定。由于產(chǎn)品價(jià)格隨市場(chǎng)確定，收入實(shí)現(xiàn)的確認(rèn)也是權(quán)責(zé)發(fā)生制的例外。例如，某企業(yè)從合作企業(yè)中分得產(chǎn)品，成本價(jià)為37萬(wàn)元，市場(chǎng)平均價(jià)格為43萬(wàn)元，而當(dāng)期市場(chǎng)價(jià)格為50萬(wàn)元，該企業(yè)應(yīng)按當(dāng)期市場(chǎng)價(jià)50萬(wàn)元確認(rèn)收入。納稅人應(yīng)采集分得產(chǎn)品期該類產(chǎn)品的市場(chǎng)價(jià)格，最好能取得無(wú)關(guān)聯(lián)第三方銷售該類貨物的有關(guān)證據(jù)，并以此為依據(jù)進(jìn)行納稅申報(bào)，避免不必要的稅收風(fēng)險(xiǎn)。

按實(shí)際收到捐贈(zèng)資產(chǎn)時(shí)確認(rèn)

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，接受捐贈(zèng)收入，在實(shí)際收到捐贈(zèng)資產(chǎn)時(shí)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，即按照收付實(shí)現(xiàn)制原則確認(rèn)，以實(shí)際收付時(shí)間作為當(dāng)期收入的確定時(shí)間。納稅人需要關(guān)注的是，在沒有實(shí)際收到捐贈(zèng)資產(chǎn)之前，即使已經(jīng)簽訂合同或協(xié)議，也不能按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)收入。只有在收到捐贈(zèng)資產(chǎn)時(shí)，才能確認(rèn)收入，從而避免不必要的稅收支出。

按利潤(rùn)分配日確認(rèn)

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，股息、紅利等權(quán)益性投資收益，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，按照被投資方作出利潤(rùn)分配決定的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，而不論企業(yè)是否實(shí)際收到股息、紅利等收益款項(xiàng)?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國(guó)稅函〔2010〕79號(hào)）明確，企業(yè)權(quán)益性投資取得股息、紅利等收入，應(yīng)以被投資企業(yè)股東會(huì)或股東大會(huì)作出利潤(rùn)分配或轉(zhuǎn)股決定的日期，確定收入的實(shí)現(xiàn)。被投資企業(yè)將股權(quán)（票）溢價(jià)所形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本的，不作為投資方企業(yè)的股息、紅利收入，投資方企業(yè)也不得增加該項(xiàng)長(zhǎng)期投資的計(jì)稅基礎(chǔ)。另外，還要注意稅收與會(huì)計(jì)處理的差異，雖然在會(huì)計(jì)上已確認(rèn)為收益，但被投資方未進(jìn)行利潤(rùn)分配，納稅申報(bào)時(shí)應(yīng)作調(diào)整。例如，B企業(yè)持有A企業(yè)30%股權(quán)，采用的權(quán)益性投資進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，被投資方A企業(yè)確認(rèn)凈（稅后）利潤(rùn)1000萬(wàn)元，投資方B企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資收益300萬(wàn)元。假如A企業(yè)已作出利潤(rùn)分配決定，那么B企業(yè)投資收益屬于免稅收入。如果B企業(yè)是連續(xù)持有A企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票，持有時(shí)間不到12個(gè)月，則取得A企業(yè)的投資收益不屬于免稅收入；如果持有超過(guò)12個(gè)月以上，則可以免稅。如果B企業(yè)將該股權(quán)轉(zhuǎn)讓，取得股票轉(zhuǎn)讓所得也不能免稅。

（文/梁仁瓊 鄒小婷 永紅）

匯算清繳應(yīng)重視跨年度業(yè)務(wù)審查

目前又至年度企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)候，根據(jù)以往年度的企業(yè)所得稅匯算清繳工作的經(jīng)驗(yàn)，企業(yè)會(huì)計(jì)人員在企業(yè)所得稅匯算清繳工作中，往往都很重視對(duì)當(dāng)年會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的審查，也就是依據(jù)有關(guān)稅法的規(guī)定，對(duì)當(dāng)年的各項(xiàng)收入、成本、費(fèi)用和所得等進(jìn)行納稅調(diào)增或調(diào)減。在這個(gè)過(guò)程中，很多會(huì)計(jì)人員往往忽視了對(duì)一些跨年度業(yè)務(wù)的追溯審查。尤其是目前許多企業(yè)都采用了會(huì)計(jì)軟件進(jìn)行記賬，對(duì)一些跨年度的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，一旦在電腦上進(jìn)行設(shè)定記賬方法，在后續(xù)的設(shè)定期間內(nèi)，電腦將會(huì)沿用以前的會(huì)計(jì)處理方法，自動(dòng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。因此，對(duì)跨年度的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，如果在當(dāng)初進(jìn)行了錯(cuò)誤的會(huì)計(jì)處理，而在當(dāng)年又沒有發(fā)現(xiàn)，其將在隨后的數(shù)年中對(duì)企業(yè)所得稅造成影響。有鑒于此，會(huì)計(jì)人員在企業(yè)所得稅匯算清繳工作中，對(duì)跨年度的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)如果不追溯審查有關(guān)往年賬務(wù)處理，將不能糾正往年的錯(cuò)誤賬務(wù)處理，必將影響申報(bào)企業(yè)所得稅的準(zhǔn)確性，引起不必要的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

跨年度業(yè)務(wù)在成本類、費(fèi)用類和收入類科目中都存在，會(huì)計(jì)人員容易忽視對(duì)跨年度業(yè)務(wù)的追溯審查，一些業(yè)務(wù)在歷經(jīng)多年的延續(xù)處理之后，很可能會(huì)累積成一個(gè)重大的涉稅問題，將來(lái)一旦被稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查發(fā)現(xiàn)，將會(huì)給企業(yè)造成很大的經(jīng)濟(jì)損失。

跨年度業(yè)務(wù)大多存在于成本類、費(fèi)用類和收入類科目中。因此，會(huì)計(jì)人員在企業(yè)所得稅匯算清繳工作中，不僅要對(duì)當(dāng)年的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行重點(diǎn)審查，而且對(duì)跨年度業(yè)務(wù)也要引起足夠的重視，追根求源，查證落實(shí)，務(wù)求業(yè)務(wù)的準(zhǔn)確性，防止一錯(cuò)再錯(cuò)，給企業(yè)帶來(lái)涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

（文/彭保紅）

哪些境外所得稅稅款不得回國(guó)抵免

第一，企業(yè)根據(jù)境外所得稅法律及相關(guān)的規(guī)定，錯(cuò)繳了或者被錯(cuò)征的境外所得稅稅款，或者境外的稅務(wù)機(jī)關(guān)已退還給了企業(yè)錯(cuò)繳或錯(cuò)征所得稅款，不能回國(guó)抵免。

第二，企業(yè)按照稅收協(xié)定規(guī)定不應(yīng)征收的境外所得稅稅款，是指根據(jù)中國(guó)政府與其他國(guó)家及地區(qū)政府簽訂的稅收協(xié)定或稅收安排的規(guī)定，應(yīng)在中國(guó)繳納企業(yè)所得稅的應(yīng)稅事項(xiàng)，企業(yè)卻向其他國(guó)家或地區(qū)的政府繳納了企業(yè)所得稅性質(zhì)的稅款，企業(yè)應(yīng)設(shè)法申請(qǐng)退還錯(cuò)繳的稅款，這些錯(cuò)繳的稅款不能回國(guó)抵免。

比如，根據(jù)稅收協(xié)定的一般規(guī)則，中國(guó)企業(yè)自境外取得的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)所得，如果在協(xié)定締約國(guó)對(duì)方不構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，則締約國(guó)對(duì)方稅務(wù)當(dāng)局不具有課稅權(quán)。但是中國(guó)一些走出去的企業(yè)，由于對(duì)稅收協(xié)定并不了解，即使在不構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的情況下，也可能向營(yíng)業(yè)利潤(rùn)發(fā)生地的締約國(guó)繳納了具有所得稅性質(zhì)的稅款。對(duì)于這部分稅款，中國(guó)稅務(wù)當(dāng)局并不允許企業(yè)作為境外稅款進(jìn)行稅收抵免。

第三，因少繳或遲繳境外所得稅而追加的利息、滯納金或罰款不能回國(guó)抵免。這部分因?yàn)樯倮U或者遲繳境外所得稅而產(chǎn)生的利息、滯納金和罰款，是基于納稅人的過(guò)錯(cuò)而承擔(dān)的額外稅負(fù)或者代價(jià)，當(dāng)然不允許在境內(nèi)稅款中予以抵免。

第四，從境外征稅主體得到實(shí)際返還或補(bǔ)償?shù)木惩馑枚惗惪睿饕侵父鲊?guó)為了實(shí)現(xiàn)特定的社會(huì)發(fā)展目標(biāo)，規(guī)定不同形式和程度的稅收優(yōu)惠，而這些稅收優(yōu)惠，是各國(guó)財(cái)政上所作的讓步，境外征稅主體納稅后得到類似補(bǔ)償和實(shí)際返還的稅款，均不能回國(guó)抵免。

企業(yè)在境外因享受稅收優(yōu)惠被減免的稅款是否允許其在國(guó)內(nèi)抵免和我國(guó)的稅收饒讓體制有關(guān)。居民企業(yè)從與我國(guó)政府訂立稅收協(xié)定（或安排）的國(guó)家（地區(qū)）取得的所得，按照該國(guó)（地區(qū)）稅收法律享受了免稅或減稅待遇，且該免稅或減稅的數(shù)額按照稅收協(xié)定規(guī)定應(yīng)視同已繳稅額在中國(guó)的應(yīng)納稅額中抵免的，該免稅或減稅數(shù)額可作為企業(yè)實(shí)際繳納的境外所得稅額用于辦理稅收抵免。這個(gè)條款就是通常所說(shuō)的稅收饒讓條款，按照這個(gè)條款的精神來(lái)推斷，居民企業(yè)從境外的國(guó)家和地區(qū)取得的所得，在境外所在國(guó)如果享受了減稅或免稅待遇，在同時(shí)滿足下列條件的情況下，減免的稅額可作為企業(yè)在境外實(shí)際繳納的稅款用于辦理稅收抵免：（1）取得所得的所在國(guó)與我國(guó)政府訂立了稅收協(xié)定（或安排）；（2）減免的稅額按照稅收協(xié)定（或安排）規(guī)定，應(yīng)視同已繳稅額在中國(guó)的應(yīng)納稅額中抵免的。在這里，只有符合稅收饒讓條件的稅收優(yōu)惠才可以針對(duì)優(yōu)惠部分的稅額，視同已繳納來(lái)進(jìn)行稅收抵免。不滿足這兩個(gè)條件的境外稅收優(yōu)惠，也就是不符合稅收饒讓抵免條件的其他類型的境外稅收優(yōu)惠，都不得回國(guó)抵免。

