導語：如何才能寫好一篇無形資產(chǎn)成本法評估，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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國務院在1991年11月16日的《國有資產(chǎn)管理辦法》第30條規(guī)定：對占有單位的無形資產(chǎn)，區(qū)別下列情況，評定其價值：1.外購無形資產(chǎn)，根據(jù)購入成本及該項無形資產(chǎn)的獲利能力，確定評估價值；

2.自創(chuàng)或自身擁有的無形資產(chǎn)，根據(jù)無形資產(chǎn)形成時所需實際成本及該項無形資產(chǎn)具有的獲利能力，確定評估價值；

3.自創(chuàng)或自身擁有的未單獨計算成本的無形資產(chǎn)，根據(jù)該項無形資產(chǎn)具有的獲利能力，確定其評估價值。

無形資產(chǎn)成本指無形資產(chǎn)研制或取得、持有期間的全部物化勞動和活勞動的費用支出。無形資產(chǎn)按照其來源渠道可以分為外購和自創(chuàng)兩種類型，外購無形資產(chǎn)的成本是由買價和購置費用兩部分構(gòu)成的；自創(chuàng)無形資產(chǎn)成本一般包括材料費用、工資費用、專用設(shè)備費用、咨詢鑒定費用、培訓費、差旅費、管理費、技術(shù)服務費等項。與有形資產(chǎn)不同，自創(chuàng)無形資產(chǎn)具有一次性生產(chǎn)的明顯特點，其成本具有不完整性、弱對應性以及虛擬性等特點，這是確定無形資產(chǎn)成本時，必須考慮的因素。

二、無形資產(chǎn)重置成本的確定

無形資產(chǎn)重置成本是指在現(xiàn)時市場條件下，重新創(chuàng)造或購置全新無形資產(chǎn)所耗費的全部貨幣性支出的總額。由于企業(yè)無形資產(chǎn)的來源不同，其重置成本的成本項目、評估方法和影響因素亦不同。

1.外購無形資產(chǎn)重置成本的確定

外購無形資產(chǎn)的成本包括買價和購置費用。一般企業(yè)都有無形資產(chǎn)購置的原始記錄資料，即使無賬面記錄資料，亦可找到市場同類無形資產(chǎn)的交易價格資料。由于掌握資料的條件不同，外購無形資產(chǎn)的重置成本的確定方法通常有以下兩種：

（1）有賬面記錄資料時，采用物價指數(shù)法即以賬面歷史價格為基礎(chǔ)，乘以自購置日至評估日的物價指數(shù)，將賬面歷史成本調(diào)整為重置成本。其公式為：

無形資產(chǎn)重置成本=無形資產(chǎn)賬面成本×無形資產(chǎn)評估日物價指數(shù)按物價指數(shù)確定重置成本時，關(guān)鍵的問題是物價指數(shù)的確定。從無形資產(chǎn)成本構(gòu)成來看，主要有物質(zhì)消耗費用和活勞動消耗費用，不同的無形資產(chǎn)，兩類費用的構(gòu)成相差很大。那些需要利用現(xiàn)代科研和實驗手段的無形資產(chǎn)，其物質(zhì)消耗往往占有較大比重，則其物價指數(shù)將主要由同類生產(chǎn)資料物價指數(shù)決定。在實際評估業(yè)務中，一般按兩類費用的構(gòu)成和生產(chǎn)資料及生活資料物價指數(shù)計算綜合物價指數(shù)，作為無形資產(chǎn)評估日的物價指數(shù)。

例：某企業(yè)1997年1月初自某科研單位購入一項無形資產(chǎn)，其賬面價值為100萬元，評估1999年1月初的重置成本。

經(jīng)分析該項無形資產(chǎn)兩類費用分別為：物質(zhì)消耗占60%，活勞動消耗占40%.自購置日至評估日生產(chǎn)資料價格指數(shù)為118%，生活資料價格指數(shù)為120%.則該項無形資產(chǎn)重置成本為：100×60%×118%+40%×120%60%+40%=100×118.8%=118.8（萬元）

（2）有市場同類無形資產(chǎn)的交易價格資料，采用市價類比法。評估無形資產(chǎn)重置成本時，若無該項無形資產(chǎn)的賬面歷史成本資料，可搜集市場同類無形資產(chǎn)的交易價格資料，并根據(jù)無形資產(chǎn)的功能以及技術(shù)先進性和適應性進行調(diào)整求得現(xiàn)行購買價格，然后根據(jù)被估無形資產(chǎn)的實際情況和現(xiàn)行標準，按購買價格的一定比例，確定無形資產(chǎn)的購置費用。無形資產(chǎn)重置成本按下式確定：

無形資產(chǎn)重置成本=無形資產(chǎn)現(xiàn)行購買價格+無形資產(chǎn)現(xiàn)行購置費用

2.自創(chuàng)無形資產(chǎn)重置成本的確定自創(chuàng)無形資產(chǎn)成本是由企業(yè)創(chuàng)造或研制無形資產(chǎn)過程中所發(fā)生的物質(zhì)資料消耗和活勞動消耗的總和組成。在實際評估業(yè)務中，自創(chuàng)無形資產(chǎn)重置成本的確定一般可以采用以下幾種方法。

（1）賬面歷史成本法。自創(chuàng)無形資產(chǎn)有賬面歷史成本資料時，可以賬面歷史成本為基礎(chǔ)，乘以相應的物價指數(shù)求得重置成本。

無形資產(chǎn)重置成本=無形資產(chǎn)歷史成本+自創(chuàng)立日至評估日物價指數(shù)

（2）財務核算法。無賬面歷史成本的自創(chuàng)無形資產(chǎn)可按該項無形資產(chǎn)創(chuàng)立時實際發(fā)生的材料、工時消耗的數(shù)量以及現(xiàn)行價格和費用標準，確定其重置成本。

無形資產(chǎn)重置成本=物質(zhì)資料實際消耗量×現(xiàn)行價格+實耗工時×現(xiàn)行費用標準由于無形資產(chǎn)屬創(chuàng)造性智力成本，因此不能原樣重置，其重置成本只能是復原重置成本，故上式中物質(zhì)資料消耗量以及工時消耗量均按當時創(chuàng)立無形資產(chǎn)發(fā)生數(shù)計算，而不能按現(xiàn)行標準計算。

（3）市價調(diào)整法。若市場有與自創(chuàng)無形資產(chǎn)相似的無形資產(chǎn)交易時，可按市場同類無形資產(chǎn)的交易價格，以及自制成本與售價的一定比率調(diào)整，求得自創(chuàng)無形資產(chǎn)的重置成本。

無形資產(chǎn)重置成本=同類無形資產(chǎn)市價×成本售價系數(shù)式中：成本售價系數(shù)可根據(jù)本企業(yè)有代表性的已出售的無形資產(chǎn)的自創(chuàng)成本與售價的加權(quán)平均比率求得。

三、無形資產(chǎn)重置成本法影響因素的分析

重置成本法評估的是無形資產(chǎn)的重置成本凈值，其數(shù)額是由無形資產(chǎn)重置成本和無形資產(chǎn)的成新率決定的。而無形資產(chǎn)成新率又是由無形資產(chǎn)的損耗決定的，因此，確定無形資產(chǎn)的成新率，必須研究無形資產(chǎn)的損耗。

無形資產(chǎn)的損耗是指由于無形資產(chǎn)的使用、技術(shù)進步以及企業(yè)外部環(huán)境的變化，而引起的無形資產(chǎn)價值的降低。通常可以分為無形資產(chǎn)時效性陳舊貶值、功能性貶值和經(jīng)濟性貶值3種情況。無形資產(chǎn)時效性貶值通常是指由于無形資產(chǎn)的使用，使其尚可使用年限減少而引起的；無形資產(chǎn)功能性貶值是指由于技術(shù)進步，使得擁有該項無形資產(chǎn)的主體的壟斷性減弱，從而降低其獲得壟斷利潤的能力而引起的，一般來說，技術(shù)進步越快，無形資產(chǎn)更新的時間越短，則其功能性貶值越高；無形資產(chǎn)經(jīng)濟性貶值是由于企業(yè)的外部環(huán)境變化對企業(yè)產(chǎn)生不利影響而引起的，如國家的政策、企業(yè)之間的激烈競爭等。

在實際評估業(yè)務中，對無形資產(chǎn)貶值的確定，是根據(jù)考慮三種貶值因素的綜合成新率測定的。

無形資產(chǎn)綜合成新率=尚可使用年限/（實際已使用年限+尚可使年限）×100%式中：實際已使用年限較易確定；尚可使用年限，指無形資產(chǎn)能夠為經(jīng)營主體帶來超額收益的年限，但是它不是指法定保護年限。

在實際評估業(yè)務中，尚可使用年限可以采用下列方法確定：

（1）專家對經(jīng)濟壽命預測法。該方法是通過聘請有關(guān)技術(shù)領(lǐng)域的專家，對被評估無形資產(chǎn)技術(shù)的先進性、適用性以及技術(shù)市場的發(fā)展趨勢進行預測，從而確定無形資產(chǎn)的尚可使用年限。

（2）技術(shù)更新周期法。該方法是根據(jù)同類無形資產(chǎn)的技術(shù)更新周期，確定被評估無形資產(chǎn)的更新周期，從中扣掉無形資產(chǎn)已使用年限，便可得到無形資產(chǎn)的尚可使用年限。

四、無形資產(chǎn)重置成本法的適用性探討

1.無形資產(chǎn)重置成本法的適用范圍在無形資產(chǎn)評估中，單獨使用重置成本法是以攤銷為目的的無形資產(chǎn)評估、工程圖紙轉(zhuǎn)讓、計算機軟件轉(zhuǎn)讓、技術(shù)轉(zhuǎn)讓中最低價格的評估、收益額無法預測和市場無法比較的技術(shù)轉(zhuǎn)讓等。而更多的場合是重置成本法與收益法結(jié)合使用，如用于專利權(quán)、專有技術(shù)和整體無形資產(chǎn)的評估。當評估價格中重置成本部分遠大于收益部分時，可以單獨采用重置成本法進行評估；當評估價格中重置成本部分遠小于收益部分時，可以單獨采用收益現(xiàn)值法進行評估。

2.無形資產(chǎn)重置成本法的局限性

無形資產(chǎn)重置成本法的局限性表現(xiàn)為：

（1）無形資產(chǎn)的成本問題。以成本作為評估依據(jù)的基本條件：一是成本能夠識別；二是成本能夠計量。識別和計量的成本可以是被評估商品本身的成本，也可以是相同商品的再生產(chǎn)成本。為了排除貶值、通貨膨脹等因素的影響，成本一般以再生產(chǎn)成本為計量對象。但是，無形資產(chǎn)的再生產(chǎn)成本不能作為計量成本的對象，其原因在于：有些無形資產(chǎn)不能再生產(chǎn)；即使可以再生產(chǎn)的無形資產(chǎn)，由于再生產(chǎn)的成本極低，也根本無法作為估價的依據(jù)。因此，無形資產(chǎn)的成本估算只能是其創(chuàng)造時的初始成本，即開發(fā)成本，而這種成本與無形資產(chǎn)帶來的效益不完全對稱，它只能在一定范圍和一定程度上作為估價的基礎(chǔ)。

（2）在實際操作中應區(qū)別不同情況進行處理。對商譽、權(quán)利類和關(guān)系類無形資產(chǎn)的評估，由于其成本不能識別，也不能計量，因此，不適宜用重置成本法。

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一、無形資產(chǎn)評估傳統(tǒng)方法評析

在無形資產(chǎn)評估過程中，評估方法的選擇和運用處于核心地位。目前無形資產(chǎn)評估的主要方法有成本法、收益法和市場法，下面對這三種方法進行評析并對應用中的有關(guān)問題進行探討。

（一）成本法。成本法的基本思想是利用歷史成本(即最開始購置或創(chuàng)造無形資產(chǎn)時所支付的完全成本)或簡單重置成本(即以重新購進或創(chuàng)造無形資產(chǎn)時所需的支出費用)作為推算無形資產(chǎn)價值的主要依據(jù)。無形資產(chǎn)的重置成本法，是指在評估無形資產(chǎn)時，按被估資產(chǎn)的現(xiàn)時完全重置成本(重置價)減去應扣減損耗及貶值，或乘以成新率來確定被估無形資產(chǎn)價值的一種方法。公式為：無形資產(chǎn)評估值=無形資產(chǎn)重置成本×成新率。在實際運用中，重置成本是根據(jù)歷史成本調(diào)整得到的。歷史成本體現(xiàn)了資產(chǎn)的原始形成過程，具有易獲得性和可驗證性，不受人為因素的影響，容易被人們所接受。成本法的適用場合是以攤銷為目的的無形資產(chǎn)的評估，但相對于有形資產(chǎn)來說，無形資產(chǎn)有其特殊性，所以成本法的使用也有局限性。一是無形資產(chǎn)的歷史成本具有不完整性、弱對應性及虛擬性等特點，因此根據(jù)歷史成本調(diào)整得到的重置成本來評估無形資產(chǎn)現(xiàn)值是不合理的。二是無形資產(chǎn)的成新率很難確定。三是大多數(shù)無形資產(chǎn)常常存在著開發(fā)成本高而應用前景差或開發(fā)成本低而應用前景好的現(xiàn)象。對這樣的無形資產(chǎn)用成本法進行價值評估是不合適的。

（二）收益法。收益法是通過估算被評估資產(chǎn)未來預期資產(chǎn)未來收益并折算成現(xiàn)值，借以確定被評估資產(chǎn)價值的一種資產(chǎn)評估方法。采用適當?shù)恼郜F(xiàn)率折算成現(xiàn)值．然后累加求和，得出被評估無形資產(chǎn)評估值。不論是收益現(xiàn)值法還是成本收益加法，其出發(fā)點均是將所預計的無形資產(chǎn)的未來收益、收益期限和收益率作為資產(chǎn)評估的主要依據(jù)。優(yōu)點主要表現(xiàn)在：第一，運用此法時基本上不用考慮無形資產(chǎn)的歷史成本，克服了無形資產(chǎn)歷史成本的不完整性缺陷。第二，從理論上講，收益法以資產(chǎn)的預期獲利能力為基本依據(jù)決定資產(chǎn)現(xiàn)行公平市場價值，評估結(jié)果能夠比較真實、準確地反映出無形資產(chǎn)的獲利能力，有較強的說服力。第三，它克服了無形資產(chǎn)成本的弱對應性和虛擬性特點給成本法使用帶來的不便，對于成本和收益相關(guān)性差的無形資產(chǎn)也能評估。第四，采用這種方法會使評估者站在買者(或受讓方)的角度來確定各項指標，評估結(jié)果往往對無形資產(chǎn)的接受方比較有利。但是在使用這種方法時也存在著主觀因素影響較大的問題。因為在收益法運用中評估者需要對收益額、折現(xiàn)率和收益年限等指標做出預測，預測帶有一定的抽象性和隨意性。評估者對這些參數(shù)預測的主觀態(tài)度都將會直接影響評估結(jié)果。

