導(dǎo)語(yǔ)：如何才能寫好一篇持續(xù)經(jīng)營(yíng)，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)前提；持續(xù)經(jīng)營(yíng)

持續(xù)經(jīng)營(yíng)指的是進(jìn)行一切會(huì)計(jì)工作，其共識(shí)是，以企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，在可以預(yù)見(jiàn)的將來(lái)，將會(huì)長(zhǎng)期地按它現(xiàn)時(shí)的目的方向，持續(xù)不斷地經(jīng)營(yíng)下去。

隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，會(huì)計(jì)的作用越來(lái)越重要。在現(xiàn)代社會(huì)，會(huì)計(jì)的特點(diǎn)是主要用貨幣量度對(duì)經(jīng)濟(jì)過(guò)程中占用的財(cái)產(chǎn)物資和發(fā)生勞動(dòng)耗費(fèi)進(jìn)行系統(tǒng)的計(jì)算、記錄、分析和檢查。會(huì)計(jì)人員借助這些手段，充分了解企業(yè)的資金占用情況和勞動(dòng)耗費(fèi)水平，并利用會(huì)計(jì)資料，分析得失，追究經(jīng)濟(jì)利益高低的原因；趨利避害。從一個(gè)特定的崗位管好一家企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)。同時(shí)，為在更大的范圍內(nèi)，如一個(gè)地區(qū)、一個(gè)產(chǎn)業(yè)部門或一個(gè)國(guó)家管好經(jīng)濟(jì)提供必要的資料。

我國(guó)財(cái)政部在制定我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，從我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)踐的經(jīng)驗(yàn)出發(fā)，研究比較了國(guó)際和各國(guó)、各地區(qū)的準(zhǔn)則。在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中明文規(guī)定了我國(guó)會(huì)計(jì)的基本前提。

會(huì)計(jì)的前提是指一般在會(huì)計(jì)實(shí)踐中長(zhǎng)期奉行，無(wú)需證明便為人們所接受，是從事會(huì)計(jì)工作、研究會(huì)計(jì)問(wèn)題的前提條件。

其中，作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一個(gè)前提條件，部分人認(rèn)為持續(xù)經(jīng)營(yíng)這一提法有片面性，認(rèn)為這只見(jiàn)到營(yíng)業(yè)而見(jiàn)不到停業(yè)。而事實(shí)上。這種說(shuō)法是不正確的。持續(xù)經(jīng)營(yíng)是絕大多數(shù)企業(yè)所處的正常狀況，這樣的領(lǐng)土主體，其所有的資產(chǎn)將按照預(yù)定的目標(biāo)在正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中被耗用、出售，它所承擔(dān)的債務(wù)也將如期償還。對(duì)于持續(xù)經(jīng)營(yíng)的企業(yè)，投資者需要通過(guò)其現(xiàn)在的財(cái)務(wù)狀況與過(guò)去一定時(shí)期的經(jīng)營(yíng)成果，來(lái)預(yù)測(cè)其未來(lái)的財(cái)務(wù)狀況與經(jīng)營(yíng)成果。據(jù)以作出投資決策。

持續(xù)經(jīng)營(yíng)作為一種假設(shè)、一種預(yù)見(jiàn)，卻也是一個(gè)唯一可行的辦法，為會(huì)計(jì)人員所廣泛接受。持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是指如果不存在明顯的反證。一般都認(rèn)為企業(yè)將無(wú)限期的經(jīng)營(yíng)下去。這里的“反證”指那些表明企業(yè)的經(jīng)營(yíng)將在可以預(yù)計(jì)的時(shí)刻結(jié)束，如合同規(guī)定的經(jīng)營(yíng)期滿、企業(yè)資不抵債而瀕臨破產(chǎn)清算。之所以要對(duì)企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)作出假定，一個(gè)主要的原因是，如果缺乏這項(xiàng)假設(shè)，會(huì)計(jì)核算的許多原則如權(quán)責(zé)發(fā)生制、劃分收益性支出與資本性支出等將不能夠應(yīng)用。另一個(gè)原因是企業(yè)在持續(xù)經(jīng)營(yíng)狀態(tài)下和處于清算狀態(tài)時(shí)所采納的會(huì)計(jì)處理是不同的，如對(duì)固定資產(chǎn)在持續(xù)經(jīng)營(yíng)下可以采納實(shí)際成本法，而在清算狀態(tài)下則只能夠采取公允價(jià)值如市價(jià)、評(píng)估價(jià)值等；對(duì)于持續(xù)經(jīng)營(yíng)下在財(cái)務(wù)報(bào)表中存在的一些本期支出，但收益期間延伸至以后各期間的預(yù)付性費(fèi)用，如待攤費(fèi)用、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用等在清算狀態(tài)的財(cái)務(wù)報(bào)表中將不復(fù)存在，主要是因?yàn)樗鼈儾⒉淮砣魏蔚闹Ц赌芰Α?/p>

持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的存在，是由于在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，作為會(huì)計(jì)主體假設(shè)為會(huì)計(jì)的核算規(guī)定了空間范圍，而持續(xù)經(jīng)營(yíng)則為會(huì)計(jì)的核算作出時(shí)間的規(guī)定。從每一個(gè)企業(yè)的歷史看，確實(shí)沒(méi)有一個(gè)企業(yè)能夠無(wú)限期地存在下去，然而，企業(yè)究竟在何時(shí)關(guān)停并轉(zhuǎn)，又難以預(yù)料。競(jìng)爭(zhēng)和其他經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中不可避免的現(xiàn)象。經(jīng)營(yíng)不善或市場(chǎng)的意外變化，經(jīng)常威脅著企業(yè)，嚴(yán)重時(shí)，就會(huì)使其經(jīng)營(yíng)終止進(jìn)行清算。在這種情況下，會(huì)計(jì)如何提供信息為其會(huì)計(jì)主體服務(wù)呢?從企業(yè)的主觀愿望看，除少數(shù)企業(yè)有預(yù)定經(jīng)營(yíng)目標(biāo)或有經(jīng)營(yíng)期限，如房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目公司，一旦實(shí)現(xiàn)了預(yù)定的開(kāi)發(fā)項(xiàng)目就將撤銷外。一般都在爭(zhēng)取長(zhǎng)期連續(xù)經(jīng)營(yíng)，不斷發(fā)展壯大自己．尤其是現(xiàn)代化生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)，客觀上也要求連續(xù)，這都為持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)提供了客觀依據(jù)。在持續(xù)經(jīng)營(yíng)的假設(shè)下，企業(yè)在會(huì)計(jì)信息的收集和處理上所使用的會(huì)計(jì)處理方法才能保持穩(wěn)定，企業(yè)的會(huì)計(jì)記錄和會(huì)計(jì)報(bào)告才能真實(shí)可靠。如果沒(méi)有持續(xù)經(jīng)營(yíng)的假設(shè)。一些公認(rèn)的會(huì)計(jì)處理方法將缺乏其存在的基礎(chǔ)。如企業(yè)在持續(xù)經(jīng)營(yíng)的假設(shè)下，企業(yè)對(duì)它所使用的固定資產(chǎn)應(yīng)按照實(shí)際購(gòu)建成本記賬，并按固定資產(chǎn)在經(jīng)濟(jì)上的可用年限，按照其價(jià)值和使用情況，采用某一種折舊方法計(jì)提折舊。對(duì)于其所負(fù)擔(dān)的債務(wù)，如銀行借款、應(yīng)付債券，企業(yè)可以按照規(guī)定的條件償還。而在企業(yè)終止清算的情況下，企業(yè)資產(chǎn)的價(jià)值則必須按照實(shí)際變現(xiàn)的價(jià)值計(jì)算，企業(yè)的債務(wù)只能按照資卉變現(xiàn)后的實(shí)際償還能力清償。采用某一種折舊方法計(jì)提折舊。對(duì)于其所負(fù)擔(dān)的債務(wù)，如銀行借款、應(yīng)付債券，企業(yè)可以按照規(guī)定的條件償還。而在企業(yè)終止清算的情況下，企業(yè)資產(chǎn)的價(jià)值，則必須按照實(shí)際變現(xiàn)的價(jià)值計(jì)算。企業(yè)的債務(wù)只能按照資產(chǎn)變現(xiàn)后的實(shí)際償還能力清償。

在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)對(duì)企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力進(jìn)行評(píng)估，需要考慮的因素包括市場(chǎng)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、企業(yè)目前或長(zhǎng)期的盈利能力、償債能力、財(cái)務(wù)彈性以及企業(yè)管理層改變經(jīng)營(yíng)政策的意向等。評(píng)價(jià)后對(duì)企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生嚴(yán)重懷疑的，應(yīng)當(dāng)在附注中披露導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大懷疑的不確定因素。持續(xù)經(jīng)營(yíng)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)采用非清算基礎(chǔ)，例如資產(chǎn)按成本計(jì)價(jià)就是基于持續(xù)經(jīng)營(yíng)這一假設(shè)或前提的。然而，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，優(yōu)勝劣汰是一項(xiàng)競(jìng)爭(zhēng)原則。每一個(gè)企業(yè)都存在經(jīng)營(yíng)失敗的風(fēng)險(xiǎn)，都可能變得無(wú)力償債而被迫宣告破產(chǎn)進(jìn)行法律上的改組。一旦會(huì)計(jì)人員有證據(jù)證明企業(yè)將要破產(chǎn)清算，持續(xù)經(jīng)營(yíng)的基本前提或假設(shè)便不再成立，企業(yè)的會(huì)計(jì)核算必須采用清算基礎(chǔ)。

企業(yè)存在下列情況之一，通常表明企業(yè)處于非持續(xù)經(jīng)營(yíng)狀態(tài)：①企業(yè)已在當(dāng)期進(jìn)行清算或停止?fàn)I業(yè)；②企業(yè)已經(jīng)正式?jīng)Q定在下一個(gè)會(huì)計(jì)期問(wèn)進(jìn)行清算或停止?fàn)I業(yè)；③企業(yè)已確定在當(dāng)期或下一個(gè)會(huì)計(jì)期問(wèn)沒(méi)有其他可供選擇的方案而被迫進(jìn)行清算或停止?fàn)I業(yè)。

篇2

【關(guān)鍵詞】 持續(xù)經(jīng)營(yíng)； 經(jīng)濟(jì)環(huán)境； 保證責(zé)任

持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)作為四大會(huì)計(jì)假設(shè)之一，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中一直占有非常重要的地位。如《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)――財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)》（IAS1）規(guī)定，“在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，管理層應(yīng)對(duì)主體是否仍能持續(xù)經(jīng)營(yíng)進(jìn)行評(píng)估。除非管理層打算清算該主體，或打算停止經(jīng)營(yíng)，或別無(wú)選擇只能這樣做，否則財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)以持續(xù)經(jīng)營(yíng)為基礎(chǔ)予以編制”。2008年10月9日，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）了一項(xiàng)名為“持續(xù)經(jīng)營(yíng)”（Going Concern）的征求意見(jiàn)稿，筆者擬結(jié)合該征求意見(jiàn)稿和相關(guān)國(guó)際準(zhǔn)則的內(nèi)容對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)提出以下看法。

一、持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的涵義

所謂持續(xù)經(jīng)營(yíng)，是指在可以預(yù)見(jiàn)的將來(lái)，報(bào)告主體將會(huì)按當(dāng)前的規(guī)模和狀態(tài)繼續(xù)經(jīng)營(yíng)下去，不會(huì)停業(yè)，也不會(huì)大規(guī)模削減業(yè)務(wù)。但從其本意來(lái)講，持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)并不是假設(shè)特定的報(bào)告主體可以無(wú)限期地生存下去，而只是假設(shè)其將持續(xù)經(jīng)營(yíng)足夠長(zhǎng)的時(shí)間，以使之可以履行其現(xiàn)存的應(yīng)予承擔(dān)的義務(wù)。同時(shí)，這種默認(rèn)是有條件基礎(chǔ)的，即在沒(méi)有“反證”表明其無(wú)法持續(xù)經(jīng)營(yíng)的情況下，方有此假設(shè)。而所謂的“反證”，就是那些表明報(bào)告主體經(jīng)營(yíng)活動(dòng)將會(huì)中止的證據(jù)，如合同規(guī)定的經(jīng)營(yíng)期限即將到期、報(bào)告主體資不抵債已被宣告破產(chǎn)、國(guó)家法律明文規(guī)定要求停業(yè)清算等。

持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)作為一項(xiàng)會(huì)計(jì)假設(shè)，是人們對(duì)會(huì)計(jì)系統(tǒng)所處的客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境在主觀上達(dá)成的一種共識(shí)或約定，是會(huì)計(jì)學(xué)科理論體系建立所依循的邏輯起點(diǎn)，也是組織會(huì)計(jì)核算工作的前提條件之一，它使會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)程序和方法得以建立在非清算基礎(chǔ)上，解決了企業(yè)的資產(chǎn)計(jì)價(jià)和費(fèi)用分配等問(wèn)題：只有假定企業(yè)在可以預(yù)見(jiàn)的將來(lái)能夠繼續(xù)存在并實(shí)現(xiàn)其既定的各項(xiàng)目標(biāo)，企業(yè)才能采用歷史成本而不是清算價(jià)值來(lái)計(jì)量其資產(chǎn)等要素，從而保持會(huì)計(jì)信息處理的一致性和穩(wěn)定性；企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債才能區(qū)分為流動(dòng)的和長(zhǎng)期的，并按預(yù)定的用途去使用現(xiàn)有的資產(chǎn)，按現(xiàn)時(shí)承諾的條件去清償其各項(xiàng)債務(wù)，才有必要和可能進(jìn)行會(huì)計(jì)分期，并將企業(yè)發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用在受益期間進(jìn)行合理分配。

作為會(huì)計(jì)基本假設(shè)之一，持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)本身具有其科學(xué)的成份，但同時(shí)也隱藏了一些缺陷，主要有：

第一，持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是建立在相對(duì)穩(wěn)定的經(jīng)濟(jì)環(huán)境基礎(chǔ)之上的，沒(méi)有考慮到外部經(jīng)濟(jì)環(huán)境的沖擊和影響。持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)形成于18世紀(jì)末至19世紀(jì)初，當(dāng)時(shí)有限責(zé)任公司剛剛興起，公司破產(chǎn)的案例比較少，企業(yè)面臨的是一個(gè)相對(duì)而言結(jié)構(gòu)穩(wěn)定、風(fēng)險(xiǎn)較小的經(jīng)濟(jì)環(huán)境。在這一環(huán)境下，其經(jīng)營(yíng)目標(biāo)一般是能夠?qū)崿F(xiàn)的，持續(xù)經(jīng)營(yíng)的假設(shè)適用于大多數(shù)企業(yè)的實(shí)際情況。而在科學(xué)技術(shù)日新月異、市場(chǎng)風(fēng)云變幻莫測(cè)、知識(shí)經(jīng)濟(jì)浪潮洶涌、社會(huì)變革加速的當(dāng)今，企業(yè)所處的是市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈、風(fēng)險(xiǎn)日益增大的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，稍有不慎，就可能面臨破產(chǎn)、清算的風(fēng)險(xiǎn)，持續(xù)經(jīng)營(yíng)存在很大的不確定性。

第二，基于持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表難以反映企業(yè)真實(shí)的價(jià)值，持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)使會(huì)計(jì)技術(shù)發(fā)生了根本變化，它使會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)程序和方法得以建立在非清算基礎(chǔ)上來(lái)保證其穩(wěn)定性，產(chǎn)生了許多過(guò)去和未來(lái)相結(jié)合的會(huì)計(jì)方法和技術(shù)，解決了企業(yè)的資產(chǎn)計(jì)價(jià)和費(fèi)用分配等問(wèn)題。但在會(huì)計(jì)所處的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境已發(fā)生巨大變化的條件下，持續(xù)經(jīng)營(yíng)這一基于工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代背景下所提出的假設(shè)卻使會(huì)計(jì)走上了一條嚴(yán)重脫離實(shí)際的道路，建立在持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)基礎(chǔ)之上并與該假設(shè)相配合和適應(yīng)的歷史成本原則、權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、配比原則等一系列會(huì)計(jì)核算原則和處理方法已不能反映企業(yè)真實(shí)的價(jià)值。

二、與持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)有關(guān)的主要爭(zhēng)議

持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)已經(jīng)受到了來(lái)自各方面不確定因素的挑戰(zhàn)，有關(guān)的爭(zhēng)議主要集中在持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是否仍適用于現(xiàn)行的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、持續(xù)經(jīng)營(yíng)的保證責(zé)任應(yīng)由企業(yè)管理層還是審計(jì)人員來(lái)承擔(dān)、持續(xù)經(jīng)營(yíng)期限應(yīng)該如何判斷等問(wèn)題。

（一）持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是否仍適用于現(xiàn)行的經(jīng)濟(jì)環(huán)境

在經(jīng)濟(jì)全球化的二十一世紀(jì)，企業(yè)所處的是一個(gè)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈、風(fēng)險(xiǎn)日益增大的經(jīng)濟(jì)環(huán)境：技術(shù)的飛速發(fā)展會(huì)使產(chǎn)品和設(shè)備很快過(guò)時(shí)，產(chǎn)品壽命周期大大縮短，企業(yè)所占有的市場(chǎng)份額或邊際利潤(rùn)會(huì)在頃刻間被競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手搶走；各種復(fù)雜的金融業(yè)務(wù)和金融創(chuàng)新工具大量涌現(xiàn)，使金融市場(chǎng)更加變幻莫測(cè)、波動(dòng)頻繁；商品價(jià)格、利率和匯率變動(dòng)劇烈，反復(fù)無(wú)常。在這樣的風(fēng)險(xiǎn)環(huán)境下，企業(yè)隨時(shí)都有被兼并、清算、終止的可能，持續(xù)經(jīng)營(yíng)所謂的“反證”已無(wú)證可尋。因此，有人認(rèn)為，建立在無(wú)“反證”基礎(chǔ)上的“持續(xù)經(jīng)營(yíng)”假設(shè)已不適應(yīng)現(xiàn)行的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，應(yīng)該用“解散清算假設(shè)”或“即時(shí)經(jīng)營(yíng)假設(shè)”來(lái)取代“持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)”。

（二）持續(xù)經(jīng)營(yíng)的保證責(zé)任應(yīng)由企業(yè)管理層還是審計(jì)人員承擔(dān)

現(xiàn)有的相關(guān)準(zhǔn)則和法規(guī)基本上都明確規(guī)定評(píng)估并且在必要的條件下披露企業(yè)是否具有持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力是管理層的責(zé)任。這種制度安排體現(xiàn)了企業(yè)管理層擁有的信息優(yōu)勢(shì)，但是考慮到現(xiàn)實(shí)中管理層通常不愿意主動(dòng)披露企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)方面問(wèn)題的事實(shí)，而審計(jì)人員由于具有相對(duì)獨(dú)立性，有能力對(duì)企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力進(jìn)行評(píng)估，并能及時(shí)向投資者報(bào)告和披露，所以投資者往往希望審計(jì)人員能夠評(píng)估和披露企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力。因此，很多國(guó)家在相關(guān)審計(jì)準(zhǔn)則中也明確了審計(jì)人員有評(píng)估被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的責(zé)任。如，國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則ISA No.570規(guī)定，“當(dāng)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)合理，但持續(xù)經(jīng)營(yíng)不確定性存在時(shí)，須提請(qǐng)被審計(jì)單位做出披露。如果被審計(jì)單位做出充分披露，審計(jì)人員出具無(wú)保留意見(jiàn)，但要在意見(jiàn)段之后增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段，描述導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生疑慮的主要事項(xiàng)或情況及持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性的事實(shí)，并提醒使用者注意報(bào)表附注中對(duì)此事的披露。當(dāng)被審計(jì)單位未做出適當(dāng)披露時(shí)，審計(jì)人員應(yīng)出具保留意見(jiàn)或否定意見(jiàn)，報(bào)告中應(yīng)涉及到對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的持續(xù)經(jīng)營(yíng)不確定性。根據(jù)審計(jì)人員的判斷，被審計(jì)單位的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)已不再合理，企業(yè)將不能持續(xù)經(jīng)營(yíng)下去，而被審計(jì)單位仍舊依據(jù)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)表的，審計(jì)人員應(yīng)出具否定意見(jiàn)”。美國(guó)和我國(guó)的相關(guān)審計(jì)準(zhǔn)則中也都有類似的規(guī)定。另一方面，會(huì)計(jì)職業(yè)界為避免承擔(dān)過(guò)度的責(zé)任，通常在審計(jì)準(zhǔn)則中把審計(jì)人員對(duì)于持續(xù)經(jīng)營(yíng)考慮的責(zé)任限定在可控范圍內(nèi)。然而司法程序的進(jìn)行往往并不以會(huì)計(jì)職業(yè)界的行業(yè)規(guī)定為最終依據(jù)。鑒于訴訟風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)人員不得不在審計(jì)中對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力格外重視。

