導(dǎo)語：如何才能寫好一篇審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)告，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

XBRL特性及審計(jì)線索分析

XBRL是建立在XML基礎(chǔ)上發(fā)展起來的一種標(biāo)記語言，一方面它繼承了XML語言的優(yōu)勢(shì)，另一方面又在繼承的基礎(chǔ)上賦予了許多新的特性，為信息使用者提供了更加方便、高效的信息應(yīng)用平臺(tái)。它的新特性，從審計(jì)的角度又該如何把握審計(jì)線索，進(jìn)行過程審計(jì)和事后審計(jì)，是應(yīng)用XBRL財(cái)務(wù)報(bào)告后所帶來的新問題。

1、多種格式輸出特性及審計(jì)

XBRL根據(jù)行業(yè)分類標(biāo)準(zhǔn)，編寫XBRL的實(shí)例文檔，根據(jù)XBRL樣式表生成XBRL財(cái)務(wù)報(bào)告，根據(jù)XBRL的特性，同一份XBRL實(shí)例文檔，采用不同的樣式表，可以生成多種樣式的企業(yè)報(bào)告，所有財(cái)務(wù)報(bào)告的編制工作可以一次性完成，實(shí)現(xiàn)“數(shù)出一門，資料共享”，因?yàn)闇p少了數(shù)據(jù)的重復(fù)輸入，降低了數(shù)據(jù)出錯(cuò)風(fēng)險(xiǎn)，保證了數(shù)據(jù)的一致性，真正地提高了財(cái)務(wù)報(bào)告的編制效率。此外，采用諸如可以在瀏覽器上顯示、可以轉(zhuǎn)換成不同的數(shù)據(jù)格式傳輸，還可以打印成紙質(zhì)財(cái)務(wù)報(bào)告等多種格式進(jìn)行輸出，方便了信息使用者對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的綜合利用。因此，審計(jì)時(shí)一是著重審計(jì)同源數(shù)據(jù)的來源的合法性、合理性和合規(guī)性，二是審計(jì)格式的差異對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告數(shù)據(jù)是否產(chǎn)生差異，三是審查樣式表設(shè)計(jì)的合理性，是否能最大限度地對(duì)信息進(jìn)行披露。

2、跨平臺(tái)使用特性及審計(jì)

XBRL文件可以在Windows、unix和Linux等不同的操作系統(tǒng)下無需進(jìn)行任何轉(zhuǎn)換和修改就可以直接使用。在不同的財(cái)務(wù)軟件或管理軟件中，不管是采用何種或何種版本的數(shù)據(jù)庫，只要轉(zhuǎn)換成XBRL格式文件，就可實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)的傳輸和交換，將使信息以免費(fèi)自由的使用且可允許任何人去擷取其所要的資訊，而不會(huì)有任何的錯(cuò)誤且資料可以跨平合使用，使XBRL成為在互聯(lián)網(wǎng)上企業(yè)財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息報(bào)告的一種通用語言。因此，審計(jì)時(shí)應(yīng)著重分析跨平臺(tái)使用的XBRL的腳本文件，通過“下鉆”(Drill-Down)功能查看XBRL格式文件，并從標(biāo)記作為審計(jì)數(shù)據(jù)來源的線索。

3、數(shù)據(jù)跟蹤特性及審計(jì)

XBRL是采用標(biāo)記對(duì)數(shù)據(jù)和文本進(jìn)行標(biāo)記的，這就使不同的信息之間建立了一條有效地跟蹤相關(guān)的信息線索，可以用倒查方法自上向下地跟蹤和考察數(shù)據(jù)源直到底層的數(shù)據(jù)，這種跟蹤和鏈接關(guān)系極大地方便了信息使用者閱讀和分析企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告。因此，審計(jì)時(shí)應(yīng)對(duì)數(shù)據(jù)的鏈接關(guān)系進(jìn)行跟蹤，通過數(shù)據(jù)的來源線路查核數(shù)據(jù)的正確性，同時(shí)審核與某數(shù)據(jù)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的相關(guān)數(shù)據(jù)的來源及正確性，通過這種關(guān)系線路實(shí)現(xiàn)“查一涉十”的審計(jì)效果。

4、多語種特性及審計(jì)

XBRL可以通過添加語言標(biāo)簽的方法，對(duì)數(shù)據(jù)和文本進(jìn)行翻譯，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)報(bào)告的多語種輸出，解決了企業(yè)特別是跨國公司財(cái)務(wù)報(bào)告不同語言之間的轉(zhuǎn)換問題。普華永道會(huì)計(jì)事務(wù)所于2002年11月11在日本東京舉行的第六屆國際XBRL大會(huì)上，利用SYSTRAN公司的技術(shù)將一份XBRL格式的日文財(cái)務(wù)資料演示轉(zhuǎn)換成了英文格式而取得成功，這個(gè)案例表示XBRL已消除了企業(yè)報(bào)告中的語言障礙，使XBRL財(cái)務(wù)報(bào)告已實(shí)現(xiàn)了國際間的交流與合作。因此，審計(jì)時(shí)把握語言翻譯的準(zhǔn)確性，特別是對(duì)有特定含義會(huì)計(jì)用語和財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的翻譯是否準(zhǔn)確，有無誤譯，避免信息使用者出現(xiàn)曲解其意的現(xiàn)象。

5、精確搜索特性及審計(jì)

因?yàn)閄BRL在采集數(shù)據(jù)或文本時(shí)是使用標(biāo)簽描述數(shù)據(jù)或文本的含義，在對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行搜索時(shí)，不是像網(wǎng)頁文件HTML那樣只是根據(jù)字面內(nèi)容進(jìn)行搜索，而是根據(jù)數(shù)據(jù)或文本標(biāo)簽的語義進(jìn)行定位的，搜索引擎就能夠非?？焖俸蜏?zhǔn)確地找到信息使用者所搜索的特定信息，還可通過其他應(yīng)用程序?qū)λ阉鹘Y(jié)果中的數(shù)據(jù)可以進(jìn)行求和等處理。因此，審計(jì)時(shí)應(yīng)根據(jù)搜索引擎對(duì)數(shù)據(jù)的定位指向是否存在偏差，特別是要注意運(yùn)用其他應(yīng)用程序?qū)λ阉鞯臄?shù)據(jù)結(jié)果進(jìn)行再處理的過程是否嚴(yán)密，結(jié)果控制是否是否準(zhǔn)確，保證與源數(shù)據(jù)所體現(xiàn)的財(cái)務(wù)信息一致。

XBRL的審計(jì)效用

XBRL的應(yīng)用，改變了企業(yè)財(cái)務(wù)信息的報(bào)告方式，同時(shí)給審計(jì)工作帶來了許多實(shí)質(zhì)性的功用，主要表現(xiàn)在：

1、實(shí)時(shí)報(bào)告，實(shí)現(xiàn)連續(xù)審計(jì)

XBRL是采用計(jì)算機(jī)可識(shí)別的語言對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行標(biāo)記的方法來取數(shù)的，企業(yè)財(cái)會(huì)部門可以實(shí)時(shí)對(duì)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行編報(bào)，縮短了數(shù)據(jù)在財(cái)務(wù)部門停留的時(shí)間，減少了數(shù)據(jù)被修改的可能性，使審計(jì)部門可以通過XBRL可以直接拿到原始數(shù)據(jù)，隨時(shí)了解企業(yè)的經(jīng)營狀況，實(shí)行連續(xù)審計(jì)，及早發(fā)現(xiàn)企業(yè)的財(cái)務(wù)問題，保證企業(yè)財(cái)務(wù)信息的真實(shí)和可靠，保護(hù)信息使用者的權(quán)益。

2、在線披露，實(shí)現(xiàn)實(shí)時(shí)審計(jì)

XBRL技術(shù)已突破了定期報(bào)告財(cái)務(wù)報(bào)告的局限，可以做到在線披露和實(shí)時(shí)，審計(jì)人員據(jù)此可以實(shí)時(shí)地了解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，從而做到在線監(jiān)控、實(shí)時(shí)審計(jì)。

3、超級(jí)鏈接，實(shí)現(xiàn)跟蹤審計(jì)

通過XBRL具有超級(jí)鏈接功能，為審計(jì)人員提供了審計(jì)線索，使審計(jì)人員在閱讀財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)實(shí)行跟蹤審計(jì)，在更短的時(shí)間里查詢數(shù)據(jù)來源的正確性、真實(shí)性和全面性，改變了過去到企業(yè)現(xiàn)場(chǎng)查實(shí)數(shù)據(jù)的做法，節(jié)約了人力，提高了審計(jì)能力。

4、電子報(bào)告，提高審計(jì)效率

XBRL改變了傳統(tǒng)紙質(zhì)財(cái)務(wù)報(bào)告的報(bào)告方式，通過專題網(wǎng)站在網(wǎng)上企業(yè)的財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息，且采用了更加詳細(xì)的XBRL樣式表，使審計(jì)人員可以不受時(shí)間和空間的限制而自主地審查和下載企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告，并且利用相關(guān)軟件可以非常便利地將數(shù)據(jù)進(jìn)行再處理和再利用，生成不同的審計(jì)報(bào)告，提高了審計(jì)效率。

XBRL對(duì)審計(jì)的影響

審計(jì)工作是對(duì)企業(yè)提供的財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行合法性、合規(guī)性和正確性進(jìn)行審計(jì)，其審計(jì)方式也必須與不斷變化著的財(cái)務(wù)報(bào)告形式和內(nèi)容而更新。隨著網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)信息披露的發(fā)展，審計(jì)工作也必將面臨對(duì)網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)信息進(jìn)行審計(jì)的需求。XBRL以高效快捷見長(zhǎng)的財(cái)務(wù)報(bào)告形式改變了信息的披露方式，對(duì)新時(shí)期的審計(jì)工作造成了影響，也帶來了新的挑戰(zhàn)。

1、對(duì)審計(jì)模式的影響

審計(jì)模式是審計(jì)導(dǎo)向性的目的、范圍和方法等要素的組合，主要規(guī)定了審計(jì)應(yīng)從何處著手、如何著手以及何時(shí)著手等問題，審計(jì)模式主要有詳細(xì)審計(jì)模式、會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)模式、制度基礎(chǔ)審計(jì)模式和風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式四類。此外，傳統(tǒng)審計(jì)一般都是事后審計(jì)，XBRL實(shí)時(shí)的財(cái)務(wù)報(bào)告信息要求審計(jì)部門事后審計(jì)向?qū)崟r(shí)審計(jì)和連續(xù)審計(jì)轉(zhuǎn)變，成為審計(jì)人員面臨的一個(gè)重要挑戰(zhàn)。

2、對(duì)審計(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容的影響

傳統(tǒng)審計(jì)主要審核和出具被審計(jì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性、合法性和合規(guī)性的審計(jì)報(bào)告，XBRL格式報(bào)告的出現(xiàn)，在信息披露的時(shí)間和形式并增進(jìn)了披露的內(nèi)容，還可能要求提供連續(xù)信息的可信度和完整性的連續(xù)鑒證，此外，面對(duì)審計(jì)信息使用者多樣化的需求也給擴(kuò)寬了審計(jì)人員的業(yè)務(wù)范圍和內(nèi)容，審計(jì)人員要面對(duì)海量的數(shù)據(jù)，利用專業(yè)的數(shù)據(jù)處理能力去甄別信息以滿足各種信息需求。

3、對(duì)審計(jì)工具的影響

XBRL是利用現(xiàn)代先進(jìn)的網(wǎng)絡(luò)傳輸技術(shù)報(bào)告企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告，其采用的披露工具和媒體已發(fā)生了根本性的變化，因此審計(jì)工具也應(yīng)予以更新，需要相應(yīng)的新的審計(jì)軟件和技術(shù)來進(jìn)行審計(jì)，比如下載和提取數(shù)據(jù)的工具、抽樣程序、數(shù)字分析軟件、審計(jì)自動(dòng)化軟件、嵌入式審計(jì)模塊、集成測(cè)試工具、協(xié)同審計(jì)工具、數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)、人工智能技術(shù)等，同時(shí)隨著信息的實(shí)時(shí)化，同步分析的難度也加大。

4、對(duì)審計(jì)成本的影響

審計(jì)人員在采用傳統(tǒng)審計(jì)模式和審計(jì)方法對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)基礎(chǔ)上，也對(duì)XBRL的實(shí)例文檔進(jìn)行驗(yàn)證和審計(jì)，這樣就增加審計(jì)成本。這部分成本應(yīng)由誰來承擔(dān)?是財(cái)務(wù)報(bào)告公司、審計(jì)結(jié)果的一般享用者、自愿的XBRL參與公司還是由審計(jì)部門來承擔(dān)?美國證券交易委員會(huì)(SEC)自愿計(jì)劃是在SEC注冊(cè)的公司自愿參與的，為了鼓勵(lì)參與，自愿計(jì)劃未對(duì)XBRL文檔驗(yàn)證提出要求，自愿者可以自愿提供XBRL文檔的驗(yàn)證信息。因此這部分驗(yàn)證成本是否應(yīng)由自愿參加的公司自身來負(fù)擔(dān)的?