（三）市價法。市價法是指在市場上選擇若干具有可比性的相同或相似的無形資產(chǎn)作為參照物，并根據(jù)它們的交易條件，市場交易價格和價值影響因素的差異，以及使用權(quán)轉(zhuǎn)讓次數(shù)，綜合分析調(diào)整，來確定無形資產(chǎn)評估值的方法。市價法在使用時應注意其前提條件：(1)存在一個充分發(fā)育、活躍的市場；(2)參照物及其與被估無形資產(chǎn)相比較的指標、技術(shù)參數(shù)等資料是可搜集到的。從這個角度看，運用市場法進行資產(chǎn)評估是一種很直接的方法，得出的結(jié)果也很有說服力。但是我國市場經(jīng)濟體制還不夠完善，不存在充分發(fā)育而且很活躍的市場。再者，由于無形資產(chǎn)壟斷性強、透明度不高，使取得相關(guān)信息資料十分困難，在市場上難以找到相同或近似的評估參照物，有時甚至是

不可操作的，現(xiàn)行市價法的局限性就顯得更為突出。這些因素限制了市場法在我國無形資產(chǎn)評估中的運用。

二、無形資產(chǎn)評估的新方法

傳統(tǒng)的方法在對無形資產(chǎn)進行評估時存在的一定的缺陷，在此介紹幾種新的無形資產(chǎn)的評估方法：復合成本法、生存曲線法、成本收益雙折現(xiàn)法、成本收益現(xiàn)值法。

（一）復合成本法在評估無形資產(chǎn)中的應用。所謂復合成本法，就是在評估一項無形資產(chǎn)時，不僅考慮其歷史成本或重置成本，還要考慮其稀缺性及其效用的大小。用公式表示為：

無形資產(chǎn)重置成本=（效用函數(shù)/稀缺系數(shù)）×100％

通過上面的公式，可知無形資產(chǎn)的價值是勞動量、效用性和稀缺度3個因素共同決定的。

（1）勞動量。無形資產(chǎn)具有存在唯一性，理論上講應當取最先研制成功的具有相同功效的一批無形資產(chǎn)中包含的最小勞動量。未獲得成功的無形資產(chǎn)所耗費的勞動量則不能計入無形資產(chǎn)的價值。在研發(fā)成功的無形資產(chǎn)中，也只有包含最小勞動量的無形資產(chǎn)交易才最容易成功，價值得到認可。不過最小勞動量在確定時有一定的難度，在實務中應當盡評估師所能，多收集資料，篩選對比后選出最小勞動量使用。也可以用歷史成本或傳統(tǒng)成本法求得的重置成本替代之，因為勞動量在無形資產(chǎn)價值中的影響并不顯著。

（2）效用及效用系數(shù)。無形資產(chǎn)的效用可以劃分為生產(chǎn)資料效用和生活資料效用。生產(chǎn)資料效用的測量標準是提高勞動生產(chǎn)率和推動社會生產(chǎn)力進步。效用對勞動量起著約定作用。效用系數(shù)通常用0，0.1，0.2，……1，1.1，1.2……表示。系數(shù)越大表明效用越大。無形資產(chǎn)效用系數(shù)的確定可參考專家和專有技術(shù)人員的建議按其作用的大小確定，專家如果認為使用一項無形資產(chǎn)可提高產(chǎn)量100倍，則可將效用系數(shù)定為100。

（3）稀缺度及稀缺系數(shù)。稀缺度指的是無形資產(chǎn)的稀缺狀況以及市場上無形資產(chǎn)的供求關(guān)系，通常用稀缺系數(shù)表示。在理論上稀缺系數(shù)存在0的值，但是當其為0時實際意義及不大，所以我們將稀缺系數(shù)定在0.01至1的范圍之內(nèi)。而1則代表著供求平衡時的稀缺系數(shù)。系數(shù)越小表明越稀缺，反之亦然。

可以看出，復合成本法的優(yōu)點是可以很好地解釋無形資產(chǎn)價格和成本背離的現(xiàn)象，在評估實務中具有較強的可操作性。而且，與傳統(tǒng)成本法不同的是，它考慮了無形資產(chǎn)的未來收益情況，因此是比較科學合理的。

（二）生存曲線法在無形資產(chǎn)評估中的應用。生存曲線法主要用來預測無形資產(chǎn)的剩余壽命。無形資產(chǎn)經(jīng)濟壽命又叫有效期限，是指無形資產(chǎn)發(fā)揮作用，并具有超額獲利能力的時間。所有系統(tǒng)，都會隨使用年限而退化并最終失效。而失效的時間往往是一個隨機變量。生存模型就是以無形資產(chǎn)的生存和死亡狀態(tài)(生命狀態(tài))為研究對象的，視無形資產(chǎn)的生存和死亡為隨機變量，用一個恰當?shù)母怕史植己瘮?shù)(生存分布)去描述，對生存分布函數(shù)進行統(tǒng)計處理從而預計無形資產(chǎn)的剩余壽命。

采用生存曲線法預計無形資產(chǎn)的受益期限一般需要經(jīng)過以下六個主要步驟：第一，收集生存數(shù)據(jù)。我們可以選定一個樣本進行觀測，所有觀測點由存活的初始狀態(tài)轉(zhuǎn)變?yōu)樗劳鰻顟B(tài)后試驗終止。另外，我們還可以觀測市場上同類無形資產(chǎn)的生存、死亡情況來收集生存數(shù)據(jù)。第二，數(shù)據(jù)的初步分析，繪制數(shù)據(jù)圖以獲取模型選擇的一些信息。第三，模型選擇，即選擇一個恰當?shù)哪Ｐ腿M合生存數(shù)據(jù)。第四，參數(shù)估計。第五，模型檢驗。第六，求出無形資產(chǎn)的期望剩余壽命。

（三）成本收益雙折現(xiàn)法。成本收益雙折現(xiàn)法，即歷史成本雙折現(xiàn)及超額收益現(xiàn)值法，是指在無形資產(chǎn)評估時，按被評估無形資產(chǎn)的歷史成本折現(xiàn)值，加上其使用過程中的價值積累和超額預期收益現(xiàn)值，減去應扣損耗或貶值，來確定被評估無形資產(chǎn)價格的一種方法。該評估方法適用于一切易于獲取歷史數(shù)據(jù)的無形資產(chǎn)的評估，重置成本可以獲得的無形資產(chǎn)的評估。對于不可辨認的無形資產(chǎn)“商譽”的評估，該評估方法也是適合的。當涉及到無形資產(chǎn)的使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓和許可權(quán)時，該評估方法是不適宜的，因為其評估的結(jié)果不易為交易雙方所接受。

成本收益雙折現(xiàn)法的計算公式為：

無形資產(chǎn)評估值=歷史成本折現(xiàn)值＋使用過程中的價值積累＋超額預期收益現(xiàn)值－實體性貶值－功能性貶值－經(jīng)濟性貶值。

（1）歷史成本折現(xiàn)值，即無形資產(chǎn)的歷史折現(xiàn)至評估日的值。當評估該項無形資產(chǎn)的歷史成本數(shù)據(jù)資料易于獲取時，可根據(jù)該項無形資產(chǎn)的歷史成本，按照一定的復利率折現(xiàn)為評估日的數(shù)據(jù)；如果評估日該項無形資產(chǎn)的歷史成本數(shù)據(jù)資料不易或不能獲得時，可用其完全重置成本代替之。（2）使用過程中價值積累，即無形資產(chǎn)在使用過程中的投入積累。（3）實體性貶值，也稱有形磨損貶值，它是指資產(chǎn)在使用或閑置中因磨損、變形、老化等造成實體性陳舊而引起的貶值。（4）功能性貶值，也稱無形磨損貶值，它是由于技術(shù)進步出現(xiàn)性能優(yōu)越的新的無形資產(chǎn)，使原有的無形資產(chǎn)部分或全部失去使用價值而造成的貶值。（5）經(jīng)濟性貶值，指由于外界因素引起的，與同性質(zhì)資產(chǎn)相比活力能力下降而造成的損失。市場需求的減少、原材料供應的變化、成本的上升、通貨膨脹、利率的上升等因素都可能使原有無形資產(chǎn)不能發(fā)揮應有的效能而貶值。（6）預期超額收益現(xiàn)值。如果至評估日，無形資產(chǎn)才開始出現(xiàn)，則公式中除第一項和最后一項外其余各項均為零．這時該評估方法與現(xiàn)行的三種評估方法中的收益現(xiàn)值法等價。

（四）成本收益現(xiàn)值法。成本收益現(xiàn)值法，就是考查評估基準日以前評估對象所費成本，并通過一定的物價指數(shù)將此成本調(diào)整為評估基準日時的價值(現(xiàn)值)作為評估對象評估價值的一部分；評估價值的另一部分是在預測未來一定時期內(nèi)企業(yè)各年銷售收入的基礎(chǔ)上確定合適的提成率，其提成額除稅后作為評估對象帶來各年收益，再通過折現(xiàn)求和計算所得的結(jié)果，以上兩部分之和即為該評估對象的評估值。由上述可見，該方法同時考慮重置成本標準和收益現(xiàn)值兩種標準，它比單一的重置成本或收益現(xiàn)值標準全面，該方法適用于商標所有權(quán)價值的評估。其計算公式為：

其中：V評估值；C評估對象成本現(xiàn)值；α企業(yè)各年的銷售額；β所得稅率；r折現(xiàn)率；m評估對象經(jīng)濟壽命期分界段。

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【關(guān)鍵詞】無形資產(chǎn)評估；失真；方法

無形資產(chǎn)這一術(shù)語，在不同的學科，不同應用環(huán)境中，有不同的定義?！镀髽I(yè)會計準則第6號―無形資產(chǎn)》對無形資產(chǎn)的表述為企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)?！秶H評估準則》中的定義是以其經(jīng)濟特性而顯示其存在的一種資產(chǎn)，無形資產(chǎn)無具體的物理形態(tài)，但為其擁有者獲取了權(quán)益和特權(quán)，而且通常為其擁有者帶來收益。

一、無形資產(chǎn)評估的必要性

（一）定期對無形資產(chǎn)進行評估維護企業(yè)資產(chǎn)的完整

一個企業(yè)到底有哪些無形資產(chǎn)，其價值量如何，作為企業(yè)的管理者并不清楚，形成了資產(chǎn)管理的盲點。只有充分揭示這部分資產(chǎn)的真實價值，才能做到心中有數(shù)，進而變被動管理為主動管理，使之規(guī)范化，保證企業(yè)資產(chǎn)完整性。

（二）資本運營需要，以無形資產(chǎn)為先導，實現(xiàn)低成本擴張

企業(yè)在市場經(jīng)濟中作為投資主體的地位已經(jīng)明確，但要保證投資行為的合理性，必須對企業(yè)資產(chǎn)的現(xiàn)時價值有一個正確的評估。企業(yè)改制、合資、合作、聯(lián)營、兼并、重組、上市等各種經(jīng)濟活動中以技術(shù)、商標權(quán)等無形資產(chǎn)作為投資已很普遍。

（三）為經(jīng)營者提供管理、決策依據(jù)

評估的過程是資產(chǎn)清查的過程，重點在于發(fā)現(xiàn)企業(yè)在資產(chǎn)管理、經(jīng)營過程、資本結(jié)構(gòu)、企業(yè)效率和盈利能力等各個方面存在的問題和不足，努力解決或為企業(yè)提供建設(shè)性的意見和建議，有利于經(jīng)營者對無形資產(chǎn)投資做出明智的決策，合理分配資源，減少投資的浪費。

（四）無形資產(chǎn)評估是經(jīng)濟全球化發(fā)展的必然要求

隨著經(jīng)濟全球化進程的加快，國際貿(mào)易呈現(xiàn)飛速發(fā)展趨勢。其中以技術(shù)貿(mào)易為代表的無形資產(chǎn)貿(mào)易增長尤為突出，其年平均增長速度已大大超過了有形商品貿(mào)易的增長速度，因此對于技術(shù)類商品價值進行合理評估是很有必要的。

二、無形資產(chǎn)評估失真的原因

（一）評估范圍和對象界定模糊，造成無形資產(chǎn)虛評

確定無形資產(chǎn)評估標的物是無形資產(chǎn)評估的出發(fā)點，但無形資產(chǎn)無實體性的特點使其評估范圍和對象的確定成為無形資產(chǎn)評估中的一個重點和難點。在評估過程中，被評估企業(yè)和評估師往往對無形資產(chǎn)認識不足、漏評無形資產(chǎn)從而造成資產(chǎn)的流失。對無形資產(chǎn)認識不足的另一種表現(xiàn)是：只注重外在形式不關(guān)注實質(zhì)內(nèi)容，造成無形資產(chǎn)的虛評。

（二）評估標準不統(tǒng)一，方法不科學，計算誤差大

世界上許多國家和地區(qū)，對無形資產(chǎn)評估制度有統(tǒng)一的標準，而我國至今沒有統(tǒng)一的資產(chǎn)評估準則體系。無形資產(chǎn)評估缺乏量化標準，使得對同一無形資產(chǎn)不同評估機構(gòu)的評估結(jié)果往往大相徑庭。我國的無形資產(chǎn)評估標準、方法仍處于摸索之中，各行業(yè)根據(jù)自身需要各自制定相關(guān)的具體評估標準，這就造成了一些不可避免的問題：各評估單位過分依賴有利于自身利益的行業(yè)標準、數(shù)據(jù)和方法；阻止其他行業(yè)的評估機構(gòu)進入本行業(yè)市場，評估工作的透明程度比較低。

（三）評估委托方提供的資料不準確、不齊全，評估方法的選取受限

由于外部數(shù)據(jù)參考價值不大，又缺乏行業(yè)統(tǒng)計數(shù)據(jù)，評估中所需的資料大多來自委托方提供的數(shù)據(jù)。企業(yè)在長期實務工作中對無形資產(chǎn)不夠重視，導致往往在委托方要求進行評估機構(gòu)進行評估時所提供的無形資產(chǎn)相關(guān)數(shù)據(jù)不準確。我國目前對無形資產(chǎn)評估多采用成本法，但由于無形資產(chǎn)成本與收益的弱對應性，成本的增加并不意味著無形資產(chǎn)價值的增加，這些做法都使得成本法不一定能真實反映無形資產(chǎn)的市場價值。

（四）評估人員素質(zhì)不高、能力不強，缺乏專門評估機構(gòu)

無形資產(chǎn)評估是一項全面、系統(tǒng)、復雜的工作。這就要求執(zhí)業(yè)人員必須具備一定的專業(yè)理論知識和操作經(jīng)驗，但我國無形資產(chǎn)評估行業(yè)從業(yè)人員多是從行政機關(guān)分流的離退人員，缺乏嚴格的專業(yè)培訓和資格認證，容易導致評估中的操作不規(guī)范，鑒定不科學從而影響評估質(zhì)量。

三、解決無形資產(chǎn)評估失真的方法

針對上述問題，筆者提出以下四點意見來解決這些問題：

（一）明確無形資產(chǎn)評估的目的和對象，拓寬無形資產(chǎn)的外延

要確定無形資產(chǎn)評估對象首先要明確評估目的，因為有些無形資產(chǎn)只有在特定評估目的下才能成立。例如合并商譽在不涉及合并時就不能作為評估對象，在明確評估目的之后與評估目的有關(guān)的符合無形資產(chǎn)定義的都應作為評估對象。在知識經(jīng)濟時代，無形資產(chǎn)的內(nèi)容越來越豐富，在確定評估范圍時，應擴大無形資產(chǎn)的外延。拓展后的大致包括市場資產(chǎn)如企業(yè)品牌、營銷渠道和特許經(jīng)營權(quán)等。

（二）制定完善的無形資產(chǎn)評估法律法規(guī)體系

我國現(xiàn)行的相關(guān)評估標準已經(jīng)不能滿足經(jīng)濟發(fā)展的需要，國家應盡快出臺與世界接軌、又滿足我國具體國情的相關(guān)法律法規(guī)，從法人、非法人組織和個人的角度確定無形資產(chǎn)的權(quán)屬。同時對相關(guān)人員的資格取得、執(zhí)業(yè)范圍、權(quán)利、義務、行業(yè)管理等方面做出規(guī)范。

（三）建立網(wǎng)絡(luò)評估數(shù)據(jù)庫，便于資料的收集

資料的缺乏成為制約我國無形資產(chǎn)評估公允性的關(guān)鍵因素。這一現(xiàn)象要求我們必須建立一個完整公允的無形資產(chǎn)評估數(shù)據(jù)庫。該網(wǎng)絡(luò)數(shù)據(jù)庫的建立，對于無形資產(chǎn)評估具有劃時代的意義。必然能消除以往評估工作中的很多弊端，促使無形資產(chǎn)評估工作高效化、規(guī)范化、現(xiàn)代化和科學化。

（四）提高評估人員的專業(yè)素質(zhì)，建立專職的無形資產(chǎn)評估機構(gòu)

提高評估人員的專業(yè)性以勝任無形資產(chǎn)的評估，提高評估結(jié)果的可信度。可考慮將注冊資產(chǎn)評估師的執(zhí)業(yè)資格具體細分為機器設(shè)備評估師、無形資產(chǎn)評估師和企業(yè)價值評估師等。同時應加強評估人員職業(yè)道德教育，讓廣大從業(yè)人員在外界干擾下仍能以崇高的職業(yè)道德來要求自己，做出真實的評估報告。

【參考文獻】

[1]劉毅.淺議我國無形資產(chǎn)的評估失真原因及對策[J].中國證券期貨，2011（9）.