（三）持續(xù)經(jīng)營(yíng)期限應(yīng)該如何判斷

由于持續(xù)經(jīng)營(yíng)是根據(jù)企業(yè)發(fā)展的一般情況所做的假定，而任何企業(yè)都存在破產(chǎn)、清算的風(fēng)險(xiǎn)。也就是說(shuō)，企業(yè)不能持續(xù)經(jīng)營(yíng)的可能性總是存在的，因此“可預(yù)見(jiàn)的將來(lái)”這一概念便在實(shí)際操作中應(yīng)運(yùn)而生。但“可預(yù)見(jiàn)的將來(lái)”概念在實(shí)際操作中卻難以把握，并且在事后也難以評(píng)估，因此在具體準(zhǔn)則中，“可預(yù)見(jiàn)的將來(lái)”的概念逐漸被具體的時(shí)間長(zhǎng)度所代替。如，英國(guó)《審計(jì)準(zhǔn)則第130號(hào)――財(cái)務(wù)報(bào)告中的持續(xù)經(jīng)營(yíng)基礎(chǔ)》（SAS No.130）中提出“如果管理層對(duì)于持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力評(píng)估的期限短于財(cái)務(wù)報(bào)告日期后的一年，并且沒(méi)有對(duì)此進(jìn)行合理的披露，那么審計(jì)人員就應(yīng)該在審計(jì)報(bào)告中進(jìn)行披露”。從2007年1月1日開(kāi)始執(zhí)行的《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1324號(hào)――持續(xù)經(jīng)營(yíng)》也規(guī)定“可預(yù)見(jiàn)的將來(lái)通常是指資產(chǎn)負(fù)債表日后十二個(gè)月”。但在實(shí)際運(yùn)用“一年”或“十二個(gè)月”概念時(shí)，仍會(huì)遇到大量的不確定性，仍有許多問(wèn)題待會(huì)計(jì)界和法律界解決。例如，如果公司在一年加一天的期限內(nèi)仍能夠持續(xù)經(jīng)營(yíng)，審計(jì)人員是否就不用承擔(dān)任何責(zé)任了？

三、對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的思考

（一）“持續(xù)經(jīng)營(yíng)”假設(shè)仍適用于現(xiàn)行的經(jīng)濟(jì)環(huán)境

根據(jù)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)，在正常情況下，報(bào)告主體的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)將按照既定的目標(biāo)持續(xù)不斷地進(jìn)行下去，在可以預(yù)見(jiàn)的將來(lái)不會(huì)面臨破產(chǎn)和清算，直到實(shí)現(xiàn)報(bào)告主體的計(jì)劃、完成受托責(zé)任為止，并不是假設(shè)特定的報(bào)告主體可以無(wú)限期地生存下去。事實(shí)上，任何企業(yè)的自然狀態(tài)都處在持續(xù)經(jīng)營(yíng)和解散清算兩極之間，按照優(yōu)勝劣汰的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)競(jìng)爭(zhēng)原則，企業(yè)的關(guān)、停、并、轉(zhuǎn)，甚至倒閉清算并不鮮見(jiàn)，然而從總體來(lái)看，破產(chǎn)清算的企業(yè)終究只是少數(shù)。對(duì)絕大多數(shù)企業(yè)而言，持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)仍然是合理的。

只是對(duì)于一些新興的行業(yè)和領(lǐng)域（如虛擬公司），持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)可能不具有適用性。以虛擬公司為例，虛擬公司（或稱為網(wǎng)絡(luò)公司）的實(shí)質(zhì)是基于互聯(lián)網(wǎng)的，由若干獨(dú)立企業(yè)根據(jù)工作任務(wù)和市場(chǎng)變化需要聯(lián)合形成的，可以迅速進(jìn)行分合、重組的一種高彈性的合作組織形式，它從事的多是一次易，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)呈現(xiàn)出臨時(shí)性和短暫性的特點(diǎn)，它能根據(jù)市場(chǎng)需要，適時(shí)介入、退出與變更，一旦完成某項(xiàng)交易即宣告解散?？梢?jiàn)，虛擬公司是一種經(jīng)濟(jì)利益相關(guān)各方的臨時(shí)性結(jié)盟體，時(shí)分時(shí)合，其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和經(jīng)營(yíng)期間具有很大的不確定性，在可以預(yù)見(jiàn)的將來(lái)并不能肯定其是否依然存在，因此持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)基本上不適用于此類企業(yè)。但我們不能因?yàn)槌掷m(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)不適用于一些新興的行業(yè)和領(lǐng)域便全盤否定其適用性。事實(shí)上，持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)也可以隨著環(huán)境的改變而發(fā)展和創(chuàng)新，如可以將持續(xù)經(jīng)營(yíng)與非持續(xù)經(jīng)營(yíng)相結(jié)合。

（二）持續(xù)經(jīng)營(yíng)的保證責(zé)任主要應(yīng)由企業(yè)管理層承擔(dān)

雖然審計(jì)人員在審計(jì)中對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的審計(jì)格外重視，在相關(guān)審計(jì)準(zhǔn)則中也明確了審計(jì)人員有評(píng)估被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的責(zé)任。但是，企業(yè)管理層在信息上具有明顯的優(yōu)勢(shì)，理應(yīng)由其對(duì)企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的評(píng)估和披露承擔(dān)最主要的責(zé)任，而不應(yīng)由審計(jì)人員承擔(dān)過(guò)度的責(zé)任。對(duì)此，F(xiàn)ASB的“持續(xù)經(jīng)營(yíng)”征求意見(jiàn)稿規(guī)定，“在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，管理層應(yīng)對(duì)主體是否仍能持續(xù)經(jīng)營(yíng)進(jìn)行評(píng)估。主體應(yīng)在持續(xù)經(jīng)營(yíng)的基礎(chǔ)上編制財(cái)務(wù)報(bào)表，除非管理層打算清算該主體，或打算停止經(jīng)營(yíng)，或別無(wú)選擇只能這樣做”。IAS1和我國(guó)相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也作了類似的要求。

但基于管理層缺乏披露持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力問(wèn)題的動(dòng)機(jī)，可以考慮進(jìn)一步強(qiáng)化持續(xù)經(jīng)營(yíng)信息的披露，并進(jìn)一步細(xì)化持續(xù)經(jīng)營(yíng)的披露標(biāo)準(zhǔn)。英國(guó)倫敦證券交易所在20世紀(jì)90年代頒布的《上市指引――針對(duì)公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的披露》中，對(duì)指導(dǎo)公司管理層如何判斷是否應(yīng)該采用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)提供了非常詳細(xì)的標(biāo)準(zhǔn)。美國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則也制定了相對(duì)詳盡的標(biāo)準(zhǔn)，將影響持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的信息歸納為持續(xù)的虧損、可能導(dǎo)致財(cái)務(wù)困難的其他跡象、內(nèi)部因素和外部因素，這一標(biāo)準(zhǔn)為公司管理層提供了依據(jù)，同時(shí)也為審計(jì)人員評(píng)價(jià)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力提供了重要參考，可以達(dá)到保護(hù)審計(jì)人員以免其承擔(dān)過(guò)度責(zé)任的目的。與此相對(duì)照，我國(guó)有關(guān)準(zhǔn)則在這方面的規(guī)定就比較粗略，很難涵蓋影響公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的全部?jī)?nèi)容，因此有必要加以細(xì)化。

（三）持續(xù)經(jīng)營(yíng)期限的判斷不應(yīng)局限于“一年”或“十二個(gè)月”

當(dāng)“可預(yù)見(jiàn)的將來(lái)”的概念逐漸被具體的時(shí)間長(zhǎng)度“一年”或“十二個(gè)月”所代替后，在評(píng)估持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是否適用時(shí)，美國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則AU Section 341規(guī)定審計(jì)人員“有責(zé)任去評(píng)估主體在一個(gè)合理的時(shí)間內(nèi)是否在持續(xù)經(jīng)營(yíng)的能力上存在重大疑問(wèn)，該合理的時(shí)間不超過(guò)被審財(cái)務(wù)報(bào)表的報(bào)告日后一年”。而IAS1規(guī)定，“在評(píng)估持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是否恰當(dāng)時(shí)，管理層應(yīng)考慮所有能獲得的有關(guān)未來(lái)的有效信息，這些信息至少應(yīng)覆蓋自資產(chǎn)負(fù)債表日起12個(gè)月的時(shí)間，但并不限于12個(gè)月”。為與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則保持一致，F(xiàn)ASB決定在“持續(xù)經(jīng)營(yíng)”征求意見(jiàn)稿中采用IAS1的時(shí)間長(zhǎng)度，這樣，恰好超過(guò)一年這個(gè)時(shí)間長(zhǎng)度但很有必要披露的事項(xiàng)和條件也能納入持續(xù)經(jīng)營(yíng)評(píng)估的范圍。

我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)――財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》則規(guī)定，“以持續(xù)經(jīng)營(yíng)為基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)表不再合理的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用其他基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)表，并在附注中披露這一事實(shí)”。但準(zhǔn)則沒(méi)有對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)的評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)做出規(guī)范。筆者認(rèn)為，考慮到會(huì)計(jì)國(guó)際趨同的現(xiàn)實(shí)要求，我國(guó)的相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也應(yīng)該參照IAS1的內(nèi)容對(duì)評(píng)估持續(xù)經(jīng)營(yíng)的時(shí)間長(zhǎng)度做出規(guī)定，并對(duì)相關(guān)審計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容做出修訂，由“可預(yù)見(jiàn)的將來(lái)通常是指資產(chǎn)負(fù)債表日后十二個(gè)月”修訂為“可預(yù)見(jiàn)的將來(lái)通常是指資產(chǎn)負(fù)債表日后至少12個(gè)月，但并不限于12個(gè)月”。

【主要參考文獻(xiàn)】

[1] 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30 號(hào)――財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào).2006.

[2] 中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1324號(hào)――持續(xù)經(jīng)營(yíng).2006.

篇3

【關(guān)鍵詞】森林認(rèn)證；森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)；標(biāo)準(zhǔn)與指標(biāo)

一、森林認(rèn)證

1.森林認(rèn)證的概念。森林認(rèn)證是由獨(dú)立的第三方對(duì)某個(gè)森林區(qū)域的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)是否是可持續(xù)森林經(jīng)營(yíng)進(jìn)行認(rèn)定的過(guò)程。顯然，森林認(rèn)證涉及3個(gè)組成要素，即申請(qǐng)認(rèn)證的森林區(qū)域及其所有者、預(yù)先確定的標(biāo)準(zhǔn)和指標(biāo)、開(kāi)展認(rèn)證活動(dòng)的獨(dú)立的第三方機(jī)構(gòu)。森林認(rèn)證通常包括森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)的認(rèn)證和林產(chǎn)品產(chǎn)銷監(jiān)管鏈（COC）的認(rèn)證。

2.森林認(rèn)證體系的內(nèi)涵與特征。森林認(rèn)證是對(duì)森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)情況或產(chǎn)品加工企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理進(jìn)行績(jī)效評(píng)價(jià)的過(guò)程，這一過(guò)程是在森林認(rèn)證體系的支撐下完成的。森林經(jīng)營(yíng)認(rèn)證的主體對(duì)象是森林生態(tài)系統(tǒng)。森林經(jīng)營(yíng)認(rèn)證強(qiáng)調(diào)的是森林生態(tài)系統(tǒng)管理，尋求森林生態(tài)系統(tǒng)的可持續(xù)經(jīng)營(yíng)。通過(guò)對(duì)國(guó)際現(xiàn)有的認(rèn)證體系研究認(rèn)為，科學(xué)完善的森林認(rèn)證體系就是指在一定的時(shí)期內(nèi)，與國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展相適應(yīng)的，根據(jù)生態(tài)學(xué)、生態(tài)經(jīng)濟(jì)學(xué)、可持續(xù)發(fā)展等理論建立起來(lái)的適合于本國(guó)或本地區(qū)的特點(diǎn)、結(jié)構(gòu)合理、功能齊全、機(jī)制完善、國(guó)際認(rèn)可、可持續(xù)發(fā)展的自然—經(jīng)濟(jì)—社會(huì)的統(tǒng)一體，以及與之相適應(yīng)的環(huán)境、管理運(yùn)行機(jī)制。

3.主要森林認(rèn)證體系。經(jīng)過(guò)十幾年的發(fā)展，國(guó)際上出現(xiàn)了很多森林認(rèn)證體系，并且各體系的支持者、使用者不同，所產(chǎn)生的影響也不盡相同。但對(duì)全球森林認(rèn)證發(fā)展產(chǎn)生重大影響的有兩個(gè)體系。

（1）森林管理委員會(huì)（FSC）。創(chuàng)立于1993年，由環(huán)境非政府組織發(fā)起，其目的是統(tǒng)一制訂全球業(yè)績(jī)標(biāo)準(zhǔn)框架，作為認(rèn)證機(jī)構(gòu)的授權(quán)機(jī)構(gòu)。其口號(hào)是“為負(fù)責(zé)任的林業(yè)提供市場(chǎng)機(jī)會(huì)”。其主要職責(zé)是進(jìn)行認(rèn)證機(jī)構(gòu)授權(quán)和依據(jù)FSC全球原則和標(biāo)準(zhǔn)框架，推動(dòng)制訂全球、地區(qū)和國(guó)家森林認(rèn)證標(biāo)準(zhǔn)。（2）森林認(rèn)證認(rèn)可計(jì)劃（PEFC）。1998～1999年間，由歐洲一些國(guó)家的林業(yè)利益團(tuán)體創(chuàng)立的。該體系的創(chuàng)立是對(duì)FSC的直接響應(yīng)。PEFC的目的是“建立一個(gè)國(guó)際上可靠的森林認(rèn)證認(rèn)可體系框架，推動(dòng)森林認(rèn)證體系的互認(rèn)”。PEFC以泛歐進(jìn)程（Pan European Process）作為認(rèn)證標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)框架。除此以外，還有若干國(guó)家體系，包括美國(guó)樹木農(nóng)場(chǎng)體系（ATFS），加拿大標(biāo)準(zhǔn)協(xié)會(huì)體系（CSA），美國(guó)林紙協(xié)會(huì)可持續(xù)林業(yè)倡議（SFI），馬來(lái)西亞木材認(rèn)證委員會(huì)（MTCC），印度尼西亞生態(tài)標(biāo)簽研究所體系（LEI），英國(guó)林地保障計(jì)劃（UKWAS），以及巴西、瑞典、芬蘭、挪威等等。另外，荷蘭的Dutch Keurhout體系認(rèn)證了1200萬(wàn)hm2森林。

4.森林認(rèn)證步驟和費(fèi)用。（1）步驟。一般分為7個(gè)步驟：預(yù)評(píng)估，與各權(quán)益相關(guān)者座談、正式評(píng)估、評(píng)估的確認(rèn)、頒發(fā)證書、復(fù)評(píng)估和貼標(biāo)簽。頒發(fā)的證書有效期5年，到期后要重新認(rèn)證。復(fù)評(píng)估每6個(gè)月1次，如不合格將吊銷頒發(fā)的證書。（2）費(fèi)用。包括直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。直接費(fèi)用是認(rèn)證本身的費(fèi)用。間接的費(fèi)用是要達(dá)到認(rèn)證標(biāo)準(zhǔn)所需的費(fèi)用。

5.中國(guó)的森林認(rèn)證工作。森林認(rèn)證是發(fā)展中國(guó)家的木材及其他林產(chǎn)品打破“綠色貿(mào)易壁壘”，參與國(guó)際市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的一張通行證，是中國(guó)森林經(jīng)營(yíng)管理工作和林產(chǎn)貿(mào)易與國(guó)際接軌的一個(gè)重要內(nèi)容。加快我國(guó)的森林認(rèn)證工作意義重大。

中國(guó)已在國(guó)家林業(yè)局科技司設(shè)立了森林認(rèn)證處。中國(guó)森林認(rèn)證工作組在世界自然基金WWF和世界銀行的聯(lián)合資助下也在北京成立。該工作組的任務(wù)是發(fā)展適合中國(guó)國(guó)情、可供操作的、能得到世界承認(rèn)的中國(guó)林業(yè)認(rèn)證體系。2002年2月，浙江省國(guó)有昌化林場(chǎng)在我國(guó)率先通過(guò)了FSC的森林認(rèn)證。2004年11月，黑龍江省友好林業(yè)局和吉林省白河林業(yè)局也進(jìn)行了FSC認(rèn)證主評(píng)估，認(rèn)證面積分別為28萬(wàn)hm2和18萬(wàn)hm2。同時(shí)，國(guó)內(nèi)的木材加工企業(yè)，特別是外向型的企業(yè)，已經(jīng)逐漸自覺(jué)地適應(yīng)國(guó)際形勢(shì)的需要，開(kāi)始進(jìn)行FSC產(chǎn)銷監(jiān)管鏈的認(rèn)證。目前，全國(guó)已經(jīng)有93家木材加工企業(yè)通過(guò)了FSC產(chǎn)銷監(jiān)管鏈的認(rèn)證。

二、森林可持續(xù)發(fā)展手段——森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)

1.森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)的概念。對(duì)于可持續(xù)發(fā)展，目前一個(gè)多數(shù)人贊同的定義是：“既能最大限度地滿足當(dāng)代人的需要，又不對(duì)后代人滿足其需要構(gòu)成威脅的發(fā)展?！薄蛾P(guān)于森林問(wèn)題的原則聲明》把森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)定義為：“可持續(xù)經(jīng)營(yíng)意味著對(duì)森林、林地的經(jīng)營(yíng)和利用時(shí)，以某種方式、一定的速度在現(xiàn)在和將來(lái)保持其生物多樣性、生產(chǎn)力、更新能力、活力和實(shí)現(xiàn)自我恢復(fù)的潛力；在地區(qū)、國(guó)家和全球水平上保護(hù)森林生態(tài)、經(jīng)濟(jì)和社會(huì)功能， 不損害其它生態(tài)系統(tǒng)?！?/p>

2.森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)的標(biāo)準(zhǔn)和指標(biāo)。森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)的標(biāo)準(zhǔn)和指標(biāo)，已被公認(rèn)是定義、界定、評(píng)估、監(jiān)測(cè)森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)的最佳手段和方法。森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)的標(biāo)準(zhǔn)定義了“用于判定森林經(jīng)營(yíng)的可持續(xù)性的本質(zhì)要素或原則，必須綜合考慮森林和森林生態(tài)系統(tǒng)的生產(chǎn)性、保護(hù)性和社會(huì)性角色。每一項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)都由質(zhì)和量的指標(biāo)加以定義，衡量和監(jiān)測(cè)這些指標(biāo)的辦法通常是通過(guò)對(duì)森林經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的效果進(jìn)行確定”。

三、森林認(rèn)證與森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)的關(guān)系

實(shí)施森林認(rèn)證將是促進(jìn)森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)的有效途徑。森林的可持續(xù)經(jīng)營(yíng)是在不降低森林固有價(jià)值，不影響將來(lái)產(chǎn)量以及不對(duì)自然和社會(huì)環(huán)境產(chǎn)生不良影響的前提下，通過(guò)永久林地的經(jīng)營(yíng)實(shí)現(xiàn)可持續(xù)林產(chǎn)品生產(chǎn)和服務(wù)等一個(gè)或多個(gè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)。開(kāi)展森林認(rèn)證，將通過(guò)實(shí)施切實(shí)可行的森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)標(biāo)準(zhǔn)和指標(biāo)體系，提供森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)的樣板，加快我國(guó)森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)進(jìn)程。森林認(rèn)證綠色標(biāo)志提供了一種全新的市場(chǎng)模式。代表著未來(lái)全球森林產(chǎn)品市場(chǎng)的發(fā)展方向，可以預(yù)測(cè)，將來(lái)只有綠色產(chǎn)品在市場(chǎng)上才會(huì)受歡迎。森林認(rèn)證是推動(dòng)森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)的一種有效的市場(chǎng)機(jī)制。

