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[摘要]我國現行企業(yè)財務制度實施已有十多年，期間我國經濟體制、行政體制及企業(yè)制度成功改革，導致財務制度變遷，目前關于制度改革方向存在多種不同觀點，文章將對這些觀點及理由作出歸納并提出淺顯的個人觀點。

[關鍵詞]財務制度；改革方向；宏觀財務管理

一、引言

我國以《企業(yè)財務通則》為統(tǒng)帥、分行業(yè)財務制度為主體、企業(yè)內部財務制度為補充的現行企業(yè)財務制度體系已走過了十多年的歷程。

十多年來，國家宏觀經濟體制和企業(yè)微觀經濟環(huán)境發(fā)生了深刻變化，企業(yè)會計制度、稅收制度和國有資產管理體制進行了重大改革，其他相關法律法規(guī)陸續(xù)出臺并日趨完善。在這樣的背景下，現行的企業(yè)財務制度已不適應經濟發(fā)展的要求，陷入了尷尬的兩難境地。“財務制度的運行要經過制度制定、傳導到實施的過程，它包括制度的有效修改補充、更新替代和失效的運動變化。財務制度的老化現象是制度運行的一般規(guī)律。這一規(guī)律要求在選擇財務制度時，要自覺地根據客觀情況的變化，對制度廢除取消、修改補充或更新替代?！笨傊攧罩贫炔皇且怀刹蛔兊?，改革勢在必行。

至于財務制度究竟何去何從，十多年來，這樣的探討一直沒有停止，眾說紛紜，歸納起來主要有以下三種觀點：廢除企業(yè)財務制度；調整企業(yè)財務制度，建立面向國有企業(yè)的出資人財務制度；徹底革新企業(yè)財務制度。

二、對企業(yè)財務制度改革持有的幾種觀點剖析

（一）企業(yè)財務制度應當廢除

持該觀點的人認為，既然企業(yè)財務制度的基本功能已經喪失，經濟領域的其他相關法律法規(guī)和企業(yè)內部財務制度日益完善，借鑒西方發(fā)達國家的經驗，可以取消財政部統(tǒng)一制定的企業(yè)財務制度，并且這一行為不會給政府管理及企業(yè)自身的營運帶來問題。企業(yè)財務制度在經歷輝煌之后，已經完成其歷史使命，可以徹底取消。

1企業(yè)會計制度的改革取代財務制度確認計量會計要素的功能

隨著會計制度的不斷發(fā)展，會計制度所覆蓋的領域不斷擴大，陸續(xù)的企業(yè)會計準則以及2000年財政部統(tǒng)一制訂的《企業(yè)會計制度》，已經基本包含了原由企業(yè)財務制度規(guī)定的確認和計量的內容。“兩則兩制”①并行的局面被打破，企業(yè)財務制度作為會計要素確認和計量的功能基本被取代了。

2稅收制度取代財務制度納稅扣除的職能

在1994年稅制改革之前，企業(yè)財務制度對企業(yè)成本費用等進行確認，實際上行使了納稅扣除的職能。但是稅制改革之后這種現狀發(fā)生了改變。1994年的《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例實施細則》規(guī)定“納稅人的財務、會計處理與稅收規(guī)定不一致的，應依照稅收規(guī)定予以調整，按稅收規(guī)定允許扣除的金額，準予扣除”，這使得稅收制度從企業(yè)財務制度中得以分離出來。2000年國家稅務總局了《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》，對企業(yè)納稅扣除事項做出了全面規(guī)定。企業(yè)財務制度納稅扣除的功能被徹底取代了。

3企業(yè)財務制度是企業(yè)的內部事務

當前，持“企業(yè)財務制度是企業(yè)的內部事務”觀點的人不在少數。他們認為“在任何一個實行市場經濟體制的國家，企業(yè)財務所涉及的日常經營管理、投資、籌資決策等都是經營者自己的事，國家不應干預企業(yè)的財務活動；國家可通過調整稅收政策來保證財政收入，通過制定利率政策來引導企業(yè)的投資和籌資活動?！币虼?，“企業(yè)財務就變成了企業(yè)的內部事務，由包括出資人、經營者在內的企業(yè)法人治理結構依法、照章自行管理。在這種情況下，財政部門廢除企業(yè)財務制度既是對企業(yè)財務制度滯后于改革的客觀追認，又不會對企業(yè)財務管理構成行政干預，符合市場經濟發(fā)展和完善企業(yè)產權理論的客觀要求?！?/p>

