論文關(guān)鍵詞：舞弊；舞弊審計；比較與借鑒

論文摘要：舞弊審計是一種發(fā)現(xiàn)舞弊的先發(fā)制人的方法。舞弊審計具有重要性、目標(biāo)明確而具體及實施過程具有風(fēng)險性的特點。我國最近頒布的《內(nèi)部審計準(zhǔn)則第6號——舞弊的預(yù)防、檢查與報告》及《財務(wù)報表審計中對于舞弊的考慮》借鑒了國際舞弊審計準(zhǔn)則——ISA240《審計師在財務(wù)報表審計中對于舞弊的責(zé)任》及IIA的《內(nèi)部審計實務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》，但彼此間又有不同。該文試圖通過對準(zhǔn)則的框架和內(nèi)容進(jìn)行比較得到一些啟示和借鑒。

在審計發(fā)展史上，舞弊一直是困擾審計執(zhí)業(yè)界和學(xué)術(shù)界的重大問題。從美國的安然公司、世通公司、陽光公司，到中國的瓊民源、鄭百文、銀廣夏等一系列上市公司舞弊案例中，我們可以看到國內(nèi)外舞弊風(fēng)氣之盛、舞弊金額之大、舞弊后果之嚴(yán)重！舞弊已日益成為嚴(yán)重制約和阻礙社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的“毒瘤”?？v觀國內(nèi)外發(fā)生的舞弊案件，誘發(fā)舞弊的因素很多，既有客觀因素，如多種所有制形式的并存、不同主體間存在的經(jīng)濟(jì)利益沖突、法規(guī)制度的不健全、監(jiān)督不力等，也有各種主觀的因素，如舞弊行為人的自私、貪婪、虛榮，價值觀、道德觀的偏離及情感發(fā)泄等因素。目前，關(guān)于舞弊誘因的詮釋最具代表性的是舞弊三角理論。該理論將舞弊誘因歸納為三種：動機(jī)（或壓力）、機(jī)會及借口（道德取向）。舞弊三角理論認(rèn)為，行為人承受的巨大壓力或不良動機(jī)是其進(jìn)行舞弊的原動力，機(jī)會的出現(xiàn)則為舞弊行為的實施提供了途徑，而道德取向的偏離則為舞弊行為的發(fā)生開啟了大門。這三種因素相互作用，有時只要其中一個因素足夠強(qiáng)烈，即使其它兩個因素相對較弱也能導(dǎo)致舞弊行為的發(fā)生。

美國舞弊審計人員協(xié)會認(rèn)為舞弊審計是一種發(fā)現(xiàn)舞弊的先發(fā)制人的方法，即運用會計記錄和其他信息，進(jìn)行分析性復(fù)核，識別出舞弊行為及其隱瞞方法。這種針對舞弊行為所進(jìn)行的審計，就其廣義來說，它不僅應(yīng)包括在舞弊發(fā)生之后的審計調(diào)查，還應(yīng)當(dāng)包括針對舞弊正在或?qū)⒁l(fā)生的整個防范和監(jiān)督活動。

1.舞弊審計的特點

1.1舞弊審計的重要性

一、會計舞弊的行為特征

會計舞弊分為員工舞弊和管理層舞弊。無論是何種舞弊，都有可能涉及被審計單位內(nèi)部或與外部第三方的串謀，而舞弊行為的目的則是為特定個人或利益集團(tuán)獲取不當(dāng)或非法利益。具體而言，會計舞弊的行為特征有如下幾個方面：

(一)虛構(gòu)業(yè)務(wù)內(nèi)容，虛列憑證，制造虛假余額

這是一種常見的形式，舞弊通過改動憑證或直接虛列支出進(jìn)行，如財務(wù)人員利用企業(yè)偷逃個人所得稅的做法，將工資虛擬名單中增加名字和金額，以達(dá)到貪污的目的。有時財務(wù)人員將銀行存款日記賬余額故意算錯，用轉(zhuǎn)賬支票套購商品或者擅自提現(xiàn)等。

