摘要：“實(shí)質(zhì)重于形式”原則，是從準(zhǔn)則層面確保會(huì)計(jì)信息真實(shí)性的核心原則，它在我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中地位的確立，為推動(dòng)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改革的深化和全面與國(guó)際準(zhǔn)則趨同奠定了思想基礎(chǔ)。

關(guān)鍵詞：資產(chǎn)的確認(rèn)后續(xù)計(jì)量非貨幣性資產(chǎn)負(fù)債收入合并報(bào)表

2002年2月15日，我國(guó)新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》第二章對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求中，第十六條表述的是“實(shí)質(zhì)重于形式”原則，其明確指出，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或者事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，不應(yīng)僅以交易或者事項(xiàng)的法律形式為依據(jù)?？梢岳斫鉃?，當(dāng)法律形式不能準(zhǔn)確表達(dá)交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的時(shí)候，應(yīng)穿越法律形式，按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行核算。顯然，“實(shí)質(zhì)重于形式”原則是從準(zhǔn)則層面確保會(huì)計(jì)信息真實(shí)性的核心原則，它在我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中地位的確立，為推動(dòng)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改革的深化和全面與國(guó)際準(zhǔn)則趨同奠定了思想基礎(chǔ)。現(xiàn)就新準(zhǔn)則中該原則的具體運(yùn)用進(jìn)行闡述。

一、資產(chǎn)的確認(rèn)

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》第二十條規(guī)定，資產(chǎn)是指企業(yè)過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的、企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。其中的“企業(yè)控制”就是實(shí)質(zhì)重于形式的體現(xiàn)。一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源是否屬于企業(yè)的資產(chǎn)，通常要看其所有權(quán)是否屬于該企業(yè)。但企業(yè)是否擁有一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源的所有權(quán)，不是確認(rèn)資產(chǎn)的絕對(duì)標(biāo)準(zhǔn)。有些經(jīng)濟(jì)資源雖然其所有權(quán)不屬于特定企業(yè)，但為該企業(yè)所實(shí)際控制，也是該企業(yè)的資產(chǎn)。所謂“實(shí)際控制”一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源，從形式上看，意味著企業(yè)對(duì)該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源具有實(shí)際經(jīng)營(yíng)管理權(quán)，能夠自主地運(yùn)用它從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，謀求經(jīng)濟(jì)利益；從實(shí)質(zhì)上看，它意味著企業(yè)享有與該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源的所有權(quán)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益，并承擔(dān)著相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)。例如，企業(yè)以融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)，盡管所有權(quán)不屬于承租企業(yè)，但由于受承租企業(yè)實(shí)際控制，其風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)實(shí)質(zhì)轉(zhuǎn)移給承租方，因而在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中將其視同承租企業(yè)的資產(chǎn)核算管理?？傊?，一個(gè)企業(yè)現(xiàn)在不具有所有權(quán)或不能實(shí)際控制的經(jīng)濟(jì)資源，都不是企業(yè)的資產(chǎn)。

二、投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量

摘要：“實(shí)質(zhì)重于形式”原則，是從準(zhǔn)則層面確保會(huì)計(jì)信息真實(shí)性的核心原則，它在我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中地位的確立，為推動(dòng)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改革的深化和全面與國(guó)際準(zhǔn)則趨同奠定了思想基礎(chǔ)。

關(guān)鍵詞：資產(chǎn)的確認(rèn)后續(xù)計(jì)量非貨幣性資產(chǎn)負(fù)債收入合并報(bào)表

2002年2月15日，我國(guó)新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》第二章對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求中，第十六條表述的是“實(shí)質(zhì)重于形式”原則，其明確指出，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或者事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，不應(yīng)僅以交易或者事項(xiàng)的法律形式為依據(jù)。可以理解為，當(dāng)法律形式不能準(zhǔn)確表達(dá)交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的時(shí)候，應(yīng)穿越法律形式，按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行核算。顯然，“實(shí)質(zhì)重于形式”原則是從準(zhǔn)則層面確保會(huì)計(jì)信息真實(shí)性的核心原則，它在我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中地位的確立，為推動(dòng)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改革的深化和全面與國(guó)際準(zhǔn)則趨同奠定了思想基礎(chǔ)。現(xiàn)就新準(zhǔn)則中該原則的具體運(yùn)用進(jìn)行闡述。