4現行企業(yè)財務制度無法適應WTO新要求

在我國加入WTO后，新的經濟環(huán)境要求政府作為宏觀財務的主體，在規(guī)范企業(yè)財務行為，保證經濟目標實現上擺脫傳統(tǒng)的國有企業(yè)財務管理角色，從機制上實現微觀財務行為的合理化，為企業(yè)微觀財務活動創(chuàng)造有利環(huán)境。而傳統(tǒng)的企業(yè)財務制度側重于對企業(yè)實行直接的微觀管理，對企業(yè)的經濟責任和財務責任強調較多，沒有認識到強化宏觀財務約束的重要性，無法應對加入WTO帶來的新變化，適應新要求。

（二）企業(yè)財務制度應當調整，建立面向國有企業(yè)的出資人財務制度

在充分研究傳統(tǒng)企業(yè)財務制度弊端的情況下，對其制訂主體、性質和內容進行重大調整，建立面向國有企業(yè)的出資人財務制度。新的企業(yè)財務制度主要針對國有企業(yè)發(fā)揮作用，是所有者財務的重要體現，是市場經濟環(huán)境中兩權分離的產物，是國有企業(yè)的財務行為規(guī)范，應該由國有資產監(jiān)督管理機構以國有企業(yè)所有者的身份來制定，而不是由財政部來制定。

1對“大會計觀”②的否定———企業(yè)財務制度存在的必要性由于會計準則的頒發(fā)實行，強調了會計國際化和地位突出化，“大會計觀”的呼聲日益高漲，“認為‘會計準則’基本上可以包攬代替財務制度了，代替不了的則可以由稅法、公司法等法規(guī)來規(guī)定，并由此進一步認為，財務管理完全是企業(yè)內部自主理財行為，政府應該完全退出，完全交給企業(yè)。”持有這種觀點的人沒有將企業(yè)財務置于市場經濟體制這個大背景下進行深刻的思考。

（1）在今后相當長的一段時期內，國有經濟仍是我國國民經濟的主體。國家作為所有者，應當對任何影響所有者利益變動的任何行為做出規(guī)范。因而，財務制度也將長期存在。

（2）由于我國經濟的多元化，行業(yè)差距仍很大，并且這種差距不可能在短時期內消失，因而國家需要通過財務制度，以所有者的身份對其進行有效調節(jié)，發(fā)揮一種其他經濟杠桿所沒有的特殊調節(jié)作用，尤其是在加入WTO后及平等國民待遇的壓力下。

（3）國家作為所有者，還需要從宏觀經濟范圍，對國有資產的變動及收益分配進行調節(jié)，從而增強調控能力，并達到提高社會經濟效益增長的目的。

顯然上述各方面是會計準則、財政、稅收政策能力所不及的，只有財務制度才能發(fā)揮這種靈活性，同時可見，企業(yè)財務制度不是企業(yè)的內部事務，而是國家對國有企業(yè)進行有效管理的手段。

2國有資產管理體制③改革凸顯企業(yè)財務制度的內在缺陷———企業(yè)財務制度調整的必要性傳統(tǒng)的企業(yè)財務制度是在社會主義市場經濟建設初期制訂的，并沒有區(qū)分政府職能和所有者職能，這種制度設計顯然無法滿足“政企分開”的要求。隨著國有企業(yè)出資人制度的確立，在企業(yè)財務管理領域，迫切需要在制度上對國家的社會公共管理職能和出資人職能予以明確劃分。由各級國有資產監(jiān)督管理機構對有國有資本金投入的企業(yè)進行管理，無權參與沒有國有資本金投入的企業(yè)經營管理。

