導語：如何才能寫好一篇企業(yè)所得稅財務(wù)處理，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

一、清算的條件

財稅[2009]60號文第二條規(guī)定：(1)按《公司法》、《企業(yè)破產(chǎn)法》等規(guī)定需要進行清算的企業(yè)；(2)企業(yè)重組中需要按清算處理的企業(yè)。

對于第一點按《公司法》、《企業(yè)破產(chǎn)法》等規(guī)定需要進行清算的主要包括以下幾種類型：(1)企業(yè)解散。合資、合作、聯(lián)營企業(yè)在經(jīng)營期滿后，不再繼續(xù)經(jīng)營而解散；合作企業(yè)的一方或多方違反合同、章程而提前終止合作關(guān)系解散。(2)企業(yè)破產(chǎn)。企業(yè)不能清償?shù)狡趥鶆?wù)，或者企業(yè)法人已解散但未清算或者未清算完畢，資產(chǎn)不足以清償債務(wù)的，債權(quán)人或者依法負有清算責任的人向人民法院申請破產(chǎn)清算。因不能清償?shù)狡趥鶆?wù)，并且資產(chǎn)不足以清償全部債務(wù)或者明顯缺乏清償能力的，企業(yè)也可以主動向人民法院申請破產(chǎn)清算。(3)其他原因清算。企業(yè)因自然災害、戰(zhàn)爭等不可抗力遭受損失，無法經(jīng)營下去，應(yīng)進行清算；企業(yè)因違法經(jīng)營，造成環(huán)境污染或危害社會公眾利益。被停業(yè)、撤銷，應(yīng)當進行清算。

對于第二點企業(yè)重組中需要按清算處理的，根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財稅[2009]59號)的規(guī)定，主要包括以下三種情況：(1)企業(yè)由法人轉(zhuǎn)變?yōu)閭€人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)等非法人組織，或?qū)⒌怯涀缘剞D(zhuǎn)移至境外(包括港澳臺地區(qū))，應(yīng)進行企業(yè)所得稅清算。(2)不適用特殊性稅務(wù)處理的企業(yè)合并中，被合并企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進行所得稅處理。(3)不適用特殊性稅務(wù)處理的企業(yè)分立中，被分立企業(yè)不再繼續(xù)存在時，被分立企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進行所得稅處理。

二、清算期間的確定

企業(yè)只要進入清算，持續(xù)經(jīng)營的假設(shè)將不復存在。企業(yè)清算期間已經(jīng)不是企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營期間，正常的核算原則將不再適用，因而會計核算及應(yīng)納稅所得額的計算也應(yīng)終止持續(xù)經(jīng)營假設(shè)。與告別持續(xù)經(jīng)營前提相對應(yīng)，企業(yè)清算時應(yīng)以清算期間作為獨立納稅年度。財稅[2009]60號文件規(guī)定，企業(yè)應(yīng)將整個清算期作為一個獨立的納稅年度計算清算所得。無論清算期間實際是長于12個月還是短于12個月都要視為一個納稅年度，以該期間為基準計算確定企業(yè)應(yīng)納稅所得額。企業(yè)如果在年度中間終止經(jīng)營，該年度終止經(jīng)營前屬于正常生產(chǎn)經(jīng)營年度，此后則屬于清算年度。

三、清算所得的確定

《企業(yè)所得稅法實施條例》明確，清算所得是指企業(yè)的全部資產(chǎn)可變現(xiàn)價值或者交易價格減去資產(chǎn)凈值、清算費用以及相關(guān)稅費等后的余額。企業(yè)清算的所得稅處理包括：(1)全部資產(chǎn)均應(yīng)按可變現(xiàn)價值或交易價格，確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失；(2)確認債權(quán)清理、債務(wù)清償?shù)乃没驌p失；(3)改變持續(xù)經(jīng)營核算原則，對預提或待攤性質(zhì)的費用進行處理；(4)依法彌補虧損，確定清算所得；(5)計算并繳納清算所得稅；(6)確定可向股東分配的剩余財產(chǎn)、應(yīng)付股息等。對照財稅[2009]60號文，清算所得的計算公式如下：清算所得=企業(yè)的全部資產(chǎn)可變現(xiàn)價值或交易價格一資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)一清算費用一相關(guān)稅費+債務(wù)清償損益一彌補以前年度虧損。其中債務(wù)清償損益=債務(wù)的計稅基礎(chǔ)一債務(wù)的實際償還金額。正數(shù)為收益，負數(shù)為損失。公式中的相關(guān)稅費為企業(yè)在清算過程中發(fā)生的相關(guān)稅費，不包含企業(yè)以前年度欠稅。

四、清算所得應(yīng)納所得稅額的確定

(1)公司層面。企業(yè)應(yīng)就其清算期間形成的清算所得按企業(yè)所得稅的基本稅率計算繳納企業(yè)所得稅，計算公式為：清算所得應(yīng)納所得稅額=清算所得×基本稅率(25％)。企業(yè)在計算出清算所得應(yīng)納所得稅額后，應(yīng)當按照稅法的規(guī)定。以清算期間為一個納稅年度，在辦理工商注銷登記之前，向稅務(wù)機關(guān)辦理所得稅申報。

(2)股東層面。企業(yè)全部資產(chǎn)的可變現(xiàn)價值或交易價格減去清算費用，職工的工資、社會保險費用和法定補償金，結(jié)清清算所得稅、以前年度欠稅等稅款，清償企業(yè)債務(wù)后的余額為可以向企業(yè)所有者分配的剩余財產(chǎn)。被清算企業(yè)的股東分得的剩余資產(chǎn)的金額，其中相當于被清算企業(yè)累計未分配利潤和累計盈余公積中按該股東所占股份比例計算的部分，應(yīng)確認為股息所得；剩余資產(chǎn)減去股息所得后的余額，超過或低于股東投資成本的部分，應(yīng)確認為股東的投資轉(zhuǎn)讓所得或損失。被清算企業(yè)的股東從被清算企業(yè)分得的資產(chǎn)應(yīng)按可變現(xiàn)價值或?qū)嶋H交易價格確定計稅基礎(chǔ)。

五、清算的注意事項

其一，企業(yè)重組清算時稅務(wù)處理按照新規(guī)定。財稅[2009]59號規(guī)定，企業(yè)重組的稅務(wù)處理區(qū)分不同條件分別適用一般性稅務(wù)處理和特殊性稅務(wù)處理。(1)企業(yè)債務(wù)重組一般性稅務(wù)處理：以非貨幣資產(chǎn)清償債務(wù)，應(yīng)當分解為轉(zhuǎn)讓相關(guān)非貨幣性資產(chǎn)、按非貨幣性資產(chǎn)公允價值清償債務(wù)兩項業(yè)務(wù)，確認相關(guān)資產(chǎn)的所得或損失。發(fā)生債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)的，應(yīng)當分解為債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項業(yè)務(wù)，確認有關(guān)債務(wù)清償所得或損失。債務(wù)人應(yīng)當按照支付的債務(wù)清償額低于債務(wù)計稅基礎(chǔ)的差額，確認債務(wù)重組所得；債權(quán)人應(yīng)當按照收到的債務(wù)清償額低于債權(quán)計稅基礎(chǔ)的差額，確認債務(wù)重組損失。債務(wù)人的相關(guān)所得稅納稅事項原則上保持不變。(2)符合條件的特殊性稅務(wù)處理。企業(yè)債務(wù)重組確認的應(yīng)納稅所得額占該企業(yè)當年應(yīng)納稅所得額50％以上?？梢栽?個納稅年度的期間內(nèi)，均勻計入各年度的應(yīng)納稅所得額。企業(yè)發(fā)生債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)業(yè)務(wù)，對債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項業(yè)務(wù)暫不確認有關(guān)債務(wù)清償所得或損失，股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)以原債權(quán)的計稅基礎(chǔ)確定。企業(yè)的其他相關(guān)所得稅事項保持不變。

其二，按時申報。納稅人在納稅年度中間破產(chǎn)或終止生產(chǎn)經(jīng)營活動的。應(yīng)自停止生產(chǎn)經(jīng)營活動之日起30日內(nèi)向主管稅務(wù)辦理企業(yè)所得稅申報，60日內(nèi)辦理企業(yè)所得稅匯算清繳，并依法計算清算期間的企業(yè)所得稅，結(jié)清應(yīng)交稅款。納稅人在納稅年度中間發(fā)生合并、分立的，依據(jù)稅法的規(guī)定合并、分立后其納稅人地位發(fā)生變化的，應(yīng)在辦理變更稅務(wù)登記之前辦理企業(yè)所得稅申報，及時進行匯算清繳，并結(jié)清稅款；其納稅人地位不變的，納稅年度可以連續(xù)計算。

其三，清算業(yè)務(wù)不適用優(yōu)惠稅率。納稅人清算期間不屬正常生產(chǎn)經(jīng)營，其清算所得不能享受法定減免稅照顧。按照《企業(yè)所得稅法》，國家對重點扶持和鼓勵發(fā)展的產(chǎn)業(yè)項目給予的15％優(yōu)惠稅率、對小型微利企業(yè)給予的20％優(yōu)惠稅率，在清算完稅時要依照25％的稅率計算企業(yè)所得稅。

[例]某省振興有限公司成立于1999年9月，實收資本3900000

元，截至2008年12月31日，企業(yè)賬面未分配利潤為1284798.38元。2009年9月30日根據(jù)公司章程期滿，企業(yè)準備清算。2009年9月30日的資產(chǎn)負債情況如下：流動資產(chǎn)5779008.56元，非流動資產(chǎn)127155.98元，流動負債402849.64元，非流動負債為0，所有者權(quán)益5403314.90元(其中實收資本3900000元，本年利潤218516.52元，未分配利潤1284798.38元)。

一是經(jīng)營期企業(yè)所得稅的計算及申報。股東同意企業(yè)提前解散的股東會決議簽署日期是2009年9月30日，并在當日成立清算組，則2009年1月1日～2009年9月30日為經(jīng)營期未滿12個月的一個納稅年度。按規(guī)定進行經(jīng)營期企業(yè)所得稅匯算清繳，2009年1～9月企業(yè)會計利潤總額為218516.52元(假設(shè)沒有其他納稅調(diào)整事項，企業(yè)所得稅率為25％)，企業(yè)應(yīng)按規(guī)定進行該經(jīng)營期的企業(yè)所得稅匯算清繳，并繳納企業(yè)所得稅54629.13元。

二是清算期企業(yè)所得稅的計算及申報。2009年10月1日為清算期開始之日，2009年12月20日申請稅務(wù)注銷，即清算期為2009年10月1日一2009年12月20日，截止日期為12月20日。

(1)資產(chǎn)可收回金額(或稱可變現(xiàn)金額)為5820518.09元。

(2)資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)為5906164.54元(假設(shè)計稅基礎(chǔ)與賬面價值一致)。

(3)債務(wù)償還金額為190858.66元；假設(shè)負債計稅基礎(chǔ)與負債賬面價值一致，則：處理債務(wù)損益=402849.64-190858.66=211990.98(元)。

(4)清算費用合計50000元，清算過程中發(fā)生的相關(guān)稅費為17000元。

(5)清算所得=5820518.09-5906164.54-50000.00-17000.00+211990.98=59344.53(元)

需要繳納企業(yè)所得稅=59344.53×25％=14836.13(元)

三是股東取得剩余資產(chǎn)的涉稅事宜。企業(yè)全部資產(chǎn)的可變現(xiàn)價值或交易價格減去清算費用，職工的工資、社會保險費用和法定補償金，結(jié)清清算所得稅、以前年度欠稅等稅款，清償企業(yè)債務(wù)．按規(guī)定計算可以向所有者分配的剩余資產(chǎn)。

剩余資產(chǎn)=資產(chǎn)可收回金額一清算費用一相關(guān)稅費一債務(wù)償還金額=5820518.09―50000.00―17000.00―54629.13―190858.66=5508030.30(元)

累計未分配利潤和累計盈余公積(即股息所得)=1284798.38+218516.52+(59344.53-14836.13)=1547823.30(元)

剩余資產(chǎn)減去股息所得后的余額=5508030.30―1547823.30=3960207(元)

股東投資成本=3900000(元) 　投資損失=3900000-3960207.00=-60207(元) 　從以上計算可知，累計未分配利潤和累計盈余公積余額為1547823.30元，故股東應(yīng)確認的股息所得為1547823.30元；剩余資產(chǎn)減去股息所得后的余額小于股東投資成本，故該股東應(yīng)確認投資轉(zhuǎn)讓損失。條款時需慎重考慮該條件對股份稀釋的影響。

(五)所有權(quán)的連續(xù)性 該條件規(guī)定在重組后連續(xù)12個月內(nèi)。取得股權(quán)支付的原主要股東不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。目前尚不清楚該條款的意圖，相反上述股東如提前處置股權(quán)，或許會構(gòu)成對稅務(wù)機關(guān)有利的情形。另外，如果重組收購中的目標實體為上市公司，該條件在具體操作和監(jiān)管中也可能會面臨一定的困難。

二、一般性與特殊性稅務(wù)處理規(guī)定比較

新重組及清算稅務(wù)條例對每種重組形式(除企業(yè)法律形式改變)均分為一般性和特殊性兩種稅務(wù)處理規(guī)定，其區(qū)別的關(guān)鍵在于重組交易中有關(guān)資產(chǎn)處置所得或損失(即公允價值與計稅基礎(chǔ)之差)的確認時點不同。

(一)計稅基礎(chǔ)的確定計稅基礎(chǔ)是指企業(yè)資產(chǎn)所有者在出售該資產(chǎn)時允許扣除的金額，這有別于用于財務(wù)報告目的的資產(chǎn)會計賬面價值。對于各類重組活動，新重組及清算稅務(wù)條例為轉(zhuǎn)讓方和受讓方明確了計稅基礎(chǔ)的計算方法。

(二)一般性稅務(wù)處理規(guī)定在一般性稅務(wù)處理下，重組后受讓方取得的資產(chǎn)需要按公允價值確認計稅基礎(chǔ)。因此，該資產(chǎn)在稅務(wù)上的折舊、攤銷、減值等也應(yīng)在該計稅基礎(chǔ)上進行。同樣在將來處置這些資產(chǎn)時，上述計稅基礎(chǔ)可以從處置收入中減去。

(三)特殊性稅務(wù)處理規(guī)定在特殊性稅務(wù)處理下，除與非股權(quán)支付對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失外，受讓方取得的資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)按重組前該資產(chǎn)由轉(zhuǎn)讓方持有時的計稅基礎(chǔ)計算(即歷史計稅基礎(chǔ))。相應(yīng)地，稅務(wù)上的折舊、攤銷、減值以及將來的處置所得或損失也都依據(jù)該歷史計稅基礎(chǔ)計算。即如果選擇適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定，則重組后受讓方對該資產(chǎn)的稅務(wù)折舊、攤銷或減值的稅前抵減額可能會小于按一般性稅務(wù)處理的結(jié)果；而未來處置該資產(chǎn)的應(yīng)稅所得可能會比按一般性稅務(wù)處理的結(jié)果高。

(四)應(yīng)稅所得或損失的確認時點及計算一般性稅務(wù)處理規(guī)定．應(yīng)稅所得或損失需在交易時即予以確認。特殊性稅務(wù)處理規(guī)定，在特殊重組下，除了非股權(quán)支付金額對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失以外。轉(zhuǎn)讓方的應(yīng)稅所得或損失的確認可以遞延。相應(yīng)地，投資者在決定交易的股權(quán)支付或非股權(quán)支付金額時需要考慮上述因素的影響。