(二)商業(yè)企業(yè)用往來賬戶偷逃稅款

按照規(guī)定，一般納稅人的進(jìn)項稅額在款項付訖后才可抵扣。為了逃避稅款，在款項不足付款或不愿付款的情況下，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)授意財務(wù)人員，用以往年度或已下賬的付款存根或未用支票存根對日期進(jìn)行改動，作為抵扣付款憑證，這是企業(yè)套取稅款的一種非法的舞弊行為。企業(yè)賒銷商品而產(chǎn)生的應(yīng)收賬款，本應(yīng)及時收回，但購貨單位為了長期占用應(yīng)付貨款，銷售企業(yè)經(jīng)銷人員和財務(wù)人員為了從購貨單位謀取私利，而合謀長期拖欠貨款，造成企業(yè)應(yīng)收銷貨款長期掛賬。有些企業(yè)將外單位還款不沖銷往來賬，而是截留并轉(zhuǎn)移他處，再通過壞賬損失擠列管理費用。

摘要：對舞弊的審計已經(jīng)引起國際及中國審計理論界和實務(wù)界的極大關(guān)注，因此，在此嚴(yán)峻的形勢下，我們需要對舞弊及審計風(fēng)險防范進(jìn)行更加有效的控制和防范。

關(guān)鍵詞：公司舞弊審計奉獻(xiàn)防范

0引言

從2001年利潤神話造就銀廣夏的特大造假騙局，美國安然公司破產(chǎn)，被譽(yù)為經(jīng)濟(jì)警察的注冊會計師開始如履薄冰，到2005年偷梁換柱之科龍電器，顧雛軍被刑事拘留。到2008年波及全球的“金融颶風(fēng)”逐步使全球經(jīng)濟(jì)活動遭受空前的考驗。至2008年底，美國第五大投資銀行貝爾斯登、第三大投資銀行美林證券被美國銀行收購、第四大投資銀行雷曼兄弟破產(chǎn)，華爾街排名前五名的投資銀行垮掉了三家。同時，中國東南沿海出口型生產(chǎn)制造型企業(yè)在嚴(yán)峻的經(jīng)濟(jì)形勢下倒閉潮。各產(chǎn)業(yè)鏈結(jié)構(gòu)面臨重構(gòu)并整合。中國論文聯(lián)盟

這使得基于真實、完整性的公司經(jīng)營環(huán)境面臨巨大沖擊。對舞弊的審計已經(jīng)引起國際及中國審計理論界和實務(wù)界的極大關(guān)注，因此，在此嚴(yán)峻的形勢下，我們需要對舞弊及審計風(fēng)險防范進(jìn)行更加有效的控制和防范。

1舞弊的概念及分類

一、審計風(fēng)險特征分析

審計風(fēng)險從一定意義上說是不可能完全消除的，只能在最大程度上對審計風(fēng)險進(jìn)行控制，這與審計風(fēng)險的特征有著重要關(guān)系。審計風(fēng)險具有客觀性、潛在性、普遍性、可控性等特點。第一，審計風(fēng)險是一種客觀存在的風(fēng)險，是審計人員不能完全控制的，外部環(huán)境的變化對于審計風(fēng)險的影響是獨立于審計人員之外存在的。第二，審計風(fēng)險是一種潛在風(fēng)險，并不一定會表現(xiàn)出來。例如財務(wù)舞弊所造成的客觀損失，如果在審計過程中沒有發(fā)現(xiàn)這一財務(wù)舞弊現(xiàn)象，那么這種風(fēng)險就會繼續(xù)處于潛伏狀態(tài)。第三，審計風(fēng)險的存在并不限于某個審計階段，而是貫穿于整個審計過程當(dāng)中，在審計過程中任何一個環(huán)節(jié)出現(xiàn)問題或者偏差，都可能對整體審計結(jié)果產(chǎn)生重大影響，這是審計風(fēng)險的普遍性。第四，審計風(fēng)險還具有可控性，雖然審計風(fēng)險客觀存在并且無法完全消除，但是審計風(fēng)險依然是能夠進(jìn)行控制的。審計制度、審計人員、審計單位、委托單位、被審計單位等都會對審計風(fēng)險的控制產(chǎn)生重要影響。