5、對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的影響

由于XBRL對(duì)源數(shù)據(jù)的標(biāo)記和實(shí)時(shí)報(bào)告，XBRL的實(shí)施可以使審計(jì)人員通過數(shù)據(jù)的波動(dòng)而更容易地發(fā)現(xiàn)公司異常的交易活動(dòng)，更加準(zhǔn)確地進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)，在一定程度上降低了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。當(dāng)企業(yè)的財(cái)務(wù)信息以XBRL文檔實(shí)時(shí)流動(dòng)時(shí)，通過標(biāo)記抽取的數(shù)據(jù)可能會(huì)發(fā)生存在某種錯(cuò)誤或是未經(jīng)審計(jì)的變化，當(dāng)審計(jì)人員未發(fā)現(xiàn)這種在財(cái)務(wù)報(bào)表中額外存在的錯(cuò)誤風(fēng)險(xiǎn)而出具XBRL文檔的驗(yàn)證報(bào)告時(shí)，又增加了審計(jì)人員的責(zé)任和風(fēng)險(xiǎn)，這可能影響審計(jì)人員承接XBRL業(yè)務(wù)的積極性，進(jìn)而影響XBRL的發(fā)展。

一些建議

1、由審計(jì)署牽頭盡快制定XBRL的相關(guān)審計(jì)規(guī)范

XBRL的發(fā)展時(shí)間雖不長(zhǎng)，但其所顯示出來的優(yōu)勢(shì)已讓世界矚目，在發(fā)達(dá)國家迅速發(fā)展的態(tài)勢(shì)已表明以后的財(cái)務(wù)報(bào)告將會(huì)越來越多地采用XBRL，將會(huì)成為財(cái)務(wù)報(bào)告的主要形式。我國雖還不是XBRL國際組織的成員，但已在上交所和深交所應(yīng)用，如何對(duì)XBRL格式的財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行審計(jì)還沒有具體的執(zhí)業(yè)規(guī)范。因此，應(yīng)由審計(jì)署牽頭盡快制定針對(duì)XBRL財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)規(guī)范，規(guī)范對(duì)XBRL格式報(bào)告的審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)程序和審計(jì)方法等，增強(qiáng)信息使用者對(duì)XBRL報(bào)告的可信度，以促進(jìn)我國XBRL的發(fā)展。

2、審計(jì)重點(diǎn)應(yīng)向內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)控制轉(zhuǎn)移

XBRL是新一代的財(cái)務(wù)報(bào)告形式，除對(duì)XBRL的報(bào)告結(jié)果進(jìn)行審計(jì)外，更重要的是應(yīng)對(duì)生成XBRL的過程的內(nèi)部控制體系進(jìn)行審計(jì)，即以結(jié)果導(dǎo)向的審計(jì)程序改為持續(xù)的過程導(dǎo)向的審計(jì)程序，重點(diǎn)審計(jì)XBRL結(jié)構(gòu)控制的合理、合法、合規(guī)性，檢查是否對(duì)所有事項(xiàng)均認(rèn)真進(jìn)行標(biāo)記，以減少重大錯(cuò)報(bào)事項(xiàng)的產(chǎn)生。同時(shí)，對(duì)XBRL報(bào)告產(chǎn)生的可控和不可控審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行合理的估計(jì)，對(duì)檢查和評(píng)估內(nèi)在控制風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)系統(tǒng)的安全機(jī)制、防火墻、關(guān)鍵信息加密和授權(quán)密碼等進(jìn)行詳細(xì)的測(cè)試，以保證達(dá)到XBRL最優(yōu)級(jí)的風(fēng)險(xiǎn)控制。

3、重點(diǎn)審計(jì)XBRL實(shí)例文檔的合規(guī)性

篇2

關(guān)鍵詞：自愿審計(jì) 沖突 獨(dú)立董事制度 公司治理

一、引言

中國證監(jiān)會(huì)1993年要求上市公司開始編制中期財(cái)務(wù)報(bào)告，2001年11月2號(hào)財(cái)政部的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第32號(hào)――中期財(cái)務(wù)報(bào)告》標(biāo)志著我國上市公司的中期財(cái)務(wù)報(bào)告編制進(jìn)入了規(guī)范化階段。根據(jù)2012年最新法規(guī)的要求，除以下情形：（1）擬在下半年進(jìn)行利潤分配、公積金轉(zhuǎn)增股本或者彌補(bǔ)虧損；（2）中國證監(jiān)會(huì)或者本所認(rèn)為應(yīng)當(dāng)進(jìn)行審計(jì)的其他情形，公司半年度報(bào)告中的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告可以不經(jīng)過審計(jì)。

現(xiàn)今各國證券市場(chǎng)都要求對(duì)上市公司的年報(bào)實(shí)施強(qiáng)制性審計(jì)，我們無法從實(shí)施強(qiáng)制性審計(jì)的市場(chǎng)中辨別影響自愿性審計(jì)需求的因素。但是在中國的證券市場(chǎng)上，對(duì)上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告存在強(qiáng)制審計(jì)和自愿審計(jì)兩種類型的審計(jì)安排，這為我們探討影響選擇自愿審計(jì)的動(dòng)因提供了契機(jī)。

管理者與股東之間的沖突是上市公司普遍存在的沖突。Ettredge et al（1994）的研究從美國上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告復(fù)核角度補(bǔ)充了管理層持股數(shù)比例的影響，其研究結(jié)論顯示管理層持股比例越低的公司，越可能購買中期財(cái)務(wù)報(bào)告復(fù)核（保證程度稍低于審計(jì)的一種鑒證服務(wù)）。Carey et al（2000）也發(fā)現(xiàn)在沒有強(qiáng)制審計(jì)要求的環(huán)境下，澳大利亞家族企業(yè)會(huì)隨著管理層和董事會(huì)中非家族成員的增多而增大對(duì)自愿審計(jì)的需求。

由于我國上市公司股權(quán)比較集中，因此存在大股東和小股東之間的沖突。Haw et al （2005）認(rèn)為上市公司自愿審計(jì)需求與非流通股比例負(fù)相關(guān)，與公司規(guī)模、盈利能力正相關(guān)，這在一定程度上支持理論。曾穎、葉康濤（2005）研究表明第一大股東持股比例與外部審計(jì)需求成倒U型曲線關(guān)系，在不同的比例區(qū)間表現(xiàn)為“激勵(lì)效應(yīng)”和“壕溝效應(yīng)”。周中勝、陳漢文（2006）主要考察外部審計(jì)能否抑制大股東的資金占用行為。當(dāng)大股東占用較多公司資金時(shí)，上市公司的盈余管理程度就會(huì)越高（周中勝，2006）。他們的研究結(jié)果也表明大股東資金占用越嚴(yán)重的公司越?jīng)]有動(dòng)機(jī)聘請(qǐng)高質(zhì)量的審計(jì)需求。

現(xiàn)代公司治理制度的設(shè)計(jì)初衷便是為了減少公司運(yùn)營過程中因沖突導(dǎo)致的交易成本，因此很多文獻(xiàn)也研究了公司治理特征對(duì)自愿性審計(jì)需求的影響。李文紅（2005）表明獨(dú)立董事比例越高以及具有兩職合一現(xiàn)象的公司，其自愿信息披露水平并沒有顯著提高，但是審計(jì)委員會(huì)的設(shè)置會(huì)顯著提高公司的自愿信息披露水平。杜興強(qiáng)和周澤將（2007）認(rèn)為獨(dú)立董事比例較高的公司并沒有增加其中報(bào)審計(jì)的意愿。張?zhí)焓?、黃?。?010）則主要從董事會(huì)人數(shù)來研究其對(duì)中報(bào)審計(jì)的影響。他們認(rèn)為隨著董事會(huì)人數(shù)的增加，公司的治理效率會(huì)提高，但是當(dāng)人數(shù)超過一定限度時(shí)，由于董事間的溝通和交流變得困難導(dǎo)致治理效率的下降，更加不會(huì)進(jìn)行中報(bào)審計(jì)。結(jié)論表明董事會(huì)人數(shù)與自愿中報(bào)審計(jì)存在先增后減的非線性關(guān)系。

為什么會(huì)有少量公司自愿選擇中報(bào)審計(jì)？與未接受審計(jì)的公司比較，這類自愿選擇中報(bào)審計(jì)的公司在沖突程度和公司治理水平上有何特征？同時(shí)獨(dú)立董事作為一項(xiàng)公司治理制度安排，自2001年推出以來超過十年的時(shí)間里，如果該制度真正發(fā)揮了其監(jiān)督和制約作用，那么，它能否影響公司對(duì)中報(bào)自愿審計(jì)的選擇？這些都是亟待驗(yàn)證的問題。本文基于中國資本市場(chǎng)上存在自愿中報(bào)審計(jì)的現(xiàn)象，以理論為基礎(chǔ)，研究上市公司中報(bào)自愿審計(jì)與公司沖突以及公司治理特征之間的關(guān)系。

二、研究設(shè)計(jì)

（一）研究假設(shè)

Jensen和Meckling（1976）將成本歸納為委托人的監(jiān)督成本、成本的保證成本以及剩余損失。一般來說，管理當(dāng)局持股比例較低時(shí)，機(jī)會(huì)主義行為越強(qiáng)，與股東之間的利益沖突越大，因此股東會(huì)督促管理層接受外部的審計(jì)。當(dāng)管理當(dāng)局持股比例較高時(shí)，其自身利益與股東利益是一致的，能對(duì)自己的行為更加負(fù)責(zé)，不需要引入外部審計(jì)來進(jìn)行監(jiān)督。Ettredge et al（1994）以美國上市公司數(shù)據(jù)驗(yàn)證了高管持股比例越低的公司越可能自愿購買中期財(cái)務(wù)報(bào)告復(fù)核服務(wù)。本文基于中國數(shù)據(jù)，提出如下假設(shè)：

假設(shè)1：管理層持股比例越低，公司自愿接受中報(bào)審計(jì)的可能性越大。

我國上市公司的沖突更多的是來自于控股股東與小股東之間的沖突。Shleifer 和 Vishny（1997）通過一項(xiàng)調(diào)查認(rèn)為，雖然股權(quán)集中作為公司治理機(jī)制的一種安排，在解決問題方面確實(shí)具有很大的作用，但前提條件是具有一個(gè)良好的保護(hù)中小投資者的法律環(huán)境。否則，控股股東也會(huì)對(duì)財(cái)富進(jìn)行重新分配，侵占小股東的利益，從而產(chǎn)生另一種問題。La Porta et al （1998）指出，在大的上市公司中，股權(quán)集中度與投資者保護(hù)之間是負(fù)相關(guān)的，小股東無法很好的保護(hù)自身的利益。公司的問題就是如何限制控股股東損害小股東的利益。大股東資金占用被許多學(xué)者用來反映大股東與小股東之間的沖突。當(dāng)大股東占用較多公司資金時(shí)，為了不被外部審計(jì)師發(fā)現(xiàn)，公司自愿接受中報(bào)審計(jì)的概率就會(huì)降低。基于此，本文提出如下假設(shè)：

假設(shè)2：大股東資金占用越多，公司自愿中報(bào)審計(jì)的可能性越低。

從我國獨(dú)立董事制度的演變中，我們可以發(fā)現(xiàn)從上市公司設(shè)立獨(dú)立董事制度，到獨(dú)立董事人數(shù)和比例的規(guī)定，以及對(duì)于獨(dú)立董事任職資格、職責(zé)以及工作背景的規(guī)定，各項(xiàng)政策逐漸賦予上市公司獨(dú)立董事越來越多的權(quán)力，但同時(shí)也使得他們肩負(fù)更大的義務(wù)。

杜興強(qiáng)和周澤將（2007）得出的結(jié)論是獨(dú)立董事比例與自愿中報(bào)審計(jì)之間不具有顯著關(guān)系，他們認(rèn)為獨(dú)立董事制度的作用沒有完全發(fā)揮，設(shè)立獨(dú)立董事也只是為了滿足法規(guī)的要求，沒有實(shí)現(xiàn)真正意義上的獨(dú)立性。但是我們認(rèn)為隨著法規(guī)的不斷完善，公司已經(jīng)在一定程度上認(rèn)真執(zhí)行了監(jiān)管要求，獨(dú)立董事也發(fā)揮了他們的監(jiān)督機(jī)制，保護(hù)了股東的利益，督促公司進(jìn)行中報(bào)審計(jì)。因此，當(dāng)獨(dú)立董事比例越高時(shí)，更會(huì)督促管理層聘請(qǐng)外部審計(jì)以減少機(jī)會(huì)主義從而解除自身的受托責(zé)任?；诖耍疚奶岢鋈缦录僭O(shè)：

假設(shè)3：獨(dú)立董事比例越大，自愿中報(bào)審計(jì)的可能性越大。

（二）樣本與數(shù)據(jù)來源

本文選擇深、滬兩市上市公司2010-2012年公布的半年度報(bào)告作為樣本，并根據(jù)滬深兩市上市規(guī)則中對(duì)強(qiáng)制性審計(jì)的上市公司進(jìn)行剔除，具體剔除原則如下：（1）金融類上市公司。按照證監(jiān)會(huì)的規(guī)定，金融類上市公司采取與其他行業(yè)不同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并且其在治理結(jié)構(gòu)、數(shù)據(jù)處理上與一般公司存在較大差異，不具有可比性；（2）擬在下半年進(jìn)行利潤分配、公積金轉(zhuǎn)增股本或彌補(bǔ)虧損的公司（接受強(qiáng)制性審計(jì)的公司）；（3）數(shù)據(jù)缺失以及無法獲取的上市公司。

本文研究中所使用的數(shù)據(jù)：與公司治理及公司財(cái)務(wù)相關(guān)的數(shù)據(jù)主要來自于國泰安數(shù)據(jù)庫；上市公司的半年度財(cái)務(wù)報(bào)告主要通過巨潮資訊網(wǎng)手工搜集，是否有利潤分配和公積金轉(zhuǎn)增資本，主要通過查閱半年度報(bào)告獲得。

（三）模型與變量

基于研究假設(shè)中提到的相關(guān)變量，本文擬構(gòu)建如下模型，并運(yùn)用Probit回歸對(duì)假設(shè)進(jìn)行驗(yàn)證：

Audit=β0+β1Occupy+β2Independent+β3Management +β4Same +β5Growth+β6Ratio+β7Foreign+ε

其中，Audit是被解釋變量，也是一個(gè)虛擬變量，若企業(yè)自愿接受中報(bào)審計(jì)，則取值為1，否則為0。Occupy、Independent 和 Management是解釋變量，其余變量為控制變量，主要是參照相關(guān)已有文獻(xiàn)，變量定義見表1。

三、實(shí)證檢驗(yàn)分析

（一）描述性統(tǒng)計(jì)

從表2可以看出，我國上市公司自愿接受中報(bào)審計(jì)的比例呈逐年下降的趨勢(shì)，且比例較低，可見我國在自愿信息披露制度方面還有待完善，上市公司也應(yīng)提高自身自愿信息披露的意愿，盡可能減少信息不對(duì)稱。

從表3可以看出，我國自愿接受審計(jì)的比例偏低，平均值僅為0.0312，可見中報(bào)審計(jì)作為一種監(jiān)督機(jī)制，其作用有待加強(qiáng)。從大股東資金占用的情況來看，其最大值達(dá)到0.9983，平均值為0.0203，可見上市公司大股東資金占用情況嚴(yán)重。董事會(huì)中獨(dú)立董事比例的平均值達(dá)到0.364，中位數(shù)為0.3333，這說明我國大部分上市公司已經(jīng)按照證監(jiān)會(huì)的要求設(shè)置獨(dú)立董事制度，并且符合獨(dú)立董事的人數(shù)不少于董事會(huì)人數(shù)的1/3的要求。管理層平均持股比例為0.1004，中位數(shù)0.0001，持股比例較低。在股權(quán)制衡方面，第二至第五大股東與第一大股東之比平均值為0.6187，中位數(shù)為0.4480，可見第二至第五大股東相對(duì)于第一大股東持股比例較低，難以對(duì)第一大股東實(shí)施有效監(jiān)督。從上市公司發(fā)行外資股來看，平均值為0.0641，中位數(shù)接近于0，比例較低，這主要是由于發(fā)行外資股需要受到較嚴(yán)格的監(jiān)管，而且發(fā)行成本較大。

