導語：如何才能寫好一篇長期債券投資，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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摘 要 近年來，隨著市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，我國企業(yè)會計制度也處在不斷的發(fā)展與完善的過程中，與此同時，在會計準則中對不同的會計科目處理方法也在不斷的進行更改，長期債券投資是當前一項較為重要的會計核算科目，對其進行會計處理時，應當以企業(yè)會計準則為基準，采用正確的核算方法，才能夠確保核算結果的準確性。本文就主要針對長期債券投資會計處理的相關問題進行簡單的探討。

關鍵詞 企業(yè)會計準則 長期債券投資 會計處理

債券是政府、金融機構、工商企業(yè)等直接向社會借債籌措資金時，向投資者發(fā)行，并且承諾按照一定利率政府利息并按約定條件償還本金的債權債務憑證。從本質上說，債券可以認為為債務的證明書，其體現(xiàn)了債券的購買者與債券的發(fā)行者之間的債務關系。同時，債券也可以看成是一種有價證券，債券在上市流通之前，需要對債券的利息進行事先確定，從這一方面來說，債券也可以認為一種固定利息證券。

一、長期債券投資概述

長期債券投資，指的是投資期限超過一年的債券投資活動，通常企業(yè)進行長期債券投資的目的是為了獲得穩(wěn)定的經(jīng)收益。長期債券投資具有兩個顯著的特點：第一是投資的時間較長，持有期限最少應當超過一年；第二是投資的目的不是為了獲得其他企業(yè)的剩余資產(chǎn)，而是通過債券投資獲得高于銀行儲蓄存款利率的利息，并且按時收回本金。

二、長期債券投資的賬務處理

1.購買長期債券：

小企業(yè)購入債券作為長期投資項目時，應當按照債券的票面價值，借記長期債券投資，貸記銀行存款，并且按照二者的差異價格進行借記或者是貸記長期債券投資。如果在購買債券的過程中，企業(yè)支付的實際購買價格中包含了已經(jīng)到期，但是卻尚未領取的債券利息，則應當按照其實際的賬面價值，借記長期債券投資，貸記應收利息。并且按照其實際支付的價款以及相關的稅費，貸記銀行存款，按照差異價格進行計入。

2.持有長期債券：

在企業(yè)長期債券的持有期間，應當對債務人應付利息部分的，按照分期付款的方式進利息收入的計算，并且需要對一次還清的長期債券投資票面價值進行詳細的計算，這時可以借記應收利益，貸記投資收益。如果按照一次性將本息全部付清進行利息收入的計算，則借記長期債券投資，貸記投資收益。當遇到債務人應付利息日，則應當按照應當分攤的實際周期計算溢折價的金額，借記或者貸記投資收益，貸記或者借記長期債券投資。

3.長期投資債券到期

當企業(yè)持有的長期債券到期需要收回投資時，應當按照收回的實際本金或者是利息的金額，借記銀行貸款，貸記長期債券投資，而應收未收的利益收入則應當計入到應收利息科目中。在針對長期債券投資進行處理時，一般是按照處置的收入，借記銀行貸款，貸記長期債券投資。按照應收未收的利息收入，貸記應收利息，借記投資收益。

三、對長期債券投資進行會計處理時需要注意的問題

1.長期債券投資時機支付的價款中，包含已到期而尚未領取的債券利息，這時應當作為一個單獨的應收科目進行核算；在實際支付的價款中包含尚未到期的債券利息，其已經(jīng)成為了投資成本中的一部分，并且應當作為一項單獨的核算科目在長期追債券投資中進行核算。對于已經(jīng)購入的長期債券所發(fā)生的相關費用，如果其金額較小，則可以在購入時一次性計入損益，而如果金額較大，則需要計入到投資成本中，并且需要進行單獨核算。

2.企業(yè)持有的以此還本付息的債券投資，應當將未收利息在投資收益確認時進行核算，并且通過其增加賬面價值，對債券投資進行分期付息，不對賬面價值產(chǎn)生影響。

3.長期債券投資溢價或者是折價的計算，應當按照以下公式：債券投資溢價或折價=（債券投資成本-包合在投資成本中的相關費用-包含在投資成本中的債券利息）-債券面值”。

四、實例分析

企業(yè)在進行長期債券投資時，如果在發(fā)行日購買，則購買價款中不包含利息；如果在發(fā)行日與到期日之間購買，則支付的價款中會包含一部分利息的費用，其中可能包括已付息但是尚未領取的利息，也可能包括尚未到期的利息。如A公司在2010年5月1日，以120萬元的價格購入B公司在2009年1月1日發(fā)型的五年期債券，全面價值為100萬元，年利率為8%，到期還本，每年年末支付一次利息。如果該債券在2009年的利息由于一些特殊因素而沒有領取，則A公司在本次支付的價款中，就包含了15個月的利息，其中2009年的利息就屬于以已經(jīng)到期但是尚未領取的利息。而2010年前3個月的利息就屬于尚未到期的利息。按照企業(yè)準則中的規(guī)定，應當對利息進行分別處理，2009年的利息應當計入到應收項目中，借記應收利息科目，而2010年前3個月的利息則應當計入到投資成本中，也就是借記“長期債券投資—債券投資（應計利息）”科目中。在企業(yè)會計準則對于長期債券投資的相關規(guī)定中，分期付息的債券投資，應計未收利息于確認投資收益時作為應收利息單獨核算，不增加投資的賬面價值。因此在考慮該利息的計入時，應當對應收利息進行沖減。這時A公司在2010年年末對本年度的9個月利息進行核算時應當計入到應收項目中，這樣在2010年的利息就被劃分為兩個部分，即前3個月的利息和后9個月的利息，其中前3個月的利息已經(jīng)在購入債券時計入到投資成本中，后9個月的利息則要計入到應收賬目中。A公司在進行會計處理時，一方面要對應收項目進行沖減，另一方面則要對投資成本進行沖減。

結束語：關于長期債券投資的會計處理，我國現(xiàn)行的準則與法規(guī)中都進行了明確的規(guī)定，為此在進行會計處理時，要以企業(yè)會計準則為基準，采取適應的處理策略，確保長期債權投資的費用和利息都能夠得到合理的處理，以此促進小企業(yè)財務管理效率的不斷提升。

參考文獻：

[1]姚本霞.一般公司債券會計處理的探討.中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計.2011（10）.

[2]原秀玉.長期債權投資分期付息會計處理的改進.財會月刊（會計版）.2006（04）.

[3]鐘華文，楊建智.長期投資相關經(jīng)濟事項的會計處理.農(nóng)村財務會計.2004（01）.

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【關鍵詞】長期債券投資 長期股權投資 投資收益 應納稅所得額

一、《小企業(yè)會計準則》中對長期投資的相關規(guī)定

小企業(yè)的長期投資是指企業(yè)持有時間在1年以上，不準備隨時變現(xiàn)的投資，一般包括長期股權投資和長期債券投資。

1.長期股權投資。長期股權投資是用來核算小企業(yè)準備長期持有的權益性投資。按照《小企業(yè)會計準則》規(guī)定，這類投資在取得時，應按成本進行計量，對應收項目單獨確認，不計入成本；長期股權投資在持有期間按成本法進行會計處理，投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤時，小企業(yè)才需確認投資收益。處置長期股權投資時，處置價款扣除其成本和相關稅費后的凈額計入投資收益；對長期股權投資在持有期間是不計提減值的，對資產(chǎn)不計提減值是《小企業(yè)會計準則》的一大特點，但當長期股權投資確實發(fā)生損失時，應于損失發(fā)生的當期將損失金額計入營業(yè)外支出（長期股權投資損失的確認必須符合稅法規(guī)定的條件，該條件不是本文論述的主要內(nèi)容，在此不進行詳述）。

2.長期債券投資。長期債券投資是用來核算小企業(yè)準備長期持有的債券投資，如小企業(yè)準備長期持有的國債、企業(yè)債等。該類投資在取得時按購買價款和相關稅費作為初始成本進行計量；收利息單獨確認，不計入初始成本；在長期債券的持有期間發(fā)生的利息收入應確認為投資收益，分別按分期付息、一次還本的債券和到期一次性還本付息的債券進行計息；對債券初始確認時發(fā)生的溢折價，在每次確認利息時也要對溢折價進行攤銷；處置長期股權投資時，結清長期股權投資的賬面余額，將處置差額計入投資收益。同樣，對長期債券投資也是不計提減值準備的，當其確實無法收回時，直接將這部分損失計入當期的營業(yè)外支出。

二、長期股權投資的會計處理及應注意的納稅調(diào)整事項

（一）長期股權投資日常核算的主要會計處理

例1：X公司于2011年2月20日從市場上購買Y公司股票10 000股準備長期持有，每股買價10.2元（含已宣告但尚未分派的現(xiàn)金股利0.2元），另支付相關手續(xù)費2 000元。X公司購買的這批股票占到Y公司有表決權資本的3%。2011年4月10日收到現(xiàn)金股利，Y公司于2012年3月20日宣告分派2011年的現(xiàn)金股利600 000元，X公司于4月30日收到該部分股利。2012年5月25日，X公司以每股15元的價格轉讓Y公司股票5 000股，另支付1 200元手續(xù)費。上述事項的款項均用銀行存款支付。相關賬務處理如下（金額單位為元）：

1.2011年2月20日，購入長期股權投資時，應以成本計量，借：長期股權投資102 000、應收股利2 000；貸：銀行存款104 000。

2.2011年4月10日，收到股利時，應沖初始確認時的應收股利，借：銀行存款2 000；貸：應收股利2 000。

3.2012年3月20日，Y公司宣告分派現(xiàn)金股利時，按成本法核算，計入投資收益。應收股利=600 000×3%=18 000（元）。借：應收股利18 000；貸：投資收益18 000。

4.2012年4月30日，收到2011年股利時，借：銀行存款18 000；貸：應收股利18 000。

5.2012年5月25日，出售所持有長期股權投資5 000股時，按50%對應結轉長期股權投資的成本，差額計入投資收益。借：銀行存款73 800；貸：長期股權投資51 000、投資收益22 800。

2012年投資收益貸方發(fā)生額為30 800元（18 000+22 800），因此2012年會計上可產(chǎn)生的應納稅所得額為30 800元。

（二）長期股權投資會計核算時需注意的納稅調(diào)整事項

1.取得時的注意事項。《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（簡稱《企業(yè)所得稅法實施條例》）第七十一條規(guī)定，企業(yè)對進行權益性投資和債權性投資形成的資產(chǎn)，按以下方法確定成本：（1）通過支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購買價款為成本；（2）通過支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關稅費為成本。該規(guī)定與《小企業(yè)會計準則》中對長期股權投資初始入賬成本的規(guī)定基本相同，因此在初始確認時，一般不存在需調(diào)整事項，但需注意對初始成本確認時相關的應收項目應單獨確認，不計入成本。

2.長期股權投資持有期間的注意事項。長期股權投資持有期間取得的股息或紅利收入計入投資收益，這與企業(yè)所得稅法中第六條的規(guī)定相符，應以股息、紅利等權益性投資收益作為收入總額，計入當期收入，而會計上也將這部分投資收益計入利潤總額，在計算所得稅時也作為應納稅所得額進行征稅。但此處要注意到《企業(yè)所得稅法》中的第二十六條規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益；在中國境內(nèi)設立機構、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得的與該機構、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權益性投資收益（不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個月而取得的投資收益）為免稅收入。依據(jù)該規(guī)定，企業(yè)間相互持有股票而產(chǎn)生的投資收益，若持有時間超過12個月，則該部分投資收益在計算應納稅所得額時是允許稅前扣除的。

例1的第3步中涉及的投資收益系居民企業(yè)間股息收益，且持有時間超過12個月，因此在計算應納稅所得額時，根據(jù)稅法的免稅規(guī)定，企業(yè)可將這部分的免稅股息收益從應納稅所得額中調(diào)減18 000元。

3.處置時需注意的事項。長期股權投資處置時會涉及投資收益?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第七十一條規(guī)定：“企業(yè)在轉讓或處置投資資產(chǎn)時，投資資產(chǎn)的成本準許扣除”，企業(yè)取得財產(chǎn)轉讓收入均應一次性計入確認收入的年度，并計算繳納企業(yè)所得稅。即轉讓時是按轉讓所得計征所得的，轉讓所得為轉讓收入扣除為取得該股權所發(fā)生的成本。這個規(guī)定與會計上的規(guī)定相符。稅法上所定義的轉讓所得即為會計上的“處置價款扣除其成本”。會計上將其計入投資收益，即計入應納稅所得額，與稅法規(guī)定相符，即例1中的第5步不需要進行納稅調(diào)整。

