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摘要：項(xiàng)目研發(fā)是高新技術(shù)企業(yè)常見的活動(dòng)，在企業(yè)經(jīng)營中發(fā)生頻繁較高。本文對(duì)現(xiàn)有高新技術(shù)企業(yè)有關(guān)政策解析，明確研發(fā)支出在稅務(wù)處理中的歸集、核算及備案管理等要求，通過對(duì)HC企業(yè)現(xiàn)狀分析，并結(jié)合數(shù)據(jù)對(duì)企業(yè)的納稅影響，提出為落實(shí)加計(jì)扣除的適用政策，需在科研立項(xiàng)、人員說明、費(fèi)用歸集、成果轉(zhuǎn)化等方面加以完善，以降低公司在納稅上的風(fēng)險(xiǎn)。

關(guān)鍵詞：高新技術(shù)企業(yè)；加計(jì)扣除；納稅處理

為進(jìn)一步鼓勵(lì)企業(yè)加大科技投入，有效促進(jìn)企業(yè)研發(fā)創(chuàng)新活動(dòng)，尤其是對(duì)其中的高新技術(shù)企業(yè)的研發(fā)投資，為更好享受高新技術(shù)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，促進(jìn)高新技術(shù)企業(yè)的發(fā)展，國家有關(guān)部門出臺(tái)相關(guān)政策，切實(shí)解決政策落實(shí)中存在的問題。

一、不同階段的研發(fā)加計(jì)扣除稅收政策沿革

研發(fā)費(fèi)用政策實(shí)施從1996年算起，大致可以分為四個(gè)階段：第一個(gè)階段是1996-2002年，要求研發(fā)費(fèi)用年增幅不低于10%，程序上且經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，主要政策有1996年的《關(guān)于促進(jìn)企業(yè)投術(shù)進(jìn)步有關(guān)稅收政策通知》；第二個(gè)階段是2003-2007年，文件取消了10%的規(guī)定，并將享受政策主體由國有企業(yè)延伸至所有工業(yè)企業(yè)。主要政策有2003年、2006年《關(guān)于企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新有關(guān)所得稅優(yōu)惠通知》等文件，同時(shí)取消了稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，改由企業(yè)自行申報(bào)扣除；第三個(gè)階段是2008-2012年，在新的企業(yè)所得稅法實(shí)施后，將研發(fā)支出加計(jì)扣除稅收優(yōu)惠以法律形式明確，同時(shí)為便于新舊稅法的銜接，文件做出了詳細(xì)而系統(tǒng)的規(guī)定，主要政策有2008年企業(yè)研發(fā)費(fèi)用稅前扣除辦法及2009年企業(yè)所得稅有關(guān)稅務(wù)事項(xiàng)銜接的通知等；第四個(gè)階段是2013年至今，為繼續(xù)鼓勵(lì)企業(yè)加大研究開發(fā)的投入，促進(jìn)企業(yè)進(jìn)一步創(chuàng)新活動(dòng)，放寬了企業(yè)稅收優(yōu)惠的活動(dòng)及支出范圍，并將研究開發(fā)支出加計(jì)扣除口徑與高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定研發(fā)支出歸集口徑的趨同，大幅減少了差異，明確了核算處理，將科技型中小企業(yè)的加計(jì)比率提高到75%；同時(shí)取消了企業(yè)到稅務(wù)機(jī)關(guān)備案要求，進(jìn)一步降低了享受稅收政策的門檻。主要政策有2015年完善企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的政策通知及2017年國家稅務(wù)總局第40號(hào)、2018年財(cái)稅64號(hào)文件等。