（二）回歸分析

杜興強(qiáng)（2007）考慮了自愿中報(bào)審計(jì)模型中存在內(nèi)生性問題，采用了工具變量來解決內(nèi)生性。本文借鑒其研究方法，認(rèn)為大股東資金占用可能存在內(nèi)生性，將公司規(guī)模作為工具變量。當(dāng)公司規(guī)模較大時(shí)，大股東越有動(dòng)機(jī)和機(jī)會(huì)侵占公司資金。

從表4可以看出，模型的卡方值為29.28，P值為0.0001，說明模型的總體結(jié)果是顯著的，R2值為1.77%，自變量對(duì)因變量的解釋力度不是很大。同時(shí)從變量各自的系數(shù)和顯著性水平來看，只有獨(dú)立董事比例和管理當(dāng)局持股比例具有顯著性，并且與預(yù)期相一致。大股東資金占用與自愿中報(bào)審計(jì)正相關(guān)，與假設(shè)不符，也不具有顯著性。

根據(jù)以前學(xué)者的一些觀點(diǎn)和研究成果，我們認(rèn)為大股東資金占用存在內(nèi)生性。當(dāng)大股東資金占用情況較為嚴(yán)重時(shí)，會(huì)減弱公司進(jìn)行中期報(bào)告審計(jì)的意愿；同時(shí)當(dāng)公司不進(jìn)行中報(bào)審計(jì)時(shí)，又會(huì)進(jìn)一步加劇股東的資金占用情況。因此本文借鑒工具變量，再次進(jìn)行Probit回歸，工具變量采用公司規(guī)模，兩階段回歸結(jié)果如表5、表6所示。

表6反映了考慮了內(nèi)生性之后的公司自愿審計(jì)與管理層持股、大股東資金占用、獨(dú)立董事比例之間的關(guān)系。從表6可以看出：（1）管理層持股比例與自愿中報(bào)審計(jì)負(fù)相關(guān)，且在5%水平上具有顯著性，支持假設(shè)1?？梢?，當(dāng)管理層持股比例越多時(shí)，其與公司整體利益就越加一致，機(jī)會(huì)主義動(dòng)機(jī)會(huì)越小，因此公司自愿進(jìn)行中報(bào)審計(jì)的概率也會(huì)下降，同時(shí)也可以減少部分的審計(jì)成本。（2）大股東資金占用與自愿中報(bào)審計(jì)負(fù)相關(guān)，且在5%水平上具有顯著性，支持假設(shè)2。在引入工具變量之后，大股東資金占用與自愿中報(bào)審計(jì)之間的關(guān)系具有顯著性。這說明，隨著大股東資金占用的增加，上市公司接受中報(bào)審計(jì)的意愿會(huì)大大降低，因?yàn)閷徲?jì)作為一種外部鑒證機(jī)制，會(huì)限制股東的資金占用，這也從另一方面證明了大股東與小股東之間的沖突。（3）獨(dú)立董事比例與自愿中報(bào)審計(jì)正相關(guān)，且在5%水平上具有顯著性，支持假設(shè)3?？梢姸聲?huì)獨(dú)立性的提高增強(qiáng)了公司自愿進(jìn)行中報(bào)審計(jì)的意愿，真正意義上實(shí)現(xiàn)減少?zèng)_突的目的，保持自身獨(dú)立性，維護(hù)中小股東利益的目的。

四、結(jié)論

本文通過分析公司自愿審計(jì)的動(dòng)機(jī)和公司治理特征發(fā)現(xiàn)，管理層持股比例高，管理層與股東之間的沖突越小，公司自愿審計(jì)的意愿較低。大股東資金占用越多，大股東與小股東之間的沖突越大，也會(huì)降低公司的自愿審計(jì)意愿。同時(shí)獨(dú)立董事比例與公司自愿審計(jì)之間正相關(guān)，可見獨(dú)立董事發(fā)揮了其監(jiān)督和約束的作用，減少了沖突。J

參考文獻(xiàn)：

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作者簡(jiǎn)介：

篇3

關(guān)鍵詞：審計(jì)；獨(dú)立性；財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度

中圖分類號(hào)：F230 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A文章編號(hào)：1673－291X（2011）11－0128－02

一、財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度的提出

2002年，美國紐約大學(xué)的會(huì)計(jì)學(xué)教授喬斯華?羅恩（Joshua Ronen）率先提出了建立財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度（financial statement insurance），以從源頭上增強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性，消除可能導(dǎo)致審計(jì)失職的制度基礎(chǔ)，從而有效遏止公司的造假行為。這一新的制度設(shè)計(jì)一經(jīng)問世，即引起強(qiáng)烈反響，一些議員更是要求美國國會(huì)通過法令來推行這一制度。

在該制度下，上市公司不再直接聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，而是向保險(xiǎn)公司投保財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，保險(xiǎn)公司聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)投保的上市公司進(jìn)行審計(jì)，根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果來決定承保金額和保險(xiǎn)費(fèi)率；對(duì)因?yàn)樨?cái)務(wù)報(bào)表的不實(shí)陳述或漏報(bào)給投資者造成的損失，由保險(xiǎn)公司負(fù)責(zé)向投資者進(jìn)行賠償（設(shè)定一定的免賠額）。這種新的制度將保險(xiǎn)公司作為委托中介引入審計(jì)委托關(guān)系中，形成了四方審計(jì)關(guān)系，打破了傳統(tǒng)三角型的審計(jì)委托模式。財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度下的委托審計(jì)關(guān)系如圖所示。

二、財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度的運(yùn)作流程

改革現(xiàn)行審計(jì)委托聘任模式，推行財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度。在該制度下，上市公司不再直接聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，而是向保險(xiǎn)公司投保財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，保險(xiǎn)公司聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)投保的上市公司進(jìn)行審計(jì)，根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果來決定承保金額和保險(xiǎn)費(fèi)率；對(duì)因?yàn)樨?cái)務(wù)報(bào)表的不實(shí)陳述或漏報(bào)給投資者造成的損失，由保險(xiǎn)公司負(fù)責(zé)向投資者進(jìn)行賠償（設(shè)定一定的免賠額）。具體運(yùn)作流程分為以下七個(gè)步驟：

步驟一，保險(xiǎn)公司對(duì)投保公司進(jìn)行初步風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估（risk review）。專業(yè)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估人（包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師）對(duì)投保公司的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行評(píng)估的主要內(nèi)容有：投保公司所在行業(yè)的特性、復(fù)雜程度、穩(wěn)定性、競(jìng)爭(zhēng)度以及總體上是否存在財(cái)務(wù)問題；投保公司管理層的信譽(yù)、品行、經(jīng)營理念、財(cái)務(wù)基礎(chǔ)及以前的經(jīng)營業(yè)績(jī)；投保公司的性質(zhì)、經(jīng)營時(shí)間的長(zhǎng)短、公司收入、資產(chǎn)規(guī)模和經(jīng)營結(jié)構(gòu)，以及投保公司的控制環(huán)境、重大的管理和會(huì)計(jì)政策、實(shí)務(wù)和方法等。

步驟二，保險(xiǎn)公司根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果向擬投保的上市公司提交“投保建議書”。建議書中應(yīng)包括保額與保險(xiǎn)費(fèi)率的對(duì)照表，投保公司可以在最高保險(xiǎn)金額下選擇任何一檔的保額及其相應(yīng)的費(fèi)率。

步驟三，投保公司進(jìn)行投保財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)的決議。投保公司的管理層向股東大會(huì)呈報(bào)自己的保險(xiǎn)計(jì)劃，由股東大會(huì)決定是否投保以及投保金額。股東大會(huì)的決定必須對(duì)外公布。

步驟四，如果股東大會(huì)同意向保險(xiǎn)公司投保某一金額的財(cái)務(wù)報(bào)告險(xiǎn)，則由保險(xiǎn)公司聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)投保公司進(jìn)行審計(jì)。保險(xiǎn)公司對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的選聘應(yīng)采用公開招投標(biāo)的方式，根據(jù)參與投標(biāo)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的投標(biāo)額和其他條件，確定信譽(yù)好的會(huì)計(jì)師事務(wù)所為中標(biāo)人。

步驟五，審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)并發(fā)表審計(jì)意見。如果投保公司的財(cái)務(wù)報(bào)表獲得的是標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告，則保險(xiǎn)公司同意承保并向上市公司簽發(fā)保單；如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的是非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，則由保險(xiǎn)公司和投保公司重新商議保單條款。

步驟六，投保公司向社會(huì)公眾披露保險(xiǎn)合同的主要內(nèi)容。

步驟七，如果保險(xiǎn)事故發(fā)生，保險(xiǎn)公司根據(jù)合同約定對(duì)投資人進(jìn)行賠償，并向?qū)徲?jì)師追究其應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的賠償部分（即審計(jì)師的民事賠償責(zé)任）。

三、財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度的優(yōu)勢(shì)分析

1.財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度從根本上改變了現(xiàn)行的財(cái)務(wù)報(bào)表中的委托關(guān)系，改寫了目前審計(jì)師利益與投資者和社會(huì)公眾利益相矛盾的現(xiàn)狀，取消了審計(jì)師與公司管理層的利益關(guān)聯(lián)，切實(shí)提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性。

財(cái)務(wù)欺詐的屢屢發(fā)生與審計(jì)獨(dú)立性的缺失息息相關(guān)，所以迫切需要提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性。而審計(jì)市場(chǎng)的病因恰恰是注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏獨(dú)立性，這種獨(dú)立性的缺失源于獨(dú)立審計(jì)的制度安排，那么根除病因的有效方法，就是尋找新的制度安排，建立真正的獨(dú)立審計(jì)制度。財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度就是這樣一種新的制度安排，在這種制度安排下，股東與注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間傳統(tǒng)的自線型審計(jì)委托關(guān)系被變?yōu)樯鲜泄?、保險(xiǎn)公司、注冊(cè)會(huì)計(jì)師間的間接審計(jì)委托關(guān)系。

財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度下，加入了保險(xiǎn)公司，上市公司不再自接聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，而是向保險(xiǎn)公司投保財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)，保險(xiǎn)公司聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)投保的上市公司進(jìn)行審計(jì)，根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果決定保險(xiǎn)金額和保險(xiǎn)費(fèi)金額。一旦上市公司的股東發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表作假，便向保險(xiǎn)公司索賠。保險(xiǎn)公司為了降低經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，就要聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師來對(duì)擬投保公司的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行嚴(yán)格審計(jì)，并參考審計(jì)意見確定保險(xiǎn)金額及保險(xiǎn)費(fèi)金額。保險(xiǎn)公司的利益與上市公司股東的利益趨于一致，注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具審計(jì)意見就不用考慮管理當(dāng)局的意見，審計(jì)獨(dú)立性得到提高。

2.財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度是一種以市場(chǎng)機(jī)制為基礎(chǔ)的、針對(duì)審計(jì)失職和財(cái)務(wù)舞弊的綜合解決方案。

在財(cái)務(wù)報(bào)告保險(xiǎn)制度下，公司投保與否、保險(xiǎn)費(fèi)率的決定、審計(jì)師的選擇和費(fèi)用、損失的賠付均為市場(chǎng)行為，可以完全按照市場(chǎng)規(guī)律來運(yùn)作，而市場(chǎng)機(jī)制意味著社會(huì)幾乎不需要為此制度付出額外的社會(huì)成本，明顯優(yōu)于立法、司法和行政手法（加大對(duì)保險(xiǎn)公司市場(chǎng)的監(jiān)管，也不需要額外增加太大的監(jiān)管成本）。

財(cái)務(wù)報(bào)告保險(xiǎn)可以更好地促進(jìn)證券市場(chǎng)資源的優(yōu)化配置。在要求上市公司披露其財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)金額和保險(xiǎn)費(fèi)率的情況下，這些信息完全可以成為上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)的衡量指標(biāo)，有利于報(bào)表使用者對(duì)此進(jìn)行投資等決策。保險(xiǎn)公司公開對(duì)不同公司收取不同保費(fèi)，還可以產(chǎn)生很大的股價(jià)效應(yīng)和資源配置效應(yīng)。因?yàn)樵谕顿Y人看來，低保費(fèi)高保額公司的會(huì)計(jì)報(bào)表可信度較高，這一信息將反映在上市股價(jià)的“溢價(jià)”中；相反，高保費(fèi)低保額公司的會(huì)計(jì)報(bào)表可信度較低，投資者對(duì)其股價(jià)基于一個(gè)“折價(jià)”。對(duì)上市公司來說，都希望支付更少的保險(xiǎn)費(fèi)而獲得更高的保額以免被認(rèn)為是后者，從而有動(dòng)力自愿改善其財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量。

3.財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度有利于解決上市公司公眾流通股權(quán)分散所帶來的監(jiān)督缺位問題。由于股東的極度分散，眾多小股東并不能夠積極地監(jiān)督經(jīng)營者，有搭便車的心理，在一股獨(dú)大的情況之下，容易使大股東控制小股東，損害小股東的利益。在保險(xiǎn)公司介入的情況之下，保險(xiǎn)公司統(tǒng)一對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表行使審計(jì)委托權(quán)，代表股東統(tǒng)一行使對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的監(jiān)督職責(zé)，避免了股權(quán)過度分散而帶來的監(jiān)督權(quán)缺位問題。

值得注意的是，要想使財(cái)務(wù)報(bào)告保險(xiǎn)制度發(fā)揮預(yù)期的作用， 必然要求建立相應(yīng)配套的措施。一方面，應(yīng)當(dāng)建立保險(xiǎn)公司、會(huì)計(jì)師事務(wù)所與監(jiān)管部門間的溝通機(jī)制。當(dāng)保險(xiǎn)公司、會(huì)計(jì)師事務(wù)所與上市公司的意見發(fā)生嚴(yán)重分歧時(shí)， 應(yīng)當(dāng)同監(jiān)管部門進(jìn)行有效的溝通， 在適當(dāng)?shù)臅r(shí)候引入行政監(jiān)管。另一方面，建立保險(xiǎn)公司新的業(yè)務(wù)規(guī)范， 防范保險(xiǎn)公司間的惡性競(jìng)爭(zhēng)。如規(guī)定被一家保險(xiǎn)公司因財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量存在爭(zhēng)議而解除保險(xiǎn)合約的上市公司， 其他的保險(xiǎn)公司在一定期限內(nèi)不得承保其財(cái)務(wù)報(bào)告責(zé)任險(xiǎn)。同時(shí)， 也要防止上市公司在對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告投保時(shí)將有求于保險(xiǎn)公司， 保險(xiǎn)公司有可能依靠這一強(qiáng)勢(shì)地位來不恰當(dāng)?shù)赜绊懮鲜泄荆?獲取不當(dāng)?shù)睦妗?/p>

財(cái)務(wù)報(bào)告保險(xiǎn)制度為解決審計(jì)獨(dú)立性問題提供了一種行之有效的新思路， 可先在條件相對(duì)成熟的地區(qū)進(jìn)行試點(diǎn)，并輔以適當(dāng)?shù)男麄鳎?使各利益相關(guān)團(tuán)體認(rèn)可并接受這一新型的審計(jì)委托模式， 以達(dá)到普遍推廣的目的。

New idea of enhancing the audit independence ： financial statements insurance system

ZHANG Jian 1,ZHANG Hua 2,FAN Wei-qing 2

(1.Economy management college,Shandong agriculture university,Tai'an 271018,Chian;

2.Shandong Liangzhuang mining co.,ltd.,Tai'an 271219,China)

Abstract: The independent audit coverage of the damage is an important source of failure. the financial statements to the insurance system for the audit and management of the interests of the listed company to restore public accountants, real independence and keep the listed company fraud have no alternative.The present financial report of the insurance system as having possibilities.