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【關(guān)鍵詞】 虛擬財產(chǎn)； 司法； 網(wǎng)絡(luò)服務； 資產(chǎn)評估； 財會數(shù)據(jù)

2013年，被告人章某等人制作非法充值網(wǎng)絡(luò)鏈接，非法入侵某網(wǎng)絡(luò)公司，竊取“極光世界”游戲、“傲劍”游戲“元寶”，數(shù)額巨大。法院認可了網(wǎng)絡(luò)公司對于游戲幣充值市價的舉證，并直接將網(wǎng)絡(luò)公司市場定價定為犯罪數(shù)額，判令章某等承擔刑事責任①。在此之前，2012年譚衛(wèi)武非法獲取計算機信息系統(tǒng)數(shù)據(jù)案②，2012年申比軍非法經(jīng)營案③都涉及到侵犯企業(yè)虛擬財產(chǎn)犯罪。法院雖然盡職工作，但是在沒有恰當?shù)姆ǘㄔu估方式情況下作出判決，或有損司法公正。因此，在涉及虛擬財產(chǎn)的案件中，急需設(shè)計相應的虛擬財產(chǎn)評估規(guī)則，服務司法實踐。

一、虛擬財產(chǎn)的界定

虛擬財產(chǎn)是存在于網(wǎng)絡(luò)服務和軟件中相對獨立的非物化財產(chǎn)。本質(zhì)看，是存儲在運營商服務器上的，有專有性和使用性的電磁記錄總稱。在實踐中，鑒于虛擬財產(chǎn)具有價值和使用價值，理論和實務界均已認可虛擬財產(chǎn)的財產(chǎn)屬性（林旭霞，2010），韓國、臺灣等國家和地區(qū)也相繼確認了虛擬財產(chǎn)價值屬性，④我國司法實踐中，也將虛擬財產(chǎn)作為財產(chǎn)論。

二、企業(yè)虛擬財產(chǎn)評估需求與可行性

（一）虛擬財產(chǎn)的價值認識需求

一般而言，虛擬財產(chǎn)沒有實體性貶值，僅存在功能性貶值和經(jīng)濟性貶值的可能。在虛擬財產(chǎn)使用過程中，將會便利用戶的工作生活，產(chǎn)生效用。對于企業(yè)而言，通過虛擬財產(chǎn)的銷售和推廣，可以為企業(yè)帶來當期和預期的利益。因此，正確認識和管理虛擬財產(chǎn)需要利用評估手段。

（二）虛擬財產(chǎn)評估司法應用

往往有不法分子運用技術(shù)手段損害虛擬財產(chǎn)，直接影響到了網(wǎng)絡(luò)服務項目的運營和用戶的使用。我國司法實踐中，在認定相關(guān)犯罪和賠償數(shù)額的時候，仍然運用簡陋的、不當?shù)挠嬃糠椒ǎ焕诋斒氯穗p方權(quán)益的保護，更不利于公正地定罪量刑，需要通過評估為司法實踐提供技術(shù)支持。

（三）虛擬財產(chǎn)的可確認性

虛擬財產(chǎn)雖然是網(wǎng)絡(luò)運營項目中派生出來的，但虛擬財產(chǎn)作為網(wǎng)絡(luò)用戶控制和使用的虛擬物品，本身有一定的獨立性。運營商完全占有和管理網(wǎng)絡(luò)服務項目，而網(wǎng)絡(luò)用戶則對虛擬財產(chǎn)享有占有、使用、處分甚至收益的權(quán)利。若企業(yè)網(wǎng)絡(luò)服務項目侵害虛擬財產(chǎn)，用戶將向該企業(yè)主張權(quán)利。在司法實踐中，已經(jīng)確認其財產(chǎn)屬性和法律地位。

（四）虛擬財產(chǎn)的可計量性

虛擬財產(chǎn)雖然沒有對應的成本和完整規(guī)范的交易市場，與其他資產(chǎn)相比更難評估，但是通過分析虛擬財產(chǎn)的關(guān)聯(lián)資產(chǎn)，發(fā)掘虛擬財產(chǎn)在企業(yè)運營中的作用，可以評估得出虛擬財產(chǎn)價值。

三、擬財產(chǎn)評估方法分析

（一）成本法

成本法以資產(chǎn)繼續(xù)使用為條件，在虛擬財產(chǎn)評估中，無法直接評估虛擬財產(chǎn)成本，而采用評估網(wǎng)絡(luò)服務項目的方法對虛擬財產(chǎn)進行間接評估。其計算公 式為：

資產(chǎn)價值=重置成本-實體性貶值-功能性貶值-經(jīng)濟性貶值

作為整體的網(wǎng)絡(luò)服務項目重置成本包含了人力資源成本、多項軟件的無形資產(chǎn)、為運營購置的固定資產(chǎn)這三項。通過搜集企業(yè)相關(guān)財會數(shù)據(jù)和管理數(shù)據(jù)，對企業(yè)的相關(guān)成本進行核算之后，按照虛擬財產(chǎn)比例進行分擔，從而得出虛擬財產(chǎn)的價格，即受損虛擬財產(chǎn)占虛擬財產(chǎn)總額的比例作為網(wǎng)絡(luò)服務項目受損比例。

同時，虛擬財產(chǎn)仍然存在貶值的問題。一般而言，虛擬財產(chǎn)不存在實體貶值，但有的虛擬財產(chǎn)可能存在功能性貶值和經(jīng)濟性貶值，具體可參照以下公式。

功能性貶值=復原重置成本-更新重置成本

經(jīng)濟性貶值=資產(chǎn)年收益損失額×（1-所得稅稅率）×（P/A，r，n）

（二）市場法

市場法要求：一是存在一個活躍的公開市場；二是公開市場上有可比的資產(chǎn)交易活動。對比市場法中現(xiàn)行市價法、價格指數(shù)法、功能價值法以及市場折扣法的要求，此處選用現(xiàn)行市價法更優(yōu)。

1.從侵權(quán)人角度看，賬號或者高級游戲裝備有稀缺性，市場交易少，價格波動很大（王昌慶，2009），缺乏相應財產(chǎn)參照，有些企業(yè)甚至限制該類產(chǎn)品交易。犯罪行為中，侵害人將非法獲取的物品進行販賣，違法分子意在盡快轉(zhuǎn)手謀取利益，其所得收益常常小于實際價值，此時的虛擬財產(chǎn)價格不能反映該財產(chǎn)的實際價值，故采用銷贓價格作出判決是不當?shù)?，只有在小額糾紛中具有一定的指導意義。

2.從受害方（包括用戶和運營商）角度看，若該虛擬財產(chǎn)存在活躍的公開交易市場，玩家之間已經(jīng)存在成熟的交易行為，此時，評估基準日現(xiàn)行市場價格即可作為評估對象的評估價值。對于企業(yè)而言，采用虛擬財產(chǎn)的市場價格也不合適，企業(yè)對該市場有絕對的控制力。

因此，只有當虛擬財產(chǎn)具有公開活躍的交易市場時，市場法才可以作為評估的方法使用。同時也證明了司法中，簡單利用虛擬財產(chǎn)銷贓價格、企業(yè)定價等方法確立的犯罪金額都是不科學的。

（三）收益法

虛擬財產(chǎn)本身并不能帶來長期收益，企業(yè)唯一可以用于收益的標的是企業(yè)的網(wǎng)絡(luò)服務項目。虛擬財產(chǎn)作為該服務的唯一渠道和產(chǎn)品，是影響網(wǎng)絡(luò)服務范圍的重要標準，可以將虛擬財產(chǎn)視為營銷渠道，通過收益法間接評估。

收益法是指：通過估測被評估資產(chǎn)未來預期收益的現(xiàn)值來判斷資產(chǎn)價值的各種評估方法的總稱。收益法的三個基本要素是：被評估資產(chǎn)的預期收益、折現(xiàn)率或者資本化率以及被評估資產(chǎn)取得預期收益的持續(xù)時間。

其中，P是被評估財產(chǎn)的總價值；n為持續(xù)經(jīng)營期限；Ri是當期收益；r是資本化率或折現(xiàn)率。

（四）差值法

在司法實踐中，往往會忽略虛擬財產(chǎn)的時間效益。僅僅返還財產(chǎn)而沒有對侵占虛擬財產(chǎn)的期間進行補償。在此情形下，可以通過差值法計算出貶值數(shù)額，從而進行相應的賠償。該方法公式為：

其中，P'為虛擬財產(chǎn)期間價值；Px為虛擬財產(chǎn)損害前價值；Py是虛擬財產(chǎn)當期價值。

四、財會數(shù)據(jù)與管理信息影響

（一）收益法主要會計數(shù)據(jù)選用

1.企業(yè)相關(guān)業(yè)務現(xiàn)金流量表及財務憑證

游戲項目的現(xiàn)金流量表是該評估中首先分析的對象。所謂造成的損失，實際上是企業(yè)的當期收益和預期收益受到了相當?shù)挠绊?，在現(xiàn)金流量表中，企業(yè)為了消除危害而付出的廣告費用和人力成本等。而在現(xiàn)金流量表中具體表現(xiàn)就是一段時間內(nèi)，企業(yè)收入減少、企業(yè)為減少危害進行的其他支出等。

2.利潤表內(nèi)相關(guān)業(yè)務數(shù)據(jù)及財務憑證

同時反映和佐證項目受損金額的還有利潤表。在各期的利潤表中，企業(yè)項目收入為主營業(yè)務收入，運營過程中的成本則從管理費用、財務費用、營業(yè)費用中反映出來（劉萍，2006）。損害會導致項目收益呈現(xiàn)劇烈波動。若這些數(shù)據(jù)異常，評估人員應當重點查閱所屬相關(guān)會計資料。

侵害后的合理期限內(nèi)，利潤表中企業(yè)主營業(yè)務收入下降明顯，企業(yè)為消除危害、減少損失三項支出上升明顯，此時的利潤表才可以作為損害結(jié)果的合理依據(jù)。因此，本方法會計數(shù)據(jù)的形態(tài)特征需要比較突出，利于預測。當然，企業(yè)會計數(shù)據(jù)的選用，不僅限于這些會計數(shù)據(jù)，評估人員要盡可能多地收集具有前瞻性的數(shù)據(jù)，基礎(chǔ)財會資料應當至少收集三期數(shù)據(jù)，預測未來收益應當超過五期（唐艷，2012）。同時，為了應對會計舞弊和會計陷阱，最好是采用已經(jīng)審計的會計數(shù)據(jù)，對于尚未審計的部分，應當盡量回避可能產(chǎn)生虛構(gòu)成本收入的數(shù)據(jù)，少使用風險較大的會計數(shù)據(jù)，從而回避會計陷阱。由于在評估中只計算網(wǎng)絡(luò)服務項目的收益，故在利潤數(shù)據(jù)上，對比毛利、核心利潤、凈利潤三個概念（陳光中等，2006），則應選取核心利潤為項目利潤計算的標準。

3.收益法會計數(shù)據(jù)選用優(yōu)劣

收益法是較為理想的方式，適合大額的損害評估，但某些情形下，外來的損害對企業(yè)的盈利影響不大，或者該影響暫時還未從企業(yè)會計財務數(shù)據(jù)中體現(xiàn)出來。采用收益法難以獲取會計資料，難以應對一些突發(fā)或者不利于會計數(shù)據(jù)收集的情形，也不適合小額的虛擬財產(chǎn)評估。

（二）成本法主要會計數(shù)據(jù)選用

1.資產(chǎn)負債表

從成本法計量，應當同時關(guān)注企業(yè)的管理成本、無形資產(chǎn)成本、固定資產(chǎn)成本三方面，核心是資產(chǎn)負債表。網(wǎng)絡(luò)服務項目是一個有機結(jié)合的整體，具有其獨立的性質(zhì)，若網(wǎng)絡(luò)服務項目只是企業(yè)旗下項目的其中之一，不會單獨編制資產(chǎn)負債表。因此，需要評估者自行收集材料，合理評估各項資產(chǎn)總和，正確區(qū)分財產(chǎn)歸屬，耐心地收集完整的會計數(shù)據(jù)。

2.相關(guān)固定資產(chǎn)盤點表和財產(chǎn)清查資料

成本法中，固定資產(chǎn)的評估方式應當按照現(xiàn)有的行業(yè)標準進行，會計數(shù)據(jù)主要反映使用各項資產(chǎn)的購置成本以及相關(guān)費用，再扣除折舊得到現(xiàn)有價值。相關(guān)固定資產(chǎn)的評估在現(xiàn)有條件下較為容易。這些固定資產(chǎn)也是構(gòu)成網(wǎng)絡(luò)服務項目的重要組成部分。

3.無形資產(chǎn)會計計量

網(wǎng)絡(luò)服務項目中的核心是游戲軟件和相關(guān)輔助軟件。如果軟件是自行研發(fā)的，評估方式采用無形資產(chǎn)下針對計算機軟件的評估方式；若網(wǎng)絡(luò)服務項目是通過轉(zhuǎn)讓或者許可的方式獲得，可以通過合同明確地了解項目運營時間，該項評估的對象也改為該許可權(quán)利的價值。

4.費用科目相關(guān)支出明細表

費用方面，包括人力資源成本、廣告費用、設(shè)備維護費用等等。通過較為細致的查閱，可以得出該項目的費用總額，核查清楚數(shù)據(jù)后，也應當計入游戲項目的成本，但應當排除不屬于該項目中的費用。在人力資源成本方面，不僅是持續(xù)經(jīng)營時的人力資源成本，還應當包括企業(yè)獲取該游戲項目所付出的成本。

5.成本法下的會計數(shù)據(jù)優(yōu)劣

在采用企業(yè)價值成本法中，所用數(shù)據(jù)是已發(fā)生的交易額，數(shù)據(jù)準確度比較高，而且對各期會計數(shù)據(jù)數(shù)額走向沒有太多要求，不需要評估人員高風險地進行收益預估。但是該方法數(shù)據(jù)龐雜，容易遺漏，并且工作量也非常大。

