內(nèi)容摘要：隨著我國審計業(yè)務(wù)的發(fā)展，審計失敗的案件時有發(fā)生，給社會造成巨大的損失，審計失敗的問題也引起了審計理論與實踐研究界的高度關(guān)注。本文試從審計失敗的本質(zhì)談起，著重論述筆者對審計失敗形成的原因及其規(guī)避措施的一些看法與對策。

關(guān)鍵詞：審計失敗思考原因?qū)Σ?/p>

一、審計失敗的本質(zhì)剖析

審計失敗的本質(zhì)具體講涵概以下三方面內(nèi)容：首先，審計失敗的結(jié)果是錯誤的審計意見，而這一結(jié)果是因為審計人員未能正確遵循審計準(zhǔn)則的具體要求而造成的。這就與審計風(fēng)險劃清了界限：如果審計人員正確地遵守了審計準(zhǔn)則，但仍然提出了錯誤的審計意見，這種情況就屬于審計風(fēng)險的范疇?？梢?，審計失敗與審計風(fēng)險的重要界限在于審計人員是否在審計過程中正確遵守了審計準(zhǔn)則。

其次，審計失敗的產(chǎn)生并不取決于企事業(yè)單位是否發(fā)生了經(jīng)營失敗。企事業(yè)管理當(dāng)局是經(jīng)營失敗的第一責(zé)任人，當(dāng)企事業(yè)經(jīng)營出現(xiàn)失敗時，審計人員的執(zhí)業(yè)行為是否遵守審計準(zhǔn)則和職業(yè)規(guī)范是判斷審計失敗的唯一標(biāo)準(zhǔn)。因此，企事業(yè)發(fā)生經(jīng)營失敗時，審計失敗可能發(fā)生，也可能不發(fā)生。

最后，從理論上講，審計失敗還包括：被審計單位的會計報表實際是合法公允的，但由于審計人員執(zhí)業(yè)行為的瑕疵導(dǎo)致其發(fā)表了否認會計報表公允性的審計意見。當(dāng)然，在實踐中由于被審計單位對于不利事件的敏感性，這種情況較容易被覺察并得以及時糾正。

正確對待成功與失敗

無論是成功還是失敗，我們都要理性地對待。只有理性地分析、汲取失敗的教訓(xùn)，認真整理、總結(jié)成功的經(jīng)驗，才能使我們的工作、學(xué)習(xí)腳踏實地，不斷取得更大的成績。

在我們的工作、學(xué)習(xí)乃至生活中，任何事物的發(fā)展都不會是一帆風(fēng)順的。一次成功的背后，會有千百次難言的失敗。當(dāng)我們處于失敗時，往往會頹唐、惆悵于自己所設(shè)的重重迷霧之中，看不到光明的前途。其實，一次失敗并不可怕，可怕的是沒有勇氣再爬起來，繼續(xù)前進。偉大的科學(xué)家、發(fā)明家愛迪生，發(fā)明電燈時，失敗了一千六百多次，如果他萎靡于第一次失敗之中，他還能有以后的若干次失敗嗎？他還會有那令世人矚目的成功嗎？我們能生活在今天華燈初上、霓虹四射、流光溢彩、“火樹銀花”的不夜城嗎？正是愛迪生在許多次失敗中的一次次不懈努力，最終走進了成功的“殿堂”，取得了巨大的成果！只有理性地正視失敗，在失敗中不氣不餒的人，才會在失敗的中，逐漸找到通往“柳暗花明”的成功路口。

成功，更需要保持清醒的頭腦。縱使成功的概率為億萬分之一，我們?nèi)匀挥谐晒Φ臋C會。成功了，鮮花、贊揚、榮譽“鋪天蓋地”，我們會因此高興、喜悅，同時也會沉浸在陶醉、自負、驕傲和滿足的情緒之中。此時，最需要的是冷靜、反思與總結(jié)，最需要的是理性正視成功。的確，成功對每一個人來說，是一件很不容易的幸事，是對過去為之曾經(jīng)付出的艱辛勞動和汗水的回報，是對已取得的成績的充分肯定。但它只能代表過去，它不可能代表下次和永久的成功。往往看重一次成功的人，他只能獲得此次的成功；理性正視成功的人，才會有再次獲得成功的機會。

理性對待成功與失敗是一種思想境界。具有這種思想境界的人，成功時，他會心態(tài)平靜、不驕不嘈，認真總結(jié)經(jīng)驗；失敗時，他會不氣不餒，分析原因、汲取教訓(xùn)、查找“癥結(jié)”、以勵再戰(zhàn)。

理性地對待成功與失敗，不只是人生工作、學(xué)習(xí)、生活中的規(guī)則和游戲，更是瀟灑走向下一個成功的“彈跳板”和助推器！

［提要］本文從審計失敗的定義出發(fā)，從多角度探討審計失敗形成的原因及其對審計主體、社會的影響。特別是從信息經(jīng)濟學(xué)中“逆向選擇”和“敗德行為”的基本理論出發(fā)，對審計失敗產(chǎn)生的影響展開了剖析，以期對審計失敗理論和實務(wù)研究起到一定的指導(dǎo)意義。一、審計失敗的原因探析所謂審計失敗，是指注冊會計師發(fā)表與所審計的會計報表實際情