從稅收協(xié)定對(duì)方國(guó)家取得所得的中國(guó)居民企業(yè)，按該國(guó)稅收法律享受了免稅或減稅待遇，且該所得已享受的免稅或減稅數(shù)額按照稅收協(xié)定的規(guī)定應(yīng)視同已繳稅額在中國(guó)的應(yīng)納稅額中抵免的，在報(bào)經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后，企業(yè)直接和間接抵免的境外所得稅額可包括企業(yè)實(shí)際繳納的境外所得稅額和未繳而視同已繳的境外所得稅減免稅額（以下稱饒讓抵免稅額）。饒讓抵免稅額應(yīng)分別下列情況計(jì)算：稅收協(xié)定規(guī)定應(yīng)定率饒讓抵免的，饒讓抵免稅額為按該定率計(jì)算的應(yīng)納境外所得稅額超過(guò)實(shí)際繳納的境外所得稅額的數(shù)額；稅收協(xié)定未規(guī)定定率饒讓抵免，但已限定協(xié)定對(duì)方國(guó)家（地區(qū)）征稅稅率的，饒讓抵免稅額為按協(xié)定限制稅率計(jì)算的應(yīng)納境外所得稅額超過(guò)實(shí)際繳納的境外所得稅額的數(shù)額；稅收協(xié)定既未規(guī)定定率饒讓抵免，也未限定協(xié)定對(duì)方國(guó)家（地區(qū)）征稅稅率的，饒讓抵免稅額為按協(xié)定對(duì)方國(guó)家（地區(qū)）稅收法律規(guī)定稅率計(jì)算的應(yīng)納境外所得稅額超過(guò)實(shí)際繳納的境外所得稅額的數(shù)額。

第五，按我國(guó)《企業(yè)所得稅法》及《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，已經(jīng)免征我國(guó)企業(yè)所得稅的境外所得負(fù)擔(dān)的境外所得稅稅款，是指企業(yè)取得的境外所得，如果該項(xiàng)境外所得按規(guī)定免征中國(guó)企業(yè)所得稅，該所得負(fù)擔(dān)的境外所得稅稅款不能回國(guó)抵免。由于國(guó)內(nèi)稅法對(duì)這部分境外所得予以免稅，實(shí)際上意味著這部分所得對(duì)應(yīng)的國(guó)內(nèi)抵免限額為零，因此無(wú)法抵免。例如，中國(guó)居民企業(yè)海陽(yáng)公司設(shè)立在甲國(guó)的分支機(jī)構(gòu)從事的業(yè)務(wù)為遠(yuǎn)洋捕撈，2008年其收入為500萬(wàn)元，經(jīng)營(yíng)成本為480萬(wàn)元。甲國(guó)的所得稅率為20%，其在甲國(guó)已繳納所得稅4萬(wàn)元［（500－480）×20%］。海陽(yáng)公司2008年境內(nèi)所得為60萬(wàn)元。那么中國(guó)居民海陽(yáng)公司2008年境內(nèi)外的應(yīng)稅所得總額以及境外所得的抵免限額是多少呢？我們不妨作如下的分析，海陽(yáng)公司2008年境內(nèi)所得已經(jīng)確認(rèn)為60萬(wàn)元。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定，遠(yuǎn)洋捕撈項(xiàng)目取得的所得予以免征企業(yè)所得稅，故其在甲國(guó)的分支機(jī)構(gòu)從事的遠(yuǎn)洋捕撈業(yè)務(wù)所取得的所得20萬(wàn)元，應(yīng)從企業(yè)的境內(nèi)外應(yīng)稅所得中扣除。因此，海陽(yáng)公司2008年境內(nèi)外的應(yīng)稅所得總額=（60+20）-20=60（萬(wàn)元）。其在甲國(guó)已繳納的所得稅4萬(wàn)元不再抵免。如果上例中海陽(yáng)公司在境內(nèi)取得的收入按《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例規(guī)定的條件確認(rèn)為虧損，2008年無(wú)境內(nèi)應(yīng)稅所得，其在甲國(guó)分支機(jī)構(gòu)取得的按中國(guó)稅法規(guī)定確認(rèn)的免稅所得，已在甲國(guó)繳納的稅款，不再抵免，也不彌補(bǔ)境內(nèi)虧損。

再如，中國(guó)居民企業(yè)海陽(yáng)公司在甲國(guó)成立了永勤公司，而永勤公司的實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國(guó)境內(nèi)。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于境外注冊(cè)中資控股企業(yè)依據(jù)實(shí)際管理機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定為居民企業(yè)有關(guān)問題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2009〕82號(hào)）的規(guī)定，永勤公司被認(rèn)定為中國(guó)的居民企業(yè)。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，居民企業(yè)海陽(yáng)公司取得從居民企業(yè)永勤公司分得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益屬于免稅收入。盡管永勤公司在所在國(guó)已繳納企業(yè)所得稅和預(yù)提所得稅，但這些境外繳納的稅款不能在中國(guó)境內(nèi)抵免。

第六，按照國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定已經(jīng)從企業(yè)境外應(yīng)納稅所得額中扣除的境外所得稅稅款。這項(xiàng)稅款是實(shí)際工作中納稅人最不易理解也最容易忽視的內(nèi)容。例如，境內(nèi)居民海陽(yáng)公司取得了來(lái)源于境外甲國(guó)的永勤公司分得的股利300萬(wàn)元。永勤公司適用所在國(guó)稅率20%，應(yīng)納稅所得額為375萬(wàn)元，其中含有設(shè)立在境外乙國(guó)的利馬公司支付給永勤公司的特許權(quán)使用費(fèi)凈收入180萬(wàn)元，利馬公司在乙國(guó)匯出該特許權(quán)使用費(fèi)時(shí)，為其代扣代繳了預(yù)提所得稅20萬(wàn)元。永勤公司在甲國(guó)繳納了企業(yè)所得稅75萬(wàn)元。經(jīng)過(guò)分析，境內(nèi)居民海陽(yáng)公司取得的300萬(wàn)元的股利，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)，利馬公司代扣代繳的20萬(wàn)元境外所得稅稅款不能抵免，因?yàn)樵摱惪钜言谟狼诠镜膽?yīng)納稅所得額中扣除了。

最后需要指出的是，中國(guó)境內(nèi)企業(yè)若發(fā)生上述六項(xiàng)不予抵免的境外所得稅額稅款用于抵免境內(nèi)企業(yè)所得稅的，實(shí)際上是在國(guó)內(nèi)發(fā)生了少繳或者不繳應(yīng)納稅款的事實(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以按照《稅收征收管理法》有關(guān)規(guī)定處理。

（文/王俊）

篇7

跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)匯總納稅征管辦法執(zhí)行情況的調(diào)研報(bào)告

一、管理現(xiàn)狀和存在問題

(一)跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)企業(yè)納稅的匯總方式存在問題

1、分支機(jī)構(gòu)取消申報(bào)，匯總納稅風(fēng)險(xiǎn)重重

①監(jiān)管敞口風(fēng)險(xiǎn)。我國(guó)的匯總(合并)納稅政策起源于1994年，對(duì)經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)或按國(guó)務(wù)院規(guī)定條件批準(zhǔn)，實(shí)行匯總(合并)繳納企業(yè)所得稅的企業(yè)集團(tuán)總分公司的匯總納稅和母子公司的合并納稅，實(shí)行層層申報(bào)、逐級(jí)匯總、屬地監(jiān)管的稅收管理模式，無(wú)論是總分體制的各級(jí)分公司，還是母子體制的各級(jí)子公司，均作為成員企業(yè)在當(dāng)?shù)厣陥?bào)并接受當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)的監(jiān)管和檢查;新稅法法人所得稅制的實(shí)施，判定所得稅納稅人的標(biāo)準(zhǔn)由原來(lái)能夠獨(dú)立核算企業(yè)變?yōu)楝F(xiàn)在的法人企業(yè)。這一標(biāo)準(zhǔn)的變化，使匯總納稅企業(yè)的納稅方式發(fā)生了改變。新稅法按法人納稅后，母子體制的公司分別納稅，跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)的匯總納稅企業(yè)只管理到二級(jí)分支機(jī)構(gòu)，分支機(jī)構(gòu)只在屬地按分配表預(yù)繳稅款而不再進(jìn)行匯算清繳，這種體制變化的結(jié)果是幾乎在一夜之間，全國(guó)就取消了數(shù)十萬(wàn)計(jì)的二級(jí)以下分支機(jī)構(gòu)的所得稅納稅人，而伴隨這幾十萬(wàn)納稅人同時(shí)取消的，還有對(duì)這些成員企業(yè)的失于監(jiān)管。因此，其中之風(fēng)險(xiǎn)可想而知。

②匯總方式風(fēng)險(xiǎn)。新稅法實(shí)施后，稅收風(fēng)險(xiǎn)還存在于跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)匯總納稅將原有所得稅申報(bào)表逐級(jí)匯總方式，改變?yōu)榭偣救镜臅?huì)計(jì)數(shù)據(jù)匯總計(jì)算。由于所得稅稅前扣除的管理、納稅調(diào)增調(diào)減事項(xiàng)處理的復(fù)雜性，總機(jī)構(gòu)無(wú)法僅憑全公司的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)匯總計(jì)算所得稅，往往需要分支機(jī)構(gòu)的配合才能完成，在實(shí)現(xiàn)具體匯總方式上五花八門。有的總機(jī)構(gòu)在匯總會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上，向各分支機(jī)構(gòu)下發(fā)企業(yè)自行編制的納稅調(diào)整事項(xiàng)表格，用以匯總調(diào)整事項(xiàng)金額;有的總機(jī)構(gòu)匯總會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)后統(tǒng)一進(jìn)行納稅調(diào)整;更多的總機(jī)構(gòu)延續(xù)原來(lái)的辦法，依然要求各級(jí)分支機(jī)構(gòu)填報(bào)所得稅申報(bào)表再逐級(jí)匯總到總機(jī)構(gòu)。這不僅給匯總納稅企業(yè)總部的稅收管理帶來(lái)了前所未有的壓力，同時(shí)由于沒有法定的匯總依據(jù)，多樣性的匯總方式導(dǎo)致企業(yè)的納稅風(fēng)險(xiǎn)難以估量。

