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中文摘要：消費(fèi)型增值稅比生產(chǎn)型增值稅有明顯的優(yōu)勢(shì)，但在增值稅轉(zhuǎn)型過(guò)程中會(huì)遇到諸如財(cái)政收入減少，就業(yè)壓力大等問(wèn)題，為此要采取強(qiáng)化稅收征管、完善分稅制管理體制擴(kuò)大地方稅收等措施，促進(jìn)增值稅的順利轉(zhuǎn)型。本文從增值稅類型的基本內(nèi)涵入手，闡述了增值稅轉(zhuǎn)型的必要性和可能帶來(lái)的影響，分析了增值稅轉(zhuǎn)型的可行性，最后提出了轉(zhuǎn)型的戰(zhàn)略對(duì)策。

關(guān)鍵詞：增值稅轉(zhuǎn)型

我國(guó)已從2009年1月1日起在全國(guó)范圍內(nèi)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型，這是我國(guó)稅制改革中的一項(xiàng)重大舉措，是公平稅負(fù)、保護(hù)納稅人權(quán)益的體現(xiàn)，標(biāo)志著我國(guó)增值稅改革向前邁出了重要一步。在全社會(huì)鼓勵(lì)投資和擴(kuò)大內(nèi)需的形勢(shì)下，它將為啟動(dòng)中國(guó)經(jīng)濟(jì)的新一輪增長(zhǎng)，拉動(dòng)宏觀經(jīng)濟(jì)更上一個(gè)臺(tái)階提供必要的動(dòng)力。

一、增值稅類型的基本內(nèi)涵

我國(guó)現(xiàn)行的增值稅，是從1994年稅制改革開始實(shí)行的。所謂增值稅，從計(jì)稅原理上說(shuō)，是對(duì)商品生產(chǎn)、流通、勞務(wù)服務(wù)中多個(gè)環(huán)節(jié)的新增價(jià)值或商品的附加值征收的一種流轉(zhuǎn)稅。根據(jù)稅基寬窄的不同，增值稅可分為三種類型：

一是生產(chǎn)型增值稅。生產(chǎn)型增值稅是指計(jì)算增值稅時(shí)，不允許扣除任何外購(gòu)固定資產(chǎn)的價(jià)款，作為課稅基數(shù)的法定增值額除包括納稅人新創(chuàng)造價(jià)值外，還包括當(dāng)期計(jì)入成本的外購(gòu)固定資產(chǎn)價(jià)款部分。從整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)來(lái)看，這一課稅基數(shù)大體相當(dāng)于國(guó)民生產(chǎn)總值的統(tǒng)計(jì)口徑，故稱為生產(chǎn)型增值稅。此種類型的增值稅對(duì)固定資產(chǎn)存在重復(fù)征稅，而且越是資本有機(jī)構(gòu)成高的行業(yè)，重復(fù)征稅就越嚴(yán)重。降低了投資的預(yù)期收益率，對(duì)投資起到直接而強(qiáng)烈的限制作用，進(jìn)而阻礙經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)或防止經(jīng)濟(jì)過(guò)熱。這種類型的增值稅雖然不利于鼓勵(lì)投資，但可以保證財(cái)政收入。

二是收入型增值稅。收入型增值稅是指計(jì)算增值稅時(shí)，對(duì)外購(gòu)固定資產(chǎn)價(jià)款只允許扣除當(dāng)期計(jì)入產(chǎn)品價(jià)值的折舊費(fèi)部分，從整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)來(lái)看，這一課稅基數(shù)大體相當(dāng)于國(guó)民收入部分，故稱為收入型增值稅。此種類型的增值稅從理論上講是一種標(biāo)準(zhǔn)的增值稅，但由于外購(gòu)固定資產(chǎn)價(jià)款是以計(jì)提折舊的方式分期轉(zhuǎn)入產(chǎn)品價(jià)值的，且轉(zhuǎn)入部分沒有逐筆對(duì)應(yīng)的外購(gòu)憑證，故給憑發(fā)票扣稅的計(jì)算方法帶來(lái)困難，因此采用收入型增值稅將付出額外的社會(huì)成本，即納稅成本和征稅成本的提高，從社會(huì)效率的角度看是低效率的，從而影響了這種方法的廣泛采用。