況不相符的審計意見。導(dǎo)致審計失敗的原因很多，歸納起來主要有以下幾個方面：(一)會計報表的不真實表達會計報表的不真實表達可能來自企業(yè)的錯誤或舞弊，或者二者兼而有之。其中，錯誤是指會計報表中存在的非故意的錯報和漏報。主要包括三個方面：(1)原始憑證和會計數(shù)據(jù)的計算、抄寫錯誤；(2)對事實的疏忽和誤解；(3)對會計政策的誤用；等等。而舞弊是指管理人員和員工為達到獲取非法利益的目的，蓄意粉飾會計報表，導(dǎo)致會計報表嚴(yán)重失真。通常包括：(1)偽造、變造記錄或憑證；(2)侵占資產(chǎn)；(3)隱瞞或刪除交易事項；(4)記錄虛假的交易或事項；(5)蓄意使用不當(dāng)?shù)臅嬚?；等等?二)企業(yè)發(fā)生經(jīng)營失敗經(jīng)營失敗是指企業(yè)由于經(jīng)濟蕭條、決策失誤或同業(yè)競爭等，無力歸還借款，或無法達到投資人期望的收益。企業(yè)當(dāng)局是經(jīng)營失敗的責(zé)任人。在市場經(jīng)濟充滿風(fēng)險和不確定性的外部環(huán)境中，企業(yè)出現(xiàn)經(jīng)營失敗時，判斷注冊會計師是否應(yīng)該承擔(dān)法律責(zé)任的唯一標(biāo)準(zhǔn)，是看注冊會計師的執(zhí)業(yè)行為是否遵守了《獨立審計準(zhǔn)則》等職業(yè)規(guī)范。注冊會計師只對因?qū)徲嬍〗o委托單位和有關(guān)利益方帶來的損失承擔(dān)法律責(zé)任，不對企業(yè)的經(jīng)營失敗負責(zé)。(三)審計報告的不真實表達審計報告的不真實表達，通常來自注冊會計師的過失或欺詐。過失是指注冊會計師在執(zhí)行審計過程中沒有遵守《獨立審計準(zhǔn)則》的要求。按其沒有遵守的程度可分為一般過失和重大過失。主要原因有：(1)職業(yè)道德素質(zhì)低下；(2)專業(yè)勝任能力不夠；(3)對客戶經(jīng)營情況了解不夠；(4)審計程序不妥；等等。欺詐又稱注冊會計師舞弊，是以欺騙或坑害他人為目的的一種故意的錯誤行為，即明知企業(yè)的會計報表有重大錯誤、漏報，卻加以虛偽地陳述，出具無保留意見的審計報告。無論過失還是欺詐，都是由于注冊會計師沒有嚴(yán)格遵守《獨立審計準(zhǔn)則》的要求而形成錯誤的審計意見，給報表使用者造成損失，這才是審計失敗，注冊會計師應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任。另外，注冊會計師未能履行業(yè)務(wù)約定書的要求，如未能在約定的日期內(nèi)提交審計報告，也要承擔(dān)違約責(zé)任。二、審計失敗的影響審計的經(jīng)濟后果主要通過審計報告等載體體現(xiàn)出來，也就是說，審計報告的使用者會利用審計意見的不同表述考慮其決策行動，包括投資信貸等經(jīng)濟決策和審計師的選擇等。審計失敗的發(fā)生，首先影響的是審計信息使用者的決策行為，并在總體上制約市場運行效率和社會資源的配置效果。當(dāng)然，審計失敗也會殃及會計行業(yè)的生存和健康發(fā)展。(一)對事務(wù)所本身的影響1.聲譽。審計也是一種產(chǎn)品，也存在著市場競爭，其存在的關(guān)鍵是審計產(chǎn)品的質(zhì)量，而聲譽則是審計產(chǎn)品質(zhì)量的重要標(biāo)志之一。如果一旦審計失敗發(fā)生，有可能嚴(yán)重影響事務(wù)所的聲譽。這種受損的聲譽不僅對事務(wù)所的現(xiàn)實市場產(chǎn)生極大的負面影響，而且會使其散失潛在市場。2.業(yè)務(wù)。有遠大目標(biāo)的會計師事務(wù)所都希望能獲得有較高利潤率的持續(xù)發(fā)展機會，這就需要將有限的資源在新老客戶之間進行分配，取得平衡，在維護與老客戶關(guān)系、努力滿足其需求的基礎(chǔ)上，也會注意將服務(wù)重點放在可識別的潛在客戶身上，努力使一般性的客戶發(fā)展為固定的客戶進而成為有力的支持者，最終成為公司和服務(wù)產(chǎn)品的擁護者，成為公司的業(yè)績支撐點。但是，審計失敗的產(chǎn)生將使客戶利益受損，其忠誠度呈“下階”趨勢，其良好的關(guān)系無法長久地維持。3.存在性。審計失敗的產(chǎn)生，可能導(dǎo)致法律訴訟，對事務(wù)所的存在產(chǎn)生直接的威脅。(二)對社會的影響1.決策失誤。傳統(tǒng)經(jīng)濟學(xué)曾假定所有市場的參與者都擁有完全的信息，然而事實上，由于審計失敗使審計信息質(zhì)量不理想，市場參與者一般都處于不完全信息和不對稱信息的狀態(tài)之中，信息供給和擁有越不完全，不確定性的程度和風(fēng)險就越大，決策失誤也就越多。2.控制失靈。用委托理論來分析，委托關(guān)系確立后，委托人為使自己的效用最大化，通過建立審計機制來控制人的行為，以防人采取“偷懶”等方式損害人的利益。由于審計失敗，使委托人不能借助于信息全面地觀察企業(yè)的狀況，并使人有條件和可能利用私有信息采取某些損害委托人的行動；由于審計失敗，使委托人無法借助于財務(wù)指標(biāo)來衡量和評價人工作的主觀努力程度，人有可能“偷懶”或“規(guī)避責(zé)任”；由于審計失敗，處于企業(yè)外部的委托人，常常不能有效地鑒定信息的供給質(zhì)量，使人可能用虛假的信息“欺騙”委托人，損害委托人的利益；等等。這種控制失靈的現(xiàn)象同樣存在于企業(yè)內(nèi)部各層級之間的關(guān)系中3.評價失公。公平、公正、公允是業(yè)績評價的基本要求，而業(yè)績評價的公正性又取決于所依據(jù)的信息數(shù)量和質(zhì)量。