篇4

    最近我們發(fā)現(xiàn)，有些企業(yè)在編制公開發(fā)行股票申請(qǐng)材料的過程中，先聘請(qǐng)未取得從事證券業(yè)務(wù)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所（以下簡(jiǎn)稱事務(wù)所）進(jìn)行審計(jì)、驗(yàn)資和盈利預(yù)測(cè)，然后請(qǐng)有資格的事務(wù)所復(fù)審并出具報(bào)告。而某些已取得從事證券業(yè)務(wù)資格的事務(wù)所在執(zhí)行證券業(yè)務(wù)時(shí)，不嚴(yán)格執(zhí)行有關(guān)法規(guī)、制度的規(guī)定，不盡勤勉盡責(zé)義務(wù)；一些有資格的事務(wù)所在接受證券業(yè)務(wù)委托后，不派具備從事證券業(yè)務(wù)資格的注冊(cè)會(huì)計(jì)師到實(shí)地查驗(yàn)，而是讓其尚未取得從事證券業(yè)務(wù)資格的分支機(jī)構(gòu)代為查驗(yàn)后進(jìn)行復(fù)審，并以自己的名義出具各類專業(yè)報(bào)告；一些有資格的事務(wù)所擅自為其他事務(wù)所出具的專業(yè)報(bào)告進(jìn)行復(fù)審確認(rèn)，甚至出現(xiàn)“賣牌子”的現(xiàn)象。為保證上市公司申請(qǐng)文件的質(zhì)量，嚴(yán)格執(zhí)行注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)準(zhǔn)則；同時(shí)考慮到在主管部門實(shí)施從事證券業(yè)務(wù)的資格確認(rèn)制度之前，某些企業(yè)為申請(qǐng)公開發(fā)行股票，已聘請(qǐng)了一些事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)、驗(yàn)資和盈利預(yù)測(cè)工作，現(xiàn)做如下規(guī)定：

    1.1993年4月1日前，已聘請(qǐng)無資格的事務(wù)所和人員完成初步審計(jì)、驗(yàn)資、盈利預(yù)測(cè)的申請(qǐng)公開發(fā)行股票的公司，或已聘請(qǐng)一家有資格的事務(wù)所從事審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估兩項(xiàng)業(yè)務(wù)的公司，可以再請(qǐng)一家有資格的事務(wù)所進(jìn)行補(bǔ)充工作后，由其出具有關(guān)專業(yè)報(bào)告。

    2.1993年4月1日后不得再發(fā)生上述行為。已取得資格的事務(wù)所對(duì)其他事務(wù)所在1993年4月1日后出具的各類專業(yè)報(bào)告進(jìn)行的復(fù)審或確認(rèn)一律無效。

    3.已取得資格的事務(wù)所在從事證券業(yè)務(wù)時(shí)，必須委派本所（不包括未取得資格的分所）業(yè)務(wù)骨干和輔助人員按照專業(yè)準(zhǔn)則的要求到現(xiàn)場(chǎng)查驗(yàn)。出具的各專業(yè)報(bào)告必須由具備從事證券業(yè)務(wù)資格的主辦注冊(cè)會(huì)計(jì)師簽字，并由其承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。

    4.除特大型企業(yè)的審計(jì)、驗(yàn)資或盈利預(yù)測(cè)工作可由兩家或兩家以上有資格的事務(wù)所合作完成外，一般企業(yè)的證券業(yè)務(wù)應(yīng)由一家有資格的事務(wù)所獨(dú)立完成。

    5.有資格的事務(wù)所在從事證券業(yè)務(wù)時(shí)，可聘請(qǐng)其他事務(wù)所協(xié)助其完成部分工作，或替其他機(jī)構(gòu)培訓(xùn)部分專業(yè)人員。但該事務(wù)所必須獨(dú)立完成重要查驗(yàn)程序及全部項(xiàng)目中60％以上的工作量，并對(duì)出具的報(bào)告承擔(dān)全部責(zé)任。

篇5

【關(guān)鍵詞】企業(yè) 財(cái)務(wù)報(bào)告 審計(jì)

一、了解企業(yè)虛假財(cái)務(wù)報(bào)告特點(diǎn)確定審計(jì)重點(diǎn)

企業(yè)的虛假財(cái)務(wù)報(bào)告是以假文件、假評(píng)估資料、假合同、假單據(jù)，作為其造假的原始根據(jù)，企業(yè)造假最終要在財(cái)務(wù)報(bào)告中反映出來。在了解虛假財(cái)務(wù)報(bào)告特點(diǎn)的基礎(chǔ)上，抓住財(cái)務(wù)報(bào)告可能出現(xiàn)問題的環(huán)節(jié)，以確定審計(jì)重點(diǎn)。下面就營業(yè)收入、資產(chǎn)項(xiàng)目的審計(jì)重點(diǎn)進(jìn)行簡(jiǎn)要分析。

第一，審查有無多列營業(yè)收入，虛增經(jīng)營成果。產(chǎn)品銷售收入，目前仍是考核企業(yè)的一項(xiàng)重要指標(biāo)，企業(yè)因受經(jīng)濟(jì)利益的驅(qū)動(dòng)，在企業(yè)財(cái)務(wù)信息披露時(shí)，可能會(huì)硬性擴(kuò)大銷售額，以虛增經(jīng)營成果。

第二，審計(jì)有無利用資產(chǎn)項(xiàng)目，隱報(bào)企業(yè)財(cái)產(chǎn)損失。企業(yè)的財(cái)產(chǎn)損失包括固定資產(chǎn)損失和存貨損失。固定資產(chǎn)損失除自然磨損以外，還包括維修保養(yǎng)不及時(shí)而造成的提前毀損和報(bào)廢。存貨損失是由于管理的不善以及長(zhǎng)期積壓等原因，而造成的損失。

二、執(zhí)行虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)程序發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告的舞弊

為了能夠在接觸財(cái)務(wù)報(bào)告的時(shí)候選擇正確的審計(jì)方法、做出正確的審計(jì)判斷，審計(jì)人員有必要在審計(jì)工程中高度關(guān)注可能導(dǎo)致企業(yè)虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的有關(guān)信息。下面以云南綠大地生物科技股份有限公司為例，進(jìn)行簡(jiǎn)要說明。

（一）深入了解企業(yè)及行業(yè)的背景資料

企業(yè)的經(jīng)營狀況不佳，是舞弊的主要原因之一。評(píng)估企業(yè)的經(jīng)營狀況，有賴于審計(jì)人員對(duì)企業(yè)及其行業(yè)兩方面的了解。以下與行業(yè)有關(guān)的問題將會(huì)增加虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的可能性。

（1）企業(yè)的背景資料。云南綠大地生物科技股份有限公司成立于2001年3月，其主營業(yè)務(wù)是綠化苗木種植及銷售、綠化工程設(shè)計(jì)及施工。2006年11月，綠大地第一次闖關(guān)深圳證券交易所中小企業(yè)板以失敗告終。2007年12月綠大地終于通過了中國證券監(jiān)督管理委員會(huì)的核準(zhǔn)，在深圳證券交易所中小企業(yè)板上市。2011年3月17日，綠大地發(fā)表公告稱其董事長(zhǎng)何學(xué)葵因涉嫌欺詐發(fā)行股票罪被逮捕。

（2）行業(yè)的背景資料。據(jù)云南省有關(guān)資料顯示，2010年2月至今年2月上旬，云南省平均降水量31.94毫米，比以往同期偏少逾五成，比歷年同期偏少12.1%，且降水時(shí)空分布不均，地域差異十分明顯。截至目前，造成種植業(yè)直接經(jīng)濟(jì)損失超過6億元。

（二）密切關(guān)注企業(yè)虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的預(yù)警信號(hào)

在通常情況下，如果財(cái)務(wù)報(bào)告存在舞弊，往往會(huì)出現(xiàn)一些征兆。比如：資金短缺已經(jīng)影響營運(yùn)周轉(zhuǎn)；主要客戶經(jīng)濟(jì)困難，造成壞賬可能性加大；迫切需要有力的盈余以維持股價(jià)。

下面是云南綠大地虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的預(yù)警信息：

（1）頻繁變更業(yè)績(jī)。2009年10月—2010年4月，云南綠大地披露的財(cái)務(wù)報(bào)告由之前的凈利潤預(yù)計(jì)增加過億，變更為最后的巨額虧損過億元。2009年10月，綠大地2009年財(cái)務(wù)報(bào)告，預(yù)計(jì)凈利潤同比增長(zhǎng)20%—50%。2010年1月，將2009年凈利潤增幅修正為較上一年下降30%以內(nèi)。2010年4月30日最終2009年年度報(bào)告，披露凈利潤-15123萬元。經(jīng)過多次變更后，綠大地2009年的凈利潤由最初的盈利1.04億元變?yōu)樽罱K的虧損1.5億元。

（2）高管變動(dòng)頻繁。云南綠大地生物科技股份有限公司的董事會(huì)成員由2007年的何學(xué)葵、趙權(quán)、胡虹蔣凱西等人更換為如今的鄭亞光、胡虹、岳健、等人；監(jiān)事會(huì)成員由2007年的高中林、石廷富等人更換為張健、王曉東等人。企業(yè)上市以來四任總經(jīng)理、三任財(cái)務(wù)總監(jiān)，董事會(huì)秘書更是變更四次，再加之其董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)的頻繁變更，為公司發(fā)展帶來了不穩(wěn)定信號(hào)。

（三）虛假財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)中存在的問題

（1）審計(jì)單位獨(dú)立性不強(qiáng)。由于執(zhí)業(yè)競(jìng)爭(zhēng)更加激烈，無序競(jìng)爭(zhēng)加劇。有些事務(wù)所為了自身的生存和發(fā)展，在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中，采取一些不正當(dāng)?shù)氖侄握袛垬I(yè)務(wù)，比如惡意壓價(jià)、給回扣、付傭金等辦法。更有甚者，有的事務(wù)所為了不放走業(yè)務(wù)，竟有意遷就委托單位的不合理要求，出具虛假不良的審計(jì)報(bào)告。

（2）審計(jì)程序欠規(guī)范。面對(duì)激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，審計(jì)單位為了爭(zhēng)取客戶以及為了在低廉的收費(fèi)中保持利潤空間并在規(guī)定的時(shí)間內(nèi)完成審計(jì)工作，審計(jì)人員往往減少或者省略重要的審計(jì)程序，弱化謹(jǐn)慎性這一最基本的職業(yè)操守原則。

三、對(duì)虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)提出建議，以提高虛假財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)的效率及效果

（一）加強(qiáng)中介機(jī)構(gòu)審計(jì)的獨(dú)立性

在現(xiàn)行的財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)的委托關(guān)系中，理論上是公司股東來委托注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)，而實(shí)際上是公司的管理層在控制著注冊(cè)會(huì)計(jì)師的選擇。管理層占明顯的優(yōu)勢(shì)，這成為審計(jì)人員保持審計(jì)獨(dú)立性的最大障礙，從而影響了注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立客觀地發(fā)表意見。因此，我們可以讓企業(yè)不再直接聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，而是向保險(xiǎn)公司投保財(cái)務(wù)報(bào)表的保險(xiǎn)，保險(xiǎn)公司從而根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的結(jié)果來決定承擔(dān)保險(xiǎn)的金額和保險(xiǎn)費(fèi)率，并由保險(xiǎn)公司來聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行審計(jì)并對(duì)其付費(fèi)，因財(cái)務(wù)報(bào)表的不實(shí)陳述而造成的損失，應(yīng)由保險(xiǎn)公司負(fù)責(zé)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告信息使用者進(jìn)行賠償。這樣可以保證會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量和審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量，從制度安排上來解決注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性受損的問題。

（二）審計(jì)人員要具有專業(yè)的審計(jì)判斷

審計(jì)判斷是指審計(jì)人員根據(jù)專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)有關(guān)審計(jì)事項(xiàng)作出的專業(yè)認(rèn)定的過程和結(jié)果。它是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)過程中根據(jù)執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)與自身的經(jīng)驗(yàn)對(duì)被審計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行鑒定、分析，來確定其是否具備某種審計(jì)特性的過程。專業(yè)判斷能力的強(qiáng)弱是一個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師基本素質(zhì)的體現(xiàn)，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)過程中所需要的專業(yè)知識(shí)、職業(yè)敏感性和執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)的綜合反映。因此，在審計(jì)過程中需要通過專業(yè)判斷，來確定審查范圍的深度和廣度，以便有充分的依據(jù)去發(fā)表具有可信度的審計(jì)報(bào)告。

參考文獻(xiàn)：

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（一）我國上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告自愿審計(jì)的動(dòng)因研究