一、資產(chǎn)的確認(rèn)

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》第二十條規(guī)定，資產(chǎn)是指企業(yè)過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的、企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。其中的“企業(yè)控制”就是實(shí)質(zhì)重于形式的體現(xiàn)。一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源是否屬于企業(yè)的資產(chǎn)，通常要看其所有權(quán)是否屬于該企業(yè)。但企業(yè)是否擁有一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源的所有權(quán)，不是確認(rèn)資產(chǎn)的絕對(duì)標(biāo)準(zhǔn)。有些經(jīng)濟(jì)資源雖然其所有權(quán)不屬于特定企業(yè)，但為該企業(yè)所實(shí)際控制，也是該企業(yè)的資產(chǎn)。所謂“實(shí)際控制”一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源，從形式上看，意味著企業(yè)對(duì)該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源具有實(shí)際經(jīng)營(yíng)管理權(quán)，能夠自主地運(yùn)用它從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，謀求經(jīng)濟(jì)利益；從實(shí)質(zhì)上看，它意味著企業(yè)享有與該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源的所有權(quán)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益，并承擔(dān)著相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)。例如，企業(yè)以融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)，盡管所有權(quán)不屬于承租企業(yè)，但由于受承租企業(yè)實(shí)際控制，其風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)實(shí)質(zhì)轉(zhuǎn)移給承租方，因而在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中將其視同承租企業(yè)的資產(chǎn)核算管理。總之，一個(gè)企業(yè)現(xiàn)在不具有所有權(quán)或不能實(shí)際控制的經(jīng)濟(jì)資源，都不是企業(yè)的資產(chǎn)。

二、投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量

摘要從“實(shí)質(zhì)重于形式”的會(huì)計(jì)原則在國(guó)際及我國(guó)的運(yùn)用情況、實(shí)踐中的應(yīng)用來(lái)闡述其重要意義，努力提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷水平。

關(guān)鍵詞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)質(zhì)應(yīng)用形式

“實(shí)質(zhì)重于形式”是一項(xiàng)非常重要的會(huì)計(jì)原則。在世界經(jīng)濟(jì)全球化和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)頻繁創(chuàng)新的現(xiàn)代會(huì)計(jì)社會(huì)里，這一會(huì)計(jì)原則受到世界上主要會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的一致推崇，成為研究的熱點(diǎn)。經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象越復(fù)雜，其表現(xiàn)的形式日趨多樣化，從會(huì)計(jì)的職能來(lái)看，會(huì)計(jì)必須反映交易或事項(xiàng)的真實(shí)，保證會(huì)計(jì)核算信息與客觀經(jīng)濟(jì)事實(shí)相符，同時(shí)也體現(xiàn)了對(duì)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的尊重，而不是簡(jiǎn)單地依據(jù)法律形式。

2000年12月，財(cái)政部的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中，首次正式提出“實(shí)質(zhì)重于形式”的會(huì)計(jì)核算原則，這是繼1992年的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定的12項(xiàng)會(huì)計(jì)核算原則后新增加的，它對(duì)規(guī)范單位會(huì)計(jì)行為標(biāo)準(zhǔn)，從事會(huì)計(jì)工作管理具有指導(dǎo)意義。但事實(shí)上，作為一項(xiàng)重要的國(guó)際會(huì)計(jì)慣例，在以往的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作中，該原則是會(huì)計(jì)人員在處理具體交易或事項(xiàng)時(shí)經(jīng)常不自覺(jué)運(yùn)用的原則，如“融資租入固定資產(chǎn)的核算”就是一例，它是保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的重要原則之一。

