稅務(wù)行政處罰是指公民、法人或者其他組織有違反稅收征收管理秩序的違法行為，尚未構(gòu)成犯罪，依法應(yīng)當(dāng)承擔(dān)行政法律責(zé)任，由稅務(wù)機(jī)關(guān)依法對其實(shí)施一定制裁的措施。行政處罰是一種行政機(jī)關(guān)主動(dòng)作為的具體行政行為，是對相對人的人身自由、財(cái)產(chǎn)、名譽(yù)或其他權(quán)益限制或剝奪，或者科以新的義務(wù)，體現(xiàn)了強(qiáng)烈的制裁性質(zhì)，因此國家專門制定了《行政處罰法》規(guī)范行政機(jī)關(guān)的行政處罰行為。

一、稅務(wù)行政處罰管理現(xiàn)狀

根據(jù)《行政處罰法》第八條規(guī)定行政處罰有七種：(一)警告、（二）罰款、（三）沒收違法所得、沒收非法財(cái)物、（四）責(zé)令停產(chǎn)停業(yè)、（五）暫扣或者吊銷許可證、暫扣或者吊銷執(zhí)照、（六）行政拘留和（七）法律、行政法規(guī)規(guī)定的其他行政處罰。行政機(jī)關(guān)實(shí)施行政處罰時(shí)必須嚴(yán)格按照《行政處罰法》規(guī)定的權(quán)限和程序?qū)嵤┮?guī)定的處罰種類。考慮到其他法律法規(guī)具體調(diào)整的需要，因此《行政處罰法》在規(guī)范行政機(jī)關(guān)行政處罰的種類時(shí)在第八條特別作了一條附加規(guī)定，即“法律、行政法規(guī)規(guī)定的其他行政處罰”。這實(shí)際上是在行政處罰的種類上開了一個(gè)口子，按此規(guī)定在《行政處罰法》頒布前其他生效的法律、法規(guī)規(guī)定的行政處罰種類還可以繼續(xù)適用，而且以后出臺(tái)的法律、法規(guī)還可以補(bǔ)充行政處罰的種類。

根據(jù)國家稅務(wù)總局《稅務(wù)行政復(fù)議規(guī)則》第七條第六款的規(guī)定，稅務(wù)行政處罰包括：罰款、沒收非法所得、停止出口退稅權(quán)。其中停止出口退稅權(quán)的處罰設(shè)定在法律上有明確規(guī)定的是在二00一年四月二十八日修訂后的《稅收征收管理法》第六十六條才予以明確為一種行政處罰，這才符合《行政處罰法》規(guī)定行政處罰種類設(shè)定權(quán)限的規(guī)定。

正確劃分稅務(wù)行政處罰的種類有利于規(guī)范稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政執(zhí)法行為，因?yàn)槎悇?wù)行政處罰是對管理相對人違反了稅收管理秩序后，稅務(wù)機(jī)關(guān)給相對人一定制裁措施的具體行政行為，是一種可訴訟行為，稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施行政處罰時(shí)必須按照法定程序和權(quán)限作出，否則稅務(wù)機(jī)關(guān)的行為是違法行為，因此應(yīng)當(dāng)正確界定稅務(wù)行政處罰行為和“稅務(wù)機(jī)關(guān)不予依法辦理或答復(fù)的行為”（《稅務(wù)行政復(fù)議規(guī)則》第七條第七款規(guī)定）。

然而，在新修訂的《稅收征收管理法》出臺(tái)前，對稅務(wù)行政處罰的種類規(guī)定還不規(guī)范和完善，根據(jù)《稅務(wù)行政復(fù)議規(guī)則》及稅收征管工作規(guī)程等規(guī)章規(guī)定，確定的稅務(wù)行政處罰種類少，與基層稅務(wù)機(jī)關(guān)的管理實(shí)際不相適應(yīng)，一些稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)稅收征管規(guī)程規(guī)定，在管理中已經(jīng)采取的有效管理措施在法律上沒有充足的依據(jù)，特別是涉及到損害到納稅人利益的措施，如果不在法律上予以明確，不利于日常稅收管理。因此，應(yīng)當(dāng)根據(jù)稅收征管的發(fā)展情況，將原有規(guī)章、規(guī)程規(guī)定的有效管理措施上升為稅收法律法規(guī)的規(guī)定。

稅務(wù)行政處罰是稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施稅務(wù)行政管理的重要手段，也是稅務(wù)機(jī)關(guān)行政執(zhí)法中的經(jīng)常性內(nèi)容。一方面它對于稅務(wù)機(jī)關(guān)日常稅收征收管理活動(dòng)起到“保駕護(hù)航”的作用；另一方面它與納稅人、扣繳義務(wù)人等稅務(wù)行政管理相對人利益聯(lián)系緊密?？梢哉f，能否正確貫徹實(shí)施稅務(wù)行政處罰是檢驗(yàn)稅務(wù)機(jī)關(guān)是否“依法行政、依法治稅”的一塊試金石。目前，學(xué)術(shù)界對于行政處罰方面的論述、著作頗豐，但大多側(cè)重于法理闡述，而將行政處罰的一般原理與某一實(shí)務(wù)部門實(shí)踐活動(dòng)有機(jī)結(jié)合方面的論著廖廖無幾，有關(guān)稅務(wù)行政處罰方面的某些具體應(yīng)用研究尤顯可憐。基于此，筆者在不降低理論格調(diào)的基礎(chǔ)上，注重行政處罰的一般原理與稅務(wù)機(jī)關(guān)具體實(shí)踐相結(jié)合，本文就稅務(wù)行政處罰的概念、稅務(wù)行政處罰主體和稅務(wù)行政處罰種類等稅務(wù)行政處罰構(gòu)成要素進(jìn)行了積極探索，創(chuàng)新地提出了稅務(wù)行政處罰構(gòu)成“四要素論”。

一、稅務(wù)行政處罰的概念

目前，學(xué)術(shù)界對稅務(wù)行政處罰研究不多，稅務(wù)行政處罰的概念尚無通論，倒是對行政處罰的概念可謂眾說紛紜，仁者見仁，智者見智。有學(xué)者在綜合了十余種行政處罰定義后基于行政處罰與稅務(wù)行政處罰外延上的屬種關(guān)系給稅務(wù)行政處罰下了一個(gè)定義：

