導(dǎo)語(yǔ)：如何才能寫(xiě)好一篇資產(chǎn)負(fù)債表，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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1、貨幣資金=(庫(kù)存現(xiàn)金+銀行存款+其他貨幣資金)總賬余額。

2、應(yīng)收賬款= “應(yīng)收賬款”明細(xì)賬借方余額+“預(yù)收賬款”明細(xì)賬借方余額-“壞賬準(zhǔn)備”余額。

3、預(yù)收款項(xiàng)= “預(yù)收賬款”明細(xì)賬貸方余額+“應(yīng)收賬款”明細(xì)賬貸方余額。

4、應(yīng)付賬款=“應(yīng)付賬款”明細(xì)賬貸方余額+“預(yù)付賬款”明細(xì)賬貸方余額。

5、預(yù)付賬款= “預(yù)付賬款”明細(xì)賬借方余額+“應(yīng)付賬款”明細(xì)賬借方余額。

6、存貨=所有存貨類總賬余額合計(jì)+“生產(chǎn)成本”總賬余額-“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”總賬余額。

7、固定資產(chǎn)=“固定資產(chǎn)”總賬余額-“累計(jì)折舊”總賬余額-“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”總賬余額。

8、無(wú)形資產(chǎn)=“無(wú)形資產(chǎn)”總賬余額-“累計(jì)攤銷”總賬余額-“無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”總賬余額。

9、長(zhǎng)期股權(quán)投資=“長(zhǎng)期股權(quán)投資”總賬余額-“長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備”總賬余額。

10、長(zhǎng)期借款=“長(zhǎng)期借款”總賬余額-明細(xì)賬中1年內(nèi)到期的“長(zhǎng)期借款”。

11、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用=“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”總賬余額-明細(xì)賬中1年內(nèi)“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”。

篇2

利潤(rùn)中心資產(chǎn)負(fù)債表

月 日

說(shuō)  明     合計(jì)固定資產(chǎn)      設(shè)備折舊      流動(dòng)資產(chǎn)      原料      物料      半成品      制成品      應(yīng)收票據(jù)      應(yīng)收帳款      合計(jì)      其他資產(chǎn)      應(yīng)付帳款      應(yīng)付票據(jù)      其  他 應(yīng)付帳      借款      合計(jì)      凈值      上期凈值      本期利潤(rùn)                                                              

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[關(guān)鍵詞] 資產(chǎn)負(fù)債表 利潤(rùn)表 公允價(jià)值 存貨計(jì)價(jià)

近年來(lái)，中國(guó)的經(jīng)濟(jì)迎來(lái)了前所未有的發(fā)展熱潮，也為世界各地的投資者創(chuàng)造了良好的積累財(cái)富的契機(jī)。理性投資者通過(guò)各種渠道，攫去各種信息，從而選擇有潛力的行業(yè)或者企業(yè)注入資金，以贏得更多的財(cái)富。獲取信息的渠道有很多，投資人、理財(cái)師普遍采用通過(guò)對(duì)該行業(yè)的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)或該企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行分析以獲取于決策有用的信息。而今，資產(chǎn)負(fù)債表作為財(cái)務(wù)報(bào)表最重要的報(bào)表之一，已經(jīng)取代利潤(rùn)表越來(lái)越受到人們的重視。

一、資產(chǎn)負(fù)債表備受重視的表現(xiàn)

1.公允價(jià)值的普遍運(yùn)用

目前，越來(lái)越多的國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則越來(lái)越強(qiáng)調(diào)公允價(jià)值的作用。歷史成本這一計(jì)量屬性，因其無(wú)法真是反應(yīng)資產(chǎn)與負(fù)債的價(jià)值，以其為屬性編制的報(bào)表信息缺乏可靠性，而面臨嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將公允價(jià)值定義為：“Fair value is the amount for which an asset could be exchanged or liability be settled between knowledgeable ,willing parties in an arms length transaction.”以公允價(jià)值計(jì)量的資產(chǎn)與負(fù)債，它們的經(jīng)濟(jì)價(jià)值得到了比較真實(shí)的反應(yīng)，因此信息也更具可靠性，與信息使用者更有用。

