導(dǎo)語(yǔ)：如何才能寫(xiě)好一篇新審計(jì)準(zhǔn)則，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

關(guān)鍵詞:新審計(jì)準(zhǔn)則 審計(jì)實(shí)務(wù) 影響

新國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則，即《中華人民共和國(guó)國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則》（以下簡(jiǎn)稱新審計(jì)準(zhǔn)則），經(jīng)審計(jì)長(zhǎng)會(huì)議于2010年7月8日審議通過(guò)，劉家義審計(jì)長(zhǎng)簽署審計(jì)署第8號(hào)令予以公布，自2011年1月1日起施行。新審計(jì)準(zhǔn)則結(jié)構(gòu)清晰，有助于提高準(zhǔn)則執(zhí)行和理解的一致性；明確了適用范圍，有助于審計(jì)人員實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)；充分體現(xiàn)了指導(dǎo)與約束相結(jié)合的原則，增強(qiáng)了準(zhǔn)則的審計(jì)實(shí)務(wù)指導(dǎo)作用。新審計(jì)準(zhǔn)則有著很強(qiáng)的實(shí)踐性特點(diǎn)，我們下面展開(kāi)分析。

一、新審計(jì)準(zhǔn)則尊重審計(jì)實(shí)踐的特點(diǎn)

新審計(jì)準(zhǔn)則注意吸收和總結(jié)我國(guó)審計(jì)實(shí)踐中的經(jīng)驗(yàn)和教訓(xùn)，體現(xiàn)出了充分尊重審計(jì)實(shí)踐的特點(diǎn)。

首先，取消了審前調(diào)查的提法，更加符合審計(jì)實(shí)踐的需要。過(guò)去我們以審計(jì)實(shí)施方案為標(biāo)志作為劃分審前調(diào)查和審計(jì)實(shí)施的分界線，審前調(diào)查階段是審計(jì)方案形成前的階段，審計(jì)實(shí)施階段作為審計(jì)方案之后階段。這種階段劃分的主要弊端是在審計(jì)實(shí)踐中要完全按照這樣的模式來(lái)操作幾乎是不可能的，如，在審計(jì)實(shí)踐中要對(duì)多個(gè)地區(qū)進(jìn)行審計(jì)，審計(jì)組要使編制的實(shí)施方案真正的對(duì)其它地區(qū)審計(jì)有指導(dǎo)意義，那么作為審前調(diào)查階段必將對(duì)一個(gè)地區(qū)進(jìn)行試審，取證不能等到審計(jì)實(shí)施方案出臺(tái)才進(jìn)行。所以，取消了審前調(diào)查的提法更加符合審計(jì)實(shí)踐的需要。

其次，沒(méi)有具體說(shuō)明審計(jì)實(shí)施方案的提交時(shí)間，考慮到了在審計(jì)實(shí)踐中實(shí)施方案的是動(dòng)態(tài)的。我們的審計(jì)實(shí)踐中，審計(jì)實(shí)施方案實(shí)際上是一個(gè)動(dòng)態(tài)的過(guò)程，在開(kāi)始審計(jì)時(shí)，審計(jì)組長(zhǎng)要根據(jù)總體要求分配工作任務(wù)，如安排誰(shuí)做什么，希望得到什么樣的結(jié)果。通過(guò)審計(jì)了一段時(shí)間要進(jìn)行階段總結(jié)，也就是我們常用的討論前一階段的審計(jì)狀況、確定下一階段的重地以及調(diào)整審計(jì)分工等。這些安排實(shí)際上是最有指導(dǎo)意義的最詳細(xì)的審計(jì)實(shí)施方案。所以說(shuō)，新審計(jì)準(zhǔn)則沒(méi)有具體說(shuō)明審計(jì)實(shí)施方案的提交時(shí)間是考慮到了在審計(jì)實(shí)踐中實(shí)施方案的是動(dòng)態(tài)的。

再次，考慮到審計(jì)人員開(kāi)展審計(jì)時(shí)的實(shí)際做法取消了風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和重要性水平等概念，用判斷被審計(jì)單位可能存在的問(wèn)題（第67條），從問(wèn)題的性質(zhì)、金額及其具體環(huán)境，判斷存在問(wèn)題的重要性（第68條），根據(jù)重要性原則關(guān)注被審計(jì)單位可能存在的重要問(wèn)題（第70條）等取而代之。

二、新審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)實(shí)務(wù)的影響

(一)對(duì)審計(jì)質(zhì)量控制的影響

新審計(jì)準(zhǔn)則較以往相關(guān)規(guī)定來(lái)講，對(duì)審計(jì)質(zhì)量控制的要求更加具體并有所提高，如，在新審計(jì)準(zhǔn)則中明確要求審計(jì)機(jī)關(guān)及審計(jì)人員要樹(shù)立質(zhì)量意識(shí)，制定全面的質(zhì)量控制制度并建立起以質(zhì)量為導(dǎo)向的業(yè)績(jī)考核評(píng)價(jià)機(jī)制。在新審計(jì)準(zhǔn)則中，明確規(guī)定審計(jì)機(jī)關(guān)要針對(duì)審計(jì)質(zhì)量責(zé)任、審計(jì)職業(yè)道德、審計(jì)人力資源、審計(jì)業(yè)務(wù)執(zhí)行、審計(jì)質(zhì)量監(jiān)控等5個(gè)方面建立審計(jì)質(zhì)量控制制度，與此同時(shí)還要針對(duì)通過(guò)審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量檢查等方式，對(duì)審計(jì)明確質(zhì)量控制制度的建立和執(zhí)行情況進(jìn)行檢查和評(píng)估。

另外，新審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)審理機(jī)構(gòu)提出了新要求。首先要對(duì)審計(jì)項(xiàng)目進(jìn)行審理；其次要以審計(jì)實(shí)施方案為基礎(chǔ)；再次要重點(diǎn)關(guān)注審計(jì)實(shí)施的過(guò)程及結(jié)果。因?yàn)樵趯徲?jì)實(shí)務(wù)中，審理工作是審計(jì)質(zhì)量控制機(jī)制的重要組成部分，更是審計(jì)工作質(zhì)量提高的根本保證。

(二)對(duì)全面樹(shù)立風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念的影響

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)立足于對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行系統(tǒng)的評(píng)價(jià)和分析，并以此為出發(fā)點(diǎn)制定審計(jì)計(jì)劃，實(shí)施審計(jì)實(shí)務(wù)，以此保證和提高審計(jì)效率和審計(jì)質(zhì)量。

新審計(jì)準(zhǔn)則體系凸顯了風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)理念，指出要在分析和評(píng)價(jià)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)上，預(yù)先做出對(duì)審計(jì)項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)職業(yè)判斷，并將風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估貫穿于審計(jì)的全過(guò)程。(1)審計(jì)計(jì)劃規(guī)定：要通過(guò)評(píng)估項(xiàng)目規(guī)模、管理和控制狀況，進(jìn)而評(píng)估項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)水平，以確定備選審計(jì)項(xiàng)目及其優(yōu)先順序。(2)審計(jì)實(shí)施方案規(guī)定：審計(jì)人員可以從控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估等方面調(diào)查了解被審計(jì)單位相關(guān)內(nèi)部控制及其執(zhí)行情況。(3)審計(jì)報(bào)告的編審規(guī)定：審計(jì)組根據(jù)不同的審計(jì)目標(biāo)，以審計(jì)認(rèn)定的事實(shí)為基礎(chǔ)，在防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的情況下，按照重要性原則，從真實(shí)性、合法性、效益性方面提出審計(jì)評(píng)價(jià)意見(jiàn)。

新審計(jì)準(zhǔn)則體現(xiàn)了全面樹(shù)立風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的審計(jì)理念，強(qiáng)調(diào)對(duì)被審單位重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估，能夠使審計(jì)人員科學(xué)、準(zhǔn)確地判斷風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域和重大風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，從而可以根據(jù)找出的審計(jì)重點(diǎn)合理配置審計(jì)資源，防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和降低審計(jì)成本，從而進(jìn)一步提高審計(jì)工作的效果和效率。

(三)對(duì)績(jī)效審計(jì)的影響

傳統(tǒng)績(jī)效審計(jì)長(zhǎng)期以來(lái)過(guò)分強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)，這是由于受到了特定歷史條件的限制。在新的歷史條件下，隨著轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式和科學(xué)發(fā)展觀等嶄新理論的不斷提出，審計(jì)環(huán)境也發(fā)生了很大變化，新審計(jì)準(zhǔn)則順應(yīng)了社會(huì)實(shí)踐發(fā)展的要求，對(duì)除了經(jīng)濟(jì)效益外還包括社會(huì)效益和環(huán)境效益的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支效益性的評(píng)價(jià)和監(jiān)督作了更加全面科學(xué)的界定。

國(guó)家審計(jì)的效益性評(píng)價(jià)從單純的經(jīng)濟(jì)效益發(fā)展到多角度、全方位的經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益以及環(huán)境效益，各項(xiàng)審計(jì)都要注重從資金使用、資源利用、行政效能和政策執(zhí)行等方面綜合考慮其效果、效率和效益，更加關(guān)注公共資源配置的有效性和合理性。這使得對(duì)績(jī)效審計(jì)更加具有指導(dǎo)性、績(jī)效審計(jì)的內(nèi)容更加科學(xué)，體現(xiàn)了國(guó)家審計(jì)與國(guó)際接軌開(kāi)始融入世界績(jī)效審計(jì)主流，體現(xiàn)了國(guó)家審計(jì)在轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式背景下的轉(zhuǎn)型。

三、結(jié)語(yǔ)

新審計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái)對(duì)有效促進(jìn)審計(jì)工作的開(kāi)展，提高審計(jì)工作質(zhì)量，具有十分重大的現(xiàn)實(shí)指導(dǎo)價(jià)值。但審計(jì)工作是一項(xiàng)涉及面廣、內(nèi)容繁雜的系統(tǒng)工程，審計(jì)工作的推進(jìn)和完善仍需要各部門(mén)、各行業(yè)的共同努力。

參考文獻(xiàn):

[1]陳磊.關(guān)于國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則的幾點(diǎn)認(rèn)識(shí)[EB/OL].審計(jì)署網(wǎng)站，cache.省略. 2010-12-14

篇2

【關(guān)鍵詞】 新準(zhǔn)則； 審計(jì)質(zhì)量； 問(wèn)題； 要點(diǎn)

新的審計(jì)準(zhǔn)則是與社會(huì)發(fā)展需要相適應(yīng)的，因此必須積極落實(shí)和貫徹新的審計(jì)準(zhǔn)則，才有利于經(jīng)濟(jì)發(fā)展。而新的審計(jì)準(zhǔn)則在理論與實(shí)踐相結(jié)合的過(guò)程中，暴露出了許多問(wèn)題，下面將簡(jiǎn)單地闡釋新審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)的作用，以及執(zhí)行過(guò)程中存在的問(wèn)題及其注意要點(diǎn)。

一、新審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)質(zhì)量的作用

2010年新修訂的《中華人民共和國(guó)國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則》是對(duì)國(guó)家審計(jì)制度的進(jìn)一步完善，其作用是巨大的，新審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)質(zhì)量的作用主要有以下幾點(diǎn)：

（一）提高了審計(jì)工作的獨(dú)立性

新審計(jì)準(zhǔn)則明確了審計(jì)的責(zé)任，在舊準(zhǔn)則中并沒(méi)有規(guī)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師一定要了解企業(yè)經(jīng)營(yíng)的一些審計(jì)程序，而新審計(jì)準(zhǔn)則將注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任明確列舉出來(lái)，這更清晰了會(huì)計(jì)師的責(zé)任和義務(wù)。另外，新審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)行為。新審計(jì)準(zhǔn)則通過(guò)制度的方式對(duì)審計(jì)義務(wù)進(jìn)行了規(guī)范，這不僅僅滿足了社會(huì)發(fā)展的需要，還規(guī)范了市場(chǎng)環(huán)境，增強(qiáng)了審計(jì)工作的地位。

（二）提高了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)水平

注冊(cè)會(huì)計(jì)師被普遍認(rèn)為是具備財(cái)務(wù)知識(shí)和審計(jì)知識(shí)的專業(yè)人才，隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，隨著審計(jì)理論的不斷發(fā)展，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)師已經(jīng)不能很好地滿足社會(huì)發(fā)展的需要，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師有了更高的要求，不僅僅要有審計(jì)相關(guān)知識(shí)，還要掌握必備的財(cái)務(wù)知識(shí)，了解企業(yè)的戰(zhàn)略管理、經(jīng)營(yíng)管理等知識(shí)。所以，新審計(jì)準(zhǔn)則的頒布對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出了更高的要求，以適應(yīng)社會(huì)發(fā)展的需要。

（三）加強(qiáng)了對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的控制

審計(jì)工作是為了防范風(fēng)險(xiǎn)，及時(shí)反映經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r，采用科學(xué)的審計(jì)方法，能夠有效地降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。新審計(jì)準(zhǔn)則給審計(jì)人員提出了更多關(guān)于審計(jì)工作的方法和程序，這將引導(dǎo)審計(jì)工作的科學(xué)性，加強(qiáng)企業(yè)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)和管理的控制。

總之，新的審計(jì)準(zhǔn)則是順應(yīng)社會(huì)發(fā)展而提出的，解決了一些審計(jì)工作中存在的局限，滿足了社會(huì)發(fā)展的新要求，但新審計(jì)準(zhǔn)則的貫徹和落實(shí)，又呈現(xiàn)出新的問(wèn)題。只有積極落實(shí)和貫徹新的國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則，才能發(fā)揮其功效。

二、新的國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行現(xiàn)狀

為了適應(yīng)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求，也為了與國(guó)際審計(jì)接軌，我國(guó)新修訂了《中華人民共和國(guó)國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則》，這不僅標(biāo)志著我國(guó)新的審計(jì)準(zhǔn)則走向體系化，也推動(dòng)了我國(guó)審計(jì)工作的進(jìn)一步發(fā)展。但是新的國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則，這一科學(xué)體系在貫徹和落實(shí)的過(guò)程中依舊存在很多問(wèn)題，不利于新審計(jì)準(zhǔn)則作用的發(fā)揮，不利于社會(huì)審計(jì)工作的有效開(kāi)展，不利于我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

（一）注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)環(huán)境不理想

注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)環(huán)境不能適應(yīng)新審計(jì)準(zhǔn)則的有效執(zhí)行，具體體現(xiàn)在市場(chǎng)對(duì)高質(zhì)量審計(jì)的需求意識(shí)不到位，社會(huì)虛假審計(jì)信息太多，致使信用度低。被審計(jì)的單位大多結(jié)構(gòu)存在缺陷，許多企業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)不完善，致使內(nèi)部控制薄弱，這給注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作增加了難度。另外，現(xiàn)有的委托模式也使得審計(jì)的獨(dú)立性缺失，不能獨(dú)立地完成審計(jì)工作，嚴(yán)重地影響了審計(jì)結(jié)果的準(zhǔn)確性和審計(jì)結(jié)果的權(quán)威性。

（二）注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)水平滯后

注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)水平未能達(dá)到新審計(jì)準(zhǔn)則的要求，主要是因?yàn)樽?cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有較好的執(zhí)業(yè)環(huán)境，沒(méi)有完整的市場(chǎng)機(jī)制引導(dǎo)，導(dǎo)致審計(jì)工作缺乏獨(dú)立性。獨(dú)立性是社會(huì)審計(jì)的靈魂，離開(kāi)了獨(dú)立性，社會(huì)審計(jì)的鑒證功能將一文不值，并有可能使上市公司的會(huì)計(jì)造假更具欺騙性。另外還有一個(gè)原因是會(huì)計(jì)師自身對(duì)執(zhí)業(yè)水平和風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)不重視，不能滿足新審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)其的要求。

（三）新審計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容的超前性

因?yàn)樾碌膶徲?jì)準(zhǔn)則具有一定的預(yù)見(jiàn)性，所以有些內(nèi)容可能已經(jīng)超出了當(dāng)前社會(huì)發(fā)展的需要，在審計(jì)過(guò)程中，容易出現(xiàn)公眾不理解的現(xiàn)象。另外，審計(jì)的責(zé)任大，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師過(guò)錯(cuò)的衡量缺乏科學(xué)的標(biāo)準(zhǔn)，不利于審計(jì)工作的開(kāi)展。

（四）新審計(jì)準(zhǔn)則提高了審計(jì)的評(píng)判要求

新審計(jì)準(zhǔn)則的要求和傳統(tǒng)的審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)人員的要求有了新的內(nèi)容，在新的模型中引入“重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)”概念，并且規(guī)定識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是首要的必要審計(jì)程序，新的國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則重視這一內(nèi)容，但在執(zhí)行的過(guò)程中對(duì)這一方面的作用沒(méi)有發(fā)揮出來(lái)。

三、運(yùn)用新審計(jì)準(zhǔn)則的注意要點(diǎn)

新的審計(jì)準(zhǔn)則具有科學(xué)性和優(yōu)越性，在執(zhí)行的過(guò)程中，如何貫徹落實(shí)新的審計(jì)準(zhǔn)則，如何加強(qiáng)審計(jì)工作的開(kāi)展，進(jìn)一步提高審計(jì)質(zhì)量提出如下注意要點(diǎn)：

（一）提高審計(jì)的獨(dú)立性

前面已經(jīng)提到過(guò)，審計(jì)的獨(dú)立性直接影響審計(jì)工作的質(zhì)量，直接影響新審計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行。審計(jì)的獨(dú)立性，即注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)獨(dú)立性，若是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性受到外部因素，或是自身因素的影響，就會(huì)弱化其獨(dú)立性。要協(xié)調(diào)政府與審計(jì)獨(dú)立性之間的關(guān)系，就必須重新定位政府的角色。具體措施有：

1.建立付費(fèi)新模式。在我國(guó)傳統(tǒng)的審計(jì)模式中，審計(jì)工作通常是委托管理當(dāng)局來(lái)審查，并支付一定的審計(jì)費(fèi)用。在這種審計(jì)模式下，管理當(dāng)局的權(quán)力很大，一旦在審計(jì)過(guò)程中雙方出現(xiàn)爭(zhēng)議，就變得很難處理。就我國(guó)當(dāng)前這種情況，要從根本上體現(xiàn)審計(jì)的獨(dú)立性，就必須轉(zhuǎn)變這種審計(jì)委托模式，可以通過(guò)付費(fèi)的方式聘請(qǐng)專門(mén)審計(jì)人員，通過(guò)協(xié)調(diào)責(zé)任和義務(wù)，分清審計(jì)的范圍，以降低管理當(dāng)局的壓力，增強(qiáng)審計(jì)的獨(dú)立性。