中國(guó)森林實(shí)現(xiàn)可持續(xù)經(jīng)營(yíng)，不僅需要在經(jīng)營(yíng)技術(shù)和管理方式上有很大轉(zhuǎn)變，而且林業(yè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)能力也要有相應(yīng)的提高。認(rèn)證提供了一套切實(shí)可行的森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)標(biāo)準(zhǔn)，供森林經(jīng)營(yíng)單位使用。通過(guò)認(rèn)證評(píng)估活動(dòng)，將使得森林處于理想的狀態(tài)，同時(shí)對(duì)于企業(yè)來(lái)講，實(shí)施森林認(rèn)證的過(guò)程，也是向林業(yè)專家學(xué)習(xí)和自身提高的過(guò)程。從長(zhǎng)遠(yuǎn)看，按照可持續(xù)經(jīng)營(yíng)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行森林經(jīng)營(yíng)，將有益于實(shí)現(xiàn)木材的供需平衡。

總之，開(kāi)展森林認(rèn)證是全球林業(yè)發(fā)展的主要方向之一，是實(shí)現(xiàn)森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)的重要工具。加入WTO的中國(guó)，需要與國(guó)際接軌。并且開(kāi)展森林認(rèn)證對(duì)于解決目前我國(guó)林業(yè)存在的問(wèn)題，保護(hù)森林資源，實(shí)現(xiàn)林業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，都具有非常重要的現(xiàn)實(shí)意義。因此，無(wú)論是從促進(jìn)我國(guó)森林的可持續(xù)經(jīng)營(yíng)、擴(kuò)大中國(guó)林產(chǎn)品的出口市場(chǎng)，還是從保護(hù)環(huán)境和生物多樣性以及我國(guó)林業(yè)同國(guó)際接軌等方面，開(kāi)展森林認(rèn)證都是非常必要的，而且勢(shì)在必行。

參 考 文 獻(xiàn)

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2006，2（1）

篇4

一、稅法對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的應(yīng)用

(一)企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓根據(jù)增值稅和營(yíng)業(yè)稅相關(guān)規(guī)定(國(guó)稅函[2002]420號(hào)),企業(yè)轉(zhuǎn)讓全部產(chǎn)權(quán)而涉及到整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓,不征增值稅,企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)的轉(zhuǎn)讓也不征營(yíng)業(yè)稅.國(guó)家稅務(wù)總局[2011]13號(hào)公告拓展了420號(hào)公告的內(nèi)涵,規(guī)定企業(yè)通過(guò)合并、分立、出售、置換等方式重組,將全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債券、負(fù)債和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他經(jīng)濟(jì)主體,不納入增值稅的征收范圍.當(dāng)然在這種不征收增值稅的重組中,有著嚴(yán)格的條件:這種轉(zhuǎn)讓必須是整體轉(zhuǎn)讓,即重組的某種形式,轉(zhuǎn)讓的條件是將實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動(dòng)力“一并”轉(zhuǎn)讓給其他經(jīng)濟(jì)主體.也就是說(shuō),必須是轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)的資產(chǎn)重組,即轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)涉及的應(yīng)稅貨物或資產(chǎn),才不屬于增值稅的征稅范圍.如果交易的目的只是資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓或資產(chǎn)收購(gòu),不管每次轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的金額有多大,都應(yīng)當(dāng)征收增值稅.在同一納稅年度,國(guó)家稅務(wù)總局[2011]51號(hào)文規(guī)定:自2011年10月1日起,納稅人通過(guò)合并、分立、出售、置換等方式進(jìn)行資產(chǎn)重組,將全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、債務(wù)和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他經(jīng)濟(jì)主體的行為,不屬于營(yíng)業(yè)稅征收范圍,其中涉及的不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓,不征收營(yíng)業(yè)稅[4].如13號(hào)文規(guī)定一樣,不征收營(yíng)業(yè)稅也必須同時(shí)滿足兩個(gè)嚴(yán)格的條件:一是企業(yè)須進(jìn)行全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓;二是與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)相關(guān)的債權(quán)、債務(wù)和勞動(dòng)力應(yīng)該同時(shí)轉(zhuǎn)移給接受實(shí)物資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)主體.如果企業(yè)只將全部或部分實(shí)物資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給其他企業(yè)和個(gè)人,而未將與實(shí)物資產(chǎn)相關(guān)的債權(quán)、債務(wù)和勞動(dòng)力轉(zhuǎn)移,對(duì)轉(zhuǎn)讓中涉及到的不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓應(yīng)征收營(yíng)業(yè)稅.以上關(guān)于企業(yè)重組不繳納增值稅和營(yíng)業(yè)稅的前提事實(shí)上就是遵循了持續(xù)經(jīng)營(yíng)的假設(shè),除以上必要條件外,還有一個(gè)必要條件就是那些重組的企業(yè)在重組后至少要連續(xù)經(jīng)營(yíng)12個(gè)月.之所以要求整體轉(zhuǎn)讓和近似乎整體轉(zhuǎn)讓,不是拆分轉(zhuǎn)讓,是為保證轉(zhuǎn)讓后的購(gòu)買方能用這些資產(chǎn)和因相關(guān)權(quán)利的持有而持續(xù)經(jīng)營(yíng).再則,對(duì)整體資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓征收增值稅,對(duì)全部產(chǎn)權(quán)的轉(zhuǎn)讓征收營(yíng)業(yè)稅,轉(zhuǎn)讓企業(yè)勢(shì)必要繳納數(shù)目可觀的增值稅和營(yíng)業(yè)稅,從而影響企業(yè)的現(xiàn)金流,可能會(huì)妨礙和影響企業(yè)原有經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的繼續(xù).

(二)特殊重組企業(yè)重組分為一般重組和特殊重組.特殊重組又稱為免稅重組,在企業(yè)所得稅法中是指滿足規(guī)定的條件下進(jìn)行重組而獲得的所得和利得暫免征收企業(yè)所得稅,企業(yè)重組業(yè)務(wù)的企業(yè)所得稅征管辦法分別由財(cái)稅[2009]59號(hào)通知和國(guó)家稅務(wù)總局[2011]4號(hào)公告予以規(guī)范.免稅重組除了“應(yīng)具有合理的商業(yè)目的、重組后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來(lái)的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、重組中取得股權(quán)支付的原主要股東在重組后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)”這些保證持續(xù)經(jīng)營(yíng)的條件以外,以股權(quán)收購(gòu)為例,還要求“收購(gòu)企業(yè)購(gòu)買的股權(quán)不低于被收購(gòu)企業(yè)全部股權(quán)的75％,且收購(gòu)企業(yè)在該股權(quán)收購(gòu)時(shí)的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85％”,只有滿足這樣的條件和股權(quán)比例的情況下,才能保證企業(yè)原實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)不會(huì)改變[5].并且,企業(yè)所得稅法進(jìn)一步規(guī)定了“收購(gòu)企業(yè)取得被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)和被收購(gòu)企業(yè)的股東取得收購(gòu)企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)以被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定”,即并非按照重組時(shí)的公允價(jià)值確定,這樣就將重組中產(chǎn)生的利得或虧損留在賬面上,不在交易活動(dòng)中實(shí)現(xiàn).進(jìn)而,在滿足以上各個(gè)條件的股權(quán)轉(zhuǎn)讓中,股權(quán)轉(zhuǎn)讓所發(fā)生的交易額暫免征收企業(yè)所得稅,只對(duì)非股權(quán)支付的交易額征收企業(yè)所得稅.之所以這樣規(guī)定,也是基于上述股權(quán)比例的限制規(guī)定意味著企業(yè)的重組并不改變或者結(jié)束現(xiàn)有的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng),資產(chǎn)沒(méi)有變賣、股權(quán)未能變現(xiàn),如果征稅則增加了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān),同樣影響企業(yè)的現(xiàn)金流.而非股權(quán)支付額意味著一方獲得了現(xiàn)金收入和能變現(xiàn)的資產(chǎn),對(duì)其征稅不影響企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng).以上兩個(gè)假設(shè)符合持續(xù)經(jīng)營(yíng)的會(huì)計(jì)假設(shè),也是會(huì)計(jì)假設(shè)在稅法中的應(yīng)用和體現(xiàn).但是持續(xù)經(jīng)營(yíng)的會(huì)計(jì)假設(shè)使得稅法和會(huì)計(jì)核算之間出現(xiàn)差異,也成為企業(yè)在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中進(jìn)行籌劃的條件.事實(shí)上,以上的各種免稅或不征稅,無(wú)論是增值稅、營(yíng)業(yè)稅還是企業(yè)所得稅并非真正意義上的免稅和不征稅,而是一種延期納稅(rolloverrelief).這種延期納稅緩解了重組后持續(xù)經(jīng)營(yíng)企業(yè)的因未獲得現(xiàn)金收入、只是獲得控制權(quán)而導(dǎo)致的納稅困難,也鼓勵(lì)企業(yè)在結(jié)束某項(xiàng)投資后進(jìn)行國(guó)家鼓勵(lì)的產(chǎn)業(yè)政策方面的再投資.只要投資不徹底終止或者企業(yè)未被清算,納稅人可以一直享受延期納稅.這種延期納稅是通過(guò)重組后的資產(chǎn)仍以該資產(chǎn)原有的計(jì)稅基礎(chǔ)為重組后資產(chǎn)的入賬價(jià)值來(lái)實(shí)現(xiàn)的,是一種廣義上的延期納稅[6][7].

(三)商譽(yù)企業(yè)所得稅法規(guī)定進(jìn)行應(yīng)納稅所得額計(jì)算時(shí)自創(chuàng)商譽(yù)不得攤銷、外購(gòu)商譽(yù)只能在轉(zhuǎn)讓時(shí)一次性扣除其成本.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則出于謹(jǐn)慎性原則和歷史成本原則的考慮,對(duì)自創(chuàng)商譽(yù)一般不予資本化[8].由于商譽(yù)是在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中創(chuàng)立和累積起來(lái)的,是企業(yè)在持續(xù)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中形成的與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理水平、產(chǎn)品質(zhì)量高低密切相關(guān)的資產(chǎn).而且在商譽(yù)的逐漸形成過(guò)程中,關(guān)鍵的因素是人.通常情況下管理水平較高的企業(yè)具有良好的聲譽(yù),獲得客戶的信賴,也由于嚴(yán)謹(jǐn)和完善的組織,生產(chǎn)效率較高,商譽(yù)所內(nèi)含的價(jià)值也就越高.可見(jiàn),在商譽(yù)的形成過(guò)程中,很多企業(yè)并沒(méi)有對(duì)商譽(yù)的形成進(jìn)行額外資金投入,其開(kāi)發(fā)成本很難用資金反映出來(lái),其功用與開(kāi)發(fā)成本之間的關(guān)系也不確定,在會(huì)計(jì)上難以準(zhǔn)確計(jì)量其價(jià)值.因此,自創(chuàng)商譽(yù)不允許攤銷.國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則通常將外購(gòu)商譽(yù)與企業(yè)合并聯(lián)系在一起,在涉及企業(yè)合并的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了規(guī)范.如果企業(yè)合并發(fā)生同一控制關(guān)系下,則按照原賬面價(jià)值確認(rèn)被購(gòu)買方的資產(chǎn)和負(fù)債,而不是按照公允價(jià)值確認(rèn),因此,不需要進(jìn)行調(diào)整,不形成商譽(yù)[9].如果企業(yè)合并發(fā)生在非同一控制關(guān)系下,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定核算方法為購(gòu)買法,所取得的資產(chǎn)和負(fù)債按照公允價(jià)值確認(rèn);在非同一控制下的合并,如果成本大于被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值,差額部分被確認(rèn)為購(gòu)買方的商譽(yù);合并成本小于被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值,復(fù)核差額部分后確認(rèn)為購(gòu)買方的當(dāng)期損益.由于商譽(yù)是無(wú)法具體確認(rèn)的資源,并且能使企業(yè)獲取超額收益的能力,因此,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中也規(guī)定商譽(yù)不進(jìn)行攤銷.依前文所述,稅法規(guī)定商譽(yù)不允許攤銷,外購(gòu)商譽(yù)在轉(zhuǎn)讓時(shí)才能扣除其成本,其理論依據(jù)依然建立在企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況會(huì)越來(lái)越好的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的基礎(chǔ)之上,假設(shè)了商譽(yù)只會(huì)越來(lái)越有價(jià)值而且不會(huì)因?yàn)槭褂枚l(fā)生損耗.

(四)廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制和真實(shí)性、相關(guān)性原則,企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)相關(guān)的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)允許在計(jì)算會(huì)計(jì)利潤(rùn)的時(shí)候據(jù)實(shí)扣除.但企業(yè)所得稅法從公平稅負(fù)、保證財(cái)政收入的征稅目的和基于廣告費(fèi)等是預(yù)算經(jīng)費(fèi)的角度出發(fā),允許企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)相關(guān)的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)按照銷售(營(yíng)業(yè))收入的一定比例計(jì)算并于所得稅前扣除;職工教育經(jīng)費(fèi)則按實(shí)發(fā)工資總額的一定比例扣除.廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)按照銷售(營(yíng)業(yè))收入的15％計(jì)算扣除,職工教育經(jīng)費(fèi)除特別規(guī)定外,按照實(shí)發(fā)工資總額的2．5％扣除,實(shí)際發(fā)生金額超過(guò)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的部分,當(dāng)期不允許所得稅前扣除,但可以無(wú)限期結(jié)轉(zhuǎn)到未來(lái)的納稅年度扣除.以生產(chǎn)企業(yè)廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的扣除為例,生產(chǎn)企業(yè)的新產(chǎn)品上市初期或者生產(chǎn)活動(dòng)初期,會(huì)因?yàn)橹容^低而導(dǎo)致產(chǎn)品在市場(chǎng)上的占有率有限,品牌效應(yīng)不能夠第一時(shí)間發(fā)揮出來(lái),需要通過(guò)大量的廣告支出贏得消費(fèi)者的青睞和信賴.因此,早期廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)占銷售收入的比例過(guò)高,加之廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)是典型的預(yù)算經(jīng)費(fèi),以銷售收入或者營(yíng)業(yè)收入作為衡量其支出效果是比較合理的衡量方法.稅法只允許一定比例的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)稅前扣除,造成生產(chǎn)企業(yè)在經(jīng)營(yíng)初期或者新產(chǎn)品上市初期發(fā)生的大量廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)不能在所得稅前扣除,導(dǎo)致生產(chǎn)企業(yè)的支出負(fù)擔(dān)重,也增加了生產(chǎn)企業(yè)的所得稅負(fù)擔(dān).但隨著企業(yè)生產(chǎn)勞動(dòng)率提高、經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)改善、產(chǎn)品質(zhì)量提高,生產(chǎn)企業(yè)的產(chǎn)品在社會(huì)上和市場(chǎng)上被商家和消費(fèi)者認(rèn)可和接受的程度越來(lái)越高,市場(chǎng)占有率提升.此時(shí),廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)絕對(duì)數(shù)額雖然上升,但銷售收入或營(yíng)業(yè)收入上升的幅度快于廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的上升幅度,廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)占銷售收入或營(yíng)業(yè)收入的相對(duì)比例下降,于是出現(xiàn)廣告費(fèi)結(jié)余,該結(jié)余部分按稅法規(guī)定可以用來(lái)抵減以前納稅年度超標(biāo)準(zhǔn)而結(jié)轉(zhuǎn)的廣告費(fèi)超支數(shù)額.企業(yè)所得稅這一規(guī)定也是充分考慮和利用了持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè),是對(duì)企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)、越做越大的鼓勵(lì).

(五)個(gè)人無(wú)償贈(zèng)與不動(dòng)產(chǎn)財(cái)稅[2009]78號(hào)文對(duì)個(gè)人無(wú)償受贈(zèng)不動(dòng)產(chǎn)的免稅范圍和條件進(jìn)行了規(guī)定,其中,對(duì)受贈(zèng)人轉(zhuǎn)讓無(wú)償受贈(zèng)房產(chǎn)的個(gè)人所得稅征收辦法是對(duì)無(wú)償受贈(zèng)不動(dòng)產(chǎn)個(gè)人所得稅“免稅”的解釋.該文件規(guī)定,無(wú)償受贈(zèng)房產(chǎn)的個(gè)人若符合免稅條件,其接受贈(zèng)與房產(chǎn)時(shí)免于繳納個(gè)人所得稅,但其將來(lái)轉(zhuǎn)讓所受贈(zèng)的房屋,獲利部分應(yīng)繳納個(gè)人所得稅;受贈(zèng)人的應(yīng)納稅所得額為其轉(zhuǎn)讓受贈(zèng)房屋的收入減除原捐贈(zèng)人取得該房屋的實(shí)際購(gòu)置成本以及贈(zèng)與和轉(zhuǎn)讓過(guò)程中受贈(zèng)人支付的相關(guān)稅費(fèi)后的余額.如果受贈(zèng)房屋的轉(zhuǎn)讓價(jià)格明顯偏低且無(wú)正當(dāng)理由,稅務(wù)機(jī)關(guān)可以依據(jù)該房屋的市場(chǎng)評(píng)估價(jià)格或其他合理方式確定的價(jià)格核定受贈(zèng)人的轉(zhuǎn)讓收入.從該項(xiàng)規(guī)定可以看出,對(duì)滿足免稅條件的無(wú)償贈(zèng)與和受贈(zèng),在未來(lái)轉(zhuǎn)讓無(wú)償受贈(zèng)房產(chǎn)時(shí),計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)以房產(chǎn)的購(gòu)置成本作為稅前扣除的依據(jù),這種稅前扣除的確認(rèn)方法將無(wú)償贈(zèng)與和無(wú)償受贈(zèng)時(shí)的利得遞延到未來(lái)轉(zhuǎn)讓無(wú)償受贈(zèng)房產(chǎn)的計(jì)稅依據(jù)之中,從而實(shí)現(xiàn)延期納稅.雖然該規(guī)定是適用于個(gè)人所得稅,但在個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)征收個(gè)人所得稅的情況下,非法人企業(yè)贈(zèng)與或是無(wú)償受贈(zèng)不動(dòng)產(chǎn)取得的利得,其延期納稅是基于非法人企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè).如子女繼承父親的個(gè)人獨(dú)資企業(yè),并持續(xù)經(jīng)營(yíng),各種資產(chǎn)并未真實(shí)轉(zhuǎn)讓,如果對(duì)其征稅,則會(huì)引發(fā)繼承人的納稅問(wèn)題.等到繼承人在未來(lái)最終終止非法人企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)時(shí),遞延的利得才會(huì)實(shí)現(xiàn),需要繳納個(gè)人所得稅.因而,這也是一種延期納稅優(yōu)惠,也可以看到這種持續(xù)經(jīng)營(yíng)不是對(duì)經(jīng)營(yíng)主體的假設(shè)而是對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的假設(shè).