③匯總平臺(tái)缺失風(fēng)險(xiǎn)。調(diào)研發(fā)現(xiàn)，隨著2008年新管理辦法的實(shí)施，集團(tuán)企業(yè)按照稅收集中管理的要求，對(duì)公司的業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)、管理等信息系統(tǒng)做出了相應(yīng)的變動(dòng)調(diào)整，將日常業(yè)務(wù)和會(huì)計(jì)核算集中到省級(jí)單位，然后統(tǒng)一匯總到總機(jī)構(gòu)是企業(yè)垂直管理的基本方案。但是，由于業(yè)務(wù)的復(fù)雜和管理層級(jí)的龐大，部分企業(yè)的計(jì)財(cái)和稅收管理系統(tǒng)仍在開發(fā)過(guò)程中。據(jù)調(diào)查，部分企業(yè)仍采用原始方法，要求分支機(jī)構(gòu)填報(bào)納稅申報(bào)表，由總機(jī)構(gòu)集中平行匯總，再下發(fā)企業(yè)內(nèi)部自行編制的納稅調(diào)整事項(xiàng)，集中統(tǒng)計(jì)分公司的調(diào)整事項(xiàng)，完成全集團(tuán)的匯總納稅。新管理辦法的轉(zhuǎn)變加大了總公司匯總的壓力，按規(guī)定，企業(yè)總機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)核算必須真實(shí)反映分支機(jī)構(gòu)經(jīng)營(yíng)情況，但據(jù)調(diào)查，部分企業(yè)很多核算系統(tǒng)和稅收管理系統(tǒng)仍在開發(fā)中，總公司對(duì)分公司僅有一些靜態(tài)資料和相關(guān)動(dòng)態(tài)經(jīng)營(yíng)表面變化情況的了解，對(duì)于分公司財(cái)務(wù)核算與實(shí)際經(jīng)營(yíng)運(yùn)作之間實(shí)質(zhì)性的差異與聯(lián)系了解甚少;即使企業(yè)的財(cái)務(wù)系統(tǒng)較為完備，總公司能夠及時(shí)、全面的掌握分公司財(cái)務(wù)信息、業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)情況，但是由于集團(tuán)公司跨省市經(jīng)營(yíng)的現(xiàn)狀，總公司無(wú)法確保分公司的原始憑證的合規(guī)性，無(wú)法甄別分公司發(fā)票的真?zhèn)?，也無(wú)法確保分公司對(duì)特殊事項(xiàng)財(cái)務(wù)處理的正確性(非自動(dòng)化的程序生成);由于取消了分公司年終申報(bào)的規(guī)定，缺少了地方稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)分公司的年終納稅申報(bào)的監(jiān)管，增加了總公司集中匯總的風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)于總公司的稅務(wù)機(jī)關(guān)的監(jiān)管也增添了很大的壓力。

2、申報(bào)方式發(fā)生變化，稅收監(jiān)管出現(xiàn)缺位

①屬地監(jiān)管缺位。原匯總(合并)納稅辦法規(guī)定，匯繳企業(yè)(相當(dāng)于跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)匯總納稅企業(yè)的總機(jī)構(gòu))在匯總成員企業(yè)的年度企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表的基礎(chǔ)上，統(tǒng)一計(jì)算年度應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納所得稅額。自取消匯總(合并)納稅政策后，二級(jí)分級(jí)機(jī)構(gòu)不再屬地進(jìn)行匯算清繳的納稅申報(bào)，僅根據(jù)三因素法匯總下屬三級(jí)機(jī)構(gòu)并進(jìn)行就地預(yù)繳企業(yè)所得稅，由總機(jī)構(gòu)統(tǒng)一進(jìn)行匯算清繳。由此導(dǎo)致分支機(jī)構(gòu)的稅收監(jiān)管出現(xiàn)缺位現(xiàn)象。雖然根據(jù)分級(jí)管理即總機(jī)構(gòu)、分支機(jī)構(gòu)所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)，都有對(duì)當(dāng)?shù)貦C(jī)構(gòu)進(jìn)行企業(yè)所得稅管理的責(zé)任，總機(jī)構(gòu)和分支機(jī)構(gòu)應(yīng)分別接受機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的管理的征收辦法，分支機(jī)構(gòu)屬地稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)承擔(dān)對(duì)分支機(jī)構(gòu)的監(jiān)管職責(zé);跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理暫行辦法規(guī)定，由總機(jī)構(gòu)進(jìn)行匯總納稅企業(yè)的所得稅年度匯算清繳，各分支機(jī)構(gòu)不進(jìn)行企業(yè)所得稅匯算清繳。由于各種原因，總機(jī)構(gòu)并不掌握一些有省級(jí)標(biāo)準(zhǔn)的稅前扣除項(xiàng)目(如住房補(bǔ)貼、住房公積金、五險(xiǎn)一金等項(xiàng)目)，總機(jī)構(gòu)依然需要分支機(jī)構(gòu)補(bǔ)充資料。

②企業(yè)系統(tǒng)缺位。根據(jù)國(guó)稅發(fā)[2008]28號(hào)匯總清繳部分規(guī)定：年度終了，總分機(jī)構(gòu)企業(yè)由總機(jī)構(gòu)統(tǒng)計(jì)計(jì)算年度應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納所得稅額，抵減總機(jī)構(gòu)、分支機(jī)構(gòu)當(dāng)年已就地分期預(yù)繳的企業(yè)所得稅款后，多退少補(bǔ)。這項(xiàng)政策取消了原匯總(合并)納稅政策中成員企業(yè)需在當(dāng)?shù)剡M(jìn)行年度申報(bào)，由總機(jī)構(gòu)平行匯總的規(guī)定，變?yōu)橛煽倷C(jī)構(gòu)統(tǒng)一進(jìn)行匯總納稅。新辦法是遵從法人所得稅的基本原則，將總機(jī)構(gòu)視作一個(gè)法人，要求總分公司以一個(gè)法人的身份進(jìn)行匯總納稅，但是此辦法也給總分公司業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)系統(tǒng)集中管理提出了較高的要求，為總分公司的扁平化管理和財(cái)務(wù)逐層化集中提出了更嚴(yán)格的標(biāo)準(zhǔn)。實(shí)行法人所得稅制后，總機(jī)構(gòu)總部明顯感到各分支機(jī)構(gòu)報(bào)上來(lái)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)準(zhǔn)確性不及以往，也無(wú)法確保分公司的原始憑證是否合規(guī)、合法，也無(wú)法甄別分公司的發(fā)票是否都是真的，更也無(wú)法確保分公司對(duì)一些復(fù)雜的特殊業(yè)務(wù)的處理是否正確。在新稅法實(shí)施以前，上述工作都經(jīng)過(guò)了各分支機(jī)構(gòu)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)的監(jiān)督檢查，可信度很高。而實(shí)行跨地區(qū)匯總納稅辦法后取消了分公司年終匯算清繳的規(guī)定，缺少了地方稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)分公司的納稅申報(bào)情況的監(jiān)管，包括稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)在內(nèi)的所有財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)都全部向總機(jī)構(gòu)集中。

③政策執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)缺位。新辦法出臺(tái)后，出現(xiàn)了不同省市執(zhí)行不同政策的情況，進(jìn)一步加大了匯總工作的難度。據(jù)了解，在實(shí)際工作中，部分省市結(jié)合地區(qū)經(jīng)濟(jì)的現(xiàn)狀和發(fā)展趨勢(shì)要求，出臺(tái)了系列稅收優(yōu)惠政策、稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)等要求(譬如：五險(xiǎn)一金、社會(huì)保險(xiǎn)等項(xiàng)目的扣除)，導(dǎo)致總公司與各屬地分支機(jī)構(gòu)在統(tǒng)一扣除項(xiàng)目的執(zhí)行中存在不同的標(biāo)準(zhǔn)，甚至市級(jí)三級(jí)公司與上級(jí)省公司的規(guī)定要求也存在差異;由于總分機(jī)構(gòu)管理辦法并未明確地方政策的執(zhí)行范圍和權(quán)限，總公司在年終匯繳時(shí)，對(duì)地方扣除標(biāo)準(zhǔn)和優(yōu)惠政策的認(rèn)可也存在一定的困惑。一方面各總分企業(yè)可能對(duì)地方政策有不同的理解和處理，給企業(yè)提供了操作的空間，加大了企業(yè)的稅收風(fēng)險(xiǎn)，不利于對(duì)總分機(jī)構(gòu)的統(tǒng)一管理;另一方面總機(jī)構(gòu)和各屬地分支機(jī)構(gòu)的地方經(jīng)濟(jì)狀況、資產(chǎn)規(guī)模、地區(qū)發(fā)展規(guī)劃確實(shí)存在一定的差異性，稅收征管應(yīng)適合經(jīng)濟(jì)的實(shí)際予以區(qū)別對(duì)待，但由于企業(yè)未規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，地方政策的執(zhí)行力可能未被認(rèn)可，以致削弱稅收政策的影響力，從而愈發(fā)不利于區(qū)域經(jīng)濟(jì)的和諧發(fā)展。

3、二級(jí)機(jī)構(gòu)難于認(rèn)定，有礙統(tǒng)一規(guī)范征管

在執(zhí)行原匯總(合并)納稅政策時(shí)，國(guó)稅總局往往在批準(zhǔn)文件中附列成員企業(yè)名單，便于納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)掌握參于匯總(合并)納稅的范圍;新稅法不再以發(fā)文列名單的形式明確匯總納稅范圍，而是以國(guó)稅發(fā)[2008]28號(hào)第九條規(guī)定的 總機(jī)構(gòu)和具有主體經(jīng)營(yíng)職能的二級(jí)分支機(jī)構(gòu)，就地分期預(yù)繳企業(yè)所得稅代替。依照該規(guī)定，企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身的實(shí)際情況，確定參與預(yù)算分配的二級(jí)分支機(jī)構(gòu)，而三級(jí)及以下的分支機(jī)構(gòu)統(tǒng)一計(jì)入二級(jí)分支機(jī)構(gòu)。由于文件并未明確二級(jí)分支機(jī)構(gòu)的認(rèn)定條件，在實(shí)際執(zhí)行過(guò)程中，集團(tuán)公司認(rèn)定的二級(jí)分支機(jī)構(gòu)的標(biāo)準(zhǔn)也大相徑庭。據(jù)調(diào)查，有些企業(yè)根據(jù)行政機(jī)構(gòu)的層級(jí)劃分二級(jí)分支機(jī)構(gòu)，有些則根據(jù)經(jīng)營(yíng)情況、企業(yè)規(guī)模、經(jīng)營(yíng)主題等來(lái)劃分確認(rèn)。由于企業(yè)的劃分標(biāo)準(zhǔn)不同，可能出現(xiàn)同一市區(qū)內(nèi)的二級(jí)分支機(jī)構(gòu)，相對(duì)于不同企業(yè)來(lái)說(shuō)被認(rèn)定的稅收管理的級(jí)次不相同的現(xiàn)象，或出現(xiàn)享受低稅率的三級(jí)分支機(jī)構(gòu)，由于低稅率的優(yōu)惠原因，被有些企業(yè)認(rèn)定為二級(jí)分支參加預(yù)繳分配，匯總下級(jí)不應(yīng)享受優(yōu)惠稅率的三級(jí)機(jī)構(gòu)一同享受低稅率的優(yōu)惠，或?qū)⑵鋮R總在上級(jí)二級(jí)機(jī)構(gòu)中參加分配，未能享受到低稅率的優(yōu)惠政策。凡此種種，均給稅務(wù)機(jī)關(guān)的監(jiān)管帶來(lái)一定困惑，也同樣有礙于統(tǒng)一規(guī)范的征收管理。