三是消費(fèi)型增值稅。消費(fèi)型增值稅是指計(jì)算增值稅時(shí)，允許將當(dāng)期購(gòu)入的固定資產(chǎn)價(jià)款一次全部扣除，作為課稅基數(shù)的法定增值額相當(dāng)于納稅人當(dāng)期的全部銷售額扣除外購(gòu)的全部生產(chǎn)資料價(jià)款后的余額。從整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)來(lái)看，這一課稅基數(shù)僅限于消費(fèi)資料價(jià)值的部分，故稱為消費(fèi)型增值稅。此種類型的增值稅在購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的當(dāng)期因扣除額大大增加，會(huì)減少財(cái)政收入。但這種方法最宜規(guī)范憑發(fā)票扣稅的計(jì)算方法，因?yàn)閼{固定資產(chǎn)的外購(gòu)發(fā)票可以一次將其已納稅款全部扣除，既便于操作，也便于管理，所以是三種類型中最簡(jiǎn)便、最能體現(xiàn)增值稅優(yōu)越性的一種類型。

二、增值稅轉(zhuǎn)型的必要性

增值稅轉(zhuǎn)型即是將生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)為消費(fèi)型增值稅，其主要表現(xiàn)在增值稅稅基的縮減。在當(dāng)前的形勢(shì)下，實(shí)行增值稅轉(zhuǎn)型是非常必要的：

（一）實(shí)行消費(fèi)型增值稅有利于我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展。我國(guó)的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)主要依靠出口、投資、內(nèi)需，受全球金融危機(jī)及世界經(jīng)濟(jì)下滑，特別是受美國(guó)、歐洲、日本經(jīng)濟(jì)衰敗的沖擊，我國(guó)的出口遭受嚴(yán)重影響，大規(guī)模地增加政府投資，確保經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)和就業(yè)，成為目前最主要的應(yīng)對(duì)策略。而增值稅轉(zhuǎn)型在客觀上起到減稅的效果，作為拉動(dòng)投資的舉措之一，有助于刺激投資需求的增長(zhǎng)，啟動(dòng)民間投資和消費(fèi)，一定程度上有助于防止經(jīng)濟(jì)增速過(guò)度下滑。有研究指出，中國(guó)的稅收乘數(shù)約為0.74，這一減稅措施有望帶動(dòng)2009年企業(yè)支出增長(zhǎng)800億-1000億元人民幣，相當(dāng)于拉動(dòng)GDP增長(zhǎng)0.3個(gè)百分點(diǎn)。

（二）實(shí)行消費(fèi)型增值稅有利于企業(yè)的技術(shù)進(jìn)步。在生產(chǎn)型增值稅制度下，不允許抵扣固定資產(chǎn)所含稅金，從而使資本有機(jī)構(gòu)成高的行業(yè)如高科技產(chǎn)業(yè)和基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)承受較高的稅負(fù)。這樣的稅負(fù)結(jié)構(gòu)不利于高科技行業(yè)及基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，不利于加速企業(yè)的設(shè)備更新和技術(shù)進(jìn)步，其結(jié)果將會(huì)加劇我國(guó)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)失衡。而實(shí)行消費(fèi)型增值稅可以刺激企業(yè)設(shè)備更新和技術(shù)改造投資，減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，特別是減輕高科技產(chǎn)業(yè)和基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)的負(fù)擔(dān)，明顯地起到鼓勵(lì)資本向高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)、向中西部地區(qū)流動(dòng)的作用。