(1)貨幣性補價(即非股權(quán)支付額)的稅務(wù)處理。新重組及清算稅務(wù)條例中的非股權(quán)支付額包括了現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、有價證券、存貨、固定資產(chǎn)、其他資產(chǎn)以及承擔債務(wù)等支付形式。特殊性稅務(wù)處理規(guī)定中，非股權(quán)支付額對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失仍在重組交易日即按下列公式予以確認：[被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值－被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)]×(非股權(quán)支付金額÷被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值)。

(2)可彌補的虧損及稅收事項的繼承。一般性稅務(wù)處理規(guī)定，對于合并或分立，可彌補的虧損不具有繼承性。特殊性稅務(wù)處理規(guī)定．被合并企業(yè)的可彌補虧損可由合并企業(yè)繼承，但受到金額限制。與某些國家按年計算限額的方法不同，其總體限額的計算公式如下：被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值×截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率。被分立企業(yè)的可彌補虧損額可按轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的比例分配到分立企業(yè)中，由其繼續(xù)彌補，分配比例按“每家企業(yè)取得的資產(chǎn)價值÷原總資產(chǎn)價值”確定。被分立企業(yè)已分立出去資產(chǎn)相應(yīng)的所得稅事項由分立企業(yè)承繼。一般性和特殊性稅務(wù)處理規(guī)定的區(qū)別。

三、可適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定的跨境重組

新重組及清算稅務(wù)條例允許下列跨境重組交易采用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定：

(一)“境外一境外”模式非居民企業(yè)(境外企業(yè)A)向其100％直接控股的另一非居民企業(yè)(境外企業(yè)B)轉(zhuǎn)讓其擁有的居民企業(yè)(境內(nèi)企業(yè))股權(quán)，如符合下列條件，可以選擇特殊性稅務(wù)處理：(1)交易后境外企業(yè)B與交易前境外企業(yè)A的資本利得預提所得稅率相同。該規(guī)定是出于防止稅收協(xié)定濫用的考慮。(2)境外企業(yè)A在重組后的3年(含3年)內(nèi)不得轉(zhuǎn)讓境外企業(yè)B的股權(quán)。如果上述交易中的境內(nèi)企業(yè)系上市公司，則在實際監(jiān)管操作中可能存在一定困難，因此有待稅務(wù)機關(guān)就這一方面作出進一步的明確或解釋。

(二)“境外一境內(nèi)”模式非居民企業(yè)向與其具有100％直接控股關(guān)系的居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓其擁有的另一居民企業(yè)股權(quán)。

(三)以資產(chǎn)或股權(quán)境外投資允許居民企業(yè)以其擁有的資產(chǎn)或股權(quán)向其100％直接控股的非居民子公司進行投資(如按照境外上市的要求)，該居民企業(yè)實現(xiàn)的資產(chǎn)或股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益可以在10個納稅年度內(nèi)均勻計人各年度應(yīng)納稅所得額。

此外，還有財政部、國家稅務(wù)總局核準的其他情形。

四、債務(wù)重組

新重組及清算稅務(wù)條例同時涵蓋了改變法律形式及債務(wù)重組的稅務(wù)處理。債務(wù)重組的一般性及特殊性稅務(wù)處理規(guī)定亦有所不同。

(一)一般性稅務(wù)處理規(guī)定以非貨幣性資產(chǎn)清償債務(wù)的，應(yīng)當分解為轉(zhuǎn)讓相關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和債務(wù)清償兩項業(yè)務(wù)；發(fā)生債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)的，應(yīng)當分解為債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項業(yè)務(wù)，并確認有關(guān)債務(wù)清償應(yīng)稅所得，損失：債務(wù)人確認的債務(wù)重組所得=資產(chǎn)公允價值一債務(wù)計稅基礎(chǔ)；債權(quán)人確認的債務(wù)重組損失=資產(chǎn)公允價值，收取的現(xiàn)金一債務(wù)計稅基礎(chǔ)。

篇2

關(guān)鍵詞：新所得稅；國有企業(yè)；影響；財務(wù)

新所得稅會計在舊的企業(yè)會計準則的基礎(chǔ)上進一步加以完善，其在具體的稅務(wù)處理上和國際上進一步接軌。國有企業(yè)在新的所得稅準則實施的情況下，需要在稅務(wù)處理上作出相應(yīng)的調(diào)整。

一、資產(chǎn)負債表債務(wù)法的實施及影響

所得稅會計的主要目的是運用恰當?shù)臅嬏幚矸椒ù_認當期應(yīng)繳納的各項所得稅及其費用。94年頒布的《企業(yè)所得稅會計處理的暫行規(guī)定》，是所得稅會計與國家慣例接軌的起點。該規(guī)定中將所得稅的會計處理方法規(guī)定為應(yīng)付稅款法、損益表債務(wù)法、遞延法、資產(chǎn)負債表法。應(yīng)付稅款法下，差異也直接計入當期利潤中，在利潤表體現(xiàn)，這種做法不符合權(quán)責發(fā)生制、配比制的原則。遞延法雖然將差額進行了確認，但是遞延稅款本身不能將企業(yè)實際納稅的影響披露出來，因為，這個賬戶既不代表收款，也不代表付款。損益表債務(wù)法將所得稅費用與當期應(yīng)交所得稅之間的差額確認為遞延所得稅的做法，對收益的確認不明確。新的所得稅準則規(guī)定了資產(chǎn)負責表債務(wù)法這一種形式，依據(jù)“資產(chǎn)——負債觀”來定義收益，使得企業(yè)能夠?qū)蟾嫒盏呢攧?wù)狀況和未來現(xiàn)金流量狀況有一個初步的判定并預測，提高了事前控制的水平。新準則放棄了永久性差異的概念，將財務(wù)會計和稅法中的財務(wù)處理差異定義為暫時性的，并對時間性差異做了補充。

二、所得稅準則對企業(yè)財務(wù)狀況的影響

1.在新所得稅準則要求下，企業(yè)需要適應(yīng)準則中要求的從資產(chǎn)負債表的角度出發(fā)的新稅務(wù)處理方法。需要從資產(chǎn)負債表入手，比較上面列示的資產(chǎn)、負債各類項，將按照會計準則要求核算出的賬面價值和按照稅法規(guī)定確認的計稅基礎(chǔ)之間的差異，再分別歸集為可抵扣暫時性差異和應(yīng)納稅暫時性差異。遞延所得稅資產(chǎn)或負債這一賬務(wù)處理能夠?qū)⑵髽I(yè)未來應(yīng)收或應(yīng)付的債務(wù)或資產(chǎn)進行核算，能夠更真實、全面地反映出企業(yè)某一時點的財務(wù)狀況。在資產(chǎn)負責表日，企業(yè)通過遞延所得稅資產(chǎn)賬戶的賬面價值發(fā)現(xiàn)企業(yè)的未來期間獲取的應(yīng)稅利潤不足以用來抵扣，則應(yīng)將遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值減記。從納稅的角度看，延期納稅相當于從政府那里獲得了一筆無息貸款。

新準則調(diào)整了對暫時性差異的認識，所提供的會計信息更加嚴謹和全面，體現(xiàn)了新的所得稅準則的優(yōu)越性。

2.新所得稅準則用資產(chǎn)負債表債務(wù)法取代其他所得稅會計處理的做法，在一定程度上影響了企業(yè)的財務(wù)處理。由于對暫時性差異的確認是采用遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債提前來處理，若后期稅率發(fā)生了變化，就要對已經(jīng)確認的暫時性差異重新計量。企業(yè)在啟用新的稅法準則的時候，還需要切合實際對新所得稅準則對企業(yè)造成的影響進行評估，據(jù)以選擇合適的企業(yè)稅務(wù)處理方法，制定出符合企業(yè)目標需要的稅務(wù)會計政策。與此同時，企業(yè)還要及時對會計人員及相關(guān)人員進行培訓。企業(yè)的會計人員必須對所得稅準則的主要內(nèi)容熟悉，能夠清楚新所得稅會計與以往相比有哪些做法上的差異，能夠據(jù)以調(diào)整企業(yè)的會計科目，對企業(yè)的賬務(wù)系統(tǒng)和報表系統(tǒng)能夠重新設(shè)定。

3.資產(chǎn)負責表債務(wù)法對暫時性差異的處理更加規(guī)范，明確暫時性差異不僅包括時間性差異，還包括非時間性差異。在當前不斷繁榮的市場上，企業(yè)的資產(chǎn)重組、重估業(yè)務(wù)不斷發(fā)生，引起更多了非時間性的差異產(chǎn)生。新所得稅準則將這些差異按照遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債分別加以核算和處理方法，更加清晰地披露了企業(yè)的財務(wù)狀況。對會計信息的使用者來講，使他們更加清楚地知道自己企業(yè)的資產(chǎn)和負債能夠帶來的預期現(xiàn)金流量和稅后凈現(xiàn)金流量。

三、對遞延所得稅處理造成的影響

新所得稅準則對遞延所得稅的處理更加謹慎和規(guī)范，也要求會計人員在對其處理時更加謹慎。需要注意的是遞延所得稅資產(chǎn)可抵扣部分的確認金額，應(yīng)當以可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額為限。具體需要注意的要點有以下四個：1.可抵扣差異是一項稅前抵扣，納稅行為發(fā)生在未來期間，其金額確定以未來期間的應(yīng)納稅所得額為限，不能超過未來期間的應(yīng)納稅所得額。2.應(yīng)納稅差異應(yīng)在未來期間轉(zhuǎn)入應(yīng)納稅所得，因此，未來期間應(yīng)納稅所得額包括兩個部分，一個是那個期間的生產(chǎn)經(jīng)營應(yīng)納稅所得，一個是在未來期間轉(zhuǎn)入的應(yīng)納稅差異。3.未來期間應(yīng)納稅所得額的取得具有不確定性，在確認應(yīng)納稅差異的時候，需保證取得的未來期間應(yīng)納稅所得額在50%及以上。4.需要有相關(guān)證據(jù)證明這種可能性。在很多情況下，確認由可抵扣暫時性差異所產(chǎn)生的遞延所得稅資，需要會計人員的職業(yè)經(jīng)驗做出判斷。要求會計人員在做出這種判斷的時候能拿出合理的證據(jù)。若是在未來的差異轉(zhuǎn)銷期內(nèi)，企業(yè)取得的應(yīng)稅所得不足以抵扣，將對企業(yè)造成損失。

四、虧損處理對企業(yè)造成的影響

我國新企業(yè)所得稅準則對企業(yè)虧損的處理有新的規(guī)定，在保留企業(yè)虧損彌補遞延5年的權(quán)限的基礎(chǔ)上，要求企業(yè)將能夠結(jié)轉(zhuǎn)后期的尚可抵扣的虧損以未來用以抵扣虧損的應(yīng)納稅所得額的可能獲得數(shù)額為限，即在虧損當年就確認轉(zhuǎn)抵所得稅的利益。這就要求企業(yè)對能夠做出充分的判斷，對5年內(nèi)可抵扣暫時性差異能否從未來期限內(nèi)應(yīng)稅利潤中轉(zhuǎn)回做出全面的衡量。如果風險太大或不可抗拒，企業(yè)不能確認。

結(jié)語

新所得稅會計準則對稅務(wù)處理理念和做法的規(guī)定較以往相比做了重要的變動，這對企業(yè)會計人員也提出了更高的要求。企業(yè)會計人員需明確自己所面臨的專業(yè)技術(shù)和實物操作方面的挑戰(zhàn)，積極學習并接納資產(chǎn)表負債表債務(wù)法這種新的所得稅會計處理方法。企業(yè)會計從業(yè)人員要按照企業(yè)會計準則的規(guī)定，具體執(zhí)行追溯計稅基礎(chǔ)與資產(chǎn)負債的賬面價值不同而形成的暫時性差異，據(jù)以調(diào)整留存收益。（作者單位：馬鞍山十七冶醫(yī)院）

參考文獻：

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[4]馮桂玉 新所得稅準則對企業(yè)所得稅會計的影響[J]財經(jīng)界（學術(shù)） 2010（12）：45-46

篇3

《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定：企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除?！吨腥A人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第二十七條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第八條所稱有關(guān)的支出，是指與取得收入直接相關(guān)的支出；企業(yè)所得稅法第八條所稱合理的支出，是指符合生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī)，應(yīng)當計入當期損益或有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出?！吨腥A人民共和國發(fā)票管理辦法》第二十條規(guī)定：所有單位和從事生產(chǎn)、經(jīng)營活動的個人在購買商品、接受服務(wù)以及從事其他經(jīng)營活動支付款項時，應(yīng)當向收款方取得發(fā)票。取得發(fā)票時，不得要求變更品名和金額。在實際業(yè)務(wù)中，計算應(yīng)納稅所得額時涉及稅前扣除項目時，稅務(wù)機關(guān)往往都會要求企業(yè)取得合法有效的憑證，甚至有的稅務(wù)機關(guān)按照“以票管稅”的理念，狹義理解為對于成本費用支出的項目，凡沒有取得發(fā)票的，都不能在稅前扣除。那么，除了發(fā)票以外，到底哪些是合法有效憑證，能夠在企業(yè)所得稅前扣除呢？本文就此問題進行探討，認為以下費用真實發(fā)生的證據(jù)憑證，都是合法有效憑證，能夠在企業(yè)所得稅前扣除。

二、可以扣除的費用及其合法有效憑證

（一）工資、獎金。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第三十四條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出，準予扣除。前款所稱工資、薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動報酬。對工資薪金進行合理性確認時，可按以下原則掌握：（1）企業(yè)制訂了較為規(guī)范的員工工資薪金制度；（2）企業(yè)所制訂的工資薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平；（3）企業(yè)在一定時期所發(fā)放的工資薪金是相對固定的，工資薪金的調(diào)整是有序進行的；（4）企業(yè)對實際發(fā)放的工資薪金，已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務(wù)的；（5）有關(guān)工資薪金的安排，不以減少或逃避稅款為目的。

（二）社保費用、工會經(jīng)費。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第三十五條規(guī)定：企業(yè)依照國務(wù)院有關(guān)主管部門或者省級人民政府規(guī)定的范圍和標準為職工繳納的基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等基本社會保險費和住房公積金，準予扣除。企業(yè)為投資者或者職工支付的補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費，在國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的范圍和標準內(nèi)，準予扣除?！吨腥A人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第四十一條規(guī)定：企業(yè)撥繳的工會經(jīng)費，不超過工資薪金總額2%的部分，準予扣除。企業(yè)發(fā)生以上費用取得的社保繳費憑證、《工會經(jīng)費撥繳專用收據(jù)》等都是合法有效憑證，可在企業(yè)所得稅前予以扣除。

（三）內(nèi)部發(fā)生的職工福利費。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第四十條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資、薪金總額14%的部分，準予扣除。企業(yè)發(fā)生的福利費支出應(yīng)根據(jù)列入職工福利費范圍支出的具體情況來確認扣除：購買屬于職工福利費列支范圍的實物資產(chǎn)，應(yīng)在取得發(fā)票后，予以稅前扣除；而列支屬于職工福利費范圍的其他相關(guān)費用。那么，根據(jù)上述規(guī)定，我們可以知道，只要是能夠代表職工利益的決定和證明其實際發(fā)生的依據(jù)，都可作為稅前扣除的合法有效憑證。