2.轉(zhuǎn)變政府角色。發(fā)展社會(huì)經(jīng)濟(jì)，必須處理的一個(gè)關(guān)系就是政府與企業(yè)的關(guān)系，在審計(jì)工作中同樣面臨這一關(guān)系的處理問(wèn)題。比如，國(guó)有企業(yè)常常難以分清政府與企業(yè)的關(guān)系，政府容易為企業(yè)求情，充當(dāng)企業(yè)的庇護(hù)者，這就大大損害了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性。因此，政府應(yīng)該轉(zhuǎn)變自身角色，在審計(jì)工作中起引導(dǎo)和監(jiān)督的作用，而不是干涉企業(yè)審計(jì)工作運(yùn)行。政府可以對(duì)審計(jì)工作進(jìn)行抽樣檢查，也可以對(duì)審計(jì)過(guò)程進(jìn)行監(jiān)督，還可以對(duì)審計(jì)結(jié)果進(jìn)行核實(shí)，若是發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，還可以依法進(jìn)行處置，總之，只要政府明確自身在審計(jì)工作中扮演的角色，把握好管理尺度，同樣可以推動(dòng)審計(jì)獨(dú)立性的提升。

（二）發(fā)揮注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的保護(hù)功能

注冊(cè)會(huì)計(jì)師受外在因素或是自身因素影響，都會(huì)導(dǎo)致審計(jì)工作失去獨(dú)立性。因此，社會(huì)必須重視注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作，保護(hù)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性。主要的方式有：加大宣傳力度，通過(guò)宣傳使社會(huì)大眾認(rèn)識(shí)審計(jì)工作，認(rèn)識(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師所起的作用，從而加深對(duì)審計(jì)工作的認(rèn)知，支持和配合審計(jì)工作，而不是僅僅注重追究注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任問(wèn)題；還可以通過(guò)建立廣泛的司法介入審計(jì)機(jī)制，將司法與注冊(cè)會(huì)計(jì)師結(jié)合可以增強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的自律性，從而有利于進(jìn)一步完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師的相關(guān)法律法規(guī)，使審計(jì)更加科學(xué)化、規(guī)范化。

（三）提高審計(jì)人員的能力

當(dāng)今社會(huì)對(duì)審計(jì)人員的要求有所提高，不僅要求審計(jì)人員熟知專業(yè)的審計(jì)基礎(chǔ)知識(shí)，還要熟悉公司法、證券法等相關(guān)的法律法規(guī)。相關(guān)的審計(jì)法規(guī)有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度和審計(jì)準(zhǔn)則，都是規(guī)范會(huì)計(jì)行為的重要標(biāo)準(zhǔn)，是審計(jì)工作開(kāi)展的重要依據(jù)。另外，審計(jì)人員還可以盡量拓展自己的知識(shí)面，了解社會(huì)的各行各業(yè)，充實(shí)自己以備不時(shí)之需，比如：經(jīng)濟(jì)學(xué)、組織行為、經(jīng)營(yíng)管理、商務(wù)計(jì)量、風(fēng)險(xiǎn)管理等等，都屬于應(yīng)該了解的知識(shí)范圍。

（四）構(gòu)建會(huì)計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制體系

任何一項(xiàng)活動(dòng)的運(yùn)行都離不開(kāi)一個(gè)規(guī)范的體系，一個(gè)科學(xué)合理的控制體系，既是活動(dòng)運(yùn)行的依據(jù)，也是約束和規(guī)范參與者行為的重要標(biāo)準(zhǔn)。構(gòu)建會(huì)計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制體系，為審計(jì)人員提出工作的要求和程序，從而更好地完成審計(jì)工作。另外，構(gòu)建一個(gè)強(qiáng)有力的控制體系，有利于預(yù)見(jiàn)市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)。會(huì)計(jì)師事務(wù)的質(zhì)量控制主要包括職業(yè)道德規(guī)范、人力資源等等，對(duì)審計(jì)工作相關(guān)要素做最全面的控制，可以提高審計(jì)質(zhì)量，抵御審計(jì)工作在社會(huì)中遇到的各種風(fēng)險(xiǎn)。

四、結(jié)語(yǔ)

新的國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則隨著社會(huì)的發(fā)展和審計(jì)工作的需要應(yīng)運(yùn)而生，這是我國(guó)審計(jì)工作在理論上的建設(shè)和完善，是開(kāi)展審計(jì)工作的基礎(chǔ)建設(shè)。要提高審計(jì)質(zhì)量，還應(yīng)該重視審計(jì)準(zhǔn)則的貫徹和落實(shí)，只有積極貫徹和落實(shí)新的審計(jì)理論，才能更好地開(kāi)展審計(jì)工作，才能為社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展服好務(wù)。貫徹落實(shí)新的國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則不是一朝一夕能完成的，需要社會(huì)各界的共同努力，以使審計(jì)工作不斷完善和發(fā)展。

【參考文獻(xiàn)】

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［3］ 彭垠華.關(guān)于我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則工作問(wèn)題的若干思考［J］.內(nèi)蒙古科技與經(jīng)濟(jì)，2008（17）.

篇3

一、什么是審計(jì)職業(yè)判斷

審計(jì)職業(yè)判斷是審計(jì)人員根據(jù)其專業(yè)知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)，通過(guò)識(shí)別和比較對(duì)審計(jì)事項(xiàng)和自身行為所作的估計(jì)、斷定或選擇。作為審計(jì)決策時(shí)對(duì)相關(guān)審計(jì)證據(jù)和其他相關(guān)因素進(jìn)行的一種綜合分析和判斷，良好的審計(jì)職業(yè)判斷不僅是高質(zhì)量審計(jì)工作的基礎(chǔ)和源泉，也是高質(zhì)量和高效率審計(jì)工作的表現(xiàn)，因而是審計(jì)人員和會(huì)計(jì)師事務(wù)所不懈追求的目標(biāo)。

為了探討審計(jì)職業(yè)判斷能力的提高問(wèn)題，有必要先探討一下影響審計(jì)職業(yè)判斷的因素。由于審計(jì)職業(yè)判斷系統(tǒng)的構(gòu)成要素不外乎判斷主體、判斷環(huán)境和判斷客體三個(gè)方面，所以審計(jì)職業(yè)判斷的影響因素也可以歸納為以下幾個(gè)方面：

（一）主體因素。審計(jì)人員是審計(jì)職業(yè)判斷的主體，是審計(jì)職業(yè)判斷中十分重要的因素，審計(jì)職業(yè)判斷主要就是審計(jì)人員所做的判斷，判斷的正確與否主要取決于審計(jì)人員。因此，對(duì)于審計(jì)職業(yè)判斷而言，主體的素質(zhì)起著至關(guān)重要的作用。一般認(rèn)為，審計(jì)主體影響審計(jì)職業(yè)判斷的因素主要包括：性格、知識(shí)經(jīng)驗(yàn)、能力和努力程度。

（二）環(huán)境因素。影響審計(jì)職業(yè)判斷的環(huán)境因素既包括會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部的環(huán)境因素，也包括會(huì)計(jì)師事務(wù)所之外的環(huán)境因素。事務(wù)所內(nèi)部的環(huán)境因素主要包括組織內(nèi)部的復(fù)核制度、責(zé)任關(guān)系、激勵(lì)機(jī)制、時(shí)間壓力和組織文化等；外部的環(huán)境因素主要包括來(lái)自于被審計(jì)單位的要素和注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨的除會(huì)計(jì)師事務(wù)所和被審計(jì)單位以外的環(huán)境因素，包括各種審計(jì)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的完善程度、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任、報(bào)表使用者對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求、會(huì)計(jì)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的狀況等。

（三）客體因素。審計(jì)職業(yè)判斷的客體就是判斷的對(duì)象，這是一個(gè)包含內(nèi)容極廣泛的概念。審計(jì)按目的和內(nèi)容的不同，可以分為會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)、經(jīng)營(yíng)審計(jì)與合規(guī)性審計(jì)。目的和內(nèi)容不同，審計(jì)職業(yè)判斷內(nèi)容和難易程度也會(huì)有比較大的差異。比如，會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)一般是對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表的公允性做出判斷，而經(jīng)營(yíng)審計(jì)則是要對(duì)被審計(jì)單位生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的有效性做出判斷。僅就會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)一種而言，不同的審計(jì)任務(wù)需要的判斷程度亦有所不同，它包括重要性水平的判斷、分析性復(fù)核的判斷、重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的判斷以及審計(jì)意見(jiàn)的判斷等多種類型。但無(wú)論是哪一種類型的審計(jì)形式，都要對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息進(jìn)行考察，所以，被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息是審計(jì)職業(yè)判斷的重要客體。

二、新準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)職業(yè)判斷的影響

財(cái)政部于2006年2月15日正式了48項(xiàng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，建立了執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系。新準(zhǔn)則不僅在原有準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上改進(jìn)了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，強(qiáng)調(diào)了對(duì)企業(yè)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估與應(yīng)對(duì)，還增加了許多新的業(yè)務(wù)。此外，準(zhǔn)則結(jié)構(gòu)也有較大的調(diào)整。對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)實(shí)務(wù)提出指導(dǎo)的同時(shí)，也對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)能力提出了更高的要求，從而對(duì)審計(jì)職業(yè)判斷產(chǎn)生了多方面的影響。

（一）提高了對(duì)審計(jì)職業(yè)判斷主體的要求。新準(zhǔn)則全面引入了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型更改為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)。規(guī)定識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是首要的審計(jì)程序，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在設(shè)計(jì)和實(shí)施審計(jì)測(cè)試前必須適當(dāng)?shù)卦u(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，新的風(fēng)險(xiǎn)模型要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)表層次和認(rèn)定層次來(lái)評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，然后再針對(duì)評(píng)估出的不同層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，合理運(yùn)用職業(yè)判斷，分別確定擬采取的總體應(yīng)對(duì)措施和設(shè)計(jì)，實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，以將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的范圍。新準(zhǔn)則還強(qiáng)調(diào)評(píng)估的財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)及采取的總體應(yīng)對(duì)措施對(duì)總體審計(jì)方案具有重大影響。無(wú)論是對(duì)被審計(jì)單位重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估，還是將風(fēng)險(xiǎn)劃分為報(bào)表層次和認(rèn)定層次，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)能力和綜合素質(zhì)都有較高的要求。不僅要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師具備很高的專業(yè)技能水平，豐富的執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)，還要求他們掌握相關(guān)知識(shí)和技能，具有廣博的知識(shí)和敏銳的判斷力。

（二）提高了對(duì)審計(jì)職業(yè)判斷環(huán)境的要求。會(huì)計(jì)師事務(wù)所是審計(jì)職業(yè)判斷環(huán)境的重要組成部分，新風(fēng)險(xiǎn)控制理念的推行，必然會(huì)對(duì)事務(wù)所業(yè)務(wù)流程和質(zhì)量控制帶來(lái)影響。

原準(zhǔn)則下審計(jì)業(yè)務(wù)流程可分為四個(gè)部分：①了解被審計(jì)單位情況（評(píng)估固有風(fēng)險(xiǎn)）；②了解被審計(jì)單位內(nèi)部控制；③在必要時(shí)進(jìn)行控制測(cè)試；④實(shí)質(zhì)性測(cè)試。而新準(zhǔn)則下業(yè)務(wù)流程分為三個(gè)部分：①風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，即了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，包括內(nèi)部控制，來(lái)評(píng)估報(bào)表層次和認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)；②必要時(shí)進(jìn)行控制測(cè)試，以測(cè)試內(nèi)部控制在防止、發(fā)現(xiàn)和糾正認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)方面的有效性，并據(jù)此重新評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)；③實(shí)質(zhì)性程序，目的在于發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)、降低檢查風(fēng)險(xiǎn)。

流程改進(jìn)后，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師全程關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并將風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估作為整個(gè)審計(jì)工作的前提和基礎(chǔ)?？梢?jiàn)，能否合理評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，將成為評(píng)價(jià)事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)勝任能力和審計(jì)質(zhì)量的關(guān)鍵因素，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的重要性不言而喻。由此，在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序中實(shí)施的職業(yè)判斷對(duì)整體審計(jì)質(zhì)量的影響也是舉足輕重的。事務(wù)所如何在評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的同時(shí)加強(qiáng)對(duì)審計(jì)質(zhì)量的控制，落實(shí)對(duì)單項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)的質(zhì)量控制責(zé)任，如何使三級(jí)復(fù)核制度更為合理有效的發(fā)揮作用，以實(shí)現(xiàn)對(duì)審計(jì)質(zhì)量的控制，都是需要深入考慮和仔細(xì)研究的。

（三）增加了新的審計(jì)職業(yè)判斷客體。隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的不斷完善和商品經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，近年來(lái)不斷涌現(xiàn)了一些新興業(yè)務(wù)，如專門(mén)從事電子商務(wù)的企業(yè)。此外，一些企業(yè)開(kāi)始涉及高風(fēng)險(xiǎn)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，如使用衍生金融工具從事套期保值或投機(jī)，這些業(yè)務(wù)會(huì)對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)中需要對(duì)這些事項(xiàng)特別關(guān)注。另外，針對(duì)最新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則引入公允價(jià)值計(jì)量，執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系也增加了《公允價(jià)值計(jì)量和披露的審計(jì)》。這些準(zhǔn)則的，為注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施審計(jì)過(guò)程中運(yùn)用合理的職業(yè)判斷提供了指導(dǎo)；新準(zhǔn)則指南的出臺(tái)，也使得在審計(jì)實(shí)務(wù)中進(jìn)行職業(yè)判斷具有了更強(qiáng)的操作性。

三、在新準(zhǔn)則背景下提高審計(jì)職業(yè)判斷能力的幾點(diǎn)建議

根據(jù)上文的分析，筆者認(rèn)為提高審計(jì)職業(yè)判斷能力應(yīng)從以下幾個(gè)方面入手：

（一）認(rèn)真學(xué)習(xí)新準(zhǔn)則，提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)水平和綜合素質(zhì)。審計(jì)人員應(yīng)認(rèn)真學(xué)習(xí)現(xiàn)行審計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，熟悉如公司法、證券法等各項(xiàng)相關(guān)的法規(guī)和制度，這是注冊(cè)會(huì)計(jì)師提高職業(yè)判斷能力的前提和基礎(chǔ)。審計(jì)人員需要豐富完善的知識(shí)結(jié)構(gòu)才能勝任各行各業(yè)的審計(jì)工作，與審計(jì)職業(yè)判斷有關(guān)的其他方面的知識(shí)也是審計(jì)人員需要不斷加強(qiáng)和補(bǔ)充的。專業(yè)水平和綜合素質(zhì)的提高，除了需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師自覺(jué)去學(xué)習(xí)外，還可以通過(guò)加強(qiáng)后續(xù)教育及職業(yè)培訓(xùn)的方式來(lái)進(jìn)行。

篇4

關(guān)鍵字：新會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則；盈余管理；會(huì)計(jì)舞弊

會(huì)計(jì)信息失真一直是制約的一大難題。根據(jù)是否違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度，會(huì)計(jì)信息失真可以分為兩大類：一種為進(jìn)行盈余管理而造成的；另一種為會(huì)計(jì)舞弊行為的結(jié)果。財(cái)政部于2006年2月15日頒布了新的會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則，包括39項(xiàng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和48項(xiàng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系自2007年1月1日起在上市公司施行， 力爭(zhēng)在不長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)， 在所有大中型企業(yè)執(zhí)行；注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則體系自2007年1月1日起在境內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所施行。新會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則立足于適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、促進(jìn)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的接軌，其按照國(guó)際會(huì)計(jì)慣例對(duì)會(huì)計(jì)信息的生成和披露做了更加嚴(yán)格和的規(guī)定，它的實(shí)施將在一定程度上有效的遏制會(huì)計(jì)信息失真。

一、有效遏制盈余管理行為

盈余管理行為是指管理者對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告所選擇的會(huì)計(jì)以及如何安排交易做出某種決策來(lái)誤導(dǎo)利益相關(guān)者，目的是使得他們對(duì)公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)產(chǎn)生誤解或與會(huì)計(jì)數(shù)字相關(guān)的契約的結(jié)果。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的《資產(chǎn)減值》、《關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易披露》等多項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，將抑制某些依靠會(huì)計(jì)方法選擇、關(guān)聯(lián)交易等操縱利潤(rùn)的行為，打擊證券投資市場(chǎng)上的投機(jī)活動(dòng)。

（一）壓縮會(huì)計(jì)估計(jì)和會(huì)計(jì)政策的選擇空間

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則較多地壓縮了會(huì)計(jì)估計(jì)和會(huì)計(jì)政策的選擇項(xiàng)目、限定了企業(yè)利潤(rùn)調(diào)節(jié)的空間范圍，規(guī)范和控制企業(yè)對(duì)利潤(rùn)的人為操縱、粉飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。第一，存貨發(fā)出計(jì)價(jià)，取消“后進(jìn)先出法”，一律采用“先進(jìn)先出法”。存貨發(fā)出計(jì)價(jià)方法的選擇會(huì)對(duì)當(dāng)期利潤(rùn)產(chǎn)生明顯的影響。當(dāng)存貨的價(jià)格上漲時(shí)，采用后進(jìn)先出法，將使得當(dāng)期的成本費(fèi)用上升，當(dāng)期利潤(rùn)減少；而采用先進(jìn)先出法，企業(yè)當(dāng)期的成本費(fèi)用下降，利潤(rùn)增加。當(dāng)存貨的價(jià)格下降時(shí)，則作用相反。以往企業(yè)通過(guò)變更對(duì)存貨的計(jì)價(jià)方法就可以達(dá)到調(diào)節(jié)當(dāng)期利潤(rùn)水平的目的。由于后進(jìn)先出法不能真實(shí)的反映存貨的流轉(zhuǎn)，新準(zhǔn)則與國(guó)際準(zhǔn)則保持一致，取消了后進(jìn)先出的存貨計(jì)價(jià)方法。這項(xiàng)準(zhǔn)則變動(dòng)將使得企業(yè)無(wú)法再將變更存貨計(jì)價(jià)方法作為利潤(rùn)調(diào)節(jié)手段，促使企業(yè)的存貨真實(shí)的反映實(shí)際的成本，減少人為操縱的因素。第二，計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回，只允許在資產(chǎn)處置時(shí)，再進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。通過(guò)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提和沖回是企業(yè)進(jìn)行利潤(rùn)操縱的又一慣用手段。企業(yè)在虧損會(huì)計(jì)期間通過(guò)轉(zhuǎn)回前期所計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，可以達(dá)到減少當(dāng)期費(fèi)用，增加當(dāng)期利潤(rùn)的目的；在盈利會(huì)計(jì)期間，進(jìn)行反向操縱，大幅計(jì)提減值準(zhǔn)備，增加當(dāng)期費(fèi)用，降低當(dāng)期利潤(rùn)，以便以后期間利潤(rùn)下降時(shí)再予以轉(zhuǎn)回。 在我國(guó)上市公司中，有時(shí)企業(yè)某一年度利潤(rùn)的絕大部分甚至都是通過(guò)上述兩種手段調(diào)節(jié)而實(shí)現(xiàn)的。這些現(xiàn)象的存在使得會(huì)計(jì)信息不能真實(shí)的反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)的實(shí)際情況，反成為企業(yè)粉飾其經(jīng)營(yíng)不力的工具。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的上述兩條限制了企業(yè)運(yùn)用會(huì)計(jì)估計(jì)和政策的選擇進(jìn)行盈余管理的空間。