此例題從稅法的角度看，2012年其應納稅所得額為22 800元，與會計上的應納稅所得額30 800元相比，少了18 000元，這18 000元，就是稅法上可以稅前扣除的那部分免稅收入。

4.其他需注意事項。例1中沒有涉及長期股權投資的損失，對于長期股權投資損失確認的條件及方法、會計與稅法的規(guī)定基本相同?！缎∑髽I(yè)會計準則》中規(guī)定，當損失實際發(fā)生時，計入營業(yè)外支出。稅法規(guī)定，企業(yè)對外進行權益性投資所發(fā)生的損失，在經(jīng)確認的損失發(fā)生年度，作為企業(yè)損失在計算企業(yè)應納稅所得額時一次性扣除，兩者均規(guī)定該損失在實際發(fā)生時可稅前扣除，規(guī)定一致。但企業(yè)在實際應用時，要注意滿足損失確定條件的損失才可稅前扣除，且該損失必須要按規(guī)定的程序和要求，向主管稅務機關申報后方能在稅前扣除。

三、長期債券投資的會計處理及應注意的納稅調(diào)整事項

（一）長期債券投資日常核算的主要會計處理

例2：Z公司于2012年1月1日，自市場上購入N公司于當日發(fā)行的2年期債券一批作為長期投資，債券面值為100 000元，票面利率為5%，到期后一次性還本付息，公司共計支付103 000元。2013年1月1日，Z公司將該債券出售，取得收入110 000元，款項均用銀行存款支付。相關賬務處理如下（金額單位為元）：

1.2012年1月1日購入該債券時，用成本計價，面值與溢折價分別核算。借：長期債券投資―面值100 000、長期債券投資―溢折價3 000；貸：銀行存款103 000。

2.2012年12月31日為資產(chǎn)負債表日，該債券為到期一次性還本付息債券，會計上規(guī)定，對此類債券應在資產(chǎn)負債表日計息。根據(jù)權責發(fā)生制，這部分利息應計入當期的投資收益。小企業(yè)對該類債券計息時只用合同利率法，不涉及實際利率法。應計利息為5 000元，則借：長期債券投資―應計利息5 000；貸：投資收益5 000。

會計處理上，對有溢折價的債券，在資產(chǎn)負債表日應按直線法攤銷溢折價，攤銷額計入投資收益。當期應攤銷溢折價=3 000÷2=1 500（元）。借：投資收益1 500；貸：長期債券投資―溢折價1 500。會計上，該項投資導致2012年發(fā)生應納稅所得額3 500元（5 000―1 500）。

3.2013年1月1日，處置該債券，結轉債券的成本，差額計入投資收益。借：銀行存款110 000；貸：長期債券投資―面值100 000、長期債券投資―溢折價1 500、長期債券投資―應計利息5 000、投資收益3 500。2013年發(fā)生應納稅所得額為3 500元。

（二）應注意的納稅調(diào)整事項

1.長期債券投資取得時?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第七十一條規(guī)定：企業(yè)對進行權益性投資和債權性投資形成的資產(chǎn)，按以下方法確定成本：（1）通過支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購買價款為成本；（2）通過支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關稅費為成本。會計上入賬時對長期債券投資按購買價款和相關稅費作為成本入賬，分別面值和溢折價兩個明細入賬，其總體思路與稅法一致，一般不存在納稅調(diào)整事項。

2.債券持有期間的資產(chǎn)負債表日應注意的事項。會計上一般在資產(chǎn)負債表日計息，所計利息計入當期損益。稅法中規(guī)定對于利息收入，應按照合同約定的債務人應付利息的日期確認收入的實現(xiàn)。例2在選取時特意選取到期一次性還本付息的債券進行講解，因該類債券在會計核算時要在每個資產(chǎn)負債表日計息，將利息計入當期的投資收益；而按稅法規(guī)定，此類債券則應在到期收到利息時才可確認投資收益，兩者存在需納稅調(diào)整項目。針對本題，2012年12月31日，會計上確認利息收益的5 000元稅法上不理會，故企業(yè)應調(diào)減2012年應納稅所得額5 000元。同時，對于會計上的溢折價的攤銷，稅法上是不承認的，對于例2中2012年資產(chǎn)負債表日對溢折價攤銷的1 500元，會計上已計入當期投資收益的借方，稅法不允許稅前扣除，即稅法上2012年應納稅所得額為0，因此應調(diào)增當期應納稅所得額1 500元。故2012年應調(diào)減應納稅所得額3 500元（5 000-1 500）。

3.債券處置時需注意的事項。稅法中處置財產(chǎn)的轉讓收入應以轉讓所得計入當期的應納稅所得額，轉讓所得即轉讓收入扣減相關的成本核算，即以處置凈額進行處理。會計上對債券類投資的處置規(guī)定，按收回債券的本金或本息與債券的賬面余額之間的差額，計入投資收益。而債券折賬面余額包括面值、溢折價、應計利息等明細科目，稅法上與會計上對溢折價與應計利息的核算則有可能存在差異，這種差異會導致處置債券時稅法與會計存在應納稅所得額的調(diào)整項目。例2第3步中2013年的會計收益為3 500元，而稅法確認的處置收益應為處置收入扣除相關成本核算后的7 000元（110 000-103 000）。因此，在計算應納稅所得額時，會計應調(diào)增3 500元（7 000-3 500）。從債券的整個存續(xù)期間來看，稅法上的應納稅所得額為7 000元（110 000-103 000），會計上的應納稅所得額為7 000元（5 000-1 500+3 500），兩者總的應納稅所得額相同，但具體到每個會計年度，其應納所得額卻不盡相同，需分別進行調(diào)整。

4.其他需注意事項。（1）長期債券投資損失。會計上規(guī)定長期債券損失于實際發(fā)生時計入營業(yè)外支出，與稅法規(guī)定基本一致，但應注意在進行所得稅匯算清繳時，對小企業(yè)長期債券投資損失需區(qū)分清單申報還是專項申報，需采用不同的方式申報所得稅稅前扣除。且損失必須滿足稅法規(guī)定的條件才允許稅前扣除。（2）注意免稅收入的適用范圍。《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，對于小企業(yè)持有的國債利息收入及取得的2009年、2010年、2011年發(fā)行的地方政府債券利息所得，免征企業(yè)所得稅；對小企業(yè)持有的2011―2013年發(fā)行的中國鐵路建設債券所取得的利息收入，減半征收企業(yè)所得稅。對于上述債券的投資收益，企業(yè)在計算應納稅所得額時應注意調(diào)減。

四、總結

本文通過例題對企業(yè)的長期股權投資和長期債券投資的日常會計核算及核算時涉及的所得稅調(diào)整項目進行了簡單闡述，企業(yè)的業(yè)務千變?nèi)f化，受篇幅及水平所限，本文僅對小企業(yè)長期投資中常見的具有代表性的內(nèi)容進行了分析，不足之處敬請指正。

（作者為講師、會計師）

參考文獻

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關鍵詞投資準則費用

投資是指企業(yè)為通過分配來增加財富，或為謀求其他利益而將資產(chǎn)讓渡給其他企業(yè)所獲得的另一項資產(chǎn)。近些年來我國證券市場的發(fā)展為企業(yè)創(chuàng)造了良好的投資渠道和投資環(huán)境，與此同時，稅法也對企業(yè)投資所得提出了納稅上的要求。為了規(guī)范投資的會計核算和相關信息的披露，我國財政部于1998年6月24日了一項具體會計準則—《企業(yè)會計準則—投資》（以下簡稱投資準則），并在1999年1月1日起暫在上市公司施行；在實施了兩年后，2001年1月18日根據(jù)在執(zhí)行過程中出現(xiàn)的一些問題對其中一些方面作了修訂，經(jīng)修訂后的投資準則自2001年1月1日起暫在股份有限公司施行。該項準則對于規(guī)范投資業(yè)務的核算起到了十分重要的作用，但是在研究過程中筆者發(fā)現(xiàn)該準則中仍然存在著一些問題，本文擬就以下幾個問題展開探討。

一、關于投資成本的確定

投資準則中規(guī)定：“初始投資成本是指取得投資時實際支付的全部價款，包括稅金、手續(xù)費等相關費用。但實際支付的價款中包含的已宣告但尚未領取的現(xiàn)金股利，或已到付息期但尚未領取的債券利息，應作為應收項目單獨核算?！?/p>

上述規(guī)定對于股票投資的核算以及在發(fā)行日和付息日購進的債券不會出現(xiàn)什么問題，但是對于發(fā)行日后至到期日前這段時間購進的債券的核算就會出現(xiàn)問題，請看以下的例子。

例：某公司2001年6月1日以銀行存款525000元購入A公司當年1月1日發(fā)行的面值為500000元的三年期公司債券，該債券年利率為12%，每年1月1日與7月1日各付息一次。

上例若按上述投資準則規(guī)定相應的賬務處理為：

1.假設為短期投資，則應作分錄：

借：短期投資—債券投資525000

貸：銀行存款525000

2.假設為長期投資，則應作分錄：

借：長期債權投資—債券投資（面值）500000

—債券投資（應計利息）25000

貸：銀行存款525000

上述處理從投資準則字面分析，應是無可爭議的，但筆者認為這種處理方法不符合實質重于形式的原則。企業(yè)所支付的全部價款中包含的利息25000元，在一個月后（2001年7月1日）就可以收回，其本質上屬于應收利息流動資產(chǎn)，卻計入“短期投資（或長期投資）”賬戶與其他手續(xù)費、溢折價等項目相混淆，其理由不外乎是受到利息按期計算的外在法律形式影響的結果。此種做法對于短期投資還有些道理，因為短期投資不一定持有到期，有可能在2001年7月1日前就轉讓收回投資了，所以這25000元有可能不是以利息的形式收回的。但是對于長期投資而言上述處理方法顯然不太合理因此，筆者認為在購買長期債券時正確的做法應該是：

借：長期債權投資—債券投資（面值）500000

應收利息25000

貸：銀行存款525000

根據(jù)以上分析，“投資準則”中關于初始投資成本確定的表述應更正為：“初始投資成本是指取得投資時實際支付的全部價款，包括稅金、手續(xù)費等相關費用。但實際支付的價款中包含的已宣告但尚未領取的現(xiàn)金股利，或長期債權投資—債券投資尚未領取的債券利息，應作為應收項目單獨核算?！边@樣，使債券的應收利息，服從其經(jīng)濟實質，而不以是否到付息期的外在形式為標志，遵循了實質重于形式原則。

二、關于長期債券投資相關費用的核算

所謂相關費用指的是進行投資時所要交納的稅金及手續(xù)費等，投資準則中關于長期債權投資的債券費用的會計處理的表述為“債券投資成本中包含的相關費用，可以于債券購入后至到期前的期間內(nèi)在確認相關債券利息收入時攤銷，計入損益；也可以于購入債券時一次攤銷，計入損益?！?/p>

以上表述筆者認為不夠明確，其中的“計入損益”具體指的是哪個損益科目準則沒有指明。而在2000年12月29日頒布的《企業(yè)會計制度》（以下簡稱新制度）中明確規(guī)定長期債券投資“如所支付的稅金手續(xù)費等相關費用金額較小，可以直接計入當期財務費用，不計入初始投資成本”。那么，損益科目是否就是“財務費用”呢？筆者認為這里存在著一些矛盾，這些矛盾主要體現(xiàn)在以下幾個方面：

首先，財務費用科目在新制度中規(guī)定的核算范圍是“企業(yè)為籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金等而發(fā)生的費用”。而投資行為是屬于生產(chǎn)經(jīng)營以外的業(yè)務，為其所發(fā)生的相關費用顯然不屬于財務費用的核算范圍，計入財務費用必然會虛減營業(yè)利潤。