(六)稅收優(yōu)惠的結(jié)轉(zhuǎn)世界上許多國(guó)家的稅收優(yōu)惠的基本原則是:第一,不增加虧損也不能導(dǎo)致虧損,即只能將計(jì)稅依據(jù)抵減到零為止,不能形成或增加虧損;第二,不能導(dǎo)致退稅,即多納稅可以退稅,但由于稅收抵免等優(yōu)惠可能導(dǎo)致的應(yīng)納稅額為負(fù)數(shù),不得產(chǎn)生退稅,應(yīng)視當(dāng)期應(yīng)納稅額為0,即稅收抵免只能將應(yīng)納稅額抵減到零為止.這些原則逐漸成為國(guó)際稅收優(yōu)惠的基本原則,這樣的基本原則對(duì)跨國(guó)所得控制尤其嚴(yán)格,可以避免國(guó)家對(duì)一些跨國(guó)企業(yè)形成財(cái)政補(bǔ)貼.但目前我國(guó)現(xiàn)行企業(yè)所得稅的免稅和稅額抵免甚至包括加計(jì)扣除這些規(guī)定已經(jīng)超越了國(guó)際稅收上的通行做法,出現(xiàn)了優(yōu)惠結(jié)轉(zhuǎn).如滿足投資條件的創(chuàng)投企業(yè)投資額的70％可以抵減納稅年度當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額、不足抵減部分可以結(jié)轉(zhuǎn)的規(guī)定;購(gòu)買用于節(jié)能節(jié)水、資源利用和安全生產(chǎn)等方面的專用設(shè)備,投資額的10％可以抵減購(gòu)買設(shè)備納稅年度的應(yīng)納稅額、不足抵減部分結(jié)轉(zhuǎn)以后5個(gè)納稅年度抵減的規(guī)定;企業(yè)的技術(shù)研究開(kāi)發(fā)費(fèi),可以據(jù)實(shí)扣除,在據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上還允許按實(shí)際發(fā)生額加計(jì)扣除50％,形成資產(chǎn)的部分,允許按照150％攤銷.企業(yè)所得稅對(duì)技術(shù)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)的加計(jì)扣除沒(méi)有規(guī)定“不能產(chǎn)生也不能導(dǎo)致虧損”,因此,納稅人進(jìn)行應(yīng)納稅所得額調(diào)整的時(shí)候可能使企業(yè)產(chǎn)生虧損,而專用設(shè)備投資的稅額抵免結(jié)轉(zhuǎn)實(shí)際上是產(chǎn)生了退稅.應(yīng)該說(shuō),我國(guó)對(duì)稅收優(yōu)惠不設(shè)限的優(yōu)惠待遇超過(guò)了國(guó)際慣例,該規(guī)定仍然是以持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)為前提,否則,這些優(yōu)惠結(jié)轉(zhuǎn)就成為了空頭支票.業(yè)績(jī)?cè)胶?、?jīng)營(yíng)持續(xù)時(shí)間越長(zhǎng)的企業(yè),享受的稅收優(yōu)惠越多,越是能足額、充分地享受稅收優(yōu)惠,從這個(gè)角度看,對(duì)企業(yè)的稅收激勵(lì)超過(guò)了稅收優(yōu)惠本身.但以上幾種優(yōu)惠方式,都形成了財(cái)政補(bǔ)貼或者返還,有違稅收優(yōu)惠的公平原則.

(七)虧損彌補(bǔ)根據(jù)對(duì)稱性或者配比原則,企業(yè)取得利潤(rùn),應(yīng)繳納企業(yè)所得稅,如果發(fā)生了虧損,征稅主體應(yīng)允許進(jìn)行虧損彌補(bǔ),國(guó)際上的通行做法都是允許虧損彌補(bǔ),但是彌補(bǔ)方法各不相同,可彌補(bǔ)的范圍和彌補(bǔ)的時(shí)間也不一樣.大多數(shù)情況下,各國(guó)稅法允許企業(yè)年度虧損結(jié)轉(zhuǎn)沖減將來(lái)的利潤(rùn),這種規(guī)定顯然是建立在持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)基礎(chǔ)之上,但也有的國(guó)家稅法不僅允許企業(yè)年度虧損結(jié)轉(zhuǎn)到將來(lái),還可以結(jié)轉(zhuǎn)到以前年度,沖減以前年度的經(jīng)營(yíng)所得.如果沒(méi)有持續(xù)經(jīng)營(yíng)的假設(shè),虧損彌補(bǔ)很難進(jìn)行下去,只能向以前年度結(jié)轉(zhuǎn),從而產(chǎn)生大量的退稅.

二、會(huì)計(jì)活動(dòng)和稅法應(yīng)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的差異分析

(一)運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的出發(fā)點(diǎn)和目的不同持續(xù)經(jīng)營(yíng)的會(huì)計(jì)假設(shè)明確了會(huì)計(jì)核算的時(shí)間范圍,是一系列會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)方法以及會(huì)計(jì)處理的基礎(chǔ),例如權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、劃分收益性和資本性支出原則、配比原則等;歷史成本計(jì)價(jià)、收入費(fèi)用的按時(shí)間配比的分?jǐn)?將資產(chǎn)、負(fù)債分為流動(dòng)資產(chǎn)和長(zhǎng)期資產(chǎn)、流動(dòng)負(fù)債和長(zhǎng)期負(fù)債,這些都是以持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)為前提,對(duì)于清算企業(yè),就沒(méi)有必要?jiǎng)澐诌@些原則、采用這些處理方法.而從稅收征管法和實(shí)體法的角度分析,從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的納稅人在辦理稅務(wù)登記程序后,可以分為籌建期、持續(xù)經(jīng)營(yíng)和終止經(jīng)營(yíng)三個(gè)階段.稅法對(duì)企業(yè)的籌建、持續(xù)經(jīng)營(yíng)和終止或多或少地給予稅收優(yōu)惠,而以持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)為基礎(chǔ)設(shè)置的優(yōu)惠最多.稅法中對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的應(yīng)用主要是為了給特定的納稅人的特定行為提供稅收優(yōu)惠政策找到理論依據(jù),是基于強(qiáng)制性法規(guī)之外的彈性條款,使得企業(yè)能真正的持續(xù)經(jīng)營(yíng),并在此基礎(chǔ)上假設(shè)企業(yè)的效益會(huì)越來(lái)越好,能增加更多的稅收收入.

(二)持續(xù)經(jīng)營(yíng)的會(huì)計(jì)假設(shè)和稅法假設(shè)要求的條件不同上述的會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)方法和會(huì)計(jì)處理既是以持續(xù)經(jīng)營(yíng)為基礎(chǔ),又是持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)得以存在的條件或者結(jié)果.但稅法中持續(xù)經(jīng)營(yíng)的假設(shè)并不一定需要上述的會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)方法或者會(huì)計(jì)處理作為其條件.更多地是基于企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)需要而進(jìn)行持續(xù)經(jīng)營(yíng)的假設(shè),如企業(yè)重組、廣告費(fèi)的列支、虧損彌補(bǔ).不過(guò)這種稅法上持續(xù)經(jīng)營(yíng)的假設(shè),有利于鼓勵(lì)企業(yè)改善經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng),在前期多列支廣告費(fèi),開(kāi)發(fā)新產(chǎn)品,并通過(guò)彌補(bǔ)年度虧損,減輕企業(yè)的負(fù)擔(dān).持續(xù)經(jīng)營(yíng)意味著該企業(yè)將繼續(xù)存在足夠長(zhǎng)的時(shí)間以實(shí)現(xiàn)其現(xiàn)在的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)對(duì)稅收政策的承諾,這是所得稅稅款遞延、虧損前溯或后轉(zhuǎn)的前提條件.會(huì)計(jì)假設(shè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)則僅與會(huì)計(jì)核算有關(guān),不具備稅法的各種調(diào)節(jié)作用.

(三)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)下稅法和會(huì)計(jì)的有關(guān)內(nèi)容不同會(huì)計(jì)和稅法的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)都建立在會(huì)計(jì)分期上,會(huì)計(jì)核算設(shè)置會(huì)計(jì)期間,而納稅年度的作用之一是為了將一定會(huì)計(jì)期間的利潤(rùn)分配到所屬的納稅期間,保證稅收收入的及時(shí)性.通常情況下,持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)需要進(jìn)行會(huì)計(jì)分期和納稅年度的設(shè)置.會(huì)計(jì)分期是指將企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)劃分為長(zhǎng)短相同且連續(xù)不斷的核算期間,也稱為會(huì)計(jì)期間,在我國(guó)也被稱為會(huì)計(jì)年度[10].納稅年度是指稅法規(guī)定的納稅人繳納稅款的期限,且該期限為年度,即12個(gè)月.當(dāng)企業(yè)的會(huì)計(jì)年度選用公歷年度時(shí),納稅年度一般就等于企業(yè)的會(huì)計(jì)年度,如我國(guó)以公歷1月1日到12月31日作為納稅年度,也作為會(huì)計(jì)期間;當(dāng)企業(yè)的會(huì)計(jì)年度不選用公歷年度時(shí),納稅年度就不等于企業(yè)的會(huì)計(jì)年度,如英國(guó)公司稅的納稅年度是跨公歷年度的,從4月1日開(kāi)始到下一年的3月31日,但納稅人可以根據(jù)自身的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)特點(diǎn),選擇恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)期間.如果企業(yè)在納稅年度中間開(kāi)業(yè),或者納稅年度的實(shí)際經(jīng)營(yíng)期限由于企業(yè)改組、合并、破產(chǎn)關(guān)閉等原因而不足12個(gè)月的,納稅年度以實(shí)際經(jīng)營(yíng)期限為準(zhǔn).至于依法清算的企業(yè),納稅年度則以清算期間為準(zhǔn),這些情況下納稅年度都不等于會(huì)計(jì)年度.企業(yè)在納稅年度中間終止經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的,向稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理當(dāng)期企業(yè)所得稅匯算清繳的時(shí)限是自實(shí)際經(jīng)營(yíng)終止之日起60日內(nèi);在辦理注銷登記前,企業(yè)應(yīng)就該納稅期間的清算所得向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)并依法繳納企業(yè)所得稅.這種情況下,企業(yè)對(duì)應(yīng)納稅額的計(jì)算,與持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)相反.企業(yè)所得稅稅款分期預(yù)繳時(shí),預(yù)繳稅款所屬期間等同于相同期間的會(huì)計(jì)中期,稅法規(guī)定企業(yè)所得稅按年度計(jì)算,分期預(yù)繳,年終匯算清繳,多退少補(bǔ)的方法要求企業(yè)下一個(gè)納稅年度依然存在并有實(shí)質(zhì)性的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng).可見(jiàn),稅收征管活動(dòng)也是建立在持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)基礎(chǔ)之上,否則預(yù)征和匯算清繳的方法不能實(shí)施.

三、結(jié)論和建議

綜上所述,沒(méi)有持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè),會(huì)計(jì)核算無(wú)法進(jìn)行,稅法的政策、稅收的功能不一定能有效發(fā)揮,稅收征管活動(dòng)不能正常進(jìn)行.普華永道會(huì)計(jì)師事務(wù)所的«2011年中國(guó)企業(yè)長(zhǎng)期激勵(lì)調(diào)研報(bào)告»指出,中國(guó)中小企業(yè)的平均壽命僅2005年,集團(tuán)企業(yè)的平均壽命僅7~8年,與歐美企業(yè)平均壽命40年相比相距甚遠(yuǎn).這種現(xiàn)實(shí)狀況使得稅收的很多政策和規(guī)定形同虛設(shè),那些為激勵(lì)創(chuàng)投企業(yè)投資于未上市的中小高新技術(shù)企業(yè)的稅收優(yōu)惠、購(gòu)買專用設(shè)備的投資抵免優(yōu)惠都不能實(shí)現(xiàn).

(一)利用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)但不依賴于持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)稅法上的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)和會(huì)計(jì)上的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)畢竟存在差異,不能也不應(yīng)該建立在同一基礎(chǔ)之上.畢竟持續(xù)經(jīng)營(yíng)只是一種假設(shè),面對(duì)企業(yè)的清算不能利用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè),還有如虧損向以前納稅年度結(jié)轉(zhuǎn),也可以在一定程度上彌補(bǔ)虧損.也可以看到課稅只是針對(duì)某一時(shí)期,征稅時(shí)往往不考慮是否持續(xù)經(jīng)營(yíng).也有一些課稅也不以持續(xù)經(jīng)營(yíng)為前提,如對(duì)未在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè),或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所沒(méi)有實(shí)際聯(lián)系的非居民企業(yè),企業(yè)所得稅法規(guī)定應(yīng)當(dāng)就這些非居民企業(yè)來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得征收所得稅;具體規(guī)定是對(duì)這些所得按次征收,如對(duì)股息、紅利、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)所得,以收入全額為應(yīng)納稅所得額;對(duì)轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)所得,允許扣除財(cái)產(chǎn)凈值而以實(shí)現(xiàn)的利得為應(yīng)納稅所得額.可見(jiàn),當(dāng)納稅人具有納稅能力時(shí)稅法就規(guī)定征稅,不考慮持續(xù)經(jīng)營(yíng),而且有些經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的發(fā)生無(wú)法持續(xù)且具有偶然性的特點(diǎn),比較典型的即為勞務(wù)供給和財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓,在這些所得獲取方式下,不需要考慮持續(xù)經(jīng)營(yíng).

(二)不能利用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)給予納稅人過(guò)度的稅收優(yōu)惠相較于會(huì)計(jì)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè),稅法運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的主要目的在于征管活動(dòng)的順利進(jìn)行、稅收政策的有效發(fā)揮、財(cái)政收入的充分保障,其對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的功能應(yīng)用之多遠(yuǎn)超會(huì)計(jì)核算的要求.但是,在實(shí)際稅收工作和政策制定中,不能因?qū)Τ掷m(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的應(yīng)用多而濫用和依賴持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè).應(yīng)糾正稅收政策中存在的此類問(wèn)題,重拾國(guó)際上關(guān)于稅收優(yōu)惠不能產(chǎn)生不能導(dǎo)致虧損、不能導(dǎo)致退稅的基本稅收優(yōu)惠原則,避免企業(yè)在經(jīng)營(yíng)中利用這些過(guò)度的稅收優(yōu)惠牟利,而忽視企業(yè)本身的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng).可以設(shè)置類似于廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)之類的預(yù)算經(jīng)費(fèi),以限額扣除但可無(wú)限結(jié)轉(zhuǎn)的方式鼓勵(lì)企業(yè)做大做強(qiáng),著眼于未來(lái)的發(fā)展而非短期利益.

篇5

[關(guān)鍵詞]森林；調(diào)查設(shè)計(jì)；可持續(xù)

中圖分類號(hào)：TDl63 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1009-914X（2014）10-0330-01

經(jīng)營(yíng)森林調(diào)查設(shè)計(jì)是森林生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)主要依據(jù)，也是林業(yè)經(jīng)營(yíng)的科學(xué)分析依據(jù)。森林調(diào)查工作做的好壞，關(guān)系到科學(xué)合理的保障森林調(diào)查設(shè)計(jì)質(zhì)量的前提，這一點(diǎn)也是提高林業(yè)生產(chǎn)作業(yè)的基礎(chǔ)條件。

1 提高森林調(diào)查設(shè)計(jì)的策略

1.1 提高工作人員的素質(zhì)

提高森林調(diào)查設(shè)計(jì)工作，就必須學(xué)懂森林調(diào)查的法律法規(guī)和基礎(chǔ)知識(shí)，要對(duì)相關(guān)文件、規(guī)程不斷學(xué)習(xí)，認(rèn)真理解，熟練掌握和運(yùn)用主要內(nèi)容要。所以，森調(diào)工作專業(yè)隊(duì)伍及相關(guān)部門，要經(jīng)常對(duì)森林調(diào)查工作人員進(jìn)行考評(píng)，使其自覺(jué)地學(xué)習(xí)，增強(qiáng)其事業(yè)心和責(zé)任感，從而提高森林調(diào)查設(shè)計(jì)隊(duì)伍的業(yè)務(wù)水平，建立高素質(zhì)的森調(diào)隊(duì)伍。

1.2 實(shí)行規(guī)范的森林調(diào)查方法

第一，嚴(yán)格要求小班區(qū)劃，把系統(tǒng)內(nèi)的林木種類及經(jīng)營(yíng)措施相似的林區(qū)，面積約為l0hm2，歸為一個(gè)小區(qū)劃。第二，對(duì)小區(qū)劃所在地的地形、面積準(zhǔn)確實(shí)測(cè)，特殊地形要多次測(cè)量，不能進(jìn)行模糊性的測(cè)量。第三，不能目測(cè)檢尺，做到每木都檢尺，準(zhǔn)確的調(diào)查面積區(qū)劃內(nèi)的株樹、蓄積等因子。第四，統(tǒng)一規(guī)范樣地設(shè)置，每個(gè)小班按要求設(shè)置樣地。第五，嚴(yán)格按照規(guī)定規(guī)格確定才伐木，杜絕采大留小、采好留壞等現(xiàn)象發(fā)生。第六，要實(shí)測(cè)實(shí)調(diào)、嚴(yán)禁估數(shù)虛填。第七，設(shè)計(jì)資料需準(zhǔn)確規(guī)范。

1.3 加大資金和設(shè)備投入

目前，國(guó)家林業(yè)各部門都特別重視森林調(diào)查工作，并作為重點(diǎn)工作項(xiàng)目來(lái)抓，所以，增加了森林調(diào)查行業(yè)的資金投入，森林調(diào)查隊(duì)伍也都配備了衛(wèi)星定位，滿足了準(zhǔn)確調(diào)查定位的采伐區(qū)、樣本地的定位要求。檢尺也由以往的卡尺，改用圍尺，每株樹木的胸徑測(cè)量誤差都減小，所測(cè)的蓄積和株數(shù)精度都達(dá)到設(shè)計(jì)需要。

2 森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)分析

2.1 天然林的培育

天然林是森林資源的主要組成部分之一，天然林是可再生資源，也生產(chǎn)各種林、副產(chǎn)品，也使生物多樣性更加豐富，還提供了許多文化、環(huán)境、經(jīng)濟(jì)和社會(huì)效益。保護(hù)、經(jīng)營(yíng)和利用天然林資源，從物質(zhì)上保障了森林的可持續(xù)經(jīng)營(yíng)。對(duì)森林經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的開(kāi)展，不僅可以保持并擴(kuò)大天然林資源優(yōu)勢(shì)，還可以使生物多樣性得到保護(hù)，遏止了環(huán)境和生態(tài)的惡化，使林業(yè)更好地服務(wù)于國(guó)民經(jīng)濟(jì)。

2.1.1 更新和保護(hù) 由于天然林具有自然更新和演替的能力，所以我們可以加以利用，用人工更新和促進(jìn)輔助天然林的自然更新。林區(qū)內(nèi)如果具有更新潛力的灌木或喬木，就要對(duì)林區(qū)封育，降低人為的干擾因素，利用林木自然更新的能力使林區(qū)森林得到恢復(fù)；林區(qū)內(nèi)的植被分布不均時(shí)，要進(jìn)行人工的補(bǔ)種；如果林區(qū)內(nèi)的植被密度過(guò)大，影響了種源的更新，也要進(jìn)行人工促進(jìn)更新；林區(qū)內(nèi)的重要物種和喬木植被，要盡可能的進(jìn)行保護(hù)。防止人為的或其他因素而取代天然次生林或原始林區(qū)或。

2.1.2 經(jīng)營(yíng) 重視對(duì)低效林區(qū)的改造和撫育天然次生林，整合用材林的林木構(gòu)成與樹種構(gòu)成，增加林區(qū)樹木的質(zhì)量和生長(zhǎng)力，使森林生長(zhǎng)周期縮短。在低效林的改造中，要保留生長(zhǎng)良好的林木，對(duì)較好的林區(qū)要通過(guò)誘導(dǎo)形成針闊混交林；對(duì)地形土質(zhì)較差的地區(qū)要防止改造低效林。此外，用封山育林、合理采伐等有效措施，改良林木質(zhì)量和結(jié)構(gòu)，提高林木生長(zhǎng)力。通過(guò)對(duì)森林撫育，優(yōu)化林分齡組結(jié)構(gòu)、樹種結(jié)構(gòu)和密度結(jié)構(gòu)等，誘導(dǎo)形成天然次生林構(gòu)成，穩(wěn)定森林系統(tǒng)的功能和結(jié)構(gòu)更。

2.1.3 利用 在對(duì)用材林進(jìn)行采伐作業(yè)時(shí)，要考慮到環(huán)境因素。采伐作業(yè)要盡可能小的影響環(huán)境和資源的破壞，包括動(dòng)物棲息地、林下植被、水資源等，減輕水土流失和土壤壓實(shí)。伐區(qū)采伐剩余物清理要考慮地力的維持和保護(hù)生物的多樣性，保留灌木資源。在采伐前，要標(biāo)記主要的樹種并注意保護(hù)，在特定的面積區(qū)域內(nèi)要保留主要樹種和老齡林木，合理搭配樹種，使面積區(qū)域成為天然林更新的種源，還可以提供給野生動(dòng)物生存環(huán)境。在采伐過(guò)程中，對(duì)部分有大樹枝的活立木或有樹洞的林木要適當(dāng)保留；盡可能對(duì)珍貴、珍稀的樹種資源進(jìn)行保留。