由于審計失敗，各種業(yè)績指標(biāo)就會失去與經(jīng)營者履行經(jīng)管責(zé)任之間的相關(guān)性，從而使評價失公。4.市場失效。導(dǎo)致市場效率差別的原因之一，是證券市場價格反映信息的充分程度，而這又與企業(yè)信息和外部信息的供給數(shù)量和質(zhì)量有關(guān)?？梢哉f，在不考慮宏觀環(huán)境信息的情況下，企業(yè)內(nèi)部信息(審計后)披露越充分，信息公開的程度越大，少數(shù)人獲取“內(nèi)幕信息”或私有信息進行交易的機會就越小，證券市場效率也就越高，反之，則越低。總之，由于審計失敗，在很大程度上導(dǎo)致社會經(jīng)濟利益分配失公和失效，導(dǎo)致社會經(jīng)濟秩序的紊亂和無序，最終損害了市場經(jīng)濟的有序性。三、規(guī)避或減少審計失敗的措施(一)審計師的聘用要與個人財富及聲譽掛鉤根據(jù)風(fēng)險不對稱原理，一個有效的市場必須實行某種“歧視政策”，將審計師的聘用與個人財富及聲譽掛鉤，這對一些人來說，回報率和風(fēng)險會偏離正常的線性正比關(guān)系。例如，一筆業(yè)務(wù)做成功的概率是P，報酬是A，懲罰是B。一個缺乏資金和良好聲譽的審計師的期望收益＝AP+(1-P)×0＝AP；但一個具有雄厚資金且擁有良好聲譽的審計師的期望收益＝AP-(1-P)×B。前者顯然大于后者，因為前者根本不用擔(dān)心罰款，他付不起，同時也不會因為聲譽下降而受損。而沒有了這些后顧之憂，他承擔(dān)風(fēng)險作出敗德行為的可能性就會大大增加。所以，這種歧視性的政策看起來雖然不合理，但對審計師市場的長期健康發(fā)展卻是有利的。另外，在上面的分析中，我們假定審計師的審計失敗會通過其聲譽的降低而導(dǎo)致其部分損失，那么，在實際中這種聲譽機制也應(yīng)該落到實處。必須使審計師認識到，一次審計失敗就將導(dǎo)致其聲譽劇減。對此，行業(yè)管理部門每年公布審計失敗案例，將有關(guān)審計師予以曝光就是一個良好的辦法。因此，在減少或規(guī)避審計失敗的問題上，加強行業(yè)監(jiān)管是極為重要的。(二)市場競爭機制的約束通過激勵機制的設(shè)計來解決審計失敗問題有一定效力，但這種激勵機制的運作還需要委托人對人的管理有監(jiān)督的興趣，并且各個分散的股東能夠無成本地聯(lián)合起來形成股東集團的共同意志。在現(xiàn)實中，能夠代表股東利益的經(jīng)濟主體一般設(shè)定為董事會。由于所有權(quán)與控制權(quán)的分離，公司控制權(quán)往往是由管理者所操縱，并形成對董事會控制的局面，而股東往往成為公司的“過路客”，進一步使股東對某一特定公司的管理進行監(jiān)督缺乏興趣。在股權(quán)極端分散的情況下，股東要想通過董事會利用激勵機制來直接約束審計師的行為，就顯得十分軟弱。此外，激勵機制還要求審計師的鑒證服務(wù)投入是可觀察的，委托人可根據(jù)審計師的反映函數(shù)來確定報酬比率。但是實際的審計活動中，審計師的投入是難以準(zhǔn)確觀察到的，因為私有信息、不可觀察投入以及信息非對稱性是客觀存在的，從而限制了激勵機制的作用。在這種情況下，市場競爭的間接約束就顯得尤為重要。(三)加強事務(wù)所內(nèi)部的質(zhì)量控制首先要簽定審計委托書，取得管理當(dāng)局聲明書，對注冊會計師和客戶的責(zé)任、業(yè)務(wù)的性質(zhì)、范圍等予以明確。其次，要正確地運用分析性復(fù)核程序。在計劃階段，注冊會計師需對企業(yè)所提供的會計報表及其他有關(guān)的資料進行分析性復(fù)核，以了解企業(yè)的業(yè)務(wù)經(jīng)營情況，研究具有潛在風(fēng)險的審計領(lǐng)域，規(guī)劃審計工作所需時間、人員，確定經(jīng)濟業(yè)務(wù)和各會計科目實施符合性測試的范圍等；在具體實施階段，注冊會計師亦需通過實施分析性復(fù)核收集一定的審計證據(jù)，以發(fā)現(xiàn)尚需進一步檢查的事項；在審計完成階段，注冊會計師應(yīng)對會計信息全面地實施分析性復(fù)核程序，以評價局部的審計結(jié)論和擬形成的審計意見的正確性。第三，要恰當(dāng)?shù)赜涗泴徲嫻ぷ鳎幹屏己玫墓ぷ鞯赘?；收集充分的證據(jù)，恰當(dāng)?shù)卦u價證據(jù)；分配審計資源于高風(fēng)險的審計領(lǐng)域，確保識別所有的重大錯報和漏報：對審計工作底稿實行三級復(fù)核制度，對重大問題實行報告制度。(四)選擇和保持客戶時需慎重注冊會計師在接受委托之前，應(yīng)采取與前任注冊會計師聯(lián)系等程序，評價客戶管理高層的品格。一旦發(fā)現(xiàn)其缺乏正直的品格，應(yīng)當(dāng)盡量拒絕接受。對于陷入財務(wù)困境的客戶要尤為注意，歷史上就曾出現(xiàn)有財務(wù)危機的公司比沒有財務(wù)危機的公司較容易虛報收入和隱瞞需在財務(wù)報告中披露的事實的事例。一旦判斷客戶陷入財務(wù)困境，最好考慮拒絕接受這類客戶；若無法拒絕，則應(yīng)提高審計費用，執(zhí)行較為詳細的審計，以降低審計失敗的風(fēng)險。(五)投保充分的責(zé)任險在西方國家，投保充分的責(zé)任險是會計師事務(wù)所的一項極為重要的保護措施。我國《注冊會計師法》也規(guī)定了會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)按規(guī)定建立職業(yè)風(fēng)險基金，辦理職業(yè)保險，但我國的保險公司現(xiàn)在尚未在全國提供責(zé)任險的業(yè)務(wù)。