其次，在新制度中對于金額較大的長期債券相關費用規(guī)定在債券取得時計入“長期債權投資—債券投資（債券費用）”明細科目中，并在債券存續(xù)期內(nèi)，于計提利息、攤銷溢折價時平均灘銷，計入損益。這里，利息與溢折價的攤銷都是計入投資收益項目，債券相關費用從本質上類似于溢折價，理應也計入投資收益。

因此，筆者認為長期債券投資相關費用不管金額大小、是否需要攤銷最終都要計入“投資收益”項目，以正確核算投資損益。

三、關于長期投資減值準備的提取

在投資準則中規(guī)定“企業(yè)應當定期對長期投資的賬面價值逐項進行檢查，至少每年年末檢查一次。如果由于市價持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營情況變化等原因導致其可收回金額低于投資的賬面價值，應將可收回金額低于長期投資賬面價值的差額，確認為當期投資損失?！?/p>

以上規(guī)定一方面抵消了當期的凈收益，另一方面增加了投資的減值準備，備抵調(diào)整了作為資產(chǎn)的長期投資的賬面價值，充分體現(xiàn)了謹慎性原則，但是該規(guī)定存在兩個方面的問題，這兩個方面的問題是：

第一，由于市價持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營情況發(fā)生變化所導致的投資價值下降一般而言是永久性的下跌，并非一時所致，以后的回升具有很大的不確定性。價值下跌的金額與若干期間有關，而在會計處理方法上把全部跌價損失都由當期投資收益承擔，顯然有失配比原則。因為配比原則要求“企業(yè)在進行會計核算時，收入與其成本、費用應當相互配比”，會計原則這個大系統(tǒng)中不可避免地會存在內(nèi)部的矛盾和沖突，因此相當一部分會計實務很難使謹慎性原則與配比性原則相互一致、相輔相成。對一些會計事項在會計處理方法的選擇上遵循了謹慎穩(wěn)健的思想往往就淡漠了配比原則的精神。反之，符合了配比原則的要求卻會違背穩(wěn)健原則的宗旨。這就使得會計政策的制定者在制定準則時面臨著兩難的選擇。同時也使會計實務工作者在做出職業(yè)判斷時同樣也面臨著兩難選擇。

第二，該規(guī)定實際操作起來卻十分困難，最困難的是是這里的“可收回金額”的確定，準則里的可收回金額是指“企業(yè)資產(chǎn)的出售凈價與預期從該資產(chǎn)的持有和投資到期處置中形成的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值兩者之間的較高者，其中，出售凈價是指資產(chǎn)的出售價格減去所發(fā)生的資產(chǎn)處置費用后的余額?！痹摫硎鲋械某鍪蹆r格難以確定，因為我國大部分的的長期投資沒有一個明確的市場價，所發(fā)生的資產(chǎn)處置費也只能根據(jù)會計人員的職業(yè)判斷來估計一個金額，而投資到期形成的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值就更加含糊了（對當前的市場價格都很難做出正確的判斷，更何況將來若干年后的出售價格和折現(xiàn)率）。該項業(yè)務要求會計人員要具有很高的職業(yè)素質水平，而我國的大部分會計人員的職業(yè)素質都不高，因而就會出現(xiàn)以及提減值準備來充當利潤調(diào)節(jié)器的情況嚴重影響了利潤的真實性。

因此，筆者認為投資準則應當在體現(xiàn)謹慎性原則的同時要兼顧配比性原則，并盡快出臺長期投資計提減值準備的具體執(zhí)行標準，以便會計人員遵照執(zhí)行。

四、關于長期股權投資采用成本法核算時的清算性損益的確定

企業(yè)在采用成本法進行會計核算時，投資準則規(guī)定“投資企業(yè)確認的投資收益，僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分，作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價值。”

以上對于清算性損益的表述比較原則，但操作起來有些不便，在投資準則的指南中雖然給出了一些公式，但是對于在投資年度所分得的利潤如何處理，該準則的規(guī)定就不是很明確。

例如：某企業(yè)于1999年1月3日購入W公司股票600萬元，投資占W公司股權的10%.

該項業(yè)務應采用成本法核算，應作分錄：

借：長期股權投資6000000

貸：銀行存款6000000

1999年5月7日被投資企業(yè)宣告分派股利100萬元。

由于5月7日宣告分派的是上年度的利潤，即清算性股利，因此理應沖減長期股權投資的賬面價值，應作分錄：

借：應收股利（100萬元×10%）100000

貸：長期股權投資100000

以上的會計處理方法是完全符合情理的，但如果該被投資企業(yè)1999年以來累計實現(xiàn)凈利潤160萬元，2000年2月7日被投資企業(yè)宣告分派股利100萬元。該業(yè)務筆者認為應當確認的投資收益為10萬元（100萬元×10%），應作分錄：

借：應收股利100000

貸：投資收益100000

但是按照投資指南所列出的公式及有些教科書以及準則講解對這類問題的會計處理方法卻是確認160萬元的投資收益，作分錄：

借：應收股利100000

長期股權投資60000

貸：投資收益160000

該處理的理由是1999年度的凈利潤沒有全部分配，就把去年分配的股利強加到這一年來了，這顯然很不合理，這種做法是死套公式的做法，并不符合經(jīng)濟業(yè)務的實質。

因此，筆者認為投資準則應當對投資當年分配的利潤或股利與以后年度分配的利潤或股利要作嚴格的區(qū)分不能混為一談。

總之，投資準則的頒布雖然使得各個公司的投資業(yè)務有了一個較為完善的核算標準，但是有些方面還需進一步改進，俗話說“實踐出真知”，投資準則只有在不斷的應用當中才會發(fā)現(xiàn)問題并逐步修改，使其更加完善。

參考文獻

[1]福建省財政廳會計處、福建省會計學會秘書處、《福建財會》編輯部編企業(yè)具體會計準則專輯（1）福建會計法規(guī)制度選編（第二輯）1998年10月；

篇4

債券投資始終是商業(yè)銀行資產(chǎn)組合的重要組成部分。近年來商業(yè)銀行的債券投資更有逐年上升趨勢，2005年3月央行下調(diào)超額準備金利率使得商業(yè)銀行投資債券市場的熱情高漲，大量資金由信貸市場抽回轉而投向債券市場，情形有愈演愈烈之勢，是何種原因促使商業(yè)銀行如此熱忠于投資債券市場呢?債券投資對于商業(yè)銀行而言，究竟是難得的“盛筵”，還是食之無味、棄之可惜的“雞肋”?

商業(yè)銀行的債券投資比重逐年上升

目前，商業(yè)銀行的資金運用渠道主要有貸款、同業(yè)拆借、存放央行、債券投資以及其他投資。由于債券投資收益穩(wěn)定、風險較低，因此，債券投資始終被商業(yè)銀行當作必不可少的投資工具。近年來，商業(yè)銀行的債券投資比重始終保持穩(wěn)步增長，并在2005年呈現(xiàn)較快的增長趨勢。根據(jù)各商業(yè)銀行的年報顯示，中國銀行的債券投資額由2003年的7547．67億元增加到2004年的9823．37億元，增長了30．2％，債券投資占總資產(chǎn)的比重從18．96％增長到23％。建設銀行的債券投資由2003年的7739億元增加到2004年的10912億元，增長了41％，債券投資占總資產(chǎn)比重從21．78％增長到27．95％。五家上市的股份制商業(yè)銀行的情況也基本相似：2004年債券投資在總資產(chǎn)的占比呈現(xiàn)上升趨勢，特別是短期債券占比由2003年末的1．30％上升到2004年末的2．94％，上升了1．64個百分點，而長期債券占比由2003年末的8．96"／0上升到2004年末的9．22％，上升了0．26個百分點。從債券投資的絕對額上分析，各家銀行的長期債券投資基本上保持了逐年的增長，而短期債券投資除了華夏銀行2004年略有下降外，也都維持上升態(tài)勢。

統(tǒng)計報告顯示：2004年底我國商業(yè)銀行資產(chǎn)為31 5989．8億元，同比增長14％；債券投資規(guī)模為34161．87億元，占總資產(chǎn)比為10．81％；2005年1季度商業(yè)銀行資產(chǎn)規(guī)模為328782．8億元，同比增長14％；債券投資總規(guī)模為37022．08億元，占總資產(chǎn)比為11．26％；從增量上分析，2004年資產(chǎn)增加了39595．3億元，而債券投資增加了9760．34億元，占增量部分的24．65％；2005年1季度總資產(chǎn)增加了12793億元，債券資產(chǎn)增加了2860．21億元，占比為22．35％。值得注意的是，2005年年初以來尤其是3月份之后，國有商業(yè)銀行和股份制商業(yè)銀行加大了對債券的投資規(guī)模，商業(yè)銀行在三四月份托管量分別增加了2670．76億和1753．28億元，其中國有商業(yè)銀行分別增加了2543．21億元和1265．59億元。從近期情況分析，商業(yè)銀行不斷增加債券投資的趨勢短期內(nèi)不會改變，商業(yè)銀行尤其是國有獨資銀行已經(jīng)成為債券市場的主要投資機構。

商業(yè)銀行加大債券投資的動因何在

究竟是什么因素促使商業(yè)銀行加大對債券市場的投資?這里既受國內(nèi)金融運行的大背景以及金融政策的影響，也有商業(yè)銀行自身等方面的原因，主要包括：

商業(yè)銀行“存差”擴大是商業(yè)銀行“青睞”債券投資的主要原因。2005年年初以來，在我國金融運行“寬貨幣、緊信貸”的背景下，商業(yè)銀行各項存款穩(wěn)步增長，而近期貸款增長出現(xiàn)放緩跡象，從而加劇了銀行資產(chǎn)的非貸款化傾向。2005年1―5月，銀行各項存款環(huán)比平均增幅為1．24％，而各項貸款環(huán)比增幅平均僅為0．61％，并在5月份首次出現(xiàn)了貸款負增長，與此同時債券投資環(huán)比增長了2．71％。5月末，銀行的“存差”同比增速由年末的28．7％上升到40．6％，規(guī)模也由上年末的63162億元擴大到76574億元，累計增加13412億元。在資金的冗余以及資金逐利特性的迫使下，商業(yè)銀行要提高資金使用效率和流動性管理水平，只有將在信貸市場收縮的資金轉而投向投資品種充裕的貨幣市場，從而加大了商業(yè)銀行對貨幣市場交易特別是債券投資的依賴性。

商業(yè)銀行已將債券投資作為優(yōu)化資產(chǎn)配置的重要渠道。在目前的分業(yè)經(jīng)營體制下，商業(yè)銀行投資渠道相對狹窄，投資品種稀少。國內(nèi)商業(yè)銀行的盈利資產(chǎn)主要是信貸資產(chǎn)、備付資產(chǎn)與債券資產(chǎn)。由于受商業(yè)銀行資本充足率的約束，商業(yè)銀行必須努力尋找風險權重的資產(chǎn)，以減輕資本補充的壓力，而債券資產(chǎn)尤其是低風險的國債、金融債券、央行票據(jù)等債券資產(chǎn)無疑成為商業(yè)銀行優(yōu)化資產(chǎn)配置、降低資產(chǎn)風險權重的重要工具。另外，由于央行在今年3月降低了超額準備金利率，迫使商業(yè)銀行減持原有的備付資產(chǎn)，導致金融機構的超額準備率由3月份的4．17％下降到4月份的3．38％。因此，一方面商業(yè)銀行“存差”不斷擴大，另一方面信貸資產(chǎn)與備付資產(chǎn)均出現(xiàn)收縮，投資債券轉而成為其主要的盈利途徑與手段，從而推動商業(yè)銀行持有的債券資產(chǎn)不斷上升，致使大量銀行資金涌入債券市場。5月份，銀行間人民幣日均成交額突破千億元，同比增加114％。

債券投資日漸成為商業(yè)銀行拓寬盈利渠道，進而實現(xiàn)自身盈利模式轉型的有效途徑。在宏觀經(jīng)濟指標高位回落，加息預期逐步淡化的背景下，商業(yè)銀行對投資債券市場的信心大增，并將其作為拓寬盈利渠道，進而實現(xiàn)自身盈利模式轉型的有效途徑。例如，各商業(yè)銀行的中間業(yè)務也大都瞄準了債券市場，如2004年至今推出的人民幣理財產(chǎn)品就大都投向國債、金融債券等產(chǎn)品，通過理財產(chǎn)品為客戶提供增值服務來拓展中間業(yè)務收入，開辟新的利潤增長點。

投資債券市場，收益與風險孰重?