國內(nèi)上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告自愿審計(jì)的動(dòng)因研究可分為理論分析和實(shí)證研究?jī)煞N。理論分析的研究數(shù)量很少，目前較有代表性的周莉（2010）對(duì)國際上主流的審計(jì)需求理論進(jìn)行了闡述，并結(jié)合我國的制度背景進(jìn)行了理論分析。她認(rèn)為我國上市公司的自愿審計(jì)動(dòng)機(jī)與審計(jì)需求的信號(hào)假說相符，但也提出自愿審計(jì)需求并不一定是對(duì)高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的需求，上市公司傳遞虛假信號(hào)的動(dòng)機(jī)可能導(dǎo)致對(duì)低質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的需求。我國對(duì)上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告自愿審計(jì)的實(shí)證研究大多基于審計(jì)需求假說，從公司內(nèi)部因素展開分析。杜興強(qiáng)等（2007）一方面基于審計(jì)需求動(dòng)因認(rèn)為資產(chǎn)負(fù)債率和資產(chǎn)收益率顯著影響是否自愿接受中期財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)；另一方面基于持股角度則發(fā)現(xiàn)第一大股東持股比例和資產(chǎn)負(fù)債率同自愿接受中期審計(jì)顯著正相關(guān)，管理當(dāng)局持股比例同自愿接受中期審計(jì)顯著負(fù)相關(guān)，獨(dú)立董事的作用則并未得到充分的發(fā)揮。劉斌等（2008）的研究證實(shí)了股東與債權(quán)人之間的沖突假說和信號(hào)傳遞假說，其研究顯示債務(wù)成本越高、盈利越好的公司越愿意進(jìn)行自愿中報(bào)審計(jì)。簡(jiǎn)建輝等（2012）的研究發(fā)現(xiàn)公司中期財(cái)務(wù)報(bào)表自愿審計(jì)與公司的成長(zhǎng)性和公司規(guī)模顯著相關(guān)，且公司的財(cái)務(wù)狀況和股權(quán)性質(zhì)對(duì)公司的自愿審計(jì)有一定影響。周莉（2010）和杜興強(qiáng)等（2007）均認(rèn)為目前我國上市公司沒有來自于中期報(bào)告保險(xiǎn)需求的自愿審計(jì)動(dòng)機(jī)。

（二）我國上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告自愿審計(jì)的經(jīng)濟(jì)后果

研究我國學(xué)者一般從宏觀和微觀這兩個(gè)層次展開資自愿審計(jì)經(jīng)濟(jì)后果的實(shí)證研究。張?zhí)焓娴龋?010）認(rèn)為上市公司自愿審計(jì)行為降低了盈余管理水平，有助于提高其盈利反應(yīng)系數(shù)。梁麗珍等（2012）發(fā)現(xiàn)進(jìn)行中報(bào)自愿審計(jì)的上市公司平均績(jī)效高于其他組合，且這些上市公司當(dāng)年的績(jī)效較前一年有明顯增長(zhǎng)，但在未來有下降的趨勢(shì)。上述研究均表明中期財(cái)務(wù)報(bào)告自愿審計(jì)提供了更高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息，有積極的經(jīng)濟(jì)后果。然而，更多研究對(duì)中期財(cái)務(wù)報(bào)告自愿審計(jì)的經(jīng)濟(jì)后果不持樂觀態(tài)度。汪曉林（2013）以滬市A股市場(chǎng)上2001年、2005年、2007年、2009年為樣本，分析發(fā)現(xiàn)證券市場(chǎng)對(duì)中報(bào)審計(jì)公司的反應(yīng)并不明顯，這可能是許多公司不愿進(jìn)行中報(bào)審計(jì)的原因之一。劉斌等（2008）認(rèn)為由于審計(jì)合謀的存在，自愿審計(jì)公司的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量低于未審計(jì)公司，且由于無法識(shí)別自愿審計(jì)后會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的高低，投資者只能根據(jù)公司管理層傳遞的信號(hào)做出積極的市場(chǎng)反應(yīng)。陳欣等（2008）的結(jié)論表明自愿中報(bào)審計(jì)的公司有比未審計(jì)公司更低的非正常性應(yīng)計(jì)利潤，并非因?yàn)樽栽笇徲?jì)降低了公司中報(bào)的盈余管理水平，而是因?yàn)楦哂噘|(zhì)量公司更傾向于進(jìn)行中報(bào)審計(jì)。吳水澎等（2009）的研究也表明，在考慮了上市公司自選擇因素之后，自愿審計(jì)并沒有降低上市公司的盈余管理程度；簡(jiǎn)建輝等（2012）發(fā)現(xiàn)市場(chǎng)對(duì)上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告自愿審計(jì)行為有一定的正面反應(yīng)，但這種反應(yīng)效力不足，且持續(xù)力較低。綜上所述，現(xiàn)有的中期財(cái)務(wù)報(bào)告自愿審計(jì)的研究結(jié)論顯示其經(jīng)濟(jì)后果大多數(shù)為不太顯著。

二、我國上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告自愿審計(jì)的研究總結(jié)與展望

國內(nèi)上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告自愿審計(jì)目前的研究成果可從以下幾方面總結(jié)：從發(fā)表刊物上看，發(fā)表在核心刊物上的較少，能稱之為嚴(yán)謹(jǐn)可靠的學(xué)術(shù)成果還屈指可數(shù)；從成果數(shù)量上看，相對(duì)于其他領(lǐng)域還比較少；從研究方式來看，規(guī)范研究很少而實(shí)證研究較多，這其中事件研究法又占了多數(shù)。未來相關(guān)研究可以從以下幾方面展開。

（一）拓展理論基礎(chǔ)

現(xiàn)有研究基于有效市場(chǎng)理論和現(xiàn)代企業(yè)理論視角下的審計(jì)需求理論展開。從檢驗(yàn)結(jié)果看，一些公司治理因素被證明是上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告自愿審計(jì)的動(dòng)因，這支持了成本沖突假說和信號(hào)傳遞這兩個(gè)假說。鑒于我國的保險(xiǎn)市場(chǎng)和相關(guān)法律訴訟制度還不完善，現(xiàn)有研究并未對(duì)保險(xiǎn)假說進(jìn)行檢驗(yàn)。隨著我國審計(jì)制度的健全，完善審計(jì)需求理論的驗(yàn)證可成為一個(gè)研究方向。另外，可以考慮將新興的行為經(jīng)濟(jì)學(xué)理論引入現(xiàn)有研究，因?yàn)榛谛袨閷W(xué)視角的非理性因素也會(huì)影響上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告的自愿審計(jì)行為。通過考慮上市公司中期報(bào)告審計(jì)的行為傾向，排除中報(bào)審計(jì)的內(nèi)生性因素再分析其經(jīng)濟(jì)后果，也可以成為一個(gè)研究課題。

（二）擴(kuò)展研究方法

目前對(duì)我國上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告自愿審計(jì)的研究多為實(shí)證研究。在動(dòng)因研究中多數(shù)學(xué)者采用了回歸分析法，少數(shù)學(xué)者還考慮了上市公司的自選擇因素，采用二階段回歸分析法；在經(jīng)濟(jì)后果研究中，多數(shù)學(xué)者參照經(jīng)典會(huì)計(jì)信息經(jīng)濟(jì)后果的事件研究法，分析上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)的市場(chǎng)反應(yīng)。但目前國內(nèi)以統(tǒng)計(jì)模型為基礎(chǔ)進(jìn)行的有關(guān)實(shí)證研究成果存在不少問題。譬如，有關(guān)上市公司盈余管理等問題的實(shí)證研究成果較為陳舊，形成實(shí)證成果的數(shù)據(jù)來源可能不足并缺乏可靠度?？傊?，現(xiàn)階段對(duì)我國上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告自愿審計(jì)的規(guī)范研究還相當(dāng)缺乏，但實(shí)證研究成果也能對(duì)規(guī)范研究的起步提供一定參考價(jià)值。

（三）探索研究背景

篇7

【關(guān)鍵詞】AS5；內(nèi)控審計(jì)指引；區(qū)別

一、兩者的出臺(tái)背景

（一）PCAOB審計(jì)準(zhǔn)則第五號(hào)的出臺(tái)背景

受2001年安然、世通等事件的影響，美國國會(huì)于2002年7月25日通過了SOX法案。為了保證其有效實(shí)施，SEC于2003年11月了《最終規(guī)則――管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的報(bào)告及其對(duì)定期披露的證明》。為了貫徹SOX法案和SEC的要求，PCAOB（美國公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)）于2004年了《第2號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則――與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相協(xié)同進(jìn)行的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)》（以下簡(jiǎn)稱AS2），用以具體指導(dǎo)審計(jì)人員對(duì)公司管理層出具的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的審計(jì)。自AS2實(shí)施以來，PCAOB的監(jiān)督結(jié)果顯示，AS2的部分條款不清晰或者與SEC的要求有差別，也有部分條款規(guī)定過細(xì)，不利于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷，或不適合小企業(yè)審計(jì)的要求。因此，2007年P(guān)CAOB又了《第5號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則――與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相結(jié)合的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)》（以下簡(jiǎn)稱AS5），以取代2004年的AS2。

（二）我國2010年審計(jì)指引出臺(tái)背景

美國SOX法案出臺(tái)以前，中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)從行業(yè)自律視角于2002年2月15日單獨(dú)了《內(nèi)部控制審核指導(dǎo)意見》。2008年6月，為了配合《基本規(guī)范》的施行，中注協(xié)又了《企業(yè)內(nèi)部控制鑒證指引》（征求意見稿），旨在為注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)提供專業(yè)規(guī)范和指導(dǎo)。此征求意見稿將內(nèi)部控制審計(jì)界定在“與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的”內(nèi)部控制，雖未能正式出臺(tái)，但對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)制度建設(shè)所起的推動(dòng)作用毋庸置疑。2010年4月《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》（以下簡(jiǎn)稱《配套指引》）的出臺(tái)，我國已基本建立起內(nèi)部控制規(guī)范體系。其中《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》（以下簡(jiǎn)稱《審計(jì)指引》）第二條規(guī)定，內(nèi)部控制審計(jì)是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托，對(duì)特定基準(zhǔn)日內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)。

二、AS5與我國2010年的內(nèi)控審計(jì)指引的區(qū)別

（一）關(guān)于審計(jì)范圍

基于注冊(cè)會(huì)計(jì)師風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避和成本效益原則，美國只要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)。我國最初推動(dòng)內(nèi)部控制審計(jì)發(fā)展的是中注協(xié)，出于規(guī)范審計(jì)工作、規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的考慮，將內(nèi)部控制審計(jì)范圍限定在與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的內(nèi)部控制上。當(dāng)政府相關(guān)部門出于保護(hù)投資者利益、維護(hù)證券市場(chǎng)秩序的需要開始重視內(nèi)部控制審計(jì)制度時(shí)，內(nèi)部控制審計(jì)范圍被擴(kuò)展至廣義的管理視角下的內(nèi)部控制?！秾徲?jì)指引》第四條規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見，并對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)過程中注意到的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷，在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中增加“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”予以披露。與要求企業(yè)完整而全面地貫徹實(shí)施《基本規(guī)范》相一致，《審計(jì)指引》規(guī)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的范圍不限于財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，而是覆蓋整個(gè)企業(yè)的內(nèi)部控制體系。但是，考慮到注冊(cè)會(huì)計(jì)師在內(nèi)部控制審計(jì)過程中的風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任承擔(dān)能力，該指引要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性發(fā)表審計(jì)意見，而對(duì)相關(guān)審計(jì)過程中注意到的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷，則要求其增加描述段予以披露。

（二）關(guān)于審計(jì)流程

內(nèi)控指引認(rèn)為審計(jì)流程包括：計(jì)劃審計(jì)工作、實(shí)施審計(jì)工作、評(píng)價(jià)控制缺陷、完成審計(jì)工作、出具審計(jì)報(bào)告、記錄審計(jì)工作。而AS5則認(rèn)為審計(jì)流程是計(jì)劃審計(jì)工作、使用從上至下的方法、測(cè)試控制、評(píng)估識(shí)別的缺陷、總結(jié)、內(nèi)控報(bào)告、通過對(duì)比，我們可以看出，我國內(nèi)控指引將使用從上至下的方法和控制測(cè)試放在實(shí)施審計(jì)工作中，而AS5單獨(dú)列出，并詳細(xì)地將使用從上至下的方法分為：確定公司層面的控制、確定重大項(xiàng)目、確定相關(guān)論斷、確定主要交易類型和重大流程、選擇控制進(jìn)行測(cè)試。將控制測(cè)試分為：測(cè)試設(shè)計(jì)有效性、測(cè)試執(zhí)行有效性、確定風(fēng)險(xiǎn)和證據(jù)的關(guān)系、未來年份審計(jì)的特殊考慮。此外，內(nèi)控指引所說的完成審計(jì)工作其實(shí)也就包括了AS5在總結(jié)中規(guī)定：獲取書面申明、形成審計(jì)意見、通報(bào)某些事項(xiàng)。

（三）關(guān)于審計(jì)方法

1.AS5認(rèn)為整合審計(jì)是一項(xiàng)強(qiáng)制性要求，AS5規(guī)定必須由同一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合進(jìn)行。準(zhǔn)則明確規(guī)定：財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)應(yīng)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合。兩個(gè)審計(jì)的目標(biāo)雖然不同，但審計(jì)師必須計(jì)劃并執(zhí)行審計(jì)工作，以實(shí)現(xiàn)兩個(gè)審計(jì)的目標(biāo)。而我國《審計(jì)指引》第五條規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以單獨(dú)進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)，也可將內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合進(jìn)行。當(dāng)然，此處所指的“整合”，不包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)同一家企業(yè)既做咨詢又做審計(jì)的情形。《內(nèi)控指引》第十條明確規(guī)定，為企業(yè)內(nèi)部控制提供咨詢的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，不得同時(shí)為同一企業(yè)提供內(nèi)部控制審計(jì)服務(wù)。