（二）抑制關(guān)聯(lián)方操縱

關(guān)聯(lián)方操縱是進(jìn)行盈余管理的又一途徑，新準(zhǔn)則對(duì)其的抑制作用主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

第一，加大對(duì)關(guān)聯(lián)交易的披露。企業(yè)在利潤(rùn)操縱中往往傾向于利用確乏公允性的關(guān)聯(lián)交易，將利潤(rùn)從一方轉(zhuǎn)移到另一方，從而達(dá)到操縱利潤(rùn)的目的。根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的原則，新準(zhǔn)則對(duì)關(guān)聯(lián)方的定義做出了明確的擴(kuò)展，包括了一系列對(duì)企業(yè)具有控制、共同控制和重大的三大類。且無(wú)論是否發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易，存在控制關(guān)系的關(guān)聯(lián)方企業(yè)都應(yīng)當(dāng)在報(bào)表附注中披露母子公司的關(guān)系，明確指出需要披露的層次具體包括母公司、最終控制方、對(duì)外公開(kāi)提供財(cái)務(wù)報(bào)表的最低中間控股公司。此外，關(guān)聯(lián)方發(fā)生交易，取消金額或比例的披露選擇，要求企業(yè)必須披露交易金額，重大交易須同時(shí)披露交易金額和交易額占該類總交易額的比例；對(duì)未結(jié)算項(xiàng)目要求披露詳細(xì)信息及金額；強(qiáng)調(diào)只有在提供充分證據(jù)的情況下，企業(yè)才能披露關(guān)聯(lián)方交易采用了與公平交易相同的條款。新準(zhǔn)則一方面加大了關(guān)聯(lián)交易披露的范圍和；另一方面將以往較為概括的要求明確化和具體化，增強(qiáng)了關(guān)聯(lián)交易的透明度。

第二，對(duì)同一控制下的企業(yè)合并以賬面價(jià)值作為會(huì)計(jì)處理的基礎(chǔ)，放棄使用公允價(jià)值，以避免利潤(rùn)操縱。企業(yè)的合并大部分是同一控制下的企業(yè)合并，合并對(duì)價(jià)形式上是按雙方確認(rèn)的公允價(jià)值確認(rèn)，而實(shí)質(zhì)上并非是雙方都認(rèn)可的價(jià)值，盡管公允價(jià)值是要經(jīng)過(guò)中介機(jī)構(gòu)評(píng)估確認(rèn)，但是人為操縱因素過(guò)多地干擾了公允價(jià)值的實(shí)現(xiàn)。因此，許多上市公司據(jù)此實(shí)現(xiàn)了在虧損嚴(yán)重時(shí)通過(guò)合并重組一夜暴富，甩掉虧損帽子的事例時(shí)有發(fā)生。 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，同一控制下的企業(yè)合并采用類似權(quán)益結(jié)合法的處理：即對(duì)于被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債按照原賬面價(jià)值確認(rèn)，不按公允價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，不形成商譽(yù)，合并對(duì)價(jià)與合并中取得的凈資產(chǎn)份額的差額調(diào)整權(quán)益項(xiàng)目。企業(yè)合并對(duì)價(jià)按資產(chǎn)賬面價(jià)值進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，是從我國(guó)資本市場(chǎng)的現(xiàn)狀和市場(chǎng)發(fā)育的實(shí)際出發(fā)，謹(jǐn)慎地使用公允價(jià)值，規(guī)范企業(yè)盈余管理行為，是提高企業(yè)利潤(rùn)可信度的有效措施。

第三，擴(kuò)大了合并報(bào)表范圍。新準(zhǔn)則規(guī)定凡是母公司所能控制的子公司都要納入合并報(bào)表范圍，而不以股權(quán)比例作為衡量標(biāo)準(zhǔn)。此外，新準(zhǔn)則中規(guī)定，合并財(cái)務(wù)報(bào)表的種類不僅包括舊準(zhǔn)則中規(guī)定的合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表和合并利潤(rùn)分配表，而且還包括合并現(xiàn)金流量表、合并所有者權(quán)益增減變動(dòng)表和附注三個(gè)部分，其中對(duì)合并現(xiàn)金流量表編制的規(guī)范及時(shí)有效地填補(bǔ)了現(xiàn)行實(shí)務(wù)當(dāng)中的空白。 這一規(guī)則的變革遵循了實(shí)質(zhì)性會(huì)計(jì)原則，使得合并報(bào)表是對(duì)由母公司和子公司所構(gòu)成的企業(yè)集團(tuán)經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況信息的真實(shí)反映，阻斷了一些企業(yè)利用分離若干子公司，縮小持股比例，將經(jīng)營(yíng)狀況不好的業(yè)務(wù)從合并范圍中剔除，從而粉飾企業(yè)集團(tuán)整體業(yè)績(jī)的慣用伎倆。

二、增強(qiáng)審計(jì)和監(jiān)管，減少會(huì)計(jì)舞弊

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量產(chǎn)生促進(jìn)作用的前提在于會(huì)計(jì)相關(guān)人員嚴(yán)格遵守會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定。當(dāng)企業(yè)違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象依舊會(huì)出現(xiàn)。會(huì)計(jì)信息失真的原因除了企業(yè)的盈余管理行為外，會(huì)計(jì)舞弊也占有很大的比例。會(huì)計(jì)舞弊是指通過(guò)造假、欺詐等違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度的行為向資本市場(chǎng)傳遞虛假會(huì)計(jì)信息的行為。要遏止會(huì)計(jì)舞弊行為就必須提高對(duì)會(huì)計(jì)信息的審計(jì)水平和監(jiān)管力度。新會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則頒布了48項(xiàng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)于提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量和相關(guān)機(jī)構(gòu)監(jiān)管力度產(chǎn)生了積極的作用。

篇5

關(guān)鍵詞　風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)；職業(yè)判斷；績(jī)效

在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)流程中，由始至終都需要運(yùn)用審計(jì)職業(yè)判斷，如：判斷是否接受委托；判斷審計(jì)項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)水平；判斷重要性水平；判斷是否進(jìn)行以及如何進(jìn)行分析性復(fù)核程序；判斷運(yùn)用怎樣的抽樣技術(shù)和方法；判斷審計(jì)工作的主要結(jié)論?！奥殬I(yè)判斷”一詞在我國(guó)舊審計(jì)準(zhǔn)則中出現(xiàn)的頻率只有11次，而在新準(zhǔn)則中出現(xiàn)的頻率高達(dá)59次之多。其中，在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中“對(duì)舞弊的考慮”、“與治理層的溝通”、“了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)”中出現(xiàn)的頻率最多，分別為7次、7次和6次。由此可見(jiàn)，我國(guó)新審計(jì)準(zhǔn)則提高了對(duì)職業(yè)判斷主體即審計(jì)人員的要求，提高了對(duì)職業(yè)判斷的微觀環(huán)境即會(huì)計(jì)師事務(wù)所的要求。如果審計(jì)職業(yè)判斷有失公允，將加大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。甚至可能導(dǎo)致審計(jì)失敗。

一、審計(jì)職業(yè)判斷績(jī)效評(píng)價(jià)

審計(jì)職業(yè)判斷績(jī)效是審計(jì)職業(yè)判斷結(jié)果與一定的標(biāo)準(zhǔn)的相符程度。對(duì)職業(yè)判斷的績(jī)效進(jìn)行評(píng)價(jià)，前提是確定審計(jì)判斷績(jī)效的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。審計(jì)是基于社會(huì)需要產(chǎn)生的，必須經(jīng)受得起社會(huì)公眾的檢驗(yàn)。同時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為一個(gè)經(jīng)濟(jì)組織，也要考慮成本約束，因此將職業(yè)判斷效果與職業(yè)判斷效率相結(jié)合才能更恰當(dāng)?shù)卦u(píng)價(jià)審計(jì)判斷的績(jī)效。審計(jì)判斷績(jī)效特征可分為效果特征和效率特征。

如圖1所示，可以從可驗(yàn)證性、可防衛(wèi)性方面來(lái)考察審計(jì)職業(yè)判斷的效果；在追求審計(jì)判斷高效果的同時(shí)，應(yīng)盡量減少作出審計(jì)判斷所花費(fèi)的成本，亦即考慮審計(jì)職業(yè)判斷績(jī)效的效率指標(biāo)?？沈?yàn)證性包括共識(shí)性和穩(wěn)定性，是不同審計(jì)人員根據(jù)相同資料做出判斷的一致程度和同一個(gè)審計(jì)人員對(duì)同一事項(xiàng)在不同時(shí)間作出判斷的一致程度；可防衛(wèi)性是指審計(jì)判斷結(jié)論應(yīng)有足夠的證據(jù)支持，可以對(duì)抗來(lái)自第三方的置疑或，盡可能避免承擔(dān)法律責(zé)任，這可以從準(zhǔn)確性和公允性兩方面來(lái)進(jìn)行考量。效率特征主要從時(shí)間節(jié)約率以及成本節(jié)約率來(lái)衡量，如同類或同級(jí)審計(jì)人員作出同樣判斷所花費(fèi)時(shí)間及成本的比較，或者是與以前作出同類判斷所需時(shí)間及成本的比較。

二、審計(jì)職業(yè)判斷績(jī)效的影響因素

依照行為科學(xué)理論的分析，行為主體、行為對(duì)象與環(huán)境是影響判斷的主要因素，且每?jī)蓚€(gè)因素之間相互影響。因此，以審計(jì)判斷行為為研究對(duì)象，審計(jì)人員(即主體)、審計(jì)判斷對(duì)象(即客體)、審計(jì)環(huán)境對(duì)審計(jì)判斷績(jī)效具有決定性的影響，審計(jì)判斷績(jī)效是審計(jì)環(huán)境、審計(jì)主體、審計(jì)客體的函數(shù)，而且三個(gè)自變量之間相互影響、相互制約。

環(huán)境因素也稱系統(tǒng)因素。是指與審計(jì)判斷績(jī)效有關(guān)的所有審計(jì)判斷主體、審計(jì)判斷客體之外的因素，包括經(jīng)濟(jì)、法律、技術(shù)、政治等社會(huì)環(huán)境、被審計(jì)單位環(huán)境和實(shí)施審計(jì)判斷的會(huì)計(jì)事務(wù)所內(nèi)部環(huán)境。審計(jì)判斷的客體是需要審計(jì)人員作出審計(jì)判斷的對(duì)象，是審計(jì)判斷任務(wù)或判斷命題。在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中，審計(jì)判斷命題無(wú)處不在，審計(jì)判斷任務(wù)的復(fù)雜性、關(guān)聯(lián)性和繼起性均影響著審計(jì)職業(yè)判斷績(jī)效。

審計(jì)判斷主體因素是指由審計(jì)人員擁有的并帶到工作中去的因素，是影響審計(jì)判斷績(jī)效最為直接的因素。不同判斷主體的差別主要表現(xiàn)在工作方式與風(fēng)格、價(jià)值觀、道德觀、承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的意愿、對(duì)利益的關(guān)注、社會(huì)責(zé)任等方面。筆者把這些因素歸納為知識(shí)與技能、判斷經(jīng)驗(yàn)、性格與習(xí)慣、努力程度和職業(yè)道德水平等五個(gè)方面。其中知識(shí)與技能包括了決策能力、溝通能力、計(jì)算機(jī)水平、專業(yè)技術(shù)水平等；性格與習(xí)慣則表現(xiàn)為判斷主體的想象能力、對(duì)獎(jiǎng)勵(lì)的忠誠(chéng)度、與客戶溝通、與同事溝通等。為了了解各因素對(duì)審計(jì)職業(yè)判斷績(jī)效的影響強(qiáng)度，筆者對(duì)審計(jì)從業(yè)人員進(jìn)行了問(wèn)卷調(diào)查，結(jié)果如表1所示。

三、新審計(jì)準(zhǔn)則下，提高審計(jì)職業(yè)判斷績(jī)效的措施

(一)塑造審計(jì)職業(yè)判斷的環(huán)境觀念，是提高其效果與效率的基礎(chǔ)

1.明確外部機(jī)會(huì)與威脅，適應(yīng)外部環(huán)境。

(1)充分運(yùn)用外部信息。除了被審計(jì)單位提供的財(cái)務(wù)報(bào)告、會(huì)計(jì)憑證與會(huì)計(jì)賬簿以及審計(jì)人員進(jìn)行必要測(cè)試程序時(shí)取得的調(diào)查表等信息外，判斷時(shí)還可運(yùn)用外部公開(kāi)出版的信息如雜志、報(bào)紙、報(bào)告、政府對(duì)外通報(bào)、摘要、企業(yè)名錄、在線數(shù)據(jù)庫(kù)等及不公開(kāi)出版的信息如股東會(huì)議上的講話、用戶調(diào)查、電視節(jié)目與訪談、與被審計(jì)單位利益相關(guān)者的對(duì)話等。

(2)與競(jìng)爭(zhēng)者之間的合作。國(guó)外已有的研究成果表明，多元判斷主體的判斷質(zhì)量?jī)?yōu)于單一主體的判斷質(zhì)量。在進(jìn)行復(fù)雜審計(jì)任務(wù)的關(guān)鍵點(diǎn)的判斷時(shí)?？梢月?lián)合其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，采取聯(lián)合審計(jì)判斷或注冊(cè)會(huì)計(jì)師團(tuán)審計(jì)判斷等。與競(jìng)爭(zhēng)者之間的關(guān)系應(yīng)由互相仇視變?yōu)楣餐瑢?shí)施，將仇敵變?yōu)榕笥?，建立面?duì)風(fēng)險(xiǎn)的合作競(jìng)爭(zhēng)關(guān)系，構(gòu)建同業(yè)之間的信息溝通、信息共享機(jī)制。

2.分析內(nèi)部環(huán)境，明確內(nèi)部?jī)?yōu)勢(shì)與內(nèi)部弱點(diǎn)。

(1)將會(huì)計(jì)師事務(wù)所文化與審計(jì)職業(yè)判斷相結(jié)合。不同的會(huì)計(jì)師事務(wù)所文化在不經(jīng)意中塑造了注冊(cè)會(huì)計(jì)師不同的工作性格與習(xí)慣，也影響著注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德。在我國(guó)這個(gè)重視關(guān)系文化的大文化背景下，提高審計(jì)職業(yè)判斷績(jī)效應(yīng)注意會(huì)計(jì)師事務(wù)所文化建設(shè)，重視公眾責(zé)任，遵守法規(guī)紀(jì)律，樹(shù)立榜樣，鼓勵(lì)一絲不茍的積極態(tài)度，建立內(nèi)部人員溝通的環(huán)境和條件，將個(gè)人的行為整合為綜合的團(tuán)隊(duì)努力。

(2)不斷開(kāi)展研究、開(kāi)發(fā)。有效配置研發(fā)資源。會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)不斷研究、開(kāi)發(fā)和使用新的決策輔助工具，以幫助和引導(dǎo)審計(jì)人員完成決策過(guò)程，從而避免判斷失誤。例如。研發(fā)并正確地利用重要性和樣本量的計(jì)算模型，有助于審計(jì)人員使用正確數(shù)據(jù)、得出正確結(jié)論；改進(jìn)、完善內(nèi)部控制調(diào)查表可以使審計(jì)人員不遺漏所有的相關(guān)問(wèn)題；研發(fā)更加切合實(shí)際的披露清單有助于審計(jì)人員查清全部應(yīng)披露的項(xiàng)目。

(3)將審計(jì)職業(yè)判斷績(jī)效與激勵(lì)掛鉤。高績(jī)效的審計(jì)判斷受制于審計(jì)人員的努力程度，而審計(jì)人員的努力程度又在很大程度上取決于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的激勵(lì)機(jī)制。因此必須建立有利于審計(jì)人員作出高績(jī)效審計(jì)判斷的激勵(lì)制度。激勵(lì)的方式有提薪、職務(wù)提升、業(yè)績(jī)獎(jiǎng)金、給予事務(wù)所股權(quán)、工資外補(bǔ)貼、表?yè)P(yáng)、榮譽(yù)獎(jiǎng)勵(lì)、增加工作自、批評(píng)、壓力等，使每個(gè)人都愿意努力提高審計(jì)判斷的績(jī)效。

(4)創(chuàng)新與改進(jìn)審計(jì)作業(yè)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)努力培養(yǎng)創(chuàng)新意識(shí)，積極改進(jìn)審計(jì)程序和方法，創(chuàng)新整合審計(jì)作業(yè)與流程，靈活運(yùn)用職業(yè)判斷，完成常規(guī)審計(jì)方法和程序在特定環(huán)境下難以完成的審計(jì)項(xiàng)目，不斷提高職業(yè)判斷績(jī)效。

(二)重視審計(jì)職業(yè)判斷主體因素的核心作用，是提高效果和效率的主導(dǎo)力量

1.加強(qiáng)審計(jì)判斷主體的培訓(xùn)和引導(dǎo)，注重各種知識(shí)與技能的培養(yǎng)。審計(jì)判斷是由判斷主體作出的。判斷主體素質(zhì)的高低會(huì)直接影響判斷的績(jī)效。拓寬注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)后續(xù)教育的培訓(xùn)內(nèi)容，除了相關(guān)知識(shí)的培訓(xùn)外，還應(yīng)注重通過(guò)判斷專題的研討和經(jīng)驗(yàn)交流等提高判斷主體的想象能力、決策能力、表達(dá)能力等。

2.加強(qiáng)審計(jì)判斷主體相互之間的溝通。審計(jì)是一種思維的溝通過(guò)程，溝通能力的高低會(huì)直接影響其作出的職業(yè)判斷的效果性和效率性。加強(qiáng)與客戶、同事等的溝通可使審計(jì)人員更快地獲得有用的信息和更有效地處理所得的信息，作出高效果和高效率的職業(yè)判斷。