由于商業(yè)銀行等金融機構加大了債券投資比重，債券交易市場火爆推動了債券指數(shù)的持續(xù)走高，債券到期收益率則相應下降。今年年初以來，債券市場出現(xiàn)了一級市場發(fā)行火爆，二級市場交易活躍，市場規(guī)?？焖贁U張的現(xiàn)象。今年1―5月份，債券市場累計發(fā)行債券15625．2億元，同比增加88．2％，其中3年期及以下債券占比27．30％，3年期以上到10年期債券占15b52．95％，10年期以上債券占比19．75％。前5個月，銀行間債券市場現(xiàn)券成交18008．16億元，同比增長76．9％；5月份現(xiàn)券成交3764．21億元，同比增長170．5％。

2005年上半年，債券一級市場發(fā)行頻率加快，債券招標發(fā)行利率走低。上半年各發(fā)行體共發(fā)行債券4349億元，比去年同期發(fā)行量增長了795．4億元，3月份央行下調(diào)超額準備金利率后，發(fā)行利率出現(xiàn)了明顯下降。二級市場上，銀行間市場與交易所市場的債券指數(shù)均處于上升趨勢，各期限債券到期收益率相應下降。銀行間債券指數(shù)由年初的104．02點上升555月末的109．02點，升幅4．81％，5月份該指數(shù)上升1．0點，升幅0．93％；交易所國債指數(shù)由年初的95．69點上升至5月末的103．16點，升幅7．81％，5月份該指數(shù)上升1．28點，升

幅1．25％。與此同時，銀行間債券市場國債收益率曲線隨著債券行情的上漲總體呈現(xiàn)平穩(wěn)下移趨勢。由于債券市場的整體上漲趨勢，各期限債券到期收益率的普遍下降導致收益率曲線整體下移，債券收益率呈現(xiàn)下降趨勢。

隨著商業(yè)銀行“存差”不斷擴大，特別是超額準備金利率下調(diào)后，商業(yè)銀行大量的閑置資金投向債券市場，造成債券市場需求增加，債券價格走高，使債券收益率的持續(xù)降低，債券市場的投資風險陡然增大。債券收益率曲線變動呈現(xiàn)平坦化走勢，而扁平的收益率曲線反映了債券市場長債短炒、短期投機行為嚴重的現(xiàn)象，其中隱含的投資風險是較大的。

目前一年期國債的收益率由3月初的2．99％下降至7月14日的1．95％，5年期國債收益率由4．23％下降至2．97％，1 0年期國債收益率由4．55％下降至3．47％。7月14日，2年期國債的平均收益率為1．98％，當日發(fā)行的2年期國債的中標利率只有1．58％，均低于同期銀行存款利率。對于主要依靠利差生存的商業(yè)銀行來講，在存款利率與債券利率倒掛，而債券利息收入又遠低于存貸利差收入的情況下，投資于債券的收益與風險孰輕孰重已經(jīng)顯而易見了。我們知道，任何一個市場上出現(xiàn)的價格與價值的長期背離都會最終引發(fā)風險的釋放，債券市場當然也不能例外。因此，商業(yè)銀行如果繼續(xù)將大量資金投資于債券市場，隨著近期債券收益率走低，商業(yè)銀行將不得不面對債券利率變動引發(fā)的投資風險。

另外，商業(yè)銀行在前些年低利率時期所購買的長期固息債券也同樣面臨著利率風險。據(jù)估計，四大國有商業(yè)銀行目前持有約3萬億元的債券，其中中長期固息債券約有2．4萬億元左右。假定四大國有商業(yè)銀行所持有的中長期固息券平均期限為10年，久期為7年，如果央行升息25bP，其所持債券理論上會下跌1．5％，此時四大國有商業(yè)銀行將大約損失360億元人民幣。隨著近兩年利率的提高，商業(yè)銀行處于持有債券機會成本很高，而低價拋售債券則遭受損失的兩難境地。雖然帶有做空性質的開放式回購已經(jīng)推出，但商業(yè)銀行把握這些避險工具的能力還有待提高。根據(jù)《金融企業(yè)會計制度》第五十條規(guī)定“市價持續(xù)兩年低于賬面價值”要對長期投資計提減值準備，如果按照規(guī)定計提長期投資減值準備的話，將會對銀行利潤產(chǎn)生重大影響。

商業(yè)銀行如何正確把握債券投資

無論是現(xiàn)在還是將來，債券投資都是商業(yè)銀行優(yōu)化資產(chǎn)配置、拓寬收入來源、分散經(jīng)營風險的主要手段。雖然目前債券市場收益率呈下降趨勢，累積風險較大，但是商業(yè)銀行不可能從債券市場完全退出。而且，目前國家已加大了對債券市場的創(chuàng)新與完善，通過加大短期融資券、企業(yè)債券等的發(fā)行力度，創(chuàng)新多樣化的債券投資產(chǎn)品，加大債券市場制度建設，平衡市場供求，逐步化解債券市場風險，這些由債券市場累積的矛盾與問題將可以得到消化與解決，投資風險也可以通過完善投資品種和創(chuàng)新投資方式逐步化解。

那么，商業(yè)銀行今后應該如何把握債券投資呢?從自身來看，商業(yè)銀行應該加大對債券投資的風險防范，這需要從風險內(nèi)控制度建設、創(chuàng)新業(yè)務品種、投資操作策略幾方面入手。國有商業(yè)銀行應該利用債券資源豐富、資金實力雄厚、債券交易經(jīng)驗豐富的優(yōu)勢，盡快適應債券買賣的市場化交易原則，以報價驅動機制為主導，自主創(chuàng)新報價券種，增強報價的持續(xù)性，盡快成為債券市場中做市商制度的主力報價商。股份制商業(yè)銀行應該利用產(chǎn)權約束較為健全、機制靈活、風險意識和自我約束能力較強的優(yōu)勢，積極爭取國家的政策支持，力爭在債券業(yè)務產(chǎn)品與交易方式創(chuàng)新上有所突破，成為債券市場改革的“試點先鋒”。商業(yè)銀行債券投資的操作策略上應重點把握以下幾點：

一是變“粗放式經(jīng)營”為“集約式經(jīng)營”。目前債券市場的收益率也呈現(xiàn)下降趨勢，累計風險不斷加大，特別是隨著貨幣政策調(diào)控的加劇以及利率市場化進程的加快，加大了對債券市場走勢分析判斷的難度，原有那種粗放式經(jīng)營已難以獲利。因此，商業(yè)銀行必須建立科學有效的債券投資分析模型與管理體系，正確分析判斷市場，把握市場走向，逐步建立審慎投資的集約式經(jīng)營方式。

二是變“投機”為“投資與投機并重”。在2004年前的債券投資中，商業(yè)銀行大多以買入轉手賣出的“投機”交易方式為主。今后隨著市場的不斷發(fā)展，債券投資主體的不斷擴大，債券收益率(利率)的劇烈變動，原有投機方式的風險已明顯加大，商業(yè)銀行必須根據(jù)自身資金來源、資金期限和資金成本的不同以及對不同債券品種的偏好，選擇相應的債券期限品種進行交易。這需要商業(yè)銀行樹立投資與投機相結合的投資理念，以長期持有“投資”品種，短期配置“投機”品種，合理配置債券投資組合，整體跑贏大市。

三是變單純的“盈利性”為“安全性、流動性、效益性三者結合”。商業(yè)銀行應擺脫原有僅依靠債券投資獲利的思路。今后隨著債券市場的完善與發(fā)展，債券投資不僅是商業(yè)銀行新的盈利渠道與利潤增長點，更要關注債券投資的風險，并要充分發(fā)揮債券投資在優(yōu)化資產(chǎn)配置、增強資產(chǎn)流動性管理的重要作用。商業(yè)銀行應加大對國家宏觀經(jīng)濟形勢、金融政策法規(guī)的深入研究，加強對銀行間債券市場變化的研究，合理定位自身貨幣市場業(yè)務，提高資產(chǎn)的安全性和流動性，實現(xiàn)資金使用流動性、安全性、效益性的最佳結合。

另一方面，國家應逐步加大推進相關債券衍生產(chǎn)品的創(chuàng)新力度，如近期推出的債券遠期交易對于商業(yè)銀行規(guī)避利率風險，防止債券交易價格的大起大落，促進債券市場的穩(wěn)健運行具有重要意義。今后，在保證國家金融體系安全、保證合法經(jīng)營的前提下，監(jiān)管機構應該支持和引導商業(yè)銀行創(chuàng)新債券業(yè)務品種，盡量簡化審批環(huán)節(jié)，更好地參與和推動債券市場發(fā)展。

如何評價上市銀行的債券投資?

商業(yè)銀行是經(jīng)營風險的特殊金融企業(yè)，隨著目前利率市場化進程的加快，商業(yè)銀行關注的重點已經(jīng)由信用風險逐漸轉向利率風險，利率風險管理已成為國內(nèi)商業(yè)銀行日益關注的重點。我們始終認為，風險管理能力及風險定價能力是衡量商業(yè)銀行經(jīng)營管理水平的一項重要指標。目前，債券市場的快速發(fā)展將為有效的市場利率體系的形成提供良好的市場基礎，并在客觀上為商業(yè)銀行風險定價能力的提升創(chuàng)造了有利的市場條件。因此，今后商業(yè)銀行不會過度收縮債券投資的比重，但卻會加大對債券投資的風險管理力度。由于目前上市銀行持有債券資產(chǎn)規(guī)模較大，如果風險管理水平較差，一旦由于債券市場出現(xiàn)劇烈波動，所持有的債券很可能出現(xiàn)利率風險和流動性風險，如果到時商業(yè)銀行被迫賣出債券則會給銀行造成相當巨大的損失。因此，債券投資的變動情況及債券投資的風險管理水平將是我們今后評價上市銀行的一項重要指標。

篇5

【關鍵詞】 小企業(yè)； 小企業(yè)會計準則； 企業(yè)會計準則； 比較分析

為了規(guī)范小企業(yè)會計確認、計量和報告行為，促進小企業(yè)可持續(xù)發(fā)展，發(fā)揮小企業(yè)在國民經(jīng)濟和社會發(fā)展中的重要作用，財政部制定了《小企業(yè)會計準則》（財會[2011]17號），于2011年10月18日下發(fā)，自2013年1月1日起在全國小企業(yè)范圍內(nèi)施行，鼓勵小企業(yè)提前執(zhí)行。同時2004年4月27日的《小企業(yè)會計制度》（財會[2004]2號）廢止。

一、《小企業(yè)會計準則》與《企業(yè)會計準則》的主要區(qū)別

（一）適用范圍不同

《小企業(yè)會計準則》適用于小企業(yè)，具體指在中華人民共和國境內(nèi)依法設立的，經(jīng)營規(guī)模符合國務院的《中小企業(yè)劃型標準》所規(guī)定的小企業(yè)。但是，有三類小企業(yè)除外：（1）股票或債券在市場上公開交易的小企業(yè)；（2）金融機構或其他具有金融性質的小企業(yè)；（3）企業(yè)集團內(nèi)的母公司和子公司?！镀髽I(yè)會計準則》適用于大中型企業(yè)或不適用《小企業(yè)會計準則》的小企業(yè)。

（二）核算要求不同

《企業(yè)會計準則》規(guī)定，企業(yè)可以根據(jù)實際需要選用歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值或公允價值等會計計量屬性對會計要素進行計量。《小企業(yè)會計準則》是在遵循《企業(yè)會計準則——基本準則》的大前提下，在借鑒《中小主體國際財務報告準則》簡化處理的核心理念基礎上，對小企業(yè)的會計確認、計量和報告進行了簡化處理，減少了會計人員的職業(yè)判斷。

1.統(tǒng)一采用成本計量

小企業(yè)的資產(chǎn)要求按照成本計量，不要求計提資產(chǎn)減值準備，也就沒有資產(chǎn)減值準備等科目。應收及預付款項的壞賬損失采用直接轉銷法，應當于實際發(fā)生時計入營業(yè)外支出。資產(chǎn)實際損失的確定參照了《企業(yè)所得稅法》中的有關認定標準。