（三）實(shí)行消費(fèi)型增值稅有利于提高我國(guó)產(chǎn)品的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。由于和我國(guó)進(jìn)行貿(mào)易往來(lái)的大多數(shù)國(guó)家都實(shí)行消費(fèi)型增值稅，各國(guó)的出口產(chǎn)品都已徹底退回在國(guó)內(nèi)所繳納的增值稅。而我國(guó)之前所實(shí)行的生產(chǎn)型增值稅，固定資產(chǎn)所含稅項(xiàng)包含在商品中，因而在出口環(huán)節(jié)，即使實(shí)行零稅率，也不能做到徹底退稅，從而提高了出口產(chǎn)品價(jià)格，降低了我國(guó)出口產(chǎn)品在國(guó)際市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)力。而在進(jìn)口環(huán)節(jié)，國(guó)外進(jìn)口產(chǎn)品由于出口國(guó)實(shí)行完全退稅，而我國(guó)產(chǎn)品包含對(duì)固定資產(chǎn)的重復(fù)計(jì)稅，造成國(guó)內(nèi)產(chǎn)品稅負(fù)高于進(jìn)口產(chǎn)品，削弱了國(guó)內(nèi)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。面對(duì)加入WTO的經(jīng)濟(jì)挑戰(zhàn)，國(guó)內(nèi)增值稅政策必須進(jìn)行改革，消除生產(chǎn)型增值稅對(duì)進(jìn)出口貿(mào)易的不利影響，充分發(fā)揮消費(fèi)型增值稅對(duì)進(jìn)出口貿(mào)易的保護(hù)作用。這也是實(shí)現(xiàn)我國(guó)稅制與國(guó)際接軌的需要。

三、增值稅轉(zhuǎn)型可能帶來(lái)的影響

（一）財(cái)政收入減少。國(guó)家財(cái)政收入的近90%來(lái)自于稅收,而增值稅在稅收收入中所占比重為45%,增值稅轉(zhuǎn)型后增值稅的稅基大幅縮小,從而直接減少財(cái)政收入，增添財(cái)政壓力。

（二）投資過(guò)熱。消費(fèi)型增值稅比生產(chǎn)型增值稅擴(kuò)大了抵扣范圍,能夠有效降低投資成本,使企業(yè)獲得更多額外收益。企業(yè)的設(shè)備投資的NPV(凈現(xiàn)值)和IRR(內(nèi)含報(bào)酬率)就會(huì)有所提高,企業(yè)的投資周期就會(huì)縮短,從而增加了可投資項(xiàng)目的范圍,刺激加大投資的力度?，F(xiàn)實(shí)中我國(guó)局部地區(qū)局部行業(yè)已經(jīng)出現(xiàn)投資過(guò)熱的苗頭,比如房地產(chǎn)、鋼鐵業(yè)等投資增長(zhǎng)速度明顯過(guò)快。投資過(guò)熱由于快于消費(fèi)增長(zhǎng),使得新項(xiàng)目建成和形成的新生產(chǎn)能力沒有市場(chǎng)需求。因此，實(shí)行消費(fèi)型增值稅改革有利于促進(jìn)企業(yè)固定資產(chǎn)投資的同時(shí),是否會(huì)對(duì)已經(jīng)過(guò)熱的經(jīng)濟(jì)再”火上加油”令人擔(dān)憂。

（三）勞動(dòng)就業(yè)壓力。我國(guó)目前的企業(yè)構(gòu)成以勞動(dòng)密集型企業(yè)為主，在實(shí)行生產(chǎn)型增值稅時(shí)，勞動(dòng)密集型企業(yè)因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)投資少，不予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額小而稅負(fù)較輕。增值稅轉(zhuǎn)型改革后這種優(yōu)勢(shì)將不復(fù)存在，同時(shí)企業(yè)往往追逐利潤(rùn)最大化，不可避免社會(huì)資金必然流向高利潤(rùn)行業(yè)，而勞動(dòng)密集型企業(yè)往往屬于利潤(rùn)較低的行業(yè)，從而影響到勞動(dòng)密集型企業(yè)的發(fā)展和企業(yè)職工就業(yè)。在這種情況下，轉(zhuǎn)型改革就面臨著一方面由于設(shè)備更新和技術(shù)進(jìn)步會(huì)淘汰一部分技術(shù)水平不能滿足要求的員工；另一方面，隨著企業(yè)人力資源的成本的不斷上升，而實(shí)現(xiàn)消費(fèi)型增值稅使得機(jī)器設(shè)備的成本不斷降低，從而導(dǎo)致人力資源成本與機(jī)器設(shè)備成本之比相對(duì)于增值稅轉(zhuǎn)型前有所上升，企業(yè)更愿意用機(jī)器代替人工，這樣就導(dǎo)致勞動(dòng)就業(yè)壓力的加大。