二、HC公司享受高新技術(shù)企業(yè)稅收優(yōu)惠情況

HC公司主要經(jīng)營業(yè)務(wù)為媒介、互聯(lián)網(wǎng)新媒體、品牌營銷、內(nèi)容制作等，依托科技創(chuàng)新，致力成為中國卓越的媒介整合運(yùn)營商。HC公司作為高新技術(shù)企業(yè)(2013-2015年，2016-2018年)，享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率15%(稅率由原來的25%降低至15%，降10%。)以及研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除兩項(xiàng)優(yōu)惠政策。2013年作為高企第一年，當(dāng)年未申報(bào)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除，僅作了稅率優(yōu)惠申報(bào)。自2014年到2016年公司聘請(qǐng)中介機(jī)構(gòu)審核出具了研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除鑒證報(bào)告，財(cái)務(wù)據(jù)此申報(bào)以享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除所得稅優(yōu)惠。截止2016年累計(jì)已享受高企所得稅優(yōu)惠總額838.66萬元。統(tǒng)計(jì)顯示，幾年間加計(jì)扣除的優(yōu)惠額度累計(jì)234.1萬元，稅率優(yōu)惠604.5萬元，占稅率優(yōu)惠比重達(dá)38%。因此，用好研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的政策優(yōu)惠，對(duì)降低企業(yè)稅負(fù),提升經(jīng)濟(jì)效益具有不可低估的作用。