［提要］本文從審計失敗的定義出發(fā)，從多角度探討審計失敗形成的原因及其對審計主體、社會的影響。特別是從信息經(jīng)濟學(xué)中“逆向選擇”和“敗德行為”的基本理論出發(fā)，對審計失敗產(chǎn)生的影響展開了剖析，以期對審計失敗理論和實務(wù)研究起到一定的指導(dǎo)意義。

一、審計失敗的原因探析

所謂審計失敗，是指注冊會計師發(fā)表與所審計的會計報表實際情況不相符的審計意見。導(dǎo)致審計失敗的原因很多，歸納起來主要有以下幾個方面：

(一)會計報表的不真實表達

會計報表的不真實表達可能來自企業(yè)的錯誤或舞弊，或者二者兼而有之。其中，錯誤是指會計報表中存在的非故意的錯報和漏報。主要包括三個方面：(1)原始憑證和會計數(shù)據(jù)的計算、抄寫錯誤；(2)對事實的疏忽和誤解；(3)對會計政策的誤用；等等。而舞弊是指管理人員和員工為達到獲取非法利益的目的，蓄意粉飾會計報表，導(dǎo)致會計報表嚴(yán)重失真。通常包括：(1)偽造、變造記錄或憑證；(2)侵占資產(chǎn)；(3)隱瞞或刪除交易事項；(4)記錄虛假的交易或事項；(5)蓄意使用不當(dāng)?shù)臅嬚?；等等?/p>

(二)企業(yè)發(fā)生經(jīng)營失敗

編者按：參加演講比賽，對于我這個經(jīng)常主持節(jié)目的人來說，應(yīng)該是不存在什么大的問題。我初次參賽的演講稿是一篇充滿激情、謳歌當(dāng)代軍人獻身火熱軍營的稿子。開賽那天，我抽到最末號，這個號是很有挑戰(zhàn)性的。我分析，它優(yōu)勢與劣勢并存。輪到我了，我整理了一下軍容，十分自信地上了演講臺。整個演講發(fā)揮得比較出色，贏得了觀眾的掌聲。最后我連前三名都沒有進入，我甚至開始懷疑起評委的公正性來了。仔細回想一下自己的演講過程，怎么也找不出問題出在哪里。影響成績的可能主要是你的手勢，因你的手勢讓人看了別扭，很不舒服。這次演講的失敗，給我的啟迪很深。一次充滿信心的演講失敗了，雖然是一件有些難堪的事，但同時也讓我學(xué)到了東西。

參加演講比賽，對于我這個經(jīng)常主持節(jié)目的人來說，應(yīng)該是不存在什么大的問題。大家都是這樣評價我的，比如：我的通用語講得相當(dāng)標(biāo)準(zhǔn)；音質(zhì)也較優(yōu)美；遇事能鎮(zhèn)靜。相信在演講時不會出現(xiàn)過分緊張、忘詞兒等現(xiàn)象。與其他選手相比我似乎擁有一定的優(yōu)勢，故一開始我就充滿自信。

我初次參賽的演講稿是一篇充滿激情、謳歌當(dāng)代軍人獻身火熱軍營的稿子，是一篇不錯的稿子。

開賽那天，我抽到最末號，這個號是很有挑戰(zhàn)性的。我分析，它優(yōu)勢與劣勢并存。優(yōu)勢在于：別的選手都講完了，我可以借鑒其經(jīng)驗教訓(xùn)，在結(jié)尾處講得出色一點，形成壓軸戲。劣勢在于，整個演講的時間拖得較長，估計觀眾已有些不耐煩了，如果我不能以獨特的方法去調(diào)動觀眾的熱情，結(jié)果肯定不會好。

輪到我了，我整理了一下軍容，十分自信地上了演講臺。一開始，為了能調(diào)動觀眾略顯疲倦的情緒，我即興來了一段開場白，取得了應(yīng)有的效果。轉(zhuǎn)入正題后，我可謂輕車熟路，聲、情、控場都掌握得不錯。整個演講發(fā)揮得比較出色，贏得了觀眾的掌聲。下臺時心中暗喜，定拿高分，然而在評委亮分時，我傻眼了，簡直不敢相信自己的眼睛。最后我連前三名都沒有進入，我甚至開始懷疑起評委的公正性來了。