1實(shí)質(zhì)重于形式在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中應(yīng)用

1.1在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的運(yùn)用

編者按：本文主要從實(shí)質(zhì)重于形式的基本概念；“實(shí)質(zhì)重于形式”原則在我國(guó)會(huì)計(jì)中的應(yīng)用；充分理解實(shí)質(zhì)重于形式會(huì)計(jì)核算原則。努力提高會(huì)計(jì)職業(yè)判斷水平進(jìn)行論述。其中，主要包括：實(shí)質(zhì)重于形式這一概念最早出現(xiàn)在美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(APB)于1970年的第四號(hào)公告、資產(chǎn)的定義與內(nèi)涵方面、融資租入固定資產(chǎn)的確認(rèn)與記錄、自建固定資產(chǎn)的核算與管理、長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的選用、收入的確認(rèn)原則、關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的確認(rèn)、合并主體和合并范圍的確定、有關(guān)資產(chǎn)項(xiàng)目的處理與資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提、熟悉各項(xiàng)會(huì)計(jì)法規(guī)、制度、提高業(yè)務(wù)素質(zhì)、深化教育體制改革等，具體請(qǐng)?jiān)斠?jiàn)。

一、實(shí)質(zhì)重于形式的基本概念

實(shí)質(zhì)重于形式這一概念最早出現(xiàn)在美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(APB)于1970年的第四號(hào)公告，“基本概念與會(huì)計(jì)原則”中，APB認(rèn)為，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)該強(qiáng)調(diào)交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，而不論交易或事項(xiàng)的法律形式是否不同于其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)(IASB)1989年7月公布的《編制和呈報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的結(jié)構(gòu)》中也采納了實(shí)質(zhì)重于形式原則，IASB認(rèn)為，如果信息要想忠實(shí)反映它擬反映的交易或其他事項(xiàng)，那么須根據(jù)它們的實(shí)質(zhì)和經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，而不是僅僅根據(jù)它們的法律形式進(jìn)行核算和反映。我國(guó)新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中在其第一章第十一條明確指出：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行核算，而不應(yīng)當(dāng)僅僅按照它們的法律形式作為會(huì)計(jì)核算的依據(jù)。”這樣，“實(shí)質(zhì)重于形式”作為會(huì)計(jì)核算應(yīng)堅(jiān)持的基本原則，第一次被寫進(jìn)我國(guó)的會(huì)計(jì)法規(guī)文件中，正式確立了它較高的法律地位。但實(shí)際上，無(wú)論這之前還是之后，這一原則早已被廣泛應(yīng)用于我國(guó)的會(huì)計(jì)理論和實(shí)踐中。

二、“實(shí)質(zhì)重于形式”原則在我國(guó)會(huì)計(jì)中的應(yīng)用

(一)資產(chǎn)的定義與內(nèi)涵方面

新會(huì)計(jì)制度中規(guī)定：“資產(chǎn)，是由過(guò)去的交易、事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或控制的資源。該資源預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”。這一定義與《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》中關(guān)于資產(chǎn)的定義是一致的。首先，制度規(guī)定資產(chǎn)必須由企業(yè)擁有或控制，所謂控制是指雖然本企業(yè)并不擁有該項(xiàng)資產(chǎn)的所有權(quán)，但是該項(xiàng)資產(chǎn)上的收益和風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)由企業(yè)承擔(dān)，例如，融資租人的固定資產(chǎn)等。將企業(yè)雖不擁有、但行使控制權(quán)的資產(chǎn)納入會(huì)計(jì)核算的范疇，反映了客觀的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，是實(shí)質(zhì)重于形式原則的具體體現(xiàn)。其次，制度規(guī)定資產(chǎn)應(yīng)該預(yù)期給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，按照這一規(guī)定，并根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式原則的要求，企業(yè)的一些已經(jīng)不能帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益流入的項(xiàng)目，如陳舊毀損的實(shí)物資產(chǎn)、已經(jīng)無(wú)望收回的債權(quán)、已經(jīng)盤點(diǎn)財(cái)產(chǎn)損失但尚未處理的資產(chǎn)等，都不能再作為資產(chǎn)來(lái)核算和陳報(bào)。