3，以重視社會(huì)責(zé)任的態(tài)度進(jìn)行職業(yè)判斷。新審計(jì)準(zhǔn)則下審計(jì)鑒證業(yè)務(wù)涉及到注冊(cè)會(huì)計(jì)師、責(zé)任方和預(yù)期使用者三方關(guān)系，預(yù)期使用者包括社會(huì)公眾、監(jiān)管機(jī)構(gòu)和被審計(jì)單位股東、債權(quán)人等。作為審計(jì)判斷最終成果的審計(jì)意見(jiàn)將接受社會(huì)公眾的檢驗(yàn)。判斷主體應(yīng)恪守獨(dú)立、客觀、公正的原則，更加努力、謹(jǐn)慎地作出各種判斷，實(shí)現(xiàn)高的審計(jì)判斷績(jī)效。

篇6

關(guān)鍵詞：獨(dú)立性 審計(jì)收費(fèi) 市場(chǎng)完善

一、影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師內(nèi)部因素

（一）會(huì)計(jì)師事務(wù)所方面的影響。

1.審計(jì)委托關(guān)系。民間審計(jì)是所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)相分離的產(chǎn)物。如果說(shuō)所有者和經(jīng)營(yíng)者形成第一委托關(guān)系的話，那么所有者與注冊(cè)會(huì)計(jì)師構(gòu)成第二委托關(guān)系。注冊(cè)會(huì)計(jì)師和經(jīng)營(yíng)者共同處于人的位置，因而容易產(chǎn)生共謀。除有共謀的可能之外，我國(guó)的審計(jì)委托關(guān)系還存在失衡。根據(jù)我國(guó)的審計(jì)準(zhǔn)則，審計(jì)業(yè)務(wù)的委托人是股份公司股東大會(huì)或有限責(zé)任公司董事會(huì)，但實(shí)際上存在兩種情況：一是我國(guó)公司法人治理結(jié)構(gòu)不健全，使得財(cái)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者取代了財(cái)產(chǎn)所有者，審計(jì)實(shí)際委托人變?yōu)楣径聲?huì)甚至管理者；二是我國(guó)上市公司 內(nèi)部人控制現(xiàn)象嚴(yán)重。我國(guó)上市公司前五大股東的股權(quán)集中度的均值為 58．9％，遠(yuǎn)高于國(guó)際平均水平。另一項(xiàng)表明，我國(guó)每家上市公司平均擁有外部董事僅 3．2 人，平均內(nèi)部人 控制度為 67％，內(nèi)部人控制度超過(guò) 50％的占樣本總數(shù)的 78％。這些足以證明，我國(guó)上市公司存在著嚴(yán)重的內(nèi)部人控制現(xiàn)象， 經(jīng)營(yíng)者事實(shí)上集公司決策權(quán)、管理權(quán)、監(jiān)督權(quán)于一身，使選聘制度失去意義。

另外，我國(guó)現(xiàn)行的民間審計(jì)收費(fèi)制度是由會(huì)計(jì)師事務(wù)所直接向被審計(jì)單位收取審計(jì)費(fèi)，從而導(dǎo)致會(huì)計(jì)師事務(wù)所在經(jīng)濟(jì)上缺乏獨(dú)立性，對(duì)被審計(jì)單位形成經(jīng)濟(jì)依賴。從自身經(jīng)濟(jì)利益考慮，會(huì)計(jì)師事務(wù)所與注冊(cè)會(huì)計(jì)師完全可能為上市公司提 供其所需要的報(bào)告。

2.非審計(jì)服務(wù)對(duì)獨(dú)立性的影響。提供審計(jì)服務(wù)一直都是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的主要業(yè)務(wù)，競(jìng)爭(zhēng)也最為激烈，可是近幾年該服務(wù)的邊際利潤(rùn)和所占收入的比例卻不斷下滑。與此形成鮮明對(duì)比的是，會(huì)計(jì)師事務(wù)所從非審計(jì)服務(wù)中取得的收入和利潤(rùn)卻不斷提高，這就使會(huì)計(jì)師事務(wù)所樂(lè)于接受和提供非審計(jì)服務(wù)。當(dāng)非審計(jì)服務(wù)所取得的收入超過(guò)一定限度以后，人們就會(huì)認(rèn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師更注重非審計(jì)服務(wù)，外界的相關(guān)利益者會(huì)擔(dān)心會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了獲得提供非審計(jì)服務(wù)的機(jī)會(huì)而忽略甚至是縱容被審計(jì)單位管理當(dāng)局在會(huì)計(jì)報(bào)表中的錯(cuò)誤與舞弊。因此審計(jì)的獨(dú)立性受到了損害。

3.審計(jì)市場(chǎng)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模方面的影響。我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)的現(xiàn)狀是供大于求，審計(jì)市場(chǎng)處于買(mǎi)方市場(chǎng)，因此，作為供應(yīng)方的注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間的競(jìng)爭(zhēng)非常激烈。特別是規(guī)模較小、資金不雄厚的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，經(jīng)濟(jì)上對(duì)客戶的依賴性更大，在面臨生存的競(jìng)爭(zhēng)壓力時(shí)，為了爭(zhēng)取客戶很容易被客戶的管理當(dāng)局收買(mǎi)，致使其難以獨(dú)立、客觀、公正地發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。

（二）注冊(cè)會(huì)計(jì)師方面的影響。

隨著審計(jì)任期的延長(zhǎng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)單位的溝通不斷增多，關(guān)系越來(lái)越密切，從而可能為了避免審計(jì)意見(jiàn)對(duì)被審計(jì)單位產(chǎn)生不利影響而放棄應(yīng)堅(jiān)持的原則。另外，從我國(guó)目前注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行業(yè)內(nèi)部來(lái)看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)會(huì)計(jì)和審計(jì)知識(shí)的掌握比較充分，而對(duì)其他知識(shí)比較缺乏，由于缺乏一些專業(yè)知識(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中就不得不依賴被審計(jì)單位的指導(dǎo)和協(xié)助，這種依賴必然會(huì)削弱審計(jì)人員的獨(dú)立性。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師同樣是一個(gè)理性經(jīng)濟(jì)個(gè)體只要是理性經(jīng)濟(jì)個(gè)體，就必定要使其個(gè)人效用達(dá)到最大。注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為一個(gè)理性經(jīng)濟(jì)個(gè)體，也必然要使其個(gè)人利益達(dá)到最大。要實(shí)現(xiàn)此“目標(biāo)”，通常要考慮兩個(gè)方面的問(wèn)題:一是個(gè)人財(cái)富最大化，亦即對(duì)個(gè)人產(chǎn)生的未來(lái)現(xiàn)金流人現(xiàn)值量最大化;二是與未來(lái)的現(xiàn)金流人現(xiàn)值量相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)最小化。許多文章在分析審計(jì)獨(dú)立性缺失的原因時(shí)，將注冊(cè)會(huì)計(jì)師風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)欠缺作為一個(gè)主要原因;但從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度來(lái)看，每一次審計(jì)都是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在充分權(quán)衡了其個(gè)人收益與風(fēng)險(xiǎn)之后做出的選擇。

我國(guó)頒布的《 注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》中并未規(guī)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師必需強(qiáng)制執(zhí)行的執(zhí)業(yè)最低標(biāo)準(zhǔn)，在執(zhí)業(yè)的過(guò)程中是否遵守職業(yè)道德全憑注冊(cè)會(huì)計(jì)師個(gè)人的自覺(jué)行為，當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨誘惑時(shí)，很難再按職業(yè)道德的標(biāo)準(zhǔn)要求自己了。

(三)我國(guó)的審計(jì)市場(chǎng)還是一個(gè)競(jìng)爭(zhēng)性的市場(chǎng)

在美國(guó)，審計(jì)行業(yè)被認(rèn)為具備典型的壟斷或寡頭壟斷的特征，但在我國(guó)，無(wú)論從行業(yè)集中程度來(lái)看，還是從收費(fèi)水平、人均勞動(dòng)生產(chǎn)率和利潤(rùn)率來(lái)看，審計(jì)市場(chǎng)還是一個(gè)競(jìng)爭(zhēng)性的市場(chǎng)。能提供有償審計(jì)服務(wù)的事務(wù)所很多，但接受審計(jì)服務(wù)的客戶相對(duì)穩(wěn)定，因而出現(xiàn)“低價(jià)攬客行為”和“削價(jià)競(jìng)爭(zhēng)行為”等非正常情況。“低價(jià)攬客行為”是審計(jì)人員在初次審計(jì)聘約簽訂時(shí)愿以低于初次審計(jì)成本的審計(jì)收費(fèi)獲取審計(jì)聘約的初次簽訂權(quán)，以期望取得客戶的長(zhǎng)期合同，而初次審計(jì)少收的審計(jì)費(fèi)用將在以后的業(yè)務(wù)中得到補(bǔ)償?！跋鲀r(jià)競(jìng)爭(zhēng)行為”是事務(wù)所之間為了爭(zhēng)奪客戶而進(jìn)行削減收費(fèi)價(jià)格的無(wú)序價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)。這兩種行為都可能導(dǎo)致審計(jì)人員獨(dú)立性的喪失，審計(jì)人員有可能屈從于客戶的壓力，出具不實(shí)的審計(jì)報(bào)告。

我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能自行執(zhí)業(yè)， 審計(jì)服務(wù)由會(huì)計(jì)師事務(wù)所與被審計(jì)單位之間直接進(jìn)行。目前事務(wù)所已基本完成脫鉤改制工作，成為獨(dú)立核算、自負(fù)盈虧的中介組織， 但事務(wù)所的格局呈現(xiàn)小、散、亂的局面， 許多小事務(wù)所還處于生存階段， 承接業(yè)務(wù)時(shí)必需考慮成本與效益問(wèn)題。審計(jì)收費(fèi)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師生存的重要來(lái)源， 也是導(dǎo)致會(huì)計(jì)事務(wù)所競(jìng)爭(zhēng)的突出問(wèn)題。一方面事務(wù)所通過(guò)競(jìng)爭(zhēng)可以為客戶提供最好的服務(wù)， 另一方面競(jìng)爭(zhēng)又使事務(wù)所以降低審計(jì)收費(fèi)來(lái)取得審計(jì)業(yè)務(wù)， 因?yàn)榈褪杖氡葲](méi)有收入強(qiáng)。由于審計(jì)市場(chǎng)是供方市場(chǎng)， 使打折已成為行業(yè)內(nèi)公開(kāi)的秘密。過(guò)低的收費(fèi)影響到審計(jì)程序執(zhí)行完善和審計(jì)工作底稿的質(zhì)量， 使注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法收取到充分的審計(jì)證據(jù)支持其所發(fā)表的審計(jì)意見(jiàn)。

二、影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的外部環(huán)境因素

（一）宏觀環(huán)境因素

1．證券市場(chǎng)和政府方面的影響。

我國(guó)證券市場(chǎng)的不完善致使市場(chǎng)對(duì)高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)比較輕視。目前我國(guó)的證券市場(chǎng)仍處于初期發(fā)展階段， 投機(jī)成分很濃， 缺乏對(duì)高獨(dú)立性審計(jì)服務(wù)的需求。新股發(fā)行和定價(jià)方式使一級(jí)市場(chǎng)的證券需求遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于供給， 使得本應(yīng)關(guān)心上市公司財(cái)務(wù)信息質(zhì)量的公眾股股東無(wú)暇關(guān)心是誰(shuí)提供了審計(jì)服務(wù)。因而上市公司沒(méi)有聘請(qǐng)“獨(dú)立性高”的事務(wù)所的壓力， 反而需要“獨(dú)立性低”的審計(jì)服務(wù)。不少股民認(rèn)為只要買(mǎi)到發(fā)行的新股就會(huì)有高額報(bào)酬，至于該公司有沒(méi)有真正達(dá)到發(fā)行新股的條件、在審計(jì)中被出具什么類型的審計(jì)報(bào)告等并不重要，這就相對(duì)降低了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)已經(jīng)上市的公司而言由于股權(quán)集中，非流通股占絕對(duì)優(yōu)勢(shì)，往往是國(guó)有股和法人股掌握著控制權(quán)。在這種情況下，社會(huì)公眾股股東不可能成為長(zhǎng)期投資者，因而上市公司管理者缺乏對(duì)高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的需求。由此可見(jiàn)，在我國(guó)現(xiàn)階段，會(huì)計(jì)師事務(wù)所缺乏保持獨(dú)立性的內(nèi)在動(dòng)機(jī)。

由于我國(guó)公司發(fā)行新股的成本較低，而取得上市資格就意味著擁有幾乎無(wú)償向社會(huì)公眾籌資的機(jī)會(huì)，因此地方政府會(huì)為所屬的爭(zhēng)取這種寶貴的資格。在這種環(huán)境下，與注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行博弈的不單是企業(yè)還有政府，加上注冊(cè)會(huì)計(jì)師的作用更多的是在宏觀上規(guī)范市場(chǎng)秩序，在短期內(nèi)不能給當(dāng)?shù)卣畮?lái)更多的就業(yè)機(jī)會(huì)和經(jīng)濟(jì)效益，所以在政府看來(lái)不能與上市公司相提并論，有的政府可能通過(guò)一些渠道授意會(huì)計(jì)師事務(wù)所或注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行審計(jì)和驗(yàn)資的過(guò)程中提出有利于企業(yè)的意見(jiàn)。

2.企業(yè)方面的影響

經(jīng)營(yíng)者的權(quán)力過(guò)大與現(xiàn)行社會(huì)審計(jì)的委托制度損害注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性。從理論上講， 在財(cái)產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離的公司制企業(yè)中， 經(jīng)營(yíng)管理者對(duì)公司進(jìn)行經(jīng)營(yíng)， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師是接受股東的委托對(duì)經(jīng)營(yíng)者責(zé)任的履行情況進(jìn)行監(jiān)督， 通過(guò)審計(jì)報(bào)告將信息提供給委托者。但目前我國(guó)上市公司治理結(jié)構(gòu)不完善， 公司股權(quán)高度集中“一股獨(dú)大”， 來(lái)自于發(fā)起人或控股股東的經(jīng)營(yíng)管理者將公司的決策權(quán)、管理權(quán)、監(jiān)督權(quán)集于一身， 有三分之一的公司總經(jīng)理本人就是董事長(zhǎng)或董事會(huì)重要成員， 股東大會(huì)形同虛設(shè)， 盡管聘用、更換會(huì)計(jì)事務(wù)所在形式上由股東大會(huì)決定， 但實(shí)質(zhì)上與大股東決定并區(qū)別， 經(jīng)營(yíng)管理者由被審計(jì)人變成了審計(jì)委托人， 并決定著審計(jì)者的聘用、審計(jì)費(fèi)用的多少等事項(xiàng)， 會(huì)計(jì)事務(wù)所明顯處于被動(dòng)地位， 在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中遷就上市公司， 堅(jiān)持獨(dú)立客觀的立場(chǎng)帶來(lái)的未來(lái)的收益具有很大的不確定性， 共謀受到查處和責(zé)令賠償損失的概率很小， 會(huì)計(jì)事務(wù)在與上市公司之間的審計(jì)關(guān)系中處于從屬地位， 嚴(yán)重?fù)p害注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性。

3．監(jiān)督機(jī)制和法規(guī)方面的影響。

外部質(zhì)量控制機(jī)制方面，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)是財(cái)政部下屬的行政部門(mén)，由于其行政事務(wù)繁多且專職人員不足，因而很難對(duì)我國(guó)目前的四千多家會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行全面檢查和控制。內(nèi)部質(zhì)量控制機(jī)制方面，我國(guó)已頒布了獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則和質(zhì)量控制基本準(zhǔn)則。但是，從目前從業(yè)人員的素質(zhì)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的構(gòu)成及總體的執(zhí)業(yè)環(huán)境來(lái)看，僅僅通過(guò)行業(yè)自律很難達(dá)到預(yù)期效果。

根據(jù)《 刑法》的規(guī)定，中介機(jī)構(gòu)提供虛假的證明文件，需達(dá)到“ 情節(jié)嚴(yán)重”才構(gòu)成犯罪，但何為“ 情節(jié)嚴(yán)重”法律沒(méi)有做出規(guī)定，這就為量刑的過(guò)程提供了一定的緩解空間，也為有效執(zhí)行設(shè)置了一定的障礙。各民事處罰的方式也是對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的處罰重于對(duì)個(gè)人的處罰，即使案情十分嚴(yán)重、作假手段十分惡劣，也沒(méi)有對(duì)主要當(dāng)事人進(jìn)行刑事處罰。在現(xiàn)行制度下，造假被發(fā)現(xiàn)的幾率很小，從收益與風(fēng)險(xiǎn)相比的巨大差異來(lái)看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師有賭博的心態(tài)，因此造假也就成為情理之中的事情了。

(二)信息不對(duì)稱是注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性缺失的另一外部原因

社會(huì)分工和專業(yè)化的不斷發(fā)展，及產(chǎn)生的知識(shí)分工使絕大多數(shù)市場(chǎng)上交易雙方的信日益不對(duì)稱，加之審計(jì)業(yè)務(wù)的高度專業(yè)性，外界很難評(píng)判注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)工作中是否保持了應(yīng)有的獨(dú)立性。較小的外界壓力使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)時(shí)易于受到利益的誘惑，喪失應(yīng)有的獨(dú)立性。

三、加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的對(duì)策建議

（一）、改革審計(jì)收費(fèi)，增強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性

1、限定審計(jì)委托主體

審計(jì)委托入與被審計(jì)人合二為一這種現(xiàn)象，在中外都是客觀存在的，只是程度不同而己、解決的辦法是要將審計(jì)委托人與被審計(jì)人嚴(yán)格區(qū)分，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)單位管理層人士脫離關(guān)系，增強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性，使其免受管理當(dāng)局的左右?？晒┻x擇的是:

（1）對(duì)于股份有限公司通過(guò)設(shè)立“審計(jì)委員會(huì)”來(lái)割斷注冊(cè)會(huì)計(jì)師與管理當(dāng)局的聯(lián)系)維護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性。審計(jì)委員會(huì)是由公司董事組成的一個(gè)公司內(nèi)部機(jī)構(gòu)，該委員會(huì)主要負(fù)責(zé)選擇會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師，并支付審計(jì)公費(fèi)。公司審計(jì)委員會(huì)的主要目的是處理與獨(dú)立審計(jì)人員的關(guān)系，改善內(nèi)部審計(jì)控制，并建立適當(dāng)?shù)恼邅?lái)禁止公司雇員違反職業(yè)道德和法_律的活動(dòng)。審計(jì)委員會(huì)應(yīng)當(dāng)有絕對(duì)的權(quán)利來(lái)聘用獨(dú)立審計(jì)人員孰_確定審計(jì)費(fèi)用和解雇審計(jì)人員。另外，審計(jì)委員會(huì)應(yīng)當(dāng)與獨(dú)立審計(jì)人員保持單獨(dú)聯(lián)系，接受會(huì)計(jì)師事務(wù)所有關(guān)審計(jì)報(bào)告，并了解會(huì)計(jì)師事務(wù)所向公司提供的全部服務(wù)。通過(guò)輪換審計(jì)委員會(huì)主席或許能增強(qiáng)審計(jì)委員會(huì)自身的獨(dú)立性，審計(jì)委員會(huì)的主要職責(zé)之一是提出或批準(zhǔn)公司獨(dú)立會(huì)計(jì)師的聘用和解雇。

（2）.對(duì)于非股份有限公司，可由政府部門(mén)組織成立一個(gè)“審計(jì)委派處”，由該處負(fù)責(zé)委托師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)進(jìn)行審計(jì)，并由該處向企業(yè)收取審計(jì)公費(fèi)，轉(zhuǎn)付給執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。，我國(guó)的非股份有限公司，特別是國(guó)有企業(yè)，存在著嚴(yán)重的“所有者缺位’，現(xiàn)象。正是由于這個(gè)原因造成了注冊(cè)會(huì)計(jì)師常與企業(yè)管理當(dāng)局串通，喪失獨(dú)立性。為了解決這個(gè)，我們必須為廣大企業(yè)找一個(gè)“虛擬所有者”審計(jì)委派處這個(gè)“虛擬所有者”只是代行所有者對(duì)財(cái)產(chǎn)的監(jiān)督職能。具體的操作過(guò)程是二年終審計(jì)委派處根據(jù)各企業(yè)規(guī)模、業(yè)務(wù)的復(fù)雜程度，按一定的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)向企業(yè)收取審計(jì)公費(fèi)，然后由它委托各會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)企業(yè)進(jìn)行審計(jì)，審計(jì)之后由審計(jì)委派處向會(huì)計(jì)師事務(wù)所支付審計(jì)公費(fèi)。審計(jì)委派處同時(shí)負(fù)責(zé)將企業(yè)經(jīng)審計(jì)的會(huì)計(jì)報(bào)表連同審計(jì)報(bào)告公布于眾，為廣大公眾傳遞真實(shí)的會(huì)計(jì)、審計(jì)信息。

2、確保審計(jì)收費(fèi)的數(shù)額

（1）從短期來(lái)看，各地注協(xié)應(yīng)監(jiān)督各會(huì)計(jì)師事務(wù)所遵循最低收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，嚴(yán)禁各事務(wù)所搞不正當(dāng)?shù)牡蛢r(jià)競(jìng)爭(zhēng)，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠真正脫離開(kāi)與企業(yè)的關(guān)聯(lián)，增強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性。在目前我國(guó)的實(shí)際情況下，事務(wù)所普遍缺乏風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，不實(shí)行最低限價(jià)將會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)師事務(wù)所和會(huì)計(jì)師難以生存和。具體事例就是1998年發(fā)生的海南省會(huì)計(jì)師事務(wù)所收費(fèi)全部放開(kāi)，在一段時(shí)間的運(yùn)作后，海南省會(huì)計(jì)師事務(wù)所的數(shù)量與改制前相比減少了一半，但日子并不好過(guò)，雖然同時(shí)期部分國(guó)有大中型企業(yè)實(shí)行年度報(bào)表注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)制度擴(kuò)業(yè)務(wù)量相對(duì)有了增加，但由于會(huì)計(jì)師事務(wù)所剛剛改制完成，承受不規(guī)范會(huì)計(jì)市場(chǎng)環(huán)境能力差，再加上壓價(jià)無(wú)序競(jìng)爭(zhēng)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所總體收費(fèi)水平普遍降低。與此相匹配的是注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性難以保證，會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量難以提高，風(fēng)險(xiǎn)加大。可行的做法是，各省市注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)可采取全行業(yè)集體簽約的形式，協(xié)議制定本地區(qū)執(zhí)業(yè)收費(fèi)最低限價(jià)，并相互監(jiān)督，確保所達(dá)成的協(xié)議順利執(zhí)行。監(jiān)督的方式可以是由行業(yè)協(xié)會(huì)不定期召集會(huì)計(jì)師事務(wù)所開(kāi)會(huì)，討論行業(yè)中的重大問(wèn)題，通報(bào)最低限價(jià)的執(zhí)行情況;也可以是會(huì)計(jì)師事務(wù)所通過(guò)舉報(bào)的方式相互監(jiān)督，如果有確實(shí)違反了最低限價(jià)的，在全行業(yè)內(nèi)通報(bào)。

（2）.從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，必須進(jìn)行供需調(diào)整，使供需達(dá)到平衡，由市場(chǎng)自主決定價(jià)格。這個(gè)市場(chǎng)有別于一般市場(chǎng)，它的供給要素——注冊(cè)會(huì)計(jì)師是社會(huì)監(jiān)督體系的主力軍。對(duì)這一市場(chǎng)不宜讓其完全自由放任，自由競(jìng)爭(zhēng)。在供過(guò)于求時(shí)，靠供方壓價(jià)競(jìng)爭(zhēng)，要素流失，求得平衡。這樣會(huì)使注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)不穩(wěn)定，特別是在目前市場(chǎng)不規(guī)范、法制不健全的情況下，流失的要素不是劣等的，反而可能是優(yōu)等的，因此政府應(yīng)主要通過(guò)宏觀調(diào)控來(lái)解決失衡問(wèn)題。應(yīng)建議有關(guān)部門(mén):始終堅(jiān)持以通過(guò)作為取得注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格的惟一途徑;嚴(yán)格控制新會(huì)計(jì)師事務(wù)所的設(shè)立、審批;組織專門(mén)人員不間斷地確定各時(shí)期注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍的規(guī)模。

（二）、改革事務(wù)所“掛靠”體制，進(jìn)一步規(guī)范事務(wù)所管理體制

我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所脫鉤改制工作雖然已經(jīng)結(jié)束，但我們?nèi)詰?yīng)注意到脫鉤改制之后尚存的一些問(wèn)題，即“掛靠”體制的慣性，中注協(xié)乃至全社會(huì)都應(yīng)積極地采取措施，改正問(wèn)題，修正錯(cuò)誤，使脫鉤改制工作真正地進(jìn)行下去，使事務(wù)所真正獨(dú)立于掛靠單位，注冊(cè)會(huì)計(jì)師能真正做到獨(dú)立、客觀、公正執(zhí)業(yè)。可供采取的措施主要有:

（一）、完善行業(yè)法規(guī)，加大宣傳力度，提高合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所地位

目前，我國(guó)關(guān)于合伙經(jīng)濟(jì)組織的有《中華人民共和國(guó)合伙企業(yè)法》，深圳有《深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)合伙條例》，合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所可以此為法律依據(jù)，有關(guān)部門(mén)尤其是注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的主管部門(mén)可通過(guò)采取提請(qǐng)修訂、補(bǔ)充、完善《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》或制定并出臺(tái)更具有操作性的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法實(shí)施條例》等辦法，就合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所性質(zhì)、地位、組織框架、運(yùn)作模式、法律責(zé)任的實(shí)現(xiàn)形式等做出符合國(guó)情的相應(yīng)規(guī)定，以完善合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所的管理、運(yùn)作。

（二）、逐步擴(kuò)大注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)市場(chǎng)的規(guī)模，提高企業(yè)自覺(jué)接受注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的自覺(jué)性

一方面各有關(guān)行政主管部門(mén)應(yīng)嚴(yán)格執(zhí)行國(guó)家及地律的規(guī)定，確保注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)市場(chǎng)，減少事務(wù)所之間的惡性競(jìng)爭(zhēng);另一方面，有關(guān)部門(mén)應(yīng)督促企業(yè)按規(guī)定選擇事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)，使之逐漸成為企業(yè)的自覺(jué)行為，同時(shí)，對(duì)于提供虛假會(huì)計(jì)資料的企業(yè)，一經(jīng)查出，應(yīng)追究法律責(zé)任，絕不姑息縱容。

加大對(duì)改制后會(huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)質(zhì)量的監(jiān)督力度，針對(duì)目前會(huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)質(zhì)量普遍不高的狀況，檢查機(jī)關(guān)應(yīng)采取措施，加大監(jiān)督力度，促使事務(wù)所提高業(yè)務(wù)質(zhì)量，從而提高社會(huì)公眾對(duì)事務(wù)所出具的報(bào)告的可信度。利用改制的有利條件，促進(jìn)事務(wù)所走聯(lián)合發(fā)展的道路。

加強(qiáng)對(duì)合伙人的，提高合伙人隊(duì)伍的整體素質(zhì)，引導(dǎo)合伙人認(rèn)真國(guó)家有關(guān)法律、法規(guī)，做到依法執(zhí)業(yè)，自覺(jué)抵制違法行為。

（三）、擴(kuò)展管理咨詢業(yè)務(wù)，增強(qiáng)事務(wù)所的競(jìng)爭(zhēng)力從而增強(qiáng)其獨(dú)立性

從整個(gè)世界范圍來(lái)看，管理咨詢業(yè)務(wù)己成為今后發(fā)展的方向。然而，同時(shí)提供審計(jì)和管理咨詢會(huì)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性產(chǎn)生種種不利的，但我們不可以因?yàn)檫@個(gè)原因而將管理咨詢業(yè)務(wù)排除在外。我們惟有通過(guò)采取一定的措施將這種不利影響降到最低?？晒┻x擇的方法有兩種:

（一）、在同一會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)下設(shè)兩個(gè)部，一個(gè)是審計(jì)部，另一個(gè)是管理咨詢部

審計(jì)部只負(fù)責(zé)審計(jì)工作，其內(nèi)部人員屬于從事審計(jì)業(yè)務(wù)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師;管理咨詢部只負(fù)責(zé)管理咨詢工作，其內(nèi)部人員屬于從事非審計(jì)業(yè)務(wù)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師。審計(jì)部與管理咨詢部無(wú)論在工作上，還是在組織關(guān)系上應(yīng)是完全獨(dú)立的。利用這種方法可以有效地控制同一注朋會(huì)計(jì)師既為客戶提供咨詢服務(wù)，又為這一客戶提供審計(jì)服務(wù)，可以有效地減少提供管理咨詢服務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性造成的損害，但我們同時(shí)也應(yīng)當(dāng)看到我們將事務(wù)所人為地分為審計(jì)部和管理咨詢部，但這兩大部門(mén)同樣還是隸屬于同一會(huì)計(jì)師事務(wù)所，相互之間的聯(lián)系、業(yè)務(wù)協(xié)商是不可避免的。

（二）、從整個(gè)社會(huì)的角度，將審計(jì)業(yè)務(wù)與管理咨詢業(yè)務(wù)分開(kāi)，分別設(shè)立審計(jì)事務(wù)所和管理咨詢事務(wù)所

審計(jì)事務(wù)所僅從事審計(jì)業(yè)務(wù);管理咨詢事務(wù)所僅提供管理咨詢服務(wù)。這種方法從本質(zhì)上講是十分的。可以將審計(jì)業(yè)務(wù)和管理咨詢業(yè)務(wù)嚴(yán)格地合理分開(kāi)。但這種方法在實(shí)踐中較難運(yùn)作。原因有二:一是現(xiàn)有事務(wù)所己經(jīng)形成了審計(jì)與管理咨詢業(yè)務(wù)共存的局面，較難將管理咨詢業(yè)務(wù)從事務(wù)所中分離出來(lái):二是各公司基本上已適應(yīng)由一家事務(wù)所為其既提供管理咨詢服務(wù)又提供審計(jì)服務(wù)的現(xiàn)狀，一旦將二者分開(kāi)，它們不得不找兩家事務(wù)所分別從事審計(jì)與管理咨詢，增加了它們工作的復(fù)雜性，將招致它們的不滿。

（四）、通過(guò)限制政府權(quán)利介入以及完善外部市場(chǎng)環(huán)境來(lái)消除外部影響因素

(一)解決權(quán)力細(xì)分市場(chǎng)問(wèn)題

權(quán)力細(xì)分市場(chǎng)最大的弊端是助長(zhǎng)了事務(wù)所的賄賂和出具不實(shí)報(bào)告的行為，最終損害的是社會(huì)公眾的利益?，F(xiàn)在問(wèn)題是如何制約權(quán)力，使權(quán)力在推動(dòng)市場(chǎng)的同時(shí)不干預(yù)市場(chǎng)，也就是說(shuō)在不該權(quán)力介入的地方權(quán)力要退出市場(chǎng)。一些人將希望寄予中注協(xié)，希望其能拿出切實(shí)可行的措施。實(shí)際上，中注協(xié)在這方面己做了大量的工作。但是，要形成強(qiáng)有力的制約，還需依靠更高的權(quán)力機(jī)構(gòu)和立法形式來(lái)綜合加以解決，即以權(quán)力制約權(quán)力，以法律制約法律。

(二)解決政府直接干預(yù)問(wèn)題

政府部門(mén)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)過(guò)程進(jìn)行干預(yù)的這種現(xiàn)狀急待于改善。首先，我們可寄希望于中國(guó)證監(jiān)會(huì)希望它能加大監(jiān)管力度，減少各地政府部門(mén)干涉上市公司的權(quán)力;其次，我們還可以通過(guò)立法的形式來(lái)限制政府的權(quán)力，即以法制權(quán)，就目前來(lái)說(shuō)這項(xiàng)措施的難度是比較大的，因?yàn)樵谖覈?guó)這樣一個(gè)由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)發(fā)展起來(lái)的社會(huì)主義國(guó)家中，政府的權(quán)力是相當(dāng)大的，有時(shí)可能會(huì)出現(xiàn)權(quán)大于法的現(xiàn)象。

（五）、通過(guò)建立健全民事賠償制度來(lái)完善法制

當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師因偏移獨(dú)立性給社會(huì)公眾帶來(lái)?yè)p失時(shí)，法律上規(guī)定應(yīng)由相應(yīng)的違規(guī)者承擔(dān)相應(yīng)的民事和刑事責(zé)任，這是保護(hù)社會(huì)公眾利益而限制注冊(cè)會(huì)計(jì)師偏移獨(dú)立性的必要法律制度保證。然而從總體上看，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的有關(guān)規(guī)定中，強(qiáng)調(diào)的是行政責(zé)任，而對(duì)如何處理虛假會(huì)計(jì)信息中的民事責(zé)任問(wèn)題、民事賠償?shù)闹黧w和客體問(wèn)題以及賠償判決程序問(wèn)題等幾乎沒(méi)有涉及，法律制度的殘缺，是導(dǎo)致當(dāng)前注冊(cè)會(huì)計(jì)師屢屢違規(guī)的關(guān)鍵因素。因此，完善民事賠償制度，加大對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的處罰力度，追究涉案注冊(cè)會(huì)計(jì)師的民事責(zé)任，是促使注冊(cè)會(huì)計(jì)師自覺(jué)恪守審計(jì)獨(dú)立性的強(qiáng)有力的法律措施。

首先應(yīng)完善民事賠償實(shí)體規(guī)范。正確劃分民事責(zé)任主體，如會(huì)計(jì)師事務(wù)所、注冊(cè)會(huì)計(jì)師與助理人員所負(fù)法律責(zé)任的界限，委托方與其他相關(guān)所負(fù)法律責(zé)任的界限，公司、董事會(huì)、與經(jīng)理之間所負(fù)法律的界限。完善處罰方式，對(duì)公司造假造成的法律責(zé)任，除追究涉案注冊(cè)會(huì)計(jì)師與相關(guān)人員法律責(zé)任外，不能以對(duì)公司的處罰代替對(duì)犯錯(cuò)的董事和經(jīng)理的處罰。其次，應(yīng)建立和完善民事賠償責(zé)任。在民事賠償機(jī)制的管轄權(quán)限界定方面，從民事賠償訴訟的專業(yè)性、技術(shù)型和節(jié)約司法成本考慮，可以通過(guò)指定管轄或?qū)俟茌爜?lái)確定由特定的法院受理民事賠償案件。允許投資者單獨(dú)起訴、通過(guò)投資者權(quán)益保護(hù)協(xié)會(huì)或公共基金組織等機(jī)構(gòu)代表廣大投資者起訴或?qū)嵭新蓭煹姆绞竭M(jìn)行民事賠償訴訟。

四、結(jié)論

我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性問(wèn)題己經(jīng)困擾了注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)職業(yè)十幾年，已經(jīng)根深蒂固，絕不是僅靠幾項(xiàng)措施就可以徹底解決的。中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性方面己做了許多有益的工作，但問(wèn)題仍然存在。審計(jì)獨(dú)立性的提高需要一個(gè)過(guò)程，需要廣大注冊(cè)會(huì)計(jì)師、審計(jì)管理機(jī)構(gòu)不懈的努力方能實(shí)現(xiàn)，這有待于注冊(cè)會(huì)計(jì)師整體素質(zhì)的提高。惟有這樣，我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)職業(yè)才能真正做到獨(dú)立、客觀、公正，才能真正提高審計(jì)質(zhì)量，才能敢于打開(kāi)國(guó)門(mén)迎接挑戰(zhàn)。

主要：

1 李君．論審計(jì)獨(dú)立性．上海：立信會(huì)計(jì)出版社，2000

2 李君，李若山．淺議我國(guó)民間審計(jì)獨(dú)立性的現(xiàn)狀及對(duì)策．審計(jì)與實(shí)踐，1998；5

篇7

一、國(guó)外審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則研究現(xiàn)狀

眾所周之，美國(guó)是實(shí)施審計(jì)質(zhì)量控制最早的國(guó)家。早在1978年，美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)專門(mén)成立了質(zhì)量控制準(zhǔn)則委員會(huì)(OualityContml Standards Committee，以下簡(jiǎn)稱QCSC)。負(fù)責(zé)頒布會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)。該委員會(huì)于1979年11月了第1號(hào)質(zhì)量控制公告《質(zhì)量控制九要素》(SQCS No.1，A Quality Conhol System Con-sists of NineElements)，提出質(zhì)量控制必須考慮的九個(gè)要素，以指導(dǎo)事務(wù)所建立合適的質(zhì)量控制政策和程序。繼1979年頒布SQCSNO.1后，又陸續(xù)公布了SQCS NO.2，SQCS NO.3，SQCS NO.4，SQCSNO.5，SOCS NO.6和SQCS NO.7。SQCS NO.7(A Firm’s Systems 0fQuality Contr.1)于2007年由AICPA的審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)頒布，用于取代前面頒布的所有審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則。SQCS NO.7于2009年2月開(kāi)始實(shí)施，其目標(biāo)并不是與以前的質(zhì)量控制準(zhǔn)則完全不同，新的質(zhì)量控制準(zhǔn)則擴(kuò)展了以前的質(zhì)量控制準(zhǔn)則。在SQCS No.7中，AICPA提出了審計(jì)質(zhì)量控制的六要素，即對(duì)業(yè)務(wù)質(zhì)量承擔(dān)的領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任(Leadership responsibilitiesforqualitywithinthefirm)；職業(yè)道德規(guī)范(Relevant ethical requirements)；客戶關(guān)系與具體業(yè)務(wù)的承接與續(xù)約(Acceptance and continuance of client relationships and specificengagemen)；人力資源(Human reSOU'CCS)；業(yè)務(wù)執(zhí)行(Engagementperformance)；監(jiān)控(Monitoring)。