2.2 人工林培育

由于天然林和次生林的日益減少，所以人工林在森林資源中的作用越來(lái)越重要，解決目前木材需求的主要舉措便是大力發(fā)展人工林。

2.2.1 規(guī)劃 規(guī)劃中的造林，勢(shì)必會(huì)影響到生物多樣性和當(dāng)?shù)鼐坝^，所以，造林要考慮把不同樹種、類型的天然林和人工林結(jié)合起來(lái)，統(tǒng)籌規(guī)劃。面積內(nèi)使樹種的配置組合多樣化；組成合理的林分結(jié)構(gòu)。

2.2.2 樹種和苗木選擇 根據(jù)立地分類信息和經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，選擇合適的樹種類型，才能取得最大的生態(tài)效益、社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益。要注重傳統(tǒng)育苗技術(shù)，研究生物制劑、稀土等在育苗技術(shù)上的使用，增強(qiáng)苗木質(zhì)量，培養(yǎng)出優(yōu)質(zhì)的苗木。

2.2.3 經(jīng)營(yíng) 造林區(qū)域內(nèi)，要注意保持穩(wěn)定的生態(tài)環(huán)境，因此要保存非林木植被，這樣就可以保持對(duì)地表的覆蓋和土壤的肥力。盡可能的降低化學(xué)藥劑進(jìn)行除草，提高人工除草率。同時(shí)，建立健康、穩(wěn)定的森林生態(tài)系統(tǒng)，減少化學(xué)物質(zhì)對(duì)森林的損害，科學(xué)的對(duì)森林進(jìn)行管理。

2.2.4 利用 控制采伐方式和采伐強(qiáng)度，以保持森林對(duì)環(huán)境與生態(tài)的保護(hù)功能。此外，應(yīng)該注意采伐中對(duì)土壤影響，要調(diào)整經(jīng)營(yíng)策略和措施，這樣才能實(shí)現(xiàn)人工林的可持續(xù)發(fā)展，才能充分發(fā)揮森林的經(jīng)濟(jì)和生態(tài)效益。

3 結(jié)束語(yǔ)

堅(jiān)持以人為本，全面、協(xié)凋、可持續(xù)的發(fā)展，是黨提出的重大戰(zhàn)略思想?？沙掷m(xù)發(fā)展是新的發(fā)展觀，并深入到各個(gè)領(lǐng)域。把可持續(xù)發(fā)展的里邊運(yùn)用到林業(yè)和森林資源發(fā)展中，指導(dǎo)森林調(diào)查設(shè)計(jì)工作者在實(shí)際工作中落實(shí)可持續(xù)發(fā)展的觀念，保護(hù)和有效利用森林資源，逐步走向經(jīng)濟(jì)、社會(huì)和生態(tài)的可持續(xù)發(fā)展。

參考文獻(xiàn)

[1] 安林海.對(duì)目前森林調(diào)查設(shè)計(jì)質(zhì)量一問(wèn)題的討論[J].林業(yè)勘察設(shè)計(jì)，2005，（3）.

[2] 張景民.以可持續(xù)發(fā)展理論開(kāi)展林業(yè)森調(diào)工作[J].林業(yè)科技情報(bào)，2009，（41）.

篇6

[關(guān)鍵詞]持續(xù)經(jīng)營(yíng)；審計(jì)判斷；預(yù)測(cè)模型

的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力狀況直接到投資者的決策行為。因此，對(duì)上市公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力進(jìn)行判斷和評(píng)價(jià)是注冊(cè)師進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)時(shí)所必須考慮的重要，也是政府監(jiān)管部門關(guān)注的一個(gè)焦點(diǎn)。近年來(lái)，為了減少審計(jì)期望差距，審計(jì)界制定并完善了持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)指南，特別是加強(qiáng)了對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)判斷模型的研究，期望提高持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)判斷的客觀性和一致性。我們搜集了ABI/INFORMGlobal、BusinessSourcePremier（BSP）、和ElsevierScience等國(guó)際著名數(shù)據(jù)庫(kù)以及期刊網(wǎng)中關(guān)于持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)判斷模型研究的70余篇，對(duì)審計(jì)判斷模型的構(gòu)建方法、應(yīng)用效果及局限性進(jìn)行了和整理，以期對(duì)改進(jìn)我國(guó)持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)手段及方法提供借鑒。

持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)判斷模型根據(jù)研究對(duì)象的不同可分成兩大類：持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)預(yù)測(cè)模型和持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)意見(jiàn)預(yù)測(cè)模型。前者關(guān)注公司是否會(huì)向法院申請(qǐng)破產(chǎn)（國(guó)內(nèi)研究以是否被ST為標(biāo)準(zhǔn)），后者關(guān)注公司是否會(huì)被出具涉及持續(xù)經(jīng)營(yíng)存在重大不確定性的非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)（下簡(jiǎn)稱持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)意見(jiàn)），二者都可以為持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)判斷提供輔助決策信息。但是，這兩類模型的研究目的并不相同，前者認(rèn)為模型在預(yù)測(cè)公司是否破產(chǎn)的準(zhǔn)確性上要高于審計(jì)師，借助模型有助于減少審計(jì)期望差距[1-2].后者認(rèn)為提出破產(chǎn)申請(qǐng)和被出具持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)意見(jiàn)并不是一一對(duì)應(yīng)的，被出具持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)意見(jiàn)的公司并非都會(huì)提出破產(chǎn)申請(qǐng)，而且持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)預(yù)測(cè)模型未能包含審計(jì)師進(jìn)行持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)判斷時(shí)所考慮的一些重要因素，如行業(yè)前景、管理層能力等[3].Hopwood[4]等還證實(shí)在控制樣本配對(duì)比例及分類錯(cuò)誤成本的條件下，持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)預(yù)測(cè)模型在預(yù)測(cè)是否破產(chǎn)的準(zhǔn)確性上并不優(yōu)于審計(jì)師。

一、持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)預(yù)測(cè)模型

持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)預(yù)測(cè)模型按照所用概率統(tǒng)計(jì)方法的不同，可分成多元線性判別模型、多元概率比（Probit）模型、多元邏輯回歸（Logistic）模型、人工神經(jīng)模型等4類，下文將分別予以闡述。

（一）多元線性判別模型

Altman[1]以美國(guó)1946—1965年提出破產(chǎn)申請(qǐng)的33家公司和33家健康公司為研究樣本，采用多元線性判別方法構(gòu)建了如下預(yù)測(cè)模型，即“Z分值模型”：Z=1.2X1+1.4X2+3.3X3+0.6X4+1.0X5，其中：X1為營(yíng)運(yùn)資本/資產(chǎn)總額；X2為留存收益/資產(chǎn)總額；X3為息稅前利潤(rùn)/資產(chǎn)總額；X4為優(yōu)先股和普通股市值/負(fù)債賬面價(jià)值；X5為銷售收入/資產(chǎn)總額。當(dāng)出來(lái)的Z值等于或低于1.8時(shí)，預(yù)示企業(yè)破產(chǎn)的可能性非常高；當(dāng)Z值介于1.81和2.99之間時(shí)，企業(yè)是否破產(chǎn)不能確定；當(dāng)Z等于或高于3時(shí)，企業(yè)則不可能破產(chǎn)。Z模型對(duì)破產(chǎn)公司樣本的預(yù)測(cè)準(zhǔn)確率為82%，而只有46%的破產(chǎn)公司在破產(chǎn)前被出具持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)意見(jiàn)。Altman認(rèn)為Z模型可以提高審計(jì)師在持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)判斷上的準(zhǔn)確性和一致性。Altman[5]用1970—1982年間109家破產(chǎn)公司為樣本對(duì)“Z分值模型”進(jìn)行了有效性驗(yàn)證，發(fā)現(xiàn)模型對(duì)破產(chǎn)公司樣本破產(chǎn)前一年的預(yù)測(cè)準(zhǔn)確率達(dá)到86.2%，而審計(jì)師在公司破產(chǎn)前一年的預(yù)測(cè)準(zhǔn)確率為48.1%，表明Z模型對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)的預(yù)測(cè)準(zhǔn)確性高于審計(jì)師。

繼Altman之后，Levitan、Knoblett[6]，Koh、Killough[2]，Cormier[7]，陳靜[8]和張玲[9]等都采用多元判別分析方法構(gòu)建了持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)預(yù)測(cè)模型。這些模型的構(gòu)建方法基本相同，所不同的是在持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)標(biāo)準(zhǔn)界定上、樣本時(shí)間窗口、對(duì)照組樣本選取方法、變量選取上有差異。對(duì)這些模型的有效性驗(yàn)證表明預(yù)測(cè)模型比審計(jì)師在預(yù)測(cè)公司是否破產(chǎn)方面具有更高的準(zhǔn)確性，應(yīng)用模型有助于減少審計(jì)期望差距。

針對(duì)多元線性判別分析要求數(shù)據(jù)服從正態(tài)分布和等協(xié)方差的假設(shè)與企業(yè)數(shù)據(jù)實(shí)際狀況的矛盾，以及配對(duì)抽樣法因樣本中兩類公司比例與它們?cè)诳傮w中的比例嚴(yán)重不一致而夸大了預(yù)測(cè)模型判別準(zhǔn)確性的缺陷[10]，不需要正態(tài)分布和等協(xié)方差假設(shè)的Probit、Logistic模型被大量采用，它們都是建立在累積概率函數(shù)的基礎(chǔ)上，一般運(yùn)用最大似然估計(jì)，而不需要滿足自變量服從多元正態(tài)分布和等協(xié)方差的假設(shè)。

（二）多元概率比模型

Zmijewaki[10]選取了1972—1978年間發(fā)生破產(chǎn)的40家公司和800家健康公司作為樣本，采用Probit方法建立了預(yù)測(cè)模型，即X模型：X=-4.3-4.5Xl+5.7X2-0.004X3，其中：Xl=凈利潤(rùn)/總資產(chǎn)，X2=負(fù)債總額/資產(chǎn)總額，X3=流動(dòng)資產(chǎn)/流動(dòng)負(fù)債。陳明賢運(yùn)用企業(yè)樣本建立了如下Probit模型：X=0.29354+20.491X1+4.3209X2-29.515X3，其中：X1為In（流動(dòng)資產(chǎn)/流動(dòng)負(fù)債）；X2為In（固定資產(chǎn)/股東權(quán)益）；X3為營(yíng)運(yùn)資本/負(fù)債總額。結(jié)果表明Probit模型在持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)出現(xiàn)之前1年至前5年的判別正確率分別為93.33%、83.33%、83.33%、83.33%和80%64%.

（三）多元邏輯回歸模型

Ohlson[11]以美國(guó)1946—1965年期間提出破產(chǎn)申請(qǐng)的105家公司和2058家健康公司為研究樣本，采用logistic建立了企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)預(yù)測(cè)模型，即“Y模型”：Y=-1.32-0.4X1+6.03X2-1 .43X3+0.76X4-2.37X5-1.83X6+0.285X7-1.72X8-0.52X9，其中：X1為L(zhǎng)og（資產(chǎn)總額/GNP物價(jià)指數(shù)）；X2為負(fù)債總額/資產(chǎn)總額；X3為營(yíng)運(yùn)資本/資產(chǎn)總額；X4為流動(dòng)負(fù)債/流動(dòng)資產(chǎn)；X5為凈利潤(rùn)/資產(chǎn)總額；X6為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量/負(fù)債總額；X7：如果前兩年有一年虧損，為1；否則為0；X8：如果負(fù)債總額>資產(chǎn)總額，為1；否則為0；X9：（當(dāng)年凈利潤(rùn)-上年凈利潤(rùn)）/（5當(dāng)年凈利潤(rùn)5+5上年凈利潤(rùn)5）。Ohlson利用上述模型進(jìn)行預(yù)測(cè)，結(jié)果發(fā)現(xiàn)破產(chǎn)公司前一年的Y值平均為27%，顯著高于非破產(chǎn)公司的Y平均值4%.

Kuruppu、Laswad和Oyelere[12]將清算作為發(fā)生持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)的標(biāo)準(zhǔn)，以新西蘭1987—1993年間85家破產(chǎn)清算的公司和50家未清算但處于財(cái)務(wù)困境狀況的公司為研究樣本，用Logistic方法構(gòu)建模型，研究結(jié)果表明在破產(chǎn)法案以債權(quán)人為導(dǎo)向的國(guó)家，清算預(yù)測(cè)模型可能比破產(chǎn)預(yù)測(cè)模型在判斷準(zhǔn)確度及誤判成本方面更為優(yōu)越。

吳世農(nóng)、盧賢義[13]以我國(guó)1998—2000年上市公司為研究對(duì)象，選取了70家處于財(cái)務(wù)困境的公司和70家財(cái)務(wù)正常的公司為樣本，應(yīng)用逐步回歸法，從21個(gè)財(cái)務(wù)指標(biāo)中最后選定6個(gè)為預(yù)測(cè)指標(biāo)：盈利增長(zhǎng)指數(shù)、資產(chǎn)報(bào)酬率、流動(dòng)比率、長(zhǎng)期負(fù)債與股東權(quán)益比率、營(yíng)運(yùn)資本與總資產(chǎn)比、資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率。他們分別應(yīng)用線性概率模型、Fisher二類線性判別模型、Logistic回歸三種方法，建立了三種預(yù)測(cè)財(cái)務(wù)困境的模型。研究結(jié)果表明：三種模型均能在財(cái)務(wù)困境發(fā)生前作出相對(duì)準(zhǔn)確的預(yù)測(cè)，在財(cái)務(wù)困境發(fā)生前4年的誤判率在28%以內(nèi)；其中Logistic預(yù)測(cè)模型的誤判率最低，財(cái)務(wù)困境發(fā)生前1年的誤判率僅為6.47%.

姜秀華和孫錚[14]還考慮了公司治理因素對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的影響，他們運(yùn)用Logistic逐步回歸法從13個(gè)變量中最終選取了4個(gè)變量：毛利率、其他應(yīng)收款與總資產(chǎn)比率、短期借款與總資產(chǎn)的比率、股權(quán)集中系數(shù)，模型對(duì)ST公司的判別準(zhǔn)確率達(dá)到84.52%.他們的研究拓展了變量選擇的傳統(tǒng)財(cái)務(wù)框架，但股權(quán)集中度是否為治理效能的惟一、有效替代還有待檢驗(yàn)。姜國(guó)華、王漢生[15]也證實(shí)主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)水平和第一大股東持股比例是影響公司是否被ST的最重要因素。

（四）人工神經(jīng)網(wǎng)絡(luò)模型

人工神經(jīng)網(wǎng)絡(luò)（ArtificialNeuralNetwork，ANN）是對(duì)人類大腦神經(jīng)運(yùn)作的模擬，模型具有較強(qiáng)的容錯(cuò)能力和自主能力，可隨時(shí)依據(jù)新的數(shù)據(jù)資料進(jìn)行自我學(xué)習(xí)，并調(diào)整其內(nèi)部?jī)?chǔ)存的權(quán)重參數(shù)。田偉福、周紅曉[16]選取了A股市場(chǎng)30家公司作為樣本構(gòu)建了前向三層BP神經(jīng)網(wǎng)絡(luò)模型，模型包括反映償債能力、資產(chǎn)管理能力、負(fù)債水平、盈利能力及成長(zhǎng)能力等12項(xiàng)財(cái)務(wù)比率，測(cè)試的結(jié)果表明神經(jīng)網(wǎng)絡(luò)模型預(yù)測(cè)是否發(fā)生持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)的準(zhǔn)確性較高。周敏、王新宇[17]對(duì)判別分析、Logistic回歸和神經(jīng)網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行了比較，她們以1999—2001年ST公司和健康公司各73家作為訓(xùn)練樣本，以2002年ST公司和健康公司各43家作為檢驗(yàn)樣本，分析了15個(gè)財(cái)務(wù)指標(biāo)，結(jié)果表明神經(jīng)網(wǎng)絡(luò)的預(yù)測(cè)效果要優(yōu)于其他兩種方法。

二、持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)意見(jiàn)預(yù)測(cè)模型

持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)意見(jiàn)預(yù)測(cè)模型同樣按照所用概率統(tǒng)計(jì)的不同，可分成多元線性判別模型、多元邏輯回歸（Logistic）模型、人工神經(jīng)模型、持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)專家系統(tǒng)等4類，模型的重點(diǎn)是持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)意見(jiàn)是否可以用公開(kāi)的信息進(jìn)行預(yù)測(cè)。

（一）多元線性判別模型

Mutchler[18]選取了1981年被出具持續(xù)經(jīng)營(yíng)非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)的119家制造業(yè)公司，并選取了119家表現(xiàn)出一些經(jīng)營(yíng)困境征兆但卻被出具標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)的制造業(yè)公司作為參照物，采用多元判別法構(gòu)建了預(yù)測(cè)模型，模型使用了Mutchler通過(guò)調(diào)查問(wèn)卷獲取的審計(jì)師進(jìn)行持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)判斷最關(guān)注的8個(gè)變量，它們是：（1）經(jīng)營(yíng)性現(xiàn)金流量/負(fù)債；（2）流動(dòng)比率；（3）所有者權(quán)益/負(fù)債；（4）長(zhǎng)期負(fù)債/總資產(chǎn)；（5）資產(chǎn)負(fù)債率；（6）稅前凈收益/銷售收入；（7）有關(guān)持續(xù)經(jīng)營(yíng)不確定性的好消息和壞消息數(shù)量；（8）總資產(chǎn)凈利潤(rùn)率的變動(dòng)率。模型對(duì)是否被出具持續(xù)經(jīng)營(yíng)非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)的預(yù)測(cè)準(zhǔn)確率為82.8%，結(jié)果表明持續(xù)經(jīng)營(yíng)非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)可以用公開(kāi)發(fā)表的會(huì)計(jì)信息進(jìn)行預(yù)測(cè)。

（二）多元邏輯回歸模型

Menon、Schwartz[19]以1974—1980年間89家破產(chǎn)公司為樣本，其中37家被出具持續(xù)經(jīng)營(yíng)非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)。變量選取參照了SASNo.34和前人的研究結(jié)果，最終選取了7個(gè)變量采用了Logistic回歸構(gòu)建模型，分別是：（1）流動(dòng)比率；（2）流動(dòng)比率變動(dòng)率；（3）留存收益/總資產(chǎn)；（4）資產(chǎn)負(fù)債率；（5）總資產(chǎn)凈利潤(rùn)率；（6）是否發(fā)生持續(xù)的經(jīng)營(yíng)性虧損；（7）經(jīng)營(yíng)性現(xiàn)金流量/總負(fù)債，結(jié)果表明持續(xù)經(jīng)營(yíng)非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)與財(cái)務(wù)比率顯著相關(guān)，最重要的解釋變量是流動(dòng)比率的變動(dòng)率和持續(xù)發(fā)生經(jīng)營(yíng)性虧損。Menon、Schwartz還分別用1981—1983年間破產(chǎn)公司和非破產(chǎn)公司樣本對(duì)模型的有效性進(jìn)行了驗(yàn)證，破產(chǎn)公司樣本數(shù)為39家，其中14家被出具持續(xù)經(jīng)營(yíng)非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)。非破產(chǎn)公司樣本數(shù)為46家，其中11家被出具持續(xù)經(jīng)營(yíng)非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)，模型對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)預(yù)測(cè)的準(zhǔn)確率為78%.