3國家必須對國有企業(yè)進行財務管理———建立面向國有企業(yè)的出資人財務制度

國家是國有企業(yè)的所有者，或者通過法人行使所有者職能。國家必須對國有企業(yè)進行財務管理。理由是：

（1）所有者對其資本的管理和控制，是市場經濟賴以正常運行的保證。而國有企業(yè)的所有者是國家，對于國有資本的投放和國有資產的分配以及對經營者的考核，必須由國家來執(zhí)行。

（2）國有企業(yè)是實現社會主義經濟社會目的的重要途徑。在市場經濟條件下，國有經濟是一個重要而特殊的經濟成分。國有企業(yè)固然要以盈利為目的，但同時其所肩負的經濟社會目標也是十分重要的。例如，形成合理的產業(yè)結構、平抑物價、解決就業(yè)等。這些都需要通過國家對國有企業(yè)進行財務管理來實現。

（3）相對于非國有企業(yè)，國有企業(yè)的自我約束機制要弱得多，承受的經營失敗風險也比非國有企業(yè)大得多。非國有企業(yè)有的是由所有者本人直接經營，有的是由私人投資的股份公司，其責任心和風險意識都很強。而在國有企業(yè)，授權層次大大增加，有時甚至不能確指是誰授的權。這就導致授權風險增加，注重眼前利潤而忽視長期利潤，剝奪性經營而不注意資本維護和技術開發(fā)，冒險而不顧后果?？梢哉f，國有企業(yè)的道德風險比非國有企業(yè)大得多。這就有必要改善和加強國家對國有企業(yè)財務的管理和監(jiān)督，規(guī)定和監(jiān)控負債比率、流動性比率等。

綜上所述，國家應當也必須對國有企業(yè)進行財務管理，以法律或行政法規(guī)的形式作出規(guī)定，并賦予其足夠的權威性和強制性。

三、企業(yè)財務制度應當與時俱進

目前不僅不能廢除企業(yè)財務制度，而且應當把企業(yè)財務制度作為國家有關企業(yè)的基本制度有效組成部分進行徹底改革。新的企業(yè)財務制度既不能翻版《企業(yè)財務通則》及分行業(yè)財務制度，也不能重復稅收制度和企業(yè)會計制度的規(guī)定。財政部應以社會管理者的身份，按照WTO規(guī)則的要求，重新對全社會不同所有制的企業(yè)進行制度規(guī)范，保障企業(yè)在同一財務行為中，公平、合理地對待不同利益主體的權益，指導企業(yè)協調好企業(yè)內外財務關系。而且，新的企業(yè)財務制度要尊重作為市場主體的企業(yè)自身的作用，剛柔并濟，在某些方面應當具有強制性，彌補我國經濟法律法規(guī)的不足，但是在另一些方面又要具有指導性，充分發(fā)揮企業(yè)自身的創(chuàng)造性和靈活性。

1國有企業(yè)出資人財務制度不能代替國家宏觀財務管理

④從理論上講，社會主義國家具有雙重身份，其作為社會公共管理者和出資人所管理的對象和管理目標是不同的。國家作為社會管理者對所有企業(yè)進行統(tǒng)一的社會公共管理，為所有企業(yè)的生存、發(fā)展和平等競爭創(chuàng)造基本條件；而國家作為出資人僅對有國有資本金投入的企業(yè)進行管理，管理的目標是資本的保值和增值，各級國有資產監(jiān)督管理機構在不直接干預企業(yè)經營的前提下，實現對經營者的有效控制，切實保障國家作為出資人的權益不受侵犯。從實踐上看，我國正處在經濟轉型期，市場經濟體制剛剛建立，經濟法律尚未健全，缺乏共同的財務行為規(guī)范，缺乏協調出資人與經營者關系的行為準則，因此需要通過國家宏觀財務管理來解決這一系列問題?？傊诮⒚嫦驀衅髽I(yè)的出資人財務制度的同時依然要加強國家宏觀財務管理，二者不可互相替代。