仔細回想一下自己的演講過程，怎么也找不出問題出在哪里。看來，只有到觀眾中去尋找答案了。的確，觀眾的眼睛是雪亮的，評委的評分標(biāo)準(zhǔn)是公正的。他們給我的評價是：演講的整體發(fā)揮相當(dāng)不錯，特別是能根據(jù)演講的進程去想辦法調(diào)動觀眾的激情。影響成績的可能主要是你的手勢，因你的手勢讓人看了別扭，很不舒服。

內(nèi)容摘要：隨著我國審計業(yè)務(wù)的發(fā)展，審計失敗的案件時有發(fā)生，給社會造成巨大的損失，審計失敗的問題也引起了審計理論與實踐研究界的高度關(guān)注。本文試從審計失敗的本質(zhì)談起，著重論述筆者對審計失敗形成的原因及其規(guī)避措施的一些看法與對策。

關(guān)鍵詞：審計失敗思考原因?qū)Σ?/p>

何為審計失敗，顧名思義，審計失敗就是指審計人員未能發(fā)現(xiàn)財政、財務(wù)收支及財務(wù)報表中的虛假不實，未能在企事業(yè)單位經(jīng)營活動中通過系統(tǒng)、規(guī)范審計方法評價和改善組織的風(fēng)險管理、組織經(jīng)營而出具或披露了審計意見，由此引起審計爭議，導(dǎo)致審計形象的失敗。近二十多年來，隨著我國審計事業(yè)的迅速發(fā)展，審計失敗的案件屢屢發(fā)生，給審計機構(gòu)、企業(yè)和社會造成巨大的損失，審計失敗的問題也引起了審計理論與實踐研究界的高度關(guān)注。本文試從審計失敗的本質(zhì)談起，著重論述筆者對審計失敗形成的原因及其規(guī)避措施的一些看法與對策，希望在進一步完善我國現(xiàn)有的審計監(jiān)督體系，杜絕虛假會計信息披露泛濫有所裨益。

一、審計失敗的本質(zhì)剖析

審計失敗的本質(zhì)具體講涵概以下三方面內(nèi)容：首先，審計失敗的結(jié)果是錯誤的審計意見，而這一結(jié)果是因為審計人員未能正確遵循審計準(zhǔn)則的具體要求而造成的。這就與審計風(fēng)險劃清了界限：如果審計人員正確地遵守了審計準(zhǔn)則，但仍然提出了錯誤的審計意見，這種情況就屬于審計風(fēng)險的范疇?？梢姡瑢徲嬍∨c審計風(fēng)險的重要界限在于審計人員是否在審計過程中正確遵守了審計準(zhǔn)則。

其次，審計失敗的產(chǎn)生并不取決于企事業(yè)單位是否發(fā)生了經(jīng)營失敗。企事業(yè)管理當(dāng)局是經(jīng)營失敗的第一責(zé)任人，當(dāng)企事業(yè)經(jīng)營出現(xiàn)失敗時，審計人員的執(zhí)業(yè)行為是否遵守審計準(zhǔn)則和職業(yè)規(guī)范是判斷審計失敗的唯一標(biāo)準(zhǔn)。因此，企事業(yè)發(fā)生經(jīng)營失敗時，審計失敗可能發(fā)生，也可能不發(fā)生。

當(dāng)今世界，科技進步日新月異，綜合國力競爭日趨激烈。在這種情況下，創(chuàng)新能力如何、創(chuàng)新成果多少，成為決定一個國家和民族能否贏得競爭的重要因素；鼓勵創(chuàng)新、推進創(chuàng)新，成為實現(xiàn)發(fā)展進步的迫切需要。

然而，干任何事情都有可能成功，也有可能失敗，創(chuàng)新作為探索性實踐更是如此。對于創(chuàng)新者而言，成功是一種考驗，失敗更是一種考驗。沉醉于成功的輝煌，往往可能停歇前進的步伐；走不出失敗的陰影，容易導(dǎo)致錯過成功的機遇。當(dāng)年，發(fā)明家愛迪生為了找到不易燒斷的燈絲，進行了很多次實驗都沒能成功。當(dāng)許多人為他的失敗而嘆息時，愛迪生卻說：我沒有失敗，我只是又找到了一種不符合要求的東西罷了。經(jīng)過不懈的努力，愛迪生終于發(fā)明了電燈，用科技為人類帶來了光明。這個故事啟示我們：永不言敗，是實現(xiàn)創(chuàng)新的一個重要條件。

創(chuàng)新不言敗，不是說所有的創(chuàng)新活動都能夠百發(fā)百中、大獲全勝。創(chuàng)新是艱難的，不可能一蹴而就，也不會一帆風(fēng)順。創(chuàng)新不言敗，更多的是指一種精神、一種品質(zhì)、一種追求。

創(chuàng)新不言敗是一種精神。這種精神就是不怕失敗、敢于勝利。失敗與成功，失去與得到，總是相對的、辯證的。有大付出，才有大收獲；有大境界，才有大成就。成功的創(chuàng)新者懂得成敗的辯證法，懂得“失敗是成功之母”的深刻道理。在創(chuàng)新的過程中，一時一事的失敗是常有的。面對失敗，既不應(yīng)退縮，更不能失志。因為一著走錯，只要稍作調(diào)整，即可以柳暗花明；屢遭挫折，只要不屈不撓，總能夠走向勝利。真正的失敗往往是敗而失志、一蹶不振，而所有的成功都來自從失敗中奮起、在開拓中前進。