所謂稅務(wù)行政處罰，是指稅務(wù)行政主體依照《行政處罰法》以及涉稅法律、法規(guī)與規(guī)章的規(guī)定，對納稅主體違反稅收征管法律規(guī)范、尚未構(gòu)成犯罪的稅務(wù)行政違法行為所實(shí)施的行政制裁。①筆者認(rèn)為，上述定義基本上反映了稅務(wù)行政處罰的內(nèi)涵，但有幾點(diǎn)值得商榷：（1）處罰對象界定為納稅主體欠縝密，非納稅主體也可能成為稅務(wù)行政處罰的對象。納稅主體是否僅指納稅人？是否包括扣繳義務(wù)人？給人以模凌感覺。根據(jù)2001年5月1日施行的《中華人民共和國稅收征收管理法》（以下簡稱《征管法》）規(guī)定，扣繳義務(wù)人不是納稅人，只是因?yàn)榉傻囊?guī)定，使其負(fù)有代扣代繳稅款義務(wù)而已，而根據(jù)《征管法》規(guī)定，扣繳義務(wù)人也可以成為稅務(wù)行政處罰對象。退一步講，即使納稅主體包括納稅人和扣繳義務(wù)人，除納稅人和扣繳義務(wù)人以外的非納稅主體也可成為稅務(wù)行政處罰的對象。例如，某自然人不是納稅人，也不負(fù)有代扣代繳稅款義務(wù)，但因其出售偽造發(fā)票而被稅務(wù)機(jī)關(guān)處以罰款，成為了稅務(wù)行政處罰的對象。又如，《征管法實(shí)施細(xì)則》第66條規(guī)定，“稅務(wù)人超越權(quán)限、違反稅收法律、行政法規(guī)，造成納稅人未繳或者少繳稅款的，除由納稅人繳納或者補(bǔ)繳應(yīng)納稅款外，對稅務(wù)人處以二千元以下的罰款”?？梢姡瑢τ诙悇?wù)人這樣的中介機(jī)構(gòu)也可以成為稅務(wù)行政處罰的對象。此外，由于共同違法的原因，非納稅主體成為稅務(wù)行政處罰的對象的例子時(shí)有發(fā)生。綜上所述，稅務(wù)行政處罰的對象并不僅限于納稅主體，它包括按照涉稅法律、法規(guī)與規(guī)章的規(guī)定成為稅務(wù)行政管理的所有自然人、法人或者其他組織，行政法學(xué)上一般稱之為稅務(wù)行政管理相對人。（2）違反稅收征管法律規(guī)范的提法欠嚴(yán)謹(jǐn)。理由如下：一提到稅收征管法律規(guī)范，容易使人聯(lián)想到《征管法》，實(shí)際上，稅務(wù)行政處罰的法律依據(jù)并不限于《征管法》，還有《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》（以下簡稱《發(fā)票管理辦法》、國家稅務(wù)總局制定的部門規(guī)章以及其他涉稅法律規(guī)范等。此外，征管法律規(guī)范主要是程序性規(guī)范，根據(jù)《中華人民共和國立法法》、《行政處罰法》的規(guī)定，國家稅務(wù)總局制定的實(shí)體性規(guī)章當(dāng)然也可設(shè)定稅務(wù)行政處罰。（3）對免于刑事處罰的某些涉稅犯罪人，稅務(wù)機(jī)關(guān)可依法實(shí)施行政處罰。例如，根據(jù)新刑法附則第452條第3款附件二第5項(xiàng)《全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)關(guān)于懲治偷稅抗稅犯罪的補(bǔ)充規(guī)定》第7條：“對犯本規(guī)定之罪的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳不繳、少繳、欠繳、拒繳或者騙取的稅款。對依法免于刑事處罰的,除由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳不繳、少繳、拒繳或者騙取的稅款外，處不繳、少繳、拒繳或者騙取的稅款5倍以下的罰款”?？梢?，并不是所有犯罪行為，都不能實(shí)施稅務(wù)行政處罰。

綜上所述，筆者認(rèn)為，較為科學(xué)的稅務(wù)行政處罰定義應(yīng)是：稅務(wù)行政處罰是指稅務(wù)行政主體依照《行政處罰法》以及涉稅法律、法規(guī)與規(guī)章的規(guī)定，對稅務(wù)行政管理相對人的尚未構(gòu)成犯罪的稅務(wù)行政違法行為和雖構(gòu)成犯罪但免于刑事處罰的某些涉稅犯罪行為依法實(shí)施的行政制裁。

二、稅務(wù)行政處罰的構(gòu)成要素

內(nèi)容提要：

稅務(wù)行政處罰與刑罰雖然性質(zhì)不同，但具有銜接性。本文對稅務(wù)行政處罰與刑罰在立法、適用、罰種上的銜接性作了有關(guān)探討，提出稅收行政立法應(yīng)廣泛采用“行政刑罰”的立法方式，提出當(dāng)稅務(wù)行政處罰與刑罰存在競合的情況下，應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持“刑罰優(yōu)先”的原則，并對其中有些特殊情況進(jìn)行了分析，最后對稅務(wù)行政處罰與刑罰在罰種上的銜接作了簡要思考。

關(guān)鍵詞：稅務(wù)行政處罰刑罰行政刑罰競合銜接

刑罰和稅務(wù)行政處罰是國家的司法機(jī)關(guān)、稅務(wù)機(jī)關(guān)分別針對不同的違法行為所采取的制裁措施。稅務(wù)行政處罰針對的是稅務(wù)行政違法行為，法律依據(jù)是有關(guān)涉稅行政法律、法規(guī)與規(guī)章。刑罰針對的是犯罪行為，直接依據(jù)的是刑法。稅務(wù)行政處罰與刑罰雖然性質(zhì)截然不同，但二者在立法、適用、罰種上有聯(lián)系，并且具有銜接性。

一、稅務(wù)行政處罰與刑罰在立法上的銜接

在稅務(wù)實(shí)踐中，弄清稅務(wù)行政處罰與刑罰在立法上的銜接，對于提高稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)法水平、維護(hù)社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)秩序，為稅務(wù)行政管理相相對人創(chuàng)造一個(gè)公平競爭的外部環(huán)境，保護(hù)稅務(wù)行政管理相對人的合法權(quán)益，具有十分重要意義。

稅務(wù)行政執(zhí)法在日常稅收征管工作中重要地位逐步凸現(xiàn)，部分稅務(wù)部門和稅務(wù)人員素質(zhì)不高、征納環(huán)境不優(yōu)、稅收執(zhí)法存在自由裁量空間一定程度上影響和制約了稅收執(zhí)法的公正性、規(guī)范性和統(tǒng)一性。稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅務(wù)人員如何規(guī)范執(zhí)法行為，提高執(zhí)法水平，成為當(dāng)前及今后一階段大家普遍關(guān)注的熱點(diǎn)和焦點(diǎn)問題。加強(qiáng)稅收執(zhí)法監(jiān)督力度，健全稅收執(zhí)法制度，完善稅收執(zhí)法體系，提高稅收執(zhí)法隊(duì)伍素質(zhì)是構(gòu)建“法治型”稅務(wù)系統(tǒng)的重要途徑。

近年來，隨著市場經(jīng)濟(jì)的日趨成熟和稅收制度改革的進(jìn)一步深入，我國稅收法律、法規(guī)日趨完備。但是，在日常稅收征管工作中，稅收執(zhí)法不嚴(yán)，處罰不力，執(zhí)法主觀性強(qiáng)、隨意性大等執(zhí)法不規(guī)范現(xiàn)象仍在一定程度和范圍內(nèi)存在。在稅務(wù)行政處罰工作中，由于執(zhí)法人員個(gè)人素質(zhì)和執(zhí)法水平等原因，在法律規(guī)定的自由裁量權(quán)范圍內(nèi)對同等、同類型的稅務(wù)違法案件課以不同的標(biāo)準(zhǔn)，進(jìn)行不同的處理。這種做法一方面引起了納稅人的不滿，另一方面也容易使納稅人對稅收法規(guī)產(chǎn)生誤解，更為嚴(yán)重的是影響了稅務(wù)機(jī)關(guān)依法治稅的進(jìn)程。本文僅對進(jìn)一步規(guī)范稅務(wù)執(zhí)法，如何細(xì)化稅務(wù)違法案件行政處罰標(biāo)準(zhǔn)，闡述一些粗淺認(rèn)識(shí)。