摘要：2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中，進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)了實(shí)質(zhì)重于形式這一原則的重要性。新準(zhǔn)則對(duì)實(shí)質(zhì)重于形式的進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)和運(yùn)用，在一定程度上，勢(shì)必加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷和綜合素質(zhì)的要求。結(jié)合新準(zhǔn)則通過(guò)列舉實(shí)質(zhì)重于形式在實(shí)務(wù)中的具體運(yùn)用和體現(xiàn)，探討其在實(shí)務(wù)中的職業(yè)判斷。

關(guān)鍵詞：實(shí)質(zhì)重于形式；實(shí)務(wù)；確認(rèn)

在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，交易或事項(xiàng)的法律形式并不總能完全真實(shí)地反映其實(shí)質(zhì)內(nèi)容。所以，在做出職業(yè)判斷時(shí)，要想使會(huì)計(jì)信息反映其所應(yīng)反映的交易或事項(xiàng)，就務(wù)必根據(jù)交易或事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)和經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)來(lái)進(jìn)行判斷，而不能僅僅根據(jù)它們的法律形式。在此，筆者列舉以下幾點(diǎn)進(jìn)行探討。

一、資產(chǎn)的認(rèn)定

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，資產(chǎn)是指過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。資產(chǎn)應(yīng)為由企業(yè)擁有或控制的資源。顧名思義，“擁有”是一種法律上的所有權(quán)，而“控制”則是反映該種資源的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。例如，根據(jù)該定義在做出職業(yè)判斷時(shí)，會(huì)對(duì)融資租入的固定資產(chǎn)怎樣處理呢？從法律的角度看這是一個(gè)租賃行為，企業(yè)從外部租入固定資產(chǎn)，顯然不擁有所有權(quán)，而只有使用權(quán)，但這明顯是不符合“企業(yè)擁有或控制”的含義。從分析中不難發(fā)現(xiàn)，由于其租賃期相當(dāng)長(zhǎng)，接近于該資產(chǎn)的使用壽命；而且租賃期結(jié)束時(shí)承租方有優(yōu)先購(gòu)買該資產(chǎn)的選擇權(quán)；在租賃期內(nèi)承租方有權(quán)支配資產(chǎn)并從中受益，所以從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)來(lái)看，承租方能夠控制融資租入固定資產(chǎn)所創(chuàng)造的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。按照實(shí)質(zhì)重于形式原則，在實(shí)務(wù)中，應(yīng)當(dāng)將以融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)視為企業(yè)的資產(chǎn)，反映在企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表中。

二、收入的確認(rèn)

摘要：2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中，進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)了實(shí)質(zhì)重于形式這一原則的重要性。新準(zhǔn)則對(duì)實(shí)質(zhì)重于形式的進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)和運(yùn)用，在一定程度上，勢(shì)必加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷和綜合素質(zhì)的要求。結(jié)合新準(zhǔn)則通過(guò)列舉實(shí)質(zhì)重于形式在實(shí)務(wù)中的具體運(yùn)用和體現(xiàn)，探討其在實(shí)務(wù)中的職業(yè)判斷。

關(guān)鍵詞：實(shí)質(zhì)重于形式；實(shí)務(wù)；確認(rèn)

在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，交易或事項(xiàng)的法律形式并不總能完全真實(shí)地反映其實(shí)質(zhì)內(nèi)容。所以，在做出職業(yè)判斷時(shí)，要想使會(huì)計(jì)信息反映其所應(yīng)反映的交易或事項(xiàng)，就務(wù)必根據(jù)交易或事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)和經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)來(lái)進(jìn)行判斷，而不能僅僅根據(jù)它們的法律形式。在此，筆者列舉以下幾點(diǎn)進(jìn)行探討。