從定義來(lái)看，公允價(jià)值這一概念主要針對(duì)資產(chǎn)與負(fù)債項(xiàng)目。公允價(jià)值的運(yùn)用對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的影響將遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過(guò)其對(duì)利潤(rùn)表的影響。公允價(jià)值的廣泛運(yùn)用，從另一側(cè)面反應(yīng)了人們對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的重視程度日益增加。但是，這并不能否定公允價(jià)值對(duì)利潤(rùn)表帶來(lái)的影響。例如，一項(xiàng)資產(chǎn)用公允價(jià)值確認(rèn)入賬后，后續(xù)的折舊或攤銷就建立的在該資產(chǎn)的初始確認(rèn)的價(jià)值的基礎(chǔ)上。即該資產(chǎn)的公允價(jià)值扣除殘值后的余額在未來(lái)可使用年限內(nèi)分?jǐn)偂?/p>

2.存貨后進(jìn)先出法的禁止使用

后進(jìn)先出法是一種期末持有存貨和期內(nèi)耗用存貨的計(jì)量方法。后進(jìn)先出法是在假定后取得的存貨先行耗用或銷售的條件下對(duì)存貨價(jià)值進(jìn)行計(jì)量的方法。

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（IAS 2）在經(jīng)過(guò)修正后不在允許使用后進(jìn)先出法。我國(guó)在2006年新出臺(tái)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》也做出了相應(yīng)的修改：企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本。

在市價(jià)上升的情況下，用后進(jìn)先出法計(jì)量存貨的價(jià)值會(huì)低估企業(yè)期末持有的存貨的價(jià)值，從而低估期末資產(chǎn)負(fù)責(zé)表的存貨項(xiàng)目的價(jià)值，使得資產(chǎn)負(fù)責(zé)表不能真實(shí)得反應(yīng)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。但是，后進(jìn)先出法卻比較真實(shí)得反應(yīng)了企業(yè)本期的銷售成本，使得利潤(rùn)表計(jì)算所得的本期利潤(rùn)更加真實(shí)可靠。同樣，在市價(jià)下降的情況下，用后進(jìn)先出法計(jì)量存貨的價(jià)值會(huì)高估企業(yè)期末持有的存貨的價(jià)值，從而高估期末資產(chǎn)負(fù)責(zé)表的存貨項(xiàng)目的價(jià)值，使得資產(chǎn)負(fù)責(zé)表不能真實(shí)得反應(yīng)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。

后進(jìn)先出法的禁止使用，反應(yīng)了業(yè)界更加注重資產(chǎn)負(fù)債表的真實(shí)公允表達(dá)。在資產(chǎn)負(fù)責(zé)表和利潤(rùn)表不能同時(shí)公允表達(dá)時(shí)，業(yè)界選擇了資產(chǎn)負(fù)責(zé)表，放棄了利潤(rùn)表。這是資產(chǎn)負(fù)債表日益受到重視的強(qiáng)有力的證據(jù)。

二、資產(chǎn)負(fù)債表較利潤(rùn)表越來(lái)越受重視

資產(chǎn)負(fù)債表日益受到重視，與它的作用是密不可分

1.作用

資產(chǎn)負(fù)債表向人們揭示了企業(yè)擁有或控制的能用貨幣表現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)資源，即資產(chǎn)的總規(guī)模及具體的分布形態(tài)。投資者可以通過(guò)對(duì)企業(yè)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)合理性的分析，對(duì)企業(yè)潛在的長(zhǎng)期盈利能力進(jìn)行評(píng)價(jià)。