三、HC公司結(jié)合高企政策適用涉稅分析

(一)有關(guān)科研項(xiàng)目立項(xiàng)情況。1.HC公司研發(fā)項(xiàng)目主要為自主研發(fā)，歸口研發(fā)中心管理(與戰(zhàn)略部并行)，一般年初由公司總經(jīng)理辦公會(huì)通過后實(shí)施，為節(jié)省工作量，也有先實(shí)施后辦公會(huì)通過情形；已立項(xiàng)項(xiàng)目，對(duì)各研發(fā)項(xiàng)目間的差異性、必要性、創(chuàng)新性未能充分體現(xiàn)。部分項(xiàng)目未申請(qǐng)科技部門下屬相關(guān)部門對(duì)公司項(xiàng)目做審核評(píng)估并出具“查新報(bào)告”，尚存政府支持的項(xiàng)目，各年間研發(fā)項(xiàng)目在2至6個(gè)之間，數(shù)量不穩(wěn)定。2.財(cái)稅(2015)119號(hào)文件對(duì)適用對(duì)象與活動(dòng)特征有明確要求，首先，項(xiàng)目立項(xiàng)要體現(xiàn)出項(xiàng)目的創(chuàng)新性、創(chuàng)新點(diǎn)。企業(yè)研發(fā)活動(dòng)是指為獲得科學(xué)與技術(shù)新知識(shí)，創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識(shí)，而不包括人文及社會(huì)科學(xué)研究活動(dòng)；或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、產(chǎn)品(服務(wù))、工藝而持續(xù)進(jìn)行的具有明確目標(biāo)的系統(tǒng)性活動(dòng)。為減輕納稅人的負(fù)擔(dān)，不再需經(jīng)科技和稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行立項(xiàng)，企業(yè)有決策權(quán)的部門決議即可。而政府支持的重點(diǎn)項(xiàng)目，依然需要在科技部門備案。HC公司目前部分項(xiàng)目未通過科技部門下屬相關(guān)部門對(duì)公司項(xiàng)目做審核評(píng)估并出具“查新報(bào)告”，因而能否作為研發(fā)項(xiàng)目并加計(jì)扣除具有不確定性，這是稅收檢查時(shí)關(guān)注要點(diǎn)。未能在一定程度上規(guī)避非研發(fā)項(xiàng)目，可能會(huì)形成涉稅風(fēng)險(xiǎn)。(二)有關(guān)項(xiàng)目管理及項(xiàng)目輔助核算情況。1.HC公司設(shè)置的研發(fā)支出科目，對(duì)科技人員及費(fèi)用進(jìn)行輔助統(tǒng)計(jì)，未能分研發(fā)項(xiàng)目設(shè)輔助并在“研發(fā)中心”部門歸集核算，存有如下情形，其一，從研發(fā)人員名單看，營銷人員兼職較多，對(duì)各項(xiàng)目研發(fā)人員劃分依據(jù)是否充分，有無從事研發(fā)相關(guān)的專業(yè)技術(shù)知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)不確定；其二，結(jié)合公司實(shí)際，直接從事研發(fā)活動(dòng)的人員存在同時(shí)從事非研發(fā)活動(dòng)的，而相關(guān)人員工作工時(shí)記錄及相關(guān)考勤無相關(guān)資料說明。這樣會(huì)造成項(xiàng)目研發(fā)費(fèi)用的歸集缺乏依據(jù)，研發(fā)費(fèi)用與日常經(jīng)營費(fèi)用劃分不明確。2.2017年40號(hào)文件規(guī)定，對(duì)研究人員、技術(shù)人員、輔助人員有具體要求，即主要從事研發(fā)項(xiàng)目的專業(yè)人員與具有工程技術(shù)知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)，在研究人員指導(dǎo)下參與研發(fā)工作的人員以及輔助人員是指參與研究開發(fā)活動(dòng)的技術(shù)員工。對(duì)同時(shí)從事或用于非研發(fā)活動(dòng)的，應(yīng)對(duì)其人員活動(dòng)情況做必要記錄，并將其實(shí)際發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用按實(shí)際工時(shí)占比等合理方法在研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用間分配，未分配的不得加計(jì)扣除。綜上分析，直接從事研發(fā)活動(dòng)的人員可以同時(shí)從事非研發(fā)活動(dòng)，但相關(guān)人員工作工時(shí)記錄及考勤需資料說明。否則會(huì)造成項(xiàng)目研發(fā)費(fèi)用的歸集缺乏依據(jù)，研發(fā)費(fèi)用與日常經(jīng)營費(fèi)用劃分不清，避免無法適用政策。(三)有關(guān)研發(fā)項(xiàng)目的費(fèi)用歸集情況。1.HC公司對(duì)研發(fā)支出費(fèi)用專門設(shè)置了“研發(fā)支出”科目歸集核算，目的是為了核算研發(fā)活動(dòng)所有支出，反映科技投入程度，但也存有如下情形，其一，對(duì)有多項(xiàng)研發(fā)活動(dòng)的，由于立項(xiàng)滯后，未能按不同開發(fā)項(xiàng)目分別歸集開發(fā)費(fèi)用。實(shí)務(wù)中將實(shí)際支出數(shù)用當(dāng)初項(xiàng)目預(yù)算數(shù)作標(biāo)準(zhǔn)在不同項(xiàng)目間分配。其二，雖然公司有各項(xiàng)目人員確定名單，但相關(guān)研發(fā)人員管理沒有按要求真正納入項(xiàng)目管理體系，實(shí)際開支未經(jīng)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人審核并歸集，名單人員的工資績(jī)效考核也最終體現(xiàn)在各個(gè)事業(yè)部工資表中，研發(fā)費(fèi)未能在報(bào)表數(shù)上單獨(dú)列示。有項(xiàng)目形成特殊收入，也存有來源于政府補(bǔ)助并形成收入。2.財(cái)稅(2015)97公告規(guī)定，企業(yè)應(yīng)按照國家財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度要求，對(duì)研發(fā)支出進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；企業(yè)在一個(gè)納稅年度內(nèi)進(jìn)行多項(xiàng)研發(fā)活動(dòng)的，應(yīng)按照不同研發(fā)項(xiàng)目分別歸集可加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用。公司應(yīng)對(duì)研發(fā)支出和生產(chǎn)經(jīng)營支出分別核算，準(zhǔn)確、合理歸集各項(xiàng)費(fèi)用支出，對(duì)劃分不清的，不得實(shí)行加計(jì)扣除。企業(yè)加計(jì)扣除的研發(fā)支出不同于會(huì)計(jì)口徑與高新企業(yè)認(rèn)定口徑，口徑最小，因此要細(xì)化哪些費(fèi)用可以加計(jì)扣除，應(yīng)將其實(shí)際發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用按合理方法在研發(fā)費(fèi)用和作為公司常規(guī)性服務(wù)升級(jí)支出分開核算，避免多計(jì)算加計(jì)扣除。對(duì)研發(fā)形成的已列為特殊收入以及取得的政府補(bǔ)助收入，申報(bào)時(shí)應(yīng)從加計(jì)費(fèi)用中調(diào)整。