二、基于審計風(fēng)險特征的財務(wù)舞弊影響分析

（一）審計風(fēng)險的客觀性影響

從財務(wù)舞弊角度講，審計風(fēng)險的客觀性是一種環(huán)境影響因素，如果被審計單位不存在財務(wù)舞弊問題，審計風(fēng)險的客觀性固然存在，但財務(wù)風(fēng)險卻相對較低。而如果被審計單位存在財務(wù)舞弊問題，那么就會增大審計風(fēng)險，無論在審計中是否發(fā)現(xiàn)財務(wù)舞弊現(xiàn)象，這種財務(wù)問題都客觀存在。從博弈論的角度看，審計風(fēng)險控制并非是一種零和博弈，風(fēng)險的控制不是絕對的，而是相對的。審計風(fēng)險可以控制，卻無法消除。在經(jīng)常采用的審計方法中，無論是抽樣審計還是詳細(xì)審計，都不能保證完全消除審計風(fēng)險，財務(wù)舞弊的存在可能會在審計過程中被發(fā)現(xiàn)，但也存在不被發(fā)現(xiàn)的可能。有國外學(xué)者認(rèn)為，財務(wù)舞弊之所以會造成審計風(fēng)險的客觀性增大，與被審計單位的經(jīng)營環(huán)境有著很大關(guān)系。事實上，近年來爆發(fā)出大量的財務(wù)舞弊案件，與審計制度不完善、審計方法不當(dāng)不無關(guān)系，財務(wù)舞弊所帶來的審計風(fēng)險增大在這種環(huán)境下也就更加凸顯。這種觀點主要是基于環(huán)境因素對于審計風(fēng)險的影響。

（二）審計風(fēng)險的潛在性影響

[摘要]本文結(jié)合美國舞弊審計準(zhǔn)則、新的國際審計風(fēng)險準(zhǔn)則研究成果，試圖從管理層“中性”假設(shè)變更、舞弊風(fēng)險評估及舞弊審計程序三方面描述管理舞弊審計策略。

[關(guān)鍵詞]管理舞弊；審計策略；舞弊風(fēng)險評估；舞弊審計程序

揭示錯誤與舞弊是審計最為基本的職能。在熠熠生輝的審計思想庫中蘊(yùn)涵著舞弊審計的原始思維與策略。但由于大量管理舞弊案的頻繁發(fā)生，使傳統(tǒng)的舞弊審計思路與策略受到巨大挑戰(zhàn)。依照傳統(tǒng)舞弊審計思路進(jìn)行審計，不能發(fā)現(xiàn)重大錯報的審計風(fēng)險極大。社會公眾普遍認(rèn)為，審計師在發(fā)現(xiàn)、揭露重大管理舞弊方面是低效的或是無效的，經(jīng)審計師審計后的會計報表不值得信任。多年來，審計理論與實務(wù)界一直致力于舞弊審計技術(shù)與方法的提高，其中也包含審計思路的更新。他們試圖從線索證據(jù)、書面證據(jù)、實物證據(jù)的搜集與檢查上尋找審計模式創(chuàng)新的突破口。如何在發(fā)展傳統(tǒng)舞弊審計思路的基礎(chǔ)上創(chuàng)新審計策略，再次成為審計職業(yè)界關(guān)注的重點。

這并不是對傳統(tǒng)舞弊審計思路的完全拋棄，而是在新環(huán)境下對傳統(tǒng)舞弊審計思路的包容與發(fā)展，以便豐富與創(chuàng)新舞弊審計思維與策略，使審計工作獲得事半功倍的成效。