對小企業(yè)的短期投資不要求按公允價值核算，而是要求按成本核算。

對小企業(yè)的長期債券投資不要求按公允價值入賬，而是要求按成本入賬；對長期債券投資的利息收入不要求在債務人應付利息日按照其攤余成本和實際利率計算，而要求在債務人應付利息日按照債券本金和票面利率計算。

對小企業(yè)融資租入固定資產(chǎn)的入賬價值不要求按照租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為會計計量基礎，而要求按照租賃合同約定的付款總額和在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關稅費等確定。

對小企業(yè)的負債不要求按照公允價值入賬，而要求按照實際發(fā)生額入賬；對小企業(yè)借款利息不要求按照借款攤余成本和借款實際利率計算，而要求按照借款本金和借款合同利率計算。

2.債券的溢折價攤銷統(tǒng)一采用直線法

在長期債券投資（或持有至到期投資）中的債券折價或者溢價的攤銷方面，《企業(yè)會計準則》規(guī)定，債券的折價或者溢價在債券存續(xù)期間內(nèi)于確認相關債券利息收入時采用實際利率法進行攤銷。而《小企業(yè)會計準則》規(guī)定，債券的折價或者溢價在債券存續(xù)期間內(nèi)于確認相關債券利息收入時采用直線法進行攤銷。

3.長期股權投資統(tǒng)一采用成本法核算

在長期股權投資的后續(xù)計量方面，《企業(yè)會計準則》規(guī)定，長期股權投資在持有期間，根據(jù)投資企業(yè)對被投資單位的影響程度及是否存在活躍市場、公允價值能否可靠取得等情況，分別采用成本法和權益法進行會計處理。而《小企業(yè)會計準則》則要求小企業(yè)對長期股權投資統(tǒng)一采用成本法進行會計處理。

4.固定資產(chǎn)折舊年限和無形資產(chǎn)攤銷期限的確定應當考慮稅法的規(guī)定

《企業(yè)會計準則》規(guī)定，企業(yè)應當根據(jù)固定資產(chǎn)的性質和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命和預計凈殘值，而不必考慮稅法的規(guī)定。而《小企業(yè)會計準則》規(guī)定，小企業(yè)應當根據(jù)固定資產(chǎn)的性質和使用情況，并考慮稅法的規(guī)定，合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命和預計凈殘值。

《企業(yè)會計準則》規(guī)定，企業(yè)應當于取得無形資產(chǎn)時分析判斷其使用壽命；使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其應攤銷金額應當在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷；企業(yè)攤銷無形資產(chǎn)，應當自無形資產(chǎn)可供使用時起，至不再作為無形資產(chǎn)確認時止。而《小企業(yè)會計準則》規(guī)定，無形資產(chǎn)的攤銷期自其可供使用時開始至停止使用或出售時止；有關法律規(guī)定或合同約定了使用年限的，可以按照規(guī)定或約定的使用年限分期攤銷；小企業(yè)不能可靠估計無形資產(chǎn)使用壽命的，攤銷期不得低于10年。

5.長期待攤費用的核算內(nèi)容和攤銷期限與稅法保持一致

《企業(yè)會計準則》里的“長期待攤費用”科目的核算內(nèi)容、攤銷期限與企業(yè)所得稅法及其實施條例存在較大的差異。而《小企業(yè)會計準則》對長期待攤費用的核算內(nèi)容、攤銷期限均與企業(yè)所得稅法及其實施條例的規(guī)定完全一致?！缎∑髽I(yè)會計準則》規(guī)定，小企業(yè)的長期待攤費用包括已提足折舊的固定資產(chǎn)的改建支出、經(jīng)營租入固定資產(chǎn)的改建支出、固定資產(chǎn)的大修理支出和其他長期待攤費用等；長期待攤費用應當在其攤銷期限內(nèi)采用年限平均法進行攤銷。

6.資本公積僅核算資本溢價（或股本溢價）

《企業(yè)會計準則》規(guī)定，資本公積包括資本溢價（或股本溢價）和其他資本公積。而《小企業(yè)會計準則》規(guī)定，資本公積僅包括資本溢價（或股本溢價），是指小企業(yè)收到的投資者出資額超過其在注冊資本或股本中所占份額的部分。

7.采用應付稅款法核算所得稅

《企業(yè)會計準則》要求企業(yè)采用資產(chǎn)負債表債務法核算所得稅，在計算應交所得稅和遞延所得稅的基礎上，確認所得稅費用。而《小企業(yè)會計準則》要求企業(yè)采用應付稅款法核算所得稅，將計算的應交所得稅確認為所得稅費用，這大大簡化了所得稅的會計處理。

8.取消了外幣財務報表折算差額

《企業(yè)會計準則》規(guī)定，因折算產(chǎn)生的外幣財務報表折算差額，在資產(chǎn)負債表中所有者權益項目下單獨列示。而按照《小企業(yè)會計準則》的要求，小企業(yè)不會產(chǎn)生外幣財務報表折算差額，減少了外幣財務報表折算的工作量。

9.簡化了財務報表的列報和披露

小企業(yè)的財務報表至少應當包括資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和附注四個組成部分，小企業(yè)不必編制所有者權益（或股東權益）變動表?！缎∑髽I(yè)會計準則》對現(xiàn)金流量表也進行了適當簡化，沒有補充資料。另外，小企業(yè)財務報表附注的披露內(nèi)容也大為減少。

10.對會計政策變更和會計差錯更正進行會計處理統(tǒng)一采用未來適用法

《企業(yè)會計準則》要求企業(yè)根據(jù)具體情況對會計政策變更采用追溯調(diào)整法或未來適用法進行會計處理，對前期差錯更正采用追溯重述法或未來適用法進行會計處理；對會計估計變更采用未來適用法進行會計處理。而《小企業(yè)會計準則》要求小企業(yè)對會計政策變更、會計估計變更和會計差錯更正均應當采用未來適用法進行會計處理。

（三）會計科目設置不同

《企業(yè)會計準則》的科目有156個，《小企業(yè)會計準則》的科目只有66個，科目數(shù)量大幅度減少。

有些科目核算內(nèi)容有所改變，如城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、車船稅、印花稅、礦產(chǎn)資源補償費、排污費等相關稅費在《企業(yè)會計準則》里是在“管理費用”科目核算的，在《小企業(yè)會計準則》放到了“營業(yè)稅金及附加”科目里核算。

二、《小企業(yè)會計準則》與《企業(yè)會計準則》的協(xié)調(diào)

（一）《小企業(yè)會計準則》規(guī)定的小企業(yè)，可以執(zhí)行本準則，也可以執(zhí)行《企業(yè)會計準則》

1.執(zhí)行本準則的小企業(yè)，發(fā)生的交易或者事項本準則未作規(guī)范的，可以參照《企業(yè)會計準則》中的相關規(guī)定進行處理。

2.執(zhí)行《企業(yè)會計準則》的小企業(yè)，不得在執(zhí)行《企業(yè)會計準則》的同時，選擇執(zhí)行本準則的相關規(guī)定。

3.執(zhí)行本準則的小企業(yè)公開發(fā)行股票或債券的，應當轉為執(zhí)行《企業(yè)會計準則》；因經(jīng)營規(guī)模或企業(yè)性質變化導致不符合本準則第二條規(guī)定而成為大中型企業(yè)或金融企業(yè)的，應當從次年1月1日起轉為執(zhí)行《企業(yè)會計準則》。

4.已執(zhí)行《企業(yè)會計準則》的上市公司、大中型企業(yè)和小企業(yè)，不得轉為執(zhí)行本準則。

（二）執(zhí)行本準則的小企業(yè)轉為執(zhí)行《企業(yè)會計準則》

執(zhí)行本準則的小企業(yè)轉為執(zhí)行《企業(yè)會計準則》時，應當按照《企業(yè)會計準則第38號——首次執(zhí)行企業(yè)會計準則》等相關規(guī)定進行會計處理。

通過以上比較分析，可以看出《小企業(yè)會計準則》立足于我國小企業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀，做到了簡化核算要求、與我國稅法盡量保持一致、與《企業(yè)會計準則》有序協(xié)調(diào)，是一部為我國小企業(yè)量身定做的企業(yè)會計標準。它的貫徹實施，對于提高會計信息質量，加強財務管理，全面提升小企業(yè)內(nèi)部管理水平，促進小企業(yè)健康可持續(xù)發(fā)展具有重要現(xiàn)實意義。

【參考文獻】

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［2］ 財政部會計司編寫組.企業(yè)會計準則講解（2006）［M］.北京：人民出版社，2007.

篇6

企業(yè)籌集資金的一個重要方式是發(fā)行企業(yè)債券。債券可以等價發(fā)行，也可以溢價發(fā)行或折價發(fā)行。在溢價或折價發(fā)行時，必須在發(fā)行期內(nèi)進行攤銷。溢價或折價攤銷進入財務費用，沖減利息費用或增加利息費用。利息費用作為扣除項目，在計算應稅所得時可以從所得里扣除，納稅人利息費用的多少直接影響納稅人應納所得稅額的多少。攤銷方法有直線法和實際利率法兩種，兩種方法計算出來各年的攤銷額是不同的。因此，企業(yè)債券溢（折）價攤銷要對納稅人每年的應納所得稅額產(chǎn)生影響。

2企業(yè)債券溢價發(fā)行對納稅籌劃的影響

2.1企業(yè)債券溢價發(fā)行的直線攤銷法企業(yè)債券溢價發(fā)行的直線攤銷法是指將債券的溢價按債券年限平均分攤到各年沖減利息費用的方法。

[例]大盛公司1994年1月1日發(fā)行債券100000元，期限為5年，票面利率為10%，每年支付一次利息。公司按溢價108030元發(fā)行，市場利率為8%。

2.2企業(yè)債券溢價發(fā)行的實際利率法企業(yè)債券溢價發(fā)行的實際利率法是以應付債券的現(xiàn)值乘以實際利率計算出來的利息與名義利息比較，將其差額作為溢價攤銷額[15]。其特點是使負債遞減，利息也隨之遞減，溢價攤銷額則相應逐年遞增。仍以上例為例，該公司債券溢價發(fā)行

債券攤銷方法不同，不會影響利息費用綜合，但要影響各年度的利息費用攤銷額。如果采用直線攤銷法，前幾年的溢價攤銷額都為1606元，而實際利率法的攤銷額為1357.6元、1466.2元、1583.5元、1710.2元、1912.5元，前少后多。前幾年的利息費用則大于直線法的利息費用，如93年多出248元，94年多出139.8元。公司前期繳納稅收較多。因此，由于貨幣的時間價值，大多數(shù)企業(yè)愿意采用實際利率法，對債券的溢價進行攤銷。

3結論

稅收籌劃是納稅人在履行法律義務的前提下，運用稅法賦予的權利，通過對企業(yè)經(jīng)營、投資、理財?shù)然顒拥氖孪然I劃和安排，盡可能節(jié)約納稅的一種方法和手段。企業(yè)實現(xiàn)稅收籌劃的途徑有很多，會計政策選擇是其中之一。通過會計政策選擇進行稅收籌劃，不影響企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動，受企業(yè)內(nèi)外部的經(jīng)濟、技術條件約束最小，籌劃成本最低，因而，最具有可操作性。那么，稅收籌劃是否會成為企業(yè)會計政策選擇的動機，在此動機下進行的會計政策選擇將產(chǎn)生什么樣的經(jīng)濟后果？基于對資產(chǎn)會計政策的選擇對納稅籌劃產(chǎn)生的影響進行的研究，就為企業(yè)提供了更多地合理避稅的方案選擇。

參考文獻：

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[5]ddLawrenceRevsine．DanielWCollins．W．BruckJohnsonkFinanciallReporting&Analysis[M].NewYorkMcgrawHill．2004，11~12.