(二)總分機(jī)構(gòu)稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)行政策的統(tǒng)一協(xié)調(diào)存在問題

1、總分機(jī)構(gòu)欠缺統(tǒng)一，政策執(zhí)行尚未同步

①屬地機(jī)關(guān)欠缺執(zhí)行?？偂⒎謾C(jī)構(gòu)屬地稅務(wù)機(jī)關(guān)在執(zhí)行稅收政策的一致性和同步性方面存在問題，此問題亦是實(shí)行跨省市總分機(jī)構(gòu)管理辦法的棘手問題?？倷C(jī)構(gòu)屬地稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)集團(tuán)總公司實(shí)施的相關(guān)政策，分支機(jī)構(gòu)是否參照?qǐng)?zhí)行、如何參照?qǐng)?zhí)行等問題，應(yīng)在跨省市總分機(jī)構(gòu)管理辦法中進(jìn)行明確規(guī)范。譬如，2009年根據(jù)國(guó)稅發(fā)[2008]30號(hào)、京國(guó)稅發(fā)[2008]154號(hào)文件精神，我局結(jié)合企業(yè)的實(shí)際情況，對(duì)轄內(nèi)執(zhí)行跨省市總分機(jī)構(gòu)管理辦法的總機(jī)構(gòu)實(shí)行了按月定額預(yù)繳的征收管理，在實(shí)際操作中，雖然總公司執(zhí)行了按月定額預(yù)繳所得稅，按月對(duì)下屬分支機(jī)構(gòu)進(jìn)行稅款分配并下發(fā)分支機(jī)構(gòu)分配表，但部分分支機(jī)構(gòu)屬地稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)分配表并不認(rèn)可，以系統(tǒng)沒法更改、無(wú)法申報(bào)等原因仍要求分支機(jī)構(gòu)按季度繳納企業(yè)所得稅，由于分支機(jī)構(gòu)與總機(jī)構(gòu)入庫(kù)期限等稅收政策的不統(tǒng)一，給企業(yè)的日常監(jiān)管帶來(lái)一定的困擾，導(dǎo)致稅款一定時(shí)間的遲滯;又如，總機(jī)構(gòu)由于一定被批準(zhǔn)延期申報(bào)預(yù)繳企業(yè)所得稅，相應(yīng)的分支機(jī)構(gòu)是否也應(yīng)辦理延期申報(bào)，是否也需要分支機(jī)構(gòu)屬地稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)分支機(jī)構(gòu)的具體情況予以審批等。

②屬地機(jī)關(guān)缺乏監(jiān)管。分支機(jī)構(gòu)屬地稅務(wù)機(jī)關(guān)缺乏統(tǒng)一協(xié)調(diào)的管理機(jī)制。例如，總機(jī)構(gòu)實(shí)行按月定額預(yù)繳并按月下發(fā)分支機(jī)構(gòu)分配表，但很多分支機(jī)構(gòu)屬地稅務(wù)機(jī)關(guān)存在以系統(tǒng)原因?yàn)橛桑皇芾矸种C(jī)構(gòu)的按月申報(bào)，相當(dāng)一部分應(yīng)按月入庫(kù)的稅款被按季繳納，造成大量稅款的遲滯入庫(kù);此外，還存在總機(jī)構(gòu)被批準(zhǔn)延期申報(bào)后分支機(jī)構(gòu)稅務(wù)機(jī)關(guān)不同意延期申報(bào)等種種不一致的情況。此類欠缺統(tǒng)一的監(jiān)管問題，很大程度上降低了稅收征管的準(zhǔn)確性。

2、稅源管理相對(duì)獨(dú)立，地方政府趨利干涉

財(cái)預(yù)[2008]10號(hào)文件、國(guó)稅發(fā)[2008]28號(hào)文件等文件的出臺(tái)，將跨省市企業(yè)入庫(kù)稅款的財(cái)政分配等系列問題轉(zhuǎn)移至企業(yè)和屬地稅務(wù)機(jī)關(guān)予以解決，直接導(dǎo)致在匯總納稅方式利益分配機(jī)制的誘導(dǎo)下，地方政府為了保證穩(wěn)定稅源的合理分配，出臺(tái)相關(guān)政策，對(duì)跨省市企業(yè)的稅款做出了再分配的要求。譬如在調(diào)研中，我們發(fā)現(xiàn)個(gè)別省市，省政府單獨(dú)出臺(tái)政策規(guī)定，要求省級(jí)二級(jí)分支機(jī)構(gòu)將總機(jī)構(gòu)分配的稅款，參照三因素分配的方法，將稅款在下屬市區(qū)級(jí)的三級(jí)機(jī)構(gòu)范疇中做進(jìn)一步劃分;有些省市也迫于財(cái)政壓力，要求企業(yè)調(diào)整組織結(jié)構(gòu)，將分公司變?yōu)樽庸荆趯俚囟悇?wù)機(jī)關(guān)獨(dú)立納稅?？梢钥闯?，這些政策的出臺(tái)是為平衡省市之間財(cái)政利益，但確有悖于財(cái)預(yù)[2008]10號(hào)文件對(duì)跨省市企業(yè)分配稅款的要求，削弱了政策的統(tǒng)一執(zhí)行力，給企業(yè)造成負(fù)擔(dān)的同時(shí)也不利于稅務(wù)機(jī)關(guān)的統(tǒng)一監(jiān)管。

(三)跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)匯總納稅管理辦法實(shí)施后，稅收管理存在弱化問題

1、管理實(shí)質(zhì)發(fā)生變化，地方管理缺乏積極動(dòng)力

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于匯總(合并)納稅企業(yè)實(shí)行統(tǒng)一計(jì)算、分級(jí)管理、就地預(yù)交、集中清算所得稅問題的通知》國(guó)稅發(fā)〔2001〕13號(hào)規(guī)定：匯繳企業(yè)(相當(dāng)于跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)匯總納稅企業(yè)的總機(jī)構(gòu))應(yīng)在匯總成員企業(yè)的年度企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表的基礎(chǔ)上，統(tǒng)一計(jì)算年度應(yīng)納稅所得額、應(yīng)納所得稅額。匯繳企業(yè)及成員企業(yè)(相當(dāng)于跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)匯總納稅企業(yè)的分支機(jī)構(gòu))企業(yè)所得稅的征收管理，由所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)分別屬地進(jìn)行監(jiān)督和管理。此規(guī)定的核心內(nèi)容是匯繳企業(yè)及成員企業(yè)在屬地均要申報(bào)企業(yè)所得稅(即CTAIS系統(tǒng)設(shè)置的所得稅申報(bào)表主、附表之間存在邏輯審核和校驗(yàn)關(guān)系)。通過(guò)對(duì)比可知，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理暫行辦法的通知》國(guó)稅發(fā)[2008]28號(hào)規(guī)定：企業(yè)實(shí)行統(tǒng)一計(jì)算、分級(jí)管理、就地預(yù)繳、匯總清算、財(cái)政調(diào)庫(kù)的企業(yè)所得稅征收管理辦法。

分級(jí)管理是指總機(jī)構(gòu)、分支機(jī)構(gòu)所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)都有對(duì)當(dāng)?shù)貦C(jī)構(gòu)進(jìn)行企業(yè)所得稅管理的責(zé)任，總機(jī)構(gòu)和分支機(jī)構(gòu)應(yīng)分別接受機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的管理。但具體管理內(nèi)容只是總機(jī)構(gòu)和分支機(jī)構(gòu)均應(yīng)依法辦理稅務(wù)登記，預(yù)繳申報(bào)時(shí)報(bào)送《預(yù)繳納稅申報(bào)表》和《分配表》，此外分支機(jī)構(gòu)的各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)損失，由分支機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核并出具證明后，再由總機(jī)構(gòu)向所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)扣除。因此，分支機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)主要的管理事項(xiàng)除了財(cái)產(chǎn)損失審批，就是根據(jù)總機(jī)構(gòu)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)反饋的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅匯總納稅分支機(jī)構(gòu)分配表》，對(duì)其主管分支機(jī)構(gòu)應(yīng)分?jǐn)側(cè)霂?kù)的所得稅稅款和計(jì)算分?jǐn)偠惪畋壤娜?xiàng)指標(biāo)進(jìn)行查驗(yàn)核對(duì)。因此，分支機(jī)構(gòu)屬地稅務(wù)機(jī)構(gòu)除關(guān)心分配表的計(jì)算問題外，對(duì)分支機(jī)構(gòu)的稅收監(jiān)管的積極性大幅下降，同時(shí)，分支機(jī)構(gòu)的監(jiān)管也呈現(xiàn)出缺位狀態(tài)。

2、受限監(jiān)管檢查權(quán)屬，地方機(jī)關(guān)無(wú)從下手

原匯總(合并)納稅企業(yè)成員企業(yè)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)成員企業(yè)檢查出的以前年度違反稅收規(guī)定應(yīng)補(bǔ)繳的所得稅，應(yīng)按規(guī)定稅率就地全額補(bǔ)征人庫(kù)，不得作為當(dāng)年或以前年度就地預(yù)交的稅款，不參與總機(jī)構(gòu)的匯繳清算。但自2008年實(shí)行法人所得稅政策后，企業(yè)分支機(jī)構(gòu)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其查補(bǔ)的稅款就地入庫(kù)的規(guī)定停止執(zhí)行，跨省市總分機(jī)構(gòu)的管理辦法規(guī)定，分支機(jī)構(gòu)不再單獨(dú)申報(bào)所得稅，且跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理辦法中僅對(duì)分支機(jī)構(gòu)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)分?jǐn)側(cè)霂?kù)的所得稅款和計(jì)算分?jǐn)偟谋壤M(jìn)行查驗(yàn)和做出了具體要求，并未對(duì)分支機(jī)構(gòu)日常監(jiān)管的檢查權(quán)屬做明確的規(guī)定。在目前權(quán)屬規(guī)定下，即便分支機(jī)構(gòu)屬地稅務(wù)機(jī)關(guān)期望行使監(jiān)管權(quán)力，對(duì)分支機(jī)構(gòu)進(jìn)行納稅評(píng)估和稅務(wù)檢查，但分支機(jī)構(gòu)不再填報(bào)企業(yè)所得稅年度申報(bào)表，缺乏評(píng)估和檢查的依據(jù)載體，地方機(jī)關(guān)的管理和檢查也面臨無(wú)從下手的窘境。分支機(jī)構(gòu)稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)的涉稅問題也需要企業(yè)總部統(tǒng)一處理。這很不利于調(diào)動(dòng)分支機(jī)構(gòu)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)加強(qiáng)征管、堵漏增收的積極性，也極容易產(chǎn)生征管漏洞。