我國(guó)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》（2006年）將資產(chǎn)定義為：“資產(chǎn)是企業(yè)過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的，由企業(yè)擁有或控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源?！绷硗赓Y產(chǎn)很重要的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)為：與該資源有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)。換句話說(shuō)，某種資源是否能確認(rèn)資產(chǎn)必須看其是否能在可預(yù)期的將來(lái)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，創(chuàng)造財(cái)富。可預(yù)期的將來(lái)，這是一個(gè)遠(yuǎn)期的概念。或者說(shuō)是一種潛力，一種創(chuàng)造財(cái)富的潛力。

通過(guò)對(duì)資產(chǎn)項(xiàng)目的列示，資產(chǎn)負(fù)債表在一定程度上很好的反應(yīng)了企業(yè)潛在成長(zhǎng)能力。資產(chǎn)結(jié)構(gòu)合理，較同期通行業(yè)企業(yè)擁有先進(jìn)設(shè)備，先進(jìn)技術(shù)的企業(yè)，在將來(lái)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中必然處于優(yōu)勢(shì)地位，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)其股東利潤(rùn)最大化的目標(biāo)。資產(chǎn)結(jié)構(gòu)不合理，技術(shù)落后的企業(yè)，在激烈的競(jìng)爭(zhēng)中，必然面臨嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)，甚至面臨破產(chǎn)的絕境。

因?yàn)橘Y產(chǎn)負(fù)債表更加關(guān)注企業(yè)在未來(lái)創(chuàng)造財(cái)富地能力，所以有經(jīng)驗(yàn)的投資者通過(guò)對(duì)同一企業(yè)的前后各期資產(chǎn)負(fù)債表和不同企業(yè)同期資產(chǎn)負(fù)債表的比較閱讀，很有可能發(fā)現(xiàn)某些優(yōu)質(zhì)企業(yè)，進(jìn)而發(fā)掘投資契機(jī)，贏得擴(kuò)大財(cái)富的機(jī)會(huì)。

而利潤(rùn)表則只關(guān)注企業(yè)本期的盈利能力，其反應(yīng)的也只是企業(yè)在某個(gè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。等財(cái)務(wù)報(bào)表報(bào)出后，它只代表在過(guò)去的一個(gè)會(huì)計(jì)年度內(nèi)，該企業(yè)的盈利狀況。本期盈利并不能承諾企業(yè)在的接下來(lái)的會(huì)計(jì)期間內(nèi)將持續(xù)盈利。以往良好的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，對(duì)于投資者而言或許是個(gè)很大的誘惑，但當(dāng)其決定是否進(jìn)行投資時(shí)，更關(guān)注企業(yè)未來(lái)的盈利能力而不是看企業(yè)曾經(jīng)賺過(guò)多少錢。另外，利潤(rùn)表更容易縱。當(dāng)管理層希望企業(yè)每年利潤(rùn)穩(wěn)步增長(zhǎng)時(shí)，可能會(huì)選擇計(jì)提準(zhǔn)備等方式來(lái)達(dá)到平滑利潤(rùn)的目的?；蛘弋?dāng)企業(yè)當(dāng)期虧損時(shí)，管理層亦可能通過(guò)改變會(huì)計(jì)政策或會(huì)計(jì)估計(jì)等方法來(lái)粉飾報(bào)表。因此，從這個(gè)角度上看，資產(chǎn)負(fù)債表較利潤(rùn)表與投資者決策更有用。

2.資產(chǎn)負(fù)債觀逐漸成為主流

隨著當(dāng)前會(huì)計(jì)理論的不斷發(fā)展，資產(chǎn)負(fù)債觀已經(jīng)取代收入費(fèi)用觀逐漸發(fā)展成為世界會(huì)計(jì)界的主流觀點(diǎn)。