（四）財產(chǎn)損失。企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報廢損失，轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)損失、呆賬損失、壞賬損失、自然災害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失，應(yīng)當在發(fā)生損失當年申報扣除，不得提前或延后。

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【關(guān)鍵詞】資產(chǎn)收購；股權(quán)收購；稅收風險

一、案例解析

甲企業(yè)是一家大型紡織品生產(chǎn)企業(yè)，為擴展生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模，甲企業(yè)決定收購位于同一城市的乙紡織品生產(chǎn)企業(yè)，乙企業(yè)是非上市公司。為避免收購后承擔債務(wù)風險，雙方協(xié)商收購前將乙企業(yè)的債務(wù)剝離出去，債務(wù)剝離后乙企業(yè)的資產(chǎn)負債表和評估后的資產(chǎn)公允價值見表1，乙企業(yè)資產(chǎn)的賬面價值與計稅基礎(chǔ)相等。甲企業(yè)有兩種收購方式可選擇：

方案一：資產(chǎn)收購，甲企業(yè)以2100萬元收購乙企業(yè)的全部資產(chǎn)；方案二：股權(quán)收購，甲企業(yè)以2100萬元收購乙企業(yè)的全部股權(quán)，乙企業(yè)成為甲企業(yè)的全資子公司。

股權(quán)收購是指一家企業(yè)（以下稱為收購企業(yè)）購買另一家企業(yè)（以下稱為被收購企業(yè)）的股權(quán)，以實現(xiàn)對被收購企業(yè)控制的交易。資產(chǎn)收購是指一家企業(yè)（以下稱為受讓企業(yè)）購買另一家企業(yè)（以下稱為轉(zhuǎn)讓企業(yè)）實質(zhì)經(jīng)營性資產(chǎn)的交易。兩種方案的涉稅情況分析如下：

方案一：甲企業(yè)以2100萬元收購乙企業(yè)的全部資產(chǎn)

財稅[2009]59號《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》規(guī)定：企業(yè)資產(chǎn)收購重組交易，轉(zhuǎn)讓企業(yè)應(yīng)確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，受讓企業(yè)取得資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價值為基礎(chǔ)確定。因此，方案一中甲企業(yè)以2100萬元收購乙企業(yè)的全部資產(chǎn)，受讓企業(yè)甲企業(yè)在本環(huán)節(jié)不需要繳納任何稅，而且甲企業(yè)取得乙企業(yè)的資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)是公允價值2100萬元。轉(zhuǎn)讓企業(yè)乙企業(yè)應(yīng)按資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得600萬元繳納25%的企業(yè)所得稅，并繳納資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)的流轉(zhuǎn)稅和印花稅等，如設(shè)備和存貨的轉(zhuǎn)讓應(yīng)按適用的稅率繳納增值稅，生產(chǎn)廠房的轉(zhuǎn)讓應(yīng)按5%的稅率繳納營業(yè)稅等。轉(zhuǎn)讓企業(yè)仍歸原股東所有，轉(zhuǎn)讓企業(yè)股東擁有的本次600萬元的所得稅前收益和以前的未分配利潤500萬元的涉稅事項可以遞延至其分配利潤或轉(zhuǎn)讓其股權(quán)之時。

方案二：甲企業(yè)以2100萬元收購乙企業(yè)的全部股權(quán)

財稅[2009]59號《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》規(guī)定：企業(yè)股權(quán)收購重組交易，被收購企業(yè)股東應(yīng)確認股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失，收購企業(yè)取得股權(quán)的計稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價值為基礎(chǔ)確定，被收購企業(yè)的相關(guān)所得稅事項原則上保持不變。方案二中甲企業(yè)以2100萬元收購乙企業(yè)的全部股權(quán)，收購企業(yè)甲企業(yè)取得股權(quán)的計稅基礎(chǔ)是2100萬元，被收購企業(yè)乙企業(yè)歸甲企業(yè)所有。但是因為雙方是股權(quán)交易，乙企業(yè)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)依然是其原計稅基礎(chǔ)1500萬元。被收購企業(yè)乙企業(yè)的股東應(yīng)確認的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得為1100萬元（股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入2100萬元減去股本1000萬元），該1100萬元的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，乙企業(yè)的股東如果是企業(yè)應(yīng)按25%繳納企業(yè)所得稅，如果是個人應(yīng)按20%繳納個人所得稅。

方案二中雖然甲企業(yè)付出了2100萬元，但乙企業(yè)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)只能按1600萬元確認。即：固定資產(chǎn)只能按原計稅基礎(chǔ)1200萬元計提折舊，而不能按股權(quán)收購時評估增值的公允價值1700萬元計提折舊，在固定資產(chǎn)的折舊期內(nèi)共少計提500萬元的折舊；存貨銷售后只能按原計稅基礎(chǔ)300萬元確認銷售成本，而不能按股權(quán)收購時評估增值的公允價值400萬元確認，因此多確認100萬元的所得。兩項綜合，與方案一相比，在固定資產(chǎn)的折舊期內(nèi)甲企業(yè)的稅前利潤多確認了600萬元，甲企業(yè)要多交125萬元的企業(yè)所得稅。如果在固定資產(chǎn)的折舊期內(nèi)將其轉(zhuǎn)讓，乙企業(yè)還應(yīng)繳納資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)的增值稅、營業(yè)稅和印花稅等，應(yīng)由乙企業(yè)原股東實際負擔的稅負（600×26%）轉(zhuǎn)嫁給了甲企業(yè)。

可見，對于收購企業(yè)來說，方案一優(yōu)于方案二。

二、案例總結(jié)及延伸思考

資產(chǎn)收購與股權(quán)收購都是為了實現(xiàn)對對方資產(chǎn)的控制，只是交易形式不同。資產(chǎn)收購的主體是轉(zhuǎn)讓企業(yè)和受讓企業(yè)，客體是轉(zhuǎn)讓企業(yè)的資產(chǎn)，有些企業(yè)為了避免股權(quán)收購麻煩的法律與報批手續(xù)，采取了將對方企業(yè)全部經(jīng)營性資產(chǎn)收購的方式，實質(zhì)上實現(xiàn)對對方的合并，所以資產(chǎn)收購可以看作是經(jīng)濟意義上的合并模式。股權(quán)收購的主體是被收購企業(yè)的母公司和收購企業(yè)，客體是被收購企業(yè)的股權(quán)，收購企業(yè)進行股權(quán)收購時，不同被收購企業(yè)打交道，而是同被收購企業(yè)的母公司打交道，被收購企業(yè)保持原來的獨立法律形式。因此，二者只是交易模式不同，都是為了實現(xiàn)對對方資產(chǎn)的控制，沒有明確的界限。企業(yè)在進行收購時，應(yīng)考慮兩種做法下的稅收問題，以確定收購的方式。

資產(chǎn)收購中，納稅義務(wù)人是受讓企業(yè)和轉(zhuǎn)讓企業(yè)本身。根據(jù)目標資產(chǎn)的不同，轉(zhuǎn)讓企業(yè)需要繳納不同的稅種，主要有增值稅、營業(yè)稅、所得稅、契稅和印花稅等。受讓企業(yè)取得資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)按公允價值確認。

在股權(quán)收購中，納稅義務(wù)人是收購企業(yè)和被收購企業(yè)股東，與被收購企業(yè)無關(guān)。除了股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同的印花稅，被收購企業(yè)股東因取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)繳納所得稅。收購企業(yè)取得股權(quán)的計稅基礎(chǔ)以公允價值確定，被收購企業(yè)只是進行了股東的變更，仍按原有計稅基礎(chǔ)計算繳納其經(jīng)營過程中產(chǎn)生的增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅等。這正是股權(quán)收購中收購企業(yè)的稅收風險所在，按被收購企業(yè)資產(chǎn)的公允價值購買其股權(quán)，實質(zhì)上是承認了被收購企業(yè)資產(chǎn)的增值，但是按現(xiàn)行稅法的規(guī)定卻不能增加被收購企業(yè)資產(chǎn)的賬面計稅基礎(chǔ)，使被收購企業(yè)原股東應(yīng)承擔的稅負合理合法地轉(zhuǎn)嫁給了新股東收購企業(yè)，從而降低了收購企業(yè)的利潤。

因此，在被收購企業(yè)的資產(chǎn)評估增值的前提下，基于稅收的考慮，收購企業(yè)應(yīng)采取資產(chǎn)收購方式而不是股權(quán)收購方式。

參考文獻

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[關(guān)鍵詞] 高校 稅負現(xiàn)狀 對策研究

隨著高等教育改革的深入，高校辦學資金來源渠道已由過去單一的財政撥款為主向多渠道籌集過渡。近幾年來，尤其是2000年后，高?？偸杖胨匠手鹉晟仙龖B(tài)勢，但是財政資金占高校總收入水平比例卻呈逐年下降趨勢。目前，高校收入來源主要集中在財政無償撥款（包括如“985工程”撥款）、科研橫向和縱向收入、學費收入和自籌資金等幾方面。

稅收法規(guī)明確了高校作為納稅主體有依法納稅的義務(wù)。作為事業(yè)單位法人的高校自身和后勤服務(wù)集團的經(jīng)營所得，以及校內(nèi)各部門非獨立核算經(jīng)營活動取得的收入，除了依法可以免稅的部分外，都應(yīng)按照稅法規(guī)定繳納各類稅收。一直以來“稅收不進學?！钡挠^念在高校財務(wù)人員的意識中根深蒂固，高校的財務(wù)人員未樹立依法納稅意識，也缺少對稅收法規(guī)的學習和了解，發(fā)生納稅義務(wù)后很少能夠及時辦理稅務(wù)登記。近幾年，隨著稅務(wù)機關(guān)加大征收力度，將高校作為稅收檢查的重點，高校依法及時納稅的壓力逐漸增大。如2007年5月，北京市海淀區(qū)國稅局召集在京高校財務(wù)負責人，就高校繳納企業(yè)所得稅進行了探討。2008年年初，海淀區(qū)稅務(wù)局又就所得稅召開了會議，這充分顯示了稅務(wù)部門對高校的重視。這種情況下，如何對高校稅負問題進行梳理，嚴格涉稅業(yè)務(wù)的管理，就成為高校廣大財務(wù)人員迫切需要解決的問題。

一、高校面臨的稅負現(xiàn)狀分析

1.企業(yè)所得稅

企業(yè)所得稅方面，《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于事業(yè)單位、社會團體征收企業(yè)所得稅有關(guān)問題的通知》（財稅[1997]75號）規(guī)定，事業(yè)單位和社會團體的收入，除財政撥款和國務(wù)院或財政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定免征企業(yè)所得稅的項目外，其他一切收入都應(yīng)并入其應(yīng)納稅收入總額，依法計征企業(yè)所得稅。

《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，高等學校舉辦的各類進修班、培訓班所得暫免征收所得稅。享受稅收優(yōu)惠政策的高等學校包括教育部門所辦的和國家教委批準、備案的普通高等學校，以及中國人民有關(guān)部門批準成立的軍隊院校。

對高等學校、各類職業(yè)學校服務(wù)于各業(yè)的技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)培訓、技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)、技術(shù)承包所取得的技術(shù)收入，暫免征收企業(yè)所得稅。雖然目前絕大部分高校并沒有繳納企業(yè)所得稅，但是隨著所得稅法規(guī)執(zhí)行力度的加大，如何合理繳納所得稅，已經(jīng)成為高校財務(wù)部門面臨的一大課題。

2.營業(yè)稅

營業(yè)稅方面，根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》及其實施細則規(guī)定，托兒所、幼兒園和學校及其他教育機構(gòu)提供的教育勞務(wù)，學生勤工儉學提供的勞務(wù)免征營業(yè)稅。實施非學歷教育的學校則應(yīng)當依法繳納營業(yè)稅。2004年財政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)《關(guān)于教育稅收政策的通知》（財稅[2004]39號）做了進一步明確的規(guī)定:對從事學歷教育的學校提供教育勞務(wù)取得的收入，免征營業(yè)稅;對學生勤工儉學提供勞務(wù)取得的收入，免征營業(yè)稅;對政府舉辦的高等、中等和初等學校（不含下屬單位）舉辦進修班、培訓班取得的收入，收入全部歸學校所有的，免征營業(yè)稅。

但是稅務(wù)部門和納稅人在執(zhí)行的過程中，對免稅范圍仍存有疑問，為此國家稅務(wù)總局等部門于2006年1月12日《關(guān)于加強教育勞務(wù)營業(yè)稅征收管理有關(guān)問題的通知》（財稅[2006]3號）對教育勞務(wù)的免稅范圍作了進一步的明確和細化：

(1)各類學校（包括全部收入為免稅收入的學校）均應(yīng)按照《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定辦理稅務(wù)登記，按期進行納稅申報并按規(guī)定使用發(fā)票；享受營業(yè)稅優(yōu)惠政策的，應(yīng)按規(guī)定向主管稅務(wù)機關(guān)申請辦理減免稅手續(xù)。

(2)校辦企業(yè)為本校教學、科研服務(wù)所提供的應(yīng)稅勞務(wù)（服務(wù)業(yè)稅目中的旅店業(yè)、飲食業(yè)和“娛樂業(yè)”稅目除外），經(jīng)審核確認后，免征營業(yè)稅。

(3)高校后勤實體經(jīng)營學生公寓和教師公寓及為高校教學提供后勤服務(wù)取得的租金和服務(wù)性收入，免征營業(yè)稅。但對利用學生公寓或教師公寓等高校后勤服務(wù)設(shè)施向社會人員提供服務(wù)取得的租金和其他各種服務(wù)性收入，按現(xiàn)行規(guī)定計征營業(yè)稅。

(4)社會性投資建立的為高校學生提供住宿服務(wù)并按高教系統(tǒng)統(tǒng)一收費標準收取租金的學生公寓取得的租金收入，免征營業(yè)稅；但對利用學生公寓向社會人員提供住宿服務(wù)取得的租金收入，按現(xiàn)行規(guī)定計征營業(yè)稅。

(5)設(shè)置在校園內(nèi)的實行社會化管理和獨立核算的食堂，向師生提供餐飲服務(wù)取得的收入，免征營業(yè)稅；向社會提供餐飲服務(wù)取得的收入，按現(xiàn)行規(guī)定計征營業(yè)稅。

(6)高等學校從事技術(shù)開發(fā)、技術(shù)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)(俗稱“四技”）取得的收入免征營業(yè)稅。隨著高?？蒲惺聵I(yè)經(jīng)費到款的逐年增長,很多高校并沒有辦理“四技”營業(yè)稅的減免,故每年因為“四技”而繳納的營業(yè)稅已經(jīng)成為高校的嚴重負擔。

3.其他稅種

其他稅種主要包括增值稅、消費稅、車船使用稅、房產(chǎn)稅等。這些稅種雖然種類繁多，但是在高校整體稅負中比重很小。不過隨著高校的進一步發(fā)展，這些稅種也應(yīng)該引起廣大財務(wù)人員的重視。

二、高?？刹扇〉膶Σ?/p>

1.積極推動完善高校領(lǐng)域稅收政策立法

目前我國還沒有統(tǒng)一的、專門的高等學校稅收政策文件。在高等學校稅收政策方面，多數(shù)是由部門規(guī)章加以規(guī)定的，如通過教育部、國家稅務(wù)總局、科技部等部門規(guī)章加以規(guī)定，立法級次低。另外，面對教育體制改革給高等學校帶來的新變化，稅收政策的出臺顯得非常倉促，大多是以通知或補充通知的形式出現(xiàn)，某些稅收政策已經(jīng)跟高校的財務(wù)核算體制不匹配，造成繳納稅款的不可操作性。所以，積極推動財政部、教育部和國家稅務(wù)總局聯(lián)合出臺立法層次高、規(guī)范、協(xié)調(diào)、系統(tǒng)、具有可操作性的稅收法律法規(guī)，爭取相關(guān)部門在法規(guī)制定階段充分考慮高校特點，可以為高校承擔合理稅賦爭取主動權(quán)。