2.AS5要求審計(jì)師重點(diǎn)關(guān)注公司內(nèi)部控制中那些可能會(huì)導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告中的重大錯(cuò)報(bào)不能被發(fā)現(xiàn)或預(yù)防的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域。由于從上至下方法對(duì)審計(jì)的有效性具有積極的影響，第5號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則要求審計(jì)師在審計(jì)中，包括對(duì)重要的公司層面控制進(jìn)行測(cè)試時(shí)使用該方法。并要求審計(jì)師在每一決策點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估中采用從上至下的方法。對(duì)重要賬目和相關(guān)論斷的確定要求審計(jì)師應(yīng)清楚存在的相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)，以及風(fēng)險(xiǎn)如何影響其決策。指引要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照自上而下的方法實(shí)施審計(jì)工作，并將方法作為識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)、選擇擬測(cè)試控制的基本思路。同時(shí)，該指引強(qiáng)調(diào)，在實(shí)施審計(jì)工作時(shí)，可以將企業(yè)層面控制和業(yè)務(wù)層面控制的測(cè)試結(jié)合進(jìn)行。

（四）關(guān)于審計(jì)報(bào)告出具

1.標(biāo)題。指引規(guī)定出具審計(jì)報(bào)告需要有標(biāo)題、但是AS5強(qiáng)制規(guī)定必須包含“獨(dú)立”一詞的標(biāo)題。

2.公司財(cái)務(wù)報(bào)表和財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控報(bào)告是否合并。如何出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，是大多數(shù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師所關(guān)心的問題。與審計(jì)范圍相對(duì)應(yīng)，指引要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告涉及財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制兩大方面。AS5審計(jì)師可以選擇關(guān)于公司財(cái)務(wù)報(bào)表和財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控的合并報(bào)告或單獨(dú)報(bào)告。

3.報(bào)告類型。指引提供了四種內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告參考格式，分別是：標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告、帶強(qiáng)調(diào)意見段的無保留意見內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告、否定意見內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告和無法表示意見審計(jì)報(bào)告。而AS5因?yàn)楣矩?cái)務(wù)報(bào)表和財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控報(bào)告是否合并而不同。

三、總結(jié)

本文通過比較了AS5和內(nèi)控審計(jì)指引的區(qū)別，發(fā)現(xiàn)我國內(nèi)控審計(jì)逐漸國際化，雖然有一些方面還不是完全與國際接軌，但是相比之前的規(guī)定，對(duì)進(jìn)一步提升對(duì)我國上市公司的治理水平，同時(shí)也更好地保護(hù)投資者的利益，提高我國資本市場(chǎng)的國際競(jìng)爭(zhēng)力具有進(jìn)步意義。

參考文獻(xiàn)

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篇8

[關(guān)鍵詞]財(cái)務(wù)報(bào)告 內(nèi)部控制審計(jì) 問題 策略

一、財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)的基本內(nèi)涵分析

(一)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)定義

財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制這一概念,是針對(duì)資本市場(chǎng)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量越來越受到重視,但是其質(zhì)量卻越來越不可靠和不真實(shí)的情況下提出的。財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制這一概念,不僅僅是對(duì)內(nèi)部控制與內(nèi)部審計(jì)一種延伸和升華,更多的是針對(duì)目前資本市場(chǎng)上出現(xiàn)的越來越多的上市公司的嚴(yán)重財(cái)務(wù)舞弊現(xiàn)象、經(jīng)營失敗現(xiàn)象而提出來的,它就是十分重要的現(xiàn)實(shí)的意義。財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制是審計(jì)師針對(duì)公司管理當(dāng)局的評(píng)估,對(duì)公司管理當(dāng)局在內(nèi)部控制方面的一系列制度安排是否有效,以及內(nèi)部控制制度是否得到有效執(zhí)行和發(fā)揮作用等公司所有重大方面來進(jìn)行審計(jì)和調(diào)查,并最終形成一個(gè)意見,這個(gè)意見是客觀的,也是公允的。

(二)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)的目標(biāo)

簡(jiǎn)單來說財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)是指審計(jì)師就財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制發(fā)表獨(dú)立審計(jì)意見,目的是獲得公司管理當(dāng)局特定日期的評(píng)估結(jié)論中不存在實(shí)質(zhì)性漏洞的合理保證。為了達(dá)到公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)的目標(biāo),審計(jì)人員必須作好以下幾個(gè)方面的工作:第一,為了獲得是否在內(nèi)部控制方面存在實(shí)質(zhì)性漏洞的合理保證,審計(jì)人員在對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)的過程中,需要獲得一些關(guān)于內(nèi)部控制設(shè)計(jì)是否合理以及執(zhí)行是否有效的證據(jù),這些證據(jù)如何獲取,審計(jì)人員必須科學(xué)安排和合理選擇,獲取證據(jù)的方式,一般有有詢問、檢查、觀察、應(yīng)用其他人員的工作成果、執(zhí)行審計(jì)程序等;第二,審計(jì)人員對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)是發(fā)現(xiàn)公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)是否有效的重要保證。第三,審計(jì)人員應(yīng)該對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制信息的可靠性和真實(shí)性公允的表達(dá)意見,因?yàn)樨?cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制信息作為一種非財(cái)務(wù)信息,對(duì)投資者、債權(quán)人、董事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)及專門機(jī)構(gòu)等會(huì)計(jì)信息相關(guān)者具有重要的影響,所以財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制信息的審計(jì)是一項(xiàng)具有重要意義的財(cái)務(wù)與審計(jì)活動(dòng)。

二、我國上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)必要性分析

(一)內(nèi)部控制觀念落后

我國很多企業(yè)的內(nèi)部控制活動(dòng)發(fā)展和起步的比較晚,內(nèi)部控制的觀念也非常落后,與西方發(fā)達(dá)國家相比體系不健全,制度設(shè)計(jì)不合理、執(zhí)行效果不佳?！皟?nèi)部人控制”現(xiàn)象比較嚴(yán)重,很多公司都沒有將內(nèi)部控制當(dāng)作公司必要的運(yùn)作程序和部分來看待。顯然內(nèi)部控制觀念的落后,直接導(dǎo)致了公司內(nèi)部控制實(shí)踐上存在很多問題,由于這些情況的存在,導(dǎo)致目前我國上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)工作沒有科學(xué)的認(rèn)識(shí)和定位,財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)的工作得不到有效的執(zhí)行,在操作上也存在很多問題。

(二)內(nèi)部控制規(guī)范“政出多門”

內(nèi)部控制規(guī)范指的就是內(nèi)部控制的標(biāo)準(zhǔn)。制定企業(yè)內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn),其目的就是要為企業(yè)實(shí)施內(nèi)部控制提供一種標(biāo)準(zhǔn)和范例,讓企業(yè)都按照這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)去操作和執(zhí)行。但是令人感到奇怪的是,我國內(nèi)部控制規(guī)范卻是“政出多門”,比如關(guān)于內(nèi)部控制,財(cái)政部有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度,人民銀行頒發(fā)了貨幣資金控制制度,審計(jì)部門辦法了審計(jì)辦法和制度,這種客觀現(xiàn)實(shí),不僅造成了執(zhí)行者無所適從的問題,而且也增加了監(jiān)管成本。實(shí)際上,當(dāng)前關(guān)于內(nèi)部控制相關(guān)制度文件“政出多門”,從本質(zhì)來看,并非是各個(gè)部門之間簡(jiǎn)單的相關(guān)利益的博弈與矛盾,其背后的原因可能是不同種類的企業(yè),在內(nèi)部控制上有自己的特點(diǎn)和要求,為了更好的對(duì)這些企業(yè)進(jìn)行監(jiān)督和控制,再加上我國政府目前的經(jīng)濟(jì)管理體制,從而造成了“政出多門”的局面。

(三)公司治理存在重大問題

我國很多上市公司基本上都是由原來的國有企業(yè),經(jīng)過資產(chǎn)剝離或者改制上市的,這使的公司的股權(quán)一般控制在獨(dú)資或者控股企業(yè),從而使內(nèi)部人控制的現(xiàn)象非常突出。內(nèi)部人控制往往造成,董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)不能發(fā)揮應(yīng)有的功能和作用,導(dǎo)致公司一股獨(dú)大的現(xiàn)象,成為我國上市公司的一道獨(dú)特風(fēng)景。

在這種情況下,公司的一切財(cái)務(wù)活動(dòng)都是為公司的大股東服務(wù)的,從而導(dǎo)致董事會(huì)成為了大股東會(huì),中小股東利益的侵害的事件頻繁發(fā)生,不能保證董事會(huì)內(nèi)部的制衡機(jī)制的有效實(shí)現(xiàn),也不能保證對(duì)公司高層管理人員的有效監(jiān)督。通過以上分析,我們發(fā)現(xiàn),公司內(nèi)部控制制度得不到有效的執(zhí)行原因是多方面的,為了保證財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制,能夠得到有效的監(jiān)督,就必須開展財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì),來提高財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制運(yùn)行的效率和質(zhì)量。

三、加強(qiáng)公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)的策略分析

(一)完善公司治理,優(yōu)化內(nèi)部控制系統(tǒng)環(huán)境

完善公司治理結(jié)構(gòu)是內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的有效運(yùn)行的重要保障,當(dāng)前我國上市公司,內(nèi)部控制不完善以及公司治理制度缺乏效率和執(zhí)行力,是兩個(gè)比較難以解決的問題。這兩個(gè)問題就直接導(dǎo)致了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)無法有效的運(yùn)行。實(shí)際上,內(nèi)部控制與公司治理兩者之間即有區(qū)別又有聯(lián)系,兩者之間的聯(lián)系主要表現(xiàn)在:公司治理作為公司運(yùn)行的一種制度安排,是內(nèi)部控制得以順利運(yùn)行的重要基礎(chǔ),它是內(nèi)部控制能否有效發(fā)揮作用和進(jìn)行科學(xué)評(píng)價(jià)的保證,當(dāng)前健全公司治理制度,保護(hù)中小投資者的利益是我國資本市場(chǎng)時(shí)需要解決的重要課題;而加強(qiáng)內(nèi)部控制制度建設(shè)與完善,通過對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行科學(xué)的評(píng)價(jià),反過來又能發(fā)現(xiàn)公司治理存在的問題,從而促進(jìn)公司治理結(jié)構(gòu)和制度更加的完善和有效,因此從這個(gè)角度來看,公司治理環(huán)境是上市公司內(nèi)部控制是否有效的保障,是內(nèi)部控制審計(jì)是否有效的重要基礎(chǔ),所以我們應(yīng)當(dāng)不斷的完善公司治理結(jié)構(gòu),完善企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境,加強(qiáng)上市公司內(nèi)部制度建設(shè),保障內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的有效運(yùn)行,減少人為操縱公司經(jīng)營和財(cái)務(wù)報(bào)告系統(tǒng)情況的發(fā)生。

(二)明確管理層和注冊(cè)會(huì)計(jì)師內(nèi)部控制評(píng)價(jià)規(guī)范

2008年6月28日財(cái)政部了《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范―基本規(guī)范》,這個(gè)基本規(guī)范為上市公司的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)提供了一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)和范例,雖然這一規(guī)范仍然在完善之中,但不可否認(rèn)這一規(guī)范對(duì)促進(jìn)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的有效運(yùn)行還是具有一定建設(shè)意義的,問題在于,該規(guī)范只給了一個(gè)標(biāo)準(zhǔn),具體來如何執(zhí)行和操作,還存在許多問題和困難沒有解決。為了在一定程度上解決執(zhí)行和操作問題,財(cái)政部又頒布了其企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引,內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引主要指的是由企業(yè)董事會(huì)和管理層進(jìn)行設(shè)計(jì)和實(shí)施的,它主要的內(nèi)容是對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評(píng)價(jià),然后形成評(píng)價(jià)結(jié)論,最后出具評(píng)價(jià)報(bào)告。

(三)優(yōu)化我國財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)

優(yōu)化我國財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì),應(yīng)作好兩個(gè)方面的工作:一方面要實(shí)施實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式,2006年2月財(cái)政部頒布的新審計(jì)準(zhǔn)則體系明確指出審計(jì)總體程序包括風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制測(cè)試、符合性測(cè)試和實(shí)質(zhì)性復(fù)核等程序。內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)可以使用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的方法。因此,公司存在控制某一特定領(lǐng)域的重大控制缺陷的風(fēng)險(xiǎn)程度越高,審計(jì)人員應(yīng)對(duì)這一領(lǐng)域投入的精力越多,相反可相應(yīng)減少投入精力。這種關(guān)系與審計(jì)人員在內(nèi)部控制審計(jì)中承擔(dān)的審計(jì)責(zé)任一致,因此審計(jì)人員應(yīng)按照審計(jì)程序?qū)嵤徲?jì),以便讓沒有發(fā)現(xiàn)重大控制缺陷的風(fēng)險(xiǎn)降至最低;另一方面要將財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)進(jìn)行結(jié)合,財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)過程對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表可靠性與相關(guān)性審計(jì)的內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)容,如何將財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)結(jié)合到一起,是提高內(nèi)部控制審計(jì)工作質(zhì)量的重要環(huán)節(jié)。在兩者結(jié)合過程中,可以避免審計(jì)工作的重復(fù),提高效率和減少審計(jì)成本。在審計(jì)過程中,應(yīng)該鼓勵(lì)審計(jì)人員,通過財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)去發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制的有效性是否存在,通過公司自身風(fēng)險(xiǎn)控制機(jī)制的評(píng)估,來降低財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)漏報(bào)的可能性,審計(jì)人員應(yīng)該抓住財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)源頭,公允,客觀判斷財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性與可靠性。

參考文獻(xiàn):

篇9

1、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)基本理論

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受委托，在實(shí)施審閱程序的基礎(chǔ)之上，通過執(zhí)行審計(jì)工作，對(duì)企業(yè)對(duì)外提供的財(cái)務(wù)報(bào)告是否按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)編制，財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制，真實(shí)公允地反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量發(fā)表審計(jì)意見的鑒證業(yè)務(wù)。

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)最早起源于19世紀(jì)以前，目前在世界各國范圍內(nèi)已發(fā)展成熟，美國、日本等國家很早就頒布實(shí)施了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)準(zhǔn)則，我國也早在 1996 年就了國家審計(jì)基本準(zhǔn)則，相關(guān)學(xué)者對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的研究成果不計(jì)其數(shù)。

2、內(nèi)部控制審計(jì)相關(guān)概論

內(nèi)部控制審計(jì)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受審計(jì)委托，對(duì)被審計(jì)單位特定基準(zhǔn)日的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)，并在此基礎(chǔ)上發(fā)表審計(jì)意見。