一、資產(chǎn)的認(rèn)定

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，資產(chǎn)是指過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。資產(chǎn)應(yīng)為由企業(yè)擁有或控制的資源。顧名思義，“擁有”是一種法律上的所有權(quán)，而“控制”則是反映該種資源的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。例如，根據(jù)該定義在做出職業(yè)判斷時(shí)，會(huì)對(duì)融資租入的固定資產(chǎn)怎樣處理呢？從法律的角度看這是一個(gè)租賃行為，企業(yè)從外部租入固定資產(chǎn)，顯然不擁有所有權(quán)，而只有使用權(quán)，但這明顯是不符合“企業(yè)擁有或控制”的含義。從分析中不難發(fā)現(xiàn)，由于其租賃期相當(dāng)長(zhǎng)，接近于該資產(chǎn)的使用壽命；而且租賃期結(jié)束時(shí)承租方有優(yōu)先購(gòu)買該資產(chǎn)的選擇權(quán)；在租賃期內(nèi)承租方有權(quán)支配資產(chǎn)并從中受益，所以從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)來(lái)看，承租方能夠控制融資租入固定資產(chǎn)所創(chuàng)造的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。按照實(shí)質(zhì)重于形式原則，在實(shí)務(wù)中，應(yīng)當(dāng)將以融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)視為企業(yè)的資產(chǎn)，反映在企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表中。

二、收入的確認(rèn)

摘要：2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中，進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)了實(shí)質(zhì)重于形式這一原則的重要性。新準(zhǔn)則對(duì)實(shí)質(zhì)重于形式的進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)和運(yùn)用，在一定程度上，勢(shì)必加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷和綜合素質(zhì)的要求。結(jié)合新準(zhǔn)則通過(guò)列舉實(shí)質(zhì)重于形式在實(shí)務(wù)中的具體運(yùn)用和體現(xiàn)，探討其在實(shí)務(wù)中的職業(yè)判斷。

關(guān)鍵詞：實(shí)質(zhì)重于形式；實(shí)務(wù)；確認(rèn)

在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，交易或事項(xiàng)的法律形式并不總能完全真實(shí)地反映其實(shí)質(zhì)內(nèi)容。所以，在做出職業(yè)判斷時(shí)，要想使會(huì)計(jì)信息反映其所應(yīng)反映的交易或事項(xiàng)，就務(wù)必根據(jù)交易或事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)和經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)來(lái)進(jìn)行判斷，而不能僅僅根據(jù)它們的法律形式。在此，筆者列舉以下幾點(diǎn)進(jìn)行探討。

一、資產(chǎn)的認(rèn)定

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，資產(chǎn)是指過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。資產(chǎn)應(yīng)為由企業(yè)擁有或控制的資源。顧名思義，“擁有”是一種法律上的所有權(quán)，而“控制”則是反映該種資源的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。例如，根據(jù)該定義在做出職業(yè)判斷時(shí)，會(huì)對(duì)融資租入的固定資產(chǎn)怎樣處理呢？從法律的角度看這是一個(gè)租賃行為，企業(yè)從外部租入固定資產(chǎn)，顯然不擁有所有權(quán)，而只有使用權(quán)，但這明顯是不符合“企業(yè)擁有或控制”的含義。從分析中不難發(fā)現(xiàn)，由于其租賃期相當(dāng)長(zhǎng)，接近于該資產(chǎn)的使用壽命；而且租賃期結(jié)束時(shí)承租方有優(yōu)先購(gòu)買該資產(chǎn)的選擇權(quán)；在租賃期內(nèi)承租方有權(quán)支配資產(chǎn)并從中受益，所以從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)來(lái)看，承租方能夠控制融資租入固定資產(chǎn)所創(chuàng)造的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。按照實(shí)質(zhì)重于形式原則，在實(shí)務(wù)中，應(yīng)當(dāng)將以融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)視為企業(yè)的資產(chǎn)，反映在企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表中。