2.修訂高校財務(wù)制度

根據(jù)《高等學校會計制度》設(shè)置的會計科目根本不能滿足高校進行稅金核算的要求，如沒有“企業(yè)所得稅”科目。高校財務(wù)人員在進行所得稅納稅申報時需對賬面利潤進行較多的調(diào)整，如果財務(wù)人員在平時工作中對與涉稅業(yè)務(wù)有關(guān)的收入支出不進行完整的記錄，不熟悉稅法，就很難正確計算應(yīng)稅所得額。所以迫切需要主管部門根據(jù)稅法的要求，修訂《高等學校財務(wù)制度》和《高等學校會計制度》，分開核算應(yīng)納稅所得和非應(yīng)納稅所得，對于應(yīng)納稅所得，正確核算收入和與之相匹配的支出，以計算和繳納企業(yè)應(yīng)負擔的各項稅負。

3.加強納稅宣貫，樹立依法納稅意識

目前，因為對稅收政策的理解不同，各大高校各種稅種的處理方式各不相同。如北京地區(qū)，各高?！秾Ρ本┦薪y(tǒng)一銀錢收據(jù)》的使用就各不相同。建議成立地區(qū)高校財務(wù)負責人聯(lián)誼制度，定期交流納稅過程中存在的問題，統(tǒng)一口徑。

對于“四技”涉及到的營業(yè)稅和企業(yè)所得稅，各高校主管財務(wù)和主管科技校長應(yīng)加強溝通，重視“四技”減免。財務(wù)部門跟 科技處（部）的要加強聯(lián)系，共同做好“四技”的減免工作。如北京某高校，科技處負責“四技”合同在技術(shù)市場的登記工作，財務(wù)處負責稅務(wù)局的備案工作。在沒有進行營業(yè)稅減免工作之前，每年需要繳納600多萬的營業(yè)稅，登記備案后，每年只需要繳納幾十萬元的營業(yè)稅，效果非常明顯。另外，加強對廣大科研人員的納稅宣傳力度，積極合理為學校避稅。

4.提高財務(wù)隊伍人員素質(zhì)

目前，各高校財務(wù)人員普遍存在年齡結(jié)構(gòu)偏大、學歷較低、知識結(jié)構(gòu)落后等困難。迫切需要打破人才壁壘，引進具有現(xiàn)代財務(wù)管理意識的年輕專業(yè)財務(wù)人員，提高財務(wù)隊伍的整體素質(zhì)。廣大財務(wù)人員要重視對稅法的學習，做好納稅申報和減免稅申報。利用稅率差別、稅收優(yōu)惠政策、稅收制度的有關(guān)規(guī)定，對高校的經(jīng)營活動進行事先安排，必要時還要咨詢專業(yè)的會計事務(wù)所和稅務(wù)專家，制定合理的納稅方案。

參考文獻：

[1]財稅字[1997]75號:財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于事業(yè)單位、社會團體征收企業(yè)所得稅有關(guān)問題的通知

[2]國稅發(fā)[1999]65號:事業(yè)單位、社會團體、民辦非企業(yè)單位企業(yè)所得稅征收管理辦法

[3]財稅[2004]39號:財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于教育稅收政策的通知

[4]國稅發(fā)[2005]129號:稅收減免管理辦法（試行）

[5]京地稅營[2005]525號:北京市地方稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)取消技術(shù)交易免征營業(yè)審批項目后續(xù)管理辦法（試行）的通知

[6]財稅[2006]3號:財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于加強教育勞務(wù)營業(yè)稅征收管理有關(guān)問題的通知

[7]財稅[2006]100號:財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于經(jīng)營高校學生公寓及高校后勤社會化改革有關(guān)稅收政策的通知

篇6

《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)納稅所得額的確認，以權(quán)責發(fā)生制為原則，國務(wù)院財政、稅務(wù)部門另有規(guī)定的除外。但《企業(yè)所得稅法實施條例》中有些收入確認形式屬于權(quán)責發(fā)生制的例外，更接近于收付實現(xiàn)制。權(quán)責發(fā)生制，即當期已經(jīng)實現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生或應(yīng)當負擔的費用，不論款項是否收付，均作為當期的收入和費用，不屬于當期的收入和費用，即使款項已在當期收付，也不作為當期的收入和費用。與之相對應(yīng)，根據(jù)貨幣收支與否作為收入與費用確認為收付實現(xiàn)制。納稅人在匯算清繳過程中要特別注意。

按合同約定收款日確認

《企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定，利息、租金、特許權(quán)使用費及以分期收款方式銷售貨物的收入確認以合同約定日期為準。其中，利息收入按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認收入的實現(xiàn)，租金收入按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認收入的實現(xiàn)，特許權(quán)使用費收入按照合同約定的特許權(quán)使用人應(yīng)付特許權(quán)使用費的日期確認收入的實現(xiàn)。這些收入應(yīng)依照稅法規(guī)定按合同約定確認預收入，而不能在相應(yīng)歸屬期確認收入。納稅人需要注意：一是簽訂合同協(xié)議時需考慮稅收因素，保持財務(wù)處理與納稅處理相一致。

按工作量或完工進度確認

《企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定，企業(yè)受托加工制造大型機械設(shè)備、船舶、飛機等，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供勞務(wù)等，持續(xù)時間超過12個月的，按照納稅年度內(nèi)完工進度或者完成的工作量確認收入的實現(xiàn)。這種情況下，雖然納稅人沒有實際收取現(xiàn)金，但納稅義務(wù)已經(jīng)產(chǎn)生。一般來說，企業(yè)確定提供勞務(wù)交易的完工進度的方法有：已完工作的測量；已經(jīng)提供的勞務(wù)占應(yīng)提供勞務(wù)總量的比例；已經(jīng)發(fā)生的成本占估計總成本的比例。為此，納稅人選擇某種計算完工進度的方法，要保存好相應(yīng)原始資料，以備稅務(wù)機關(guān)查閱。

按分得產(chǎn)品時間確認

《企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定，采取產(chǎn)品分成方式取得收入的，按照企業(yè)分得產(chǎn)品的時間確認收入的實現(xiàn)，其收入額按照產(chǎn)品的公允價值（市場價格）確定。由于產(chǎn)品價格隨市場確定，收入實現(xiàn)的確認也是權(quán)責發(fā)生制的例外。例如，某企業(yè)從合作企業(yè)中分得產(chǎn)品，成本價為37萬元，市場平均價格為43萬元，而當期市場價格為50萬元，該企業(yè)應(yīng)按當期市場價50萬元確認收入。納稅人應(yīng)采集分得產(chǎn)品期該類產(chǎn)品的市場價格，最好能取得無關(guān)聯(lián)第三方銷售該類貨物的有關(guān)證據(jù)，并以此為依據(jù)進行納稅申報，避免不必要的稅收風險。

按實際收到捐贈資產(chǎn)時確認

《企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定，接受捐贈收入，在實際收到捐贈資產(chǎn)時確認收入的實現(xiàn)，即按照收付實現(xiàn)制原則確認，以實際收付時間作為當期收入的確定時間。納稅人需要關(guān)注的是，在沒有實際收到捐贈資產(chǎn)之前，即使已經(jīng)簽訂合同或協(xié)議，也不能按權(quán)責發(fā)生制原則確認收入。只有在收到捐贈資產(chǎn)時，才能確認收入，從而避免不必要的稅收支出。

按利潤分配日確認

《企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定，股息、紅利等權(quán)益性投資收益，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，按照被投資方作出利潤分配決定的日期確認收入的實現(xiàn)，而不論企業(yè)是否實際收到股息、紅利等收益款項。《國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函〔2010〕79號）明確，企業(yè)權(quán)益性投資取得股息、紅利等收入，應(yīng)以被投資企業(yè)股東會或股東大會作出利潤分配或轉(zhuǎn)股決定的日期，確定收入的實現(xiàn)。被投資企業(yè)將股權(quán)（票）溢價所形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本的，不作為投資方企業(yè)的股息、紅利收入，投資方企業(yè)也不得增加該項長期投資的計稅基礎(chǔ)。另外，還要注意稅收與會計處理的差異，雖然在會計上已確認為收益，但被投資方未進行利潤分配，納稅申報時應(yīng)作調(diào)整。例如，B企業(yè)持有A企業(yè)30%股權(quán)，采用的權(quán)益性投資進行會計處理，被投資方A企業(yè)確認凈（稅后）利潤1000萬元，投資方B企業(yè)應(yīng)確認投資收益300萬元。假如A企業(yè)已作出利潤分配決定，那么B企業(yè)投資收益屬于免稅收入。如果B企業(yè)是連續(xù)持有A企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票，持有時間不到12個月，則取得A企業(yè)的投資收益不屬于免稅收入；如果持有超過12個月以上，則可以免稅。如果B企業(yè)將該股權(quán)轉(zhuǎn)讓，取得股票轉(zhuǎn)讓所得也不能免稅。

（文/梁仁瓊 鄒小婷 永紅）

匯算清繳應(yīng)重視跨年度業(yè)務(wù)審查

目前又至年度企業(yè)所得稅匯算清繳時候，根據(jù)以往年度的企業(yè)所得稅匯算清繳工作的經(jīng)驗，企業(yè)會計人員在企業(yè)所得稅匯算清繳工作中，往往都很重視對當年會計業(yè)務(wù)的審查，也就是依據(jù)有關(guān)稅法的規(guī)定，對當年的各項收入、成本、費用和所得等進行納稅調(diào)增或調(diào)減。在這個過程中，很多會計人員往往忽視了對一些跨年度業(yè)務(wù)的追溯審查。尤其是目前許多企業(yè)都采用了會計軟件進行記賬，對一些跨年度的會計業(yè)務(wù)，一旦在電腦上進行設(shè)定記賬方法，在后續(xù)的設(shè)定期間內(nèi)，電腦將會沿用以前的會計處理方法，自動進行會計處理。因此，對跨年度的會計業(yè)務(wù)，如果在當初進行了錯誤的會計處理，而在當年又沒有發(fā)現(xiàn)，其將在隨后的數(shù)年中對企業(yè)所得稅造成影響。有鑒于此，會計人員在企業(yè)所得稅匯算清繳工作中，對跨年度的會計業(yè)務(wù)如果不追溯審查有關(guān)往年賬務(wù)處理，將不能糾正往年的錯誤賬務(wù)處理，必將影響申報企業(yè)所得稅的準確性，引起不必要的涉稅風險。

跨年度業(yè)務(wù)在成本類、費用類和收入類科目中都存在，會計人員容易忽視對跨年度業(yè)務(wù)的追溯審查，一些業(yè)務(wù)在歷經(jīng)多年的延續(xù)處理之后，很可能會累積成一個重大的涉稅問題，將來一旦被稅務(wù)機關(guān)檢查發(fā)現(xiàn)，將會給企業(yè)造成很大的經(jīng)濟損失。

跨年度業(yè)務(wù)大多存在于成本類、費用類和收入類科目中。因此，會計人員在企業(yè)所得稅匯算清繳工作中，不僅要對當年的會計業(yè)務(wù)進行重點審查，而且對跨年度業(yè)務(wù)也要引起足夠的重視，追根求源，查證落實，務(wù)求業(yè)務(wù)的準確性，防止一錯再錯，給企業(yè)帶來涉稅風險。

（文/彭保紅）

哪些境外所得稅稅款不得回國抵免

第一，企業(yè)根據(jù)境外所得稅法律及相關(guān)的規(guī)定，錯繳了或者被錯征的境外所得稅稅款，或者境外的稅務(wù)機關(guān)已退還給了企業(yè)錯繳或錯征所得稅款，不能回國抵免。

第二，企業(yè)按照稅收協(xié)定規(guī)定不應(yīng)征收的境外所得稅稅款，是指根據(jù)中國政府與其他國家及地區(qū)政府簽訂的稅收協(xié)定或稅收安排的規(guī)定，應(yīng)在中國繳納企業(yè)所得稅的應(yīng)稅事項，企業(yè)卻向其他國家或地區(qū)的政府繳納了企業(yè)所得稅性質(zhì)的稅款，企業(yè)應(yīng)設(shè)法申請退還錯繳的稅款，這些錯繳的稅款不能回國抵免。

比如，根據(jù)稅收協(xié)定的一般規(guī)則，中國企業(yè)自境外取得的營業(yè)利潤所得，如果在協(xié)定締約國對方不構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)，則締約國對方稅務(wù)當局不具有課稅權(quán)。但是中國一些走出去的企業(yè)，由于對稅收協(xié)定并不了解，即使在不構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)的情況下，也可能向營業(yè)利潤發(fā)生地的締約國繳納了具有所得稅性質(zhì)的稅款。對于這部分稅款，中國稅務(wù)當局并不允許企業(yè)作為境外稅款進行稅收抵免。

第三，因少繳或遲繳境外所得稅而追加的利息、滯納金或罰款不能回國抵免。這部分因為少繳或者遲繳境外所得稅而產(chǎn)生的利息、滯納金和罰款，是基于納稅人的過錯而承擔的額外稅負或者代價，當然不允許在境內(nèi)稅款中予以抵免。

第四，從境外征稅主體得到實際返還或補償?shù)木惩馑枚惗惪?，主要是指各國為了實現(xiàn)特定的社會發(fā)展目標，規(guī)定不同形式和程度的稅收優(yōu)惠，而這些稅收優(yōu)惠，是各國財政上所作的讓步，境外征稅主體納稅后得到類似補償和實際返還的稅款，均不能回國抵免。

企業(yè)在境外因享受稅收優(yōu)惠被減免的稅款是否允許其在國內(nèi)抵免和我國的稅收饒讓體制有關(guān)。居民企業(yè)從與我國政府訂立稅收協(xié)定（或安排）的國家（地區(qū)）取得的所得，按照該國（地區(qū)）稅收法律享受了免稅或減稅待遇，且該免稅或減稅的數(shù)額按照稅收協(xié)定規(guī)定應(yīng)視同已繳稅額在中國的應(yīng)納稅額中抵免的，該免稅或減稅數(shù)額可作為企業(yè)實際繳納的境外所得稅額用于辦理稅收抵免。這個條款就是通常所說的稅收饒讓條款，按照這個條款的精神來推斷，居民企業(yè)從境外的國家和地區(qū)取得的所得，在境外所在國如果享受了減稅或免稅待遇，在同時滿足下列條件的情況下，減免的稅額可作為企業(yè)在境外實際繳納的稅款用于辦理稅收抵免：（1）取得所得的所在國與我國政府訂立了稅收協(xié)定（或安排）；（2）減免的稅額按照稅收協(xié)定（或安排）規(guī)定，應(yīng)視同已繳稅額在中國的應(yīng)納稅額中抵免的。在這里，只有符合稅收饒讓條件的稅收優(yōu)惠才可以針對優(yōu)惠部分的稅額，視同已繳納來進行稅收抵免。不滿足這兩個條件的境外稅收優(yōu)惠，也就是不符合稅收饒讓抵免條件的其他類型的境外稅收優(yōu)惠，都不得回國抵免。