資產(chǎn)負(fù)債觀基于資產(chǎn)和負(fù)債的變動(dòng)來(lái)計(jì)量收益,因此當(dāng)資產(chǎn)的價(jià)值增加或是負(fù)債的價(jià)值減少時(shí)會(huì)產(chǎn)生收益;而收入費(fèi)用觀則通過(guò)收入與費(fèi)用的直接配比來(lái)計(jì)量企業(yè)收益,按照收入費(fèi)用觀,會(huì)計(jì)上通常是在產(chǎn)生收益后再計(jì)量資產(chǎn)的增加或是負(fù)債的減少。簡(jiǎn)言之,資產(chǎn)負(fù)債觀關(guān)注資產(chǎn)和負(fù)債的變動(dòng)來(lái)計(jì)量收益,而收入費(fèi)用觀則先計(jì)量收益然后再將之分?jǐn)傆?jì)入到相應(yīng)的資產(chǎn)和負(fù)債中去。資產(chǎn)負(fù)債觀認(rèn)為企業(yè)的收益是企業(yè)的當(dāng)期凈資產(chǎn)的增加額（不包括應(yīng)投資者新投入資本和分配股利等對(duì)企業(yè)凈資產(chǎn)造成的影響），不考慮該收益實(shí)現(xiàn)與否。而收入費(fèi)用觀直接確認(rèn)已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的收入和費(fèi)用，然后根據(jù)配比原則進(jìn)行配比。

資產(chǎn)負(fù)債觀在我國(guó)于2006年的新準(zhǔn)則中得到了充分的體現(xiàn)。新準(zhǔn)則更鼓勵(lì)管理者注重企業(yè)的長(zhǎng)期盈利能力而非短期股東權(quán)益的最大化，要求企業(yè)管理者更多考慮企業(yè)未來(lái)的發(fā)展,更加關(guān)注企業(yè)所面臨的機(jī)會(huì)和風(fēng)險(xiǎn),注重企業(yè)資產(chǎn)的質(zhì)量和營(yíng)運(yùn)效率。在這種觀念下，企業(yè)管理者不得不更加關(guān)注企業(yè)資產(chǎn)的質(zhì)量和使用效率。

在安然事件以后，美國(guó)證券交易委員會(huì)(SEC)在其針對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改革的報(bào)告中呼吁,FASB在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)應(yīng)以資產(chǎn)負(fù)債觀全面取代收入費(fèi)用觀，指出,在準(zhǔn)則制定特別是在確立目標(biāo)導(dǎo)向的體系時(shí),FASB采用收入費(fèi)用觀是不恰當(dāng)?shù)?而資產(chǎn)負(fù)債觀為經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)提供了最有力的概念描述,是準(zhǔn)則制定過(guò)程中最合適的基礎(chǔ)。

3.符合會(huì)計(jì)四大假設(shè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)

資產(chǎn)負(fù)責(zé)表的各項(xiàng)資產(chǎn)與負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量都是基于持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)基礎(chǔ)之上的。持續(xù)經(jīng)營(yíng)會(huì)計(jì)假設(shè)，是假定在可以預(yù)見(jiàn)的未來(lái)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)將按現(xiàn)狀正常、無(wú)限期地持續(xù)下去，亦即在正常情況下企業(yè)不會(huì)面臨破產(chǎn)或清算。

利潤(rùn)表在不考慮權(quán)責(zé)發(fā)生制的情況下，體現(xiàn)了某一企業(yè)在一個(gè)特定會(huì)計(jì)期間的經(jīng)營(yíng)狀況。企業(yè)本期盈利并不代表的后續(xù)各會(huì)計(jì)期間能夠保持盈利的勢(shì)頭，本期虧損同樣不能預(yù)示企業(yè)的未來(lái)不容樂(lè)觀。

三、單期的資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表與決策有用的有限性

然而事實(shí)上，某一特定會(huì)計(jì)期間的資產(chǎn)負(fù)債表也好，利潤(rùn)表也罷，對(duì)與報(bào)表使用者，尤其是投資者的意義其實(shí)并不大。投資者在選取投資對(duì)象時(shí)，不能單純的依賴某一期的報(bào)表，而是需要通過(guò)對(duì)連續(xù)幾個(gè)會(huì)計(jì)期間的報(bào)表的分析，從而對(duì)候選投資對(duì)象有進(jìn)一步的了解，最終做出投資決策。在實(shí)物中，理性投資者們也都是這么做的。需要指出的是，這里所說(shuō)的投資者并非投機(jī)者，而他們的決策也都是針對(duì)長(zhǎng)期投資而非投機(jī)套利。