（三）管理數(shù)據(jù)選用

用戶名單和在線用戶數(shù)據(jù)。用戶名單是項目服務的對象，體現(xiàn)為關(guān)注該項目的在冊用戶人數(shù)，即表現(xiàn)出該項目的規(guī)模等，而在線用戶的波動則反映了項目的發(fā)展趨勢。在一段時期內(nèi)，在線用戶的數(shù)量比注冊用戶名單更為有用。在線用戶的人次是虛擬財產(chǎn)銷售的基礎(chǔ)，在線用戶越多，購買虛擬財產(chǎn)的機會也就多，企業(yè)收入就會上升。而由于損害，造成相當長一段時期內(nèi)在線用戶人數(shù)減少，即使從現(xiàn)階段會計利潤上看變化不大，也應當認定損失，計算損害結(jié)果。其損害應當以減少的在線用戶比例計算。

以上方法選用的財會數(shù)據(jù)各有不同，但都存在對數(shù)據(jù)的評價問題。為了保證數(shù)據(jù)的真實性，排除企業(yè)會計舞弊，要求評估人員盡量選用審計后的資料，并有能力對會計數(shù)據(jù)進行辨析。對于超出企業(yè)管理和盈虧的個別數(shù)據(jù)要仔細核查，必要的時候可以用其他方法進行規(guī)避。有時為規(guī)避風險較大的會計數(shù)據(jù)，往往放棄一些實用性較強的評估方法。

五、虛擬財產(chǎn)其他影響因素

（一）企業(yè)網(wǎng)絡(luò)服務項目收入成分

網(wǎng)絡(luò)服務項目的主要收入是虛擬財產(chǎn)的出售與服務支持。但是，仍有部分收入來源于廣告等其他手段。這部分收入在運用收益法評估虛擬財產(chǎn)時，應當予以扣除。在成本法中，此類收入也難以對應相應成本，若收入存在多種形式時，應當避免采用成本法。

（二）人身屬性虛擬財產(chǎn)的精神損害

部分虛擬財產(chǎn)有極強的人身屬性，例如私人郵箱，網(wǎng)絡(luò)通訊賬號等。根據(jù)我國相關(guān)法律，企業(yè)不存在精神損害問題，但對于用戶而言，精神損害賠償也是需要補充考慮的問題，由法官依法自由裁量。

在確定評估假設(shè)和基準之后，考慮評估環(huán)境，采用兩種及以上的評估方法進行評估，多種方法互相印證（許拯聲，2007）。針對性地利用會計數(shù)據(jù)完整比較，最后得出最具公信力的評估結(jié)果。

【參考文獻】

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關(guān)鍵詞:準則;稅法;差異

一、會計與稅法產(chǎn)生差異的根源

(一)會計目標與稅收立法宗旨的差異

從制定的目的來看,財務會計的目標是為了真實、完整地反映企業(yè)的財務狀況、經(jīng)營成果,為相關(guān)利益人提供決策有用的信息,以服務于報表使用者為目的。而稅法的立法宗旨則是為了保證財政收入,保證及時征稅,以服務于國家利益為基本出發(fā)點。這也決定了準則與稅法之間必然存在差異。

(二)會計核算基礎(chǔ)與稅法的差異

準則規(guī)定企業(yè)應當以權(quán)責發(fā)生制為基礎(chǔ)進行會計確認、計量和報告。而稅法既要保證稅收收入的均衡和防止避稅,又要保證納稅必要資金原則,因此,并不完全遵循權(quán)責發(fā)生制原則,對于生產(chǎn)經(jīng)營所得的計量貫徹權(quán)責發(fā)生制原則,而其他所得則更接近收付實現(xiàn)制。

(三)會計核算計量屬性與稅法的差異

新準則采用歷史成本和公允價值兩種計量屬性,增加考慮了貨幣時間價值,而稅法基本上都是遵循歷史成本原則,只有在資產(chǎn)轉(zhuǎn)移定價以及反避稅要求時才采用公允價值計量。稅法不承認公允價值變動損益,不允許企業(yè)隨意調(diào)整資產(chǎn)賬面價值,如果相關(guān)資產(chǎn)背離歷史成本則必須按照稅法規(guī)定的適當方式反映或者確認,同時不允許采用現(xiàn)值和可變現(xiàn)凈值計量,不考慮貨幣時間價值,未經(jīng)核定的減值準備不允許稅前扣除。

(四)會計信息質(zhì)量要求與稅收立法原則的差異

1、可靠性與真實性原則比較。會計信息質(zhì)量強調(diào)可靠性,要求企業(yè)保證會計信息的真實、完整和中立,允許會計人員合理的職業(yè)判斷,而稅法的真實性原則受法定性原則的修正,要求以真實的交易為基礎(chǔ),實際發(fā)生的支出只有符合稅法扣除標準的才允許稅前扣除。

2、相關(guān)性原則比較。準則與稅法都強調(diào)相關(guān)性原則,但是二者的內(nèi)涵不同。準則的相關(guān)性強調(diào)的是會計信息的價值,要求提供的會計信息應當與決策相關(guān);而稅法中的相關(guān)性要求企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的支出才允許扣除,它強調(diào)的是滿足征稅需要。

3、謹慎性和確定性原則比較。準則規(guī)定企業(yè)對交易或者事項進行會計確認、計量和報告應當保持應有的謹慎,不應高估資產(chǎn)或者收益、低估負債或者費用。對于可能發(fā)生的損失和費用,應當加以合理估計。而稅法則遵循確定性原則,不承認謹慎性原則,納稅人可扣除的費用不論何時支付,其金額必須是確定的,只有實際發(fā)生的支出才允許扣除,對于按照估計并未經(jīng)核定計提的準備金支出則不允許在稅前扣除。

4、重要性和法定性原則比較。準則的重要性原則要求應當反映所有重要交易或者事項,對于次要的交易或事項可以簡略核算,在選擇會計政策時要考慮經(jīng)濟業(yè)務本身的性質(zhì)和規(guī)模,根據(jù)經(jīng)濟業(yè)務對經(jīng)濟決策影響的大小來選擇合適的會計政策;而稅法遵循法定性原則,不承認重要性原則,不區(qū)分項目的性質(zhì)和金額大小均按規(guī)定計算納稅,稅法規(guī)定要納稅的一律要納稅,稅法規(guī)定不征稅或者免稅的一律不征稅或者免稅。

5、實質(zhì)重于形式原則比較。準則要求的實質(zhì)重于形式原則是指經(jīng)濟業(yè)務的實質(zhì)內(nèi)容重于其具體的表現(xiàn)形式,關(guān)鍵在于允許會計人員運用職業(yè)判斷,帶有人為估計判斷的成分。稅法中強調(diào)的實質(zhì)重于形式原則只是應用于反避稅條款,其強調(diào)的“實質(zhì)”是指明確的法律規(guī)定。

二、具體準則與稅法差異比較

(一)存貨準則與稅法差異比較

1、初始計量差異。準則對于外購存貨初始計量規(guī)定存貨的初始成本由采購成本構(gòu)成,而稅法規(guī)定支付現(xiàn)金取得的存貨以購買價款和支付的稅費為成本,流通企業(yè)已經(jīng)計入存貨成本的,不再作為營業(yè)費用扣除。對于自制存貨成本中資本化的借款費用部分稅法也予以認可,但是如果計入存貨成本的借款費用利率超過稅法規(guī)定的同類同期金融機構(gòu)借款利率標準的,則超過標準的部分稅法不允許扣除,要進行納稅調(diào)整。對于合并取得存貨的,準則規(guī)定在非同一控制下企業(yè)合并方式中,購買方為進行合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用應當計入取得資產(chǎn)的成本,而稅法對于這類費用允許在當期直接扣除。

2、期末計量差異。準則中對于存貨的期末計量規(guī)定成本高于可變現(xiàn)凈值時應當計提存貨跌價準備,并計入損益,當存貨的可變現(xiàn)凈值恢復高于成本時要轉(zhuǎn)回以前計提的存貨跌價準備,存貨已經(jīng)銷售的要同時結(jié)轉(zhuǎn)已計提的存貨跌價準備;而稅法則不認可準則基于謹慎性原則計提的跌價準備,只允許確認存貨銷售時真正實現(xiàn)的損益。

(二)長期股權(quán)投資準則與稅法差異比較

準則規(guī)定,成本法下投資收益的確認僅限于被投資單位接收投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額,超過的部分應作為投資成本的收回;對于權(quán)益法核算,準則規(guī)定期末根據(jù)被投資單位實現(xiàn)的凈利調(diào)整長期投資成本,并確認按照享有股權(quán)的比例分享確認投資收益。而稅法則不區(qū)分成本法還是權(quán)益法,規(guī)定股息、紅利等權(quán)益性投資收益均以被投資方做出利潤分配決策的時間確認投資收益的實現(xiàn),不區(qū)分投資日前產(chǎn)生或者日后產(chǎn)生的投資收益,也不按股權(quán)比例確認分享的投資收益,而是按照投資單位實際收到的股利分配作為納稅基礎(chǔ),并且對于會計上按照權(quán)益法確認的被投資單位損失在稅法上不予認可,稅法規(guī)定被投資方的損失不得抵頂投資方的利潤。此外,對于企業(yè)依據(jù)準則規(guī)定計提的長期股權(quán)投資減值準備,在稅法上也是不予支持的,只有等到處置長期股權(quán)投資時才最后確認該損益。

(三)固定資產(chǎn)準則與稅法差異比較

1、初始計量差異。準則規(guī)定與固定資產(chǎn)相關(guān)的借款費用允許資本化,并且對于購買價格超過正常信用條件延期支付實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的,固定資產(chǎn)成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定固定資產(chǎn)成本,也就是準則在確認計量時考慮了貨幣時間價值。而稅法則不論固定資產(chǎn)是否具有融資性質(zhì),均按照購買價款和支付的相關(guān)稅費作為計稅基礎(chǔ)。對于特殊行業(yè)的特殊固定資產(chǎn),準則將其棄置費用在初始確認時以現(xiàn)值計入固定資產(chǎn)成本,而稅法在固定資產(chǎn)初始計量時并不考慮棄置費用,等報廢時允許在當期據(jù)實扣除,作一次性納稅調(diào)減處理。

2、折舊計提差異。對于折舊范圍,準則規(guī)定除了已提足折舊繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨計價入賬的土地以外,應對所有的固定資產(chǎn)計提折舊,會計上的折舊注重的是實際價值量的流轉(zhuǎn)和下降。而稅法則規(guī)定除房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)、與經(jīng)營活動無關(guān)的固定資產(chǎn)等按新準則計提的折舊不得稅前扣除,也就是稅法計提的折舊強調(diào)與收入的配比。對于折舊年限,準則允許企業(yè)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況,合理確定固定資產(chǎn)折舊年限,而稅法則對各類固定資產(chǎn)限制了最低折舊年限,同時還嚴格限定了縮短年限的情形。對于折舊方法,準則同樣給予企業(yè)更多的會計政策選擇權(quán),而稅法規(guī)定一般只能采用直線法,限制了允許采用加速折舊法的范圍。對于預計凈殘值,準則允許企業(yè)根據(jù)情況變化調(diào)整預計凈殘值,而稅法規(guī)定預計凈殘值一經(jīng)確定不得變更。

(四)無形資產(chǎn)準則與稅法差異比較

1、初始計量差異。對于外購無形資產(chǎn),如果具有融資性質(zhì)的,準則規(guī)定按照購買價款的現(xiàn)值入賬,稅法則直接按照購買價款和相關(guān)稅費入賬。對于自行開發(fā)的無形資產(chǎn),準則規(guī)定研究階段的支出于發(fā)生時計入當期損益;開發(fā)階段的支出,滿足一定條件的才確認為無形資產(chǎn)。稅法對于自行開發(fā)的無形資產(chǎn)以開發(fā)過程中該資產(chǎn)符合資本化條件后至達到預定用途前發(fā)生的支出為計稅基礎(chǔ),而且對于研究開發(fā)費用允許加計扣除,未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的,允許在據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上加計扣除50%,已經(jīng)形成無形資產(chǎn)的,允許按照無形資產(chǎn)的150%攤銷。

2、后續(xù)計量差異。對于攤銷范圍,準則規(guī)定使用壽命有限的無形資產(chǎn)應當攤銷,使用壽命不確定的則不攤銷,稅法對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)可以按照10年攤銷。對于攤銷年限,準則為無形資產(chǎn)的經(jīng)濟使用壽命,對最低攤銷年度沒有作明確規(guī)定,稅法則規(guī)定了法定使用壽命,攤銷年限一般不少于10年,或者依據(jù)法律、合同、協(xié)議約定的年限。對于攤銷方法,準則允許直線法或者類似加速折舊的方法,稅法則只能采用直線法。對于依據(jù)準則計提的無形資產(chǎn)減值準備,稅法同樣不予認可。

(五)職工薪酬準則與稅法差異比較

1、職工范圍和薪酬范圍差異。準則中所稱的“職工”范圍比較寬泛,不僅包括訂立合同、正式任命的人員,還包括在企業(yè)計劃和控制下為其提供與職工類似服務的人員,稅法則強調(diào)“任職或者受雇的員工”,范圍較小。準則規(guī)定凡是企業(yè)為獲得職工提供的服務所給予或者付出的所有代價均視為職工薪酬。稅法中的工資薪金指的是企業(yè)支付給本企業(yè)任職或者受雇員工的所有現(xiàn)金和非現(xiàn)金形式的勞動報酬。因此,不能將按準則確認的職工薪酬全部作為工資薪金支出在稅前扣除,而應將職工薪酬分解為稅法對應的費用支出,并根據(jù)稅法規(guī)定確定能否稅前扣除。

2、計量差異。準則允許在職工提供服務期間,將應付的職工薪酬確認為負債,并依據(jù)職工服務的收益對象計入成本費用。而稅法在工資薪金稅前扣除上規(guī)定,只有實際發(fā)生的合理的工資薪金支出才允許扣除,對于僅計提而未發(fā)放的,不允許稅前扣除。此外,對于職工福利費的計提,準則沒有規(guī)定具體比例,要求企業(yè)根據(jù)自身情況和薪酬計劃予以確定,而稅法則明確規(guī)定為工資薪金總額的14%,超過部分不予扣除。對于計提的“五險一金”只有實際繳納的才允許扣除,已提未交的以及超標準計提的不得稅前扣除。對于辭退福利屬于準則職工薪酬核算范圍,但不屬于稅法的工資薪金范疇。對于已計提未支付的辭退福利,當期不允許扣除,直到實際支付時作為納稅調(diào)減處理。

(六)收入準則與稅法差異比較

1、收入范圍差異。準則的收入強調(diào)企業(yè)在日?；顒又行纬傻?、會導致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益總流入;而稅法的收入范圍更為寬泛,不適用“日?；顒印睒藴?強調(diào)包括臨時性、偶然性的所得在內(nèi)的各種收入。

2、收入確認條件差異。對于收入的確認條件,稅法的規(guī)定與準則的基本一致,但稅法沒有“與交易相關(guān)的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)”這一條件,對于結(jié)果不能可靠估計的,稅法一樣要求確認收入,即稅法不直接承擔企業(yè)間的壞賬風險。

3、特殊情形下收入確認的差異。對于附有銷售退回條件的,準則允許根據(jù)以往經(jīng)驗合理估計退貨可能并確認相關(guān)的負債,稅法則不確認暫估退貨金額,只有等實際發(fā)生退貨時沖減退貨當期商品銷售收入。對于售后租回業(yè)務,準則將收到的款項確認為負債,售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額,采用合理的方法作為折舊費用或者租金費用調(diào)整,稅法則將該業(yè)務分解為銷售和租賃兩項業(yè)務分別進行稅務處理。對于利息收入,準則規(guī)定按照權(quán)責發(fā)生制在資產(chǎn)負債表日確定利息收入金額,稅法則要求按照合同約定的應付利息日期確認收入。對于政府補貼收入,準則規(guī)定應當劃分與資產(chǎn)相關(guān)和與收益相關(guān)的政府補助分別進行處理。政府無償劃撥的非貨幣性資產(chǎn),公允價值無法可靠取得的,按名義金額1元計量;稅法規(guī)定補貼收入除了國家規(guī)定不征稅的,一律并入應稅所得征收企業(yè)所得稅,對于名義金額1元計量的,應當以評估的價格計稅。

參考文獻:

1、財政部.企業(yè)會計準則[M].經(jīng)濟科學出版社,2006.