在研究美國 COSO 的《內(nèi)部控制整體框架》和我國《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中有關(guān)內(nèi)部控制概論的基礎(chǔ)上，將內(nèi)部控制進(jìn)一步細(xì)分為：廣義內(nèi)部控制和狹義內(nèi)部控制，廣義內(nèi)部控制采用 COSO《內(nèi)部控制整體框架》和我國《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中內(nèi)部控制的概念；狹義內(nèi)部控制概念借鑒美國 PCAOB 的 AS2 中的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制概念，是指由企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層和全體員工實(shí)施的、旨在實(shí)現(xiàn)與財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)的內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)的過程，其目標(biāo)主要是為了合理保證企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告及其相關(guān)信息的真實(shí)公允完整。

3、整合審計(jì)基本理論

整合審計(jì)是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受審計(jì)單位委托，依照相關(guān)法律法規(guī)，通過利用兩次審計(jì)工作的相似性來制定實(shí)施雙向?qū)徲?jì)的流程，在整合審計(jì)的實(shí)施過程中，對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表和內(nèi)部控制制度由同一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所的同一項(xiàng)目組來執(zhí)行，實(shí)施審計(jì)的整合計(jì)劃，合理運(yùn)用他人的審計(jì)成果，以求實(shí)現(xiàn)兩種審計(jì)共同的審計(jì)目標(biāo)。

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)的整合審計(jì)研究已經(jīng)成為國際執(zhí)業(yè)界最新的發(fā)展趨勢(shì)。在近十年的發(fā)展過程當(dāng)中，理論界和實(shí)務(wù)界一直在孜孜不倦的對(duì)整合審計(jì)的效率和方案進(jìn)行探索和研究。

二、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)的區(qū)別、聯(lián)系

企業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的最終目標(biāo)相同，整合趨勢(shì)明顯，但是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)是兩種不同的審計(jì)模式，二者在實(shí)施審計(jì)程序的過程中也有著明顯的區(qū)別，筆者通過下表分析二者的區(qū)別和聯(lián)系：

1、審計(jì)業(yè)務(wù)范圍

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)都需要了解企業(yè)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性，必要時(shí)進(jìn)行內(nèi)部控制測(cè)試，但是二者在審計(jì)范圍方面有著本質(zhì)區(qū)別，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的審計(jì)對(duì)象主要是對(duì)某一時(shí)點(diǎn)的或某一會(huì)計(jì)期間的財(cái)務(wù)報(bào)表、內(nèi)部控制測(cè)試的必要性、并在必要時(shí)測(cè)試內(nèi)部控制有效性，在非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制方面，除了了解與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)有關(guān)的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制外，對(duì)于其他內(nèi)部控制不需要進(jìn)行了解和評(píng)價(jià)，內(nèi)部控制審計(jì)主要是對(duì)特定基準(zhǔn)日的內(nèi)部控制制度進(jìn)行審計(jì)，對(duì)于內(nèi)部控制必須要進(jìn)行測(cè)試，對(duì)注意到的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷，在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中增加“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”予以披露。

2、審計(jì)目標(biāo)

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)的具體目標(biāo)不一致，但是二者的最終目標(biāo)是一致的，共同目標(biāo)都是向財(cái)務(wù)報(bào)表外部的信息使用者提供決策有用的高質(zhì)量的財(cái)務(wù)信息，并對(duì)提供的財(cái)務(wù)信息的真實(shí)公允性提供合理保證；但是，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的具體目標(biāo)主要是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面都進(jìn)行了真實(shí)公允反映，按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)編制發(fā)表審計(jì)意見，并在此基礎(chǔ)上對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否不存在重大錯(cuò)報(bào)提供合理保證。而內(nèi)部控制審計(jì)的具體目標(biāo)：對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性發(fā)表審計(jì)意見，并對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制是否不存在重大錯(cuò)報(bào)提供合理保證。

3、審計(jì)程序和承接業(yè)務(wù)范圍

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)審計(jì)程序都必須制定具體審計(jì)策略和總體審計(jì)方案，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在業(yè)務(wù)承接前都需要就審計(jì)工作事項(xiàng)與被審計(jì)單位進(jìn)行商議，達(dá)成一致的審計(jì)意見。但是，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的具體審計(jì)計(jì)劃包括風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、實(shí)質(zhì)性分析程序和控制測(cè)試等，在審計(jì)收費(fèi)：“審計(jì)收費(fèi)”不是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)必然要求，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該充分進(jìn)行職業(yè)判斷，只有在注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為需要時(shí)，才需要和被審計(jì)單位進(jìn)行“審計(jì)收費(fèi)”方面的商議，將審計(jì)收費(fèi)事項(xiàng)登記在業(yè)務(wù)約定書上；財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的審計(jì)報(bào)告是在適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)上編制的，并且要求真實(shí)公允反映，并設(shè)計(jì)、執(zhí)行必要的內(nèi)部控制測(cè)試；在審計(jì)工作計(jì)劃方面：內(nèi)部控制審計(jì)的具體審計(jì)計(jì)劃主要包括：內(nèi)部控制設(shè)計(jì)有效性和運(yùn)行有效性測(cè)試的具體程序，了解企業(yè)的內(nèi)部控制的有效性，內(nèi)部控制審計(jì)要求在和被審計(jì)單位的審計(jì)業(yè)務(wù)約定書約定“審計(jì)收費(fèi)”事項(xiàng)；內(nèi)部控制審計(jì)的審計(jì)報(bào)告編制的基礎(chǔ)：按照適用的內(nèi)部控制制度和準(zhǔn)則，建立健全內(nèi)部控制制度，對(duì)內(nèi)部控制運(yùn)行的有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)并在此基礎(chǔ)之上編制內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告。

三、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)的整合趨勢(shì)分析

1、整合審計(jì)的理論基礎(chǔ)

（1）受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任理論。企業(yè)經(jīng)營者的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任，是指按照相關(guān)公司章程的要求或原則，受托者向外部信息使用者報(bào)告其受托管理企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營狀況的義務(wù)，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)由此產(chǎn)生。在受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任理論的下，內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)具有共同的委托方即投資者、債權(quán)人等利益相關(guān)者和相同的受托方即企業(yè)管理層，兩種審計(jì)業(yè)務(wù)中有共同的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系，這是整合審計(jì)的理論前提。

（2）協(xié)同效應(yīng)理論。將兩種審計(jì)工作雙向整合進(jìn)行，產(chǎn)生的協(xié)同效體現(xiàn)為：內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)都強(qiáng)調(diào)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制執(zhí)行情況的關(guān)注，內(nèi)部控制是指由公司的管理層和其他人員設(shè)計(jì)和執(zhí)行的程序和政策。

（3）內(nèi)部控制理論。內(nèi)部控制審計(jì)即注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的運(yùn)行有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)的鑒證業(yè)務(wù)，審計(jì)對(duì)象是與企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表有關(guān)的內(nèi)部控制情況。無論是內(nèi)部控制審計(jì)還是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)都是對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制執(zhí)行情況的關(guān)注，為企業(yè)的整合審計(jì)研究提供了基本理論基礎(chǔ)。

2、整合審計(jì)實(shí)施的流程

3、整合審計(jì)的必要性和可行性分析

篇10

關(guān)鍵詞：事務(wù)所任期 會(huì)計(jì)穩(wěn)健性 強(qiáng)制輪換 中央企業(yè)

一、引言

近年來全球發(fā)生的一系列財(cái)務(wù)舞弊案，使社會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)有效性產(chǎn)生了質(zhì)疑：作為獨(dú)立、專業(yè)的審計(jì)師，為何沒有發(fā)現(xiàn)和披露公司管理者各種長(zhǎng)期的會(huì)計(jì)舞弊行為？眾多研究將主要原因歸于事務(wù)所與被審計(jì)公司的長(zhǎng)期關(guān)系上，認(rèn)為長(zhǎng)審計(jì)任期造成審計(jì)師獨(dú)立性的破壞，進(jìn)而影響審計(jì)質(zhì)量和財(cái)務(wù)報(bào)告的穩(wěn)健性。為此，各國紛紛制定了審計(jì)強(qiáng)制輪換制度。我國自2004年起要求上市公司實(shí)行審計(jì)師強(qiáng)制輪換制度，而中央企業(yè)要求實(shí)行事務(wù)所強(qiáng)制輪換制度，至今已實(shí)行超過5年，在政策要求下，所有上市公司與中央企業(yè)應(yīng)至少經(jīng)歷了一次審計(jì)輪換。本文試圖為下列問題提供初步的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)：事務(wù)所任期的長(zhǎng)短對(duì)會(huì)計(jì)穩(wěn)健性有何影響？中央企業(yè)在事務(wù)所強(qiáng)制輪換制度下的財(cái)務(wù)報(bào)告穩(wěn)健性程度如何？中央企業(yè)實(shí)行事務(wù)所強(qiáng)制輪換制度對(duì)改善財(cái)務(wù)報(bào)告穩(wěn)健性的效果如何？

二、文獻(xiàn)綜述

（一）國外文獻(xiàn) 從國外研究結(jié)果來看，一種觀點(diǎn)認(rèn)為，審計(jì)質(zhì)量與審計(jì)任期正相關(guān)。在較長(zhǎng)的審計(jì)任期下，審計(jì)師與被審計(jì)公司管理層的關(guān)系變得密切，審計(jì)師由于欲保持長(zhǎng)久的合作關(guān)系、過度信賴客戶提供的信息、審計(jì)糾錯(cuò)意愿下降等因素，會(huì)有意或無意地?fù)p害審計(jì)獨(dú)立性，進(jìn)而影響審計(jì)質(zhì)量。雖然長(zhǎng)審計(jì)任期本身并不直接損害審計(jì)質(zhì)量，但是長(zhǎng)審計(jì)任期可能會(huì)慢慢地、逐漸地?fù)p害審計(jì)師的公正性（Mautz和Sharaf，2006）。另一種觀點(diǎn)則認(rèn)為，審計(jì)質(zhì)量與審計(jì)任期負(fù)相關(guān)。實(shí)行事務(wù)所輪換制度會(huì)帶來一定的審計(jì)成本，而長(zhǎng)的事務(wù)所任期不僅能降低審計(jì)成本，同時(shí)，隨著審計(jì)師對(duì)客戶的了解，針對(duì)客戶的專業(yè)知識(shí)、專業(yè)勝任能力都會(huì)不斷提高，因而更有可能發(fā)現(xiàn)客戶會(huì)計(jì)報(bào)表中的錯(cuò)報(bào)或舞弊行為。Mansi等（2004）、Ghosh和Moon（2003）均發(fā)現(xiàn)隨著審計(jì)任期的延長(zhǎng)，審計(jì)質(zhì)量在提高，即投資者和投資中介并不認(rèn)為長(zhǎng)審計(jì)任期會(huì)損害審計(jì)質(zhì)量。針對(duì)審計(jì)任期與會(huì)計(jì)穩(wěn)健性關(guān)系的研究，Jenkins和Velury（2008）的研究發(fā)現(xiàn)，審計(jì)任期與會(huì)計(jì)穩(wěn)健性呈正相關(guān)，即審計(jì)強(qiáng)制輪換制度對(duì)會(huì)計(jì)穩(wěn)健性是不利的。Dan Li（2010）進(jìn)一步研究發(fā)現(xiàn)，Jenkins和Velury（2008）的結(jié)論只適用于大公司和受審計(jì)師監(jiān)督程度較強(qiáng)的公司，而小公司和受審計(jì)師監(jiān)督程度較弱的公司的審計(jì)任期與會(huì)計(jì)穩(wěn)健性呈顯著負(fù)相關(guān)。

（二）國內(nèi)文獻(xiàn) 余玉苗和李琳（2003）認(rèn)為在長(zhǎng)審計(jì)任期情況下，同時(shí)存在損害和提高審計(jì)質(zhì)量的因素，因此不能簡(jiǎn)單地得出審計(jì)任期延長(zhǎng)會(huì)提高或降低審計(jì)質(zhì)量的結(jié)論。陳信元和夏立軍（2006）發(fā)現(xiàn)審計(jì)任期與審計(jì)質(zhì)量成倒U型關(guān)系，當(dāng)審計(jì)任期超過一定年份（約6年）時(shí)，審計(jì)任期的增加對(duì)審計(jì)質(zhì)量具有負(fù)面影響。另外，劉啟亮（2006），周冬華等（2007），羅黨論和黃旸楊（2007）均發(fā)現(xiàn)，事務(wù)所任期與審計(jì)質(zhì)量顯著負(fù)相關(guān)。相反，夏立軍等（2005）認(rèn)為，審計(jì)任期增加并沒有損害審計(jì)獨(dú)立性，并且在大規(guī)模事務(wù)所中，審計(jì)任期增加，審計(jì)獨(dú)立性反而更高；宋衍蘅和付皓（2012）的研究表明，在較高的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平下，事務(wù)所不會(huì)因?yàn)槿纹谳^長(zhǎng)而喪失審計(jì)獨(dú)立性。朱松等（2010）、洪金明（2010）和戴瑜（2012）發(fā)現(xiàn)隨著審計(jì)任期的延長(zhǎng)，財(cái)務(wù)報(bào)告穩(wěn)健性下降。本文試圖從中央企業(yè)角度出發(fā)，研究事務(wù)所強(qiáng)制輪換制度是否能有效改善財(cái)務(wù)報(bào)告穩(wěn)健性。

三、研究設(shè)計(jì)

（一）研究假設(shè) 隨著事務(wù)所任期延長(zhǎng)，事務(wù)所與客戶之間形成了長(zhǎng)期關(guān)系，審計(jì)師可能會(huì)對(duì)客戶建立起信任，對(duì)客戶的會(huì)計(jì)系統(tǒng)和自己所采用的審計(jì)程序形成思維定式，不愿意改變現(xiàn)有的審計(jì)工作狀態(tài)，因此降低審計(jì)投入與審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，并可能會(huì)默許客戶后續(xù)年度較為激進(jìn)或隨意性的財(cái)務(wù)判斷。另外，為了維系長(zhǎng)期的契約關(guān)系，事務(wù)所自身也有動(dòng)機(jī)不去披露客戶重要的錯(cuò)誤以及違規(guī)行為（DeAngelo，1981）。在這種情況下，審計(jì)獨(dú)立性遭到了破壞，即表示審計(jì)師出具審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量與穩(wěn)健程度無法得到保證。因此假設(shè)：

假設(shè)1：隨著事務(wù)所任期的延長(zhǎng)，財(cái)務(wù)報(bào)告穩(wěn)健程度下降

中央企業(yè)受到國務(wù)院國資委的直接監(jiān)管，要求控制其財(cái)務(wù)報(bào)告的穩(wěn)健性水平。同時(shí)，在實(shí)行事務(wù)所強(qiáng)制輪換制度后，事務(wù)所會(huì)因處于審計(jì)初期而更加謹(jǐn)慎地降低自身審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，將財(cái)務(wù)報(bào)告的穩(wěn)健性控制在一定水平上。因此提出假設(shè)：