為加強(qiáng)對(duì)事務(wù)所審計(jì)執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)告評(píng)審以及其它鑒證業(yè)務(wù)的質(zhì)量控制，IFAC也于2009年頒布了《事務(wù)所審計(jì)、財(cái)務(wù)報(bào)告評(píng)審以及其它鑒證及相關(guān)業(yè)務(wù)的質(zhì)量控制》(ISQC No.1，Quality Control forFirms that Perform Audits and Reviews of Financial Statements andOther Assurance and Related Services Engagements)準(zhǔn)則，并于2009年12月15日開(kāi)始實(shí)施。ISQC No.1同樣提出了與SQCS No.7一樣的質(zhì)量控制六要素，ISQC No.1是審計(jì)師事務(wù)所為審計(jì)工作質(zhì)量控制提供合理的保證，而應(yīng)采取的控制方針和程序。在ISQC No.1的基礎(chǔ)上.IFAC根據(jù)ISQC No.1的質(zhì)量控制六要素頒布了第220號(hào)國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則《財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)質(zhì)量控制》(ISA220，Quality Control for aIIAuditofFinancialStatements，2009)，ISA220是在假設(shè)事務(wù)所遵循了ISQC No.1要求的基礎(chǔ)上專門(mén)針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)的質(zhì)量控制。由上述對(duì)ISQC No.1和ISA220的闡述可知，ISQC No.1與ISA220是宏觀與微觀的關(guān)系(如圖1所示)，兩者并不能互相替代。

ISQC No.1是ISA220的基礎(chǔ)，ISQC No.1全面闡述了事務(wù)所執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)告評(píng)審以及其它鑒證及相關(guān)業(yè)務(wù)的質(zhì)量控制，具有普遍性，而ISA220是具體到財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)質(zhì)量的控制，具有較強(qiáng)針對(duì)性。

二、國(guó)外審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則對(duì)信息系統(tǒng)審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則制定的啟示

AICPA與IFAC的審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則提出了審計(jì)質(zhì)量控制的諸多要素，這對(duì)于推動(dòng)世界范圍的審計(jì)質(zhì)量控制起著相當(dāng)重要的作用，但SQCS No.7、ISQC No.1與ISA220主要是為滿足財(cái)務(wù)審計(jì)質(zhì)量控制的要求。這種審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則的現(xiàn)狀與其上級(jí)機(jī)構(gòu)的性質(zhì)存在著很強(qiáng)的聯(lián)系，AICPA與IFAC主要致力于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，信息系統(tǒng)審計(jì)是以財(cái)務(wù)審計(jì)為主線，其下屬機(jī)構(gòu)所的質(zhì)量控制準(zhǔn)則則主要是針對(duì)財(cái)務(wù)審計(jì)而言的。隨著信息技術(shù)在企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中的廣泛應(yīng)用，AICPA--~IFAC在其質(zhì)量控制準(zhǔn)則中也考慮到信息技術(shù)對(duì)財(cái)務(wù)審計(jì)的影響，將信息技術(shù)對(duì)財(cái)務(wù)審計(jì)的影響融入到具體準(zhǔn)則中，而頒布專門(mén)針對(duì)信息系統(tǒng)審計(jì)方面的質(zhì)量控制準(zhǔn)則則還有一段很長(zhǎng)的路要走。

信息系統(tǒng)的風(fēng)險(xiǎn)，同其它審計(jì)對(duì)象的風(fēng)險(xiǎn)相比，更具有隱蔽性，破壞性更強(qiáng)，舞弊手段及方法更為先進(jìn)，若不采用嚴(yán)格的信息系統(tǒng)審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則或措施，在信息系統(tǒng)審計(jì)過(guò)程中，審計(jì)人員即使忽視一段小程序代碼的審計(jì)也可能導(dǎo)致整個(gè)信息系統(tǒng)的癱瘓，從而造成巨大的經(jīng)濟(jì)損失，如UT斯達(dá)康深圳分公司一位工程師利用管理上的漏洞，輕而易舉地繞開(kāi)了耗費(fèi)1.2億元建立起來(lái)的網(wǎng)絡(luò)完全體系，侵入北京移動(dòng)通信公司充值中心數(shù)據(jù)庫(kù)，修改充值卡原始數(shù)據(jù)并竊取了充值卡密碼，然后通過(guò)淘寶網(wǎng)和QQ向他人出售，致使北京移動(dòng)通信公司損失近380萬(wàn)元；2008年，法國(guó)第二大銀行――興業(yè)銀行的交易員杰羅斯?凱維埃爾侵入銀行的計(jì)算機(jī)系統(tǒng)進(jìn)行未經(jīng)授權(quán)的交易導(dǎo)致該損失49億歐元，這幾乎等于該銀行一年的總收入，這是歷史上單個(gè)交易員所造成的最大一筆損失，超過(guò)了英國(guó)巴林銀行交易員尼克?利森造成的14億美元損失，而巴林銀行因此破產(chǎn)。因此，對(duì)信息系統(tǒng)審計(jì)的質(zhì)量控制應(yīng)當(dāng)更嚴(yán)格，忽視對(duì)信息系統(tǒng)審計(jì)質(zhì)量的控制，不僅僅是讓被審計(jì)過(guò)的信息系統(tǒng)成為一個(gè)巨大的“檸檬”，更為重要的是會(huì)為企業(yè)造成巨大的損失埋下隱患。

以財(cái)務(wù)審計(jì)為主線的審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則適用于信息系統(tǒng)審計(jì)時(shí)，存在著一定的缺陷，但I(xiàn)SQC No.1與SQCS No.7的質(zhì)量控制六要素體現(xiàn)了系統(tǒng)論與控制論的觀點(diǎn)(如圖2所示)。依據(jù)系統(tǒng)論的觀點(diǎn)，審計(jì)活動(dòng)可分為審計(jì)資源的輸入、審計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的執(zhí)行與審計(jì)報(bào)告的出具三個(gè)過(guò)程。ISQC No.1與SQCS No.7的質(zhì)量控制六要素

分別嵌入到了這三個(gè)過(guò)程中。ISQC No.1與SQCS No.7通過(guò)對(duì)業(yè)務(wù)質(zhì)量承擔(dān)的領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任、職業(yè)道德規(guī)范、客戶關(guān)系與具體業(yè)務(wù)的承接與續(xù)約、人力資源等四個(gè)方面控制審計(jì)資源的輸入，通過(guò)質(zhì)量控制的要素業(yè)務(wù)執(zhí)行控制審計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的執(zhí)行過(guò)程，對(duì)事務(wù)所質(zhì)量控制的政策與程序進(jìn)行監(jiān)控，督促事務(wù)所對(duì)所執(zhí)行的審計(jì)業(yè)務(wù)建立事前、事中和事后的質(zhì)量控制體系。ISQC No.1與SQCS No.7所提出的質(zhì)量控制六要素對(duì)于信息系統(tǒng)審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則的制定有著十分重要的借鑒意義。在制定信息系統(tǒng)審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則時(shí)，應(yīng)當(dāng)借鑒isoc No.1與SQCS No.7的審計(jì)質(zhì)量控制六要素，根據(jù)信息系統(tǒng)審計(jì)程序與內(nèi)容制定和信息系統(tǒng)審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則。

同時(shí)，信息系統(tǒng)審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則的制定需要專門(mén)的信息系統(tǒng)審計(jì)制定機(jī)構(gòu)，如ISACA，應(yīng)擺脫信息系統(tǒng)審計(jì)質(zhì)量控制依附于傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則的現(xiàn)狀。以財(cái)務(wù)審計(jì)為主線的信息系統(tǒng)審計(jì)是在當(dāng)前條件下信息系統(tǒng)審計(jì)人力、物力等資源匱乏情況下的理性選擇，一旦這種“資源瓶勁”問(wèn)題得到解決，信息系統(tǒng)審計(jì)將不再完全以財(cái)務(wù)審計(jì)為主線，而是與財(cái)務(wù)審計(jì)相輔相成，則信息系統(tǒng)審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則的重要性就會(huì)凸現(xiàn)出來(lái)。依附于傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)所制定信息系統(tǒng)審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則針對(duì)性程度不高，不能全面、合理地考慮信息系統(tǒng)以及信息系統(tǒng)審計(jì)所具有的特殊性，我國(guó)在制定信息系統(tǒng)審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則時(shí)應(yīng)逐步擺脫這種質(zhì)量控制準(zhǔn)則的制定模式。

三、我國(guó)信息系統(tǒng)審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則的構(gòu)建

我國(guó)對(duì)信息系統(tǒng)的審計(jì)均出于“真實(shí)、合法、效益”審計(jì)目標(biāo)。質(zhì)量控制方面準(zhǔn)則的重點(diǎn)都在財(cái)務(wù)審計(jì)方面，而對(duì)產(chǎn)生財(cái)務(wù)信息的信息系統(tǒng)進(jìn)行審計(jì)的質(zhì)量控制準(zhǔn)則還處于空白狀態(tài)。目前ISACA的精力也主要放在信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則的制定上面，還未轉(zhuǎn)移到質(zhì)量控制準(zhǔn)則的制定上來(lái)。我國(guó)1996年出臺(tái)了《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師質(zhì)量控制基本準(zhǔn)則》，雖然在準(zhǔn)則中對(duì)全面質(zhì)量控制與審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制進(jìn)行了闡述，但該準(zhǔn)則只是一個(gè)總體性框架，原則性強(qiáng)、可操作性弱(葉少琴，2002)。隨著我國(guó)的經(jīng)濟(jì)日漸融入全球經(jīng)濟(jì)的大潮，完善審計(jì)準(zhǔn)則，加快國(guó)際趨同，已成為經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然要求。為同國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則趨同，中注協(xié)于2006年將“中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師質(zhì)量控制基本準(zhǔn)則”改名為“會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則”，并在會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則中包含了質(zhì)量控制的七要素，即：(1)事務(wù)所領(lǐng)導(dǎo)者的質(zhì)量控制責(zé)任；(2)職業(yè)道德規(guī)范；(3)客戶與特殊業(yè)務(wù)的承接與續(xù)約；(4)人力資源；(5)委托業(yè)務(wù)的執(zhí)行；(6)業(yè)務(wù)工作底稿；(7)監(jiān)控。目前已《會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號(hào)一業(yè)務(wù)質(zhì)量控制》和《會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則第l 121號(hào)一財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的質(zhì)量控制》。5101號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則是審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則的基本準(zhǔn)則，而1121號(hào)審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則是在5101號(hào)審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上制定的，專門(mén)針對(duì)歷史財(cái)務(wù)信息審計(jì)的質(zhì)量控制準(zhǔn)則。我國(guó)在信息系統(tǒng)審計(jì)質(zhì)量控制的架構(gòu)方面同樣也應(yīng)采用基本準(zhǔn)則――具體準(zhǔn)則，具體準(zhǔn)則主要制定針對(duì)某個(gè)具體審計(jì)項(xiàng)目的質(zhì)量控制準(zhǔn)則。中注協(xié)所頒布的第5101號(hào)質(zhì)量控制準(zhǔn)則借鑒了國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的質(zhì)量控制六要素，體現(xiàn)了系統(tǒng)論與控制論的思想。信息系統(tǒng)審計(jì)是審計(jì)的一個(gè)特殊分支，在基本準(zhǔn)則方面沒(méi)有必要再浪費(fèi)大量的人力、物力、財(cái)力去制定信息系統(tǒng)審計(jì)的基本準(zhǔn)則，可以結(jié)合信息系統(tǒng)審計(jì)實(shí)踐的要求繼續(xù)采用和完善《會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號(hào)――業(yè)務(wù)質(zhì)量控制》的內(nèi)容。對(duì)信息系統(tǒng)審計(jì)業(yè)務(wù)的承接、職業(yè)道德規(guī)范、領(lǐng)導(dǎo)者的質(zhì)量控制責(zé)任、人力資源以及監(jiān)控等質(zhì)量控制要素進(jìn)行闡述，同時(shí)也要對(duì)委托業(yè)務(wù)執(zhí)行等質(zhì)量控制要素進(jìn)行闡述，防止在具體質(zhì)量控制準(zhǔn)則沒(méi)有進(jìn)行規(guī)范時(shí)形成信息系統(tǒng)審計(jì)質(zhì)量控制的空白區(qū)域。

結(jié)合信息系統(tǒng)審計(jì)的內(nèi)容，我國(guó)信息系統(tǒng)審計(jì)質(zhì)量控制的具體準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)包括信息系統(tǒng)內(nèi)部控制審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則、系統(tǒng)生命周期審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則、信息系統(tǒng)軟硬件審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則、信息系統(tǒng)安全審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則以及信息系統(tǒng)績(jī)效審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則等(如圖3所示)。

審計(jì)質(zhì)量包括內(nèi)涵和外延兩個(gè)部分，即審計(jì)實(shí)施中各個(gè)作業(yè)環(huán)節(jié)的工作質(zhì)量和外在社會(huì)效益質(zhì)量，前者指審計(jì)實(shí)施過(guò)程中各個(gè)環(huán)節(jié)應(yīng)達(dá)到的標(biāo)準(zhǔn)，后者表現(xiàn)為三個(gè)方面：在國(guó)家宏觀調(diào)控方面發(fā)揮作用；為廉政建設(shè)服務(wù)；為提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理水平服務(wù)(王福正，1989)。，審計(jì)工作質(zhì)量是一個(gè)概念，要通過(guò)整個(gè)審計(jì)工作全過(guò)程的各個(gè)環(huán)節(jié)綜合地反映出來(lái)。審計(jì)工作質(zhì)量的好壞最終是體現(xiàn)在審計(jì)報(bào)告之中，對(duì)被審計(jì)單位的審計(jì)結(jié)論是否正確、適當(dāng)和完整(李金華，1992)。信息系統(tǒng)審計(jì)的具體質(zhì)量控制準(zhǔn)則主要是闡述如何對(duì)審計(jì)工作進(jìn)行質(zhì)量控制，應(yīng)該從過(guò)程和結(jié)果兩個(gè)方面進(jìn)行。信息系統(tǒng)審汁過(guò)程的質(zhì)量是指在信息系統(tǒng)審計(jì)業(yè)務(wù)執(zhí)行過(guò)程中各項(xiàng)工作的優(yōu)劣程度.對(duì)審計(jì)過(guò)程的質(zhì)量控制主要體現(xiàn)在對(duì)信息系統(tǒng)審計(jì)業(yè)務(wù)執(zhí)行過(guò)程中的各項(xiàng)工作的優(yōu)劣程度進(jìn)行控制。信息系統(tǒng)審計(jì)結(jié)果質(zhì)量是指信息系統(tǒng)審計(jì)結(jié)果的可靠性，對(duì)被審計(jì)單位的審計(jì)結(jié)論是否正確、適當(dāng)和完整。審計(jì)的最終結(jié)果主要體現(xiàn)在信息系統(tǒng)審計(jì)人員出具的信息系統(tǒng)審計(jì)報(bào)告及其提供的審計(jì)意見(jiàn)上，其質(zhì)量控制主要是對(duì)信息系統(tǒng)審計(jì)人員所出具的信息系統(tǒng)審計(jì)報(bào)告及其審計(jì)意見(jiàn)進(jìn)行質(zhì)量控制。對(duì)信息系統(tǒng)審計(jì)質(zhì)量控制的具體準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)按照審計(jì)流程來(lái)設(shè)計(jì)審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則與審計(jì)質(zhì)量復(fù)核準(zhǔn)則，包括審計(jì)計(jì)劃階段的質(zhì)量控制與復(fù)核、審計(jì)實(shí)施階段的質(zhì)量控制與復(fù)核、審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量控制與復(fù)核以及后續(xù)審計(jì)的質(zhì)量控制與復(fù)核(如圖4所示)。按照這種方式設(shè)計(jì)的審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則體現(xiàn)了系統(tǒng)論與控制論的思想，有利于建立事前、事中以及事后的質(zhì)量控制體系，對(duì)信息系統(tǒng)審計(jì)項(xiàng)目的審計(jì)過(guò)程進(jìn)行全面的質(zhì)量控制。

信息系統(tǒng)審計(jì)是一個(gè)相對(duì)較新的領(lǐng)域，對(duì)于信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則的研究處于落后的境地，而對(duì)于信息系統(tǒng)審計(jì)控制準(zhǔn)則的研究更是處于更加落后的境地，這勢(shì)必會(huì)影響到我國(guó)信息系統(tǒng)審計(jì)實(shí)踐的發(fā)展。因此，希望本文的研究在起到拋磚作用的同時(shí)，能對(duì)我國(guó)信息系統(tǒng)審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則的構(gòu)建起到有建設(shè)性的作用。

參考文獻(xiàn)：

[1]陳耿、王萬(wàn)軍：《信息系統(tǒng)審計(jì)》，清華大學(xué)出版社2009年版。

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關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計(jì) 新準(zhǔn)則 建議

中圖分類號(hào)：F239 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1004-4914（2016）09-158-02