一、當(dāng)前稅收執(zhí)法中稅務(wù)行政處罰方面存在的問題和不足

（一）稅收執(zhí)法人員素質(zhì)和水平參差不齊，直接影響行政處理的公正性和公平性。從稅務(wù)干部隊(duì)伍收管理的現(xiàn)狀看，素質(zhì)問題始終成為制約隊(duì)伍建設(shè)和稅收工作發(fā)展的重要因素。由于干部隊(duì)伍文化層次、學(xué)歷層次和專業(yè)層次不高，缺乏專業(yè)人才，使我們的稅收執(zhí)法工作成為形式，始終停留在過去“開票罰款”老路子上。很多同志，尤其是一些老同志片面地理解“執(zhí)法就是處罰”，在處罰執(zhí)法過程中，由于受一些主觀的、客觀的因素制約，在環(huán)節(jié)之間，權(quán)力之間形成制約脫節(jié)，加上執(zhí)法人員自身素質(zhì)和業(yè)務(wù)水平的差異，以及社會(huì)上一些不正之風(fēng)的影響，導(dǎo)致個(gè)別執(zhí)法人員在實(shí)施行政處罰時(shí)，有的重情輕法，隨意降低處理格次，甚至濫用自由裁量權(quán)，裁量不當(dāng)，畸輕畸重，使稅收執(zhí)法工作有失公允。

（二）稅收征納環(huán)境不優(yōu)，直接制約稅務(wù)行政處罰的規(guī)范性和嚴(yán)肅性。市場經(jīng)濟(jì)是法制經(jīng)濟(jì)，客觀上要求有一個(gè)公平的法制環(huán)境。在市場經(jīng)濟(jì)中，稅收法律是征稅主體和納稅主體都必須共同遵守的規(guī)范。但是，少數(shù)稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅收征收管理和稅務(wù)行政處罰工作中，不能客觀、公平地對待每一納稅人，征稅與納稅之間不能完全對待，稅收執(zhí)法服務(wù)工作不到位等現(xiàn)象，不僅影響了市場經(jīng)濟(jì)下的公平競爭，還損害納稅人的合法利益，這便是對依法納稅的納稅人的明顯不公，容易導(dǎo)致偷逃避稅等現(xiàn)象的發(fā)生，同時(shí)也容易使一些納稅人產(chǎn)生抵觸情緒。在市場經(jīng)濟(jì)中，法制經(jīng)濟(jì)要求稅務(wù)機(jī)關(guān)必須承認(rèn)并尊重納稅主體的稅收權(quán)利，處罰必須公正、公平、公開地進(jìn)行，以優(yōu)化稅收環(huán)境，提高納稅意識(shí)，規(guī)范稅收秩序，共同營造良好的征納氛圍。

（三）稅務(wù)行政執(zhí)法存在自由裁量空間，直接影響行政處罰的統(tǒng)一性和標(biāo)準(zhǔn)性。國家稅務(wù)總局根據(jù)《中華人民共和國行政處罰法》、《中華人民共和國稅收征收管理法》對稅務(wù)違法案件處罰標(biāo)準(zhǔn)作了一定程度的細(xì)化，同時(shí)也給予稅務(wù)執(zhí)法人員在實(shí)施行政處罰時(shí)一定的自由裁量權(quán)。此舉在一定程度上實(shí)現(xiàn)了對基層稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法本身的規(guī)范和監(jiān)督，如國家稅務(wù)總局稽查局制定的偷稅案件行政處罰標(biāo)準(zhǔn)，對納稅人采取擅自銷毀賬簿或者隱匿賬簿、會(huì)計(jì)憑證的手段進(jìn)行偷稅的行為，處以所偷稅款2倍以上5倍以下的罰款。法律賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)行政處罰自由裁量權(quán)的目的，是為了使執(zhí)法主體能在法律規(guī)定的原則和幅度內(nèi)，根據(jù)實(shí)際工作中的具體情況更準(zhǔn)確地體現(xiàn)法律的立法宗旨。但行政處罰中處罰自由裁量權(quán)并不是任意裁量權(quán)，稅務(wù)機(jī)關(guān)在實(shí)施行政處罰自由裁量權(quán)時(shí)的裁量行為，從形式上看不管處罰數(shù)額多大似乎都是合乎法律的行為。但是，事實(shí)上，盡管上級局在處罰的標(biāo)準(zhǔn)幅度方面做了一些比較細(xì)的規(guī)定。但還是有較大的處罰空間，往往容易寄生收人情稅、罰人情款等腐敗問題。

內(nèi)容提要：

聽證一般是指在國家機(jī)關(guān)作出決定之前，給利害關(guān)系人提供發(fā)表意見的機(jī)會(huì)，對特定事項(xiàng)進(jìn)行質(zhì)證，辯駁的程序。我國《行政處罰法》第一次以法律形式確立了聽證制度，《稅務(wù)行政處罰聽證程序?qū)嵤┺k法（試行）》結(jié)合稅務(wù)實(shí)際對《行政處罰法》規(guī)定的聽證制度作了詳細(xì)規(guī)定。本文在闡述行政聽證程序的一般原理的基礎(chǔ)上結(jié)合稅務(wù)實(shí)踐對稅務(wù)行政處罰聽證程序適用范圍、主持人人選、聽證筆錄和申請人等幾個(gè)問題進(jìn)行了簡要思考并提出了有關(guān)建議。

關(guān)鍵詞：稅務(wù)行政處罰聽證簡要思考

聽證一般是指在國家機(jī)關(guān)作出決定之前，給利害關(guān)系人提供發(fā)表意見的機(jī)會(huì)，對特定事項(xiàng)進(jìn)行質(zhì)證，辯駁的程序。聽證的內(nèi)涵是聽取當(dāng)事人的意見，“聽取當(dāng)事人的意見”是英美普通法律追求自然公正原則的重要體現(xiàn)，自然公正原則要求給當(dāng)事人充分的辯護(hù)權(quán)。聽證制度和回避制度是構(gòu)成自然公正原則的兩個(gè)基本要件[1].可以毫不夸張地說，聽證制度是法治國家遵循正當(dāng)程序，力行程序法治的產(chǎn)物。較早確立行政聽證制度的是1946年的美國聯(lián)邦行政程序法。這個(gè)法律的制定，改變了傳統(tǒng)行政法上確立的“行政效率優(yōu)先”原則，而代之以保障公民基本權(quán)利和對行政權(quán)的行使加以控制的行政法原則。以后，很多國家在制定行政程序法的同時(shí)，都規(guī)定了聽證制度。