單純的依賴企業(yè)某一會(huì)計(jì)期間的資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表，一定會(huì)對(duì)投資者的理性投資決策帶來(lái)不利的影響。企業(yè)是持續(xù)經(jīng)營(yíng)的，一期報(bào)表只能反應(yīng)企業(yè)在某一特定時(shí)點(diǎn)或者某一特定時(shí)段的情況。投資者無(wú)法根據(jù)這種報(bào)表獲取對(duì)候選投資對(duì)象的全面的了解。例如，資產(chǎn)負(fù)債表反應(yīng)的是在報(bào)告日這個(gè)特定時(shí)點(diǎn)，企業(yè)的狀況，例如資產(chǎn)結(jié)構(gòu)，分布，來(lái)源等等；但是不能反應(yīng)企業(yè)各期的變化情況，例如企業(yè)的資產(chǎn)構(gòu)成是否較上各會(huì)計(jì)期間有重大變化，或者資產(chǎn)總額有大幅增長(zhǎng)或者減少等。所以當(dāng)投資者在進(jìn)行決策時(shí)，必須通過(guò)對(duì)連續(xù)幾個(gè)會(huì)計(jì)期間的報(bào)表的分析來(lái)獲取與投資決策有用的信息，最終做出明智的選擇。

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[4]國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則2003.北京:中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2003

篇4

(一)資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的確立1994年以前，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法在收入、費(fèi)用、利潤(rùn)、資產(chǎn)、負(fù)債等確認(rèn)和計(jì)量方面基本一致，按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)算的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與按稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)稅所得基本一致。1994年稅制改革以后，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法中對(duì)有關(guān)收益、費(fèi)用或損失等的確認(rèn)方法產(chǎn)生了較大差異。1994年財(cái)政部了《企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定》，該規(guī)定一方面明確所得稅的性質(zhì)是費(fèi)用，另一方面允許企業(yè)在應(yīng)付稅款法和納稅影響會(huì)計(jì)法(遞延法或債務(wù)法)之間選擇。應(yīng)付稅款法是將本期稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅所得之間產(chǎn)生的差異均在當(dāng)期確認(rèn)所得稅費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理方法，這種核算方法的特點(diǎn)是本期所得稅費(fèi)用等于按照本期應(yīng)稅所得與適用的所得稅率計(jì)算的應(yīng)交所得稅，即本期從凈利潤(rùn)中扣除的所得稅費(fèi)用等于本期應(yīng)交的所得稅。當(dāng)前，由于會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的目標(biāo)和行為規(guī)定不同，導(dǎo)致應(yīng)稅利潤(rùn)與會(huì)計(jì)利潤(rùn)的差異越來(lái)越大，這種差異大部分都是時(shí)間性差異。此時(shí)，若繼續(xù)采用應(yīng)付稅款法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，當(dāng)期不確認(rèn)時(shí)間性差異而影響的所得稅金額，不符合會(huì)計(jì)的權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則。因?yàn)?，所得稅作為企業(yè)獲得收益時(shí)發(fā)生的一種費(fèi)用，應(yīng)同有關(guān)的收入和費(fèi)用計(jì)入同一會(huì)計(jì)期間，以達(dá)到收入與費(fèi)用的配比。遞延法是將本期由于時(shí)間性差異產(chǎn)生的影響所得稅的金額，遞延和分配到以后各期，并同時(shí)轉(zhuǎn)回原已確認(rèn)的時(shí)間性差異對(duì)本期所得稅的影響金額的處理方法。這種核算方法的特點(diǎn)是遞延稅款的賬面余額是按照產(chǎn)生時(shí)間性差異的時(shí)期所適用的所得稅率計(jì)算確認(rèn)，而不是用現(xiàn)行稅率計(jì)算的結(jié)果。在稅率變動(dòng)或開(kāi)征新稅時(shí)，對(duì)遞延稅款的賬面余額不作調(diào)整。即遞延稅款賬面余額不符合負(fù)債和資產(chǎn)的定義，不能完全反映為企業(yè)的一項(xiàng)負(fù)債或一項(xiàng)資產(chǎn)。遞延法確認(rèn)時(shí)間性差異，比應(yīng)付稅款法進(jìn)了一大步。但遞延法有著本身的不科學(xué)性和不合理性。在遞延法下，稅法或稅率變動(dòng)后，本期發(fā)生的時(shí)間性差異影響所得稅的金額用現(xiàn)行稅率計(jì)算，以前發(fā)生而在本期轉(zhuǎn)回的各項(xiàng)時(shí)間性差異影響所得稅的金額，一般用當(dāng)初的原有稅率計(jì)算。因此，資產(chǎn)負(fù)債表上反映的遞延稅款余額不代表收款的權(quán)利或付款的義務(wù)，只能視為一項(xiàng)借項(xiàng)或貸項(xiàng)，并不完全代表企業(yè)所擁有的一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債，同時(shí)也不符合資產(chǎn)和負(fù)債的定義。