從稅收協(xié)定對方國家取得所得的中國居民企業(yè)，按該國稅收法律享受了免稅或減稅待遇，且該所得已享受的免稅或減稅數(shù)額按照稅收協(xié)定的規(guī)定應(yīng)視同已繳稅額在中國的應(yīng)納稅額中抵免的，在報經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)批準后，企業(yè)直接和間接抵免的境外所得稅額可包括企業(yè)實際繳納的境外所得稅額和未繳而視同已繳的境外所得稅減免稅額（以下稱饒讓抵免稅額）。饒讓抵免稅額應(yīng)分別下列情況計算：稅收協(xié)定規(guī)定應(yīng)定率饒讓抵免的，饒讓抵免稅額為按該定率計算的應(yīng)納境外所得稅額超過實際繳納的境外所得稅額的數(shù)額；稅收協(xié)定未規(guī)定定率饒讓抵免，但已限定協(xié)定對方國家（地區(qū)）征稅稅率的，饒讓抵免稅額為按協(xié)定限制稅率計算的應(yīng)納境外所得稅額超過實際繳納的境外所得稅額的數(shù)額；稅收協(xié)定既未規(guī)定定率饒讓抵免，也未限定協(xié)定對方國家（地區(qū)）征稅稅率的，饒讓抵免稅額為按協(xié)定對方國家（地區(qū)）稅收法律規(guī)定稅率計算的應(yīng)納境外所得稅額超過實際繳納的境外所得稅額的數(shù)額。

第五，按我國《企業(yè)所得稅法》及《企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定，已經(jīng)免征我國企業(yè)所得稅的境外所得負擔的境外所得稅稅款，是指企業(yè)取得的境外所得，如果該項境外所得按規(guī)定免征中國企業(yè)所得稅，該所得負擔的境外所得稅稅款不能回國抵免。由于國內(nèi)稅法對這部分境外所得予以免稅，實際上意味著這部分所得對應(yīng)的國內(nèi)抵免限額為零，因此無法抵免。例如，中國居民企業(yè)海陽公司設(shè)立在甲國的分支機構(gòu)從事的業(yè)務(wù)為遠洋捕撈，2008年其收入為500萬元，經(jīng)營成本為480萬元。甲國的所得稅率為20%，其在甲國已繳納所得稅4萬元［（500－480）×20%］。海陽公司2008年境內(nèi)所得為60萬元。那么中國居民海陽公司2008年境內(nèi)外的應(yīng)稅所得總額以及境外所得的抵免限額是多少呢？我們不妨作如下的分析，海陽公司2008年境內(nèi)所得已經(jīng)確認為60萬元。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》及其實施條例的有關(guān)規(guī)定，遠洋捕撈項目取得的所得予以免征企業(yè)所得稅，故其在甲國的分支機構(gòu)從事的遠洋捕撈業(yè)務(wù)所取得的所得20萬元，應(yīng)從企業(yè)的境內(nèi)外應(yīng)稅所得中扣除。因此，海陽公司2008年境內(nèi)外的應(yīng)稅所得總額=（60+20）-20=60（萬元）。其在甲國已繳納的所得稅4萬元不再抵免。如果上例中海陽公司在境內(nèi)取得的收入按《企業(yè)所得稅法》及其實施條例規(guī)定的條件確認為虧損，2008年無境內(nèi)應(yīng)稅所得，其在甲國分支機構(gòu)取得的按中國稅法規(guī)定確認的免稅所得，已在甲國繳納的稅款，不再抵免，也不彌補境內(nèi)虧損。

再如，中國居民企業(yè)海陽公司在甲國成立了永勤公司，而永勤公司的實際管理機構(gòu)在中國境內(nèi)。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于境外注冊中資控股企業(yè)依據(jù)實際管理機構(gòu)標準認定為居民企業(yè)有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)〔2009〕82號）的規(guī)定，永勤公司被認定為中國的居民企業(yè)。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，居民企業(yè)海陽公司取得從居民企業(yè)永勤公司分得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益屬于免稅收入。盡管永勤公司在所在國已繳納企業(yè)所得稅和預提所得稅，但這些境外繳納的稅款不能在中國境內(nèi)抵免。

第六，按照國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定已經(jīng)從企業(yè)境外應(yīng)納稅所得額中扣除的境外所得稅稅款。這項稅款是實際工作中納稅人最不易理解也最容易忽視的內(nèi)容。例如，境內(nèi)居民海陽公司取得了來源于境外甲國的永勤公司分得的股利300萬元。永勤公司適用所在國稅率20%，應(yīng)納稅所得額為375萬元，其中含有設(shè)立在境外乙國的利馬公司支付給永勤公司的特許權(quán)使用費凈收入180萬元，利馬公司在乙國匯出該特許權(quán)使用費時，為其代扣代繳了預提所得稅20萬元。永勤公司在甲國繳納了企業(yè)所得稅75萬元。經(jīng)過分析，境內(nèi)居民海陽公司取得的300萬元的股利，計算繳納企業(yè)所得稅時，利馬公司代扣代繳的20萬元境外所得稅稅款不能抵免，因為該稅款已在永勤公司的應(yīng)納稅所得額中扣除了。

最后需要指出的是，中國境內(nèi)企業(yè)若發(fā)生上述六項不予抵免的境外所得稅額稅款用于抵免境內(nèi)企業(yè)所得稅的，實際上是在國內(nèi)發(fā)生了少繳或者不繳應(yīng)納稅款的事實，稅務(wù)機關(guān)可以按照《稅收征收管理法》有關(guān)規(guī)定處理。

（文/王?。?/p>

篇7

跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅征管辦法執(zhí)行情況的調(diào)研報告

一、管理現(xiàn)狀和存在問題

(一)跨地區(qū)經(jīng)營企業(yè)納稅的匯總方式存在問題

1、分支機構(gòu)取消申報，匯總納稅風險重重

①監(jiān)管敞口風險。我國的匯總(合并)納稅政策起源于1994年，對經(jīng)國務(wù)院批準或按國務(wù)院規(guī)定條件批準，實行匯總(合并)繳納企業(yè)所得稅的企業(yè)集團總分公司的匯總納稅和母子公司的合并納稅，實行層層申報、逐級匯總、屬地監(jiān)管的稅收管理模式，無論是總分體制的各級分公司，還是母子體制的各級子公司，均作為成員企業(yè)在當?shù)厣陥蟛⒔邮墚數(shù)囟悇?wù)機關(guān)的監(jiān)管和檢查;新稅法法人所得稅制的實施，判定所得稅納稅人的標準由原來能夠獨立核算企業(yè)變?yōu)楝F(xiàn)在的法人企業(yè)。這一標準的變化，使匯總納稅企業(yè)的納稅方式發(fā)生了改變。新稅法按法人納稅后，母子體制的公司分別納稅，跨地區(qū)經(jīng)營的匯總納稅企業(yè)只管理到二級分支機構(gòu)，分支機構(gòu)只在屬地按分配表預繳稅款而不再進行匯算清繳，這種體制變化的結(jié)果是幾乎在一夜之間，全國就取消了數(shù)十萬計的二級以下分支機構(gòu)的所得稅納稅人，而伴隨這幾十萬納稅人同時取消的，還有對這些成員企業(yè)的失于監(jiān)管。因此，其中之風險可想而知。

②匯總方式風險。新稅法實施后，稅收風險還存在于跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅將原有所得稅申報表逐級匯總方式，改變?yōu)榭偣救镜臅嫈?shù)據(jù)匯總計算。由于所得稅稅前扣除的管理、納稅調(diào)增調(diào)減事項處理的復雜性，總機構(gòu)無法僅憑全公司的會計數(shù)據(jù)匯總計算所得稅，往往需要分支機構(gòu)的配合才能完成，在實現(xiàn)具體匯總方式上五花八門。有的總機構(gòu)在匯總會計數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上，向各分支機構(gòu)下發(fā)企業(yè)自行編制的納稅調(diào)整事項表格，用以匯總調(diào)整事項金額;有的總機構(gòu)匯總會計數(shù)據(jù)后統(tǒng)一進行納稅調(diào)整;更多的總機構(gòu)延續(xù)原來的辦法，依然要求各級分支機構(gòu)填報所得稅申報表再逐級匯總到總機構(gòu)。這不僅給匯總納稅企業(yè)總部的稅收管理帶來了前所未有的壓力，同時由于沒有法定的匯總依據(jù)，多樣性的匯總方式導致企業(yè)的納稅風險難以估量。

③匯總平臺缺失風險。調(diào)研發(fā)現(xiàn)，隨著2008年新管理辦法的實施，集團企業(yè)按照稅收集中管理的要求，對公司的業(yè)務(wù)、財務(wù)、管理等信息系統(tǒng)做出了相應(yīng)的變動調(diào)整，將日常業(yè)務(wù)和會計核算集中到省級單位，然后統(tǒng)一匯總到總機構(gòu)是企業(yè)垂直管理的基本方案。但是，由于業(yè)務(wù)的復雜和管理層級的龐大，部分企業(yè)的計財和稅收管理系統(tǒng)仍在開發(fā)過程中。據(jù)調(diào)查，部分企業(yè)仍采用原始方法，要求分支機構(gòu)填報納稅申報表，由總機構(gòu)集中平行匯總，再下發(fā)企業(yè)內(nèi)部自行編制的納稅調(diào)整事項，集中統(tǒng)計分公司的調(diào)整事項，完成全集團的匯總納稅。新管理辦法的轉(zhuǎn)變加大了總公司匯總的壓力，按規(guī)定，企業(yè)總機構(gòu)會計核算必須真實反映分支機構(gòu)經(jīng)營情況，但據(jù)調(diào)查，部分企業(yè)很多核算系統(tǒng)和稅收管理系統(tǒng)仍在開發(fā)中，總公司對分公司僅有一些靜態(tài)資料和相關(guān)動態(tài)經(jīng)營表面變化情況的了解，對于分公司財務(wù)核算與實際經(jīng)營運作之間實質(zhì)性的差異與聯(lián)系了解甚少;即使企業(yè)的財務(wù)系統(tǒng)較為完備，總公司能夠及時、全面的掌握分公司財務(wù)信息、業(yè)務(wù)經(jīng)營情況，但是由于集團公司跨省市經(jīng)營的現(xiàn)狀，總公司無法確保分公司的原始憑證的合規(guī)性，無法甄別分公司發(fā)票的真?zhèn)?，也無法確保分公司對特殊事項財務(wù)處理的正確性(非自動化的程序生成);由于取消了分公司年終申報的規(guī)定，缺少了地方稅務(wù)機關(guān)對分公司的年終納稅申報的監(jiān)管，增加了總公司集中匯總的風險，對于總公司的稅務(wù)機關(guān)的監(jiān)管也增添了很大的壓力。

2、申報方式發(fā)生變化，稅收監(jiān)管出現(xiàn)缺位

①屬地監(jiān)管缺位。原匯總(合并)納稅辦法規(guī)定，匯繳企業(yè)(相當于跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)的總機構(gòu))在匯總成員企業(yè)的年度企業(yè)所得稅納稅申報表的基礎(chǔ)上，統(tǒng)一計算年度應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納所得稅額。自取消匯總(合并)納稅政策后，二級分級機構(gòu)不再屬地進行匯算清繳的納稅申報，僅根據(jù)三因素法匯總下屬三級機構(gòu)并進行就地預繳企業(yè)所得稅，由總機構(gòu)統(tǒng)一進行匯算清繳。由此導致分支機構(gòu)的稅收監(jiān)管出現(xiàn)缺位現(xiàn)象。雖然根據(jù)分級管理即總機構(gòu)、分支機構(gòu)所在地的主管稅務(wù)機關(guān)，都有對當?shù)貦C構(gòu)進行企業(yè)所得稅管理的責任，總機構(gòu)和分支機構(gòu)應(yīng)分別接受機構(gòu)所在地主管稅務(wù)機關(guān)的管理的征收辦法，分支機構(gòu)屬地稅務(wù)機關(guān)應(yīng)承擔對分支機構(gòu)的監(jiān)管職責;跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理暫行辦法規(guī)定，由總機構(gòu)進行匯總納稅企業(yè)的所得稅年度匯算清繳，各分支機構(gòu)不進行企業(yè)所得稅匯算清繳。由于各種原因，總機構(gòu)并不掌握一些有省級標準的稅前扣除項目(如住房補貼、住房公積金、五險一金等項目)，總機構(gòu)依然需要分支機構(gòu)補充資料。

②企業(yè)系統(tǒng)缺位。根據(jù)國稅發(fā)[2008]28號匯總清繳部分規(guī)定：年度終了，總分機構(gòu)企業(yè)由總機構(gòu)統(tǒng)計計算年度應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納所得稅額，抵減總機構(gòu)、分支機構(gòu)當年已就地分期預繳的企業(yè)所得稅款后，多退少補。這項政策取消了原匯總(合并)納稅政策中成員企業(yè)需在當?shù)剡M行年度申報，由總機構(gòu)平行匯總的規(guī)定，變?yōu)橛煽倷C構(gòu)統(tǒng)一進行匯總納稅。新辦法是遵從法人所得稅的基本原則，將總機構(gòu)視作一個法人，要求總分公司以一個法人的身份進行匯總納稅，但是此辦法也給總分公司業(yè)務(wù)和財務(wù)系統(tǒng)集中管理提出了較高的要求，為總分公司的扁平化管理和財務(wù)逐層化集中提出了更嚴格的標準。實行法人所得稅制后，總機構(gòu)總部明顯感到各分支機構(gòu)報上來的財務(wù)數(shù)據(jù)準確性不及以往，也無法確保分公司的原始憑證是否合規(guī)、合法，也無法甄別分公司的發(fā)票是否都是真的，更也無法確保分公司對一些復雜的特殊業(yè)務(wù)的處理是否正確。在新稅法實施以前，上述工作都經(jīng)過了各分支機構(gòu)所在地稅務(wù)機關(guān)的監(jiān)督檢查，可信度很高。而實行跨地區(qū)匯總納稅辦法后取消了分公司年終匯算清繳的規(guī)定，缺少了地方稅務(wù)機關(guān)對分公司的納稅申報情況的監(jiān)管，包括稅務(wù)風險在內(nèi)的所有財務(wù)風險都全部向總機構(gòu)集中。

③政策執(zhí)行標準缺位。新辦法出臺后，出現(xiàn)了不同省市執(zhí)行不同政策的情況，進一步加大了匯總工作的難度。據(jù)了解，在實際工作中，部分省市結(jié)合地區(qū)經(jīng)濟的現(xiàn)狀和發(fā)展趨勢要求，出臺了系列稅收優(yōu)惠政策、稅前扣除標準等要求(譬如：五險一金、社會保險等項目的扣除)，導致總公司與各屬地分支機構(gòu)在統(tǒng)一扣除項目的執(zhí)行中存在不同的標準，甚至市級三級公司與上級省公司的規(guī)定要求也存在差異;由于總分機構(gòu)管理辦法并未明確地方政策的執(zhí)行范圍和權(quán)限，總公司在年終匯繳時，對地方扣除標準和優(yōu)惠政策的認可也存在一定的困惑。一方面各總分企業(yè)可能對地方政策有不同的理解和處理，給企業(yè)提供了操作的空間，加大了企業(yè)的稅收風險，不利于對總分機構(gòu)的統(tǒng)一管理;另一方面總機構(gòu)和各屬地分支機構(gòu)的地方經(jīng)濟狀況、資產(chǎn)規(guī)模、地區(qū)發(fā)展規(guī)劃確實存在一定的差異性，稅收征管應(yīng)適合經(jīng)濟的實際予以區(qū)別對待，但由于企業(yè)未規(guī)避風險，地方政策的執(zhí)行力可能未被認可，以致削弱稅收政策的影響力，從而愈發(fā)不利于區(qū)域經(jīng)濟的和諧發(fā)展。