為了適應(yīng)世界的發(fā)展趨勢，完備我國的行政法體系，《行政處罰法》第一次以法律的形式確立了我國行政處罰的聽證制度。聽證制度的確立是我國行政法制建設(shè)的一個(gè)新的里程碑。稅務(wù)行政處罰作為行政處罰的一種，聽證程序在重大稅務(wù)行政處罰案件中有利于稅務(wù)機(jī)關(guān)客觀、公正、全面地弄清案件事實(shí)，有利于減少行政復(fù)議和行政訴訟案件，強(qiáng)化稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部的自我約束和自我監(jiān)督，有利于稅法宣傳和稅收法制教育，有利于促進(jìn)依法行政、依法治稅。當(dāng)然，稅務(wù)行政處罰聽證程序還存在很多不可忽視的問題，下面，筆者對其中的幾個(gè)問題進(jìn)行簡要思考。

一、關(guān)于稅務(wù)行政處罰聽證程序的適用范圍

內(nèi)容提要：

“一事不再罰原則”是國際上的一項(xiàng)重要責(zé)任制度，但我國《行政處罰法》確立的“一事不再罰原則”有其特殊的內(nèi)涵，本文對其特殊內(nèi)涵作了積極探索，并借鑒刑法罪數(shù)形態(tài)理論，將“同一個(gè)稅務(wù)違法行為”（“一事”）作了分類，并結(jié)合稅務(wù)實(shí)踐，對該分類如何正確適用稅務(wù)行政處罰作了簡要探討。

關(guān)鍵詞：一事不再罰原則一事牽連連續(xù)并合例外

“一事不再罰原則”是西方國家立法中的一項(xiàng)重要責(zé)任制度，其原意是指：“對違法行為人的同一個(gè)違法行為，不得以同一事實(shí)和同一依據(jù)給予兩個(gè)（次）以上的處罰”。目的在于防止法律規(guī)范之間的設(shè)定沖突，重復(fù)規(guī)定處罰，保護(hù)當(dāng)事人的合法權(quán)益。[1]

一、對我國“一事不再罰”原則的正確理解

我國《行政處罰法》立法時(shí)參考了西方有關(guān)行政處罰類似實(shí)踐，在表述上采取了特殊的技術(shù)處理，但沒在條文里寫上“同一事實(shí)和同一依據(jù)”文字，并且把不予“兩罰”限制在“罰款”二字上。我國《行政處罰法》第24條規(guī)定：“對當(dāng)事人的同一個(gè)違法行為，不得給予兩次以上罰款的行政處罰”。所以《行政處罰法》第24條可以理解為“對同一違法行為，只能給予一次罰款；無論有多少法律規(guī)范對這一違法行為都規(guī)定予以處罰，但是罰款只能一次?！焙唵蔚卣f，“一事不再罰”理論在我國已發(fā)展為“一事不二罰款”原則。對我國“一事不再罰”原則作邏輯層面的分析會(huì)得出以下結(jié)論：（1）行為人的一個(gè)行為，同時(shí)違反了兩個(gè)以上法律規(guī)范的規(guī)定，可以給予兩次以上的處罰，但如果是罰款，則罰款只能一次，另一次處罰可以是吊銷營業(yè)執(zhí)照或者其他許可證照，也可以是停產(chǎn)停業(yè)，還可以是沒收違法所得，只是不能再罰款了。（2）行為人的一個(gè)行為，違反了一個(gè)法律規(guī)范規(guī)定，該法律規(guī)范同時(shí)規(guī)定施罰機(jī)關(guān)可以并處兩種處罰，如可以沒收并處罰款、罰款并處吊銷營業(yè)執(zhí)照，這并不違反我國行政處罰法規(guī)定的“一事不再罰”原則。（3）違法行為構(gòu)成犯罪的，依法還應(yīng)予以行政處罰的，仍可適用行政處罰——這是由行政處罰法推導(dǎo)出的結(jié)論。[2]

【論文關(guān)鍵詞】逃稅；行政處罰；刑事處罰

【論文摘要】如何銜接好行政程序與司法程序的雙向互動(dòng)，對于加強(qiáng)對逃稅行為公法控制，規(guī)范稅收管理秩序意義重大。

“對多次實(shí)施前兩款行為，未經(jīng)處理的，按照累計(jì)數(shù)額計(jì)算?！薄坝械谝豢钚袨椋?jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法下達(dá)追繳通知后，補(bǔ)繳應(yīng)納稅款，繳納滯納金，己受行政處罰的，不予追究刑事責(zé)任；但是，5年內(nèi)因逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務(wù)機(jī)關(guān)給予二次以上行政處罰的除外?！睂φ招薷那暗囊?guī)定，此次修改主要體現(xiàn)在幾個(gè)方面：罪名由“偷稅罪”改為“逃稅罪”；逃稅的手段不再作具體列舉，而采用概括性的表述；數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)不再在刑法中具體規(guī)定；對逃稅罪的初犯規(guī)定了不予追究刑事責(zé)任的特別條款。[1]

一、逃稅行為的雙重性質(zhì)

逃稅的行政處罰與逃稅的刑事處罰兩者的關(guān)系，從本質(zhì)上說，是關(guān)于行政違法行為與刑事違法行為之間的界限問題。逃稅行為是具有刑罰后果的行政違法，屬于刑事違法的領(lǐng)域，但就其本質(zhì)而言，它首先違反的是行政秩序，具體而言，其一，逃稅行為侵害的是國家稅收征管秩序，進(jìn)一步可以說是社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)秩序。[2]逃稅本質(zhì)是行政違法行為，因此才能合理的解釋將“受到行政處罰”作為不予追究刑事責(zé)任的一種可能途徑。按照修正案的規(guī)定，符合以下幾個(gè)條件，可以不予追究刑事責(zé)任：補(bǔ)繳應(yīng)納稅款、繳納滯納金、己受行政處罰。其三，修正案對具體的構(gòu)成犯罪的逃稅數(shù)額不再在刑法層面作出規(guī)定，而是代之以“數(shù)額較大、數(shù)額巨大”的規(guī)定，體現(xiàn)了更加務(wù)實(shí)的立法理念。

由于刑法修正案逃稅罪制裁的稅收違法行為同時(shí)也是依據(jù)《稅收征收管理法》（以下簡稱征管法）進(jìn)行行政處罰的對象，而征管法的相關(guān)規(guī)定并沒有隨刑法修正案而改變，因此，在對逃稅違法行為的行政處罰與刑事處罰這兩者關(guān)系上，[3]就存在實(shí)體規(guī)定和程序操作兩方面的區(qū)分與銜接的問題。

在當(dāng)前稅務(wù)執(zhí)法中，面對數(shù)量眾多的各類書證，我們經(jīng)常使用抽樣取證方法。采取抽樣的方法收集證據(jù)降低了執(zhí)法成本，提高了行政效率，但是由于抽樣取證在稅務(wù)執(zhí)法中沒有統(tǒng)一的操作規(guī)定，實(shí)際工作中無法準(zhǔn)確把握什么情況下可以抽樣取證、怎樣抽樣取證，導(dǎo)致抽樣取證存在很大的隨意性，程序也不規(guī)范，稅務(wù)行政行為在行政復(fù)議和行政訴訟中面臨被撤銷或敗訴的風(fēng)險(xiǎn)。筆者結(jié)合稅務(wù)執(zhí)法實(shí)踐，談一下對抽樣取證的認(rèn)識(shí)和當(dāng)前抽樣取證存在的問題以及相應(yīng)的建議，希望能對我們執(zhí)法工作有所裨益。