篇7

關鍵詞：《小企業(yè)會計準則》；企業(yè)會計準則；會計信息質量

中圖分類號：F230 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2013）31-0184-02

一、《小企業(yè)會計準則》的特點

1.與稅法處理協(xié)調(diào)一致?！缎∑髽I(yè)會計準則》較《小企業(yè)會計制度》的最大變化首先體現(xiàn)在小企業(yè)的資產(chǎn)應當按照成本計量，不計提資產(chǎn)減值準備。當各項資產(chǎn)損失于實際發(fā)生時計入營業(yè)外支出?！镀髽I(yè)所得稅法》也規(guī)定企業(yè)各項資產(chǎn)損失于實際發(fā)生時準予在稅前扣除，而且資產(chǎn)損失確認標準也參考財稅[2009]57號關于企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除政策的通知對資產(chǎn)損失確認標準制定。《小企業(yè)會計準則》較《小企業(yè)會計制度》的另一個變化體現(xiàn)在小企業(yè)會計準則固定資產(chǎn)的折舊方法按照年限平均法（即直線法，下同）計提折舊。小企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術進步等原因，確需加速折舊的，可以采用雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法。折舊年限規(guī)定，小企業(yè)應當根據(jù)固定資產(chǎn)的性質和使用情況，并同時考慮稅法的規(guī)定，合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命和預計凈殘值。固定資產(chǎn)折舊方法及折舊年限與《企業(yè)所得稅法》規(guī)定趨同；在長期待攤費用攤銷期限方面規(guī)定與《企業(yè)所得稅法》也基本一致：如對固定資產(chǎn)的大修理支出，按照固定資產(chǎn)尚可使用年限分期攤銷；其他長期待攤費用均自支出發(fā)生月份的次月起，分期攤銷，攤銷年限不得低于三年等?！缎∑髽I(yè)會計準則》在銷售商品的收入確認與計量方面較《小企業(yè)會計制度》及《企業(yè)會計準則》均有較大變化?！缎∑髽I(yè)會計準則》規(guī)定小企業(yè)應當在發(fā)出商品且收到貨款或取得收款權利時，確認銷售商品收入。同時規(guī)定了具體不同銷售方式收入確認的時點。收入確認與稅法基本一致，從而減少稅法與會計的差異。

2.在會計核算、計量等方面進行了簡化?！缎∑髽I(yè)會計制度》對長期股權投資按持股份額及實施控制程度分成本法和權益法進行核算，采用權益法核算，投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權益份額的變動對投資的賬面價值進行調(diào)整，會計處理較復雜?！缎∑髽I(yè)會計準則》不論所占股份份額，全部按成本法進行會計核算，大大地簡化了會計處理?！缎∑髽I(yè)會計準則》對資產(chǎn)的毀損、盤虧等不再區(qū)分人為原因或自然災害等不可抗力造成的全部計入營業(yè)外支出；《小企業(yè)會計準則》對開展日常生產(chǎn)經(jīng)營活動應負擔的除所得稅費用及增值稅外均在營業(yè)稅金及附加科目進行核算，均簡化會計處理?！缎∑髽I(yè)會計準則》采用應付稅款法核算所得稅費用，不需要確認稅前會計利潤與應納稅所得額之間的差異造成的影響納稅的金額核算所得稅當期計入損益的所得稅費用等于當期按應納稅所得額計算的應交所得稅，方便會計核算。此外，小企業(yè)會計準則對購入長期債券投資的折價或者溢價在債券存續(xù)期間內(nèi)于確認相關債券利息收入時采用直線法進行攤銷，不采用實際利率法。

3.采用歷史成本、減少會計職業(yè)判斷，方便實務操作?！缎∑髽I(yè)會計準則》較《企業(yè)會計準則》未引入交易性金融資產(chǎn)、持有至到期投資、投資性房地產(chǎn)等概念，全部采用歷史成本計量模式，與稅法協(xié)調(diào)一致的同時，也減少會計職業(yè)判斷，方便小企業(yè)會計實務操作。

4.小企業(yè)會計準則所涵蓋的經(jīng)濟業(yè)務較少。例如，：股權支付、債務重組、非貨幣交易等均未涉及。

二、與《企業(yè)會計準則》賬務處理的主要差異

1.應收及預付款項具體核算。《小企業(yè)會計準則》不通過壞賬準備核算，不確認資產(chǎn)減值損失?！镀髽I(yè)會計準則》則在發(fā)生損失、確認損失及損失收回時作相應處理。

2.短期投資具體核算?！缎∑髽I(yè)會計準則》仍通過短期投資科目進行簡化核算，《企業(yè)會計準則》主要通過交易性金融資產(chǎn)進行核算，考慮公允價值的變動。

3.長期債券投資核算?！缎∑髽I(yè)會計準則》設長期債券投資科目，主要按票面利率核算?！镀髽I(yè)會計準則》設持有至到期投資，按實際利率核算，計算攤余成本，并可重新分類成可供出售金融資產(chǎn)，且在資產(chǎn)負債表日確認減值損失。減值測試時設置持有至到期投資減值準備，確認資產(chǎn)減值損失。

4.長期股權投資核算。《小企業(yè)會計準則》核算范圍不同，把準備長期持有，并且活躍市場中有報價、公允價值能可靠計量的權益性投資也納入核算范圍，主要設置長期股權投資科目，賬務處理簡單?！镀髽I(yè)會計準則》主要設置長期股權投資（權益法核算的長期股權投資還需要設置“成本”、“損益調(diào)整”、“其他權益變動”）、長期股權投資減值準備科目，還要考慮到不同的方法核算，以及權益變動、投資減值等處理，比較復雜。

5.固定資產(chǎn)核算?！缎∑髽I(yè)會計準則》在固定資產(chǎn)核算方面與《企業(yè)會計準則》在細節(jié)方面區(qū)別較大，如在自建固定資產(chǎn)的入賬時、投資者投入的固定資產(chǎn)價值確定、折舊范圍、年限、固定資產(chǎn)大修理支出、日常修理費、固定資產(chǎn)盤虧盤盈、減值都有不同的規(guī)定。

6.無形資產(chǎn)后續(xù)計量核算?！缎∑髽I(yè)會計準則》不考慮無形資產(chǎn)減值，攤銷時直接貸記“無形資產(chǎn)”科目、只能采用年限平均法計提攤銷，無形資產(chǎn)用于對外出租時的每期計提攤銷額計入“其他業(yè)務支出”。小企業(yè)會計準則下，只能采用年限平均法計提攤銷。小企業(yè)會計準則對于不能可靠估計使用壽命的無形資產(chǎn)，規(guī)定要按照不短于十年的期限進行攤銷。

7.與增值稅繳納有關的核算。小企業(yè)當期應交增值稅金額，可以直接根據(jù)期末的“銷項稅額”加上“進項稅額轉出”減去“進項稅額”來計算，如果存在以前期間尚未繳納或多交的增值稅，也要予以考慮?！镀髽I(yè)會計準則》要重點考慮進項稅額。

8.銷售商品收入具體核算?！缎∑髽I(yè)會計準則》的托收承付方式下不區(qū)分風險是否轉移而直接確認收入與成本；支付手續(xù)費方式委托代銷中發(fā)出商品時不做處理，收到代銷清單時直接確認收入與成本；視同買斷方式委托代銷應當在發(fā)出商品且收到貨款或取得收款權利時，確認銷售商品收入；具有融資性質的分期收款銷售商品小企業(yè)應當按照合同或協(xié)議確定的收款日期和金額確認收入，具體核算未規(guī)范；銷售材料結轉的原材料成本記入其他業(yè)務支出。小企業(yè)會計準則對于特殊銷售行為收入的確認沒有詳細介紹，總的原則是“應當在發(fā)出商品且收到貨款或取得收款權利時，確認銷售商品收入”。《小企業(yè)會計準則》這些規(guī)定與《企業(yè)會計準則》的規(guī)定差異較大。

9.資產(chǎn)盤盈盤虧的核算。存貨盤盈、固定資產(chǎn)盤盈盤虧在《小企業(yè)會計準則》作為營業(yè)外收入和營業(yè)外支出，在《企業(yè)會計準則》中存貨盤盈沖減管理費用，固定資產(chǎn)盤盈通過以前年度損益調(diào)整核算。

10.財務報表填列?！缎∑髽I(yè)會計準則》只要求提供資產(chǎn)負債表和利潤表兩張基本報表。資產(chǎn)負債表中對于應收預收與應付預付項目的填列直接根據(jù)自身期末余額，也不要考慮備抵科目。利潤表中減少了一些項目。現(xiàn)金流量表中《小企業(yè)會計準則》的“現(xiàn)金”是指企業(yè)庫存現(xiàn)金以及可以隨時用于支付的存款。企業(yè)會計準則下，現(xiàn)金除了企業(yè)庫存現(xiàn)金以及可以隨時用于支付的存款外，還包括期限短、流動性強、易于轉換為已知金額的投資。《小企業(yè)會計準則》現(xiàn)金流量表的結構也不同，不需要單獨提供各項活動現(xiàn)金流入及流出小計，僅提生的現(xiàn)金流量凈額即可，投資和籌資活動不單獨設置其他與投資或籌資有關的現(xiàn)金流入或流出。

三、《小企業(yè)會計準則》對小企業(yè)的影響

1.體現(xiàn)國家扶持小企業(yè)的法規(guī)政策落實到位。促進小企業(yè)健康發(fā)展是中國長期堅持的重要方針。近年來，中國陸續(xù)出臺了一系列法律制度、政策措施，加大政策支持的力度，進一步放寬市場準入，盡力完善社會服務，改善小企業(yè)融資。實施《小企業(yè)會計準則》，是財政服務小企業(yè)發(fā)展的切實舉措，將為國家扶持小企業(yè)發(fā)展各項政策措施的落實提供有力制度保障。促進小企業(yè)健康發(fā)展將是中國長期堅持的重要方針。

2.使小企業(yè)的稅收環(huán)境得以優(yōu)化?！缎∑髽I(yè)會計準則》督促小企業(yè)建賬建制、提高核算水平，這樣做不僅有助于依法治稅，加強小企業(yè)稅收征管；也有助于稅務機關能夠根據(jù)小企業(yè)的實際負擔能力征稅，使小企業(yè)的稅負公平得到體現(xiàn)，同時還使國家相關稅收優(yōu)惠政策更易落實。

3.改善小企業(yè)的融資環(huán)境?！缎∑髽I(yè)會計準則》能夠督促小企業(yè)練好內(nèi)功，加強自身管理，真正提高自己的實力，提高自己的信譽度，從而讓銀行愿意貸款，這樣的話，就從制度上解決小企業(yè)融資難、貸款難的問題，從而改善了小企業(yè)的融資環(huán)境。

4.加強了小企業(yè)內(nèi)部管理及促進自身提高?！缎∑髽I(yè)會計準則》核算簡便，操作方便。在當前小企業(yè)發(fā)展面臨困難的時期，財政部實施《小企業(yè)會計準則》，引導和支持小企業(yè)加強基礎管理，強化風險管理，完善治理結構，推進管理創(chuàng)新，必將為小企業(yè)強本固基、化危為機奠定扎實基礎。

5.減輕了納稅調(diào)整負擔?！缎∑髽I(yè)會計準則》在許多經(jīng)濟業(yè)務的會計處理進行簡化的同時，力求會計處理規(guī)定與企業(yè)所得稅的規(guī)定相一致。消除了會計與稅收之間的差異，很大程度減少了小企業(yè)在計稅過程中涉及的納稅調(diào)整事項。同時也減少了稅務部門對企業(yè)的征稅成本，提高征管效率，有利于促進小企業(yè)實行查賬征收。

眾所周知，小企業(yè)是社會主義市場經(jīng)濟中最具有活力的會計主體，《小企業(yè)會計準則》的實施對規(guī)范小企業(yè)會計確認、計量和報告行為有積極意義，將會促進小企業(yè)的健康蓬勃發(fā)展。

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[4] 中華人民共和國財政部小企業(yè)會計準則[S].北京：經(jīng)濟科學出版社，2011.