假設(shè)2：中央企業(yè)在事務(wù)所強(qiáng)制輪換制度下的財(cái)務(wù)報(bào)告是穩(wěn)健的

我國至今也并未出臺(tái)相關(guān)政策來處罰不遵循強(qiáng)制輪換制度的行為，無法保證強(qiáng)制輪換制度真正實(shí)行到位。陳信元和夏立軍（2006）提出，我國的監(jiān)管者可采用類似于其對(duì)事務(wù)所變更已經(jīng)采取的監(jiān)管措施，例如對(duì)過長(zhǎng)或過短的審計(jì)任期加強(qiáng)監(jiān)管關(guān)注和信息披露，而不是實(shí)行強(qiáng)制輪換或限制變更措施。由此，本文提出假設(shè)：

假設(shè)3：中央企業(yè)實(shí)行事務(wù)所強(qiáng)制輪換制度并不能顯著改善財(cái)務(wù)報(bào)告穩(wěn)健性程度

（二）模型建立和變量定義 本文基于Basu（1997）衡量會(huì)計(jì)穩(wěn)健性的模型，并參照J(rèn)enkins和Velury（2008）在分析事務(wù)所任期對(duì)會(huì)計(jì)穩(wěn)健性影響時(shí)的調(diào)整。具體模型設(shè)定如下：

EPS / P=α0+α1 *R+α2DR+α3R*DR+ε……（1）

EPS / P=β0+β1 *R+β2DR+β3R*DR+β4FTenure+β5FTenure*R+β6FTenure*DR+β7FTenure*R*DR+ε…… （2）

其中，EPS為公司當(dāng)年的每股收益，P為公司當(dāng)年4月30日的股票價(jià)格，R為公司在12個(gè)月的累積超額回報(bào)（當(dāng)年5月初至下年4月底），DR為啞變量，如果R1）兩組，檢驗(yàn)事務(wù)所發(fā)生輪換對(duì)會(huì)計(jì)穩(wěn)健性的影響。同時(shí)，本文引入年份的因素，采用模型（3），檢驗(yàn)中央企業(yè)在事務(wù)所強(qiáng)制輪換制度實(shí)行期間，隨年份的增加財(cái)務(wù)報(bào)告穩(wěn)健性程度的變化：

EPS / P=γ0+γ1 *R+γ2DR+γ3R*DR+γ4YEAR+γ5YEAR*R+γ6YEAR*DR+γ7YEAR*R*DR+ε…… （3）

其中，YEAR為對(duì)年份的賦值，隨年份的增加從1開始賦值。YEAR*R*DR的回歸系數(shù)為正，表示隨年份的增加，財(cái)務(wù)報(bào)告穩(wěn)健性程度上升。根據(jù)本文的假設(shè)，γ7不會(huì)顯著大于0?？紤]到2007年實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則會(huì)給財(cái)務(wù)報(bào)告的穩(wěn)健性帶來影響，因此模型（3）中將樣本分為2004年至2006年和2007年至2009年兩個(gè)時(shí)間段進(jìn)行回歸分析。對(duì)模型中的相關(guān)變量的定義見表（1）。累積超額回報(bào)（R）為公司12個(gè)月的累積超額回報(bào)。由于上市公司的年度報(bào)告必須在年度結(jié)束后4個(gè)月內(nèi)公布，為避免將以前年度的盈余信息包含在當(dāng)年度的股票收益中，故以公司當(dāng)年5月初至下年4月底的累積超額回報(bào)來衡量該財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)上市公司的影響。事務(wù)所任期（FTenure）是指同一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所連續(xù)為同一上市公司進(jìn)行審計(jì)的年數(shù)。本文以公司上市的第1年為事務(wù)所任期的第1年，之后若該公司發(fā)生了事務(wù)所變更，則以變更的第1年作為事務(wù)所任期的第1年重新計(jì)算任期長(zhǎng)度。相反地，若該公司未發(fā)生事務(wù)所變更，則將事務(wù)所任期進(jìn)行累加。在計(jì)算過程中，若屬于事務(wù)所更名、合并，則連續(xù)累加事務(wù)所任期；若屬于事務(wù)所拆分，而當(dāng)年的審計(jì)工作由上年審計(jì)事務(wù)所拆分后的事務(wù)所擔(dān)任，則連續(xù)累加事務(wù)所任期。同時(shí)，對(duì)于1992年12月31日之前上市的公司，統(tǒng)一確定其1992年年度報(bào)告審計(jì)的審計(jì)任期為第1年，這是因?yàn)?992年之前公司信息披露質(zhì)量較差，很多公司未披露其事務(wù)所聘任情況；滬深股市分別在1990年和1991年才設(shè)立，1991年底之前上市公司的數(shù)量較少，這樣處理預(yù)期不會(huì)影響研究結(jié)論。

（三）樣本選取與數(shù)據(jù)來源 本文選取了2004年至2009年共計(jì)6年的A股中央企業(yè)上市公司數(shù)據(jù)作為樣本。本文所指的中央企業(yè)是由國務(wù)院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)（國務(wù)院國資委）直接監(jiān)管下的企業(yè)所控股的上市公司。由于國務(wù)院國資委成立于2003年，故數(shù)據(jù)收集期間從2004年開始。事務(wù)所任期數(shù)據(jù)是根據(jù)上市公司年報(bào)披露手工整理而得，其余財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)以及市場(chǎng)數(shù)據(jù)均來自CSMAR數(shù)據(jù)庫。同時(shí)，本文對(duì)初步收集到的樣本進(jìn)行如下步驟篩選：剔除當(dāng)年上市的公司樣本；剔除資產(chǎn)負(fù)債率大于100%的樣本；剔除金融行業(yè)樣本；剔除當(dāng)年和上年的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)不全的樣本；對(duì)EPS / P和R進(jìn)行winsorize處理。最后得到2004年至2009年樣本數(shù)據(jù)共1129個(gè)，其中2004年至2006年樣本506個(gè)，2007年至2009年樣本623個(gè)。

四、實(shí)證檢驗(yàn)分析

（一）描述性統(tǒng)計(jì) 表（2）為中央企業(yè)2004年至2009年事務(wù)所平均任期對(duì)比。結(jié)果表明，實(shí)行強(qiáng)制輪換的5年里，中央企業(yè)事務(wù)所平均任期總體呈逐年下降趨勢(shì)；2009年（制度實(shí)行第5年）中央企業(yè)事務(wù)所平均任期出現(xiàn)小幅上升。這表明，中央企業(yè)可能偏向于保持較長(zhǎng)的事務(wù)所任期。另外，各年均存在事務(wù)所任期大于5的樣本，雖然數(shù)量呈現(xiàn)下降趨勢(shì)，但也表明現(xiàn)實(shí)中存在中央企業(yè)不遵循強(qiáng)制輪換制度的情況。表（3）列示了回歸變量的描述性統(tǒng)計(jì)。2004年至2009年的中央企業(yè)上市公司，事務(wù)所平均任期為4.2年，最小值為1，最大值為17。事務(wù)所任期最短為1年，表明上市公司當(dāng)年發(fā)生了事務(wù)所變更；事務(wù)所任期最長(zhǎng)為17年，由于事務(wù)所任期從1992年起開始計(jì)算，可以發(fā)現(xiàn)，存在公司自上市后一直聘請(qǐng)同一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供審計(jì)服務(wù)并且沒有按照強(qiáng)制輪換制度進(jìn)行更換的情況。另外，累積超額回報(bào)（R）的標(biāo)準(zhǔn)差較大，表明樣本公司在市場(chǎng)表現(xiàn)上存在一定的差異。

（二）回歸分析 本文對(duì)前述模型進(jìn)行回歸分析如下：（1）事務(wù)所任期與會(huì)計(jì)穩(wěn)健性的關(guān)系。表（4）是采用模型（1）和模型（2）檢驗(yàn)事務(wù)所任期與會(huì)計(jì)穩(wěn)健性的回歸結(jié)果?？梢钥闯觯Ｐ停?）和模型（2）中的R*DR的回歸系數(shù)在0.01水平上顯著為正，即2004-2009年中央企業(yè)上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告總體上是穩(wěn)健的，壞消息比好消息的確認(rèn)更為及時(shí)。樣本期間屬于事務(wù)所強(qiáng)制輪換制度實(shí)行期間，結(jié)論支持假設(shè)2。模型（2）中FTenure*R*DR的回歸系數(shù)為正向不顯著，即沒有證據(jù)表明隨事務(wù)所任期的延長(zhǎng)，財(cái)務(wù)報(bào)告的穩(wěn)健性程度下降。結(jié)論不支持假設(shè)1。另外，本文將樣本分為2004年至2006年和2007年至2009年對(duì)模型（2）進(jìn)行回歸，也并未得到顯著的結(jié)論支持假設(shè)1。可能的原因是，隨著事務(wù)所任期的延長(zhǎng)，既存在著使得財(cái)務(wù)報(bào)告穩(wěn)健性水平提高的因素，也存在著會(huì)降低財(cái)務(wù)報(bào)告穩(wěn)健性水平的因素，因此事務(wù)所任期與會(huì)計(jì)穩(wěn)健性之間并不存在簡(jiǎn)單的線性關(guān)系。（2）中央企業(yè)事務(wù)所強(qiáng)制輪換制度的有效性。表（5）報(bào)告了中央企業(yè)上市公司事務(wù)所強(qiáng)制輪換制度有效性的檢驗(yàn)結(jié)果。由表（5）看到，當(dāng)年發(fā)生事務(wù)所輪換的R*DR回歸系數(shù)為正向不顯著，而當(dāng)年未發(fā)生事務(wù)所輪換的R*DR回歸系數(shù)為正向顯著。這表明，在實(shí)施事務(wù)所強(qiáng)制輪換期間，當(dāng)年發(fā)生事務(wù)所輪換的中央企業(yè)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告穩(wěn)健程度反而更低。這可能是由于事務(wù)所強(qiáng)制輪換后，事務(wù)所在審計(jì)初期缺乏對(duì)客戶專門的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，因而對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告穩(wěn)健性水平控制不足造成的。同時(shí)，表（5）采用模型（3）檢驗(yàn)了中央企業(yè)在強(qiáng)制輪換制度實(shí)行期間，隨年份的增加財(cái)務(wù)報(bào)告穩(wěn)健性程度的變化情況。從表（5）可以發(fā)現(xiàn)，2004年至2006年YEAR*R*DR的回歸系數(shù)顯著為正，表明隨年份的增加，財(cái)務(wù)報(bào)告的穩(wěn)健性程度上升。2007年至2009年YEAR*R*DR的回歸系數(shù)為負(fù)向不顯著。這表明，事務(wù)所強(qiáng)制輪換實(shí)行的前兩年，財(cái)務(wù)報(bào)告的穩(wěn)健性程度存在一定程度的改善，但2007年之后并沒有表現(xiàn)出這種持續(xù)的改善。用模型（3）檢驗(yàn)2004年至2009年的數(shù)據(jù)，也沒有得到正向顯著的結(jié)果。一方面，沒有證據(jù)表明2004年至2006年的改善是得益于事務(wù)所強(qiáng)制輪換制度，另一方面，在實(shí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之后，制度的實(shí)行也沒有繼續(xù)改善財(cái)務(wù)報(bào)告的穩(wěn)健性。總體來說，中央企業(yè)實(shí)行事務(wù)所強(qiáng)制輪換制度并沒有顯著改善其財(cái)務(wù)報(bào)告的穩(wěn)健性程度，該結(jié)論支持假設(shè)3。

五、結(jié)論與啟示

本文研究結(jié)果表明，2004年至2009年中央企業(yè)上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告總體上是穩(wěn)健的。但沒有證據(jù)表明隨事務(wù)所任期的延長(zhǎng)，財(cái)務(wù)報(bào)告的穩(wěn)健性程度下降。由于事務(wù)所任期與會(huì)計(jì)穩(wěn)健性之間的關(guān)系比較復(fù)雜，長(zhǎng)事務(wù)所任期既可能提高財(cái)務(wù)報(bào)告的穩(wěn)健性程度，也可能會(huì)對(duì)穩(wěn)健性造成損害，二者的聯(lián)系不能用簡(jiǎn)單的線性關(guān)系來表述。進(jìn)一步對(duì)中央企業(yè)事務(wù)所強(qiáng)制輪換制度的有效性檢驗(yàn)表明，在實(shí)施事務(wù)所強(qiáng)制輪換期間，當(dāng)年發(fā)生事務(wù)所輪換的中央企業(yè)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告穩(wěn)健程度反而更低。并沒有直接證據(jù)表明事務(wù)所強(qiáng)制輪換制度有效地改善了中央企業(yè)上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告穩(wěn)健性程度。本文與現(xiàn)有的國內(nèi)文獻(xiàn)在研究結(jié)論上的差異，可以從以下方面加以解釋：首先，本文采用的研究對(duì)象為中央企業(yè)上市公司，而非所有的A股上市公司，因此在特殊的政策背景下，事務(wù)所任期對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告穩(wěn)健性的影響可能不一致。其次，本文研究了2007年新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)行前后共計(jì)6年的經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)，與現(xiàn)有文獻(xiàn)相比研究期間相對(duì)較長(zhǎng)，延長(zhǎng)數(shù)據(jù)期間也增強(qiáng)了本文結(jié)論的準(zhǔn)確性。本文的政策含義是，在現(xiàn)實(shí)條件下，僅依靠不能夠有力執(zhí)行的事務(wù)所強(qiáng)制輪換制度不能夠顯著改善事務(wù)所任期對(duì)會(huì)計(jì)穩(wěn)健性帶來的負(fù)面影響。加強(qiáng)對(duì)事務(wù)所和上市公司的監(jiān)管、控制事務(wù)所的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)以及完善事務(wù)所強(qiáng)制輪換制度等措施也需要加以考慮。

參考文獻(xiàn)：

[1]洪金明：《審計(jì)任期與會(huì)計(jì)穩(wěn)健性》，《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師》2010年第2期。

[2]宋衍蘅、付皓：《事務(wù)所審計(jì)任期會(huì)影響審計(jì)質(zhì)量嗎？》，《會(huì)計(jì)研究》2012年第1期。