一、抽樣取證的概念和適用法律基礎(chǔ)

關(guān)于“抽樣取證”的規(guī)定，法律位階最高的是1996年全國人民代表大會(huì)通過的《中華人民共和國行政處罰法》（以下簡稱《行政處罰法》），該法第三十七條第二款規(guī)定：“行政機(jī)關(guān)在收集證據(jù)時(shí)，可以采取抽樣取證的方法”。由此可見，抽樣取證是行政執(zhí)法機(jī)關(guān)在執(zhí)法活動(dòng)中，從證據(jù)總體中抽取部分作為行政執(zhí)法證據(jù)的一種收集證據(jù)的方法。

抽樣取證有兩種基本情況：第一種是在總體中抽取部分直接作為證據(jù)；另一種是從種類物中抽取部分進(jìn)行鑒定，以鑒定結(jié)論作為證據(jù)[i]。第一種情況多用于書證的取證。在稅務(wù)執(zhí)法中，書證是最重要的證據(jù)，也是數(shù)量最多的證據(jù)，通常表現(xiàn)為證明稅收違法行為的賬簿、憑證、合同等，稅務(wù)執(zhí)法收集書證時(shí)經(jīng)常采用第一種情況，即從數(shù)量眾多的書證中抽取部分書證直接作為證據(jù)。第二種多用于物證的取證。在稅務(wù)執(zhí)法中，物證通常表現(xiàn)為偽造或變造的發(fā)票、完稅憑證等，這類案件占全部稅案比例不大，且執(zhí)法基本采用全部取證方式，因此本文主要探討的是關(guān)于書證的抽樣取證方法。

稅務(wù)案件中對被查對象需要進(jìn)行稅務(wù)行政處罰的，適用《行政處罰法》第三十七條第二款規(guī)定采取抽樣取證方法收集證據(jù)，這是沒有爭議的。但是如果只補(bǔ)繳稅款或滯納金，而沒有罰款的稅務(wù)案件，是否也能采用抽樣取證的方法呢？對此有不同觀點(diǎn)。有人認(rèn)為《行政處罰法》只能適用于行政處罰的執(zhí)法，沒有行政處罰就不能引用《行政處罰法》規(guī)定。有人認(rèn)為《行政處罰法》適用于所有行政執(zhí)法，即使沒有行政處罰，也可以引用《行政處罰法》規(guī)定。筆者贊同第二種看法，只有補(bǔ)繳稅款或滯納金而沒有罰款的案件，也可以引用《行政處罰法》規(guī)定采用抽樣取證的方法，理由有三。

第一，除法律另外有規(guī)定外，《行政處罰法》適用于所有稅務(wù)行政執(zhí)法。根據(jù)《行政處罰法》第一條的規(guī)定“保障和監(jiān)督行政機(jī)關(guān)有效實(shí)施行政管理”是該法立法宗旨，該法的適用范圍是行政執(zhí)法，稅務(wù)行政執(zhí)法屬于行政執(zhí)法的范疇，因此在稅法沒有特別規(guī)定的情況下，必然也應(yīng)當(dāng)受《行政處罰法》約束。