(四)跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)匯總納稅管理辦法實(shí)施后，基礎(chǔ)管理問題突顯

1、信息交流平臺(tái)不暢，預(yù)測(cè)分析數(shù)據(jù)偏離

按照總局《跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理暫行辦法》規(guī)定：總機(jī)構(gòu)應(yīng)在每月或季度終了后10日內(nèi)，按照各分支機(jī)構(gòu)應(yīng)分?jǐn)偟谋壤?，將本期企業(yè)全部應(yīng)納所得稅額的50%在各分支機(jī)構(gòu)之間進(jìn)行分?jǐn)偛⑼ㄖ礁鞣种C(jī)構(gòu)。但目前由于信息交換環(huán)境不暢，總分支機(jī)構(gòu)所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)不能全面掌握總、分機(jī)構(gòu)的經(jīng)營(yíng)情況、財(cái)務(wù)核算情況和稅收相關(guān)情況;特別是對(duì)于分支機(jī)構(gòu)監(jiān)管的稅務(wù)機(jī)關(guān)，更多地是依靠總機(jī)構(gòu)下發(fā)的稅款分配表來(lái)進(jìn)行稅款征收，分支機(jī)構(gòu)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)不能及時(shí)得到總機(jī)構(gòu)的稅款分配表信息，從而直接影響稅收收入預(yù)測(cè)分析的準(zhǔn)確程度，致使分支機(jī)構(gòu)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)經(jīng)常處于被動(dòng)狀態(tài)。

2、稅前扣除集中審批，總部機(jī)關(guān)效率降低

國(guó)稅發(fā)[2008]28號(hào)文件僅將分支機(jī)構(gòu)財(cái)產(chǎn)損失的審批權(quán)限下放至屬地稅務(wù)機(jī)關(guān)并作出了具體規(guī)定，但對(duì)于匯算清繳工作中分支機(jī)構(gòu)減免稅的審批、備案等事項(xiàng)的管理權(quán)限未能明確。實(shí)行跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理暫行辦法后，分支機(jī)構(gòu)的發(fā)票在屬地稅務(wù)機(jī)構(gòu)購(gòu)買，但在稅前扣除管理中沒有分支機(jī)構(gòu)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)把控，除財(cái)產(chǎn)損失審批以外的審批、備案(如殘疾人工資加計(jì)扣除等減免稅備案)，如果均在總機(jī)構(gòu)進(jìn)行，不僅增加了總機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)人員和總機(jī)構(gòu)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的壓力，同時(shí)這些資料都要層層報(bào)備至總機(jī)構(gòu)，在實(shí)際操作上和工作效率上也存在較大困難。

(五)預(yù)繳申報(bào)分?jǐn)偠惪钣?jì)算問題。

目前企業(yè)計(jì)算分支機(jī)構(gòu)分?jǐn)偠惪畹姆椒ㄖ饕勒諊?guó)稅函[2009]221號(hào)文件進(jìn)行計(jì)算，現(xiàn)行的計(jì)算方法主要在總分機(jī)構(gòu)之間進(jìn)行了兩次分?jǐn)傆?jì)算：總機(jī)構(gòu)和分支機(jī)構(gòu)處于不同稅率地區(qū)的，先由總機(jī)構(gòu)統(tǒng)一計(jì)算全部應(yīng)納稅所得額，然后按照國(guó)稅發(fā)[2008]28號(hào)第十九條規(guī)定的比例和第二十三條規(guī)定的三因素及其權(quán)重，計(jì)算劃分不同稅率地區(qū)機(jī)構(gòu)的應(yīng)納稅所得額，再分別按各自的適用稅率計(jì)算出企業(yè)的應(yīng)納所得稅額。然后再按照國(guó)稅發(fā)[2008]28號(hào)第十九條規(guī)定的比例和第二十三條規(guī)定的三因素及其權(quán)重，向總機(jī)構(gòu)和分支機(jī)構(gòu)分?jǐn)偩偷仡A(yù)繳的企業(yè)所得稅款。

該辦法主要是為解決總分支機(jī)構(gòu)適用不同稅率時(shí)企業(yè)所得稅款計(jì)算和繳納問題，但在進(jìn)行第一次分?jǐn)倳r(shí)，將應(yīng)納稅所得額的50%分?jǐn)偨o總機(jī)構(gòu)依據(jù)總機(jī)構(gòu)的稅率計(jì)算出稅款的處理，會(huì)使分支機(jī)構(gòu)不能完全到享受低稅率的優(yōu)惠政策(總機(jī)構(gòu)所在地一般都在城市發(fā)達(dá)地區(qū)，享受25%的稅率)，在西部和沿海地區(qū)分支機(jī)構(gòu)較多的企業(yè)集團(tuán)受此政策的影響較大(中國(guó)電信股份有限公司由于該計(jì)算方法的變化，導(dǎo)致2009年分支機(jī)構(gòu)未享受低稅率優(yōu)惠而多繳納約2億元的稅款)，這樣將導(dǎo)致國(guó)家為鼓勵(lì)西部地區(qū)和沿海地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展而出臺(tái)的西部大開發(fā)地區(qū)稅收優(yōu)惠政策、沿海地區(qū)優(yōu)惠政策不能充分發(fā)揮其效能，優(yōu)惠精神未能體現(xiàn)，影響集團(tuán)公司的投資取向。因此，建議修改計(jì)算分配的方法，以總公司和分支機(jī)構(gòu)按照各自稅款計(jì)算的應(yīng)納所得稅額的匯總額為基礎(chǔ)，根據(jù)三因素的權(quán)重，按照[2008]28號(hào)第十九條規(guī)定的比例和第二十三條規(guī)定計(jì)算分配稅款。

(六)尚未出臺(tái)非跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)匯總納稅企業(yè)的管理辦法

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理暫行辦法的通知》國(guó)稅發(fā)[2008]28號(hào)第二條規(guī)定：鐵路運(yùn)輸企業(yè)(包括廣鐵集團(tuán)和大秦鐵路公司)、國(guó)有郵政企業(yè)、中國(guó)工商銀行股份有限公司、中國(guó)農(nóng)業(yè)銀行、中國(guó)銀行股份有限公司、國(guó)家開發(fā)銀行、中國(guó)農(nóng)業(yè)發(fā)展銀行、中國(guó)進(jìn)出口銀行、中央?yún)R金投資有限責(zé)任公司、中國(guó)建設(shè)銀行股份有限公司、中國(guó)建銀投資有限責(zé)任公司、中國(guó)石油天然氣股份有限公司、中國(guó)石油化工股份有限公司以及海洋石油天然氣企業(yè)(包括港澳臺(tái)和外商投資、外國(guó)海上石油天然氣企業(yè))等繳納所得稅未納入中央和地方分享范圍的企業(yè)，不適用統(tǒng)一計(jì)算、分級(jí)管理、就地預(yù)繳、匯總清算、財(cái)政調(diào)庫(kù)的企業(yè)所得稅征收管理辦法。但目前有關(guān)部門尚未出臺(tái)上述企業(yè)的稅收管理辦法，這些企業(yè)的稅收管理正處于一種無(wú)序狀態(tài)，且上述大型央企和國(guó)企均為跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)匯總納稅企業(yè)，關(guān)系國(guó)計(jì)民生、稅收規(guī)模大、分支機(jī)構(gòu)眾多，對(duì)這些企業(yè)的弱化管理客觀上已給企業(yè)帶來(lái)了很大的稅收風(fēng)險(xiǎn)，如何做好這些匯總納稅企業(yè)的稅收監(jiān)管，已經(jīng)成為擺在稅務(wù)機(jī)關(guān)面前亟待解決的問題。

二、改進(jìn)意見和建議：

目前，跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)匯總納稅企業(yè)所得稅在管理中存在，總機(jī)構(gòu)管不到，分支機(jī)構(gòu)管不了的被動(dòng)局面，上述諸多問題在一定程度上說(shuō)明現(xiàn)行的跨地區(qū)匯總納稅管理辦法急待完善，現(xiàn)就有關(guān)問題建議如下：

(一)建立總分機(jī)構(gòu)信息交換渠道：

加快總局企業(yè)所得稅匯總納稅信息管理系統(tǒng)的實(shí)際應(yīng)用工作，同時(shí)要加入一些數(shù)據(jù)分析功能，監(jiān)控集團(tuán)企業(yè)稅前扣除、轉(zhuǎn)讓定價(jià)和利潤(rùn)轉(zhuǎn)移等問題，增設(shè)總局監(jiān)控信息傳遞、督辦業(yè)務(wù)處理等功能;同時(shí)，拓展總分機(jī)構(gòu)稅務(wù)機(jī)關(guān)的信息溝通和聯(lián)系獨(dú)到，最大限度地促進(jìn)總分機(jī)構(gòu)管理信息的信息共享。

如在年度納稅申報(bào)期間總分支機(jī)構(gòu)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)及時(shí)交換相關(guān)資料，包括總機(jī)構(gòu)申報(bào)表、財(cái)務(wù)報(bào)表、納稅調(diào)整事項(xiàng);分支機(jī)構(gòu)預(yù)繳稅款情況;日常檢查、納稅評(píng)估發(fā)現(xiàn)問題及稅款等，雙方進(jìn)行復(fù)核溝通后對(duì)企業(yè)的申報(bào)予以確認(rèn)，以期提高年度申報(bào)質(zhì)量。開展總分機(jī)構(gòu)日常檢查或納稅評(píng)估的聯(lián)查、聯(lián)評(píng)機(jī)制，以提高總分機(jī)構(gòu)總體管理效能。

(二)調(diào)動(dòng)分支機(jī)構(gòu)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)管理積極性，加強(qiáng)日常監(jiān)督和管理權(quán)：

1、目前按照企業(yè)所得稅的法人納稅理念，以總機(jī)構(gòu)作為一個(gè)法人在總機(jī)構(gòu)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理減免稅審批及不征稅收入、免稅收入的備案上報(bào)工作，總機(jī)構(gòu)的的不征稅收入、免稅收入及一些過(guò)渡性減免均在分機(jī)機(jī)構(gòu)發(fā)生，建議將這部分管理審核權(quán)交分支機(jī)構(gòu)稅務(wù)機(jī)關(guān)管理。

(三)調(diào)動(dòng)分支機(jī)構(gòu)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)管理積極性，下放部分稽查權(quán)：

總分機(jī)構(gòu)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)本著既要嚴(yán)格執(zhí)行法人所得稅制，不能形成總分支機(jī)構(gòu)之間重復(fù)納稅，又要積極加強(qiáng)監(jiān)管、堵塞漏洞的原則開展對(duì)總分支機(jī)構(gòu)的檢查。

1、主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)對(duì)分支機(jī)構(gòu)的檢查中下列情形，查補(bǔ)稅款就地入庫(kù)。