篇6

［關(guān)鍵詞］會計準則；技術(shù)資產(chǎn)；培育

［中圖分類號］F275 ［文獻標識碼］A ［文章編號］1005-6432（2012）26-0079-02

隨著世界經(jīng)濟從工業(yè)經(jīng)濟向知識經(jīng)濟的轉(zhuǎn)變,會計環(huán)境發(fā)生了巨大變化,企業(yè)技術(shù)資產(chǎn)的地位與重要性日益顯著。現(xiàn)行會計準則對于目前的技術(shù)資產(chǎn)培育來說,也產(chǎn)生著不同的影響和作用。會計準則應當適應社會經(jīng)濟的發(fā)展變化,使會計模式能夠更好地為技術(shù)資產(chǎn)的培育服務。通過建立基于技術(shù)資產(chǎn)培育的會計體系,從而真實客觀地反映現(xiàn)代企業(yè)技術(shù)資產(chǎn)的價值,為會計信息使用者提供相關(guān)可靠的信息,對加強技術(shù)資產(chǎn)開發(fā)利用和保護,提高企業(yè)競爭力和效益,促進國家科技進步具有深遠的意義。同時又對完善技術(shù)資產(chǎn)會計理論、指導實踐具有重大的現(xiàn)實意義。

1 技術(shù)資產(chǎn)概述

在會計學中,技術(shù)資產(chǎn)是指含有技術(shù)內(nèi)容的無形資產(chǎn),只有當技術(shù)具備了資產(chǎn)的性質(zhì),才能成為技術(shù)資產(chǎn)。技術(shù)資產(chǎn)就是技術(shù)類無形資產(chǎn),是指本身不具有獨立實體,有賴于一定的技術(shù)載體才能展現(xiàn)的,在一定時期內(nèi)能對特定主體的市場經(jīng)濟行為產(chǎn)生顯著影響并帶來經(jīng)濟利益的一切經(jīng)濟資源,由軟、硬載體來展現(xiàn)的技術(shù)產(chǎn)品或商品、智能形態(tài)的技術(shù)成果和其他與技術(shù)相關(guān)的權(quán)利組成。

技術(shù)資產(chǎn)培育是指企業(yè)通過自身的努力和探索產(chǎn)生技術(shù)突破,攻破技術(shù)難關(guān),并在此基礎(chǔ)上依靠自身的能力推動創(chuàng)新的后續(xù)環(huán)節(jié),完成技術(shù)的商品化,獲取商業(yè)利潤,達到預期目標的創(chuàng)新活動。技術(shù)資產(chǎn)培育具有如下一些基本特點：①技術(shù)突破的內(nèi)生性。技術(shù)資產(chǎn)培育所需的核心技術(shù)來源于企業(yè)內(nèi)部的技術(shù)突破,是企業(yè)依靠自身力量,通過獨立的研究開發(fā)活動而獲得的。②技術(shù)與市場方面的率先性。培育技術(shù)資產(chǎn)的企業(yè)既是技術(shù)上的先鋒,又是市場方面的先鋒,培育技術(shù)資產(chǎn)的優(yōu)勢在很大程度上正是由技術(shù)與市場兩方面的率先性奠定的。

2 現(xiàn)行會計準則對技術(shù)資產(chǎn)培育的影響

2.1 技術(shù)資產(chǎn)會計初始確認存在的問題

技術(shù)資產(chǎn)的會計確認是指對經(jīng)濟活動有關(guān)的信息數(shù)據(jù)進行篩選、確定、并在會計憑證和賬簿中予以正式記錄和做出相應會計報告的過程。企業(yè)經(jīng)濟活動產(chǎn)生的數(shù)據(jù)或信息,能否進入及何時進入會計系統(tǒng),均由會計確認這一程序決定。在知識經(jīng)濟時代,企業(yè)對技術(shù)資產(chǎn)的投入越來越多,如不及時加以確認,將導致會計信息嚴重失真。因此,隨著會計計量技術(shù)的發(fā)展,技術(shù)資產(chǎn)的確認已顯得非常必要。技術(shù)資產(chǎn)確認的最大阻力來自可靠性、謹慎性和計量方面的要求,而這些阻力都是源于傳統(tǒng)會計思維。隨著經(jīng)濟的不斷發(fā)展,傳統(tǒng)會計確認標準的局限性越來越明顯,表現(xiàn)在：第一,那些潛在的相關(guān)項目由于不符合確認標準而被忽略；第二,人們并不總是清楚為什么一些信息包含在財務報表當中,而其他的信息則被排除在外。

2.2 技術(shù)資產(chǎn)會計計量存在的問題

技術(shù)資產(chǎn)會計計量的首要問題就是計量基礎(chǔ)的選擇。常用的計量基礎(chǔ)有投入價值觀和產(chǎn)出價值觀。技術(shù)資產(chǎn)會計計量應主要以產(chǎn)出價值為基礎(chǔ),反映企業(yè)未來的獲利能力,同時考慮企業(yè)未來的經(jīng)營風險,滿足用戶對信息相關(guān)性的要求。但是,由于對技術(shù)資產(chǎn)價值的構(gòu)成及影響因素的認識不同,多年以來,我國對技術(shù)資產(chǎn)的估價基本上是沿用傳統(tǒng)的對無形資產(chǎn)估價方法,基本上都可以歸入三種評估法之內(nèi)：成本法、市價法和收益法。成本法的局限性非常明顯,且技術(shù)資產(chǎn)本身的特點決定了成本計量和識別都具有相當難度。市價法看似簡單明了,其實應用條件是受限的,主要是可比性和交易信息的可利用性問題。收益法由于技術(shù)資產(chǎn)的未來收益不可預見性很強,且折現(xiàn)率的確定有較大難度,使得目前較為合理和為多數(shù)資產(chǎn)交易者認可的收益法也面臨著棘手問題。所以說,無論是成本法、收益法,還是市場法,都或多或少存在著難以在交易雙方之間做到公允和公正的問題,資產(chǎn)評估結(jié)果常常不能得到交易雙方共同接受和認可。

2.3 技術(shù)資產(chǎn)披露存在的問題

技術(shù)資產(chǎn)的信息披露是指按照國家證券監(jiān)管部門及證券交易所的法律法規(guī),在證券發(fā)行、上市和交易等一系列環(huán)節(jié)中,以規(guī)定的方式向社會公眾及有關(guān)方面公開與證券有關(guān)的信息。而我國幾乎所有財務報告揭示項目的安排都是以有形資產(chǎn)為核心的,重要地位日益突出的技術(shù)資產(chǎn)卻仍然沒有受到重視。即使少數(shù)企業(yè)對技術(shù)資產(chǎn)進行了披露,其研發(fā)費用在會計報表附注中披露所列科目或項目也不統(tǒng)一。技術(shù)資產(chǎn)披露主要存在以下問題：①難以正確反映技術(shù)資產(chǎn)價值?，F(xiàn)行會計信息披露僅僅從技術(shù)資產(chǎn)的歷史成本角度進行反映,導致會計信息需求者對于企業(yè)的信息不能準確及時得以了解和作出決策。②研究與開發(fā)費用反映不夠全面。③整體價值低估。在現(xiàn)行會計信息披露條件下,企業(yè)技術(shù)資產(chǎn)的價值被低估,有關(guān)不能被量化的資產(chǎn)也沒有進行揭示,導致整個企業(yè)的價值被低估。

3 對現(xiàn)行會計準則的改進建議

3.1 重新確立技術(shù)資產(chǎn)確認和計量的標準

在知識經(jīng)濟時代,科學技術(shù)的發(fā)展日新月異,幾乎每個企業(yè)都在加大自身新產(chǎn)品的研究、開發(fā)力度,幾乎每天都會有新產(chǎn)品、新技術(shù)誕生。產(chǎn)品更新?lián)Q代的日益加快對現(xiàn)有的技術(shù)資產(chǎn)確認提出了更高的要求,即使已經(jīng)摒棄現(xiàn)行會計準則下的無形資產(chǎn)確認條件,對其做出應有的改進,也必須緊跟時代的步伐前進,注重對新出現(xiàn)的技術(shù)資產(chǎn)進行歸類和確認。

另外,還可以采用多種計量屬性?，F(xiàn)行財務報告是在以歷史成本屬性為主的前提下建立的,歷史成本計量是傳統(tǒng)會計計量的核心。但在知識經(jīng)濟條件下,其缺陷也暴露無遺：金融工具的出現(xiàn)引發(fā)了會計計量模式的多元化；技術(shù)資產(chǎn)價值的不確定性、風險性使其歷史成本不能反映技術(shù)資產(chǎn)的真正價值。公允價值、未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值等計量模式則可以隨著經(jīng)濟環(huán)境的變化,及時反映資產(chǎn)價值的變化和風險,具有較高的決策相關(guān)性,打破了歷史成本法的一統(tǒng)天下,豐富了會計計量模式。可以斷定,在知識經(jīng)濟時代,多種計量屬性的應用將極大地豐富財務報告的內(nèi)容。

3.2 建立技術(shù)資產(chǎn)會計體系

會計核算模式離不開會計核算的前提、原則、基礎(chǔ)以及對象。基于技術(shù)資產(chǎn)培育的會計擬建立在市場價值的基礎(chǔ)上,以會計主體、持續(xù)經(jīng)營、會計分期和貨幣計量為前提,遵循全面性、科學性、效益性、先進適用性、未來經(jīng)濟利益以及貢獻原則,對技術(shù)資產(chǎn)的價值運動進行核算。技術(shù)資產(chǎn)價值的增減變動完全是由其價值運動引起的,技術(shù)資產(chǎn)價值的投入是指由內(nèi)部自創(chuàng)技術(shù)資產(chǎn)所投入人力、物力的支出。技術(shù)資產(chǎn)價值的退出(不一定是資金總量減少的退出)是指資金退出技術(shù)資產(chǎn)形態(tài),包括技術(shù)資產(chǎn)的讓售、資產(chǎn)減值和報廢核銷。技術(shù)資產(chǎn)價值的耗費是指由于使用技術(shù)資產(chǎn)而發(fā)生的無形損耗,其價值經(jīng)攤銷成為其發(fā)生作用的期間費用。

3.3 提高相關(guān)人員的素質(zhì)

技術(shù)資產(chǎn)的評估不僅需要會計人員根據(jù)企業(yè)具體的實際情況進行判斷,還要由相當市場經(jīng)驗的評估師,經(jīng)驗豐富、知識淵博的營銷人員和數(shù)學家們進行專業(yè)判斷。技術(shù)資產(chǎn)會計的應用對會計人員的職業(yè)判斷能力提出了更高要求,所以提高會計人員整體的職業(yè)判斷水平已是當務之急。

3.4 創(chuàng)新技術(shù)資產(chǎn)的賬務處理

我國國情在經(jīng)濟方面主要表現(xiàn)為存在多種經(jīng)濟體制、多種生產(chǎn)方式和多檔次的科技水平,高科技企業(yè)與傳統(tǒng)企業(yè)并存,經(jīng)濟發(fā)展極不平衡。這種客觀情況決定了我國對自創(chuàng)技術(shù)資產(chǎn)的處理不能采用單一的模式,可以考慮根據(jù)不同類型企業(yè)的特點,采用不同的會計處理方法。在研究階段,產(chǎn)生的費用直接于發(fā)生的當期予以費用化；在開發(fā)階段,產(chǎn)生的費用根據(jù)具體情況,決定其是否符合予以資本化的條件,不符合條件的予以費用化,符合條件的計入“研究與開發(fā)成本”,期末列入資產(chǎn)負債表的資產(chǎn)方。對于研發(fā)投入一般的企業(yè),預計開發(fā)費用小、費用難以劃分的項目,可以采用全額費用法,對研發(fā)階段產(chǎn)生的費用直接于發(fā)生的當期計入“管理費用”；預計開發(fā)費用大、開發(fā)期限長、費用能夠合理劃分的開發(fā)項目,采用成果決定法。

3.5 改進技術(shù)資產(chǎn)的攤銷方法

我國和國際上大多數(shù)國家基本上采用的是直線攤銷法。知識經(jīng)濟時代,科技飛速發(fā)展,技術(shù)轉(zhuǎn)移速度加快,以電子技術(shù)為代表的高新技術(shù)資產(chǎn)的技術(shù)損耗強度加大,在此種情況下,若仍采用直線法攤銷,必然會影響企業(yè)對技術(shù)資產(chǎn)成本的收回。除此之外,技術(shù)資產(chǎn)在發(fā)揮其效益的整個期間,為企業(yè)創(chuàng)造的效益是不均衡的,一般是早期發(fā)揮的作用較大,為企業(yè)帶來的超額利潤較多,越是臨近后期,失效危險越大。尤其是新技術(shù)、新產(chǎn)品,在其早期競爭對手不易模仿,這使企業(yè)處于壟斷地位,可獲得壟斷超額利潤。隨著時間的延續(xù),競爭對手就會增多,最終達到平均利潤。此時技術(shù)資產(chǎn)的超額利潤便消失了,其效益也會驟然下降。鑒于以上原因,技術(shù)資產(chǎn)的攤銷應適時地采用加速攤銷法。

3.6 加強技術(shù)資產(chǎn)的披露

技術(shù)資產(chǎn)的信息披露應該針對技術(shù)資產(chǎn)自身的特點,加強有關(guān)顯示科技含量的相關(guān)信息及技術(shù)資產(chǎn)風險的披露,并要對技術(shù)資產(chǎn)的非財務信息及一些預測信息作相關(guān)的披露。在新的披露體系下,為真實地體現(xiàn)技術(shù)資產(chǎn)價值的整體形態(tài),不僅要揭示技術(shù)資產(chǎn)原值、累計攤銷值和技術(shù)資產(chǎn)凈值,而且要將對企業(yè)貢獻起重要作用的研究開發(fā)成本和商譽的信息進行單獨披露。技術(shù)資產(chǎn)在損益表中的披露仍可以按照目前的形式,將技術(shù)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入、技術(shù)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓成本在其他業(yè)務收入和其他業(yè)務支出中反映,對于出售技術(shù)資產(chǎn)取得的凈收益則包含在營業(yè)外收入中,技術(shù)資產(chǎn)對外投資收益在投資收益中反映。在現(xiàn)金流量表中,“技術(shù)資產(chǎn)攤銷”應單獨列示于主表內(nèi),以反映當年計入成本費用的技術(shù)資產(chǎn)價值,并且將“投資增加的技術(shù)資產(chǎn)而支付的現(xiàn)金”和“處置技術(shù)資產(chǎn)收回的現(xiàn)金”單獨列示,以披露企業(yè)技術(shù)資產(chǎn)增減變動對現(xiàn)金流量的影響。