第一章總則第一條為貫徹落實(shí)國家稅務(wù)總局黨組《關(guān)于加強(qiáng)對稅收執(zhí)法權(quán)和行政管理權(quán)監(jiān)督制約的決定》，加強(qiáng)對全省國稅系統(tǒng)稅務(wù)行政處罰權(quán)的監(jiān)督制約，促進(jìn)各級國稅機(jī)關(guān)正確行使稅務(wù)行政處罰權(quán)，保障稅務(wù)行政處罰的廉潔、法治、公開、公正，依據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》和《中華人民共和國行政處罰法》等法律、法規(guī)和規(guī)章，制定本辦法。第二條稅務(wù)行政處罰權(quán)監(jiān)督制約工作堅(jiān)持黨組統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、分級管理、逐級監(jiān)督的原則。其日常工作，在各級黨風(fēng)廉政建設(shè)領(lǐng)導(dǎo)小組統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)下，各有關(guān)職能部門共同參與組織實(shí)施。第三條全省各級國家稅務(wù)局稅務(wù)行政處罰權(quán)的監(jiān)督制約，均適用本辦法。第二章監(jiān)督制約的主要內(nèi)容和要求第四條國稅機(jī)關(guān)應(yīng)對下列四種稅務(wù)行政處罰的適用范圍、處罰程序、處罰權(quán)限以及處罰結(jié)果的合法性、適當(dāng)性實(shí)施監(jiān)督：（一）罰款；（二）沒收非法所得及作案工具；（三）停止辦理出口退稅；第五條罰款適用于下列違法行為，各級國稅機(jī)關(guān)應(yīng)對罰款的處罰決定是否符合下列規(guī)定的適用范圍進(jìn)行監(jiān)督：（一）納稅人未按規(guī)定期限申報(bào)辦理稅務(wù)登記、變更或者注銷稅務(wù)登記的；（二）納稅人未按規(guī)定設(shè)置、保管賬簿或者保管記賬憑證和有關(guān)資料的；（三）納稅人未按規(guī)定將財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)制度或者財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理辦法和會(huì)計(jì)核算軟件報(bào)送稅務(wù)機(jī)關(guān)備查的；（四）納稅人未按規(guī)定將全部銀行賬號(hào)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)告的；（五）納稅人未按規(guī)定安裝、使用稅控裝置，或者損毀或者擅自改動(dòng)稅控裝置的；（六）納稅人未按規(guī)定使用稅務(wù)登記證件，或者轉(zhuǎn)借、涂改、損毀、買賣、偽造稅務(wù)登記證件的；（七）扣繳義務(wù)人未按規(guī)定設(shè)置、保管代扣代繳、代收代繳稅款賬簿或者保管代扣代繳、代收代繳稅款記賬憑證及有關(guān)資料的；（八）納稅人未按照規(guī)定期限辦理納稅申報(bào)和報(bào)送納稅資料的，或者扣繳義務(wù)人未按照規(guī)定期限向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送代扣代繳、代收代繳稅款報(bào)告表和有關(guān)資料的；（九）納稅人偷稅的；扣繳義務(wù)人采取非法手段不繳或者少繳已扣、已收稅款的；（十）納稅人、扣繳義務(wù)人編造虛假計(jì)稅依據(jù)的；（十一）納稅人不進(jìn)行納稅申報(bào)，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的；（十二）納稅人逃避追繳欠稅的；（十三）騙取國家出口退稅款的；（十四）以暴力、威脅方法抗稅的；（十五）納稅人、扣繳義務(wù)人欠繳稅款，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期繳納逾期仍未繳納的；（十六）扣繳義務(wù)人應(yīng)扣未扣、應(yīng)收而不收稅款的；（十七）納稅人、扣繳義務(wù)人逃避、拒絕或阻撓稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查的；（十八）違反《稅收征管法》第二十二條規(guī)定，非法印制發(fā)票的；（十九）違反發(fā)票管理法規(guī)應(yīng)予罰款的違法行為；（二十）納稅人、扣繳義務(wù)人的開戶銀行或者其他金融機(jī)構(gòu)拒絕接受稅務(wù)機(jī)關(guān)依法檢查納稅人、扣繳義務(wù)人存款賬戶，或者拒絕執(zhí)行稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的凍結(jié)存款或者扣繳稅款的決定，或者在接到稅務(wù)機(jī)關(guān)的書面通知后幫助納稅人、扣繳義務(wù)人轉(zhuǎn)移存款，造成稅款流失的；（二十一）非法印制、轉(zhuǎn)借、倒賣、變造或者偽造完稅憑證的；（二十二）銀行和其他金融結(jié)構(gòu)未依照稅收征管法的規(guī)定在從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人的帳戶中登錄稅務(wù)登記證件號(hào)碼，或者未按規(guī)定在稅務(wù)登記證件中登錄從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人的帳戶帳號(hào)的；（二十三）為納稅人、扣繳義務(wù)人非法提供銀行帳戶、發(fā)票、證明或者其他方便，導(dǎo)致未繳、少繳稅款或者騙取國家出口退稅款的；（二十四）稅務(wù)機(jī)關(guān)依法到車站、碼頭、機(jī)場、郵政企業(yè)及其分支機(jī)構(gòu)檢查納稅人有關(guān)情況時(shí)，有關(guān)單位拒絕的；（二十五）稅務(wù)人違反稅收法律、行政法規(guī)，造成納稅人未繳或者少繳稅款的。（二十六）法律法規(guī)規(guī)定的其他可以實(shí)施罰款的行為。對不屬于上述規(guī)定范圍內(nèi)的違法行為，各級國稅機(jī)關(guān)不得作出罰款的處罰決定。對當(dāng)事人的同一個(gè)違法行為，也不得給予兩次以上罰款的行政處罰。第六條沒收非法所得適用于下列違法行為，各級國稅機(jī)關(guān)應(yīng)對沒收非法所得的處罰決定是否符合下列規(guī)定的適用范圍進(jìn)行監(jiān)督：（一）違反《稅收征管法》第二十二條規(guī)定，非法印制發(fā)票的；（二）違反發(fā)票管理辦法，未按規(guī)定印制發(fā)票或者生產(chǎn)防偽專用品，未按規(guī)定領(lǐng)購、開具、取得、保管、繳銷發(fā)票以及未按規(guī)定接受稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查的；（三）非法攜帶、郵寄、運(yùn)輸或者存放空白發(fā)票的；（四）偽造、變造、倒買倒賣發(fā)票，私自制作發(fā)票監(jiān)制章、發(fā)票防偽專用品的；（五）違反發(fā)票管理法規(guī)，導(dǎo)致其他單位和個(gè)人未繳、少繳或者騙取稅款的；（六）法律法規(guī)規(guī)定的其他可以沒收非法所得的行為。對實(shí)施了本條第（一）項(xiàng)的違法行為，還可以沒收作案工具。對不屬于上述規(guī)定范圍內(nèi)的違法行為，各級國稅機(jī)關(guān)不得作出沒收非法所得或作案工具的處罰決定。第七條停止辦理出口退稅的處罰適用于騙取國家出口退稅款的違法行為。國稅機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)對停止辦理出口退稅的處罰決定是否符合這一規(guī)定的范圍進(jìn)行監(jiān)督。第八條國稅機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)對處罰權(quán)限的合法性進(jìn)行監(jiān)督。對于不屬于自己處罰權(quán)限范圍內(nèi)的違法事項(xiàng)，必須上報(bào)有權(quán)決定的上級機(jī)關(guān)作出處罰決定，不得擅自越權(quán)處罰。罰款額在兩千元以下的行政處罰，可以由縣以下（不包括縣）國稅分局決定；罰款額在兩千元以上的，應(yīng)當(dāng)由縣以上國稅局（分局）決定。對經(jīng)營出口貨物的企業(yè)未按規(guī)定辦理出口退稅登記，未按規(guī)定使用有關(guān)出口退稅賬簿票證，拒絕主管退稅的稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查和提供退稅資料、憑證的違法行為，必須由主管退稅的國稅機(jī)關(guān)作出罰款一千元的處罰決定。停止辦理出口退稅半年以上的，必須報(bào)請國家稅務(wù)總局批準(zhǔn)；半年以內(nèi)的，由省國稅局或者主管退稅的省轄市國稅局批準(zhǔn)決定。第九條稅務(wù)行政處罰程序分為簡易程序和一般程序。各級國稅機(jī)關(guān)應(yīng)對實(shí)施稅務(wù)處罰是否履行法定程序、是否規(guī)范使用法定文書等進(jìn)行監(jiān)督。第十條違法事實(shí)確鑿并有法定處罰依據(jù)，對公民處以五十元以下、對法人或者其他組織處以一千元以下罰款的稅務(wù)行政處罰的，可以適用簡易程序，當(dāng)場作出稅務(wù)行政處罰決定。當(dāng)場處罰決定必須由兩名以上的稅務(wù)執(zhí)法人員作出，執(zhí)法人員應(yīng)當(dāng)向違法當(dāng)事人出示執(zhí)法身份證件，規(guī)范填寫《稅務(wù)行政處罰決定書（簡易）》交當(dāng)事人，并報(bào)所屬國稅機(jī)關(guān)備案，由所屬國稅機(jī)關(guān)對當(dāng)場處罰行為的合法性與適當(dāng)性進(jìn)行監(jiān)督。第十一條除簡易程序外，稅務(wù)行政處罰應(yīng)當(dāng)適用一般程序。國稅機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)首先制作《稅務(wù)行政處罰事項(xiàng)告知書》送達(dá)當(dāng)事人，依法告知當(dāng)事人擬作出處罰的事實(shí)、理由及依據(jù)，并告知其有陳述、申辯、聽證權(quán)。凡規(guī)定應(yīng)當(dāng)責(zé)令限期改正的違法行為，國稅機(jī)關(guān)還應(yīng)當(dāng)在下達(dá)《稅務(wù)行政處罰事項(xiàng)告知書》之前或者同時(shí)下達(dá)《責(zé)令限期改正通知書》。當(dāng)事人陳述申辯的，國稅機(jī)關(guān)應(yīng)作好《陳述申辯筆錄》；當(dāng)事人未提出陳述申辯的，國稅機(jī)關(guān)要作好書面記錄。當(dāng)事人提出聽證要求的，經(jīng)審查符合聽證條件的，國稅機(jī)關(guān)必須在十五日內(nèi)依法公開組織聽證；對不符合聽證條件的，必須告知當(dāng)事人不予聽證的理由和依據(jù)。無正當(dāng)理由，不得拒絕舉行聽證。國稅機(jī)關(guān)聽取當(dāng)事人陳述、申辯、或舉行聽證后，再作出是否予以稅務(wù)行政處罰的決定。除當(dāng)事人放棄聽證權(quán)利或者被正當(dāng)取消聽證權(quán)利的外，對應(yīng)當(dāng)進(jìn)行聽證的案件，國稅機(jī)關(guān)不組織聽證的，處罰決定不能成立。國稅機(jī)關(guān)不得因當(dāng)事人的陳述、申辯或聽證而加重處罰。第十二條稅務(wù)行政處罰必須堅(jiān)持依法、公開、公正原則，做到事實(shí)清楚、證據(jù)確鑿、依據(jù)合法、處罰適當(dāng)。不得徇私枉法，應(yīng)罰不罰、重責(zé)輕罰、高定低罰、以補(bǔ)代罰、以罰代刑。對違法當(dāng)事人給予處罰的事實(shí)、依據(jù)、處罰決定以及當(dāng)事人的權(quán)利應(yīng)當(dāng)公開。