二、收入的確認(rèn)

中國(guó)入世后，作為通用商業(yè)語(yǔ)言的會(huì)計(jì)，其作用和影響范圍越來(lái)越大。但我國(guó)目前的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及會(huì)計(jì)報(bào)告與國(guó)際慣例還有不少差異，一定程度上影響了中國(guó)與世界的交流融通，不利于我國(guó)企業(yè)參與國(guó)際商業(yè)競(jìng)爭(zhēng)。本文主要從會(huì)計(jì)觀念、會(huì)計(jì)環(huán)境及從業(yè)人員素質(zhì)等方面，對(duì)產(chǎn)生差異的原因進(jìn)行分析闡述，并提出了相應(yīng)的對(duì)策建議。

一、會(huì)計(jì)觀念

1“.實(shí)質(zhì)重于形式”還是“形式重于實(shí)質(zhì)”?！皩?shí)質(zhì)”就是經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，“形式”就是法律形式。“實(shí)質(zhì)重于形式”是企業(yè)按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，而不是僅僅按照他們的法律形式作為核算的依據(jù)。“形式重于實(shí)質(zhì)”就是企業(yè)會(huì)計(jì)對(duì)交易的核算是把法律作為核算的依據(jù)。我國(guó)采用的是“實(shí)質(zhì)重于形式”的原則，而許多的歐洲大陸國(guó)家如法，德等都采用的是“形式重于實(shí)質(zhì)”的原則。它們之間的差異我們用融資租賃的資本化問(wèn)題予以說(shuō)明。在我國(guó)與英美等國(guó)，往往根據(jù)融資租賃的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，要同時(shí)確認(rèn)資產(chǎn)與負(fù)債，即采用資本化處理。而在歐洲大陸法德等國(guó)家往往考慮的是融資租賃的法律形式，故主張不視為相應(yīng)的資產(chǎn)和負(fù)債予以確認(rèn)。

2.對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中不確定風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度。在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)往來(lái)中，將不可避免的遇到一些不可預(yù)見(jiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，如地震，暴雨，臺(tái)風(fēng)等自然災(zāi)害，交易企業(yè)的不守信等人為因素。正是由于這些風(fēng)險(xiǎn)具有不可預(yù)見(jiàn)性，不能直接的對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行業(yè)務(wù)處理，因此對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度決定了對(duì)會(huì)計(jì)不確定性的處理。眾所周知，美國(guó)是一個(gè)鼓勵(lì)冒險(xiǎn)的國(guó)家，但仍對(duì)不確定事項(xiàng)采用的是適度的穩(wěn)健性的處理；而在歐洲國(guó)家對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度過(guò)于審慎，表現(xiàn)在會(huì)計(jì)上，會(huì)采取計(jì)提大量的準(zhǔn)備的方法來(lái)對(duì)待不確定事項(xiàng)；在中國(guó)采用的是輕微的穩(wěn)健原則。

3.收益確定的概念。收益的確定有“總括收益觀”和“當(dāng)期收益觀”之分。所謂總括收益觀就是認(rèn)為收益主要包括業(yè)主交易事項(xiàng)外的資產(chǎn)變化，如果用公式可以表示為:全面收益=期末資產(chǎn)-期初凈資產(chǎn)-與業(yè)主之間的交易項(xiàng)目。而當(dāng)期收益觀則主張以當(dāng)期的經(jīng)營(yíng)成果來(lái)確認(rèn)收益。同時(shí)，前者不能把非常損益和會(huì)計(jì)政策變更的影響作為對(duì)業(yè)主權(quán)益的直接調(diào)整；而后者可以把非常損益和會(huì)計(jì)政策變更的影響對(duì)權(quán)益進(jìn)行直接的調(diào)整。