3、二級機構(gòu)難于認定，有礙統(tǒng)一規(guī)范征管

在執(zhí)行原匯總(合并)納稅政策時，國稅總局往往在批準文件中附列成員企業(yè)名單，便于納稅人和稅務(wù)機關(guān)掌握參于匯總(合并)納稅的范圍;新稅法不再以發(fā)文列名單的形式明確匯總納稅范圍，而是以國稅發(fā)[2008]28號第九條規(guī)定的 總機構(gòu)和具有主體經(jīng)營職能的二級分支機構(gòu)，就地分期預繳企業(yè)所得稅代替。依照該規(guī)定，企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身的實際情況，確定參與預算分配的二級分支機構(gòu)，而三級及以下的分支機構(gòu)統(tǒng)一計入二級分支機構(gòu)。由于文件并未明確二級分支機構(gòu)的認定條件，在實際執(zhí)行過程中，集團公司認定的二級分支機構(gòu)的標準也大相徑庭。據(jù)調(diào)查，有些企業(yè)根據(jù)行政機構(gòu)的層級劃分二級分支機構(gòu)，有些則根據(jù)經(jīng)營情況、企業(yè)規(guī)模、經(jīng)營主題等來劃分確認。由于企業(yè)的劃分標準不同，可能出現(xiàn)同一市區(qū)內(nèi)的二級分支機構(gòu)，相對于不同企業(yè)來說被認定的稅收管理的級次不相同的現(xiàn)象，或出現(xiàn)享受低稅率的三級分支機構(gòu)，由于低稅率的優(yōu)惠原因，被有些企業(yè)認定為二級分支參加預繳分配，匯總下級不應(yīng)享受優(yōu)惠稅率的三級機構(gòu)一同享受低稅率的優(yōu)惠，或?qū)⑵鋮R總在上級二級機構(gòu)中參加分配，未能享受到低稅率的優(yōu)惠政策。凡此種種，均給稅務(wù)機關(guān)的監(jiān)管帶來一定困惑，也同樣有礙于統(tǒng)一規(guī)范的征收管理。

(二)總分機構(gòu)稅務(wù)機關(guān)執(zhí)行政策的統(tǒng)一協(xié)調(diào)存在問題

1、總分機構(gòu)欠缺統(tǒng)一，政策執(zhí)行尚未同步

①屬地機關(guān)欠缺執(zhí)行?？偂⒎謾C構(gòu)屬地稅務(wù)機關(guān)在執(zhí)行稅收政策的一致性和同步性方面存在問題，此問題亦是實行跨省市總分機構(gòu)管理辦法的棘手問題。總機構(gòu)屬地稅務(wù)機關(guān)對集團總公司實施的相關(guān)政策，分支機構(gòu)是否參照執(zhí)行、如何參照執(zhí)行等問題，應(yīng)在跨省市總分機構(gòu)管理辦法中進行明確規(guī)范。譬如，2009年根據(jù)國稅發(fā)[2008]30號、京國稅發(fā)[2008]154號文件精神，我局結(jié)合企業(yè)的實際情況，對轄內(nèi)執(zhí)行跨省市總分機構(gòu)管理辦法的總機構(gòu)實行了按月定額預繳的征收管理，在實際操作中，雖然總公司執(zhí)行了按月定額預繳所得稅，按月對下屬分支機構(gòu)進行稅款分配并下發(fā)分支機構(gòu)分配表，但部分分支機構(gòu)屬地稅務(wù)機關(guān)對分配表并不認可，以系統(tǒng)沒法更改、無法申報等原因仍要求分支機構(gòu)按季度繳納企業(yè)所得稅，由于分支機構(gòu)與總機構(gòu)入庫期限等稅收政策的不統(tǒng)一，給企業(yè)的日常監(jiān)管帶來一定的困擾，導致稅款一定時間的遲滯;又如，總機構(gòu)由于一定被批準延期申報預繳企業(yè)所得稅，相應(yīng)的分支機構(gòu)是否也應(yīng)辦理延期申報，是否也需要分支機構(gòu)屬地稅務(wù)機關(guān)根據(jù)分支機構(gòu)的具體情況予以審批等。

②屬地機關(guān)缺乏監(jiān)管。分支機構(gòu)屬地稅務(wù)機關(guān)缺乏統(tǒng)一協(xié)調(diào)的管理機制。例如，總機構(gòu)實行按月定額預繳并按月下發(fā)分支機構(gòu)分配表，但很多分支機構(gòu)屬地稅務(wù)機關(guān)存在以系統(tǒng)原因為由，不受理分支機構(gòu)的按月申報，相當一部分應(yīng)按月入庫的稅款被按季繳納，造成大量稅款的遲滯入庫;此外，還存在總機構(gòu)被批準延期申報后分支機構(gòu)稅務(wù)機關(guān)不同意延期申報等種種不一致的情況。此類欠缺統(tǒng)一的監(jiān)管問題，很大程度上降低了稅收征管的準確性。

2、稅源管理相對獨立，地方政府趨利干涉

財預[2008]10號文件、國稅發(fā)[2008]28號文件等文件的出臺，將跨省市企業(yè)入庫稅款的財政分配等系列問題轉(zhuǎn)移至企業(yè)和屬地稅務(wù)機關(guān)予以解決，直接導致在匯總納稅方式利益分配機制的誘導下，地方政府為了保證穩(wěn)定稅源的合理分配，出臺相關(guān)政策，對跨省市企業(yè)的稅款做出了再分配的要求。譬如在調(diào)研中，我們發(fā)現(xiàn)個別省市，省政府單獨出臺政策規(guī)定，要求省級二級分支機構(gòu)將總機構(gòu)分配的稅款，參照三因素分配的方法，將稅款在下屬市區(qū)級的三級機構(gòu)范疇中做進一步劃分;有些省市也迫于財政壓力，要求企業(yè)調(diào)整組織結(jié)構(gòu)，將分公司變?yōu)樽庸荆趯俚囟悇?wù)機關(guān)獨立納稅?？梢钥闯觯@些政策的出臺是為平衡省市之間財政利益，但確有悖于財預[2008]10號文件對跨省市企業(yè)分配稅款的要求，削弱了政策的統(tǒng)一執(zhí)行力，給企業(yè)造成負擔的同時也不利于稅務(wù)機關(guān)的統(tǒng)一監(jiān)管。

(三)跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅管理辦法實施后，稅收管理存在弱化問題

1、管理實質(zhì)發(fā)生變化，地方管理缺乏積極動力

《國家稅務(wù)總局關(guān)于匯總(合并)納稅企業(yè)實行統(tǒng)一計算、分級管理、就地預交、集中清算所得稅問題的通知》國稅發(fā)〔2001〕13號規(guī)定：匯繳企業(yè)(相當于跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)的總機構(gòu))應(yīng)在匯總成員企業(yè)的年度企業(yè)所得稅納稅申報表的基礎(chǔ)上，統(tǒng)一計算年度應(yīng)納稅所得額、應(yīng)納所得稅額。匯繳企業(yè)及成員企業(yè)(相當于跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)的分支機構(gòu))企業(yè)所得稅的征收管理，由所在地主管稅務(wù)機關(guān)分別屬地進行監(jiān)督和管理。此規(guī)定的核心內(nèi)容是匯繳企業(yè)及成員企業(yè)在屬地均要申報企業(yè)所得稅(即CTAIS系統(tǒng)設(shè)置的所得稅申報表主、附表之間存在邏輯審核和校驗關(guān)系)。通過對比可知，《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理暫行辦法的通知》國稅發(fā)[2008]28號規(guī)定：企業(yè)實行統(tǒng)一計算、分級管理、就地預繳、匯總清算、財政調(diào)庫的企業(yè)所得稅征收管理辦法。

分級管理是指總機構(gòu)、分支機構(gòu)所在地的主管稅務(wù)機關(guān)都有對當?shù)貦C構(gòu)進行企業(yè)所得稅管理的責任，總機構(gòu)和分支機構(gòu)應(yīng)分別接受機構(gòu)所在地主管稅務(wù)機關(guān)的管理。但具體管理內(nèi)容只是總機構(gòu)和分支機構(gòu)均應(yīng)依法辦理稅務(wù)登記，預繳申報時報送《預繳納稅申報表》和《分配表》，此外分支機構(gòu)的各項財產(chǎn)損失，由分支機構(gòu)所在地主管稅務(wù)機關(guān)審核并出具證明后，再由總機構(gòu)向所在地主管稅務(wù)機關(guān)申報扣除。因此，分支機構(gòu)所在地主管稅務(wù)機關(guān)主要的管理事項除了財產(chǎn)損失審批，就是根據(jù)總機構(gòu)主管稅務(wù)機關(guān)反饋的《中華人民共和國企業(yè)所得稅匯總納稅分支機構(gòu)分配表》，對其主管分支機構(gòu)應(yīng)分攤?cè)霂斓乃枚惗惪詈陀嬎惴謹偠惪畋壤娜椫笜诉M行查驗核對。因此，分支機構(gòu)屬地稅務(wù)機構(gòu)除關(guān)心分配表的計算問題外，對分支機構(gòu)的稅收監(jiān)管的積極性大幅下降，同時，分支機構(gòu)的監(jiān)管也呈現(xiàn)出缺位狀態(tài)。

2、受限監(jiān)管檢查權(quán)屬，地方機關(guān)無從下手

原匯總(合并)納稅企業(yè)成員企業(yè)所在地稅務(wù)機關(guān)對成員企業(yè)檢查出的以前年度違反稅收規(guī)定應(yīng)補繳的所得稅，應(yīng)按規(guī)定稅率就地全額補征人庫，不得作為當年或以前年度就地預交的稅款，不參與總機構(gòu)的匯繳清算。但自2008年實行法人所得稅政策后，企業(yè)分支機構(gòu)主管稅務(wù)機關(guān)對其查補的稅款就地入庫的規(guī)定停止執(zhí)行，跨省市總分機構(gòu)的管理辦法規(guī)定，分支機構(gòu)不再單獨申報所得稅，且跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理辦法中僅對分支機構(gòu)主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)分攤?cè)霂斓乃枚惪詈陀嬎惴謹偟谋壤M行查驗和做出了具體要求，并未對分支機構(gòu)日常監(jiān)管的檢查權(quán)屬做明確的規(guī)定。在目前權(quán)屬規(guī)定下，即便分支機構(gòu)屬地稅務(wù)機關(guān)期望行使監(jiān)管權(quán)力，對分支機構(gòu)進行納稅評估和稅務(wù)檢查，但分支機構(gòu)不再填報企業(yè)所得稅年度申報表，缺乏評估和檢查的依據(jù)載體，地方機關(guān)的管理和檢查也面臨無從下手的窘境。分支機構(gòu)稅務(wù)機關(guān)發(fā)現(xiàn)的涉稅問題也需要企業(yè)總部統(tǒng)一處理。這很不利于調(diào)動分支機構(gòu)主管稅務(wù)機關(guān)加強征管、堵漏增收的積極性，也極容易產(chǎn)生征管漏洞。

(四)跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅管理辦法實施后，基礎(chǔ)管理問題突顯

1、信息交流平臺不暢，預測分析數(shù)據(jù)偏離

按照總局《跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理暫行辦法》規(guī)定：總機構(gòu)應(yīng)在每月或季度終了后10日內(nèi)，按照各分支機構(gòu)應(yīng)分攤的比例，將本期企業(yè)全部應(yīng)納所得稅額的50%在各分支機構(gòu)之間進行分攤并通知到各分支機構(gòu)。但目前由于信息交換環(huán)境不暢，總分支機構(gòu)所在地的主管稅務(wù)機關(guān)不能全面掌握總、分機構(gòu)的經(jīng)營情況、財務(wù)核算情況和稅收相關(guān)情況;特別是對于分支機構(gòu)監(jiān)管的稅務(wù)機關(guān)，更多地是依靠總機構(gòu)下發(fā)的稅款分配表來進行稅款征收，分支機構(gòu)主管稅務(wù)機關(guān)不能及時得到總機構(gòu)的稅款分配表信息，從而直接影響稅收收入預測分析的準確程度，致使分支機構(gòu)主管稅務(wù)機關(guān)經(jīng)常處于被動狀態(tài)。

2、稅前扣除集中審批，總部機關(guān)效率降低

國稅發(fā)[2008]28號文件僅將分支機構(gòu)財產(chǎn)損失的審批權(quán)限下放至屬地稅務(wù)機關(guān)并作出了具體規(guī)定，但對于匯算清繳工作中分支機構(gòu)減免稅的審批、備案等事項的管理權(quán)限未能明確。實行跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理暫行辦法后，分支機構(gòu)的發(fā)票在屬地稅務(wù)機構(gòu)購買，但在稅前扣除管理中沒有分支機構(gòu)主管稅務(wù)機關(guān)把控，除財產(chǎn)損失審批以外的審批、備案(如殘疾人工資加計扣除等減免稅備案)，如果均在總機構(gòu)進行，不僅增加了總機構(gòu)財務(wù)人員和總機構(gòu)主管稅務(wù)機關(guān)的壓力，同時這些資料都要層層報備至總機構(gòu)，在實際操作上和工作效率上也存在較大困難。

(五)預繳申報分攤稅款計算問題。

目前企業(yè)計算分支機構(gòu)分攤稅款的方法主要依照國稅函[2009]221號文件進行計算，現(xiàn)行的計算方法主要在總分機構(gòu)之間進行了兩次分攤計算：總機構(gòu)和分支機構(gòu)處于不同稅率地區(qū)的，先由總機構(gòu)統(tǒng)一計算全部應(yīng)納稅所得額，然后按照國稅發(fā)[2008]28號第十九條規(guī)定的比例和第二十三條規(guī)定的三因素及其權(quán)重，計算劃分不同稅率地區(qū)機構(gòu)的應(yīng)納稅所得額，再分別按各自的適用稅率計算出企業(yè)的應(yīng)納所得稅額。然后再按照國稅發(fā)[2008]28號第十九條規(guī)定的比例和第二十三條規(guī)定的三因素及其權(quán)重，向總機構(gòu)和分支機構(gòu)分攤就地預繳的企業(yè)所得稅款。

該辦法主要是為解決總分支機構(gòu)適用不同稅率時企業(yè)所得稅款計算和繳納問題，但在進行第一次分攤時，將應(yīng)納稅所得額的50%分攤給總機構(gòu)依據(jù)總機構(gòu)的稅率計算出稅款的處理，會使分支機構(gòu)不能完全到享受低稅率的優(yōu)惠政策(總機構(gòu)所在地一般都在城市發(fā)達地區(qū)，享受25%的稅率)，在西部和沿海地區(qū)分支機構(gòu)較多的企業(yè)集團受此政策的影響較大(中國電信股份有限公司由于該計算方法的變化，導致2009年分支機構(gòu)未享受低稅率優(yōu)惠而多繳納約2億元的稅款)，這樣將導致國家為鼓勵西部地區(qū)和沿海地區(qū)的經(jīng)濟發(fā)展而出臺的西部大開發(fā)地區(qū)稅收優(yōu)惠政策、沿海地區(qū)優(yōu)惠政策不能充分發(fā)揮其效能，優(yōu)惠精神未能體現(xiàn)，影響集團公司的投資取向。因此，建議修改計算分配的方法，以總公司和分支機構(gòu)按照各自稅款計算的應(yīng)納所得稅額的匯總額為基礎(chǔ)，根據(jù)三因素的權(quán)重，按照[2008]28號第十九條規(guī)定的比例和第二十三條規(guī)定計算分配稅款。