(1)對(duì)未納入中央和地方分享的不適用國(guó)家稅務(wù)總局《跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理辦法》(國(guó)稅發(fā)(2008)28號(hào))的企業(yè)分支機(jī)構(gòu)的檢查發(fā)現(xiàn)的涉稅違法行為。

(2)分支機(jī)構(gòu)有隱匿營(yíng)業(yè)收入或做假賬、兩套賬、體外循環(huán)等違法行為。

(3)對(duì)分支機(jī)構(gòu)的檢查發(fā)現(xiàn)的其他問題，能確認(rèn)總分支機(jī)構(gòu)匯總計(jì)算后仍形成少繳稅款的，就地進(jìn)行補(bǔ)稅。

2、主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)分支機(jī)構(gòu)檢查中，因總分支機(jī)構(gòu)匯總計(jì)算為虧損，或在總分支機(jī)構(gòu)之間可調(diào)劑使用的有扣除比例限制扣除項(xiàng)目等，不能確定總分支機(jī)構(gòu)匯總計(jì)算后是否形成少繳稅款的，將發(fā)現(xiàn)的問題通報(bào)總機(jī)構(gòu)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)，由總機(jī)構(gòu)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行統(tǒng)一處理。

(四)調(diào)整分配表計(jì)算方法：

建議修改計(jì)算分配的方法，以總公司和分支機(jī)構(gòu)按照各自稅款計(jì)算的應(yīng)納所得稅額的匯總額為基礎(chǔ)，再根據(jù)三因素的權(quán)重，按照[2008]28號(hào)第十九條規(guī)定的比例和第二十三條規(guī)定計(jì)算分配稅款。

(五)完善不適用跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)匯總納稅管理辦法的企業(yè)的管理辦法：

不適用跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)匯總納稅管理辦法的企業(yè)層級(jí)結(jié)構(gòu)負(fù)責(zé)，稅款規(guī)模龐大，建立健全此類大型匯總納稅企業(yè)的稅收管理制度已顯得尤為必要。國(guó)稅函[2010]184號(hào)只規(guī)定了不適用跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)匯總納稅管理辦法企業(yè)的下屬二級(jí)分支機(jī)構(gòu)向當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)報(bào)送企業(yè)所得稅預(yù)繳申報(bào)表，稅款由總機(jī)構(gòu)統(tǒng)一匯總計(jì)算后向總機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納。建議二級(jí)分支機(jī)構(gòu)在所在地年度申報(bào)后再由總機(jī)構(gòu)統(tǒng)一匯總計(jì)算所得稅。

(六)完善總分機(jī)構(gòu)年度申報(bào)匯總辦法：

對(duì)于目前跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)納稅企業(yè)所得稅年度申報(bào)匯總的體制性風(fēng)險(xiǎn)，建議有關(guān)部門針對(duì)不同類型的總分機(jī)構(gòu)明確總分機(jī)構(gòu)年度申報(bào)匯總原則，解決法人所得稅制下的所得稅現(xiàn)實(shí)管理問題，最大限度地減少由于稅收制度與企業(yè)核算體制的矛盾帶來(lái)的稅收風(fēng)險(xiǎn)。

(七)完善財(cái)政預(yù)算和分配體制層面：

篇8

稅務(wù)管理工作是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，涉及到采油廠多個(gè)部門和崗位，涉稅風(fēng)險(xiǎn)存在于財(cái)務(wù)管理的各個(gè)環(huán)節(jié)，加強(qiáng)內(nèi)部稽核管理，建立涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制體系，夯實(shí)了防范涉稅風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)。

1.加強(qiáng)內(nèi)部稽核管理，實(shí)行稽核月報(bào)制度

內(nèi)部稽核工作從會(huì)計(jì)憑證的合法、真實(shí)性，費(fèi)用支出的合理、合規(guī)性，票據(jù)的真實(shí)、有效性，科目選擇的正確性等方面進(jìn)行稽核。對(duì)稽核發(fā)現(xiàn)的問題，及時(shí)通知第一責(zé)任人進(jìn)行整改并跟蹤落實(shí)整改情況，編寫月度稽核報(bào)告。

2.建立稅務(wù)管理控制體系，有效防范涉稅風(fēng)險(xiǎn)

認(rèn)真分析采油廠涉及的各個(gè)稅種，研究各稅種適用的現(xiàn)行稅收政策，針對(duì)每個(gè)稅種建立相應(yīng)的稅控流程，找出每個(gè)稅控流程中的風(fēng)險(xiǎn)控制點(diǎn)，該風(fēng)險(xiǎn)控制點(diǎn)就是日常處理業(yè)務(wù)的涉稅關(guān)注點(diǎn)。

（1）在增值稅方面，加強(qiáng)增值稅發(fā)票管理、嚴(yán)格增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣認(rèn)證及進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出，制定了增值稅發(fā)票存放、開具、取得、抵扣、進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出及銷項(xiàng)稅計(jì)提等核算、管理辦法；

（2）在企業(yè)所得稅方面，規(guī)范收入核算、成本列支，理順內(nèi)聘工勞務(wù)費(fèi)管理，制定了收入核算、成本費(fèi)用列支、應(yīng)付工資及勞務(wù)費(fèi)發(fā)放、企業(yè)所得稅稅前扣除表的填報(bào)及稅務(wù)自查等核算、管理辦法；

（3）在個(gè)人所得稅方面，加強(qiáng)稅法宣傳、嚴(yán)格個(gè)稅扣繳程序，制定了專家評(píng)審費(fèi)個(gè)稅扣繳辦法、單項(xiàng)獎(jiǎng)發(fā)放管理及扣稅辦法等；

（4）其他稅種方面，制定了印花稅、車船使用稅和房產(chǎn)稅計(jì)提、申報(bào)繳納流程，建立了與合同、設(shè)備和房產(chǎn)部門的溝通聯(lián)系機(jī)制，及時(shí)取得第一手詳實(shí)資料，為準(zhǔn)確計(jì)提各項(xiàng)稅費(fèi)提供了保障。

3.開展納稅風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，量化納稅指標(biāo)，規(guī)避納稅風(fēng)險(xiǎn)

運(yùn)用納稅評(píng)估技術(shù)，學(xué)習(xí)納稅評(píng)估管理方法，展開數(shù)據(jù)對(duì)比分析，通過(guò)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和納稅情況的測(cè)算、分析，計(jì)算出各項(xiàng)納稅指標(biāo)，再對(duì)納稅指標(biāo)進(jìn)行定量、定性分析判斷，對(duì)異常指標(biāo)進(jìn)行重點(diǎn)分析，尋找異常原因，規(guī)范納稅行為，降低納稅風(fēng)險(xiǎn)。

二、加強(qiáng)稅收法規(guī)政策的學(xué)習(xí)、研究與應(yīng)用，降低企業(yè)稅負(fù)

稅務(wù)管理工作是一項(xiàng)政策性非常強(qiáng)的工作，國(guó)家頒布、出臺(tái)的每項(xiàng)稅收法規(guī)、文件和優(yōu)惠政策，對(duì)企業(yè)稅務(wù)管理都具有重要影響。只有加強(qiáng)稅收法規(guī)政策的學(xué)習(xí)、研究和應(yīng)用，稅收政策才能成為加強(qiáng)稅務(wù)管理、降低企業(yè)稅負(fù)的有力工具。

1.規(guī)范內(nèi)聘工勞務(wù)費(fèi)管理，降低成本費(fèi)用

結(jié)合《關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策問題的通知（》財(cái)稅字[2003]16號(hào)）和財(cái)務(wù)處《關(guān)于規(guī)范內(nèi)聘工核算等有關(guān)工作的通知》等文件，認(rèn)真研究營(yíng)業(yè)稅“差額計(jì)稅”的稅收優(yōu)惠政策。通過(guò)與當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門的溝通協(xié)調(diào)，依托“東方實(shí)業(yè)投資公司”成立了“東營(yíng)市河口區(qū)東方人力資源服務(wù)有限責(zé)任公司”，按要求辦理了《企業(yè)法人營(yíng)業(yè)執(zhí)照》、《職業(yè)介紹許可證》和《稅務(wù)登記證》等證件，并順利通過(guò)了河口區(qū)地稅局營(yíng)業(yè)稅稅收優(yōu)惠政策的資格審查。東方人力資源公司向采油廠輸出勞務(wù)，并負(fù)責(zé)內(nèi)聘工的管理和勞務(wù)費(fèi)發(fā)放，理順了會(huì)計(jì)核算，享受了“差額計(jì)稅”的稅收優(yōu)惠政策。每年節(jié)約稅費(fèi)支出約300萬(wàn)元，降低了采油廠成本。

2.積極做好個(gè)人所得稅減免和獎(jiǎng)金發(fā)放稅務(wù)籌劃工作

根據(jù)有關(guān)稅法規(guī)定，積極做好殘疾職工減免個(gè)人所得稅申報(bào)、審批工作，保證殘疾職工及時(shí)享受減免個(gè)人所得稅的優(yōu)惠政策，目前孤東采油廠共有121名殘疾職工正常享受減免個(gè)人所得稅的優(yōu)惠政策。針對(duì)今年以來(lái)的發(fā)生“雪災(zāi)”、“地震”捐款和繳納特殊黨費(fèi)、特殊團(tuán)費(fèi)等活動(dòng)，積極與當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)協(xié)調(diào)溝通，得到了主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)可，順利辦理了捐款減免稅手續(xù)，按稅法規(guī)定減免了個(gè)人所得稅，切實(shí)維護(hù)了職工利益，有效提高個(gè)人收入。認(rèn)真研究國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于調(diào)整個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金等計(jì)算征收個(gè)人所得稅方法問題的通知》規(guī)定（國(guó)稅發(fā)【2005】9號(hào)文），針對(duì)發(fā)放的承包兌現(xiàn)獎(jiǎng)、一次性獎(jiǎng)金進(jìn)行稅收籌劃，通過(guò)舉例方式計(jì)算出承包兌現(xiàn)獎(jiǎng)的最佳發(fā)放次數(shù)和額度，優(yōu)選出理論最佳發(fā)放方案，從而為采油廠制定兌現(xiàn)獎(jiǎng)發(fā)放額度提供了依據(jù)。

3.加強(qiáng)增值稅發(fā)票管理，充分利用增值稅的抵稅功能，節(jié)約成本費(fèi)用、降低稅費(fèi)支出

認(rèn)真研究財(cái)稅字【2000】32號(hào)《油氣田企業(yè)增值稅暫行管理辦法》等文件精神，下發(fā)了《關(guān)于加強(qiáng)增值稅發(fā)票管理等有關(guān)問題》的通知，對(duì)增值稅發(fā)票的取得、認(rèn)證抵扣等有關(guān)問題做出了明確規(guī)定：油氣田企業(yè)提供的生產(chǎn)性勞務(wù)必須取得增值稅專用發(fā)票；購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)不屬于《油氣田企業(yè)購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)目錄》內(nèi)的資產(chǎn)，一律按規(guī)定抵扣進(jìn)項(xiàng)稅；取得增值稅專用發(fā)票及時(shí)進(jìn)行網(wǎng)上認(rèn)證和賬務(wù)處理，杜絕滯留票；購(gòu)進(jìn)應(yīng)稅貨物或加工、修理、修配勞務(wù)等必須從一般納稅人處取得增值稅專用發(fā)票。通過(guò)上述措施，進(jìn)項(xiàng)稅抵扣金額有所提高、進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出金額有所下降，充分利用了增值稅的抵稅功能，節(jié)約了成本，降低了稅費(fèi)支出。