二、會(huì)計(jì)環(huán)境

財(cái)政部頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——借款費(fèi)用》中對(duì)借款費(fèi)用的資本內(nèi)容化作了明確的規(guī)定，即只有專門借款的借款費(fèi)用在符合資本化的條件時(shí)才可以資本化，以及當(dāng)企業(yè)在購(gòu)建固定資產(chǎn)時(shí)的累計(jì)資產(chǎn)支出數(shù)超過(guò)了專門借款總額時(shí)，對(duì)超出的資產(chǎn)支出數(shù)不準(zhǔn)納入累計(jì)資產(chǎn)支出數(shù)的計(jì)算范圍。但在實(shí)際工作中，由于種種原因，企業(yè)在購(gòu)建固定資產(chǎn)會(huì)用到一般性（流動(dòng)資金借款）借款，按現(xiàn)行準(zhǔn)則規(guī)定這部分借款的借款費(fèi)用是不能予以資本化的，這樣的規(guī)定是否合理呢？以及當(dāng)企業(yè)在購(gòu)建固定資產(chǎn)時(shí)的累計(jì)資產(chǎn)支出數(shù)超過(guò)專門借款總額時(shí)，對(duì)于超過(guò)的資產(chǎn)支出數(shù)是否應(yīng)納入累計(jì)資產(chǎn)支出數(shù)的計(jì)算范圍呢？下面就對(duì)這些進(jìn)行探討。

一、一般性借款用于購(gòu)建固定資產(chǎn)時(shí)，其借款費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理

（一）現(xiàn)行準(zhǔn)則規(guī)定

1、借款費(fèi)用的含義：借款費(fèi)用是指企業(yè)因借款而發(fā)生的利息、折扣或溢價(jià)的攤銷和鋪助費(fèi)用，以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額，它反映的是企業(yè)借入所付出的代價(jià)。

2、借款費(fèi)用予以資本化的借款范圍；僅限于專門借款，企業(yè)只有為購(gòu)建固定資產(chǎn)而專門借入的款項(xiàng)，即只有專門借款的借款費(fèi)用在符合資本化條件時(shí)才予以資本化；一般性（流動(dòng)資金借款）借款用在企業(yè)購(gòu)建固定資產(chǎn)時(shí)所發(fā)生的借款費(fèi)用不允許資本化，而應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。一般性（流動(dòng)資金借款）借款是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中專門借入的，但不是為購(gòu)建固定資產(chǎn)為目的而借入的款項(xiàng)；而這里的專門借款是指企業(yè)為購(gòu)建固定資產(chǎn)而專門借入的款項(xiàng)，這種款項(xiàng)應(yīng)有明確的用途，即為購(gòu)建或建造固定資產(chǎn)而專門借入的，并具有標(biāo)明該用途的借款合同。按現(xiàn)行準(zhǔn)則規(guī)定，一般性借款雖然用于了企業(yè)建造固定資產(chǎn)當(dāng)中，但是其借款的借款費(fèi)用卻不允許資本化，只有專門借款的借款費(fèi)用在符合資本化條件時(shí)才予以資本化。如果企業(yè)為購(gòu)建固定資產(chǎn)只借入了一筆專門借款，資本化率為該項(xiàng)借款的借款利率；如果為購(gòu)建固定資產(chǎn)借入了一筆以上的專門借款，資本化率為這些借款的加權(quán)平均利率；若專門借款的資金是采用發(fā)行債券的形式籌集的，那么每期攤銷的折價(jià)或溢價(jià)應(yīng)作為利息的調(diào)整額，對(duì)資本化率作相應(yīng)的調(diào)整。