1995年財(cái)政部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則組有關(guān)學(xué)者和專家在研究、比較了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及澳大利亞、加拿大、法國(guó)、德國(guó)、英國(guó)、美國(guó)、日本和中國(guó)香港等國(guó)家和地區(qū)對(duì)有關(guān)所得稅會(huì)計(jì)處理方法的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國(guó)已經(jīng)的《企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定》的實(shí)際情況，并考慮了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和被考察國(guó)家對(duì)所得稅會(huì)計(jì)處理的發(fā)展趨勢(shì)，起草了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――所得稅會(huì)計(jì)(征求意見(jiàn)稿)》，建議采用損益表債務(wù)法。損益表債務(wù)法是我國(guó)在新的所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則出臺(tái)前對(duì)企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理方法的最高要求。其基本原理是所得稅費(fèi)用應(yīng)以企業(yè)當(dāng)期確認(rèn)的收入和費(fèi)用與按稅法規(guī)定應(yīng)確認(rèn)的收入和費(fèi)用之間的差額，計(jì)算時(shí)間性差異，據(jù)以確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或資產(chǎn)。其特點(diǎn)是當(dāng)預(yù)期稅率或稅基發(fā)生變動(dòng)時(shí)，必須對(duì)已發(fā)生的遞延稅款按現(xiàn)行稅率進(jìn)行調(diào)整，并且要求按變動(dòng)后的稅率計(jì)算的金額調(diào)整遞延稅款余額。因此，遞延所得稅稅款均表示未來(lái)應(yīng)收和應(yīng)付的所得稅。與遞延法相比，損益表債務(wù)法下的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債更符合資產(chǎn)和負(fù)債的定義。但損益表債務(wù)法是以損益表為導(dǎo)向，注重時(shí)間性差異(時(shí)間性差異指因收入或費(fèi)用在會(huì)計(jì)上確認(rèn)的期間與稅法規(guī)定申報(bào)的期間不同而產(chǎn)生的)而非暫時(shí)性差異(暫時(shí)性差異指“一項(xiàng)資產(chǎn)或一項(xiàng)負(fù)債的稅基和其在資產(chǎn)負(fù)債表中的賬面金額之間的差額”)，所以，其提供的會(huì)計(jì)信息和揭示的差異范圍狹小。此外，損益表債務(wù)法無(wú)法恰當(dāng)?shù)卦u(píng)價(jià)和預(yù)測(cè)企業(yè)報(bào)告日的財(cái)務(wù)狀況及未來(lái)現(xiàn)金流量。