四、全面推進(jìn)增值稅轉(zhuǎn)型的可行性研究

(一)財(cái)政狀況的改善為增值稅轉(zhuǎn)型提供了可能

上面已經(jīng)提到增值稅轉(zhuǎn)型可能帶來(lái)財(cái)政收入減少的問(wèn)題。據(jù)財(cái)政部測(cè)算，如果僅允許把新增固定資產(chǎn)納入增值稅抵扣范圍，國(guó)家財(cái)政將減少收入200～400億元；如果允許將原有的設(shè)備投資納入增值稅抵扣范圍，將減收800～1000億元。轉(zhuǎn)型使財(cái)政面臨收入減少的風(fēng)險(xiǎn)，這對(duì)國(guó)家財(cái)政來(lái)說(shuō)是一個(gè)不小的壓力。但從另一方面講，減少的財(cái)政收入又可得到部分彌補(bǔ)。1、增值稅轉(zhuǎn)型后，外購(gòu)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額不計(jì)入成本，納稅人的成本費(fèi)用降低，相應(yīng)的應(yīng)納稅所得額增加，企業(yè)所得稅將增加，這樣，減少的財(cái)政收入很大一部分可以得到彌補(bǔ)；2、我國(guó)綜合國(guó)力不斷增強(qiáng)，經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)加快，財(cái)政狀況逐年好轉(zhuǎn)。統(tǒng)計(jì)顯示，最近幾年全國(guó)的稅收收入大幅度增長(zhǎng)，2004年~2007年，我國(guó)稅收收入從25718億元增加到49442億元，分別比上年增長(zhǎng)25.66%、20.02%、21.94%和31.4%，其中2007年的稅收收入比上年增收達(dá)11806億元。我國(guó)當(dāng)前的財(cái)政收入狀況表明，我們完全可以消化增值稅擴(kuò)大抵扣范圍所減少的收入。更何況，增值稅轉(zhuǎn)型帶來(lái)稅收減少只是靜態(tài)地算賬，如果動(dòng)態(tài)地算，把轉(zhuǎn)型帶來(lái)的生產(chǎn)發(fā)展因素考慮進(jìn)去，增值稅轉(zhuǎn)型的財(cái)政成本無(wú)疑又會(huì)小得多。

(二)稅收征管水平的提高為增值稅轉(zhuǎn)型提供了可能

消費(fèi)型增值稅相對(duì)于生產(chǎn)型增值稅來(lái)說(shuō)，稅款抵扣業(yè)務(wù)更加復(fù)雜，征管難度更大，要求稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)信息具有充分的監(jiān)控能力，要求稅務(wù)系統(tǒng)征管力量對(duì)商品流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)進(jìn)行全過(guò)程管理。而近年來(lái)，隨著我國(guó)稅收征管力度的加強(qiáng)，稅收制度的完善和計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)的普及，特別是“金稅工程”及“中國(guó)稅收征管信息系統(tǒng)(CTAIS)”的逐步到位，我國(guó)的稅收征管水平有了顯著的提高，為消費(fèi)型增值稅的實(shí)施提供了可能。