4.認(rèn)真學(xué)習(xí)新企業(yè)所得稅稅法，利用企業(yè)所得稅費(fèi)用加計(jì)扣除和收入減計(jì)的優(yōu)惠政策，降低企業(yè)所得稅稅負(fù)

根據(jù)新頒布《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定，積極做好采油廠為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除工作，按規(guī)定做好科研開發(fā)項(xiàng)目的申請(qǐng)報(bào)批工作，認(rèn)真歸集和核算科研開發(fā)項(xiàng)目成本費(fèi)用支出以及與開發(fā)項(xiàng)目有關(guān)的其他費(fèi)用支出；統(tǒng)計(jì)本單位安置的持有各種傷殘證的殘疾職工，認(rèn)真歸集殘疾人員工資費(fèi)用支出，做好工資臺(tái)賬的登記管理工作；“三號(hào)聯(lián)工礦廢水回收利用項(xiàng)目”是經(jīng)省級(jí)認(rèn)定的資源綜合利用項(xiàng)目，做好該項(xiàng)目再生水量的臺(tái)賬登記工作，準(zhǔn)確計(jì)算出資源綜合利用產(chǎn)品的收入。通過(guò)上述工作，為費(fèi)用加計(jì)扣除和收入減計(jì)提供準(zhǔn)確資料，保證稅收優(yōu)惠政策的享受，降低企業(yè)所得稅稅負(fù)。

5.針對(duì)新企業(yè)所得稅稅務(wù)處理的有關(guān)變化，加強(qiáng)基礎(chǔ)管理，做好企業(yè)所得稅稅前調(diào)整工作

從維修計(jì)劃上報(bào)環(huán)節(jié)入手，認(rèn)真審核固定資產(chǎn)修理費(fèi)支出，對(duì)修理費(fèi)超過(guò)固定資產(chǎn)原值50%、資產(chǎn)使用年限延長(zhǎng)2年以上的修理項(xiàng)目，單獨(dú)登記，年末進(jìn)行納稅調(diào)整；從賬務(wù)處理環(huán)節(jié)入手，加強(qiáng)外購(gòu)材料管理，對(duì)照固定資產(chǎn)定義，對(duì)材料采購(gòu)中發(fā)現(xiàn)的符合固定資產(chǎn)條件的有關(guān)物資，作為固定資產(chǎn)管理；對(duì)無(wú)法列入固定資產(chǎn)的項(xiàng)目，單獨(dú)登記，年末進(jìn)行納稅調(diào)整；從內(nèi)部稽核環(huán)節(jié)入手，加強(qiáng)各項(xiàng)成本費(fèi)用支出的合理性、合規(guī)性和合法性審核，對(duì)不能稅前扣除的成本費(fèi)用，作為問題列入月度稽核報(bào)告，年末進(jìn)行納稅調(diào)整。

三、以財(cái)稅信息網(wǎng)為交流平臺(tái)，提升辦稅效率

1.利用財(cái)稅信息網(wǎng)，提高辦稅效率

制作了“孤東財(cái)稅信息網(wǎng)”，及時(shí)更新維護(hù)稅收法律法規(guī)、稅收優(yōu)惠政策、稅收籌劃和案例分析等信息。同時(shí)還實(shí)現(xiàn)了網(wǎng)上辦公，通過(guò)財(cái)稅信息網(wǎng)的通知收發(fā)、信息傳輸、公告和公文簽收等板塊，實(shí)現(xiàn)了信息的快速傳遞和交換，財(cái)稅信息網(wǎng)逐漸成為中心財(cái)務(wù)人員學(xué)習(xí)、交流和網(wǎng)上辦公的平臺(tái)，提高了辦稅效率。

篇9

大型設(shè)備銷售收入確認(rèn)

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國(guó)稅函〔2008〕875號(hào)）規(guī)定，除《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例另有規(guī)定外，企業(yè)銷售收入的確認(rèn)，必須遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和實(shí)質(zhì)重于形式原則。（一）企業(yè)銷售商品同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)：1.商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方；2.企業(yè)對(duì)已售出的商品既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有實(shí)施有效控制；3.收入的金額能夠可靠地計(jì)量；4.已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。這是銷售收入確認(rèn)的基本要求，預(yù)收款項(xiàng)的收入確認(rèn)也需要滿足這些條件。

國(guó)稅函〔2008〕875號(hào)文件同時(shí)又規(guī)定，符合上述收入確認(rèn)條件，采取下列商品銷售方式的，應(yīng)按以下規(guī)定確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)時(shí)間：1.銷售商品采用托收承付方式的，在辦妥托收手續(xù)時(shí)確認(rèn)收入。2.銷售商品采取預(yù)收款方式的，在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入。3.銷售商品需要安裝和檢驗(yàn)的，在購(gòu)買方接受商品以及安裝和檢驗(yàn)完畢時(shí)確認(rèn)收入。如果安裝程序比較簡(jiǎn)單，可在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入。

該企業(yè)咨詢的問題涉及了以上文件的兩個(gè)并列情形，第一種情況是采取預(yù)收款方式，且發(fā)出了貨物；第二種情況是銷售商品需要安裝和檢驗(yàn)，但尚未驗(yàn)收?？梢钥闯?，按第一種情況，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入，按第二種情況，企業(yè)不用確認(rèn)收入。這似乎是一種兩難情況，但是深入分析，第一種情況規(guī)定的是普通條款，第二種情況規(guī)定的是特殊條款，特殊條款適用于特殊情況，該企業(yè)的收入確認(rèn)符合特殊條款規(guī)定，就應(yīng)當(dāng)按特殊規(guī)定處理。另外，國(guó)稅函〔2008〕875號(hào)文件首先規(guī)定了收入確認(rèn)的基本要求，在滿足收入確認(rèn)基本要求的同時(shí)，才能根據(jù)商品銷售方式確認(rèn)收入，很顯然，大型設(shè)備由于沒有驗(yàn)收，企業(yè)沒有將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方，購(gòu)貨方隨時(shí)可以不確認(rèn)收貨，所以，不能根據(jù)簡(jiǎn)單根據(jù)是否有預(yù)收款確認(rèn)收入是否實(shí)現(xiàn)。也就是說(shuō)，即使收了預(yù)收款項(xiàng)，發(fā)出了大型機(jī)械設(shè)備，也不用確認(rèn)收入。

預(yù)收租金跨年度收入的確認(rèn)

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國(guó)稅函〔2010〕79號(hào)）根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十九條的規(guī)定，企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的租金收入，應(yīng)按交易合同或協(xié)議規(guī)定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。其中，如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九條規(guī)定的收入與費(fèi)用配比原則，出租人可對(duì)上述已確認(rèn)的收入，在租賃期內(nèi)，分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入。

例如，某公司2009年12月一次性收取所屬租賃期為2010年度的租金500萬(wàn)元，該500萬(wàn)元應(yīng)確認(rèn)為2009年度收入還是確認(rèn)為2010年收入？根據(jù)上述規(guī)定，該公司2009年12月一次性收取所屬租賃期為2010年度的租金500萬(wàn)元，應(yīng)按照簽訂的租賃合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，即如果租賃合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期為2009年，則取得的2010年度的租金500萬(wàn)元應(yīng)確認(rèn)為2009年的收入；如果租賃合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期為2010年，則取得的2010年度的租金500萬(wàn)元應(yīng)確認(rèn)為2010年的收入。因?yàn)樵擁?xiàng)合同中規(guī)定的租賃期限并未跨年度，因此不適用在租賃期內(nèi)，分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入的規(guī)定，只能在2009年計(jì)入收入。

如果2009年12月收取的是2009年12月和2010年1月~11月的租金，則屬于交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，可根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九條規(guī)定的收入與費(fèi)用配比原則，出租人對(duì)上述已確認(rèn)的收入，在租賃期內(nèi)，分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入。所以，同樣是預(yù)收租金，參照是否跨期，有不同的收入確認(rèn)規(guī)定。

針對(duì)預(yù)收租金，納稅人應(yīng)當(dāng)高度關(guān)注合同或協(xié)議的重要性。實(shí)務(wù)操作中需要注意：（一）簽訂合同協(xié)議時(shí)需考慮稅收因素，在沒有風(fēng)險(xiǎn)的前提下，如果要均衡稅收負(fù)擔(dān)，保持財(cái)務(wù)處理與納稅結(jié)果的協(xié)調(diào)一致，可以簽訂與實(shí)際發(fā)生日期一致的跨期租金合同；（二）重視合同的規(guī)范化簽訂，以備稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查，“口頭合同”以及條款不清的合同容易使企業(yè)在納稅檢查中處于不利境地；（三）款項(xiàng)收取與否不是確認(rèn)收入的關(guān)鍵，只要合同有約定收款日期，無(wú)論約定收款期是否收到款，都要確認(rèn)收入。

房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)收款的收入確認(rèn)

《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國(guó)稅發(fā)〔2009〕31號(hào)）規(guī)定，企業(yè)通過(guò)正式簽訂《房地產(chǎn)銷售合同》或《房地產(chǎn)預(yù)售合同》所取得的收入，應(yīng)確認(rèn)為銷售收入的實(shí)現(xiàn)。關(guān)于預(yù)收款項(xiàng)，具體按以下規(guī)定確認(rèn)：采取分期收款方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按銷售合同或協(xié)議約定的價(jià)款和付款日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。付款方提前付款的，在實(shí)際付款日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入，應(yīng)先按預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率分季（或月）計(jì)算出預(yù)計(jì)毛利額，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應(yīng)及時(shí)結(jié)算其計(jì)稅成本并計(jì)算此前銷售收入的實(shí)際毛利額，同時(shí)將其實(shí)際毛利額與其對(duì)應(yīng)的預(yù)計(jì)毛利額之間的差額，計(jì)入當(dāng)年度企業(yè)本項(xiàng)目與其他項(xiàng)目合并計(jì)算的應(yīng)納稅所得額。