一、內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則新變化

1.進(jìn)一步提升準(zhǔn)則體系結(jié)構(gòu)的科學(xué)性和合理性。通過(guò)對(duì)比修訂前后準(zhǔn)則體系結(jié)構(gòu)可以看出，由于新準(zhǔn)則借鑒國(guó)際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則（ISA），其編碼更加科學(xué)。在將具體準(zhǔn)則分為作業(yè)、業(yè)務(wù)和管理類的基礎(chǔ)上，本次修訂后準(zhǔn)則體系均使用四位數(shù)編碼。其中第一層次為：內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則和職業(yè)道德規(guī)范，編碼為1000。內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則為第1101號(hào)，內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范為第1201號(hào)。具體準(zhǔn)則作為準(zhǔn)則體系的第二層次，編碼為2000。其中，內(nèi)部審計(jì)作業(yè)類編號(hào)為2100，分別為第2101號(hào)至第2109 號(hào)；內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)類編號(hào)為2200，分別為第2201號(hào)至第2204號(hào)；內(nèi)部審計(jì)管理類編號(hào)為2300，分別為第2301號(hào)至第2307號(hào)。以第2306號(hào)準(zhǔn)則――內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制為例，第一個(gè)數(shù)字2代表該準(zhǔn)則為準(zhǔn)則體系中的具體準(zhǔn)則，第二個(gè)數(shù)字3代表該準(zhǔn)則為具體準(zhǔn)則中的管理準(zhǔn)則，第四個(gè)數(shù)字6代表該條準(zhǔn)則在管理類準(zhǔn)則中的序號(hào)。實(shí)務(wù)指南作為準(zhǔn)則體系的第三層次，編碼是3000。第3201號(hào)至3205號(hào)分別為建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)、物資采購(gòu)審計(jì)、審計(jì)報(bào)告、高校內(nèi)部審計(jì)和企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)指南。這種編碼方式系統(tǒng)性強(qiáng)，避免了交叉、重復(fù)，也為準(zhǔn)則未來(lái)發(fā)展預(yù)留了空間。

2.進(jìn)一步完善了內(nèi)部審計(jì)定義。原準(zhǔn)則內(nèi)部審計(jì)定義為：“內(nèi)部審計(jì)是建立于組織內(nèi)部的一種獨(dú)立、客觀的監(jiān)督和評(píng)價(jià)活動(dòng)，它通過(guò)審查和評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性來(lái)促進(jìn)組織和目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)?！毙聹?zhǔn)則將其修訂為“一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)，它通過(guò)運(yùn)用系統(tǒng)、規(guī)范的方法，審查和評(píng)價(jià)組織的業(yè)務(wù)活動(dòng)、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的適當(dāng)性和有效性，以促進(jìn)組織完善治理、增加價(jià)值和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)?！被旧蠈?shí)現(xiàn)了與國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（IIA）有關(guān)內(nèi)部審計(jì)定義的接軌。

與原定義相比，主要變化體現(xiàn)在：（1）關(guān)于內(nèi)部審計(jì)的職能。之前內(nèi)部審計(jì)過(guò)于強(qiáng)調(diào)發(fā)現(xiàn)差錯(cuò)的作用，修訂后內(nèi)部審計(jì)更加強(qiáng)調(diào)價(jià)值增值功能。因此，借鑒IIA的定義，此次修訂將內(nèi)部審計(jì)的職能從“監(jiān)督和評(píng)價(jià)”改為“確認(rèn)和咨詢”，拓展了原定義中的內(nèi)部審計(jì)的職能范圍。（2）關(guān)于內(nèi)部審計(jì)的范圍。修訂后的定義將內(nèi)部審計(jì)范圍界定為“業(yè)務(wù)活動(dòng)、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的適當(dāng)性和有效性”，由“經(jīng)營(yíng)活動(dòng)”改為“業(yè)務(wù)活動(dòng)”，旨在說(shuō)明內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)范圍不僅包括以盈利為目的的組織，還包含非盈利組織。修訂后增加了對(duì)“風(fēng)險(xiǎn)管理的適當(dāng)性和有效性”的審查和評(píng)價(jià)，體現(xiàn)了內(nèi)部審計(jì)重點(diǎn)在發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)。（3）關(guān)于內(nèi)部審計(jì)的方法。修訂后的定義中增加了“運(yùn)用系統(tǒng)、規(guī)范的方法”，強(qiáng)調(diào)了內(nèi)部審計(jì)的專業(yè)技術(shù)特征，展現(xiàn)出內(nèi)審工作的科學(xué)性和嚴(yán)謹(jǐn)性，有助于內(nèi)審人員和社會(huì)各界人士了解內(nèi)審職業(yè)對(duì)技術(shù)方法和人員素質(zhì)的要求。（4）關(guān)于內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)。修訂后的定義將內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)界定為“促進(jìn)組織完善治理，增加價(jià)值和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)”，進(jìn)一步明確了內(nèi)部審計(jì)在提升組織治理水平，促進(jìn)價(jià)值增值以及實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)中的重要作用。對(duì)內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)更高的定位將進(jìn)一步提升內(nèi)部審計(jì)在組織中的地位和影響力，提升內(nèi)部審計(jì)的層次。

修訂后定義中著重指出了內(nèi)審的價(jià)值增值作用，突出了內(nèi)部審計(jì)工作在組織治理、價(jià)值增值中的意義，明確了是為實(shí)現(xiàn)組織的目標(biāo)而服務(wù)的宗旨，并且強(qiáng)調(diào)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念，實(shí)現(xiàn)與國(guó)際、國(guó)內(nèi)先進(jìn)審計(jì)理念的接軌和實(shí)務(wù)的最新發(fā)展變化。

3.擴(kuò)大了準(zhǔn)則的適用范圍。隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展與新《勞動(dòng)法》的實(shí)施，許多企業(yè)將內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)外包，而外包的業(yè)務(wù)在舊準(zhǔn)則中未納入監(jiān)控，新準(zhǔn)則將審計(jì)業(yè)務(wù)范圍作了重新規(guī)定，“本準(zhǔn)則適用于各類組織的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)、內(nèi)部審計(jì)人員及其從事的內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)。其他組織或者人員接受委托、聘用，承辦或者參與內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)，也應(yīng)當(dāng)遵守本準(zhǔn)則?！备鶕?jù)其中“其他組織或者人員接受本組織委托、聘用，承辦或者參與的內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)，也應(yīng)當(dāng)遵守本準(zhǔn)則”的規(guī)定，對(duì)于非本組織所從事的內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)，包括外包的審計(jì)業(yè)務(wù)在內(nèi)，均應(yīng)適用本準(zhǔn)則。

4.增強(qiáng)了準(zhǔn)則的適用性和可操作性。新準(zhǔn)則對(duì)原準(zhǔn)則的部分內(nèi)容進(jìn)行了補(bǔ)充和完善，一定程度上加大了可操作性和適用范圍，對(duì)內(nèi)部審計(jì)實(shí)踐的發(fā)展做出了重要貢獻(xiàn)。如績(jī)效審計(jì)準(zhǔn)則是將原準(zhǔn)則中經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性三個(gè)具體準(zhǔn)則合并完善的結(jié)果；修改和補(bǔ)充原準(zhǔn)則中遵循性審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)的控制自我評(píng)估法、風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)三個(gè)具體準(zhǔn)則，形成完善后的內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則，同時(shí)，與《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引相輔相成，對(duì)準(zhǔn)則的適用性有大幅提升。此外，對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德中有關(guān)誠(chéng)信正直、客觀性、專業(yè)勝任能力和保密義務(wù)等具體規(guī)定也進(jìn)行了細(xì)化，刪除舞弊的預(yù)防、協(xié)助董事會(huì)或最高管理層工作等操作性不強(qiáng)的相關(guān)規(guī)定。修訂后的準(zhǔn)則體系包括內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則、內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范、20個(gè)具體準(zhǔn)則和5個(gè)實(shí)務(wù)指南等內(nèi)容，邏輯清晰，結(jié)構(gòu)合理。

二、內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則變化對(duì)保險(xiǎn)公司提出了更高要求

1.目前的內(nèi)部審計(jì)理念、目標(biāo)存在滯后性。新定義突出了內(nèi)部審計(jì)的價(jià)值增值功能，內(nèi)部審計(jì)新準(zhǔn)則將內(nèi)部審計(jì)定位于一種“確認(rèn)和咨詢”活動(dòng)，查錯(cuò)防弊的功能將進(jìn)一步淡化。保險(xiǎn)公司目前內(nèi)部審計(jì)審仍將財(cái)務(wù)審計(jì)作為重點(diǎn)工作，審計(jì)目標(biāo)主要是查錯(cuò)防弊，如2014年，審計(jì)重點(diǎn)集中在虛列收入、三重一大、勞務(wù)派遣違規(guī)、小金庫(kù)等方面，當(dāng)年查出的問(wèn)題也主要集中在這幾方面。2015年內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的目標(biāo)仍集中于這幾方面。而對(duì)于企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理、為企業(yè)提供管理咨詢，都沒(méi)有列示在內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的工作目標(biāo)里。

2.現(xiàn)有的內(nèi)部審計(jì)組織機(jī)構(gòu)不科學(xué)。保險(xiǎn)公司目前組織機(jī)構(gòu)與新準(zhǔn)則不適應(yīng)。新內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定“內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)建立合理、有效的組織結(jié)構(gòu)，多層級(jí)組織的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，可以實(shí)行集中管理或者分級(jí)管理；內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)接受組織董事會(huì)或者最高管理層的領(lǐng)導(dǎo)和監(jiān)督，并保持與董事會(huì)或者最高管理層及時(shí)、高效的溝通?！辈?qiáng)調(diào)“內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)保持獨(dú)立性和客觀性”。保險(xiǎn)公司的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)基本上都是在業(yè)務(wù)上受本級(jí)機(jī)構(gòu)和上級(jí)機(jī)構(gòu)的內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的雙重管轄，這導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)部門(mén)及人員與本級(jí)領(lǐng)導(dǎo)之間存在不可回避的利害關(guān)系，讓內(nèi)部審計(jì)工作實(shí)施大打折扣，對(duì)內(nèi)部審計(jì)轉(zhuǎn)型產(chǎn)生很大影響。

3.保險(xiǎn)公司內(nèi)部控制制度不夠健全。此次修訂后第2201號(hào)具體準(zhǔn)則――內(nèi)部控制審計(jì)包含修訂前第12號(hào)、第16號(hào)、第21號(hào)和第5號(hào)具體準(zhǔn)則。從審計(jì)范圍角度看，修訂后內(nèi)部控制審計(jì)可分為全面和專項(xiàng)內(nèi)部控制審計(jì)，并且從組織層面和業(yè)務(wù)層面詳細(xì)闡述了內(nèi)部控制審計(jì)的內(nèi)容。其中組織層面內(nèi)部控制的內(nèi)容主要是按照內(nèi)部控制五要素進(jìn)行規(guī)范，同時(shí)借鑒、吸收了《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》中有關(guān)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)內(nèi)容的規(guī)定，力求與《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及配套指引相銜接。近幾年來(lái)，郵政系統(tǒng)加大力度建設(shè)郵政企業(yè)內(nèi)部控制制度，初見(jiàn)成效，但目前保險(xiǎn)公司的內(nèi)部控制制度主要集中于控制活動(dòng)方面，在控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、信息溝通、內(nèi)控監(jiān)督方面，存在很大缺失。要想將審計(jì)工作重點(diǎn)轉(zhuǎn)移到對(duì)經(jīng)營(yíng)、管理行為和管理制度的關(guān)注上，以內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理為導(dǎo)向，審查保險(xiǎn)公司全部經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)，就必須有健全的內(nèi)部控制制度。

4.炔可蠹頻募ㄐ審計(jì)工作缺失。此次修訂將第25號(hào)、第26號(hào)、第27號(hào)具體準(zhǔn)則合并修訂為第2202號(hào)具體準(zhǔn)則――績(jī)效審計(jì)。新準(zhǔn)則再次強(qiáng)調(diào)了內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)該對(duì)本組織經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行審查和評(píng)價(jià)，并對(duì)審查評(píng)價(jià)的內(nèi)容、方法、報(bào)告的書(shū)寫(xiě)做了詳盡的規(guī)定。這對(duì)保險(xiǎn)公司內(nèi)部審計(jì)工作提出了新的挑戰(zhàn)。保險(xiǎn)公司內(nèi)部審計(jì)部門(mén)從設(shè)立至今，審計(jì)工作主要集中于事后財(cái)務(wù)審計(jì)，從未將管理業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)，幫助管理者提高管理能力，增強(qiáng)管理效率，降低經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，充分利用資源，增進(jìn)經(jīng)濟(jì)效益，提高管理的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性納入其工作范圍。從近幾年內(nèi)部審計(jì)部門(mén)查出的重大問(wèn)題概要可以清楚地看到，內(nèi)部審計(jì)部門(mén)主要集中查處“小金庫(kù)”、虛列收入、違規(guī)操作等問(wèn)題，很少對(duì)公司績(jī)效問(wèn)題提出異議。新準(zhǔn)則對(duì)保險(xiǎn)公司提出了新的挑戰(zhàn)。

5.保險(xiǎn)公司內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制環(huán)節(jié)薄弱。眾所周知，內(nèi)部審計(jì)工作最注重的是審計(jì)質(zhì)量，修訂后內(nèi)審準(zhǔn)則從內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)質(zhì)量控制和內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制兩個(gè)方面，詳細(xì)闡述了內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制有關(guān)內(nèi)容，從以上兩個(gè)方面對(duì)內(nèi)審質(zhì)量控制需要考慮的因素和包括的措施進(jìn)行了細(xì)化，明確了質(zhì)量評(píng)估的主體為內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人和審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人。保險(xiǎn)公司在內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)方面較薄弱，沒(méi)有完善的內(nèi)部質(zhì)量控制流程。

6.審計(jì)人員素質(zhì)有待提高?！缎聹?zhǔn)則》第1201號(hào)《內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范》中對(duì)內(nèi)審人員專業(yè)勝任能力及后續(xù)教育要求做出了明確的規(guī)定。而且內(nèi)審人員工作從“監(jiān)督和評(píng)價(jià)”上升到“確認(rèn)和咨詢”，也對(duì)內(nèi)審人員在關(guān)注層面、專業(yè)強(qiáng)度、風(fēng)險(xiǎn)控制等方面都提出了更高的要求。保險(xiǎn)公司內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)大部分人員為財(cái)會(huì)人員，管理、工程技術(shù)、法律、IT業(yè)專業(yè)背景方面的人員不多，不能完全滿足管理新形勢(shì)下審計(jì)工作的需要。因此，如何培養(yǎng)既熟悉傳統(tǒng)審計(jì)，又具備現(xiàn)代企業(yè)管理、風(fēng)險(xiǎn)控制的復(fù)合型人才，成為保險(xiǎn)公司內(nèi)審必須要面對(duì)和解決的難題。

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（作者單位：中國(guó)人民財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)股份有限公司河北省分公司 河北石家莊 050081）

篇9

《注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則》與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》堪稱“姊妹法”，在財(cái)會(huì)領(lǐng)域異彩紛呈的2006年，在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》于飽含希冀的目光中閃亮登場(chǎng)之后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則也當(dāng)走向前臺(tái)。

一、新準(zhǔn)則制定的背景分析

經(jīng)濟(jì)全球化的縱深發(fā)展使審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的進(jìn)展非常迅速。2005年12月8日，中國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)與國(guó)際審計(jì)及鑒證準(zhǔn)則理事會(huì)(IAASB)就中國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同舉行了會(huì)談。雙方共同簽署了“中國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)主席――國(guó)際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會(huì)主席聯(lián)合聲明”。其中指出，目前，中國(guó)已了17個(gè)審計(jì)準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿，近期還將5個(gè)準(zhǔn)則的征求意見(jiàn)稿；這些準(zhǔn)則的加上繼續(xù)生效的26個(gè)準(zhǔn)則項(xiàng)目（包括2個(gè)中國(guó)特有的審計(jì)準(zhǔn)則），將會(huì)構(gòu)建起一套與中國(guó)經(jīng)濟(jì)體制發(fā)展要求相適應(yīng)、順應(yīng)國(guó)際趨同要求的中國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則體系。從實(shí)際情況看，與截至2004年底 IAASB的46個(gè)項(xiàng)目準(zhǔn)則相比，我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則有24個(gè)項(xiàng)目不存在重大差異，有9個(gè)項(xiàng)目存在重大差異，有13個(gè)項(xiàng)目尚未制定。應(yīng)該說(shuō)，審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同已有了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)，趨同建設(shè)已取得了突破性進(jìn)展。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的發(fā)展可謂牽動(dòng)著社會(huì)各界方方面面――資本市場(chǎng)、企業(yè)甚至我們每一個(gè)人。它能夠滲入到企業(yè)管理的前端，促進(jìn)企業(yè)各方面的改進(jìn)；能夠揭穿上市公司的會(huì)計(jì)游戲，維護(hù)廣大股民的利益；也能同企業(yè)財(cái)會(huì)人員相互配合、良性互動(dòng)。我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)越發(fā)展，審計(jì)準(zhǔn)則的推陳出新就越顯得迫在眉睫。

二、適時(shí)修訂獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的必要性

對(duì)于中國(guó)注會(huì)行業(yè)，2005年是不平靜的一年。7月底財(cái)政部第11號(hào)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查公告，對(duì)8家會(huì)計(jì)師事務(wù)所和23名注冊(cè)會(huì)計(jì)師做出處理處罰； 9月底審計(jì)署第4號(hào)審計(jì)結(jié)果公告，16家會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量檢查結(jié)果不盡如人意；歲末時(shí)分，四川某注會(huì)涉嫌多次出具虛假驗(yàn)資報(bào)告被檢察院批準(zhǔn)逮捕。證券市場(chǎng)上市公司造假的頻繁出現(xiàn)，《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》的權(quán)威性已經(jīng)受到挑戰(zhàn)，人們對(duì)注會(huì)行業(yè)誠(chéng)信與良性發(fā)展不免憂心。2005年11月，經(jīng)濟(jì)觀察報(bào)下屬研究院對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所信任度排名一事，更將這種憂心、爭(zhēng)論與關(guān)注公開(kāi)化。同時(shí)，國(guó)際“四大”會(huì)計(jì)師事務(wù)所在中國(guó)的擴(kuò)張、合并，也使人們交織著些許民族情緒，對(duì)本土事務(wù)所何去何從感到迷茫。加之經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，部分舊準(zhǔn)則已不能完全涵蓋和適應(yīng)新情況的需要。行業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)一步增大，動(dòng)搖了社會(huì)公眾對(duì)資本市場(chǎng)和審計(jì)有效性的信心。

衡量一個(gè)國(guó)家的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展水平，其重要標(biāo)志就是是否有一套符合國(guó)際慣例的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則。中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)要趕上國(guó)際水平，要適應(yīng)中國(guó)加入WTO后帶來(lái)的機(jī)遇與挑戰(zhàn)，參與國(guó)際會(huì)計(jì)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，沒(méi)有一套與國(guó)際慣例接軌的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則是不可能的。銀廣廈事件、 科龍門(mén)事件，同安然事件給國(guó)際注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)帶來(lái)的震動(dòng)一樣，也引起了國(guó)內(nèi)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的討論，尤其是在執(zhí)業(yè)規(guī)范、執(zhí)業(yè)道德及審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則方面。