創(chuàng)新不言敗是一種品質(zhì)。這種品質(zhì)就是迎難而上、永不退縮。創(chuàng)新之路充滿艱險，但無限風(fēng)光恰在險峰之上。正如王安石所說：世之奇?zhèn)ス骞址浅Ｖ^，常在于險遠，而人之所罕至焉，故非有志者不能至也。在艱難險阻面前，“退”是沒有出路的，“怯”是難嘗勝果的。創(chuàng)新者應(yīng)有“所當(dāng)者破，所擊者服”的豪氣，愈挫愈勇、知難而上。在創(chuàng)新上沒有平坦的大道，只有不畏勞苦沿著陡峭山路攀登的人，才有希望到達光輝的頂點。

創(chuàng)新不言敗是一種追求。這種追求就是奮發(fā)圖強、開拓進取。創(chuàng)新是一個民族進步的靈魂，是一個國家興旺發(fā)達的不竭動力。推進中國特色社會主義事業(yè)，實現(xiàn)中華民族的偉大復(fù)興，需要創(chuàng)新，呼喚創(chuàng)新。創(chuàng)新是干事創(chuàng)業(yè)者的追求，永不言敗、自信自強是創(chuàng)新者的選擇。自信，才能鼓起從頭再來的勇氣；自強，才能激發(fā)上下求索的潛能。自信不是自負，自信者有自知之明，懂得揚長避短，不會一味蠻干；自強不是逞強，自強者有清醒頭腦，善于審時度勢，不達目的不罷休。

在古代羅馬，婦女無權(quán)涉政。但在帝國時期，皇室婦女尤其是皇帝的妻子因與皇帝的姻緣或血緣關(guān)系往往側(cè)身政治；由于皇室婦女的政治活動完全依傍于握有大權(quán)的皇帝，她們的地位極不穩(wěn)定，在政治斗爭中難逃被拋棄或被處死的命運。在朱里亞•克勞迪王朝時期，克勞迪皇帝的妻子美薩里那之死學(xué)界一般歸因為其荒唐的婚外情，筆者認為是克勞迪轉(zhuǎn)嫁政治危機的必然結(jié)果。美薩里那全名瓦萊瑞亞•美薩里那（ValeriaMessalina），是克勞迪皇帝的第三個妻子。公元41年卡里古拉被禁衛(wèi)軍士兵殺死后，他的叔叔克勞迪被擁戴為皇帝，美薩里那則貴為皇妻，成為羅馬帝國最有權(quán)勢的女人?？藙诘腺x予她各種各樣的榮譽：她的生日（1月25日）被定為羅馬的公共節(jié)日［1］10．83，在公共場所立有她的雕像，在劇場前排為她留有和維斯塔貞女坐在一起的座位。公元43年，克勞迪為了慶祝在不列顛取得的勝利而舉行慶典游行，美薩里那坐著輦車跟在皇帝的無篷馬車后面，羅馬的眾官員則跟在她的輦車后面［2］Claudius，17，［3］60．22．2。在克勞迪統(tǒng)治初期，克勞迪對美薩里那委以實權(quán)，極為信任，以至于羅馬人民都認為“皇帝的性格過于溫和，極易受到他妻子的欺騙和利用”［3］60．2；60．14。

美薩里那則利用手中的權(quán)力，幫助克勞迪進行統(tǒng)治，同時也為自己牟取私利?，F(xiàn)代學(xué)者巴烏曼認為，“在一定意義上來說，她是克勞迪的‘塞亞努’（Sejanus）①，她努力尋找他的敵人并將他們消滅?！保?］171根據(jù)蘇埃托尼烏斯的統(tǒng)計，克勞迪在位期間共有35名元老和300多名騎士被處死［2］Claudius，29，其中有很大一部分是美薩里那幫他處決的。對克勞迪來說，具有顯赫出身的貴族和擁有巨額財富的騎士都是他的潛在威脅，是他恐怖統(tǒng)治打擊的對象。根據(jù)古典史家記載，美薩里那的垮臺非常迅速②。公元48年秋天，克勞迪到歐斯提亞（Ostia）③視察糧食供應(yīng)情況，美薩里那借口身體不適留在羅馬。趁克勞迪留在歐斯提亞尚未返回時，她和情人西里舉行了正式而隆重的婚禮?？藙诘系谋会屌菭柣雇ㄟ^他的情婦將美薩里那結(jié)婚的消息告訴了克勞迪，并且警告他說美薩里那正準(zhǔn)備殺死他然后由西里取代他。在那爾基斯的警告下，克勞迪快速地回到了羅馬，使禁衛(wèi)軍效忠自己，并處死了美薩里那的情人、著名的啞劇演員莫涅斯特（Mnester）和其他一些美薩里那的支持者。隨后，逃進阿西亞提庫花園里的美薩里那被殺死。三位歷史家的觀點基本一致，他們都認為美薩里那是因為和西里公開結(jié)婚企圖推翻克勞迪才招來了殺身之禍。古典史家對皇帝家庭譴責(zé)的焦點都集中在美薩里那的身上。在他們的著作中，克勞迪的腐敗基本歸咎于他的無主見和性格懦弱，任由他的妻子和被釋奴官員擺布，他是一個被動的不幸者。事實上，我們認為克勞迪并不是一個如人們表面所見的懦弱愚蠢、膽小怕事、任由他人擺布的人，而是一個極會偽裝、深藏不露和善于保護自己和推卸責(zé)任的精明的政治家。迪奧說，美薩里那的私生活雖然聲名狼藉，但是，人們出于對美薩里那淫威的恐懼而不敢向皇帝告發(fā)，克勞迪則在很長一段時間里都對她妻子的丑行一無所知［3］60．22。但是，“在一座任何事情都瞞不過人們的耳目，都逃不過人們的談?wù)摰某鞘欣铩保?］11．27，皇后的婚外情要做到保密顯然是不可能的。羅馬史家對美薩里那的婚外情如數(shù)家珍就表明這是一個家喻戶曉的公開的秘密。即使美薩里那用豐厚的賞賜籠絡(luò)和用嚴(yán)厲的懲罰恐嚇能使普通人閉嘴，但貴為皇帝的克勞迪也有自己的情報系統(tǒng)。如此昭著的叛逆之事，克勞迪不可能毫無所知。然而，作為一個狡猾的政治家，克勞迪默許了美薩里那的行為。其目的是利用喜愛情人的皇后網(wǎng)絡(luò)羅馬元老院中的皇室支持者和其他貴族，并利用訴訟手段陷害和清除反對皇后和他自己的元老和貴族們。然而，當(dāng)他獲知美薩里那要讓西里取代他后，他毫不留情地處死妻子和她的新丈夫并清洗以前支持皇后和皇帝的這些美薩里那派的元老們。大批著名和有權(quán)勢的人物都在這次清洗中被屠殺。