參考文獻:

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關(guān)鍵詞：公允價值獲取方法　新準則　應用

一、新準則中有關(guān)公允價值的規(guī)定

為實現(xiàn)我國會計準則與國際會計準則的趨同，在充分考慮我國目前各種經(jīng)濟環(huán)境因素的基礎(chǔ)上，新會計準則體系38項具體準則在不同方面都運用了公允價值計量屬性，具體運用情況如下。

金融工具的計量―金融資產(chǎn)與金融負債的初始確認，按照公允價值計量。

資產(chǎn)減值測試――資產(chǎn)存在減值跡象的，其可收回金額根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。

企業(yè)合并――非同一控制下的企業(yè)合并，合并成本與被收購方的可辨認凈資產(chǎn)以公允價值計量。

投資性房地產(chǎn)―在有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的情況下，可以公允價值模式進行后續(xù)計量。

股份支付――以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取職工提供服務的，以授予職工權(quán)益工具的公允價值計量(以現(xiàn)金結(jié)算的以承擔負債的公允價值計量)。

收入――按照從購貨方已收或應收的合同或協(xié)議價款確定銷售商品收入金額，但已收或應收的合同或協(xié)議價款不公允的除外(包括采用遞延方式，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的)。

融資租賃――日賃期開始日承租人將租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值。

政府補助――為非貨幣性資產(chǎn)的，按照公允價值計量。

非貨幣易――交易具有商業(yè)實質(zhì)且換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價值均能夠可靠計量的，應當以換出資產(chǎn)的公允價值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)。

其他――如生物資產(chǎn)等。

如此大范圍的使用公允價值屬性，使得公允價值在實務中的具體操作顯得特別重要。本文就現(xiàn)行市價法、現(xiàn)行成本法、現(xiàn)值法在上述準則中的具體應用進行闡述。

二、現(xiàn)行市價法的運用

現(xiàn)行市價法是比照與計量對象相同或相似資產(chǎn)的近期交易價格，來確定計量對象公允價值的一種估價方法。這種方法站在銷售人或賣方的立場上，利用已被市場檢驗了的實際交易價格來判斷和估計計量對象的市場價值。由于這種方法是以經(jīng)過實踐檢驗的實際價格為依據(jù)，因此，通常被認為是公允價值獲取的最為直接和最具說服力的獲取方法之一。盡管如此，現(xiàn)行市價法并不適合所有計量對象，其運用受一定范圍和條件的限制。

1、現(xiàn)行市價法的運用范圍和使用條件

就計量對象自身的性質(zhì)而言，現(xiàn)行市價法主要適用于金融工具計量、非貨幣易、收入、股份支付、投資性房地產(chǎn)、非同一控制下的企業(yè)合并、資產(chǎn)減值測試、生物資產(chǎn)等會計準則。具體到企業(yè)的資產(chǎn)，是指那些可以對外銷售或準備對外銷售的實物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)以及金融資產(chǎn)等。這些資產(chǎn)通常包括以外銷為主的庫存商品、產(chǎn)成品、可以對外銷售的半成品，以及股票投資、債券投資、已貼現(xiàn)的應收票據(jù)，可打包出售的債權(quán)，準備外售的固定資產(chǎn)、土地使用權(quán)等。嚴格地說，對于一些以自用為主的資產(chǎn)項目，如原材料、輔助材料、自用固定資產(chǎn)等，其公允價值也可以參照其市場價格確定，但由于這種市價是從購買者的角度來看的，因此，理應歸人現(xiàn)行成本法范圍內(nèi)。

采用現(xiàn)行市價法獲取資產(chǎn)的公允價值通常需要具備三項基本條件：一是存在一個活躍的公開市場；二是該公開市場上有可比的資產(chǎn)及其交易為參照物；三是所選定的參照物的各項指標、技術(shù)參數(shù)是可收集的。公開市場是一個充分發(fā)育的商品市場，市場上有眾多的賣者和買者，因而排除了個別交易的偶然性，所形成的價格基本上可以反映市場行情，以這樣的價格為基礎(chǔ)確定的公允價值，易于為企業(yè)各利益相關(guān)者所接受?？杀容^的參照物通常為近期在公開市場上交易的，與計量對象相類似可據(jù)以確定計量對象現(xiàn)行市價的資產(chǎn)項目。參照物的選擇應具備以下幾個條件：第一，參照物與計量對象在功能上具有可比性，具體包括用途、性能上的相同或相似；第二，參照物與計量對象面臨的市場條件具有可比性；第三，參照物成交時間與計量日間隔時間不長，相隔時間應在一個適度的、其影響可以調(diào)整的間隔內(nèi)。

2、現(xiàn)行市價的確定方法

如果存在一個活躍市場，且該市場上存在與計量對象同質(zhì)的交易項目，則計量對象的現(xiàn)行市價可直接確定。如果與計量對象有關(guān)的活躍市場并不存在，或者說，雖然存在，但與計量對象完全相同的交易項目不存在，在這種情況下，只能根據(jù)參照物的價格調(diào)整確定。對于多項資產(chǎn)的組合或整體來說，是很難找到參照物的，對此類資產(chǎn)來說，市盈率法將是一種較為適合的方法。因此，現(xiàn)行市價法的確定方法概括地說主要包括直接確定法、調(diào)整確定法和整體確定法三類方法。

三、現(xiàn)行成本法的運用

現(xiàn)行成本法又稱重置成本法，是從購買人的角度來確定計量對象公允價值的方法。由于公允價值立足于現(xiàn)時，因此，現(xiàn)行成本實際上是在計量當日重新購置或購建被計量資產(chǎn)所需要的成本。以現(xiàn)行成本法獲取公允價值所貫穿的基本思路是：在條件許可的情況下，任何一個潛在的投資者在決定投資某項全新的資產(chǎn)時，所愿意支付的價格都不會超過購置或購建該項資產(chǎn)的現(xiàn)行成本；如果投資對象并非全新，投資者所愿意支付的價格會在投資對象全新購置或購買成本的基礎(chǔ)上扣除各種貶值因素。

1、現(xiàn)行成本法的應用條件及范圍

現(xiàn)行成本是從重置資產(chǎn)的角度來反映資產(chǎn)的公允價值的。因此，只有當計量對象能夠持續(xù)使用，且在持續(xù)使用中為現(xiàn)有或潛在的所有者和控制者帶來經(jīng)濟利益，資產(chǎn)的重置成本才能為潛在的投資者和市場承認和接受，若不能持續(xù)使用，重置該項資產(chǎn)將變得毫無意義?，F(xiàn)行成本法的應用范圍主要包括金融工具計量(金融負債)、資產(chǎn)減值測試、企業(yè)合并、融資租賃、政府補助等會計準則，具體包括以下幾個方面：第一，就計量對象的用途而言，主要適用于一些自用為主，不準備外售或變現(xiàn)的資產(chǎn)項目，如原材料、輔助材料、房屋、建筑物、生產(chǎn)設(shè)備及土地使用權(quán)等。第二，就計量對象的性質(zhì)而言，適用于一些不能外售或變現(xiàn)的資產(chǎn)項目，如待攤費用、遞延資產(chǎn)、租入固定資產(chǎn)改良支出等。這些資產(chǎn)未來的現(xiàn)金流入難以辨認，因而現(xiàn)值法和現(xiàn)行市價法對它毫無意義，現(xiàn)行成本法則是最為適合的公允價值獲取方法。第三，就計量對象所適合的計量準則而言，現(xiàn)行成本法還適用于雖準備外售或變現(xiàn)，但其取得成本更能體現(xiàn)其真實價值的資產(chǎn)項目，如產(chǎn)成品、庫存商品、預付貨款等。若以現(xiàn)行市價對這些項目進行計價，會夸大其本身的價值，因為這些資產(chǎn)尚未銷售。第四，就估價方法而言，計量對象必須是可以再生的或可以復制的，計量對象的實體特征、內(nèi)部結(jié)構(gòu)及其功能必須與假設(shè)的重置全新資產(chǎn)具有可比性，否則不能采用現(xiàn)行成本法。總之，對于未來使用中逐步轉(zhuǎn)移其價值的在用資產(chǎn)來說，現(xiàn)行成本是唯一合理的公允價值獲取方法。

2、現(xiàn)行成本的確定方法

現(xiàn)行成本的具體確定方法有具體分析法、功能價值法、功能指數(shù)法、物價指數(shù)法、統(tǒng)計分析法和回歸直線法等方法，這些方法都是現(xiàn)行資產(chǎn)評估中通用的重置成本獲取方法。在此基礎(chǔ)上，可結(jié)合會計估計的特點，總結(jié)歸納出現(xiàn)行成本確定的三種方法：成本替代法、購買價格法和回收凈額法。成本替代法是指在經(jīng)濟環(huán)境相對穩(wěn)定、物價基本不變的情況下直接以計量對象的歷史成本或賬面價值來代替現(xiàn)行成本的方法。購買價格法又稱具體分析法，它是利用現(xiàn)行購買價格直接估算計量對象的現(xiàn)行成本?；厥諆纛~法是根據(jù)資產(chǎn)負債的現(xiàn)行市價(售賣價格)扣除相關(guān)稅費來倒擠現(xiàn)行成本的一種方法。

四、現(xiàn)值法的運用

現(xiàn)值法是通過計算計量對象未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值確定其公允價值的方法。由于資產(chǎn)通常被認為是能夠帶來未來收益的經(jīng)濟資源，因此，通過計算資產(chǎn)未來收益的現(xiàn)值來確定其公允價值的方法在理論上是最完美的。

1、現(xiàn)值法的使用范圍及條件

現(xiàn)值法是應用范圍極為廣泛的一種公允價值獲取方法，只要計量對象所帶來的現(xiàn)金流量能夠可靠估計，并且能夠找到一個在時間、風險等方面都與其現(xiàn)金流量相適應的折現(xiàn)率，現(xiàn)值法對任何項目的公允價值獲取都是適當?shù)?。如金融工具的計量、資產(chǎn)減值測試、融資租賃等準則都會使用。但在實際運用中，現(xiàn)值法又是最難操作的一種方法，其困難的主要原因在于：現(xiàn)金流量發(fā)生的時間、金額、概率的確定，以及折現(xiàn)率的選擇都離不開人的主觀估計，這在很大程度上限制了現(xiàn)值法的推廣應用。因此，一般情況下，現(xiàn)值法主要應用于一些市場價格無法獲得，也無類似資產(chǎn)的價格可供參考，而其所帶來的現(xiàn)金流量及折現(xiàn)率可以較為客觀的估計的資產(chǎn)負債項目，如無形資產(chǎn)項目、金融工具項目及企業(yè)整體資產(chǎn)的公允價值估價等。

2、現(xiàn)值確定的基本方法

計算未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，理論上需要考慮下面三個因素：預期的現(xiàn)金流量、預期現(xiàn)金流量的風險以及貨幣的時間價值。由于傳統(tǒng)計算方法的諸多弊端，本文在這里主要使用期望現(xiàn)金流量法計算現(xiàn)值。

(1)期望現(xiàn)金流量法的含義。期望現(xiàn)金流量法是一種更有效的現(xiàn)值計算方法。它是對資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量按照每期現(xiàn)金流量期望值乘以相應的發(fā)生概率，然后再加總的計算現(xiàn)值的方法。單一利率或許可以確定金額的不確定性，但要確定一個能夠反應時間不確定性的利率是很難的。期望現(xiàn)金流量法考慮了所有可能的現(xiàn)金流量并計算出它們的期望值，而不是只尋找一個最可能的現(xiàn)金流量。

篇8

隨著社會經(jīng)濟的進步，無形資產(chǎn)在為企業(yè)創(chuàng)造利潤的過程中扮演著越來越重要的角色，但是，目前我國無形資產(chǎn)的會計核算還存在著一定的滯后性，特別是內(nèi)部開發(fā)的無形資產(chǎn)成本難以確認和計量，導致大量無形資產(chǎn)游離于賬外。因此，對于無形資產(chǎn)確認與計量的研究有著十分重要的現(xiàn)實意義。本文將通過對無形資產(chǎn)和社會發(fā)展現(xiàn)狀的分析來揭示其會計核算中存在的問題，并提出相應的解決思路。

二、我國現(xiàn)行無形資產(chǎn)確認與計量中存在的問題

（一）無形資產(chǎn)確認中存在的問題

1.無形資產(chǎn)的核算范圍偏窄

與我國現(xiàn)行企業(yè)會計準則相比，其他國家會計準則中無形資產(chǎn)的內(nèi)容更為廣泛，如美國還包括客戶名單、戰(zhàn)略同盟這些與客戶相關(guān)的無形資產(chǎn)；加拿大還包括廣播權(quán)、飛行航線權(quán)等內(nèi)容。雖然各國對無形資產(chǎn)的界定的不同，很大一部分是由于各國經(jīng)濟、科學發(fā)展水平的不同以及各國基本國情的差異產(chǎn)生的，但是這些國家的界定都充分考慮到了與現(xiàn)行經(jīng)濟水平、科學技術(shù)的發(fā)展相匹配，能更全面地反映企業(yè)中無形資產(chǎn)的價值。

我國的無形資產(chǎn)顯然還停留在工業(yè)經(jīng)濟時代的無形資產(chǎn)范圍，與現(xiàn)在知識經(jīng)濟時代的大背景相比過于狹窄，許多新涌現(xiàn)的無形資產(chǎn)無法得到確認。例如SO9000質(zhì)量體系認證、環(huán)境管理體系認證、綠色食品商標使用權(quán)等認證體系，現(xiàn)行準則對其確認都缺少相關(guān)的規(guī)定。這種確認內(nèi)容的缺失，必將造成企業(yè)實際價值的扭曲，使企業(yè)的價值無法通過財務報告得到全面的反映，從而影響利益相關(guān)者作出決策。

2.將土地使用權(quán)歸屬于無形資產(chǎn)不妥

在我國的無形資產(chǎn)中，土地使用權(quán)占有較大的比重，但是國際準則、美國會計準則和加拿大的會計準則中并不將土地使用權(quán)確認為無形資產(chǎn)，都是將其與固定資產(chǎn)歸為同一類。我國的這種處理方法不利于中國企業(yè)與境外企業(yè)在無形資產(chǎn)指標上的對比分析。

將土地使用權(quán)歸屬于無形資產(chǎn)，會導致我國企業(yè)與國外企業(yè)在無形資產(chǎn)指標上失去可比性，會高估企業(yè)的科技競爭能力而低估企業(yè)的有形資產(chǎn)變現(xiàn)能力，使會計報表不能真實地反映企業(yè)的資產(chǎn)組成狀況。

（二）無形資產(chǎn)計量中存在的問題

1.傳統(tǒng)的成本計量模式不合理

目前，我國無形資產(chǎn)的計量方法主要采用歷史成本法。在人才智力資源對社會經(jīng)濟發(fā)展的影響越來越重要的情況下，該計量方法無法揭示無形資產(chǎn)的經(jīng)濟實質(zhì)―未來的經(jīng)濟利益。此缺陷將會導致企業(yè)的市場價值與其賬面價值背離。