(六)尚未出臺非跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)的管理辦法

《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理暫行辦法的通知》國稅發(fā)[2008]28號第二條規(guī)定：鐵路運輸企業(yè)(包括廣鐵集團和大秦鐵路公司)、國有郵政企業(yè)、中國工商銀行股份有限公司、中國農(nóng)業(yè)銀行、中國銀行股份有限公司、國家開發(fā)銀行、中國農(nóng)業(yè)發(fā)展銀行、中國進出口銀行、中央?yún)R金投資有限責任公司、中國建設(shè)銀行股份有限公司、中國建銀投資有限責任公司、中國石油天然氣股份有限公司、中國石油化工股份有限公司以及海洋石油天然氣企業(yè)(包括港澳臺和外商投資、外國海上石油天然氣企業(yè))等繳納所得稅未納入中央和地方分享范圍的企業(yè)，不適用統(tǒng)一計算、分級管理、就地預繳、匯總清算、財政調(diào)庫的企業(yè)所得稅征收管理辦法。但目前有關(guān)部門尚未出臺上述企業(yè)的稅收管理辦法，這些企業(yè)的稅收管理正處于一種無序狀態(tài)，且上述大型央企和國企均為跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)，關(guān)系國計民生、稅收規(guī)模大、分支機構(gòu)眾多，對這些企業(yè)的弱化管理客觀上已給企業(yè)帶來了很大的稅收風險，如何做好這些匯總納稅企業(yè)的稅收監(jiān)管，已經(jīng)成為擺在稅務(wù)機關(guān)面前亟待解決的問題。

二、改進意見和建議：

目前，跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)所得稅在管理中存在，總機構(gòu)管不到，分支機構(gòu)管不了的被動局面，上述諸多問題在一定程度上說明現(xiàn)行的跨地區(qū)匯總納稅管理辦法急待完善，現(xiàn)就有關(guān)問題建議如下：

(一)建立總分機構(gòu)信息交換渠道：

加快總局企業(yè)所得稅匯總納稅信息管理系統(tǒng)的實際應(yīng)用工作，同時要加入一些數(shù)據(jù)分析功能，監(jiān)控集團企業(yè)稅前扣除、轉(zhuǎn)讓定價和利潤轉(zhuǎn)移等問題，增設(shè)總局監(jiān)控信息傳遞、督辦業(yè)務(wù)處理等功能;同時，拓展總分機構(gòu)稅務(wù)機關(guān)的信息溝通和聯(lián)系獨到，最大限度地促進總分機構(gòu)管理信息的信息共享。

如在年度納稅申報期間總分支機構(gòu)主管稅務(wù)機關(guān)及時交換相關(guān)資料，包括總機構(gòu)申報表、財務(wù)報表、納稅調(diào)整事項;分支機構(gòu)預繳稅款情況;日常檢查、納稅評估發(fā)現(xiàn)問題及稅款等，雙方進行復核溝通后對企業(yè)的申報予以確認，以期提高年度申報質(zhì)量。開展總分機構(gòu)日常檢查或納稅評估的聯(lián)查、聯(lián)評機制，以提高總分機構(gòu)總體管理效能。

(二)調(diào)動分支機構(gòu)主管稅務(wù)機關(guān)管理積極性，加強日常監(jiān)督和管理權(quán)：

1、目前按照企業(yè)所得稅的法人納稅理念，以總機構(gòu)作為一個法人在總機構(gòu)主管稅務(wù)機關(guān)辦理減免稅審批及不征稅收入、免稅收入的備案上報工作，總機構(gòu)的的不征稅收入、免稅收入及一些過渡性減免均在分機機構(gòu)發(fā)生，建議將這部分管理審核權(quán)交分支機構(gòu)稅務(wù)機關(guān)管理。

(三)調(diào)動分支機構(gòu)主管稅務(wù)機關(guān)管理積極性，下放部分稽查權(quán)：

總分機構(gòu)主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)本著既要嚴格執(zhí)行法人所得稅制，不能形成總分支機構(gòu)之間重復納稅，又要積極加強監(jiān)管、堵塞漏洞的原則開展對總分支機構(gòu)的檢查。

1、主管稅務(wù)機關(guān)對對分支機構(gòu)的檢查中下列情形，查補稅款就地入庫。

(1)對未納入中央和地方分享的不適用國家稅務(wù)總局《跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理辦法》(國稅發(fā)(2008)28號)的企業(yè)分支機構(gòu)的檢查發(fā)現(xiàn)的涉稅違法行為。

(2)分支機構(gòu)有隱匿營業(yè)收入或做假賬、兩套賬、體外循環(huán)等違法行為。

(3)對分支機構(gòu)的檢查發(fā)現(xiàn)的其他問題，能確認總分支機構(gòu)匯總計算后仍形成少繳稅款的，就地進行補稅。

2、主管稅務(wù)機關(guān)對分支機構(gòu)檢查中，因總分支機構(gòu)匯總計算為虧損，或在總分支機構(gòu)之間可調(diào)劑使用的有扣除比例限制扣除項目等，不能確定總分支機構(gòu)匯總計算后是否形成少繳稅款的，將發(fā)現(xiàn)的問題通報總機構(gòu)主管稅務(wù)機關(guān)，由總機構(gòu)主管稅務(wù)機關(guān)進行統(tǒng)一處理。

(四)調(diào)整分配表計算方法：

建議修改計算分配的方法，以總公司和分支機構(gòu)按照各自稅款計算的應(yīng)納所得稅額的匯總額為基礎(chǔ)，再根據(jù)三因素的權(quán)重，按照[2008]28號第十九條規(guī)定的比例和第二十三條規(guī)定計算分配稅款。

(五)完善不適用跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅管理辦法的企業(yè)的管理辦法：

不適用跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅管理辦法的企業(yè)層級結(jié)構(gòu)負責，稅款規(guī)模龐大，建立健全此類大型匯總納稅企業(yè)的稅收管理制度已顯得尤為必要。國稅函[2010]184號只規(guī)定了不適用跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅管理辦法企業(yè)的下屬二級分支機構(gòu)向當?shù)刂鞴芏悇?wù)機關(guān)報送企業(yè)所得稅預繳申報表，稅款由總機構(gòu)統(tǒng)一匯總計算后向總機構(gòu)所在地主管稅務(wù)機關(guān)繳納。建議二級分支機構(gòu)在所在地年度申報后再由總機構(gòu)統(tǒng)一匯總計算所得稅。

(六)完善總分機構(gòu)年度申報匯總辦法：

對于目前跨地區(qū)經(jīng)營納稅企業(yè)所得稅年度申報匯總的體制性風險，建議有關(guān)部門針對不同類型的總分機構(gòu)明確總分機構(gòu)年度申報匯總原則，解決法人所得稅制下的所得稅現(xiàn)實管理問題，最大限度地減少由于稅收制度與企業(yè)核算體制的矛盾帶來的稅收風險。

(七)完善財政預算和分配體制層面：

篇8

稅務(wù)管理工作是一項系統(tǒng)工程，涉及到采油廠多個部門和崗位，涉稅風險存在于財務(wù)管理的各個環(huán)節(jié)，加強內(nèi)部稽核管理，建立涉稅風險控制體系，夯實了防范涉稅風險的基礎(chǔ)。

1.加強內(nèi)部稽核管理，實行稽核月報制度

內(nèi)部稽核工作從會計憑證的合法、真實性，費用支出的合理、合規(guī)性，票據(jù)的真實、有效性，科目選擇的正確性等方面進行稽核。對稽核發(fā)現(xiàn)的問題，及時通知第一責任人進行整改并跟蹤落實整改情況，編寫月度稽核報告。

2.建立稅務(wù)管理控制體系，有效防范涉稅風險

認真分析采油廠涉及的各個稅種，研究各稅種適用的現(xiàn)行稅收政策，針對每個稅種建立相應(yīng)的稅控流程，找出每個稅控流程中的風險控制點，該風險控制點就是日常處理業(yè)務(wù)的涉稅關(guān)注點。

（1）在增值稅方面，加強增值稅發(fā)票管理、嚴格增值稅進項稅抵扣認證及進項稅轉(zhuǎn)出，制定了增值稅發(fā)票存放、開具、取得、抵扣、進項稅轉(zhuǎn)出及銷項稅計提等核算、管理辦法；

（2）在企業(yè)所得稅方面，規(guī)范收入核算、成本列支，理順內(nèi)聘工勞務(wù)費管理，制定了收入核算、成本費用列支、應(yīng)付工資及勞務(wù)費發(fā)放、企業(yè)所得稅稅前扣除表的填報及稅務(wù)自查等核算、管理辦法；

（3）在個人所得稅方面，加強稅法宣傳、嚴格個稅扣繳程序，制定了專家評審費個稅扣繳辦法、單項獎發(fā)放管理及扣稅辦法等；

（4）其他稅種方面，制定了印花稅、車船使用稅和房產(chǎn)稅計提、申報繳納流程，建立了與合同、設(shè)備和房產(chǎn)部門的溝通聯(lián)系機制，及時取得第一手詳實資料，為準確計提各項稅費提供了保障。

3.開展納稅風險評估，量化納稅指標，規(guī)避納稅風險

運用納稅評估技術(shù)，學習納稅評估管理方法，展開數(shù)據(jù)對比分析，通過對企業(yè)財務(wù)數(shù)據(jù)和納稅情況的測算、分析，計算出各項納稅指標，再對納稅指標進行定量、定性分析判斷，對異常指標進行重點分析，尋找異常原因，規(guī)范納稅行為，降低納稅風險。

二、加強稅收法規(guī)政策的學習、研究與應(yīng)用，降低企業(yè)稅負

稅務(wù)管理工作是一項政策性非常強的工作，國家頒布、出臺的每項稅收法規(guī)、文件和優(yōu)惠政策，對企業(yè)稅務(wù)管理都具有重要影響。只有加強稅收法規(guī)政策的學習、研究和應(yīng)用，稅收政策才能成為加強稅務(wù)管理、降低企業(yè)稅負的有力工具。

1.規(guī)范內(nèi)聘工勞務(wù)費管理，降低成本費用

結(jié)合《關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知（》財稅字[2003]16號）和財務(wù)處《關(guān)于規(guī)范內(nèi)聘工核算等有關(guān)工作的通知》等文件，認真研究營業(yè)稅“差額計稅”的稅收優(yōu)惠政策。通過與當?shù)囟悇?wù)部門的溝通協(xié)調(diào)，依托“東方實業(yè)投資公司”成立了“東營市河口區(qū)東方人力資源服務(wù)有限責任公司”，按要求辦理了《企業(yè)法人營業(yè)執(zhí)照》、《職業(yè)介紹許可證》和《稅務(wù)登記證》等證件，并順利通過了河口區(qū)地稅局營業(yè)稅稅收優(yōu)惠政策的資格審查。東方人力資源公司向采油廠輸出勞務(wù)，并負責內(nèi)聘工的管理和勞務(wù)費發(fā)放，理順了會計核算，享受了“差額計稅”的稅收優(yōu)惠政策。每年節(jié)約稅費支出約300萬元，降低了采油廠成本。

2.積極做好個人所得稅減免和獎金發(fā)放稅務(wù)籌劃工作

根據(jù)有關(guān)稅法規(guī)定，積極做好殘疾職工減免個人所得稅申報、審批工作，保證殘疾職工及時享受減免個人所得稅的優(yōu)惠政策，目前孤東采油廠共有121名殘疾職工正常享受減免個人所得稅的優(yōu)惠政策。針對今年以來的發(fā)生“雪災”、“地震”捐款和繳納特殊黨費、特殊團費等活動，積極與當?shù)刂鞴芏悇?wù)機關(guān)協(xié)調(diào)溝通，得到了主管稅務(wù)機關(guān)的認可，順利辦理了捐款減免稅手續(xù)，按稅法規(guī)定減免了個人所得稅，切實維護了職工利益，有效提高個人收入。認真研究國家稅務(wù)總局《關(guān)于調(diào)整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》規(guī)定（國稅發(fā)【2005】9號文），針對發(fā)放的承包兌現(xiàn)獎、一次性獎金進行稅收籌劃，通過舉例方式計算出承包兌現(xiàn)獎的最佳發(fā)放次數(shù)和額度，優(yōu)選出理論最佳發(fā)放方案，從而為采油廠制定兌現(xiàn)獎發(fā)放額度提供了依據(jù)。

3.加強增值稅發(fā)票管理，充分利用增值稅的抵稅功能，節(jié)約成本費用、降低稅費支出

認真研究財稅字【2000】32號《油氣田企業(yè)增值稅暫行管理辦法》等文件精神，下發(fā)了《關(guān)于加強增值稅發(fā)票管理等有關(guān)問題》的通知，對增值稅發(fā)票的取得、認證抵扣等有關(guān)問題做出了明確規(guī)定：油氣田企業(yè)提供的生產(chǎn)性勞務(wù)必須取得增值稅專用發(fā)票；購進固定資產(chǎn)不屬于《油氣田企業(yè)購進固定資產(chǎn)目錄》內(nèi)的資產(chǎn)，一律按規(guī)定抵扣進項稅；取得增值稅專用發(fā)票及時進行網(wǎng)上認證和賬務(wù)處理，杜絕滯留票；購進應(yīng)稅貨物或加工、修理、修配勞務(wù)等必須從一般納稅人處取得增值稅專用發(fā)票。通過上述措施，進項稅抵扣金額有所提高、進項稅轉(zhuǎn)出金額有所下降，充分利用了增值稅的抵稅功能，節(jié)約了成本，降低了稅費支出。

4.認真學習新企業(yè)所得稅稅法，利用企業(yè)所得稅費用加計扣除和收入減計的優(yōu)惠政策，降低企業(yè)所得稅稅負

根據(jù)新頒布《企業(yè)所得稅法》及其實施條例的有關(guān)規(guī)定，積極做好采油廠為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用加計扣除工作，按規(guī)定做好科研開發(fā)項目的申請報批工作，認真歸集和核算科研開發(fā)項目成本費用支出以及與開發(fā)項目有關(guān)的其他費用支出；統(tǒng)計本單位安置的持有各種傷殘證的殘疾職工，認真歸集殘疾人員工資費用支出，做好工資臺賬的登記管理工作；“三號聯(lián)工礦廢水回收利用項目”是經(jīng)省級認定的資源綜合利用項目，做好該項目再生水量的臺賬登記工作，準確計算出資源綜合利用產(chǎn)品的收入。通過上述工作，為費用加計扣除和收入減計提供準確資料，保證稅收優(yōu)惠政策的享受，降低企業(yè)所得稅稅負。