篇8

摘要：《小企業(yè)會計準則》附錄的“會計科目、主要賬務處理和財務報表”，與原《小企業(yè)會計制度》比較，其“會計科目”發(fā)生了一些變化，包括：更換部分“會計科目”名稱、新增部分“會計科目”、取消部分“會計科目”、合并部分“會計科目”、拆分部分“會計科目”等情況，其背后折射出隨著我國經(jīng)濟形勢的發(fā)展變化，會計核算內(nèi)容、核算思想也隨之發(fā)生變化。

關鍵詞 ：小企業(yè)會計準則；會計科目各種變化；解讀

財政部2011 年10 月了《小企業(yè)會計準則》，并規(guī)定，從2013 年1 月1 日起，在符合制度要求的小企業(yè)中實施。同時，之前，2004 年4 月的《小企業(yè)會計制度》廢止。對比《小企業(yè)會計準則》附錄“會計科目、主要賬務處理和財務報表”中的“會計科目”，與原小企業(yè)《小企業(yè)會計制度》比較，發(fā)生了不少的變化。更換了部分“會計科目”名稱、新增了部分“會計科目”、取消了部分“會計科目”、合并了部分“會計科目”、拆分了部分“會計科目”等。其背后，折射出隨著我國經(jīng)濟形勢的發(fā)展變化，會計核算的內(nèi)容與核算思想也隨之發(fā)生變化。

一、《小企業(yè)會計準則》中更換名稱的科目體現(xiàn)的變化

《小企業(yè)會計準則》中更換名稱的科目主要有：原《小企業(yè)會計制度》中資產(chǎn)類的“現(xiàn)金”更換為“庫存現(xiàn)金”，“材料”更換為“原材料”、，“低值易耗品”更換為“周轉材料”，“長期債權投資”更換為“長期債券投資”。損益類原“主營業(yè)務稅金及附加”更換為“營業(yè)稅金及附加”，“其他業(yè)務支出”更換為“其他業(yè)務成本”，“營業(yè)費用”更換為“銷售費用”，“所得稅”更換為“所得稅費用”。

上述科目雖然更換了名稱，總體上，其核算內(nèi)容、賬戶性質、賬戶結構變化不大。只是變得更符合一般財會人員的認知習慣，更為合理。其中“庫存現(xiàn)金”、“原材料”、“銷售費用”、“所得稅費用”科目僅僅變更了名稱，其他無變化?！暗椭狄缀钠贰备鼡Q為周轉材料”，擴大了核算的口徑，核算內(nèi)容增加了“包裝物”。并規(guī)定當“包裝物”業(yè)務不多時，取消“周轉材料”賬戶，將其并入“原材料”賬戶核算。《小企業(yè)會計準則》附錄中這種表達值得商榷。因為取消“周轉材料”賬戶后?！暗椭狄缀钠贰辈糠郑谀莻€賬戶核算，《小企業(yè)會計準則》附錄中并未明確。“長期債券投資”名稱進行了更換，核算口徑縮小，核算內(nèi)容進行了微調(diào)。因為現(xiàn)行小企業(yè)的長期債權投資，主要是購買“債券”，進行投資，更換名稱后，更直觀、明了。“主營業(yè)務稅金及附加”更換為“營業(yè)稅金及附加”；“其他業(yè)務支出”更換為“其他業(yè)務成本”，除更換名稱外，還調(diào)整了核算口徑，將原“其他業(yè)務支出”中的核算內(nèi)容“稅費”的部分，調(diào)整到“營業(yè)稅金及附加”中。

二、《小企業(yè)會計準則》中新增的科目體現(xiàn)的變化與《小企業(yè)會計制度》比較，《小企業(yè)會計準則》中新增的會計科目主要有：資產(chǎn)類的新增了“材料采購”；“材料成本差異”；“消耗性生物資產(chǎn)”；“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”；“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計折舊”；“累計攤銷”；“待處理財產(chǎn)損溢”等科目。負債類新增了“應付利息”；“遞延收益”等科目。成本類新增了“研發(fā)支出”；“工程施工”；“機械作業(yè)”等科目。

新增科目體現(xiàn)了根據(jù)實際核算的需要設置會計科目的思想。小企業(yè)對日常存貨的核算，也可以采取“計劃成本法”。所以增設了“材料采購”和“材料成本差異”科目，以滿足小企業(yè)采用“計劃成本法”核算存貨。《小企業(yè)會計準則》的實施范圍涵蓋除“金融類”之外的其他所以小企業(yè)。隨著我國社會經(jīng)濟形態(tài)的不斷發(fā)展，“農(nóng)、林、牧、漁類”小企業(yè)不斷出現(xiàn)。新增的“消耗性生物資產(chǎn)”科目，屬于“農(nóng)、林、牧、漁類”小企業(yè)應當設置的科目。該科目用于核算“農(nóng)、林、牧、漁類”類小企業(yè)的消耗性的生物資產(chǎn)的實際成本。新增的“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”和“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計折舊”科目，也是“農(nóng)、林、牧、漁類”小企業(yè)應當設置的科目。它們分別用于核算生產(chǎn)性的生物資產(chǎn)的“原始成本”和“耗損價值”。二者結合起來，共同用于核算“農(nóng)、林、牧、漁類”小企業(yè)“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”的賬面價值。原《小企業(yè)會計制度》中只有“無形資產(chǎn)”科目，只核算“無形資產(chǎn)”的原始成本?！缎∑髽I(yè)會計準則》附錄中增設了“累計攤銷”科目，用于核算小企業(yè)無形資產(chǎn)的攤銷價值。二者結合起來，共同用于核算“無形資產(chǎn)”的賬面價值。從而完善“無形資產(chǎn)”的核算。增設的“待處理財產(chǎn)損溢”科目，是《小企業(yè)會計準則》為規(guī)范反映在財產(chǎn)清查過程中，發(fā)生的各種財產(chǎn)物資盤盈、盤虧和毀損的情況，也包括采購的財產(chǎn)物資在運輸途中尚待查明原因的損耗。該科目在年末結賬前應處理完畢，不應保留余額。上述增設的科目，使小企業(yè)會計科目體系日臻完善。

增設的“應付利息”科目是因為在取消“預提費用”科目之后，需要對因借款等業(yè)務產(chǎn)生的應付未付的利息進行核算的需要。新增設“遞延收益”科目，是因為現(xiàn)行國家政策鼓勵小企業(yè)大力發(fā)展，國家會經(jīng)常給予小企業(yè)政府補助。該科目用于核算小企業(yè)已經(jīng)收到、應在以后會計期間計入損益的政府補助。因為“與資產(chǎn)相關的政府補助”應該在其使用壽命期內(nèi)進行分攤，不應全部計入收入的當期。設置“遞延收益”科目，正是為了這種核算的需要。當收到“與資產(chǎn)相關的政府補助”，先將其計入“遞延收益”科目，待進行資產(chǎn)折舊或價值攤銷時，再轉入“營業(yè)外收入”科目。如果收到的是“與收益相關的政府補助”，則直接計入“營業(yè)外收入”科目。

成本類新增設的“研發(fā)支出”；“工程施工”；“機械作業(yè)”等科目，是為了解決小企業(yè)研究開發(fā)成本、工程施工成本、機械作業(yè)成本的歸集分配問題。使不同類型的業(yè)務的成本歸集更加合理。

通過增設部分會計科目，可滿足現(xiàn)行小企業(yè)會計核算的需要，使小企業(yè)會計核算體系更完整、合理。

三、《小企業(yè)會計準則》中取消的科目體現(xiàn)的變化1.取消了“短期投資跌價準備”、“壞賬準備”、“存貨跌價準備”等備抵科目。體現(xiàn)《小企業(yè)會計準則》簡化核算的核算思想，不再要求像《企業(yè)會計準則》或原《小企業(yè)會計制度》等那樣，計提資產(chǎn)減值準備。

2.取消了“委托代銷商品”科目。體現(xiàn)實際核算需要，因為小企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中很少發(fā)生委托外單位代銷商品的業(yè)務。

3.取消了“待轉資產(chǎn)價值”科目。體現(xiàn)簡化核算，與稅法規(guī)定趨同思想。小企業(yè)接受捐贈財產(chǎn)的核算并入“營業(yè)外收入”科目。

4.取消了“待攤費用”、“預提費用”等跨期攤配科目。體現(xiàn)簡化核算，與稅法規(guī)定趨同思想，進行年度內(nèi)的“待攤”、“預提”會導致兩者不一致，增加所得稅納稅調(diào)整的核算。

四、《小企業(yè)會計準則》中拆分的科目體現(xiàn)的變化《小企業(yè)會計準則》中拆分的科目主要有：原《小企業(yè)會計制度》中資產(chǎn)類的“應收股息”拆分成“應收股利”和“應收利息”兩個科目?！皯召~款”拆分成“應收賬款”和“預付賬款”兩個科目。負債類的“應付賬款”拆分為“應付賬款”和“預收賬款”兩個科目。

“應收股利”和“應收利息”是兩種不同性質的債權。拆分后，各賬戶核算的內(nèi)容更合理?，F(xiàn)行小企業(yè)預付賬款、預收賬款的業(yè)務不斷增加，“應收賬款”拆分成“應收賬款”和“預付賬款”，“應付賬款”拆分為“應付賬款”和“預收賬款”，體現(xiàn)實際業(yè)務核算的需要。

五、《小企業(yè)會計準則》中合并的科目體現(xiàn)的變化1.合并的總分類科目。《小企業(yè)會計準則》中合并的總分類科目主要有：原《小企業(yè)會計制度》中負債類的“應付工資”、“應付福利費”合并為“應付職工薪酬”科目?！皯欢惤稹?、“其他應交款”合并為“應交稅費”。生產(chǎn)經(jīng)營過程中的人工費，應該是應付給職工的各種薪酬?！皯堵毠ば匠辍北仍缎∑髽I(yè)會計制度》中的“應付工資”核算口徑擴大，將職工福利費涵蓋其中，并且現(xiàn)行制度取消了計提職工福利費，而是按不超過工資總額14%比例進行列支。小企業(yè)交納的有關費用，具有固定性，與稅金具有相同的性質，所以《小企業(yè)會計準則》將“應交稅金”、“其他應交款”合并為“應交稅費”。通過合并，會計科目的設置更趨于合理，體現(xiàn)核算的科學性。

2.合并的明細分類科目。合并的明細分類科目主要有：原《小企業(yè)會計制度》“其他貨幣資金”的“外埠存款”等六個明細分類科目，合并為一個，即按辦理業(yè)務的“銀行”進行明細分類核算?！伴L期股權投資”的“股票投資”等兩明細分類科目，合并為一個，即按照“被投資單位”進行明細分類核算?！伴L期債券投資”的“債券投資”等兩個明細分類科目，調(diào)整為按“面值”、“溢折價”、“應計利息”等三個進行明細分類核算?！霸诮üこ獭钡摹敖ㄖこ獭钡人膫€明細分類科目，合并為一個，即按照“在建工程項目”進行明細分類核算。“資本公積”的“資本溢價”等四個明細分類科目，調(diào)整為不進行明細核算?！坝喙e”的“法定盈余公積”等三明細分類科目，調(diào)整為“公司制”小企業(yè)按“法定盈余公積”、“任意盈余公積”兩個進行明細分類核算。其他企業(yè)不進行總分類及明細分類核算?！袄麧櫡峙洹钡摹捌渌D入”等七明細分類科目，合并為“應付利潤”和“未分配利潤”等兩個進行明細核算。

通過調(diào)整，簡化了小企業(yè)的核算，使各小企業(yè)可遵照制度規(guī)定，并同時結合本企業(yè)實際，自主地設置明細分類科目，體現(xiàn)核算的靈活性。

參考文獻：

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篇9

【關鍵詞】小企業(yè)會計準則 會計師事務所 審計 影響

近年來，小企業(yè)在經(jīng)濟發(fā)展過程中扮演著越來越重要的角色，小企業(yè)在提供就業(yè)、增加稅收以及推動經(jīng)濟等方面發(fā)揮著積極的作用。但相比大型國有企業(yè)而言，小企業(yè)在財務規(guī)范方面存在著較大的缺陷與問題。2011年10月18日，財政部頒布了新修訂的《小企業(yè)會計準則》，并于2013年1月1日實施執(zhí)行，這對全國各小企業(yè)的賬務處理造成了一定的影響。作為會計師事務所，其重要職責就是對各類小企業(yè)進行審計，而小企業(yè)會計準則的推出也對會計師事務所的審計工作存在著一些影響與變化。

一、小企業(yè)會計準則的意義

會計準則是企業(yè)進行賬務處理的依據(jù)，也是會計師事務所進行審計的根本。小企業(yè)會計準則是新會計準則的補充與強化，對小企業(yè)和會計師事務所都有著積極的意義。

（一）有助于規(guī)范小企業(yè)的財務管理，促進小企業(yè)的持續(xù)發(fā)展

目前，財務管理不規(guī)范是小企業(yè)生存與發(fā)展過程中面臨的首要問題，也是制約小企業(yè)后續(xù)融資與經(jīng)營資金的一大弊端。而小企業(yè)會計準則的應用與推廣有助于全國各小企業(yè)規(guī)范自身的財務行為，提升財務管理水平，解決企業(yè)的后續(xù)融資問題。