五、增值稅轉(zhuǎn)型的戰(zhàn)略對(duì)策

（一）強(qiáng)化稅收征管。增值稅轉(zhuǎn)型實(shí)施不僅需要政策的科學(xué)制定，同時(shí)需要管理制度和管理方法、手段的有力支撐。當(dāng)前應(yīng)本著簡(jiǎn)便、規(guī)范的原則，建立健全各類規(guī)章制度,積極推行稅務(wù)電算化,實(shí)現(xiàn)稅收工作的法制化。加強(qiáng)稅務(wù)人員的依法行政建設(shè)等等，完善稅收管理制度、操作方法和流程，并盡快升級(jí)管理系統(tǒng)，以確保工作的規(guī)范化和數(shù)據(jù)的真實(shí)性，減輕稅、企雙方的工作壓力。同時(shí)提高稅務(wù)人員素質(zhì)，強(qiáng)化其辦事效率，加強(qiáng)稅法宣傳和普及力度，提高納稅人自覺納稅意識(shí)。

（二）重新認(rèn)定納稅人標(biāo)準(zhǔn)，統(tǒng)一發(fā)票管理

增值稅成功的國(guó)家都將納稅人制度設(shè)計(jì)為“一般”與“特殊”兩種類型，“一般”是指絕大部分，“特殊”是指極少部分。我國(guó)應(yīng)吸收相關(guān)國(guó)家經(jīng)驗(yàn)，重新調(diào)整納稅人劃分標(biāo)準(zhǔn)，擴(kuò)大一般納稅人范圍，提高一般納稅人占全部納稅人的比重，使納稅人結(jié)構(gòu)呈正常分布狀態(tài)，以保證增值稅擁有必要規(guī)模的一般納稅主體，確保增值稅的抵扣鏈條廣泛延伸、內(nèi)在機(jī)制有效運(yùn)行，以利于增值稅專用發(fā)票的統(tǒng)一使用、管理，凸現(xiàn)增值稅固有的功能。

1、改變以經(jīng)營(yíng)規(guī)模為單一標(biāo)準(zhǔn)的做法。企業(yè)經(jīng)營(yíng)規(guī)模往往處于經(jīng)常變化之中，經(jīng)營(yíng)規(guī)模的大小也不能說(shuō)明企業(yè)會(huì)計(jì)制度健全情況以及使用專用發(fā)票的安全性。因此以經(jīng)營(yíng)規(guī)模為單一標(biāo)準(zhǔn)有失科學(xué)?？梢越Y(jié)合企業(yè)的注冊(cè)資金和不動(dòng)產(chǎn)為標(biāo)準(zhǔn)來(lái)劃分不同的納稅人。

2、嚴(yán)格納稅人類型的劃分依據(jù)。納稅人類型的劃分，應(yīng)根據(jù)行業(yè)性質(zhì)分別對(duì)待，對(duì)從事工業(yè)生產(chǎn)、商業(yè)批發(fā)以及為生產(chǎn)服務(wù)的企業(yè)應(yīng)盡可能劃為一般納稅人；對(duì)規(guī)模極小的零售店和生活服務(wù)點(diǎn)，可靈活掌握。也就是說(shuō)，小工廠和批發(fā)企業(yè)則應(yīng)該盡量并入一般納稅人范圍，使其正規(guī)化，小規(guī)模納稅人僅應(yīng)局限在商品零售領(lǐng)域。

3、降低銷售額標(biāo)準(zhǔn)。即將更多的企業(yè)列入一般納稅人范圍，擴(kuò)充增值稅內(nèi)在機(jī)制賴以運(yùn)行的傳導(dǎo)主體。

4、改變以取消一般納稅人資格來(lái)處罰違規(guī)企業(yè)的做法。一般納稅人資格不是一種經(jīng)濟(jì)資源，不能用于經(jīng)濟(jì)處罰。對(duì)那些有違規(guī)行為的一般納稅人應(yīng)當(dāng)通過(guò)其他正常途徑（如法律）嚴(yán)懲重罰，增大其違規(guī)成本，使其不敢輕易違規(guī)。