（二）現(xiàn)行準(zhǔn)則對(duì)一般性借款的借款費(fèi)用處理的局限性

摘要：歷史成本原則是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論的一大基石，而在現(xiàn)代會(huì)計(jì)環(huán)境下，會(huì)計(jì)計(jì)量中心從成本計(jì)量到價(jià)值計(jì)量的變革，必然引起會(huì)計(jì)觀念的徹底變革。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論的支柱，包括權(quán)責(zé)發(fā)生制、可靠性原則、穩(wěn)健主義、會(huì)計(jì)要素定義等，都受到了不同程度的沖擊，而在此中崛起的卻是充分揭示和實(shí)質(zhì)重于形式原則。

歷史成本計(jì)量是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)計(jì)量的核心，在強(qiáng)調(diào)收益計(jì)量且相對(duì)穩(wěn)定的傳統(tǒng)會(huì)計(jì)環(huán)境中，歷史成本因其客觀性、可驗(yàn)證性和有利于反映資產(chǎn)經(jīng)管責(zé)任履行情況的優(yōu)勢(shì)而被廣為推祟。然而，現(xiàn)代會(huì)計(jì)環(huán)境及信息需求者對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求，自70年代以來(lái)發(fā)生了根本變化。全球性通貨膨脹促成了現(xiàn)行成本法等通貨膨脹計(jì)量模式的適時(shí)提出；隨著世界經(jīng)濟(jì)局勢(shì)的巨大變化，高新技術(shù)被大量的采用，信息技術(shù)的發(fā)展，大規(guī)模的企業(yè)聯(lián)合和兼并，以及衍生金融工具的不斷創(chuàng)新，加之會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)信息決策的相關(guān)性及充分披露的要求越來(lái)越高，歷史成本計(jì)量受到了嚴(yán)重挑戰(zhàn)。公允價(jià)值、未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值等價(jià)值計(jì)量基礎(chǔ)，可以隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，及時(shí)反映資產(chǎn)價(jià)值的變化和風(fēng)險(xiǎn)，具有高度決策相關(guān)性，并且能披露傳統(tǒng)會(huì)計(jì)所無(wú)法處理的自創(chuàng)商譽(yù)、衍生金融工具、人力資源等會(huì)計(jì)信息，使資產(chǎn)負(fù)債表更能體現(xiàn)企業(yè)價(jià)值，提高了會(huì)計(jì)信息在經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)中的地位。因而打破了歷史成本法“一統(tǒng)天下”的神話，引起了會(huì)計(jì)計(jì)量模式的變革。

歷史成本計(jì)量屬于傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論的一個(gè)重要組成部分，它與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論的其他組成部分息息相關(guān)，同時(shí)也體現(xiàn)了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)觀念的方方面面。會(huì)計(jì)計(jì)量模式的變革，必然引起傳統(tǒng)會(huì)計(jì)觀念的變革。因而，會(huì)計(jì)理論的根本改善，將可能始于會(huì)計(jì)計(jì)量模式的變革。

一、可靠性與相關(guān)性的二難選擇

在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)模式下，可靠性是最重要的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求?？煽啃栽瓌t與歷史成本原則及穩(wěn)健主義緊密相聯(lián)，反映了會(huì)計(jì)人員傳統(tǒng)的價(jià)值取向，即會(huì)計(jì)應(yīng)以事后反映為主，而這種反映必須是客觀、中立、證據(jù)確鑿的，且排斥主觀的估計(jì)和預(yù)測(cè)，以降低會(huì)計(jì)報(bào)表使用者的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，更進(jìn)一步說(shuō)是降低會(huì)計(jì)人員的職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。

對(duì)于當(dāng)今的投資者、債權(quán)人和其他會(huì)計(jì)信息使用者，會(huì)計(jì)信息要于決策有用，還必須能夠幫助用戶預(yù)測(cè)將來(lái)事項(xiàng)的結(jié)果，或者去證實(shí)和糾正預(yù)期的情況，從而具有影響決策的能力。相關(guān)性就是會(huì)計(jì)信息所表現(xiàn)出的這種影響判斷和決策及決策差別的能力。