（二）是符合小企業(yè)成本-效益原則的重要體現(xiàn)

盡管近年來企業(yè)會計準則與制度的法律法規(guī)不斷完善，但這些會計準則與制度主要是針對大型企業(yè)而制定的，對小企業(yè)的特征考慮相對較少。而小企業(yè)會計準則的推出表明了財政部對小企業(yè)會計核算的重視。2004年的《小企業(yè)會計制度》僅僅只是對小企業(yè)財務管理過程中的制度“瘦身”，并未有相應的標準與準則。本次新修訂的《小企業(yè)會計準則》明確了小企業(yè)財務管理的相應標準，避免了小企業(yè)進行財務執(zhí)行的尷尬局面。

（三）也是順應國際趨勢的要求

隨著會計制度的不斷完善，世界各國紛紛致力于小企業(yè)會計準則的制定與完善，英國、加拿大以及澳大利亞等國紛紛制定了相應的小企業(yè)會計準則。在2001年加入WTO的背景下，會計體系與國際接軌已成定局。因此，小企業(yè)會計準則的頒布與實施也是相應當前國際會計趨勢的相應要求。

二、小企業(yè)會計準則對會計師事務所審計的影響

在小企業(yè)會計準則頒布實施前，會計師事務所的審計主要是根據(jù)《企業(yè)會計準則》與2004年的《小企業(yè)會計制度》而進行的。本次新修訂的《小企業(yè)會計準則》區(qū)分了與新《企業(yè)會計準則》之間的差異，也明確了小企業(yè)會計制度執(zhí)行過程中的標準與依據(jù)。總的來說，小企業(yè)會計準則對審計的影響體現(xiàn)在以下幾方面：

（一）小企業(yè)的計量屬性進行統(tǒng)一，均采用歷史成本進行

原先的《小企業(yè)會計制度》對計量屬性的要求沒有統(tǒng)一與明確，這使得會計師事務所在審計過程中面臨著歷史成本、公允價值等多個計量屬性都可的兩難境地。本次《小企業(yè)會計準則》的實施簡化了會計師事務所對小企業(yè)計量屬性，明確了小企業(yè)采用歷史成本進行計量的要求，使得會計師事務所在審計過程中不會面臨兩難的境地。

（二）對外投資核算的方法也進行了簡化

在企業(yè)的對外投資中，按照投資期限可以分為短期投資與長期投資。原先的《小企業(yè)會計制度》對小企業(yè)對外投資的核算方法沒有明確的界定，而且對外投資的核算方法較多且較為復雜。本次《小企業(yè)會計準則》區(qū)分了短期投資、長期債券投資與長期股權投資的核算方法，短期投資的股利與利息記入投資收益，長期債券投資運用直線法進行攤銷，長期股權投資運用成本法進行核算。對小企業(yè)對外投資核算方法的區(qū)分方便了會計師事務所的審計工作，也明確了審計的要求與標準。

（三）對固定資產(chǎn)的賬務處理做出了明確的規(guī)定

一是自行建造固定資產(chǎn)的成本核算包括了施工開始到竣工后所有的支出，而且對與固定資產(chǎn)建造相關的資金及其借款所產(chǎn)生的利息均可以資本化處理。二是以融資租賃形式產(chǎn)生的固定資產(chǎn)則統(tǒng)一采用歷史成本方法進行計量。三是固定資產(chǎn)的折舊必須要結合稅法的有關規(guī)定，在折舊年限的選擇方面要減小因固定資產(chǎn)這就所引起的差異，以《企業(yè)所得稅法》規(guī)定的折舊年限為準。四是固定資產(chǎn)后續(xù)支出的計量分為三部分，改建支出計入固定資產(chǎn)成本，大修理支出計入長期待攤費用，而日常修理產(chǎn)生的費用計入制造費用或管理費用。

（四）明確了對無形資產(chǎn)的攤銷

其中，對無形資產(chǎn)攤銷期的界定是從可供使用至停止使用或出售。當然，若相關法律有規(guī)定或者合同約定了相應的使用年限時，那么則按照法律規(guī)定或合同約定的使用年限進行攤銷。同時，若無法確定無形資產(chǎn)的使用年限的，那么按照攤銷期不低于10年的標準執(zhí)行。

三、結論

《小企業(yè)會計準則》是針對各類小企業(yè)特征而制定的會計標準與規(guī)范，隨著近年來小企業(yè)數(shù)量的增加，《小企業(yè)會計準則》的推出不僅有利于企業(yè)規(guī)范自身的財務行為，而且便利了會計師事務所的審計工作?？偟膩碚f，《小企業(yè)會計準則》明確了各個會計科目的核算與計量，使得會計師事務所在審計小企業(yè)過程中不會面臨著進退兩難的局面，提高了審計的效率，也加強了審計對小企業(yè)財務管理的監(jiān)督與約束。

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篇10

一、持有至到期投資的界定及特征

（一）如何界定持有至到期投資

企業(yè)從二級市場上購入的固定利率國債、浮動利率公司債券等，都屬于持有至到期投資。持有至到期投資通常具有長期性質，但期限較短（一年以內(nèi)）的債券投資，符合持有至到期投資條件的，也可以劃分為持有至到期投資。

企業(yè)不能將下列非衍生金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資：（1）初始確認時即被指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的非衍生金融資產(chǎn)；（2）初始確認時被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)；（3）符合貸款和應收款項定義的非衍生金融資產(chǎn)。

如果企業(yè)管理層決定將某項金融資產(chǎn)持有至到期，則在該金融資產(chǎn)未到期前，不能隨意地改變其“最初意圖”。也就是說，投資者在取得投資時意圖就應當是明確的，除非遇到一些企業(yè)所不能控制、預期不會重復發(fā)生且難以合理預計的獨立事件，否則將持有至到期。

（二）持有至到期投資的特征

1．到期日固定、回收金額固定或可確定。到期日固定、回收金額固定或可確定是指相關合同明確了投資者在確定的時間內(nèi)獲得或應收取現(xiàn)金流量的金額和時間。

例如，符合持有至到期投資條件的債券投資，其到期日固定、利息和本金金額固定或可確定。而購入的股權投資因其沒有固定的到期日，不符合持有至到期投資的條件，不能劃分為持有至到期投資。

2．有明確意圖持有至到期。有明確意圖持有至到期投資是指投資者在取得投資時意圖明確，準備將投資持有至到期，除非遇到一些企業(yè)所不能控制、預期不會重復發(fā)生且難以合理預計的獨立事件，否則將持有至到期。

存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒有明確意圖將金融資產(chǎn)持有至到期：（1）持有該金融資產(chǎn)的期限不確定；（2）發(fā)生市場利率變化、流動性需要變化、替資機會及其投資收益率變化、融資來源和條件變化、外匯風險變化等情況時，將出售該金融資產(chǎn)，但是，無法控制、預期不會重復發(fā)生且難以合理預計的獨立事項引起的金融資產(chǎn)除外；（3）該金融資產(chǎn)的發(fā)行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償；（4）其他表明企業(yè)沒有明確意圖將該金融資產(chǎn)持有至到期的情況。中華會計網(wǎng)

據(jù)此，對于發(fā)行方可以贖回的債務工具，如發(fā)行方行使贖回權，投資者仍可收回其幾乎所有初始凈投資（含支付的溢價和交易費用），那么投資者可以將此類投資劃分為持有至到期。但是，對于投資者有權要求發(fā)行方贖回的債務工具投資，投資者不能將其劃分為持有至到期投資。

3．有能力持有至到期。有能力持有至到期是指企業(yè)有足夠的財務資源，并不受外部因素影響將投資持有至到期。

存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期：（1）沒有可利用的財務資源持續(xù)地為該金融資產(chǎn)投資提供資金支持，以使該金融資產(chǎn)持有至到期；（2）受法律、行政法規(guī)的限制，使企業(yè)難以將該金融資產(chǎn)投資持有至到期；（3）其他表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期的情況。

二、持有至到期投資的核算

（一）會計科目設置

對于持有至到期投資，企業(yè)應設置“持有至到期投資”會計科目，用來核算企業(yè)持有至到期投資的價值。此科目屬于資產(chǎn)類科目，應當按照持有至到期投資的類別和品種，分別“成本”、“利息調(diào)整”、“應計利息”等進行明細核算。其中，“利息調(diào)整”實際上反映企業(yè)債券投資溢價和折價的相應攤銷。

（二）持有至到期投資的主要賬務處理

持有至到期投資應采用實際利率法，按攤余成本計量。實際利率法指按實際利率計算攤余成本及各期利息費用的方法，攤余成本為持有至到期投資初始金額扣除已償還的本金和加上或減去累計攤銷額以及扣除減值損失后的金額。

1．企業(yè)取得的持有至到期投資，應按該投資的面值，借記本科目（成本），按支付的價款中包含的已到付息期但尚未領取的利息，借記“應收利息”科目，貸記“銀行存款”等科目，按其差額，借記或貸記本科目（利息調(diào)整）。

2．資產(chǎn)負債表日，持有至到期投資為分期付息、一次還本債券投資的，應按票面利率計算確定的應收未收利息，借記“應收利息”科目，按持有至到期投資攤余成本和實際利率計算確定的利息收入，貸記“投資收益”科目，按其差額，借記或貸記本科目（利息調(diào)整）。

持有至到期投資為一次還本付息債券投資，應于資產(chǎn)負債表日按票面利率計算確定的應收未收利息，借記本科目（應計利息），持有至到期投資攤余成本和實際利率計算確定的利息收入，貸記“投資收益”科目，按其差額，借記或貸記本科目（利息調(diào)整）。

收到取得持有至到期投資支付的價款中包含的已到付息期的債券利息，借記“銀行存款”科目，貸記“應收利息”科目。

收到分期付息、一次還本持有至到期投資持有期間支付的利息，借記“銀行存款”，貸記“應收利息”科目。

3．出售持有至到期投資時，應按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，已計提減值準備的，借記“持有至到期投資減值準備”科目，按其賬面余額，貸記本科目（成本、利息調(diào)整、應計利息），按其差額，貸記或借記“投資收益”科目。

4．本科目期末借方余額，反映企業(yè)持有至到期投資的攤余成本。

[例]賽博公司2007年1月1日購入不準備在年內(nèi)變現(xiàn)的A公司債券一批，劃分為持有至到期投資，債券票面利率8%，債券面值100000元，期限5年，實際支付價款92278元，無交易費用。該債券每半年付息一次，到期歸還本金并付最后一次利息。賽博公司購入債券時的實際市場利率為10%.賽博公司應作會計處理如下：

（1）購入債券時：

借：持有至到期投資———A公司債券（成本）100000

貸：持有至到期投資———A公司債券（利息調(diào)整）7722

銀行存款92278

（2）按期計算投資收益并攤銷折價。采用實際利率法，持有至到期投資折價攤銷表如表1所示。

計息日期應收利息投資收益利息調(diào)整債券攤余成本2007.1.1922782007.7.140004614614928922008.1.140004645645935372008.7.140004677677942142009.1.140004711711949252009.7.140004746746956712010.1.140004783783964542010.7.140004823823972772011.1.140004864864981412011.7.140004907907990482012.1.140004952952100000

（3）2007年7月1日收到第一期利息并攤銷折價時：

借：銀行存款4000

持有至到期投資———A公司債券（利息調(diào)整）614

貸：投資收益4614

（4）2007年12月31日，確認第二期利息并攤銷折價：

借：應收利息4000

持有至到期投資———A公司債券（利息調(diào)整）645

貸：投資收益4645

（5）2011年11月1日，賽博公司將A公司債券全部出售，所得價款為102417元，其中包括4個月的未收利息4/6×4000=2667元。

確認4個月的利息并攤銷折價：

借：應收利息2667

持有至到期投資———A公司債券（利息調(diào)整）635

貸：投資收益3302

出售債券時：

借：銀行存款102417

投資收益567

貸：持有至到期投資———A公司債券（成本）100000

持有至到期投資———A公司債券（利息調(diào)整）317

應收利息2667

三、持有至到期投資的減值準備