Bell、Tabor[20]發(fā)現(xiàn)反映水平比率的財(cái)務(wù)指標(biāo)對(duì)于持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)意見(jiàn)的預(yù)測(cè)準(zhǔn)確率高于反映趨勢(shì)比率的財(cái)務(wù)指標(biāo)。Chen、Church[21]研究證實(shí)在模型中增加反映償還到期債務(wù)狀況的變量可以顯著提高模型的預(yù)測(cè)準(zhǔn)確率性。

Mutchler[18]認(rèn)為持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)判斷可以分成三個(gè)階段：第一階段是判斷被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力是否存在重大疑慮；第二階段是判斷被審計(jì)單位是否應(yīng)該被出具持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)意見(jiàn)；第三階段是應(yīng)出具何種具體審計(jì)意見(jiàn)。Lasalle、Anandarajan和Miller[22]對(duì)第三階段，即持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性應(yīng)出具何種具體審計(jì)意見(jiàn)進(jìn)行了研究。他們收集了183份調(diào)查問(wèn)卷（其中130份問(wèn)卷的樣本公司被出具持續(xù)經(jīng)營(yíng)強(qiáng)調(diào)無(wú)保留意見(jiàn)，53份問(wèn)卷的樣本公司被出具持續(xù)經(jīng)營(yíng)無(wú)法表示意見(jiàn)），按照審計(jì)意見(jiàn)的具體類型為被解釋變量，以虧損持續(xù)年數(shù)、壞消息和好消息數(shù)量、被審計(jì)單位規(guī)模、內(nèi)部控制水平、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)大小、審計(jì)任期、會(huì)計(jì)事務(wù)所規(guī)模等7個(gè)變量為解釋變量，采用Logistic回歸構(gòu)建判別模型，模型對(duì)兩種審計(jì)意見(jiàn)鑒別的準(zhǔn)確率為83.85%，結(jié)果表明兩種審計(jì)意見(jiàn)類型在持續(xù)經(jīng)營(yíng)不確定性程度上存在顯著差異。

（三）人工神經(jīng)網(wǎng)絡(luò)模型

Lenard、Alam和Madey[23]選取了1982—1987年被出具持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)意見(jiàn)的40家公司，并選取同時(shí)期40家被出具標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)的公司為參照對(duì)象，構(gòu)建了基于GRG2的神經(jīng)網(wǎng)絡(luò)模型，模型自主采用了8個(gè)變量，它們是：（1）經(jīng)營(yíng)性現(xiàn)金流量/負(fù)債；（2）流動(dòng)比率；（3）所有者權(quán)益/負(fù)債；（4）長(zhǎng)期負(fù)債/總資產(chǎn)；（5）資產(chǎn)負(fù)債率；（6）稅前凈收益/銷售收入；（7）總資產(chǎn)凈利潤(rùn)率；（8）上一年度是否虧損。神經(jīng)網(wǎng)絡(luò)模型對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)意見(jiàn)的預(yù)測(cè)準(zhǔn)確率達(dá)到95%，而基于相同變量的Logistic模型預(yù)測(cè)的準(zhǔn)確率為83%，結(jié)果表明人工神經(jīng)網(wǎng)絡(luò)模型對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)意見(jiàn)具有較好的預(yù)測(cè)能力。

（四）持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)專家系統(tǒng)

持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)專家系統(tǒng)是人工智能在持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)判斷領(lǐng)域的，它將該領(lǐng)域的專家知識(shí)經(jīng)驗(yàn)轉(zhuǎn)化為系統(tǒng)知識(shí)庫(kù)的推理規(guī)則，被審計(jì)單位所處行業(yè)、外部經(jīng)營(yíng)環(huán)境、內(nèi)部管理控制水平、異常事件等難以量化的因素都被加以考慮，并且專家系統(tǒng)具有自主學(xué)習(xí)知識(shí)功能，因此，專家系統(tǒng)能提高審計(jì)判斷的一致性和可靠性。Biggs、Selfridge和Krupka[24]研究設(shè)計(jì)了一個(gè)GC X持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)專家系統(tǒng)，該系統(tǒng)認(rèn)為審計(jì)師進(jìn)行持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)判斷需要依據(jù)三類知識(shí)：財(cái)務(wù)知識(shí)、事件知識(shí)及程序知識(shí)，持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)（體現(xiàn)為異常的財(cái)務(wù)指標(biāo)）則是某些具體事件的必然結(jié)果。GC X系統(tǒng)通過(guò)4個(gè)程序?qū)Τ掷m(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)判斷提供決策支持作用，這4個(gè)程序分別是：持續(xù)經(jīng)營(yíng)不確定性識(shí)別、問(wèn)題緣由的后向推理、對(duì)管理層擬采取改善措施的有效性和可行性評(píng)估、出具持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)意見(jiàn)。Lenard、Madey和Alam（1998）[25]還將持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)專家系統(tǒng)與一個(gè)基于馬氏距離的聚類模型相結(jié)合構(gòu)建了一個(gè)混合模型，并隨機(jī)選取了1990年間26家破產(chǎn)公司和26家健康公司，對(duì)該混合模型與其他破產(chǎn)預(yù)測(cè)模型的預(yù)測(cè)準(zhǔn)確率進(jìn)行了驗(yàn)證，結(jié)果顯示混合模型的預(yù)測(cè)準(zhǔn)確率達(dá)到96.2%.

三、與評(píng)述

從以上的回顧可以看出，國(guó)內(nèi)外審計(jì)學(xué)界對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)判斷模型進(jìn)行了大量的研究，有關(guān)涉及分類的定量方法在模型構(gòu)建中得到了大量應(yīng)用。這些模型的研究在總體方向上呈現(xiàn)出兩個(gè)趨勢(shì)：一方面，從僅考慮財(cái)務(wù)指標(biāo)擴(kuò)展到綜合考慮財(cái)務(wù)、經(jīng)營(yíng)、股票市場(chǎng)表現(xiàn)、管理能力等因素，從定量向定性與定量分析相結(jié)合的方向發(fā)展；另一方面，從線性統(tǒng)計(jì)方法向更符合實(shí)際的非線性預(yù)測(cè)方法發(fā)展。盡管這些模型被證實(shí)在預(yù)測(cè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)方面具有較高的準(zhǔn)確性，但以下幾個(gè)方面的問(wèn)題仍有待于進(jìn)一步研究和探討：

（一）對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)的定義

對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)的定義在學(xué)術(shù)界尚未形成一致的意見(jiàn)，而對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)的不同定義會(huì)直接到樣本的選擇標(biāo)準(zhǔn)，從而得出不同的預(yù)測(cè)模型。持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)意見(jiàn)預(yù)測(cè)模型建立在將被出具持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)意見(jiàn)作為持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)發(fā)生標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)上，而持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)意見(jiàn)尚可進(jìn)一步分為強(qiáng)調(diào)無(wú)保留、保留意見(jiàn)、無(wú)法表示意見(jiàn)和否定意見(jiàn)等4種具體意見(jiàn)類型。顯然，這4種具體意見(jiàn)在持續(xù)經(jīng)營(yíng)不確定性程度上具有顯著差異，不加區(qū)別地同等對(duì)待影響了模型參數(shù)估計(jì)的穩(wěn)定性。持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)預(yù)測(cè)模型則建立在將申請(qǐng)破產(chǎn)、破產(chǎn)清算作為發(fā)生標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)上，而在破產(chǎn)機(jī)制還不健全的國(guó)內(nèi)，通常選用ST作為標(biāo)準(zhǔn)。將ST作為標(biāo)準(zhǔn)使得盈利能力低下是導(dǎo)致持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)的主要原因，虧損與否將是持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)與非持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)公司之間存在顯著差異的變量，這種變量的自選擇問(wèn)題也是國(guó)內(nèi)相關(guān)研究的一個(gè)不足之處。

（二）變量選擇

持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)判斷模型的變量選擇依然處于試錯(cuò)原則階段，缺乏基礎(chǔ)。在如何選擇變量及是否存在最佳的變量組合來(lái)預(yù)測(cè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)發(fā)生的概率仍然存在較大分歧。Chen、Church[21]指出增加無(wú)力償還到期債務(wù)這一變量可以顯著提高持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)意見(jiàn)的預(yù)測(cè)準(zhǔn)確率，Koh、Killough[2]等研究表明現(xiàn)金流量信息能有效地反映公司發(fā)生持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)的概率，Bell、Tabor[20]發(fā)現(xiàn)持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)公司股票存在負(fù)的市場(chǎng)收益率，股票收益率可以用來(lái)預(yù)測(cè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)，Goodman[26]證實(shí)管理當(dāng)局的經(jīng)營(yíng)管理能力變量與是否被出具持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)意見(jiàn)顯著相關(guān)。新修訂的《持續(xù)經(jīng)營(yíng)準(zhǔn)則》明確規(guī)定審計(jì)師在進(jìn)行持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)判斷時(shí)應(yīng)密切關(guān)注管理層擬采取改善措施的可行性和有效性。

（三）樣本選擇

選擇不同的樣本會(huì)直接影響到模型的有效性，多元線性判別方法多采用等額配對(duì)抽樣法，這樣作可能因?yàn)闃颖玖康南拗?，但卻過(guò)分夸大了持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)公司比例，使得系數(shù)對(duì)樣本和模型設(shè)置都非常敏感，模型設(shè)置的微小變化、在樣本總體中加入或刪除案例等變動(dòng)，都會(huì)導(dǎo)致系數(shù)估計(jì)的較大變化。其次，現(xiàn)有的樣本選取忽略了行業(yè)特征，將一定期間不同行業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)公司作為測(cè)試樣本組，糅合在一起進(jìn)行研究，損害了模型的價(jià)值，因?yàn)椴煌袠I(yè)的公司具有不同的特征，即使影響持續(xù)經(jīng)營(yíng)的因素相同，但是其相對(duì)重要性卻可能有所不同。最后，對(duì)于不同的樣本選取時(shí)間，由于其外在環(huán)境的差異，得出的模型可能存在顯著差異，模型的預(yù)測(cè)準(zhǔn)確性也會(huì)因經(jīng)濟(jì)環(huán)境、時(shí)間區(qū)間的不同而產(chǎn)生變動(dòng)。

（四）建模方法

多元線性判別方法、多元概率比回歸、多元邏輯回歸方法均被大量采用，而多元概率比回歸、多元邏輯回歸方法運(yùn)用最大似然估計(jì)，克服了多元線性判別分析要求數(shù)據(jù)服從正態(tài)分布和等協(xié)方差的假設(shè)與公司數(shù)據(jù)實(shí)際狀況不相符合的矛盾，在理論上更為完善。值得關(guān)注的是持續(xù)經(jīng)營(yíng)危機(jī)預(yù)測(cè)的研究方法又有新的進(jìn)展，人工神經(jīng)網(wǎng)絡(luò)、遺傳算法、模糊數(shù)學(xué)、專家系統(tǒng)開(kāi)始被應(yīng)用于構(gòu)建預(yù)測(cè)模型，一些對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)判斷有重要影響但卻因難以量化而放棄的變量被重新予以考慮，而且這些新的方法整合了專家在該領(lǐng)域的知識(shí)經(jīng)驗(yàn)，具有自主學(xué)習(xí)功能，顯示了獨(dú)特的優(yōu)越性。

（五）誤判成本

現(xiàn)有模型將分類的一類錯(cuò)誤、二類錯(cuò)誤等同看待，模糊了誤受和誤拒的成本，而事實(shí)上問(wèn)題并非如此簡(jiǎn)單。一般而言，從投資者或銀行的角度，一類錯(cuò)誤成本要大于二類錯(cuò)誤成本；而從看，由于借貸者、顧客、供貨商、股東或其他投資人的不必要的戒備狀態(tài)，會(huì)使二類錯(cuò)誤的成本更高。對(duì)審計(jì)師而言，既要保證客戶的正當(dāng)權(quán)益，又要避免過(guò)高的訴訟風(fēng)險(xiǎn)。因此，如何綜合權(quán)衡一類錯(cuò)誤成本與二類錯(cuò)誤成本也是未來(lái)模型研究的重點(diǎn)之一。

篇7

一、 韓國(guó)資產(chǎn)管理公社的演進(jìn)過(guò)程和基金組織方式

韓國(guó)資產(chǎn)管理公社的前身―――成業(yè)公社，成立于1962年4月6日，最初作為韓國(guó)開(kāi)發(fā)銀行（KDB，也稱產(chǎn)業(yè)銀行）的一個(gè)中間機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)處理產(chǎn)業(yè)銀行的不良債權(quán)。公社的性質(zhì)屬于政策性的金融機(jī)構(gòu)。

1997年亞洲金融危機(jī)爆發(fā)后，為拯救陷入困境中的企業(yè)，減緩金融危機(jī)對(duì)韓國(guó)國(guó)內(nèi)金融系統(tǒng)的沖擊，國(guó)家賦予成業(yè)公社新的使命。1997年8月22日，通過(guò)了《金融機(jī)構(gòu)不良資產(chǎn)有效處置和成立韓國(guó)資產(chǎn)管理公社法》；11月24日，公社接受政府委托，開(kāi)始正式接收并處置金融機(jī)構(gòu)不良貸款，并負(fù)責(zé)管理“不良資產(chǎn)整理基金”。1999年4月30日，擴(kuò)大了公社職能并相應(yīng)作出企業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整，同時(shí)注冊(cè)資本增加至1萬(wàn)億韓元（1美元約折合1100韓元，隨美元貶值韓元最近在升值）。2000年1月1日正式更名為韓國(guó)資產(chǎn)管理公社。其產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)為：政府投資占42．8％，產(chǎn)業(yè)銀行的產(chǎn)權(quán)占28．6％，其他銀行的股份占28．6％。其職能包括：負(fù)責(zé)“不良資產(chǎn)整理基金”的運(yùn)營(yíng)和管理；接收、處置金融機(jī)構(gòu)的不良貸款；對(duì)陷入困境中的企業(yè)實(shí)施重組；管理和處置政府財(cái)產(chǎn)；針對(duì)不良貸款處置提供海外咨詢服務(wù)。

2002年11月22日，停止繼續(xù)使用“不良資產(chǎn)整理基金”接收新的不良貸款，但公社可以使用公司自己的會(huì)計(jì)賬戶接收并處置新的不良貸款，從而達(dá)到商業(yè)化運(yùn)營(yíng)的目的。

1997年8月，韓國(guó)政府根據(jù)《金融機(jī)構(gòu)不良資產(chǎn)有效處置和成立資產(chǎn)管理公社法》，在公社內(nèi)設(shè)立了“不良債權(quán)整理基金”。起初該基金的規(guī)模為1．5萬(wàn)億韓元，1997年11月起規(guī)模擴(kuò)大為10萬(wàn)億韓元，經(jīng)過(guò)幾次增資，最終不良資產(chǎn)整理基金的規(guī)模達(dá)到了21．57萬(wàn)億韓元。基金的籌集方式以政府發(fā)行的不良資產(chǎn)債券為主，約占95％；由各金融機(jī)構(gòu)籌集的資金，占2．7％；余下的2．3％為產(chǎn)業(yè)銀行貸款（參見(jiàn)下表，截至2004年7月31日）。

不良債權(quán)整理基金的用途為：收購(gòu)金融機(jī)構(gòu)不良債權(quán)；收購(gòu)經(jīng)營(yíng)不佳企業(yè)的自救對(duì)象資產(chǎn)；償還貸款及債權(quán)本息金；不良資產(chǎn)處置中所需的資金貸款；基金管理及運(yùn)行經(jīng)費(fèi)。

從使用的情況看，基金達(dá)到了當(dāng)初設(shè)立的目的。自2002年11月22日起，韓國(guó)資產(chǎn)管理公社只做已收購(gòu)資產(chǎn)的處置業(yè)務(wù)，并為成功償還所募集的基金而努力。截至2004年4月末，從金融機(jī)構(gòu)收購(gòu)的不良債權(quán)的規(guī)模為100．3萬(wàn)億韓元，韓國(guó)資產(chǎn)管理公社為此支付了37．9萬(wàn)億韓元。

二、韓國(guó)資產(chǎn)管理公社資產(chǎn)處置方式和技術(shù)

為了加快處置速度，提高處置效率，韓國(guó)資產(chǎn)管理公社除采用傳統(tǒng)的個(gè)別債權(quán)出售、打包出售、拍賣和法庭訴訟等方式外，引進(jìn)并創(chuàng)新了多種處置技術(shù)，包括企業(yè)重整技術(shù)（Workout）、發(fā)行ABS（Asset－backed Securitization）、國(guó)際招標(biāo)、創(chuàng)立JV－AMC、JV－CRC和JV－CRV，以及采用現(xiàn)代信息技術(shù)工具等。

1、國(guó)際招標(biāo)

為了提高處置效率，韓國(guó)資產(chǎn)管理公社引入海外投資者。它將收購(gòu)來(lái)的不良資產(chǎn)重新組合，分包成適當(dāng)?shù)囊?guī)模，通過(guò)公開(kāi)招標(biāo)的方式直接出售。從1999年到2000年，先后有高盛、摩根斯坦利、德意志銀行和龍星（Lone Star）等海外投資銀行參與了韓國(guó)不良金融資產(chǎn)的競(jìng)標(biāo)，總標(biāo)的資產(chǎn)價(jià)值達(dá)40．34億美元，投資額為10．34億美元。

2、資產(chǎn)證券化

資產(chǎn)證券化是指從原始權(quán)益人的全部資產(chǎn)中“剝離”出來(lái)一部分特定資產(chǎn)，以此作為資產(chǎn)抵押發(fā)行ABS。資產(chǎn)管理公社通常充當(dāng)發(fā)起人，成立專門目的機(jī)構(gòu)（SPC）充當(dāng)發(fā)行人發(fā)行債券。在資產(chǎn)證券化鏈條中，發(fā)起人―――韓國(guó)資產(chǎn)管理公社首先選擇擬證券化的基礎(chǔ)資產(chǎn)，進(jìn)行捆綁組合，然后將其出售給SPC，從SPC處得到資金。特殊目的機(jī)構(gòu)（SPC）購(gòu)買發(fā)起人的基礎(chǔ)資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的規(guī)模和質(zhì)量等基本素質(zhì)為依據(jù)設(shè)計(jì)并發(fā)行ABS。大多數(shù)情況下，SPC是一家獨(dú)立于資產(chǎn)管理公社的投資銀行和發(fā)行中介公司。這種設(shè)計(jì)有利于獲得專業(yè)分工的效益。這一設(shè)計(jì)很重要的是“真實(shí)出售性”，即資產(chǎn)管理公司對(duì)SPC的證券化資產(chǎn)出售，無(wú)論從法律上還是會(huì)計(jì)核算角度都是具有真實(shí)意義的轉(zhuǎn)售。投資者的投資利益完全取決于證券化資產(chǎn)的息票率和本金的回收情況，與資產(chǎn)管理公社的信用無(wú)關(guān)。通過(guò)這樣一種方式，資產(chǎn)管理公社加快了資金回收效率。

3、JV－AMC、JV－CRC和JV－CRV

JV－AMC、JV－CRC和JV－CRV是合作設(shè)立專門公司或簽訂合作契約的不同的運(yùn)作模式。合作設(shè)立專門公司的目的是提高企業(yè)資產(chǎn)重整效益。

JV－AMC是韓國(guó)資產(chǎn)管理公社與投資者出資共同設(shè)立資產(chǎn)管理公司，對(duì)所收購(gòu)的資產(chǎn)（主要是金融機(jī)構(gòu)和大公司的不良資產(chǎn)）進(jìn)行重組，然后出售。

JV－CRC是依據(jù)商業(yè)法注冊(cè)的股份制公司，或依法設(shè)立CRC基金。公司接管和重整有問(wèn)題企業(yè)，收購(gòu)并銷售不良資產(chǎn)，制定企業(yè)重整計(jì)劃，發(fā)行企業(yè)債券，參與組建CRV和AMC。在企業(yè)重整和不良資產(chǎn)處置中，JV－CRC實(shí)質(zhì)性地參與并直接介入重整企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理事務(wù)。JV－CRC獨(dú)立進(jìn)行財(cái)務(wù)核算，接受商工能源部（Ministry of Commerce， Industry， and Energy）或金融監(jiān)管委員會(huì)（Financial Supervi-sory Commission）的監(jiān)督。

JV－CRV屬契約型公司，通常以信托方式實(shí)現(xiàn)管理，如委托資產(chǎn)管理公司管理。它的設(shè)立目的也在于輔助企業(yè)重構(gòu)計(jì)劃的實(shí)施，但是，它主要投資于正在進(jìn)行重整的困難企業(yè)股票，或購(gòu)置其資產(chǎn)，有時(shí)參與實(shí)施管理控制。JV－CRV主要通過(guò)買賣重組企業(yè)的股票和資產(chǎn)獲利，與JV－CRC相比，它更像一家金融機(jī)構(gòu)。