一、發(fā)展傳統(tǒng)舞弊審計思路的必要性

（一）管理舞弊是產(chǎn)生重大錯報審計風(fēng)險的主要原因

為了深入了解我國注冊會計師，特別是中高層注冊會計師的水平和現(xiàn)狀，我們于2000年下半年至2001年在四川、重慶、河南、深圳、北京等省、市注協(xié)舉辦的主任會計師培訓(xùn)班上，就注冊會計師應(yīng)掌握的知識、技能、急需接受的培訓(xùn)、對審計風(fēng)險的職業(yè)判斷及對職業(yè)后續(xù)教育的期望等情況作了一個問卷調(diào)查，以期通過對這些資料的收集和分析，為進(jìn)一步研究注冊會計師職業(yè)能力框架和提供后續(xù)教育的內(nèi)容、方式提供依據(jù)。此次調(diào)查共發(fā)放調(diào)查問卷390份，收回303份，經(jīng)分析全部為有效樣本。我們規(guī)定由每個會計師事務(wù)所的最高級人員作代表來填寫此調(diào)查問卷，因此，可以大致認(rèn)定收回的303份調(diào)查問卷能代表303家不同的會計師事務(wù)所。以下是這次調(diào)查問卷的主要分析結(jié)果。

一、職業(yè)風(fēng)險狀況

(一)法律糾紛情況

這兩年來，特別是自1998年最高人民法院對驗資的司法解釋以來，隨著注冊會計師訴訟案件的增多，注冊會計師越來越深切地感受到驗資風(fēng)險和審計風(fēng)險的影響。川渝和河南各有17%和15%的會計師事務(wù)所面臨或曾面臨過法律訴訟糾紛，北京的比例最低，約為3%，深圳的比例稍高，達(dá)到18%。這組數(shù)據(jù)說明，訴訟風(fēng)險對于會計師事務(wù)所而言，已經(jīng)成為切實的威脅，也從側(cè)面說明會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量確實令人堪憂。

(二)審計業(yè)務(wù)風(fēng)險的主要因素

為了進(jìn)一步探求導(dǎo)致注冊會計師面臨重大審計風(fēng)險的深層次原因，我們請被調(diào)查者對主要風(fēng)險因素進(jìn)行了排序選擇，結(jié)果發(fā)現(xiàn)有88%的被調(diào)查者將執(zhí)業(yè)環(huán)境惡劣、客戶不成熟作為主要因素，有77%以上的被調(diào)查者將事務(wù)所之間無序競爭嚴(yán)重作為主要因素，有55%以上的被調(diào)查者將注冊會計師能力較差作為主要因素。

摘要:隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,各種經(jīng)濟(jì)舞弊行為層出不窮。本文分析了上市公司舞弊的動因和舞弊的手段,針對這些舞弊的動因和手段進(jìn)一步提出防范的措施。對上市公司現(xiàn)在五花八門的舞弊手法來說,這些措施也只能是起到微弱的阻礙作用,真正解決上市公司舞弊問題還要從根本出發(fā),首先建設(shè)一個上市公司賴以生存的良好經(jīng)濟(jì)環(huán)境,然后卸下管理當(dāng)局肩上的包袱,讓他們?yōu)榱松鲜泄镜某掷m(xù)健康發(fā)展而服務(wù)。

關(guān)鍵詞：舞弊;舞弊動因;防范舞弊

一、引言

近年來,雖然我國上市公司因財務(wù)舞弊而被中國證監(jiān)會公開處罰的公司逐漸減少，但上市公司舞弊手段卻越來越隱蔽且日趨多樣化。上市公司舞弊帶來的社會后果非常嚴(yán)重，也對會計師事務(wù)所及注冊會計師產(chǎn)生了巨大的執(zhí)業(yè)風(fēng)險。本文針對我國上市公司產(chǎn)生舞弊行為的動因、方式、手段，結(jié)合審計準(zhǔn)則的具體要求和我國的實際情況提出了相應(yīng)的審計對策。