納稅人需要關(guān)注的是：（一）房地產(chǎn)預(yù)售取得的收入，可以視為房地產(chǎn)企業(yè)的銷售收入，作為計(jì)提業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的基數(shù)；但開發(fā)產(chǎn)品完工會(huì)計(jì)核算轉(zhuǎn)銷售收入時(shí)，已作為計(jì)提基數(shù)的未完工開發(fā)產(chǎn)品的銷售收入不得重復(fù)計(jì)提業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)。（二）開發(fā)產(chǎn)品銷售收入的范圍為銷售開發(fā)產(chǎn)品過(guò)程中取得的全部?jī)r(jià)款，包括現(xiàn)金、現(xiàn)金等價(jià)物及其他經(jīng)濟(jì)利益。企業(yè)代有關(guān)部門、單位和企業(yè)收取的各種基金、費(fèi)用和附加等，凡納入開發(fā)產(chǎn)品價(jià)內(nèi)或由企業(yè)開具發(fā)票的，應(yīng)按規(guī)定全部確認(rèn)為銷售收入；未納入開發(fā)產(chǎn)品價(jià)內(nèi)并由企業(yè)之外的其他收取部門、單位開具發(fā)票的，可作為代收代繳款項(xiàng)進(jìn)行管理。

篇10

關(guān)鍵詞：審計(jì)；手續(xù)費(fèi)財(cái)務(wù)處理；個(gè)人所得稅

中圖分類號(hào)：F275 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1674-1723（2012）11-0132-02

一、手續(xù)費(fèi)稅務(wù)處理及現(xiàn)狀

對(duì)于企業(yè)、機(jī)關(guān)、事業(yè)單位、民間團(tuán)體等系列組織而言，各色手續(xù)費(fèi)所涉及的稅務(wù)主要有流轉(zhuǎn)稅、個(gè)人所得稅和企業(yè)所得稅三種。

對(duì)于流轉(zhuǎn)稅，根據(jù)《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》及國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《營(yíng)業(yè)稅稅目注釋（試行稿）》的通知（國(guó)稅發(fā)[1993]149號(hào)）第七條規(guī)定，業(yè)屬于服務(wù)業(yè)稅目征收范圍。因而，對(duì)于企業(yè)所取得的手續(xù)費(fèi)返還收入，嚴(yán)格意義來(lái)講應(yīng)按服務(wù)業(yè)中的業(yè)繳納營(yíng)業(yè)稅。不過(guò)，在具體實(shí)務(wù)處理中卻常因該筆收入是從稅務(wù)機(jī)關(guān)取得而模糊了征稅

概念。

值得注意的還有，國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于代扣代繳儲(chǔ)蓄存款利息所得個(gè)人所得稅手續(xù)費(fèi)收入征免稅問題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2001]31號(hào)）第一條規(guī)定，儲(chǔ)蓄機(jī)構(gòu)代扣代繳利息稅取得的手續(xù)費(fèi)收入，應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅，為問題的解決提供契機(jī)和邏輯路徑。但是，因該政策的適用主體是儲(chǔ)蓄機(jī)構(gòu)，缺乏其他領(lǐng)域推廣的強(qiáng)力和動(dòng)力，在實(shí)際操作中各地并沒有普遍對(duì)“三代”企業(yè)就此款項(xiàng)征收營(yíng)業(yè)稅。

從上述分析來(lái)看，企業(yè)取得代扣代繳手續(xù)費(fèi)實(shí)際上是企業(yè)提供了一定的勞務(wù)而取得的收入，因此應(yīng)按照營(yíng)業(yè)稅中“其他服務(wù)業(yè)”的稅目，按5%的稅率交納營(yíng)業(yè)稅，不過(guò)在現(xiàn)實(shí)實(shí)務(wù)中卻相當(dāng)混亂，沒有定規(guī)。

對(duì)于所得稅，相關(guān)手續(xù)費(fèi)不僅在會(huì)計(jì)上應(yīng)作為收入核算，在稅法上也應(yīng)并入企業(yè)應(yīng)納稅所得額，用于該項(xiàng)工作的支出也同時(shí)計(jì)入到支出中，參與企業(yè)當(dāng)年企業(yè)所得稅匯算中。其實(shí)，個(gè)人所得稅作為所得稅的一種，代扣代繳個(gè)人所得稅返還手續(xù)費(fèi)的用途是有明確規(guī)定的：《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局 中國(guó)人民銀行關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)代扣代收代征稅款手續(xù)費(fèi)管理的通知》（財(cái)行[2005]365號(hào)）規(guī)定，“三代”單位取得手續(xù)費(fèi)收入應(yīng)單獨(dú)核算并計(jì)入本單位收入，用于“三代”管理支出，也可以適當(dāng)獎(jiǎng)勵(lì)相關(guān)工作人員。《個(gè)人所得稅代扣代繳暫行辦法》（國(guó)稅發(fā)[1995]065號(hào)）規(guī)定，扣繳義務(wù)人可將其用于代扣代繳費(fèi)用開支和獎(jiǎng)勵(lì)代扣代繳工作做得較好的辦稅人員。這兩個(gè)規(guī)定明確了手續(xù)費(fèi)返還收入應(yīng)用于代扣代繳工作的管理性支出或獎(jiǎng)勵(lì)有關(guān)工作人員。

對(duì)于返還手續(xù)費(fèi)在發(fā)放給個(gè)人時(shí)是否應(yīng)該征收個(gè)人所得稅？《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人所得稅若干政策問題的通知》（財(cái)稅字[1994]20號(hào)）第二條規(guī)定，個(gè)人按規(guī)定取得的扣繳手續(xù)費(fèi)暫免征收個(gè)人所得稅，足以說(shuō)明對(duì)于免征個(gè)人所得稅的手續(xù)費(fèi)也應(yīng)僅指辦理代扣代繳手續(xù)的相關(guān)人員按規(guī)定所取得的扣繳手續(xù)費(fèi)。如果公司將此款項(xiàng)作為獎(jiǎng)金或者集體福利性質(zhì)獎(jiǎng)勵(lì)給非相關(guān)人員，應(yīng)并入員工當(dāng)期工資薪金計(jì)征個(gè)人所得稅。然而在實(shí)踐中，財(cái)務(wù)人員通常是將所有發(fā)放給個(gè)人的手續(xù)費(fèi)都作為免征個(gè)人所得稅進(jìn)行處理。

二、代扣代繳個(gè)人所得稅收取手續(xù)費(fèi)的賬務(wù)處理的意見分歧

如上幾種手續(xù)費(fèi)稅務(wù)處理均出現(xiàn)了國(guó)家規(guī)定與實(shí)務(wù)處理之間的矛盾和差異，這背后隱含著財(cái)務(wù)人員、管理人員及審計(jì)人員等相關(guān)人士對(duì)此觀點(diǎn)和認(rèn)知的差異，甚至是南轅北轍的相悖。比如代扣代繳個(gè)人所得稅收取手續(xù)費(fèi)的賬務(wù)處理就有三種觀點(diǎn)，即：記入往來(lái)款項(xiàng)、記入“其他業(yè)務(wù)收入”和記入“營(yíng)業(yè)外收入”。

第一種觀點(diǎn)認(rèn)為，該項(xiàng)收入是用于獎(jiǎng)勵(lì)單位專門從事代扣代繳工作的辦稅人員的，所以其收支應(yīng)該通過(guò)往來(lái)款項(xiàng)核算。

第二種觀點(diǎn)認(rèn)為代扣代繳手續(xù)費(fèi)是企業(yè)提供了一定勞務(wù)后取得的收入。企業(yè)只要正常履行了代扣代繳義務(wù)，該經(jīng)濟(jì)利益就可以確定獲得。又由于手續(xù)收入的比例是確定的，從而該經(jīng)濟(jì)利益也是可以計(jì)量的，因而它符合勞務(wù)收入的確認(rèn)原則?；诖?，對(duì)于手續(xù)費(fèi)收入，企業(yè)應(yīng)記入“其他業(yè)務(wù)收入”，而非“營(yíng)業(yè)外收入”。相應(yīng)地，有關(guān)代扣代繳費(fèi)用開支和對(duì)代辦人員的獎(jiǎng)勵(lì)支出也應(yīng)記入“其他業(yè)務(wù)支出”。

第三種觀點(diǎn)認(rèn)為應(yīng)計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”，該項(xiàng)收入非正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的收入，不應(yīng)計(jì)入“其他業(yè)務(wù)收入”。

對(duì)于如上三種觀點(diǎn)，我個(gè)人認(rèn)為第一種明顯是不恰當(dāng)?shù)模鴥A向于第三種。因?yàn)閱挝蝗〉玫膫€(gè)人所得稅代扣代繳手續(xù)費(fèi)收入并不完全用來(lái)獎(jiǎng)勵(lì)具體辦稅人員的。根據(jù)《個(gè)人所得稅代扣代繳暫行辦法》（國(guó)稅發(fā)[1995]65號(hào)）規(guī)定，手續(xù)費(fèi)收入可用于代扣代繳費(fèi)用開支和獎(jiǎng)勵(lì)代扣代繳工作做得較好的辦稅人員，而并不是完全用于獎(jiǎng)勵(lì)辦稅人員?！蛾P(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)代扣代收代征稅款手續(xù)費(fèi)管理的通知》（財(cái)行[2005]365號(hào)）也明確規(guī)定，單位所取得的手續(xù)費(fèi)收入應(yīng)單獨(dú)核算，計(jì)入本單位收入，用于“三代”管理支出，也可以適當(dāng)獎(jiǎng)勵(lì)相關(guān)工作人員。據(jù)此，該項(xiàng)收入不應(yīng)計(jì)入往來(lái)款項(xiàng)，而應(yīng)計(jì)入單位收入中的“營(yíng)業(yè)外收入”。

那么，該項(xiàng)收入是應(yīng)記入“其他業(yè)務(wù)收入”還是“營(yíng)業(yè)外收入”呢？應(yīng)該說(shuō)很難有結(jié)論，我的個(gè)人觀點(diǎn)在某種意義上也只能算準(zhǔn)第四種觀點(diǎn)。

三、審計(jì)視角中的路徑選擇

面對(duì)如上混沌境況及內(nèi)在分歧，為了更好地推進(jìn)審計(jì)工作的開展，為經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展保駕護(hù)航，應(yīng)該從國(guó)家行政、專業(yè)人員、審計(jì)人員三個(gè)層面探討問題的解決路徑。

1.在國(guó)家行政層面，健全相關(guān)法律法規(guī)及指導(dǎo)意見，為審計(jì)工作厘定明確標(biāo)準(zhǔn)。手續(xù)費(fèi)稅務(wù)處理的最大特點(diǎn)是混沌不清，缺乏完善的法定標(biāo)準(zhǔn)是重要原因。這里的缺乏有兩個(gè)含義，一個(gè)是微觀層面相應(yīng)法規(guī)的缺乏，二個(gè)是現(xiàn)有法規(guī)未能充分地考慮各種內(nèi)在分歧，缺乏自如地靈活性?；诖?，法規(guī)法律的健全方面也應(yīng)該從微觀層面及包容性入手，強(qiáng)化具體實(shí)務(wù)的可操作性。