4、“壞銀行”重整計(jì)劃

韓國(guó)資產(chǎn)管理公社成立專門公司（Badbank Harmony Co．Ltd）清理信用卡公司并處置信用卡公司的個(gè)人不良債權(quán)，同時(shí)幫助個(gè)人債務(wù)人擺脫債務(wù)困境。這是一種個(gè)人不良信用處置的專門方式。組建BHC，韓國(guó)資產(chǎn)管理公社和原始貸款銀行共同注入資金，通過(guò)BHC再貸款給原始借款人，并延長(zhǎng)原始借款人對(duì)原借款的償付期，降低原始貸款的還款利息率，以此激勵(lì)債務(wù)人的還款意愿，改善借款人的不良信用。貸款人的債權(quán)地位得到實(shí)質(zhì)性的保證。

5、數(shù)字化信息技術(shù)的應(yīng)用

韓國(guó)資產(chǎn)管理公社開(kāi)發(fā)公共拍賣信息系統(tǒng)（PAIS），該系統(tǒng)能夠及時(shí)與國(guó)家稅務(wù)服務(wù)系統(tǒng)（NTS）進(jìn)行數(shù)據(jù)交換，使拍賣過(guò)程更加迅速、公正和透明，極大地提升了它在政府清理欠繳稅金、管理拍賣抵押資產(chǎn)和質(zhì)押股票出售等業(yè)務(wù)的效率。韓國(guó)資產(chǎn)管理公社還開(kāi)發(fā)了網(wǎng)上拍賣系統(tǒng)（OnBid sys-tem），截至2004年2月底，已有1000家公共機(jī)構(gòu)和6．2萬(wàn)家私人機(jī)構(gòu)和個(gè)人注冊(cè)為網(wǎng)絡(luò)會(huì)員，每月有24萬(wàn)人次訪問(wèn)網(wǎng)站了解拍賣信息。通過(guò)推進(jìn)電算化系統(tǒng)建設(shè)和網(wǎng)上交易，鞏固了它在政府業(yè)務(wù)領(lǐng)域的核心地位。

三、韓國(guó)資產(chǎn)管理公社持續(xù)經(jīng)營(yíng)的啟示

歐美多數(shù)國(guó)家的金融資產(chǎn)管理公司，僅僅服務(wù)于一個(gè)政策目標(biāo)，完成任務(wù)后即行撤銷。與此不同，韓國(guó)采取的是不斷擴(kuò)充金融資產(chǎn)管理公司的業(yè)務(wù)范圍，促使其資產(chǎn)處置方式和技術(shù)不斷更新，使之持續(xù)經(jīng)營(yíng)，成為金融風(fēng)險(xiǎn)的緩沖池，成為產(chǎn)權(quán)市場(chǎng)一個(gè)活躍的交易主體。韓國(guó)資產(chǎn)管理公社選擇持續(xù)經(jīng)營(yíng)，是由該國(guó)的特殊國(guó)情決定的：政府主導(dǎo)的經(jīng)濟(jì)高速增長(zhǎng)，并伴隨經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整；銀企關(guān)系密切，企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)向銀行集中。目前，我國(guó)也存在同樣或類似的情況。韓國(guó)資產(chǎn)管理公社持續(xù)經(jīng)營(yíng)的經(jīng)驗(yàn)，對(duì)我們有多方面的啟發(fā)和借鑒意義。

1、經(jīng)營(yíng)目標(biāo)多元化

在對(duì)我國(guó)資產(chǎn)管理公司未來(lái)發(fā)展方向的討論中，有學(xué)者主張將其職能限定為“防范系統(tǒng)金融風(fēng)險(xiǎn)，維護(hù)金融穩(wěn)定”，取消“支持國(guó)企改革等職能”。這種對(duì)防范金融風(fēng)險(xiǎn)的理解是不全面的，切斷金融機(jī)構(gòu)與企業(yè)聯(lián)系，風(fēng)險(xiǎn)防范也就無(wú)從談起。而且，這樣勢(shì)必影響到資產(chǎn)管理公司的業(yè)務(wù)發(fā)展和對(duì)經(jīng)濟(jì)生活的影響力。當(dāng)然，這一主張也有其相對(duì)真理性，那就是支持企業(yè)改革重組是有條件的。就韓國(guó)的經(jīng)驗(yàn)看，主要條件有兩條：一是企業(yè)對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的影響力強(qiáng)弱，如大宇重工是民營(yíng)的，但確屬重點(diǎn)骨干企業(yè)；二是企業(yè)有無(wú)拯救價(jià)值。韓國(guó)為了防止大面積企業(yè)破產(chǎn)，1998年4月成立了不良債權(quán)判斷委員會(huì)，最后通過(guò)“債權(quán)調(diào)整機(jī)構(gòu)委員會(huì)”收購(gòu)了60多個(gè)企業(yè)的債權(quán)，其中大宇旗下的有23個(gè)。而后，又經(jīng)過(guò)會(huì)計(jì)法人安德森的核查，債權(quán)金融機(jī)關(guān)協(xié)議會(huì)認(rèn)為大宇重工存續(xù)經(jīng)營(yíng)有利：1997年7月末清算價(jià)值為3．16萬(wàn)多億韓元，存續(xù)經(jīng)營(yíng)企業(yè)價(jià)值為4．05―7．05萬(wàn)億韓元。經(jīng)過(guò)企業(yè)改善作業(yè)，更名為大宇綜合機(jī)械公司，韓國(guó)資產(chǎn)管理公社控股，大宇集團(tuán)喪失經(jīng)營(yíng)權(quán)。韓國(guó)資產(chǎn)管理公社通過(guò)國(guó)際招標(biāo)，以M＆A方式轉(zhuǎn)讓，預(yù)計(jì)還可以有贏利。根據(jù)我國(guó)的實(shí)際情況，可把工作做得再細(xì)一點(diǎn)，對(duì)債轉(zhuǎn)股企業(yè)逐一進(jìn)行企業(yè)價(jià)值判斷與甄別，采取實(shí)質(zhì)性步驟改善具有潛力企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況，以更有利的方式處置，盡量降低損失，從而也對(duì)消弭金融風(fēng)險(xiǎn)作出貢獻(xiàn)。

在沒(méi)有限定經(jīng)營(yíng)期限條件下，韓國(guó)資產(chǎn)管理公社的經(jīng)營(yíng)范圍不斷擴(kuò)充。首先是托管、經(jīng)營(yíng)和處置欠稅企業(yè)的抵押財(cái)產(chǎn)，并對(duì)相應(yīng)房產(chǎn)、土地進(jìn)行改造、開(kāi)發(fā)，在市場(chǎng)上租賃、銷售，使其保值增值。根據(jù)需要，他們還進(jìn)一步成立了房地產(chǎn)經(jīng)營(yíng)部。在個(gè)人信用卡業(yè)務(wù)急劇膨脹并產(chǎn)生大量壞賬的情況下，韓國(guó)資產(chǎn)管理公社又成立了個(gè)人信用卡部，開(kāi)展個(gè)人信用卡不良債權(quán)處置業(yè)務(wù)，到2003年底收購(gòu)9．06億韓元，使大量失信客戶恢復(fù)信用，為發(fā)卡銀行挽回部分損失。我國(guó)資產(chǎn)管理公司從2004年開(kāi)始的招標(biāo)承銷商業(yè)銀行不良債權(quán)、托管有問(wèn)題金融機(jī)構(gòu)及其旗下企業(yè)，持續(xù)經(jīng)營(yíng)的趨勢(shì)也開(kāi)始顯現(xiàn)。

2、運(yùn)營(yíng)資金基金化

韓國(guó)資產(chǎn)管理公社的注冊(cè)資本中產(chǎn)業(yè)銀行和其他銀行股份各占28．6％（2860億韓元），“不良資產(chǎn)整理基金”中金融機(jī)構(gòu)撥款5734億韓元。其比例是按需要收購(gòu)處置的不良債權(quán)比例確定的。這一制度設(shè)計(jì)有利于建立風(fēng)險(xiǎn)與利益共擔(dān)機(jī)制。在此基礎(chǔ)上，大部分運(yùn)營(yíng)資金通過(guò)發(fā)行金融債券和政策性貸款取得。這樣操作的前提條件是，韓國(guó)資產(chǎn)管理公社所擁有的銀行不良債權(quán)物有所值，其處置收入足以還本付息，具有良好的信譽(yù)。與我國(guó)資產(chǎn)管理公司收購(gòu)銀行不良債權(quán)的方式不同的是，韓國(guó)資產(chǎn)管理公社不是按原值收購(gòu)，而是通過(guò)不良債權(quán)判斷委員會(huì)和社會(huì)中介機(jī)構(gòu)對(duì)債權(quán)價(jià)值進(jìn)行核定，根據(jù)市場(chǎng)價(jià)值打折收購(gòu)。這樣做的優(yōu)點(diǎn)是，把不良資產(chǎn)的損失部分留在所產(chǎn)生的金融機(jī)構(gòu)，以便自負(fù)盈虧，也便于其分析研究產(chǎn)生根源，起到警示作用；有利于韓國(guó)資產(chǎn)管理公社市場(chǎng)化運(yùn)作，為基金投資者留下獲利空間。我國(guó)資產(chǎn)管理公司按原值收購(gòu)銀行不良債權(quán)，除了當(dāng)時(shí)的市場(chǎng)體系建設(shè)方面的原因以外，主要是基于銀行不良債權(quán)產(chǎn)生的原因很大程度上是由于政策性貸款和經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌損失，損失完全由商業(yè)銀行承擔(dān)不盡合理，可是不加分析地大包大攬，其負(fù)面作用是顯而易見(jiàn)的。我們難以效仿韓國(guó)的做法，但對(duì)我們研究不良資產(chǎn)處置最終損失的分擔(dān)問(wèn)題有一定的啟發(fā)，對(duì)資產(chǎn)管理公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)的運(yùn)營(yíng)資金籌措也具有參考價(jià)值。

3、處置方式多樣化

如本文第二部分所述，韓國(guó)資產(chǎn)管理公社面向國(guó)內(nèi)外，采取多種方式處置銀行不良債權(quán)。除國(guó)際招標(biāo)、資產(chǎn)證券化外，還采用多種方式設(shè)立專門公司或以契約合作方式對(duì)企業(yè)進(jìn)行改善作業(yè)，然后出售。前文提到的大宇綜合機(jī)械公司，1997年金融危機(jī)后，資產(chǎn)負(fù)債率上升到900％，1999年經(jīng)常損失5733億韓元，海外客戶紛紛解除合同。1999年8月開(kāi)始企業(yè)改善作業(yè)。企業(yè)改善作業(yè)協(xié)議規(guī)定，企業(yè)再生成本由三方共同分擔(dān)：一是債權(quán)團(tuán)分擔(dān)，包括資產(chǎn)管理公社、韓國(guó)產(chǎn)業(yè)銀行、外匯銀行等6家金融機(jī)構(gòu)債權(quán)1．04萬(wàn)億韓元轉(zhuǎn)為股權(quán)，其中資產(chǎn)管理公社占56．4％，追加資金550億韓元，提供合同履約保證支援；二是股東分擔(dān)，存續(xù)企業(yè)股份全額免除，大宇集團(tuán)喪失經(jīng)營(yíng)權(quán)；三是公司與職員分擔(dān)，調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，處置不動(dòng)產(chǎn)，精簡(jiǎn)人員，節(jié)約成本。韓國(guó)對(duì)有重大影響的大宇綜合機(jī)械公司，從保護(hù)生產(chǎn)力著眼，多管齊下進(jìn)行培植，促進(jìn)公司再生后再上市出售，既保護(hù)了國(guó)內(nèi)生產(chǎn)能力和就業(yè)，又避免了企業(yè)破產(chǎn)造成的更大損失。由于聯(lián)想到我國(guó)資產(chǎn)管理公司處置不良債權(quán)的現(xiàn)狀，為了促進(jìn)這部分國(guó)有資產(chǎn)保值增值，應(yīng)該采取更加有力的措施，其中，資產(chǎn)管理公司和相關(guān)金融機(jī)構(gòu)對(duì)有潛力的企業(yè)，進(jìn)行包括注資在內(nèi)的多方面的培植是十分必要的。同時(shí)，在處置進(jìn)度的時(shí)間要求上也不宜過(guò)緊過(guò)嚴(yán)，以免為了趕進(jìn)度而賤賣。

篇8

論文摘要：森林的可持續(xù)經(jīng)營(yíng)不僅要考慮近期的情況，而且要考慮長(zhǎng)期的情況；不僅要考慮森林本身的特點(diǎn)，而且要考慮森林本身的外部環(huán)境特點(diǎn)。因此，要實(shí)現(xiàn)森林的可持續(xù)經(jīng)營(yíng)，就要有科學(xué)的森林經(jīng)營(yíng)規(guī)劃。東北國(guó)有林區(qū)森林的可持續(xù)經(jīng)營(yíng)就要在全面考慮東北國(guó)有林區(qū)森林的自然和社會(huì)經(jīng)濟(jì)特點(diǎn)的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步結(jié)合各地的具體情況，規(guī)定相應(yīng)的經(jīng)營(yíng)方針與經(jīng)營(yíng)策略。

1 東北國(guó)有林區(qū)森林的現(xiàn)狀特點(diǎn)

東北國(guó)有林區(qū)是我國(guó)重要的森林分布地帶，是我國(guó)的重點(diǎn)林區(qū)，歷史上蘊(yùn)藏著豐富的森林資源，位居我國(guó)三大林區(qū)之首。是我國(guó)林業(yè)發(fā)展的基礎(chǔ)、主力，決定我國(guó)林業(yè)建設(shè)的命脈。所以東北國(guó)有林區(qū)的發(fā)展是我國(guó)森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)的關(guān)鍵所在。東北國(guó)有林區(qū)森林的現(xiàn)狀是：有林地面積不斷減少，森林覆蓋不斷降低，天然針葉樹、珍貴樹種比例下降，樹種結(jié)構(gòu)趨向不良；齡組結(jié)構(gòu)不盡合理，成過(guò)熟林減少，可采資源近于枯竭；森林消耗量大于生長(zhǎng)量，總蓄積量正在不斷減少。影響東北國(guó)有林區(qū)森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)的主要因素是：森林資源結(jié)構(gòu)仍不合理；森林資源各立地區(qū)分布極不均勻；分類經(jīng)營(yíng)沒(méi)有到位，經(jīng)營(yíng)機(jī)制不活。

2 存在的問(wèn)題

根據(jù)東北國(guó)有林區(qū)森林區(qū)域的自然和社會(huì)特點(diǎn)，在實(shí)施可持續(xù)經(jīng)營(yíng)時(shí)現(xiàn)存在以下幾方面的問(wèn)題：

2.1 東北國(guó)有林區(qū)森林是林業(yè)的發(fā)達(dá)地區(qū)，森林經(jīng)營(yíng)的歷史悠久，所得出正反兩方面的經(jīng)驗(yàn)與教訓(xùn)最多。在制定

東北國(guó)有林區(qū)森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)規(guī)劃時(shí)應(yīng)充分考慮到這些區(qū)域林業(yè)和森林經(jīng)營(yíng)的沿革，汲取其中的經(jīng)驗(yàn)和教訓(xùn)。結(jié)合森林經(jīng)營(yíng)和社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的未來(lái)趨勢(shì)，制定科學(xué)合理的規(guī)劃方案。在規(guī)劃方案中，一定要充分考慮森林的環(huán)境和社會(huì)效益。

2.2 東北國(guó)有林區(qū)森林的可持續(xù)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中應(yīng)充分發(fā)揮科學(xué)的優(yōu)勢(shì)，應(yīng)用已有的科技成果和高新技術(shù)手段，使經(jīng)營(yíng)過(guò)程更加科學(xué)，準(zhǔn)確和高效。

2.3 東北國(guó)有林區(qū)森林所有權(quán)的多樣化以及人們對(duì)森林多種功能和效益的多樣性需求，要求我們?cè)谝?guī)劃時(shí)應(yīng)考慮不同林區(qū)的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，并充分考慮森林多種效益的發(fā)揮。

2.4 東北國(guó)有林區(qū)森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)中既要注意現(xiàn)有天然林的保護(hù)，恢復(fù)和質(zhì)量提高，同時(shí)又要考慮在天然林生態(tài)系統(tǒng)可持續(xù)發(fā)展的基礎(chǔ)上，盡可能的生產(chǎn)木材和其它林產(chǎn)品，另處也要充分考慮優(yōu)質(zhì)、高效速生工業(yè)用材林的培育和開(kāi)發(fā)。只有這樣，才能既滿足森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)對(duì)木材及其它林產(chǎn)品的需求，同時(shí)又能滿足區(qū)域?qū)Ω哔|(zhì)量生態(tài)環(huán)境的日益增長(zhǎng)的需求，從而逐步實(shí)現(xiàn)區(qū)域的可持續(xù)發(fā)展。

2.5 在東北國(guó)有林區(qū)森林區(qū)域內(nèi)，由于人類在森林內(nèi)活動(dòng)較為頻繁，生態(tài)環(huán)境變化極大，為了規(guī)劃能滿足不斷變化的條件，使規(guī)劃能在實(shí)際情況下順利實(shí)施，在制訂規(guī)劃中應(yīng)該始終貫穿動(dòng)態(tài)規(guī)劃或?qū)嶒?yàn)性規(guī)劃的思想，每隔一定時(shí)期對(duì)規(guī)劃方案進(jìn)行一次更新或修訂。

3 今后經(jīng)營(yíng)的策略

我們正處在一個(gè)變化非常巨大的歷史時(shí)期，人類的生產(chǎn)和生活方式正在經(jīng)歷著一日千里的變化，森林經(jīng)營(yíng)所需要的機(jī)遇與挑戰(zhàn)并存。不同區(qū)域可針對(duì)各自的具體實(shí)際，努力對(duì)其森林資源實(shí)施可持續(xù)經(jīng)營(yíng)。國(guó)有林區(qū)森林面臨著幾個(gè)同時(shí)存在的挑戰(zhàn)，除大面積的森林歸政府所有外、地方組織和私人擁有一部分森林，為了保護(hù)森林生態(tài)系統(tǒng)不被破壞，必須使以原材料和保護(hù)地方市場(chǎng)為基礎(chǔ)的森林工業(yè)向其它地區(qū)獲得原材料，參與大范圍的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的森林工業(yè)轉(zhuǎn)變。木材生產(chǎn)業(yè)的規(guī)模發(fā)展迅速，也影響了東北國(guó)有林區(qū)森林的可持續(xù)經(jīng)營(yíng)。原來(lái)由于人們對(duì)東北國(guó)有林區(qū)森林關(guān)注很少，所以這類森林面積顯著減少。近期由于生態(tài)環(huán)境的惡化，人類開(kāi)始極為重視森林，政府政策也發(fā)生了巨大的變化，趨向于控制天然的采伐，并擴(kuò)大速生人工林，將速生人工林作為需求不斷增長(zhǎng)的工業(yè)原料的基本來(lái)源，同時(shí)也就減少了天然林的壓力。

東北國(guó)有林區(qū)森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)的對(duì)策：

3.1 制定規(guī)劃，實(shí)施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略 制定國(guó)有林場(chǎng)發(fā)展規(guī)劃必須堅(jiān)持森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)原則，充分考慮森林資源自然消長(zhǎng)的內(nèi)在規(guī)律，以當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)發(fā)展和社會(huì)進(jìn)步的整體需要出發(fā)，確定國(guó)有林場(chǎng)的經(jīng)營(yíng)管理模式與經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，促進(jìn)森林的生態(tài)效益、社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益之間的最佳結(jié)合，發(fā)揮森林的綜合效益，做到既維持和保持生態(tài)環(huán)境，又能獲得最好的經(jīng)濟(jì)效益，使森林既能最大限度滿足當(dāng)代人的需要，又不對(duì)后代人滿足需要構(gòu)成危害。要不斷優(yōu)化森林資源結(jié)構(gòu)，在林種結(jié)構(gòu)上，適度控制低效商品林，合理配置生態(tài)公益林，保護(hù)天然林，建設(shè)防護(hù)林；在樹種結(jié)構(gòu)上，要適度限制針葉林，特別是純針葉林的發(fā)展，保護(hù)和發(fā)展闊葉林和混交林。通過(guò)合理編制、嚴(yán)格實(shí)施規(guī)劃與森林經(jīng)營(yíng)方案，促進(jìn)國(guó)有林場(chǎng)森林走上可持續(xù)發(fā)展道路。