美薩里那的失敗表明，在君主專制統(tǒng)治的羅馬帝國，皇后跟顯貴的元老大臣一樣，都是皇帝進行統(tǒng)治的工具?？藙诘蠌臎]接受過正規(guī)的皇位繼承人的教育，并且他在皇宮中一直處于一種卑微的地位，他幾乎沒擔(dān)任過官職，公元41年繼位時還沒有軍事和政治經(jīng)驗。由于皇帝缺乏政治統(tǒng)治的經(jīng)驗為美薩里那提供了參與政治的大好機會，作為克勞迪皇后的美薩里那要努力保護她自己和她的孩子們的利益，所以，正如我們所看到的，她在克勞迪統(tǒng)治的初期積極地參與到了克勞迪的政治統(tǒng)治中。另外，克勞迪本人屬于克勞迪家族，甚至沒有像提比略皇帝那樣被收養(yǎng)進朱里亞家族，他完全是因為偶然的機會才登上歷史舞臺的。在克勞迪的侄子卡里古拉皇帝被刺之后，元老院曾出現(xiàn)短暫的恢復(fù)民主共和的嘗試，這表明當(dāng)時共和反對派力量還比較強大。雖然元老院恢復(fù)共和的努力失敗了，但克勞迪也沒能牢固地掌握住帝國的大權(quán)。為了保住他的皇位，他必須采取一些新的統(tǒng)治政策來彌補他先天的不足。

克勞迪統(tǒng)治的一個重要特點就是他更信任他的家庭，更喜歡征求家庭成員的意見，而不信任元老院，這就加強了美薩里那和他的被釋奴官員在政治中的作用。為了鞏固他的統(tǒng)治，克勞迪需要獲得一切可能的幫助，在他統(tǒng)治的前8年，美薩里那為他提供了這種幫助。她的方法是非正統(tǒng)的、殘酷的、自私的和女性化的。

克勞迪努力將自己打扮成一個任由妻子和被釋奴擺布的受害者形象。他聽信和縱容妻子美薩里那影響他的決策。正如我們已經(jīng)看到的，“美薩里那就在他統(tǒng)治的前期發(fā)揮了舉足輕重的作用?！保?］188但是，美薩里那過分依賴婚外情作為政治手段，特別是公開與當(dāng)選執(zhí)政官西里舉行婚禮而離棄和打算推翻克勞迪，這就使得克勞迪出手嚴(yán)懲她及其支持者?？藙诘显帽O(jiān)察官的身份對元老院進行過多次清洗，但貴族反對派的力量依然強大。在元老阿西亞提庫死亡案件中，克勞迪看到了元老貴族對他的失望和憤怒。同時，他也察覺到了民眾對皇室的感情在悄然變化。奧古斯都的后裔小阿格瑞皮那①和小多米提母子受到比克勞迪自己的妻子和兒子更熱烈的歡迎，對民眾的感情和觀點非常敏感的克勞迪感到了羅馬人民的政治取向。如果克勞迪被陰謀殺死，他就會是在他統(tǒng)治時期所發(fā)生的大量屠殺案件的罪魁禍?zhǔn)住５?，如果美薩里那和她的支持者死了，她就要對這一切的冤假錯案負起全部的責(zé)任，克勞迪只是因為受到她的蒙蔽而成為了她的幫兇。因此，鏟除美薩里那和她的勢力集團，由她充當(dāng)他前期專制統(tǒng)治的替罪羊，可以轉(zhuǎn)移人們憤怒的情緒。美薩里那的死在一定程度上可以讓克勞迪有一個全新的開始。但是，另一方面，隨著美薩里那及其勢力集團的毀滅，克勞迪最后殘存的一點政治信譽也消耗殆盡了，至少他以前的一些支持者都在這次事變中死亡了。為了贏得民眾的支持和扭轉(zhuǎn)這種危險的政治局勢，他決定為皇室物色一個新的女主人，以她的地位和勢力來為他的統(tǒng)治注入新的力量。在眾多候選人中，他不惜背上亂倫的罪名，迎娶了政治上更清醒、生活上更節(jié)制、民眾威望更高的侄女小阿格瑞皮那。

綜上可以看出，美薩里那表面上死于婚外情，但實際是克勞迪本人為了化解政治危機，鞏固其統(tǒng)治地位的必然結(jié)果，美薩里那不過是其手中的一顆棋子而已。誠然，作為皇帝的配偶，皇后不僅能影響皇帝的決策，有時也能參與政治事務(wù)。但是，這種參與的程度與持久性極不確定且十分危險。若皇后勾結(jié)高官另行其事，無疑會招致皇帝的拋棄甚至殺身之禍。所以從根本上來說，美薩里那企圖統(tǒng)治男性社會的政治努力是注定要失敗的。