5、改進(jìn)僅憑發(fā)票抵扣稅款的制度。增值稅實(shí)行按專用發(fā)票上注明的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣的征收方法，增值稅專用發(fā)票成了唯一合法的扣稅憑據(jù)，這也是現(xiàn)行增值稅問(wèn)題倍出的原因。筆者認(rèn)為，應(yīng)將現(xiàn)行的抵扣制度改為憑“賬簿法”計(jì)算稅款，將專用發(fā)票只作為與會(huì)計(jì)賬簿記錄核對(duì)的依據(jù)，不再作為唯一的抵扣依據(jù)，淡化專用發(fā)票在抵扣稅款中的作用，限制利用專用發(fā)票偷稅犯罪的行為。

（三）分階段擴(kuò)大增值稅的征收范圍?，F(xiàn)行增值稅征收范圍過(guò)窄，在稅制結(jié)構(gòu)和治理方面存在問(wèn)題，應(yīng)該將增值稅的征收范圍擴(kuò)大至現(xiàn)在征收營(yíng)業(yè)稅的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。但擴(kuò)大增值稅范圍對(duì)原征收營(yíng)業(yè)稅的企業(yè)稅負(fù)變動(dòng)較大，以及對(duì)分稅制后作為地方收入的營(yíng)業(yè)稅收入影響較大，所以這種擴(kuò)大應(yīng)分階段逐步實(shí)行。建議第一階段應(yīng)將現(xiàn)行增值稅運(yùn)行中矛盾和問(wèn)題最為突出的交通運(yùn)輸業(yè)，納入增值稅范圍；第二階段將建筑安裝業(yè)、郵電通訊業(yè)及娛樂等其他服務(wù)業(yè)納入增值稅范圍；第三階段將增值稅范圍擴(kuò)大到經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的所有經(jīng)營(yíng)行為。

（四）完善分稅制管理體制,適度擴(kuò)大地方稅收。由于增值稅是共享稅，在考慮中央財(cái)政對(duì)增值稅轉(zhuǎn)型承受能力的同時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)省、市、縣和鄉(xiāng)四級(jí)財(cái)政的承受能力給予充分考慮。增值稅轉(zhuǎn)型將使部分地方政府產(chǎn)生財(cái)政局部危機(jī)，由于部分縣和鄉(xiāng)對(duì)個(gè)別重點(diǎn)稅源企業(yè)存在財(cái)政依賴，因此，可能導(dǎo)致部分地方政府財(cái)政收入在一定時(shí)期內(nèi)難以保持穩(wěn)定，甚至可能對(duì)出口和投資產(chǎn)生負(fù)面影響，可以考慮適當(dāng)調(diào)整中央與地方增值稅的共享比例來(lái)化解地方財(cái)政壓力。也可以考慮通過(guò)稅權(quán)的調(diào)整，讓地方因地制宜地開展諸如遺產(chǎn)稅、財(cái)產(chǎn)稅、社會(huì)保障稅等稅種，為增值稅轉(zhuǎn)型提供財(cái)力支持。

（五）綜合配套，綜合治理。創(chuàng)造良好的納稅、治稅環(huán)境。國(guó)際經(jīng)驗(yàn)表明，良好的納稅、治稅環(huán)境是實(shí)施增值稅最有效的保障。應(yīng)加強(qiáng)宣傳輿論和監(jiān)督,密切關(guān)注政策實(shí)施過(guò)程中出現(xiàn)的新問(wèn)題、新特點(diǎn)，及時(shí)構(gòu)思解決問(wèn)題的措施，進(jìn)一步做好征納雙方辦稅人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)，協(xié)同解決地區(qū)性的稅收競(jìng)爭(zhēng)和打擊跨地區(qū)的偷騙稅活動(dòng)。

總之,增值稅轉(zhuǎn)型改革的政策導(dǎo)向和迫切要求,是全面提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力,激勵(lì)企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新,因此增值稅轉(zhuǎn)型改革既要避免固定資產(chǎn)投資增幅過(guò)高，經(jīng)濟(jì)過(guò)熱，又要能促進(jìn)企業(yè)技術(shù)升級(jí)；既要充分考慮財(cái)政承受的壓力，又要保證中央的宏觀調(diào)控。只有這樣，新一輪稅制改革才能健康平穩(wěn)地運(yùn)行。

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