二、舞弊的概念與方式

公司舞弊又稱公司欺詐，指被審計單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當(dāng)或非法利益的故意行為。在上市公司的信息披露中一般表現(xiàn)為有目的欺騙或故意謊報重大財務(wù)事實的不誠實行為。根據(jù)注冊會計師在財務(wù)報表審計中關(guān)注點的不同，我國上市公司的舞弊主要有以下兩種方式。

被審計單位在預(yù)算外資金的收入及使用方面舞弊手段繁多，現(xiàn)結(jié)合我們在審計實踐中發(fā)現(xiàn)的部分典型案例將舞弊手段歸納為以下幾種：

手段之一：無中生有一一擅自設(shè)立收費項目取得違規(guī)收入

審計組在對某單位審計時發(fā)現(xiàn)，該單位在1998——2000年度利用職權(quán)自行設(shè)立多種項目進(jìn)行收費，截止審計日，共取得違規(guī)收入30余萬元。

手段之二：瞞天過海一一利用銀行委托收款，將預(yù)算外資金轉(zhuǎn)至賬外

審計組在對某行政執(zhí)法監(jiān)督部門財務(wù)收支情況進(jìn)行審計時，發(fā)現(xiàn)有一種收費在總賬、明細(xì)賬上均無記載，于是對該項收費進(jìn)行了深入細(xì)致的審查，終于在另一單位發(fā)現(xiàn)了這項收費的原始票據(jù)。此項收費是以銀行委托收款的方式收取的，且沒有給繳費單位開具行政事業(yè)收費單據(jù)。并將收取的此項費用在銀行開設(shè)“其他活期存款”戶。

手段之三：暗渡陳倉一一將預(yù)算外資金暗藏在往來款項中收支

摘要：企業(yè)的應(yīng)收賬款是在銷售交易或提供勞務(wù)過程中產(chǎn)生的。應(yīng)收賬款是企業(yè)銷售收入的重要體現(xiàn)形式。企業(yè)的銷售如屬于賒銷，即銷售實現(xiàn)時沒有立即收取現(xiàn)款，而是獲得了要求客戶在一定條件下和一定時間內(nèi)支付貨款的權(quán)利，就產(chǎn)生了應(yīng)收賬款。因此，應(yīng)收賬款通常是審計的重點領(lǐng)域。

關(guān)鍵詞：應(yīng)收票據(jù)；壞賬準(zhǔn)備；審計；舞弊

應(yīng)收票據(jù)是指企業(yè)持有的還沒有到期、尚未兌現(xiàn)的票據(jù)。應(yīng)收票據(jù)是企業(yè)未來收取貨款的權(quán)利，這種權(quán)利和將來應(yīng)收取的貨款金額以書面文件形式約定下來，因此它受到法律的保護(hù)，具有法律上的約束力。

1應(yīng)收票據(jù)的舞弊表現(xiàn)

1.1使用時違法違規(guī)

主要表現(xiàn)為：（1）在非商品交易中使用商業(yè)匯票。（2）商品交易在沒有合法的商品購銷合同情況下故意使用商業(yè)匯票。（3）保管票據(jù)的人員可能將本企業(yè)所擁有的應(yīng)收票據(jù)私自用于其本人、親屬或其他企業(yè)的非法抵押，給本企業(yè)帶來潛在經(jīng)濟(jì)風(fēng)險。

編者按：本文主要從上市公司財務(wù)報告舞弊案不斷沖擊著我國的證券市場、舞弊審計最初是20世紀(jì)90年代中期在以美國和加拿大為首的西方國家異軍突起、舞弊審計是為防止、識別和用文件證明貪污、盜竊、欺詐、腐敗這類舞弊行為而進(jìn)行的審計活動、加強(qiáng)注冊會計師的職業(yè)懷疑精神，并將其貫穿于審計過程的始終、充分關(guān)注審計風(fēng)險點,并借助新的舞弊風(fēng)險評價模式進(jìn)行評價、加強(qiáng)對企業(yè)內(nèi)部控制的審查和評價、審計人員應(yīng)確定被審單位是否建立了現(xiàn)實的企業(yè)目標(biāo)、對可能存在的舞弊風(fēng)險進(jìn)行披露、舞弊審計是一項綜合性很強(qiáng)的工作，也是當(dāng)前審計工作面臨的嚴(yán)峻的審計問題等，具體請詳見。