從無形資產(chǎn)本身的角度來考慮，其無實體性、專用性、收益不確定性也決定了完全套用有形資產(chǎn)的計量方法是不恰當?shù)?。一方面，有些無形資產(chǎn)在未來的使用中能給企業(yè)帶來超額價值，采用歷史成本并不能反映其潛在價值；另一方面，由于無形資產(chǎn)常常都是通過企業(yè)的長期積累形成的，所以時點的確認也可能比較困難。此外，在技術(shù)進步刺激下，為了維護原有技術(shù)的先進性和壟斷性，企業(yè)可能會不斷投入物質(zhì)、知識、人力成本，改進更新原有知識產(chǎn)權(quán)，如果此時仍按歷史成本計價則會少計無形資產(chǎn)的價值。根據(jù)成本收益配比原則，如果沒有能正確計量無形資產(chǎn)的價值，就等于沒有充分承認這部分勞動的價值，也沒有從根本上確立人才、資源和創(chuàng)新在企業(yè)生存發(fā)展中的地位，從而無法從根本上調(diào)動人們的積極性和創(chuàng)造性。

2.研發(fā)支出的有關(guān)規(guī)定主觀性過強

我國目前對研發(fā)支出的會計處理為部分資本化，即將企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)生無形資產(chǎn)的過程分為研究和開發(fā)兩個階段。其中，研究階段是指為獲得新的技術(shù)和知識等進行有計劃的調(diào)查，其特點在于計劃性和探索性。開發(fā)階段是指在進行商業(yè)性使用之前，將研究成果或者其他知識應用于某項計劃和設(shè)計，其特點在于具有針對性和形成結(jié)果的可能性較大。

盡管準則中對研究階段和開發(fā)階段給出了定義及其所包括的范圍，但是在實際操作中，由于無形資產(chǎn)研發(fā)業(yè)務復雜、風險大，要把企業(yè)的研發(fā)活動清楚地劃分為研究階段與開發(fā)階段是非常困難的，在一定的程度上缺乏可操作性，尤其是對本身并不精通科學技術(shù)的會計人員來說，要想判斷清楚研究階段與開發(fā)階段的界限更是難上加難。由于現(xiàn)行準則對研究階段和開發(fā)階段的劃分僅僅停留在定義范疇，并未對劃分的標準做出詳細嚴格的量化規(guī)定，勢必會給企業(yè)帶來在實際劃分過程中出現(xiàn)難以把握劃分標準的狀況，使得研究和開發(fā)階段的劃分帶有強烈的主觀性和隨意性。

3.貨幣計量存在局限性

現(xiàn)行會計制度以貨幣為主要計量單位。但是過分強調(diào)貨幣計量和精確計量往往導致“過猶不及”，對于有些反映企業(yè)競爭力的顧客滿意程度、企業(yè)研究與開發(fā)能力、企業(yè)人力資源價值、企業(yè)文化氛圍等方面的無形資源很難以貨幣計量，這使得大量有價值的信息無法反映在財務報表中。如果由于計量原因而將其排斥于無形資產(chǎn)范疇以外，那么對于企業(yè)資產(chǎn)的核算無疑是很大的損失。因為不能夠完全強求統(tǒng)一用貨幣進行精確計量，大量有價值的會計信息如人力資源、顧客滿意程度、市場占有率、智力資本、知識產(chǎn)權(quán)無法在表內(nèi)進行確認；而這些信息對投資者決策的作用并不亞于財務報表上按照貨幣計量的其他項目，這也有助于信息使用者對信息的全面了解。

根據(jù)以上分析可知，我們對于無形資產(chǎn)的會計計量，不應排斥那些非貨幣計量的方法。某些無形資產(chǎn)難以用貨幣進行精確計量并不代表著不可計量，作為計量的客體，具有不同的屬性。對于某些項目，我們可以利用非貨幣指標進行合理計量。因此，我們認為財務報告所提供的應“主要”以貨幣計量的財務信息而不應“僅是”以貨幣計量財務信息。

三、對我國無形資產(chǎn)的確認與計量改進的若干建議

（一）對于無形資產(chǎn)確認方面的建議

1.拓展無形資產(chǎn)核算范圍

在知識經(jīng)濟時代，無形資產(chǎn)的核算范圍應隨著科學技術(shù)、商業(yè)經(jīng)濟的發(fā)展不斷加以擴充完善。首先是各類新出現(xiàn)的認證及許可權(quán)，譬如ISO9001質(zhì)量體系認證、環(huán)境管理體系認證、綠色食品標志等。它們是企業(yè)的產(chǎn)品在經(jīng)過一系列嚴格的考核后取得的并具有獨占性，能很好地反映出企業(yè)的產(chǎn)品質(zhì)量與管理水平。其次就是隨著科學發(fā)展和技術(shù)創(chuàng)新不斷發(fā)展而形成的新資源，對它們進行確認既符合時代特征又體現(xiàn)了會計信息反映要求，當下很多人認為應該計入無形資產(chǎn)的網(wǎng)址和域名就是一個很好的例子。最后就是以顧客、市場為基礎(chǔ)形成的無形資產(chǎn)，例如企業(yè)的客戶關(guān)系、市場地位、企業(yè)融資關(guān)系等重要資源。這些企業(yè)內(nèi)部形成的關(guān)系，往往也會給企業(yè)帶來意想不到的經(jīng)濟利益，因此它們也應作為無形資產(chǎn)進行確認。

2.將土地使用權(quán)從無形資產(chǎn)中分離

建立在自然資源基礎(chǔ)上的“土地使用權(quán)”與屬于科技、智力資源的專利權(quán)、商標權(quán)等無形資產(chǎn)有著本質(zhì)的不同，因此筆者認為有必要將其從無形資產(chǎn)中分離出來。在規(guī)定投資入股的法律條文中，我國《公司法》已將“土地使用權(quán)”單列，與其他類型的無形資產(chǎn)區(qū)別開來?？紤]到土地使用權(quán)與固定資產(chǎn)都是將價值轉(zhuǎn)移到成本中去這個相似之處，我們可以借鑒國外的做法，單獨設(shè)置屬于“土地”類資產(chǎn)科目，與固定資產(chǎn)并列。由于我國土地不斷增值的特點，將其單獨列示后并不需要像無形資產(chǎn)一樣進行攤銷，可以在賬面反應出其實際價值與經(jīng)濟效益。與計入無形資產(chǎn)相比，這樣不僅合理地反映了土地使用權(quán)的價值，而且避免了無形資產(chǎn)賬面價值虛高的情況，便于企業(yè)以真正的知識產(chǎn)權(quán)作為無形資產(chǎn)參與國際上的競爭。

（二）對于無形資產(chǎn)計量方面的建議

1.采用以產(chǎn)出價值為基礎(chǔ)的計量模式

歷史成本的計量模式具有很大的局限性，不能準確地計量出企業(yè)實際所擁有的無形資產(chǎn)以及它們的價值。為了能更客觀地反映企業(yè)實際控制、擁有的資產(chǎn)，應合理選擇計量屬性。根據(jù)無形資產(chǎn)的性質(zhì)，我們應該以其產(chǎn)出價值為基礎(chǔ)進行計量，譬如采用現(xiàn)金流貼現(xiàn)的方法來計量無形資產(chǎn)。產(chǎn)出價值觀是以時間價值的現(xiàn)值作為計量基礎(chǔ)的，因此其注重的是資產(chǎn)未來現(xiàn)金流入的現(xiàn)值，對于無形資產(chǎn)所能給企業(yè)帶來的超額盈利以及價值變動能夠進行真實的反映。與成本計量相比，產(chǎn)出價值更接近無形資產(chǎn)的實際價值，有利于會計信息使用者評估企業(yè)的未來盈利能力與可持續(xù)發(fā)展能力，作出更為合理的決策。

2.明確企業(yè)的研究費用和開發(fā)費用

要正確計量自創(chuàng)型無形資產(chǎn)，前提是要做好對企業(yè)研發(fā)費用的分配。針對現(xiàn)行會計規(guī)定中研究費用與開發(fā)費用的分配難以劃分的情況，我們一方面可以在準則中將二者的劃分加以明確化，另一方面可以加強與專業(yè)技術(shù)部門的溝通合作，甚至專業(yè)技術(shù)評定機構(gòu)的鑒定來幫助會計人員進行合理判斷，使研發(fā)支出的會計處理能合理反映無形資產(chǎn)的成本。此外，還應加強內(nèi)、外部的監(jiān)督管理，防范企業(yè)利用研發(fā)支出的不明確進行操縱利潤等舞弊行為。

3.增加非貨幣計量手段

無形資產(chǎn)的確認和計量可以采用貨幣性計量和非貨幣性計量相結(jié)合的方法。既然單一的貨幣標準已經(jīng)不能滿足無形資產(chǎn)的計量之需，可考慮輔之以非貨幣計量方法，如用百分比來表示市場份額，用等級指標來表示產(chǎn)品質(zhì)量，用客戶獲取和保持成本來反映客戶關(guān)系等等。這些標準的設(shè)置應當有一個統(tǒng)一的判斷指標，以符合各企業(yè)間的會計信息的可比性要求。在會計處理上，我們可以像事業(yè)單位會計中的“基本數(shù)字表”一樣，增加一張附表來反映這些非貨幣計量的無形資產(chǎn)，對其屬性、價值進行有效披露，以確保會計信息的充分性和完整性。

四、結(jié)論與展望

篇9

【關(guān)健詞】穩(wěn)健性原則；財務會計；建議

穩(wěn)健性原則又稱謹慎性原則，是我國會計準則中會計信息質(zhì)量的一個基本特征，是指某些經(jīng)濟業(yè)務有幾種會計處理方法和程序可供選擇時，要求企業(yè)在對交易或者事項進行確認、計量和報告時，不得多計資產(chǎn)或者收益、少計負債或者費用，不得多計提秘密準備。穩(wěn)健性要求體現(xiàn)于會計確認、計量的全過程，包括會計確認、計量報告等各個方面。

一、穩(wěn)健性原則在財務會計處理中的主要表現(xiàn)

(1)穩(wěn)健性原則最明顯的表現(xiàn)

穩(wěn)健性原則最明顯的表現(xiàn)就是在計提資產(chǎn)減值準備，在計提存貨、應收賬款、長期投資、短期投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、在建工程和委托貸款八項資產(chǎn)的減值準備要求，并具體列示了這八項資產(chǎn)計提資產(chǎn)減值準備的參考性條件，從而真正體現(xiàn)出資產(chǎn)必須能夠給企業(yè)帶來預期經(jīng)濟利益的屬性，借此提提高會計信息的穩(wěn)健性。例如，選擇恰當?shù)拇尕浻媰r方法，對真實反映存貨的價值是非常重要的，為了穩(wěn)健地反映存貨的價值，以市價來取代歷史成本作為存貨的賬面余額，若市價低于成本而形成的損失作為當期損失加以確認，既避免了將這種損失推遲到以后期間，也有助于各期間財務狀況和經(jīng)營成果的真實性。

(2)對資產(chǎn)折舊方法的合理選擇

資產(chǎn)折舊方法有直線法和加速折舊法兩大類，使用加速折舊法，固定資產(chǎn)在前期服務潛能下降較快，在后期服務潛能下降較慢，折舊額的計提應反映這一經(jīng)濟事實；其次，加速折舊法使固定資產(chǎn)各期服務成本比較均衡；由于無形損耗的不確定性，固定資產(chǎn)越到后期，服務交通的正常發(fā)揮越具有不確定性，因此在前期多提折舊符合穩(wěn)健性的原則的要求，在一定程度上有利于企業(yè)資本保全。我國長期采用平均年限法和工作量法，建立在資產(chǎn)使用的自然屬性基礎(chǔ)之上的，沒有考資產(chǎn)的經(jīng)濟壽命、物價變動和技術(shù)變革等因素，折舊額在每個會計期間都相等，導致有資產(chǎn)使用后期磨損費用補償不足，企業(yè)裝備十分落后，產(chǎn)出低，成本高，企業(yè)面臨著無力進行實物更新的嚴峻現(xiàn)實。

(3)企業(yè)債務重組

財務會計實務中企業(yè)在進行債務重組時，對于債務人來說，計算債務的未來現(xiàn)金流量時包括或有支出；對于債權(quán)人來說，計算債權(quán)的未來現(xiàn)金流量時不包括或有利得。如果存在或有收益，也只能在實際收到時，才能作為當期收益處理，體現(xiàn)了穩(wěn)健性原則的內(nèi)涵，有利于防止企業(yè)利用債務重組調(diào)節(jié)利潤的現(xiàn)象發(fā)生。

(4)企業(yè)無形資產(chǎn)確認和計量

企業(yè)自創(chuàng)、研制開發(fā)無形資產(chǎn)的開發(fā)、研制費用，由于開發(fā)研制具有很大的不確定性，因此，計入當期損益，只將專利申請中的注冊費、審計費、律師費等計入無形資產(chǎn)成本；為提高企業(yè)品牌效應，增加商標知名度而支付的廣告宣傳費，出于謹慎的原因直接計入當期損益，開發(fā)費用則應在符合條件的情況下予以資本化；自創(chuàng)商譽由于存在著一系列不確定的因素，故從穩(wěn)健原則考慮，企業(yè)在會計核算時沒有確認并計量自創(chuàng)商譽的價值。

(5)收入的確認與計量

例如企業(yè)在提供勞務交易的結(jié)果不能可靠估計的情況下，應當在資產(chǎn)負債表中對收入?yún)^(qū)別不同情況予以確認和計量，方能充分體現(xiàn)穩(wěn)健性原則。例如“建造合同”準則規(guī)定：跨期合同在提供勞務交易的結(jié)果能夠可靠估計的情況下，應采用完工百分比法確認相關(guān)的勞務收入，而當結(jié)果不能可靠估計時，應按可補償?shù)某杀敬_認收入；如預計已發(fā)生的勞務成本不能補償，則不應確認收入，但應將已發(fā)生的成本確認為當期費用。可見準則中對于收入的確認愈加謹慎。

(6)對或有事項的處理，或有事項是指過去的交易或事項形成的一種狀況，其結(jié)果需通過不嚴確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實

《企業(yè)會計制度》第41條規(guī)定，如果與或有事項相關(guān)的義務同時符合以下條件：①該義務是企業(yè)承擔的現(xiàn)時義務；②該義務的履行很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)；③該義務的金額能夠可靠地計量。企業(yè)應當將其確認為負債，在資產(chǎn)負債表中單列項目列示。

(7)對外投資的會計處理

《企業(yè)會計準則》中規(guī)定：對于對外投資非現(xiàn)金資產(chǎn)評估高于其賬面價值，不確認收益；對于股權(quán)投資差額，若為借項，按不超過十年的期限攤銷，若為貸項，按不低于十年的期限攤銷；企業(yè)收到短期投資的股利或利息時，不確認收益，而是到處置時再體現(xiàn)在凈損益中。對短期投資持有期間所獲得的現(xiàn)金股利或股息的處理，隊取得時已記入應收項目的現(xiàn)金股利或股息外，以實際收到時作為投資的成本的收回，沖減短期投資的賬面價值。在長期股權(quán)收到時作為投資成本的收回，沖減短期投資的賬面價值。在長期股權(quán)投資采用成本法下，投資企業(yè)確認的投資收益僅限于所獲得的被投資單位在投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額。所獲得的被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利超過被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的部分，沖減投資的幾項價值。顯然，這是從投資企業(yè)穩(wěn)健性的角度來確認股權(quán)投資收益的。