5.針對新企業(yè)所得稅稅務(wù)處理的有關(guān)變化，加強基礎(chǔ)管理，做好企業(yè)所得稅稅前調(diào)整工作

從維修計劃上報環(huán)節(jié)入手，認真審核固定資產(chǎn)修理費支出，對修理費超過固定資產(chǎn)原值50%、資產(chǎn)使用年限延長2年以上的修理項目，單獨登記，年末進行納稅調(diào)整；從賬務(wù)處理環(huán)節(jié)入手，加強外購材料管理，對照固定資產(chǎn)定義，對材料采購中發(fā)現(xiàn)的符合固定資產(chǎn)條件的有關(guān)物資，作為固定資產(chǎn)管理；對無法列入固定資產(chǎn)的項目，單獨登記，年末進行納稅調(diào)整；從內(nèi)部稽核環(huán)節(jié)入手，加強各項成本費用支出的合理性、合規(guī)性和合法性審核，對不能稅前扣除的成本費用，作為問題列入月度稽核報告，年末進行納稅調(diào)整。

三、以財稅信息網(wǎng)為交流平臺，提升辦稅效率

1.利用財稅信息網(wǎng)，提高辦稅效率

制作了“孤東財稅信息網(wǎng)”，及時更新維護稅收法律法規(guī)、稅收優(yōu)惠政策、稅收籌劃和案例分析等信息。同時還實現(xiàn)了網(wǎng)上辦公，通過財稅信息網(wǎng)的通知收發(fā)、信息傳輸、公告和公文簽收等板塊，實現(xiàn)了信息的快速傳遞和交換，財稅信息網(wǎng)逐漸成為中心財務(wù)人員學習、交流和網(wǎng)上辦公的平臺，提高了辦稅效率。

篇9

大型設(shè)備銷售收入確認

《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函〔2008〕875號）規(guī)定，除《企業(yè)所得稅法》及其實施條例另有規(guī)定外，企業(yè)銷售收入的確認，必須遵循權(quán)責發(fā)生制原則和實質(zhì)重于形式原則。（一）企業(yè)銷售商品同時滿足下列條件的，應(yīng)確認收入的實現(xiàn)：1.商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；2.企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有實施有效控制；3.收入的金額能夠可靠地計量；4.已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。這是銷售收入確認的基本要求，預收款項的收入確認也需要滿足這些條件。

國稅函〔2008〕875號文件同時又規(guī)定，符合上述收入確認條件，采取下列商品銷售方式的，應(yīng)按以下規(guī)定確認收入實現(xiàn)時間：1.銷售商品采用托收承付方式的，在辦妥托收手續(xù)時確認收入。2.銷售商品采取預收款方式的，在發(fā)出商品時確認收入。3.銷售商品需要安裝和檢驗的，在購買方接受商品以及安裝和檢驗完畢時確認收入。如果安裝程序比較簡單，可在發(fā)出商品時確認收入。

該企業(yè)咨詢的問題涉及了以上文件的兩個并列情形，第一種情況是采取預收款方式，且發(fā)出了貨物；第二種情況是銷售商品需要安裝和檢驗，但尚未驗收。可以看出，按第一種情況，企業(yè)應(yīng)當確認收入，按第二種情況，企業(yè)不用確認收入。這似乎是一種兩難情況，但是深入分析，第一種情況規(guī)定的是普通條款，第二種情況規(guī)定的是特殊條款，特殊條款適用于特殊情況，該企業(yè)的收入確認符合特殊條款規(guī)定，就應(yīng)當按特殊規(guī)定處理。另外，國稅函〔2008〕875號文件首先規(guī)定了收入確認的基本要求，在滿足收入確認基本要求的同時，才能根據(jù)商品銷售方式確認收入，很顯然，大型設(shè)備由于沒有驗收，企業(yè)沒有將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方，購貨方隨時可以不確認收貨，所以，不能根據(jù)簡單根據(jù)是否有預收款確認收入是否實現(xiàn)。也就是說，即使收了預收款項，發(fā)出了大型機械設(shè)備，也不用確認收入。

預收租金跨年度收入的確認

《國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函〔2010〕79號）根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第十九條的規(guī)定，企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的租金收入，應(yīng)按交易合同或協(xié)議規(guī)定的承租人應(yīng)付租金的日期確認收入的實現(xiàn)。其中，如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第九條規(guī)定的收入與費用配比原則，出租人可對上述已確認的收入，在租賃期內(nèi)，分期均勻計入相關(guān)年度收入。

例如，某公司2009年12月一次性收取所屬租賃期為2010年度的租金500萬元，該500萬元應(yīng)確認為2009年度收入還是確認為2010年收入？根據(jù)上述規(guī)定，該公司2009年12月一次性收取所屬租賃期為2010年度的租金500萬元，應(yīng)按照簽訂的租賃合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認收入的實現(xiàn)，即如果租賃合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期為2009年，則取得的2010年度的租金500萬元應(yīng)確認為2009年的收入；如果租賃合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期為2010年，則取得的2010年度的租金500萬元應(yīng)確認為2010年的收入。因為該項合同中規(guī)定的租賃期限并未跨年度，因此不適用在租賃期內(nèi)，分期均勻計入相關(guān)年度收入的規(guī)定，只能在2009年計入收入。

如果2009年12月收取的是2009年12月和2010年1月~11月的租金，則屬于交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，可根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第九條規(guī)定的收入與費用配比原則，出租人對上述已確認的收入，在租賃期內(nèi)，分期均勻計入相關(guān)年度收入。所以，同樣是預收租金，參照是否跨期，有不同的收入確認規(guī)定。

針對預收租金，納稅人應(yīng)當高度關(guān)注合同或協(xié)議的重要性。實務(wù)操作中需要注意：（一）簽訂合同協(xié)議時需考慮稅收因素，在沒有風險的前提下，如果要均衡稅收負擔，保持財務(wù)處理與納稅結(jié)果的協(xié)調(diào)一致，可以簽訂與實際發(fā)生日期一致的跨期租金合同；（二）重視合同的規(guī)范化簽訂，以備稅務(wù)機關(guān)檢查，“口頭合同”以及條款不清的合同容易使企業(yè)在納稅檢查中處于不利境地；（三）款項收取與否不是確認收入的關(guān)鍵，只要合同有約定收款日期，無論約定收款期是否收到款，都要確認收入。

房地產(chǎn)企業(yè)預收款的收入確認

《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)〔2009〕31號）規(guī)定，企業(yè)通過正式簽訂《房地產(chǎn)銷售合同》或《房地產(chǎn)預售合同》所取得的收入，應(yīng)確認為銷售收入的實現(xiàn)。關(guān)于預收款項，具體按以下規(guī)定確認：采取分期收款方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按銷售合同或協(xié)議約定的價款和付款日確認收入的實現(xiàn)。付款方提前付款的，在實際付款日確認收入的實現(xiàn)。企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入，應(yīng)先按預計計稅毛利率分季（或月）計算出預計毛利額，計入當期應(yīng)納稅所得額。開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應(yīng)及時結(jié)算其計稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額，同時將其實際毛利額與其對應(yīng)的預計毛利額之間的差額，計入當年度企業(yè)本項目與其他項目合并計算的應(yīng)納稅所得額。

納稅人需要關(guān)注的是：（一）房地產(chǎn)預售取得的收入，可以視為房地產(chǎn)企業(yè)的銷售收入，作為計提業(yè)務(wù)招待費、廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費的基數(shù)；但開發(fā)產(chǎn)品完工會計核算轉(zhuǎn)銷售收入時，已作為計提基數(shù)的未完工開發(fā)產(chǎn)品的銷售收入不得重復計提業(yè)務(wù)招待費、廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費。（二）開發(fā)產(chǎn)品銷售收入的范圍為銷售開發(fā)產(chǎn)品過程中取得的全部價款，包括現(xiàn)金、現(xiàn)金等價物及其他經(jīng)濟利益。企業(yè)代有關(guān)部門、單位和企業(yè)收取的各種基金、費用和附加等，凡納入開發(fā)產(chǎn)品價內(nèi)或由企業(yè)開具發(fā)票的，應(yīng)按規(guī)定全部確認為銷售收入；未納入開發(fā)產(chǎn)品價內(nèi)并由企業(yè)之外的其他收取部門、單位開具發(fā)票的，可作為代收代繳款項進行管理。

篇10

關(guān)鍵詞：審計；手續(xù)費財務(wù)處理；個人所得稅

中圖分類號：F275 文獻標識碼：A 文章編號：1674-1723（2012）11-0132-02

一、手續(xù)費稅務(wù)處理及現(xiàn)狀

對于企業(yè)、機關(guān)、事業(yè)單位、民間團體等系列組織而言，各色手續(xù)費所涉及的稅務(wù)主要有流轉(zhuǎn)稅、個人所得稅和企業(yè)所得稅三種。

對于流轉(zhuǎn)稅，根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》及國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《營業(yè)稅稅目注釋（試行稿）》的通知（國稅發(fā)[1993]149號）第七條規(guī)定，業(yè)屬于服務(wù)業(yè)稅目征收范圍。因而，對于企業(yè)所取得的手續(xù)費返還收入，嚴格意義來講應(yīng)按服務(wù)業(yè)中的業(yè)繳納營業(yè)稅。不過，在具體實務(wù)處理中卻常因該筆收入是從稅務(wù)機關(guān)取得而模糊了征稅

概念。

值得注意的還有，國家稅務(wù)總局《關(guān)于代扣代繳儲蓄存款利息所得個人所得稅手續(xù)費收入征免稅問題的通知》（國稅發(fā)[2001]31號）第一條規(guī)定，儲蓄機構(gòu)代扣代繳利息稅取得的手續(xù)費收入，應(yīng)繳納營業(yè)稅和企業(yè)所得稅，為問題的解決提供契機和邏輯路徑。但是，因該政策的適用主體是儲蓄機構(gòu)，缺乏其他領(lǐng)域推廣的強力和動力，在實際操作中各地并沒有普遍對“三代”企業(yè)就此款項征收營業(yè)稅。

從上述分析來看，企業(yè)取得代扣代繳手續(xù)費實際上是企業(yè)提供了一定的勞務(wù)而取得的收入，因此應(yīng)按照營業(yè)稅中“其他服務(wù)業(yè)”的稅目，按5%的稅率交納營業(yè)稅，不過在現(xiàn)實實務(wù)中卻相當混亂，沒有定規(guī)。

對于所得稅，相關(guān)手續(xù)費不僅在會計上應(yīng)作為收入核算，在稅法上也應(yīng)并入企業(yè)應(yīng)納稅所得額，用于該項工作的支出也同時計入到支出中，參與企業(yè)當年企業(yè)所得稅匯算中。其實，個人所得稅作為所得稅的一種，代扣代繳個人所得稅返還手續(xù)費的用途是有明確規(guī)定的：《財政部 國家稅務(wù)總局 中國人民銀行關(guān)于進一步加強代扣代收代征稅款手續(xù)費管理的通知》（財行[2005]365號）規(guī)定，“三代”單位取得手續(xù)費收入應(yīng)單獨核算并計入本單位收入，用于“三代”管理支出，也可以適當獎勵相關(guān)工作人員?！秱€人所得稅代扣代繳暫行辦法》（國稅發(fā)[1995]065號）規(guī)定，扣繳義務(wù)人可將其用于代扣代繳費用開支和獎勵代扣代繳工作做得較好的辦稅人員。這兩個規(guī)定明確了手續(xù)費返還收入應(yīng)用于代扣代繳工作的管理性支出或獎勵有關(guān)工作人員。

對于返還手續(xù)費在發(fā)放給個人時是否應(yīng)該征收個人所得稅？《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于個人所得稅若干政策問題的通知》（財稅字[1994]20號）第二條規(guī)定，個人按規(guī)定取得的扣繳手續(xù)費暫免征收個人所得稅，足以說明對于免征個人所得稅的手續(xù)費也應(yīng)僅指辦理代扣代繳手續(xù)的相關(guān)人員按規(guī)定所取得的扣繳手續(xù)費。如果公司將此款項作為獎金或者集體福利性質(zhì)獎勵給非相關(guān)人員，應(yīng)并入員工當期工資薪金計征個人所得稅。然而在實踐中，財務(wù)人員通常是將所有發(fā)放給個人的手續(xù)費都作為免征個人所得稅進行處理。

二、代扣代繳個人所得稅收取手續(xù)費的賬務(wù)處理的意見分歧

如上幾種手續(xù)費稅務(wù)處理均出現(xiàn)了國家規(guī)定與實務(wù)處理之間的矛盾和差異，這背后隱含著財務(wù)人員、管理人員及審計人員等相關(guān)人士對此觀點和認知的差異，甚至是南轅北轍的相悖。比如代扣代繳個人所得稅收取手續(xù)費的賬務(wù)處理就有三種觀點，即：記入往來款項、記入“其他業(yè)務(wù)收入”和記入“營業(yè)外收入”。

第一種觀點認為，該項收入是用于獎勵單位專門從事代扣代繳工作的辦稅人員的，所以其收支應(yīng)該通過往來款項核算。

第二種觀點認為代扣代繳手續(xù)費是企業(yè)提供了一定勞務(wù)后取得的收入。企業(yè)只要正常履行了代扣代繳義務(wù)，該經(jīng)濟利益就可以確定獲得。又由于手續(xù)收入的比例是確定的，從而該經(jīng)濟利益也是可以計量的，因而它符合勞務(wù)收入的確認原則?；诖?，對于手續(xù)費收入，企業(yè)應(yīng)記入“其他業(yè)務(wù)收入”，而非“營業(yè)外收入”。相應(yīng)地，有關(guān)代扣代繳費用開支和對代辦人員的獎勵支出也應(yīng)記入“其他業(yè)務(wù)支出”。

第三種觀點認為應(yīng)計入“營業(yè)外收入”，該項收入非正常經(jīng)營活動產(chǎn)生的收入，不應(yīng)計入“其他業(yè)務(wù)收入”。

對于如上三種觀點，我個人認為第一種明顯是不恰當?shù)?，而傾向于第三種。因為單位取得的個人所得稅代扣代繳手續(xù)費收入并不完全用來獎勵具體辦稅人員的。根據(jù)《個人所得稅代扣代繳暫行辦法》（國稅發(fā)[1995]65號）規(guī)定，手續(xù)費收入可用于代扣代繳費用開支和獎勵代扣代繳工作做得較好的辦稅人員，而并不是完全用于獎勵辦稅人員?！蛾P(guān)于進一步加強代扣代收代征稅款手續(xù)費管理的通知》（財行[2005]365號）也明確規(guī)定，單位所取得的手續(xù)費收入應(yīng)單獨核算，計入本單位收入，用于“三代”管理支出，也可以適當獎勵相關(guān)工作人員。據(jù)此，該項收入不應(yīng)計入往來款項，而應(yīng)計入單位收入中的“營業(yè)外收入”。

那么，該項收入是應(yīng)記入“其他業(yè)務(wù)收入”還是“營業(yè)外收入”呢？應(yīng)該說很難有結(jié)論，我的個人觀點在某種意義上也只能算準第四種觀點。

三、審計視角中的路徑選擇

面對如上混沌境況及內(nèi)在分歧，為了更好地推進審計工作的開展，為經(jīng)濟健康發(fā)展保駕護航，應(yīng)該從國家行政、專業(yè)人員、審計人員三個層面探討問題的解決路徑。

1.在國家行政層面，健全相關(guān)法律法規(guī)及指導意見，為審計工作厘定明確標準。手續(xù)費稅務(wù)處理的最大特點是混沌不清，缺乏完善的法定標準是重要原因。這里的缺乏有兩個含義，一個是微觀層面相應(yīng)法規(guī)的缺乏，二個是現(xiàn)有法規(guī)未能充分地考慮各種內(nèi)在分歧，缺乏自如地靈活性?；诖?，法規(guī)法律的健全方面也應(yīng)該從微觀層面及包容性入手，強化具體實務(wù)的可操作性。