摘要:CPA審計失敗是審計執(zhí)業(yè)中普遍存在而又非常嚴(yán)重的問題，也是造成會計師事務(wù)所及相關(guān)執(zhí)業(yè)人員承擔(dān)審計責(zé)任的主要原因。本文通過引用案例，剖析了審計失敗的成因并提出了針對性的解決措施。

關(guān)鍵詞:審計風(fēng)險;職業(yè)審慎;審計程序;審計責(zé)任

審計失敗是審計風(fēng)險的極端情況，指執(zhí)業(yè)人員沒有遵守審計準(zhǔn)則和保持職業(yè)審慎而形成或提出了錯誤的審計意見，信息使用者據(jù)此而做出了錯誤的判斷或決策，并因此要求會計師事務(wù)所和簽字注冊會計師承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任。

一、審計失敗的成因分析

1.缺少審計獨立性

根據(jù)世界通信2002年4月22日提供的“征集投票權(quán)聲明”（ProxyStatement），安達信2001年共向世界通信收取了1680萬美元的服務(wù)費用，其中審計收費440萬美元、稅務(wù)咨詢760萬美元、非財務(wù)報表審計（主要是外包的內(nèi)部財務(wù)審計）160萬美元、其他咨詢服務(wù)320萬美元。自1989年起，安達信一直擔(dān)任世界通信的審計師，直到安然丑聞發(fā)生后，世界通信才在2002年5月14日辭退安達信，改聘畢馬威。安達信在過去10多年既為世界通信提供審計服務(wù)，也向其提供咨詢服務(wù)。盡管至今尚沒有充分的權(quán)威證據(jù)證明同時提供審計和咨詢服務(wù)可能損害會計師事務(wù)所的獨立性，但2002年7月30日通過的“薩班斯-奧克斯利法案”對記賬和內(nèi)部審計等9項咨詢服務(wù)所做出的禁止性規(guī)定以及對稅務(wù)咨詢所做出的限制性規(guī)定，至少說明社會公眾和立法部門對兼做審計和咨詢可能損害獨立性的擔(dān)憂。此外，世界通信歷來是安達信密西西比杰克遜（世界通信總部所在地）分所最有價值的單一客戶，這一事實不禁讓人對安達信的獨立性存有疑慮。杰克遜分所的設(shè)立，目的是為了“伺候”和保住世界通信這一給安達信帶來不菲審計和咨詢收入的客戶。這種情況下，杰克遜分所的安達信合伙人難免會對世界通信不規(guī)范的會計處理予以“遷就”。對世界通信的主審合伙人而言，丟失這樣一個大客戶，其后果是不堪設(shè)想的。

摘要：本文分析了審計失敗的三種誘因，一是是注冊會計師本身職業(yè)操守和道德方面的問題；二是未能收集充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，未能善盡職業(yè)專注，保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎和懷疑態(tài)度；三是會計師事務(wù)所對同一客戶同時提供的審計業(yè)務(wù)與非審計業(yè)務(wù)的混業(yè)經(jīng)營問題。本文嘗試從狼群行為的視角對這三種誘因進行解讀，指出用“治世重典”嚴(yán)懲肇事審計人員，果斷中止事務(wù)所混業(yè)經(jīng)營或許是解決之道。

引言：

2007年1月16日，我國臺灣地區(qū)“行政院金融監(jiān)督管理委員會”公布了對臺灣力霸股份有限公司和嘉新食品公司執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的臺灣廣信益群會計師事務(wù)所的兩位會計師的處罰。臺灣金管會認為“其有重大未盡專業(yè)注意之情事”。最終撤銷了“其辦理公開發(fā)行公司簽證之核準(zhǔn)”。近年來，仿佛從潘多拉的盒子一打開，國內(nèi)外就連續(xù)發(fā)生了一系列財務(wù)欺詐案件，國外有“安然事件”、“世界通訊”案、“帕瑪拉特”案，國內(nèi)有“瓊民源”案、“原野公司”案、“銀廣夏”案、“東方鍋爐”案、“黎民股份”案、“麥科特”案等等。不僅令整個注冊會計師行業(yè)成為懷疑的對象，失去了公信力，同時也暴露出我國注冊會計師、會計師事務(wù)所在獨立審計方面的孱弱之處。螺旋型模式上升的社會告訴我們：突發(fā)的事件反映出的“窮”，恰恰是社會改良的“變”的先機，“窮則變，變則通，通則久”。對審計失敗的研究可謂“汗牛充棟”，亦不乏真知卓見。

本文中，筆者大膽從另外一個角度：以狼群的古老生存法則來思索這個現(xiàn)代人類社會的問題。自然孕育著深刻的智慧，向自然探求解決之道可能就比僅僅囹于對人類本身、就人性而論人性的思考更具啟發(fā)。所以，從看起來風(fēng)馬牛不相及的兩種種群生存規(guī)則的比較中，筆者希冀能探求到對于審計失敗治理的啟發(fā)。

一、審計失敗的幾種誘因

所謂審計失敗，審計界一般認為是指注冊會計師由于沒有遵守公認審計準(zhǔn)則而發(fā)表與所審計的會計報表實際情況不相符的審計意見。通常表現(xiàn)為在會計報表存在重大錯報或漏報的情況下,注冊會計師發(fā)表了無保留審計意見。