二、穩(wěn)健性原則應用中存在的問題

(一)穩(wěn)健性原則的相關(guān)法律法規(guī)條款缺乏可操作性

目前，《會計準則》在很多方面體現(xiàn)了穩(wěn)健性原則對會計實務的規(guī)范，但某些準則條款缺乏可操作性的弊端也明顯，主要表現(xiàn)在：制度要求對會計政策變更引起的差異要進行追溯調(diào)整。而某些差異，如固定資產(chǎn)折舊政策變更引起的差異進行追溯調(diào)整可能幾年甚至幾十年，既要調(diào)整企業(yè)所得，還要調(diào)整所得稅費用，操作難度及工作量龐大。

篇10

一、進行人力資源會計核算的基礎(chǔ)和原則

（一）在探討人力資源會計核算之前，首先要弄清以下三個基礎(chǔ)性問題：

1.人力資源是企業(yè)的一項資產(chǎn)（隨后還有闡述）。

2.人力資源是通過負債的方式取得的。

3.在核算人力資源的時候，既要核算其取得、開發(fā)與使用成本，又要核算其原有價值。其中取得和開發(fā)成本屬于資本性支出，應將其資本化，作為資產(chǎn)處理；使用成本屬于收益性支出，應將其費用化，計入當期損益。人力資產(chǎn)原有價值應作為資產(chǎn)的一部分進行核算，同時作為“租用人力”增加一項負債。

（二）人力資源會計核算的確認原則

1.重要性原則。人力資源是企業(yè)的重要經(jīng)濟資源，應重點加以體現(xiàn)，尤其是那些不可替代人力資源的信息、數(shù)額巨大的培訓項目等。

2.配比性原則。當人力資源數(shù)額較大，涉及多個會計期間時，應遵循配比原則對其價值進行合理攤銷。

3.歷史成本原則。

將招聘、培訓和開發(fā)人才等一切人力資源方面的支出均作為人力資產(chǎn)和成本，其數(shù)據(jù)是根據(jù)原始發(fā)生時的金額歸集的。

4.相關(guān)性原則。企業(yè)人事管理部門，它對于職工的管理不僅是看其工資發(fā)生額的大小，而且重要的是如何合理配置人力資源，所以要求人力資源會計提供的信息應體現(xiàn)相關(guān)性原則。

5.效益成本原則。人力資源會計在很多方面發(fā)揮了較大的作用，但在核算時還應考慮對那些核算成本較高，對決策意義不大的核算項目可不予揭示。

6.劃分資本性支出與收益性支出原則。將遞延資產(chǎn)中的職工培訓費、費用中的職工教育經(jīng)費、數(shù)額較大的培訓費、招聘廣告費、稀有人才離職損失費予以資本化，將工資福利費等各期發(fā)生額均衡的支出計入費用，作為收益性支出。

二、人力資源會計核算的內(nèi)容和方法的確認人力資源會計核算內(nèi)容包括如下幾點：

（一）人力資產(chǎn)的核算。人力資產(chǎn)就是企業(yè)所擁有的人力資源的總價值，包括人力資產(chǎn)原有價值、人力資產(chǎn)取得和開發(fā)成本，以及進知識經(jīng)濟下人力資源會計確認和計量問題研究馬雅麗河南省三門峽市市政工程處472000行人力資產(chǎn)評估時的增值部分（減值時沖減）。

1.人力資產(chǎn)原有價值。在企業(yè)取得前由于勞動者已經(jīng)具備一定的知識、技能而具有一定的價值。它被企業(yè)擁有后，原有價值依然存在，因此它應作為人力資產(chǎn)的重要組成部分。不過對其進行計量有一定難度，這可以由會計學會等權(quán)威部門研討制定統(tǒng)一標準，由國家頒布實施。

2.人力資產(chǎn)附帶成本。企業(yè)在取得或開發(fā)人力資源時，總要發(fā)生一定的費用。如付給招聘人員薪金和津貼，招聘廣告費、測驗費，如教育培訓人員的工資津貼、教材費及學費等。

這些都應作為人力資產(chǎn)附帶成本，記入人力資產(chǎn)價值，平均分攤在勞動合同期內(nèi)。

3.人力資產(chǎn)評估增值（或減值）部分。人力資產(chǎn)價值除了受勞動者的知識技術(shù)水平影響外，還受勞動者的職位、年齡、身體健康狀況及敬業(yè)程度等多種因素的影響。所以，定期對人力資產(chǎn)進行評估很有必要。評估增值增加人力資產(chǎn)價值，評估減值則沖減人力資產(chǎn)價值。它可由權(quán)威的人力資產(chǎn)評估機構(gòu)，結(jié)合每個人的情況，采用科學的方法統(tǒng)一評估確定。

4.租用人力的核算。企業(yè)一開始擁有人力資源，就負有合同到期時無條件地把這部分人力資源歸還給勞動者的義務，從而形成負債——租用人力。它在數(shù)值上應等于人力資產(chǎn)原有價值加上人力資產(chǎn)評估增值（或減去人力資產(chǎn)評估減值）。

5.人力資產(chǎn)使用成本的核算。企業(yè)在使用人力資源時，要支付工資、福利費等，并發(fā)生其他相關(guān)支出；此外還有與各期收益相配比而攤銷的資本性支出（人力資產(chǎn)附帶成本攤銷）。這些都構(gòu)成了人力資產(chǎn)使用成本。

（二）人力資源會計賬戶設(shè)置的確認為了進行人力資源會計核算，應設(shè)置以下賬戶：

1.“人力資產(chǎn)”賬戶。該賬戶根據(jù)其內(nèi)容構(gòu)成，下設(shè)三個明細賬戶：

（1）人力資產(chǎn)原值。本賬戶核算具有不同標準的勞動者在進入企業(yè)前就擁有的價值量。企業(yè)在取得人力資源時記借方，在勞動合同到期勞動者離開企業(yè)時記貸方。期末余額在借方，表示期末人力資產(chǎn)原值結(jié)余額。

（2）人力資產(chǎn)附帶成本。本賬戶核算企業(yè)在取得或開發(fā)人力資源時所發(fā)生的必要支出。支出發(fā)生時記借方，在合同期內(nèi)分期平均攤銷時記貸方，直接沖減“人力資產(chǎn)”價值。期末余額在借方，表示尚未攤銷的附帶成本。

（3）人力資產(chǎn)評估增值。本賬戶核算在對人力資產(chǎn)進行評估時的評估增加額或減少額。評估增值時記借方，評估減值時記貸方。當勞動者離開企業(yè)時全額沖減該項人力資產(chǎn)的增值額。期末余額在借方，表示增值量；期末余額在貸方，表示減值量?！叭肆Y產(chǎn)”賬戶屬于長期資產(chǎn)類賬戶，根據(jù)勞動者在企業(yè)的重要程度、貢獻大小，可按部門或個人設(shè)置明細賬，以反映人力資產(chǎn)的分布情況。

2.“租用人力”賬戶。

該賬戶屬于長期負債類賬戶，核算企業(yè)在勞動合同到期時需要償還給勞動者的那部分價值，包括人力資產(chǎn)原值和評估增值部分（減值時沖減）。當企業(yè)取得人力資源及評估增值時記貸方，當勞動者離開企業(yè)及評估減值時記借方。期末余額在貸方，表示企業(yè)還需償付給勞動者的價值量。

3.“人力資產(chǎn)成本費用”賬戶。

該賬戶屬損益類賬戶，核算人力資產(chǎn)的收益性支出如工資、獎金、勞保福利費等，以及應與本期收益相配比而攤銷的資本性支出（人力資產(chǎn)附帶成本）。它應屬于管理費用、銷售費用、制造費用、生產(chǎn)成本、營業(yè)外支出等賬戶的二級賬戶。當費用發(fā)生時和附帶成本攤銷時記借方，期末結(jié)轉(zhuǎn)損益時記貸方，結(jié)轉(zhuǎn)后無余額。

（三）人力資源會計報告的確認1.人力資源要素在會計報表中的披露方式。通過對人力資源的核算、計量及賬務處理，使得人力資源價值能在財務報表上客觀地列示。

在資產(chǎn)負債表中，“人力資產(chǎn)”在“無形資產(chǎn)及遞延資產(chǎn)”項后列示，“租用人力”在“長期應付款”項后列示。損益表中，“人力資產(chǎn)成本費用”包含在管理費用、銷售費用等項中，并不直接列示出來。

2.人力資源會計報表與傳統(tǒng)會計報表的關(guān)系：人力資源會計報表與傳統(tǒng)會計報表的框架是一樣的，只是在傳統(tǒng)會計報表里加入了人力資源的增減變動、使用情況，從而使得包括了人力資源的資產(chǎn)負債表，其資產(chǎn)總額比傳統(tǒng)會計報表的資產(chǎn)總額要大；在兩種損益表里，包含了人力資源的損益表對人力資源的成本、費用處理是當期的人力資產(chǎn)攤銷額，而在傳統(tǒng)的損益表里，當期有關(guān)人力資源方面的支出全部作為當期費用，這就造成了兩種損益表計算出的損益也不同。但是人力資源有別于物質(zhì)資源，其內(nèi)容比較復雜，僅僅靠財務報表來揭示人力資源會計信息遠遠滿足不了信息使用者的需要。所以還應附加以下報告：

3.人力資產(chǎn)投資報告。主要用來提供企業(yè)人力資產(chǎn)管理所應耗費或已耗費的成本信息。通過把人力資產(chǎn)實際投資額和計劃投資額相比較，分析投資目標是否達到等。

4.人力資源結(jié)構(gòu)及變動情況報告。主要用來反映人力資源的結(jié)構(gòu)；并通過人力資產(chǎn)期初期末余額及人員數(shù)量的比較，反映人力資源變動情況，從而給企業(yè)決策者提供有用信息，以決定人力資源投資方向，使人力資源結(jié)構(gòu)趨于合理化。

5.人力資源效能報告。用來反映人力資源的使用狀況；通過分析，了解人力資源是否得到充分利用，是否每個勞動者都發(fā)揮了自己的潛能，以便決策者及時采取有效措施，提高人力資源利用效益。

三、人力資源會計的確認與計量問題

（一）人力資源會計的確認人力資源能否作為企業(yè)資產(chǎn)，這一點是會計學者爭論的焦點。因為這一問題是關(guān)系到人力資源會計能否存在的關(guān)鍵，所以，須加以詳解：所謂資產(chǎn)須具有以下三個要素：

1.必須是一項經(jīng)濟資源，未來可提供收益；

2.為企業(yè)所擁有或控制；

3.可以用貨幣計量其價值。

首先，人力資源以人為載體，通過生產(chǎn)活動可以體現(xiàn)其價值，人力資源可為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟價值，提供未來收益。其次，人力資源能夠用貨幣進行計量。人力資源作為一種經(jīng)濟資源，就需要企業(yè)進行取得、開發(fā)與使用，而取得與開發(fā)需發(fā)生相應的成本支出，使用要形成資源耗費，這種成本支出與資源耗費都是能以貨幣計量的。

最后，人力資源也是企業(yè)可以實際控制的。一些學者認為：人力資源是勞動者的勞動能力，其所有權(quán)歸勞動者所有，而企業(yè)無法擁有對勞動者的所有權(quán)，從而也就無法擁有和控制人力資源。人力資源的所有權(quán)屬于勞動者個人，勞動者具有流動性，但是，一旦勞動者被聘用為企業(yè)員工，企業(yè)即取得了對職工受聘期間的勞動能力資源的使用權(quán)。所以，人力資源是可以為企業(yè)所擁有和控制的。綜上所述，人力資源是可以定義為資產(chǎn)的。

（二）人力資源會計的計量

人力資源計量是對人力資源上的投資進行計量，對人的勞動技能已經(jīng)創(chuàng)造或可能創(chuàng)造的價值加以計量，是為了把握人力資源的現(xiàn)狀和變化情況，從而為賬務處理、價值管理以及最終提供完整的會計信息奠定基礎(chǔ)。而人力資源會計的計量問題是決定人力資源會計是否可行、是否具有可操作性的關(guān)鍵，因此要努力抓好人力資源會計的計量工作。將人力資源資本化，就涉及到人力資產(chǎn)的計價問題，而對人力資產(chǎn)的計價主要有兩種觀點：第一種觀點認為，對人力資產(chǎn)應按照其獲得、維持、開發(fā)過程中的全部實際耗費支出作為人力資產(chǎn)的價值入賬，這種方法稱為成本法；另一種方法認為，對人力資產(chǎn)應按其實際價值入賬，而不應按其耗費支出入賬，因為企業(yè)獲得、維持、開發(fā)人力資源的過程中的支出往往與人力資產(chǎn)的實際價值不符，對人力資產(chǎn)應按其實際價值入賬，該方法稱為價值法。這就成就了人力資源會計的兩大分支——人力資源成本會計和人力資源價值會計：

1.人力資源成本會計常見有三種方法：

（1）歷史成本法該法是以人力資源的取得、開發(fā)、安置、遣散等實際成本支出為依據(jù)，并將其資本化的計價方法，歷史成本法操作簡便，數(shù)據(jù)確鑿，具有客觀性和可驗證性。此法運用于一般企業(yè)。

（2）重置成本法該法是指在當前的物價條件下，對重置目前正在使用的人員所需成本進行計量的計價方法。它包括兩個部分：一個是由于現(xiàn)有雇員離去導致的離職成本；另一個是取得、開發(fā)其替代者的成本。

（3）機會成本法該法是以企業(yè)員工離職使企業(yè)蒙受的經(jīng)濟損失為依據(jù)進行計量的計價方法。這種計價方法接近于人力資源的實際經(jīng)濟價值，但與傳統(tǒng)會計模式相距較遠，導致核算工作量繁重。適用于雇員素質(zhì)較高、流動性較大且機會成本易于獲得的企業(yè)，如會計師事務所等。

2.人力資源價值會計每個員工的個人價值，在一定程度上決定著人力資源群體價值的大小，但又不是人力資源個人價值的簡單相加。為滿足管理需要，人力資源會計既要對外披露企業(yè)人力資源的群體價值，又要提供企業(yè)內(nèi)部管理決策所需的人力資源的個人價值，所以，人力資源價值的計量，既要反映群體的經(jīng)濟價值，又要提供個人的經(jīng)濟價值，兩者互為補充，這就是人力資源價值的主要特點。

人力資源價值會計的計量方法主要有以下幾種：

（1）工資報酬折現(xiàn)法。該法是將一個職工從錄用到退出企業(yè)為止預計支付的全部薪金，按一定的折現(xiàn)率折成現(xiàn)值，作為人力資源的價值。這種方法以職工的工資支付額為基礎(chǔ)，有一定的合理成份。但它只把補償價值作為人力資源價值，在實際應用中會高估或低估個人的預期工作年限，人力資源創(chuàng)造的價值也可能會高于或低于其工資，這都影響到人力資源價值的準確性。

（2）未來收益折現(xiàn)法。該法是將企業(yè)未來收益中由投資于人力資源所得的那部分視為人力資源的價值。計算方法是在人力資源的預計有效使用期限內(nèi)，企業(yè)各年預計凈收益之和乘以人力資源的投資額占企業(yè)總投資額的比例。該法適用于群體人力資源價值的計量。不足之處是沒有反映人力資源的交換價值，低估了人力資源價值，且由于未來凈收益、人力資源使用年限均含有不確定性，故不可避免地帶有較強的主觀性。