從會(huì)計(jì)執(zhí)業(yè)方面看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師完成審計(jì)業(yè)務(wù)有兩個(gè)尺度：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則。由于審計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則緊密相聯(lián)，一旦會(huì)計(jì)準(zhǔn)則出現(xiàn)制定、修訂廢止的情況，審計(jì)準(zhǔn)則亦應(yīng)當(dāng)及時(shí)修改。

從以上三方面來(lái)講，適時(shí)修訂獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則是十分有必要的。

三、新舊準(zhǔn)則差異點(diǎn)比較研究

本文僅從原《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第1號(hào)――會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)》入手，和《注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)具體準(zhǔn)則1101號(hào)――財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)和一般原則》進(jìn)行新舊比對(duì)研究，從而了解新準(zhǔn)則變化思想的精髓。

（一）標(biāo)題與提法的變化

原準(zhǔn)則題為《會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)》，具體條款中亦使用的是“會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)”一詞；新準(zhǔn)則將其更名為“財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)和一般原則”。這一變化理由有以下三點(diǎn)：

1.從定義和內(nèi)容范圍上講，會(huì)計(jì)報(bào)表不等于財(cái)務(wù)報(bào)表。財(cái)務(wù)報(bào)表是根據(jù)日常核算資料定期編制、總括反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的書(shū)面文件，主要包括損益表、資產(chǎn)負(fù)債表、財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表及附表。舊準(zhǔn)則第1章第3條也有明確指出。而會(huì)計(jì)報(bào)表的范圍則要大一些，除財(cái)務(wù)報(bào)表外，還要包括成本費(fèi)用報(bào)表等。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)只是財(cái)務(wù)報(bào)表的范疇，未涵蓋會(huì)計(jì)報(bào)表的全部范圍。

2.會(huì)計(jì)報(bào)表中企業(yè)成本費(fèi)用報(bào)表是企業(yè)的商業(yè)機(jī)密，一般不對(duì)外泄露和公布，注冊(cè)會(huì)計(jì)師有責(zé)任維護(hù)企業(yè)的利益，對(duì)執(zhí)業(yè)過(guò)程中獲知的信息保密。而財(cái)務(wù)報(bào)表則可對(duì)外公布，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目的就是為財(cái)務(wù)報(bào)表使用主體各經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系人提供真實(shí)、準(zhǔn)確、可靠的財(cái)務(wù)信息。因此，“報(bào)表”審計(jì)應(yīng)特指“財(cái)務(wù)報(bào)表”，而非“會(huì)計(jì)報(bào)表”。

3.注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)，是由于出現(xiàn)股份公司后為滿足企業(yè)(公司)各方經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系人的需要，提供可靠的財(cái)務(wù)信息(而非會(huì)計(jì)信息)而產(chǎn)生，它不同于政府審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)，它的主要職能是經(jīng)濟(jì)鑒證。正因?yàn)槠髽I(yè)(公司)各方經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系人所關(guān)注的信息是財(cái)務(wù)信息，所以它只需對(duì)財(cái)務(wù)信息的正確性、真實(shí)性、可靠性進(jìn)行審計(jì)，即進(jìn)行“財(cái)務(wù)報(bào)表”審計(jì)，而無(wú)須對(duì)廣泛會(huì)計(jì)信息進(jìn)行審計(jì)，并非“會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)”。

（二）結(jié)構(gòu)的變化

準(zhǔn)則結(jié)構(gòu)變化一覽表

注：此表是筆者根據(jù)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)具體準(zhǔn)則1101號(hào)――財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)和一般原則》和《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第1號(hào)――會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)》具體條款總結(jié)后列示的。

從準(zhǔn)則結(jié)構(gòu)變化一覽表中可以看出，與舊準(zhǔn)則相比，新準(zhǔn)則具有以下兩個(gè)特點(diǎn)：

1.新準(zhǔn)則更注重的是原則性，減少了實(shí)際操作的具體規(guī)定。如：增添了職業(yè)道德要求、職業(yè)懷疑態(tài)度等原則標(biāo)準(zhǔn)，刪除了對(duì)審計(jì)計(jì)劃、實(shí)施和報(bào)告這些具體操作程序的規(guī)定。

2.新準(zhǔn)則對(duì)職業(yè)的要求更高，準(zhǔn)則的靈活性增大，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可發(fā)揮的空間擴(kuò)大，實(shí)務(wù)難度陡增。

（三）具體內(nèi)容的變化

1.總則的變化

第一條中顯著的變化是：新準(zhǔn)則不再提出制定依據(jù)，簡(jiǎn)明扼要。

舊準(zhǔn)則第二條是對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)的定義，第三條是會(huì)計(jì)報(bào)表的內(nèi)容，第四條是被審計(jì)單位的界定，第五條指出執(zhí)行其他會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)適用該準(zhǔn)則，在新審計(jì)準(zhǔn)則中均已被刪除。

新準(zhǔn)則第二條明確了審計(jì)范圍，“本準(zhǔn)則適用于注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)”。這句話包含兩層意思：一是審計(jì)業(yè)務(wù)的主體是注冊(cè)會(huì)計(jì)師；二是僅適用于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)。新準(zhǔn)則第三條明確了注冊(cè)會(huì)計(jì)師和被審單位高層管理者雙方的責(zé)任，有效遏制了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

2.財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)

值得注意的是，審計(jì)目標(biāo)具體項(xiàng)目中未提到會(huì)計(jì)處理方法的一貫性，可見(jiàn)我國(guó)會(huì)計(jì)行業(yè)水平已有所提高。

3.與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相關(guān)的職業(yè)道德要求

新準(zhǔn)則第六條規(guī)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)遵守相關(guān)職業(yè)道德規(guī)范；第七條規(guī)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)遵守會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則。這一章的啟示有二：一是新準(zhǔn)則注重原則，而不是具體的條款；二是引入了管理學(xué)的思想，這是新準(zhǔn)則的一大飛躍。

4.審計(jì)范圍的變動(dòng)

舊準(zhǔn)則第八、九條規(guī)范了審計(jì)范圍。新準(zhǔn)則擴(kuò)大了范圍定義，即審計(jì)程序的總和。但這個(gè)內(nèi)容仍與《國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則》定義的“審計(jì)范圍”不同?！秶?guó)際審計(jì)準(zhǔn)則――財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)與一般原則》第七條規(guī)定:“審計(jì)范圍”(scope of audit)側(cè)重于審計(jì)人員在特定情況下，實(shí)現(xiàn)某項(xiàng)審計(jì)目標(biāo)所必需的審計(jì)程序。

5.職業(yè)懷疑態(tài)度、合理保證和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和重要性

舊準(zhǔn)則接下來(lái)規(guī)范的是審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)實(shí)施和審計(jì)報(bào)告，這三章對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)具體程序的操作進(jìn)行了規(guī)范。

在新準(zhǔn)則中取而代之的是職業(yè)懷疑態(tài)度、合理保證和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和重要性。它不再是具體的操作規(guī)定，而是注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)原則與所要達(dá)到的標(biāo)準(zhǔn)的、更高層次的規(guī)范。

6.附則

新準(zhǔn)則未提及準(zhǔn)則的解釋權(quán)問(wèn)題。

四、差異點(diǎn)背后的深層次原因

通過(guò)新舊準(zhǔn)則的比較研究，可以發(fā)現(xiàn)差異點(diǎn)背后有著更深層次的原因：

（一）從國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的趨同考慮

國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則自身也存在著發(fā)展變化，我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則不僅在內(nèi)容結(jié)構(gòu)上，更應(yīng)在思想層面上與之趨同。

（二）從新形勢(shì)下注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)需求考慮

目前，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師承辦的業(yè)務(wù)類型涉及社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的各個(gè)層面。新準(zhǔn)則體系必須涵蓋注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行業(yè)務(wù)的各個(gè)環(huán)節(jié)或方面，適應(yīng)注師業(yè)務(wù)多元化的需要。而具體的條例已不能適應(yīng)行業(yè)的變化和實(shí)務(wù)的復(fù)雜性，審計(jì)準(zhǔn)則維持具體操作條例是不科學(xué)和無(wú)效率的，只有從更高的戰(zhàn)略層面上去定義注師的職業(yè)原則和標(biāo)準(zhǔn)，留出更大的空間，才能適應(yīng)這種變化，建立有效的審計(jì)準(zhǔn)則體系。

（三）從風(fēng)險(xiǎn)角度來(lái)看

注冊(cè)會(huì)計(jì)師原來(lái)往往不注重從宏觀層面上把握財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，而是直接實(shí)施控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試，容易產(chǎn)生審計(jì)失敗。在新形勢(shì)下，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)更是不容忽視，基礎(chǔ)風(fēng)險(xiǎn)模型需要更新。必須站在更高的層次，以宏觀的視角，引入管理學(xué)的先進(jìn)思想，才能對(duì)注師行業(yè)乃至整個(gè)社會(huì)起到良好的規(guī)范和引導(dǎo)作用。

（四）從維護(hù)公眾利益的行業(yè)宗旨出發(fā)

新準(zhǔn)則體系能夠指導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師強(qiáng)化審計(jì)的獨(dú)立性，保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度，遵守職業(yè)道德規(guī)范，切實(shí)貫徹風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念，提高識(shí)別和應(yīng)對(duì)市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)的能力，更加積極地承擔(dān)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊的發(fā)現(xiàn)責(zé)任。

（五）從準(zhǔn)則易理解、準(zhǔn)確性和簡(jiǎn)潔性出發(fā)

為了便于行業(yè)會(huì)員正確理解和運(yùn)用，便于行業(yè)與社會(huì)公眾的交流和溝通，中國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則體系就必須在寫(xiě)作體例、文字表達(dá)等方面針對(duì)中國(guó)文化、思維和表達(dá)的習(xí)慣，做必要的改進(jìn)。

五、新舊準(zhǔn)則的執(zhí)行銜接

新準(zhǔn)則將從2007年1月1日開(kāi)始實(shí)施，2006年將是新準(zhǔn)則實(shí)施的一個(gè)關(guān)鍵的準(zhǔn)備年份。要做好新舊準(zhǔn)則的執(zhí)行銜接，必須做到以下幾點(diǎn)：

（一）搞好師資培訓(xùn)，層層開(kāi)展培訓(xùn)工作

舉辦若干期全國(guó)性的審計(jì)準(zhǔn)則師資培訓(xùn)班，分別在北京、上海和廈門(mén)三個(gè)國(guó)家會(huì)計(jì)學(xué)院等進(jìn)行培訓(xùn)，培訓(xùn)各省、區(qū)、市和有關(guān)部門(mén)的會(huì)計(jì)管理機(jī)構(gòu)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)選拔的德才兼?zhèn)涞膸熧Y力量，再由這些師資負(fù)責(zé)本省、區(qū)、市或本部門(mén)下一層次的培訓(xùn)，使大多數(shù)適用企業(yè)會(huì)計(jì)、審計(jì)準(zhǔn)則的單位和個(gè)人掌握兩大準(zhǔn)則體系的內(nèi)容。

（二）認(rèn)真組織模擬試點(diǎn)，扎實(shí)做好實(shí)施前的準(zhǔn)備工作

為了保證新舊準(zhǔn)則之間的平穩(wěn)過(guò)渡，在新的審計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施前，選取若干企業(yè)或會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行模擬試點(diǎn)。按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的規(guī)定模擬運(yùn)行，測(cè)試會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施對(duì)于企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果以及信息系統(tǒng)等的影響；按照新的審計(jì)準(zhǔn)則體系選擇部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所模擬運(yùn)行，測(cè)試其在實(shí)務(wù)中的可行性。

（三）積極爭(zhēng)取有關(guān)部門(mén)、行業(yè)的支持，貫徹落實(shí)兩大新準(zhǔn)則體系

審計(jì)準(zhǔn)則體系不僅有利于規(guī)范審計(jì)工作行為，也涉及到企業(yè)資產(chǎn)的管理和業(yè)績(jī)的考核、納稅調(diào)整，部門(mén)及行業(yè)對(duì)企業(yè)及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)管等。因此，要進(jìn)一步加強(qiáng)與國(guó)資委、證監(jiān)會(huì)、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)、國(guó)家稅務(wù)總局和國(guó)家審計(jì)署等有關(guān)部門(mén)的協(xié)調(diào)和配合，爭(zhēng)取各方面共同貫徹落實(shí)好新準(zhǔn)則，為我國(guó)企業(yè)改革和資本市場(chǎng)的發(fā)展奠定堅(jiān)實(shí)的審計(jì)基礎(chǔ)。

我們有理由相信，審計(jì)準(zhǔn)則體系的實(shí)施，必將對(duì)提升注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)質(zhì)量，加強(qiáng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制和風(fēng)險(xiǎn)防范，為提高財(cái)務(wù)信息質(zhì)量，降低投資者的決策風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)更有效的資源配置，推動(dòng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和保持金融穩(wěn)定發(fā)揮重要作用。

六、對(duì)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的展望

篇10

【關(guān)鍵詞】 謹(jǐn)慎性;新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;具體應(yīng)用

一、公允價(jià)值計(jì)量的運(yùn)用

新準(zhǔn)則引入了公允價(jià)值的計(jì)量模式,采用公允價(jià)值計(jì)量能夠提高會(huì)計(jì)信息的有用性,但是新準(zhǔn)則中對(duì)其應(yīng)用也

是適度,謹(jǐn)慎的。目前我國(guó)只在金融業(yè)系列、企業(yè)合并等準(zhǔn)則中全面引入公允價(jià)值,在債務(wù)重組和非貨幣性資產(chǎn)交換、資產(chǎn)減值等方面則謹(jǐn)慎采用。在各項(xiàng)準(zhǔn)則中對(duì)公允價(jià)值確認(rèn)條件的要求也較為苛刻。例如在投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值計(jì)量時(shí)規(guī)定,企業(yè)只有存在確鑿證據(jù)表明其公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的,才允許采用公允價(jià)值計(jì)量模式,企業(yè)一旦選擇公允價(jià)值模式,就應(yīng)當(dāng)對(duì)其所有投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。采用公允價(jià)值模式計(jì)量投資性房地產(chǎn),應(yīng)同時(shí)滿足兩個(gè)條件:(1)投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)。(2)企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息,從個(gè)人對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值做出科學(xué)合理的估計(jì)。

二、計(jì)提各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

在舊準(zhǔn)則規(guī)定下,企業(yè)只要求計(jì)提八項(xiàng)減值準(zhǔn)備,而新準(zhǔn)則擴(kuò)大了計(jì)提資產(chǎn)減值的范圍,涉及到了存貨、投資性房地產(chǎn)、消耗性生物資產(chǎn)、建造合同、遞延所得稅資產(chǎn)、融資租賃中租入人未擔(dān)保余值、金融資產(chǎn),未探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資、在建工程、商譽(yù)等13個(gè)項(xiàng)目。減值準(zhǔn)備范圍的擴(kuò)大表明了謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)核算中運(yùn)用更加全面。出于謹(jǐn)慎性考慮,新準(zhǔn)則規(guī)定,企業(yè)只有存在資產(chǎn)可能發(fā)生減值跡象的情況下,才需要對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試,計(jì)算其可回收金額,但是對(duì)于因企業(yè)合并所形成的商譽(yù)和使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn),無(wú)論是否存在減值跡象,每年都應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測(cè)試。同時(shí)還對(duì)資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回做了禁止性規(guī)定,對(duì)于前期已經(jīng)確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn),在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。這一規(guī)定是由于我國(guó)目前還未廣泛應(yīng)用公允價(jià)值,如果允許已經(jīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回就會(huì)使得人為調(diào)整利潤(rùn)的行為屢屢出現(xiàn),也體現(xiàn)了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備運(yùn)用的謹(jǐn)慎性。

三、在收入確認(rèn)中的運(yùn)用

新準(zhǔn)則對(duì)收入確認(rèn)的條件規(guī)定得更加嚴(yán)格和謹(jǐn)慎。規(guī)定銷(xiāo)售商品收入的確認(rèn)必須同時(shí)滿足五項(xiàng)條件: (1)企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方; (2)企業(yè)既沒(méi)有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán),也沒(méi)有對(duì)已售出的商品實(shí)施有效控制;(3)收入的金額能夠可靠地計(jì)量;(4)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè); (5)相關(guān)的已發(fā)生或者將發(fā)生地成本能夠可靠地計(jì)量。提供勞務(wù)的收入的確認(rèn)必須滿足四項(xiàng)條件:(1)提供勞務(wù)收入的總額能夠合理地估計(jì);(2)提供勞務(wù)收入的總額能夠合理地估計(jì);(3)交易的完工進(jìn)度能夠合理地估計(jì);(4 )交易中已經(jīng)發(fā)生和將要發(fā)生地成本能夠合理地估計(jì)。

四、遞延所得稅資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)

基于謹(jǐn)慎性原則,為充分反映交易或事項(xiàng)發(fā)生后對(duì)未來(lái)期間的計(jì)稅影響,除特殊情況可不確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債外,企業(yè)應(yīng)盡可能地確認(rèn)與應(yīng)納稅暫時(shí)性差異相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。同樣也是出于謹(jǐn)慎性考慮,對(duì)于遞延所得稅資產(chǎn),只有在估計(jì)未來(lái)期間能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用可抵扣暫時(shí)性差異時(shí),以很可能取得來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限進(jìn)行確認(rèn),并且在每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行復(fù)核。如果企業(yè)未來(lái)期間不可能獲得足夠的應(yīng)稅利潤(rùn)可供抵扣,應(yīng)調(diào)減遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值。

五、或有事項(xiàng)中的運(yùn)用

有負(fù)債和或有資產(chǎn)均不符合負(fù)債要素或資產(chǎn)要素的定義和確認(rèn)條件,企業(yè)不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)或有負(fù)債或資產(chǎn)。應(yīng)當(dāng)按相關(guān)規(guī)定在報(bào)表附注中披露或有負(fù)債,但一般對(duì)于或有資產(chǎn)不進(jìn)行披露。當(dāng)有事項(xiàng)相關(guān)的義務(wù)同時(shí)滿足以下條件時(shí),才能確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債在報(bào)表內(nèi)予以確認(rèn):

(1)該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)實(shí)義務(wù)。(2)履行該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)。(3)該義務(wù)的金額能夠可靠地計(jì)量。由此可以看出,或有事項(xiàng)的規(guī)定中也充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則,避免了企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目的不確定性,使信息使用者能夠獲得更加有用的信息。