2認識現代企業(yè)財務的真正意義，并以此為切入點改革企業(yè)財務制度

“財務戰(zhàn)略、財務治理與財務運作構成了現代財務的概念框架，三者構成了連貫的體系。財務戰(zhàn)略既是企業(yè)戰(zhàn)略的組成部分也是企業(yè)戰(zhàn)略的價值管理形式，企業(yè)其他戰(zhàn)略都是財務戰(zhàn)略的載體，是資本渴望增值的內在動力驅使財務戰(zhàn)略不失時機地借助各種載體朝著既定目標前進。財務治理要求企業(yè)通過合理設計組織結構促使財務人員自發(fā)地將財務戰(zhàn)略落實到實際，是財務戰(zhàn)略與財務合作的有機紐帶。它要求組織具有可塑性，能夠適應財務戰(zhàn)略變化的需要，也要求組織具有驅動力，促使財務人員去實現財務戰(zhàn)略。而財務運作是財務人員的具體實施行為，是將財務戰(zhàn)略轉化為現實的操作系統(tǒng)，要求組織具有執(zhí)行力，能夠將財務戰(zhàn)略付諸實踐，并要求組織具有糾偏能力，能夠對偏離財務戰(zhàn)略的行為予以修正?！庇纱丝梢?，對于財務的理解與運用應當跳出會計框架的窠臼，將更高層次的財務寫入財務制度。

3以建立現代企業(yè)制度為目標，構建新的企業(yè)財務制度

“現代企業(yè)財務制度的建立，使企業(yè)與政府、所有權與經營權等關系發(fā)生了根本變化。構建新型企業(yè)財務制度體系就是要求國家對企業(yè)的管理由微觀管理轉向宏觀管理、由行政管理轉向產權管理、由統(tǒng)一管理轉向自主管理。從宏觀上看，國家是企業(yè)財務活動的社會管理者，需要對企業(yè)的財務行為進行宏觀調控；從微觀上看，企業(yè)是國民經濟的細胞，企業(yè)財務行為離不開宏觀財務政策的指導；同時，國家作為國有企業(yè)的出資人行使出資人職責或授權的投資主體行使職責，也需要從出資人的角度來規(guī)范企業(yè)的財務行為。因此，筆者認為有必要從國家、出資人、企業(yè)三個不同的角度構建企業(yè)宏觀財務、出資人財務、經營者財務三個層次的財務制度，形成能夠符合現代企業(yè)制度要求的財務制度體系。”

4新型企業(yè)財務制度———制度規(guī)范與強制約束的平衡點

筆者認為在企業(yè)財務制度改革過程中，政府不能一味強調給予企業(yè)經營理財自主權，而忽視了建立有效的財務約束制度，導致對企業(yè)的國有資產的財務監(jiān)督弱化。沒有向企業(yè)及時提供合理的制度，必將產生社會經濟秩序混亂的后果。相應地，若政府過分注重強制約束，則不僅不能起到為各類企業(yè)公平競爭創(chuàng)造良好財務環(huán)境的作用，而且削弱了企業(yè)自身的管理能力、營運能力，增加了企業(yè)執(zhí)行制度的成本。惟有建立一個具有廣泛適應性和一定彈性空間的新型企業(yè)財務制度，才能真正做到有利于企業(yè)創(chuàng)新、有利于企業(yè)自立、有利于企業(yè)自擔風險、有利于企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。

[注釋]

①指1992年以后頒布的《企業(yè)財務通則》與《企業(yè)會計準則》、分行業(yè)財務制度與分行業(yè)會計制度。

②持有該觀點的人認為會計職能包含財務管理，即認為會計有獨立的、最終的決策權和控制權。

③國有資產管理體制是指有關國有資產管理的各種制度安排的總和。1998年以來的國有資產管理體制改革突出的特點是在總體指導思想上明確了以公共財政構架為改革的基本方向。

④國家宏觀財務管理是相對于微觀財務管理而言的，是從國家財政角度對企業(yè)活動進行的調控行為，并不直接參與企業(yè)財務活動，也不構成企業(yè)管理行為，主要是通過市場作為調控傳遞媒介對企業(yè)管理行為的規(guī)范和引導。

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