近幾年來，上市公司財務(wù)報告舞弊案不斷沖擊著我國的證券市場，給廣大投資者帶來了巨大損失，也引起了社會對財務(wù)報告舞弊審計的極大關(guān)注。如何對舞弊進(jìn)行審計，已成為審計界的一個不斷思考和探索的問題。

舞弊審計最初是20世紀(jì)90年代中期在以美國和加拿大為首的西方國家異軍突起，并完成從傳統(tǒng)審計查錯糾弊的職能到一個獨立的審計類別的轉(zhuǎn)變。我國“獨立審計具體準(zhǔn)則第8號——錯誤與舞弊”指出，舞弊“是指導(dǎo)致會計報表產(chǎn)生不實反映的故意行為”。主要包括：（一）偽造、編造記錄或憑證；（二）侵占資產(chǎn)；（三）隱瞞或刪除交易或事項；（四）記錄虛假的交易或事項；（五）蓄意使用不當(dāng)?shù)臅嬚??？梢钥吹?，我國獨立審計?zhǔn)則對舞弊的定義與美國會計界對職業(yè)舞弊的定義是基本相同的。挪用財產(chǎn)和貪污腐敗都是侵占資產(chǎn)的具體方式，“虛假會計報表”的編制過程實際上就是采用我國“獨立審計具體準(zhǔn)則第8號——錯誤與舞弊”中所指出的（一）、（三）、（四）以及（五）這四種方式。

我們知道，舞弊審計是為防止、識別和用文件證明貪污、盜竊、欺詐、腐敗這類舞弊行為而進(jìn)行的審計活動，與財務(wù)審計關(guān)注各種財務(wù)報表和會計數(shù)據(jù)不同，舞弊審計需要更多的思維形式而不是常規(guī)的技術(shù)方法，它重點放在研究和分析例外、古怪的事，以及會計違規(guī)事項和行為結(jié)構(gòu)上，而不是放在對會計報表的錯誤和遺漏上。舞弊審計人員的知識主要是從經(jīng)驗中，而不是從審計教科書或上年的工作底稿中學(xué)到的。因此，對于舞弊進(jìn)行審計就要采取與傳統(tǒng)的財務(wù)審計不同的方法，很多在財務(wù)審計中適用的方法在舞弊審計中卻不適用。

舞弊審計就是要創(chuàng)造一種環(huán)境，激勵審計人員有意識地去查詢和預(yù)防經(jīng)濟(jì)活動中的舞弊行為，要想成為一名合格地舞弊審計人員，就要了解舞弊人員的思維方式，舞弊審計人員頭腦里最重要的問題不是檢查會計系統(tǒng)和內(nèi)部控制是否遵循會計標(biāo)準(zhǔn)和審計準(zhǔn)則，而是要思考“在企業(yè)會計控制制度的各個環(huán)節(jié)中，哪個是最薄弱環(huán)節(jié)，哪些人會利用這些環(huán)節(jié)，哪個環(huán)節(jié)最容易誘發(fā)舞弊行為等。

在具體審計過程中，審計人員要充分關(guān)注那些容易引發(fā)舞弊的會計“信號”，比如一些非常交易事項，像非主營業(yè)務(wù)占公司業(yè)績主導(dǎo)地位的事項、非貨幣性交易、關(guān)聯(lián)交易、復(fù)雜股權(quán)控制關(guān)系等事項。另外某些會計變更、資產(chǎn)重組涉及訴訟糾紛等重要會計事項以及經(jīng)營出現(xiàn)危急的事項也是舞弊行為經(jīng)常發(fā)生的地方，應(yīng)引起審計人員的關(guān)注。