四、對(duì)HC公司研發(fā)支出有關(guān)建議意見

(一)完善高企的項(xiàng)目立項(xiàng)工作。1.對(duì)自主研發(fā)的項(xiàng)目，完善內(nèi)部決策程序。自2016年1月1日起，公司申報(bào)研發(fā)的項(xiàng)目在進(jìn)行加計(jì)扣除優(yōu)惠申報(bào)時(shí)，不再需要由科技部門出具鑒定的相關(guān)文件，但仍需企業(yè)內(nèi)部決策機(jī)構(gòu)如經(jīng)理辦公會(huì)等機(jī)構(gòu)出具立項(xiàng)決議文件，公司需規(guī)范流程，避免尚未立項(xiàng)便形成支出發(fā)生情形。2.對(duì)政府支持的重點(diǎn)項(xiàng)目，從其要求進(jìn)行。已立項(xiàng)的研發(fā)項(xiàng)目應(yīng)委托科技部門下屬相關(guān)部門對(duì)公司前期項(xiàng)目做審核評(píng)估，出具“查新報(bào)告”，在一定程度上規(guī)避檢查風(fēng)險(xiǎn)。(二)規(guī)范項(xiàng)目管理及輔助核算。1.均衡各年間研發(fā)項(xiàng)目數(shù)。改變現(xiàn)有研發(fā)項(xiàng)目分散管理為歸口管理，為體現(xiàn)研發(fā)活動(dòng)的持續(xù)性，公司應(yīng)對(duì)研發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行合理規(guī)劃，在當(dāng)前高新管理?xiàng)l件下，不低于3到5個(gè)項(xiàng)科研項(xiàng)目開展，為保障研發(fā)項(xiàng)目的先進(jìn)性，可考慮委托或與知名機(jī)構(gòu)合作的方式進(jìn)行。2.界定多用途對(duì)象費(fèi)用的歸集分配。HC公司應(yīng)對(duì)從事研發(fā)活動(dòng)的直接人員和兼職人員，依照研發(fā)人員劃分依據(jù)進(jìn)行。同時(shí)從事或用于非研發(fā)活動(dòng)的，應(yīng)對(duì)其人員活動(dòng)情況做必要記錄，并將其實(shí)際發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用按實(shí)際工時(shí)占比等合理方法在研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用間分配。對(duì)沒有取得查新認(rèn)證的支出作為公司常規(guī)性服務(wù)升級(jí)支出，不再作為高企比率研發(fā)支出計(jì)算，所得稅匯算不再申報(bào)加計(jì)扣除。(三)明確研發(fā)支出的核算與費(fèi)用歸集。1.建立財(cái)務(wù)制度，規(guī)范會(huì)計(jì)處理。研發(fā)支出是合理歸集企業(yè)研發(fā)分項(xiàng)目統(tǒng)計(jì)投入程度，科技實(shí)力是否達(dá)到高企的標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)享受加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用按研發(fā)項(xiàng)目，準(zhǔn)確歸集核算當(dāng)年各項(xiàng)研發(fā)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額，不得用預(yù)算數(shù)在各項(xiàng)目間分配。同時(shí)按照研發(fā)項(xiàng)目6類費(fèi)用設(shè)置輔助賬明細(xì)，區(qū)分科技研發(fā)費(fèi)用與加計(jì)扣除費(fèi)用。期末，研發(fā)支出一并分配到管理費(fèi)用下單列明細(xì)“研發(fā)費(fèi)支出”，并在報(bào)表上進(jìn)行列示。2.特殊收入及財(cái)政補(bǔ)助的處理。HC公司研發(fā)項(xiàng)目歷年存有勞務(wù)對(duì)外銷售，并形成了收入并在報(bào)表上單列反映，年度申報(bào)加計(jì)費(fèi)用時(shí)應(yīng)予扣減；有財(cái)政項(xiàng)目資金對(duì)應(yīng)的費(fèi)用不得加計(jì)扣除。對(duì)2017年以前已申報(bào)的，聘請(qǐng)中介機(jī)構(gòu)詳細(xì)梳理出相關(guān)問題，作納稅評(píng)估研究，提出解決問題的方案。2018年23號(hào)公告取消了備案要求，在整理《研發(fā)項(xiàng)目可加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用歸集表》時(shí),研發(fā)費(fèi)用加計(jì)表要分項(xiàng)目填列，并將各個(gè)項(xiàng)目研發(fā)費(fèi)用輔助賬按年度建檔，標(biāo)明憑證號(hào)與日期，特別是人工費(fèi)歸集，要完善花名冊(cè)信息，注明是否為科技人員。每年經(jīng)稅務(wù)師專項(xiàng)鑒證后，直接體現(xiàn)金額與財(cái)務(wù)報(bào)表一致。

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作者:羅瑋 單位:安徽好車到家信息科技有限公司