3.2 分類經(jīng)營(yíng)，發(fā)揮森林資源綜合功能

3.2.1 分類經(jīng)營(yíng)，因場(chǎng)施策。按照森林所處的區(qū)域、作用、用途和三大效益發(fā)揮的效果，將森林劃分為生態(tài)公益林和商品林，并根據(jù)各自不同特點(diǎn)和經(jīng)營(yíng)規(guī)律，建立與之相適應(yīng)的經(jīng)營(yíng)管理體制和經(jīng)濟(jì)政策。

3.2.2 改革傳統(tǒng)經(jīng)營(yíng)措施。強(qiáng)化森林生態(tài)功能，按照“三大效益兼顧，生態(tài)效益優(yōu)先”的林來(lái)建設(shè)主導(dǎo)思想，森林經(jīng)營(yíng)由以生產(chǎn)木材為中心向培育森林生態(tài)功能為主轉(zhuǎn)變，加快環(huán)境生態(tài)建設(shè)，加速森林植被的恢復(fù)，促進(jìn)生態(tài)林區(qū)植物群落向常綠闊葉林演變。降低對(duì)林地的干擾強(qiáng)度，保護(hù)與恢復(fù)生物多樣性。

3.2.3 集約化發(fā)展高優(yōu)商品基地。以市場(chǎng)為導(dǎo)向，根據(jù)定向、速生、高產(chǎn)、優(yōu)質(zhì)、穩(wěn)定和高效目標(biāo)，依靠科技進(jìn)步，采用集約經(jīng)營(yíng)措施，協(xié)調(diào)人(管理措施)地(立地條件)樹(樹種生物學(xué)特性)相互之間的關(guān)系，對(duì)人工林生長(zhǎng)發(fā)育進(jìn)行有效的調(diào)控，不斷提高經(jīng)營(yíng)管理水平。

3.3 深化改革，建立適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和可持續(xù)發(fā)展的經(jīng)營(yíng)機(jī)制

3.3.1 實(shí)行林業(yè)扶持政策，減輕稅費(fèi)負(fù)擔(dān)。林業(yè)是一項(xiàng)重要的公益和基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)，必須執(zhí)行優(yōu)惠的投資和信貸政策，增加生態(tài)環(huán)境建設(shè)投入，加大信貸扶持力度，簡(jiǎn)化林政手續(xù)，調(diào)動(dòng)林業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者積極性，提高經(jīng)營(yíng)效益。

3.3.2 發(fā)揮優(yōu)勢(shì)、規(guī)模經(jīng)營(yíng)。按照社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)規(guī)律，充分發(fā)揮國(guó)有林場(chǎng)業(yè)已形成的經(jīng)營(yíng)管理和技術(shù)優(yōu)勢(shì)，以國(guó)有林場(chǎng)為依托逐步擴(kuò)張，吸納周邊的國(guó)有、集體林(或林地)參與發(fā)展，逐步發(fā)揮國(guó)有林場(chǎng)的規(guī)模效益，走貿(mào)工林一體化道路。

3.3.3 講究實(shí)效、一場(chǎng)多制。根據(jù)“三個(gè)有利于”的標(biāo)準(zhǔn)，積極探索與不同類型國(guó)有林場(chǎng)、經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目特點(diǎn)相適應(yīng)的經(jīng)營(yíng)機(jī)制，把所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)適當(dāng)分開(kāi)。

篇9

關(guān)鍵詞 國(guó)有林場(chǎng)；可持續(xù)發(fā)展；經(jīng)營(yíng)模式

中圖分類號(hào) F326.25 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼 A 文章編號(hào) 1007-5739（2017）01-0167-01

植樹造林在保護(hù)環(huán)境中具有重要的作用。森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)是人類社會(huì)可持續(xù)發(fā)展的關(guān)鍵之一[1]。國(guó)有林場(chǎng)是我國(guó)林業(yè)發(fā)展的基礎(chǔ)，本文在森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)理論的基礎(chǔ)上，以塞罕壩機(jī)械林場(chǎng)總場(chǎng)北曼甸林場(chǎng)為例，探討國(guó)有林場(chǎng)森林健康可持續(xù)經(jīng)營(yíng)模式，以期為廣大的林場(chǎng)經(jīng)營(yíng)者提供參考。

1 森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)模式理論

1.1 森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)模式概念

森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)模式是指為實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)而實(shí)施各種干預(yù)措施的模式，使經(jīng)濟(jì)、社會(huì)、生態(tài)、資源相互之間和諧發(fā)展[2]。干預(yù)的前提是不影響林地生產(chǎn)力及過(guò)度損害外部環(huán)境。森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)模式是一種動(dòng)態(tài)經(jīng)營(yíng)系統(tǒng)，經(jīng)營(yíng)目標(biāo)不同，則經(jīng)營(yíng)體系不同。實(shí)際應(yīng)用過(guò)程中，應(yīng)從確定經(jīng)營(yíng)目標(biāo)入手，嚴(yán)格把控經(jīng)營(yíng)系統(tǒng)各個(gè)環(huán)節(jié)，實(shí)現(xiàn)林業(yè)資源可持續(xù)發(fā)展。

1.2 森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)模式體系

1.2.1 木材培育技術(shù)體系。該體系主要以定向培育大、中、小徑級(jí)材為經(jīng)營(yíng)目標(biāo)。根據(jù)樹種的生態(tài)學(xué)特性，科學(xué)合理地延長(zhǎng)森林經(jīng)營(yíng)周期，增加林下植被多樣性，使林下植被的生長(zhǎng)更穩(wěn)定，林場(chǎng)的各種效益更加和諧統(tǒng)一。

1.2.2 森林生態(tài)改良技術(shù)體系。該體系主要以調(diào)整林分密度、促進(jìn)林木生長(zhǎng)為經(jīng)營(yíng)目標(biāo)。根據(jù)樹種和樹齡結(jié)構(gòu)，合理調(diào)整林分密度，在提升森林景觀品味的同時(shí)增強(qiáng)森林的生態(tài)功效，包括改善氣候、防風(fēng)固沙、固碳制氧等。

1.2.3 后備資源培育技術(shù)體系。該體系的主要經(jīng)營(yíng)目標(biāo)為實(shí)現(xiàn)荒山、荒漠、沙灘等地質(zhì)惡劣地方的造林。在環(huán)境惡劣的荒漠、沙灘、石質(zhì)荒山植樹造林，在改善當(dāng)?shù)氐纳鷳B(tài)環(huán)境的同時(shí)培育優(yōu)良的森林資源。

1.2.4 調(diào)整森林資源結(jié)構(gòu)。國(guó)有林場(chǎng)普遍存在一些弊端，如林分物種單一、森林景觀單調(diào)、病蟲害嚴(yán)重等，因而需要采取一定的措施調(diào)整森林資源結(jié)構(gòu)，以改善上述弊端。從森林的生態(tài)效益、自然保護(hù)、經(jīng)營(yíng)利用三方面綜合考慮，調(diào)整森林資源結(jié)構(gòu)，采取近自然森林經(jīng)營(yíng)措施，培育復(fù)層異齡混交林，使森林結(jié)構(gòu)趨于天然狀態(tài)，充分發(fā)揮人工造林的生態(tài)效益和經(jīng)濟(jì)效益，最終使森林結(jié)構(gòu)呈近正態(tài)分布。

2 實(shí)施可持續(xù)發(fā)展措施

2.1 天然次生林改培

目前，塞罕壩機(jī)械林場(chǎng)總場(chǎng)北曼甸林場(chǎng)的天然次生林存在單位面積蓄積量低、生長(zhǎng)速度慢、林地資源利用度低等問(wèn)題。因此，需對(duì)天然次生林進(jìn)行改培。主要措施是采取近自然森林經(jīng)營(yíng)模式，營(yíng)造筒鬩熗浠旖渙鄭將林場(chǎng)中劣勢(shì)樹木除去，改善森林的生態(tài)功能。

2.2 培育針葉樹種大徑級(jí)材

根據(jù)適地適樹的原則，培育主林層高度在26 m以上、直徑為50 cm以上的樹木。主要實(shí)施措施是根據(jù)針葉樹種樹勢(shì)和生物學(xué)特性，分多次選擇保留木，逐步降低林分密度，分階段實(shí)施修枝作業(yè)，培育無(wú)節(jié)良材，提高林場(chǎng)的林分質(zhì)量、景觀品位和森林的三大效能，逐步豐富林場(chǎng)的生物多樣性，形成喬、灌、草相結(jié)合的立體森林資源結(jié)構(gòu)[2]。

2.3 科學(xué)培育后備資源

主要目的是采用科學(xué)合理的措施，改善我國(guó)北方國(guó)有林場(chǎng)造林地匱乏的現(xiàn)狀。具體措施是造林過(guò)程中選用耐受性強(qiáng)的樟子松等樹種，采用高規(guī)格優(yōu)質(zhì)的容器苗，嚴(yán)格把控造林過(guò)程中的各個(gè)環(huán)節(jié)，以保證造林成活率。容器苗運(yùn)輸時(shí)采用專人運(yùn)輸，保證運(yùn)輸環(huán)節(jié)的規(guī)范化以及科學(xué)化；栽培時(shí)培土撤桶栽植，最大程度地提高造林的成活率[3]。

2.4 建立森林動(dòng)態(tài)監(jiān)測(cè)系統(tǒng)

為能及時(shí)發(fā)現(xiàn)并處理森林培育過(guò)程中出現(xiàn)的問(wèn)題，實(shí)時(shí)監(jiān)測(cè)森林動(dòng)態(tài)，建立森林動(dòng)態(tài)監(jiān)測(cè)系統(tǒng)十分必要。為不造成監(jiān)測(cè)資源的浪費(fèi)，可選擇有代表性的森林撫育地塊進(jìn)行檢測(cè)。建立森林資源動(dòng)態(tài)監(jiān)測(cè)系統(tǒng)，不僅能夠及時(shí)更新地理信息系統(tǒng)中相關(guān)數(shù)據(jù)，還可以分析總結(jié)長(zhǎng)期監(jiān)測(cè)積累的數(shù)據(jù)。

3 發(fā)展模式

森林資源可持續(xù)經(jīng)營(yíng)模式主要以優(yōu)化林業(yè)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、提高林地生產(chǎn)力、提升森林生態(tài)效益為經(jīng)營(yíng)目標(biāo)。以近自然森林經(jīng)營(yíng)理論為指導(dǎo)，結(jié)合林場(chǎng)的林地資源、生態(tài)環(huán)境、經(jīng)營(yíng)模式等方面的實(shí)際情況，創(chuàng)建最適合當(dāng)?shù)亓謭?chǎng)的經(jīng)營(yíng)模式，培育優(yōu)質(zhì)的森林資源，提高森林的各種生態(tài)效能[4]。主要措施是：①資源培育，不再以提高林木數(shù)量為主，注重?cái)?shù)量與質(zhì)量；②經(jīng)營(yíng)模式，改變?cè)鹊膯我粯浞N栽培，營(yíng)造混交林；③經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，不再以培育木材為重點(diǎn)，而是轉(zhuǎn)變?yōu)榘l(fā)展多功能森林經(jīng)營(yíng)；④經(jīng)營(yíng)策略，由粗放經(jīng)營(yíng)向集約經(jīng)營(yíng)轉(zhuǎn)變。

4 參考文獻(xiàn)

[1] 桂子凡.廣州市森林健康風(fēng)險(xiǎn)研究[D].長(zhǎng)沙：中南林業(yè)科技大學(xué)，2013.

[2] 孫國(guó)龍，王磊.國(guó)有林場(chǎng)森林健康可持續(xù)經(jīng)營(yíng)模式[J].安徽農(nóng)學(xué)通報(bào)，2015（19）：90.

篇10

森林要獲得可持續(xù)經(jīng)營(yíng)，其中的制約因素有不少：社會(huì)上對(duì)森林及生態(tài)的認(rèn)識(shí)程度如何，參與的程度又如何？直接會(huì)影響到對(duì)森林的可持續(xù)經(jīng)營(yíng)；我國(guó)的原始森林所在的區(qū)域，基本上都是經(jīng)濟(jì)發(fā)展相對(duì)落后，甚至是“老少邊窮”地區(qū)，而這些地區(qū)又會(huì)因?yàn)榧庇跀[脫貧困而引起的短視行為、局部行為、盲目生產(chǎn)等，不僅沒(méi)有能夠?qū)崿F(xiàn)對(duì)經(jīng)濟(jì)善的改善，而且還導(dǎo)致了對(duì)森林資源的破壞和對(duì)生態(tài)環(huán)境的破壞；國(guó)家在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下穩(wěn)定而有效的林業(yè)投入政策和新的機(jī)制；最后一個(gè)因素就是人口日益鼓脹所帶來(lái)的壓力。

而主要的內(nèi)部因素則包括：①林業(yè)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)還不夠厚實(shí)，表現(xiàn)為林道網(wǎng)的密度低。即使是在我國(guó)最大的國(guó)有林區(qū)――東北林區(qū)，其林道網(wǎng)的密度也不是很高，也不過(guò)才只有2.4米/公頃，遠(yuǎn)低于國(guó)際上標(biāo)準(zhǔn)上現(xiàn)代化林區(qū)建設(shè)標(biāo)準(zhǔn)4.0米/公頃標(biāo)準(zhǔn)的要求。②經(jīng)營(yíng)森林的過(guò)程總體上來(lái)說(shuō)比較粗放，技術(shù)也相對(duì)落后，對(duì)林業(yè)及森林經(jīng)營(yíng)業(yè)的教育發(fā)展也比較緩慢。作為森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)的重要一環(huán)，林地的利用率很低，只有51%；③單位面積的森林蓄積量和生長(zhǎng)量也比較低，人工林地力衰退較為嚴(yán)重，且林分的生產(chǎn)力空前低下；④就林業(yè)的科技進(jìn)步貢獻(xiàn)率和科技成果的轉(zhuǎn)化率均低于全國(guó)的平均水平。⑤森林區(qū)域從業(yè)人員的素質(zhì)急待進(jìn)一步提高，專業(yè)人才整體數(shù)量偏少，人才層次與其專業(yè)結(jié)構(gòu)并不能滿足生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的現(xiàn)狀。⑥林業(yè)的政策與管理還不很完善，現(xiàn)行的政策法規(guī)、管理模式與執(zhí)法監(jiān)督的機(jī)制尚不完善，特別是森林經(jīng)營(yíng)的主體與經(jīng)營(yíng)權(quán)屬還不甚明晰。

2 森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)的實(shí)施策略

2.1 區(qū)域?qū)嵤┎呗?林業(yè)生產(chǎn)的地域性是很強(qiáng)的，我國(guó)地域比較遼闊，加之自然類型多樣，各地區(qū)的人口、社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、技術(shù)條件的差異也比較大，同時(shí)森林資源的分布也相當(dāng)不平衡。因此，森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)必須分別區(qū)域加以實(shí)施。結(jié)合國(guó)家“六大工程”的實(shí)施，在分類經(jīng)營(yíng)的方針下，我國(guó)森林經(jīng)營(yíng)方向?qū)⒅饕牵?/p>

2.1.1 人工林將成為木材生產(chǎn)的主要來(lái)源，天然林將逐步轉(zhuǎn)為公益林或兼用林 南方11?。▍^(qū)）水源用材經(jīng)濟(jì)林區(qū)，人工林比重很大，集體林占重要位置，經(jīng)濟(jì)林豐富。應(yīng)當(dāng)逐步過(guò)渡為全國(guó)最主要的木材基地，即木材生產(chǎn)基地將由東北林區(qū)向南方集體林區(qū)轉(zhuǎn)移，流域森林轉(zhuǎn)為公益林或兼用林。在西南高山林區(qū)和西南高山峽谷原始用材林開(kāi)發(fā)區(qū)，林業(yè)是地方經(jīng)濟(jì)的支柱。該區(qū)內(nèi)成過(guò)熟林比重大，近30年內(nèi)每年可采伐木材1200萬(wàn)m33，但地形復(fù)雜、交通落后。因此在保證生態(tài)環(huán)境安全的前提下可加大開(kāi)發(fā)力度。東北防護(hù)用材林區(qū)是我國(guó)傳統(tǒng)的重點(diǎn)國(guó)有林區(qū)，商品材占全國(guó)的50%，應(yīng)當(dāng)有步驟地將經(jīng)營(yíng)重點(diǎn)從商品林向兼用林過(guò)渡。

2.1.2 西北地區(qū)的森林植被恢復(fù)與可持續(xù)經(jīng)營(yíng)得到高度重視，防護(hù)林將進(jìn)一步發(fā)展 在“三北”防風(fēng)固沙復(fù)合生態(tài)經(jīng)濟(jì)林區(qū)，自然條件惡劣，干旱少雨，其經(jīng)營(yíng)重點(diǎn)是防護(hù)林建設(shè)。

2.1.3 非木質(zhì)林產(chǎn)品將得到重視

2.1.4 平原復(fù)合生態(tài)經(jīng)濟(jì)防護(hù)林區(qū) 該地區(qū)是我國(guó)主要商品糧生產(chǎn)基地，以減少自然災(zāi)害、改善農(nóng)田生態(tài)環(huán)境為目標(biāo)的平原綠化是林業(yè)經(jīng)營(yíng)的重點(diǎn)。

2.1.5 海南及南海諸島熱帶經(jīng)濟(jì)區(qū) 其經(jīng)營(yíng)重點(diǎn)是熱帶亞熱帶森林，天然林的生物多樣性保護(hù)和水土保持功能很重要。

2.1.6 高原無(wú)林區(qū) 主要是以灌木為主的高寒荒漠化防治。

2.2 參與式森林經(jīng)營(yíng) 公眾的積極參與是實(shí)現(xiàn)森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)的關(guān)鍵。公共再生資源管理的基本問(wèn)題不是如何獲取資源，而是如何使有關(guān)各方充分地協(xié)商和妥協(xié)；決策過(guò)程體現(xiàn)協(xié)商、妥協(xié)和參與的原則。個(gè)人/地方、國(guó)家和全球利益三者之間經(jīng)常存在沖突，許多項(xiàng)目的失敗往往是因?yàn)闆](méi)有平衡穩(wěn)妥地協(xié)調(diào)好有關(guān)各方的利益所造成的。應(yīng)特別注意認(rèn)可和兼顧社區(qū)利益的重要性。

首先，必須區(qū)分出各利益集團(tuán)并明晰其權(quán)利和義務(wù)。保持地方公眾與林業(yè)機(jī)構(gòu)的對(duì)話，對(duì)促進(jìn)雙方利益的相互認(rèn)同具有極重要的作用。

其次，伙伴關(guān)系是參與機(jī)制的原則。一個(gè)常見(jiàn)的誤區(qū)是，婦女和邊緣群體（如林區(qū)居民、無(wú)產(chǎn)者、游牧民等）沒(méi)有得到足夠重視。

第三，采取“自下而上”的方式。

第四，一個(gè)方案可能被采納、修改或變更。當(dāng)有關(guān)各方對(duì)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展目標(biāo)的意見(jiàn)不一致時(shí)，必須有一個(gè)“中介”進(jìn)行調(diào)解。

2.3 循序漸進(jìn)的必要性 針對(duì)我國(guó)森林可持續(xù)經(jīng)營(yíng)所面臨的問(wèn)題，我們看到，一種新模式在推廣過(guò)程中僅靠專業(yè)技術(shù)人員的熱情是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，必須增加管理人員和森林所有者之間的相互理解。原則上說(shuō)，所推薦的管理模式的效率和效益在沒(méi)有得到公眾認(rèn)可之前，不能盲目采取實(shí)際行動(dòng)。必須充分考慮當(dāng)?shù)厣鐓^(qū)的意見(jiàn)，只采用那些經(jīng)過(guò)改進(jìn)的傳統(tǒng)管理技術(shù)。