第十三條稅務(wù)行政處罰應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持查、審分開制度。稅務(wù)案件的調(diào)查取證應(yīng)當(dāng)由有關(guān)調(diào)查機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)，調(diào)查終結(jié)制作調(diào)查報(bào)告，連同所有案卷材料移交審查機(jī)構(gòu)。審查機(jī)構(gòu)通過審查監(jiān)督調(diào)查機(jī)構(gòu)的調(diào)查取證是否合法，并于十日內(nèi)制作審查報(bào)告，連同案卷材料報(bào)送本級國稅機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人審批。然后根據(jù)審批意見分別制作《稅務(wù)違法事實(shí)不成立通知書》、《不予行政處罰決定書》、《稅務(wù)行政處罰決定書》或者《涉稅案件移送意見書》。第十四條稅務(wù)行政處罰應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持集體審查制度。對情節(jié)復(fù)雜或者重大違法行為給予較重的行政處罰，國稅機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)集體討論決定，并且應(yīng)自作出處罰決定之日起五日內(nèi)報(bào)上一級國稅機(jī)關(guān)備案。符合稅務(wù)案件審理標(biāo)準(zhǔn)的案件，應(yīng)提交案件審理委員會(huì)進(jìn)行審理。第十五條國稅人員在進(jìn)行稅務(wù)檢查、實(shí)施稅務(wù)行政處罰、辦理稅務(wù)行政復(fù)議時(shí)，與納稅人、扣繳義務(wù)人或者其法定代表人、直接責(zé)任人有下列關(guān)系之一的，應(yīng)當(dāng)回避：（一）夫妻關(guān)系；（二）直系血親關(guān)系；（三）三代以內(nèi)旁系血親關(guān)系；（四）近姻親關(guān)系；（五）可能影響公正執(zhí)法的其他利害關(guān)系。第十六條國稅機(jī)關(guān)對納稅人、扣繳義務(wù)人及其他當(dāng)事人處以罰款或者沒收違法所得時(shí)，應(yīng)當(dāng)開付罰沒憑證。第十七條稅務(wù)行政處罰應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持罰、繳分離制度。除法律規(guī)定可以當(dāng)場收繳的罰款外，國稅機(jī)關(guān)執(zhí)法人員不得自行向違法當(dāng)事人收繳罰款。有下列情形之一的，國稅機(jī)關(guān)執(zhí)法人員可以填開《當(dāng)場處罰罰款收據(jù)》，直接向違章當(dāng)事人收取現(xiàn)金稅收罰款：（一）依法給予二十元以下的罰款的；（二）不當(dāng)場收繳事后難以執(zhí)行的；（三）在邊遠(yuǎn)、水上、交通不便的地區(qū)，國稅機(jī)關(guān)執(zhí)法人員當(dāng)場作出罰款決定后，當(dāng)事人向指定銀行繳納罰款確有困難并申請當(dāng)場繳納的罰款。第十八條除當(dāng)場收繳的稅收罰款外，凡稅務(wù)當(dāng)事人持現(xiàn)金直接向國稅機(jī)關(guān)繳納稅收罰款的，不論當(dāng)事人是否在銀行開有結(jié)算賬戶，均開具省國稅局印制的稅收罰款收據(jù)；凡由稅務(wù)當(dāng)事人自行直接到銀行繳納稅收罰款的，不論以轉(zhuǎn)賬方式，還是以現(xiàn)金方式，均開具省國稅局印制的稅收通用繳款書。人繳納罰款收入時(shí)，通過銀行轉(zhuǎn)賬的，國稅機(jī)關(guān)填開《稅收通用繳款書》；自收現(xiàn)金的，填開《稅收罰款收據(jù)》，并將收取的現(xiàn)金按規(guī)定繳入國庫經(jīng)收處。第十九條國稅機(jī)關(guān)的涉稅罰沒收入，應(yīng)當(dāng)按照稅款入庫預(yù)算級次上繳國庫，任何單位或者個(gè)人不得以任何形式截留、私分。第三章監(jiān)督制約的方法第二十條各級國稅機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)建立健全對稅務(wù)行政處罰監(jiān)督制度，通過上級對下級監(jiān)督、國稅機(jī)關(guān)監(jiān)察部門監(jiān)督、法制監(jiān)督、社會(huì)監(jiān)督等方法保障稅務(wù)行政處罰權(quán)的正確行使。第二十一條上級對下級監(jiān)督各級國稅機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人對本級領(lǐng)導(dǎo)班子的其他成員和下一級領(lǐng)導(dǎo)班子的正職行使稅務(wù)行政處罰權(quán)的情況進(jìn)行監(jiān)督，分管領(lǐng)導(dǎo)對分管部門的負(fù)責(zé)人行使稅務(wù)行政處罰權(quán)的情況進(jìn)行監(jiān)督。重大違法案件應(yīng)建立督辦制度。各級國稅機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)通過定期組織稅收執(zhí)法專項(xiàng)檢查，監(jiān)督稅務(wù)行政處罰權(quán)的行使。省局及省轄市國稅局根據(jù)需要每年或每半年組織一次全面執(zhí)法檢查。對在檢查中發(fā)現(xiàn)的問題，向被查單位通報(bào)情況，并下達(dá)《行政執(zhí)法糾正通知書》，責(zé)令被查單位限期糾正。各級國稅機(jī)關(guān)監(jiān)察部門按照國家稅務(wù)總局有關(guān)規(guī)定，可以對稅務(wù)行政處罰行為進(jìn)行執(zhí)法監(jiān)察，每年可參與稅收執(zhí)法檢查，針對存在的問題，提出監(jiān)察建議或作出監(jiān)察決定。各級國稅機(jī)關(guān)的征管部門每年年底應(yīng)向上級征管、監(jiān)察部門報(bào)告對稅務(wù)行政處罰權(quán)監(jiān)督制約的情況，不得掩蓋或隱瞞存在的問題。上級監(jiān)察部門應(yīng)協(xié)調(diào)有關(guān)部門對報(bào)告情況進(jìn)行審核，認(rèn)為有必要進(jìn)行抽查的，可采取實(shí)證資料調(diào)閱、實(shí)地抽查等形式進(jìn)行抽查。第二十二條法制監(jiān)督復(fù)議機(jī)關(guān)法制工作機(jī)構(gòu)通過受理稅務(wù)行政復(fù)議，對下一級國稅機(jī)關(guān)作出的稅務(wù)行政處罰行為進(jìn)行監(jiān)督。對存在事實(shí)不清、證據(jù)不足、適用依據(jù)錯(cuò)誤、違反法定程序、超越或?yàn)E用職權(quán)以及處罰明顯不當(dāng)?shù)惹樾危岢鎏幚硪庖?，作出撤銷、變更或確定該行政處罰行為違法的復(fù)議決定。除通過直接受理行政復(fù)議進(jìn)行監(jiān)督外，復(fù)議機(jī)關(guān)法制機(jī)構(gòu)每年應(yīng)對下級國稅機(jī)關(guān)的復(fù)議案件進(jìn)行抽查，發(fā)現(xiàn)有無正當(dāng)理由不予受理復(fù)議申請，不按規(guī)定期限作出復(fù)議決定，徇私舞弊，對申請人打擊報(bào)復(fù)或不履行復(fù)議決定等情形的，應(yīng)責(zé)令下級國稅機(jī)關(guān)立即糾正?？h以上國稅機(jī)關(guān)審理委員會(huì)與復(fù)議委員會(huì)的組成人員應(yīng)有所區(qū)別，以免同一稅務(wù)人員對同一稅務(wù)行政處罰案件既審理又復(fù)議，有失公正。第二十三條社會(huì)監(jiān)督各級國稅機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)向社會(huì)公開稅收政策法規(guī)、稅務(wù)違法違章處罰標(biāo)準(zhǔn)以及稅務(wù)當(dāng)事人的權(quán)利和義務(wù)，加強(qiáng)與有關(guān)部門的聯(lián)系，自覺接受地方黨委、人大、紀(jì)檢監(jiān)察等部門的橫向監(jiān)督。通過網(wǎng)絡(luò)、新聞媒體、稅務(wù)公告、辦稅服務(wù)廳窗口，設(shè)立舉報(bào)箱、公布舉報(bào)電話等渠道，接受納稅人和社會(huì)各界的監(jiān)督。對有關(guān)行政處罰的申訴或檢舉應(yīng)當(dāng)認(rèn)真審查，發(fā)現(xiàn)行政處罰有錯(cuò)誤的，及時(shí)糾正。以預(yù)防和減少濫用稅務(wù)行政處罰權(quán)現(xiàn)象的發(fā)生。第四章責(zé)任追究及罰則第二十四條稅收行政處罰的責(zé)任人是指各級國稅機(jī)關(guān)具有稅務(wù)行政處罰權(quán)的領(lǐng)導(dǎo)（包括各級國稅機(jī)關(guān)的正職負(fù)責(zé)人、分管領(lǐng)導(dǎo)和部門負(fù)責(zé)人），以及從事稅收行政處罰的直接責(zé)任人，即具體承辦人。各級國稅機(jī)關(guān)應(yīng)對不依法行使處罰權(quán)的責(zé)任人，視情節(jié)輕重，按照《行政處罰法》、《稅收征管法》以及《稅務(wù)人員涉稅違法違紀(jì)若干問題行政處分暫行規(guī)定》等有關(guān)規(guī)定，嚴(yán)肅處理；構(gòu)成犯罪的，及時(shí)移交司法機(jī)關(guān)處理。第二十五條實(shí)施稅務(wù)行政處罰，有下列情形之一的，責(zé)令限期改正，可以對直接負(fù)責(zé)的主管人員和直接責(zé)任人依法給予行政處分：（一）沒有法定的行政處罰依據(jù)的；（二）擅自改變行政處罰種類、幅度的；（三）違反法定的行政處罰程序的；（四）違反規(guī)定自行收取罰款的，或者進(jìn)行處罰不使用規(guī)定的票證的。第二十六條國稅人員在進(jìn)行稅務(wù)檢查、實(shí)施稅務(wù)行政處罰、辦理稅務(wù)行政復(fù)議時(shí)，未按照規(guī)定進(jìn)行回避的，對直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，依法給予行政處分。第二十七條利用職務(wù)上的便利，將罰款、沒收非法所得或財(cái)物截留、據(jù)為己有、私分或變相私分的，由有關(guān)部門予以追繳，情節(jié)輕微的，依照有關(guān)規(guī)定，對直接負(fù)責(zé)的主管人員和直接責(zé)任人依法給予行政處分；情節(jié)嚴(yán)重構(gòu)成犯罪的，移交司法機(jī)關(guān)依法追究刑事責(zé)任。第二十八條國稅人員徇私舞弊，對依法應(yīng)當(dāng)移交司法機(jī)關(guān)追究刑事責(zé)任的不移交，情節(jié)嚴(yán)重的，依法追究刑事責(zé)任。第二十九條國稅人員對控告、檢舉稅務(wù)違法處罰行為的納稅人、扣繳義務(wù)人以及其他檢舉人進(jìn)行打擊報(bào)復(fù)的，依法給予行政處分；構(gòu)成犯罪的，依法移交司法機(jī)關(guān)追究刑事責(zé)任。第三十條違反本辦法規(guī)定行為的責(zé)任人，除依法給予行政處理、行政處分或依法移送司法機(jī)關(guān)追究刑事責(zé)任外，并可按有關(guān)規(guī)定給予適當(dāng)?shù)慕?jīng)濟(jì)處罰。第五章附則第三十一條各市國稅局可根據(jù)本辦法制定具體實(shí)施細(xì)則。第三十二條本辦法未盡事宜，按有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。以前有關(guān)規(guī)定與本辦法相抵觸的，按本辦法執(zhí)行。第三十三條本辦法由安徽省國稅局負(fù)責(zé)解釋。第三十四條本辦法自印發(fā)之日起施行。

第一條為進(jìn)一步規(guī)范稅務(wù)行政處罰自由裁量行為，充分保障稅務(wù)行政處罰相對人的合法權(quán)益，促進(jìn)公開、公平、公正執(zhí)法，根據(jù)《中華人民共和國行政處罰法》、《中華人民共和國稅收征收管理法》、《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》等法律、法規(guī)、規(guī)章的規(guī)定，并按《省地稅系統(tǒng)規(guī)范稅務(wù)行政處罰裁量權(quán)實(shí)施辦法》要求，結(jié)合我局行政執(zhí)法實(shí)際，制定本辦法。

第二條市地方稅務(wù)局及其所屬各稅務(wù)分局、稽查局行使稅務(wù)行政處罰裁量權(quán)，適用本辦法。

第三條本辦法所稱稅務(wù)行政處罰裁量權(quán)，是指地稅機(jī)關(guān)根據(jù)法律、法規(guī)、規(guī)章的規(guī)定，結(jié)合稅收違法行為的事實(shí)、情節(jié)、社會(huì)危害等因素，對行政相對人稅收違法行為在法律、法規(guī)、規(guī)章規(guī)定的行政處罰種類和幅度內(nèi)進(jìn)行裁量的權(quán)限。

第四條行使稅務(wù)行政處罰裁量權(quán)應(yīng)當(dāng)遵循以下原則：

（一）處罰法定原則。地稅機(jī)關(guān)必須在現(xiàn)行有效的法律、法規(guī)、規(guī)章規(guī)定的稅務(wù)行政處罰種類、范圍、幅度內(nèi)行使行政處罰裁量權(quán)。

（二）公正公開原則。對違法事實(shí)、性質(zhì)、情節(jié)等因素基本相同的稅收違法行為，是否實(shí)施行政處罰以及處罰的種類、幅度等應(yīng)當(dāng)基本相同。執(zhí)法依據(jù)、執(zhí)法程序和行政處罰的具體規(guī)定應(yīng)當(dāng)對外公開，接受社會(huì)監(jiān)督。