2006年2月財(cái)政部了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)――所得稅》，并于2007年1月1日起在上市公司執(zhí)行。新所得稅準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌，要求企業(yè)一律采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算遞延所得稅。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的基本原理是企業(yè)的所得稅費(fèi)用應(yīng)當(dāng)以企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與按稅法規(guī)定的計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額，計(jì)算暫時(shí)性差異，據(jù)以確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或資產(chǎn)。確認(rèn)所有的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債，其目的在于使資產(chǎn)負(fù)債表的遞延稅款賬戶余額更富實(shí)際意義。其特點(diǎn)是，當(dāng)稅率或稅基變動(dòng)時(shí)，必須按預(yù)期稅率對(duì)“遞延所得稅負(fù)債”和“遞延所得稅資產(chǎn)”賬戶余額進(jìn)行調(diào)整。在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，企業(yè)的收益應(yīng)根據(jù)“資產(chǎn)／負(fù)債觀”來(lái)定義，因而所得稅費(fèi)用的計(jì)算也是從遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)出發(fā)來(lái)加以倒推計(jì)算。

(二)資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算的現(xiàn)實(shí)意義由于我國(guó)當(dāng)前及今后相當(dāng)長(zhǎng)一段時(shí)間內(nèi)致力于國(guó)有企業(yè)改造，企業(yè)重組、合并現(xiàn)象將大量出現(xiàn)，資產(chǎn)重估會(huì)更加頻繁，同時(shí)，企業(yè)跨國(guó)經(jīng)營(yíng)和股份制改造等經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象也將日益增多，這些都會(huì)引發(fā)大量的非時(shí)間性的暫時(shí)性差異，從而必將對(duì)所得稅產(chǎn)生重大的影響，而遞延法或損益表債務(wù)法無(wú)法反映和處理非時(shí)間性的暫時(shí)性差異。為了適應(yīng)所得稅會(huì)計(jì)處理方法的發(fā)展趨勢(shì)，我國(guó)制定了新的所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，將其定位于國(guó)際上日益通行的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。我國(guó)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的現(xiàn)實(shí)意義主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

一是提供更為全面的所得稅會(huì)計(jì)信息。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法更注重暫時(shí)性差異，不僅包括了所有時(shí)間性差異，而且還包括所有不屬于時(shí)間性差異的其他暫時(shí)性差異(如資產(chǎn)的重估價(jià)、企業(yè)合并時(shí)被并企業(yè)的資產(chǎn)或負(fù)債在會(huì)計(jì)上按公允市價(jià)入賬，稅法規(guī)定報(bào)稅時(shí)按原賬面價(jià)值計(jì)算，致使暫時(shí)性差異的產(chǎn)生，而此時(shí)亦無(wú)時(shí)間性差異)。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法注重對(duì)暫時(shí)性差異的處理和披露，能夠提供更多對(duì)決策有用的信息。此外，隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)的兼并、重組、資產(chǎn)評(píng)估核算業(yè)務(wù)日益增加，由此產(chǎn)生了許多不屬于時(shí)間性差異的暫時(shí)性差異，而遞延法或損益表債務(wù)法均無(wú)法反映和處理這些方面的暫時(shí)性差異，此時(shí)，若采用適用性強(qiáng)的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法對(duì)其進(jìn)行核算，能充分完整地反映企業(yè)所得稅的核算和交納過(guò)程，同時(shí)也能提供更多有用的信息。

二是提高了所得稅會(huì)計(jì)信息的決策相關(guān)性。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法基于資產(chǎn)負(fù)債觀，根據(jù)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債的定義，對(duì)全部暫時(shí)性差異確認(rèn)為“遞延所得稅資產(chǎn)”或“遞延所得稅負(fù)債”，與遞延法和損益表債務(wù)法使用的“遞延稅款”相比，大大拓展了“遞延稅款”的涵義。遞延法和損益表債務(wù)法以時(shí)間性差異為基礎(chǔ)，按適用的稅率確認(rèn)一項(xiàng)“遞延稅款”，由于時(shí)間性差異反映的稅法和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在確認(rèn)本期收入和費(fèi)用產(chǎn)生的差額，此時(shí)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債應(yīng)是本期發(fā)生額。在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，由于暫時(shí)性差異是資產(chǎn)和負(fù)債與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間累計(jì)的差額，因而遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債反映的是資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值，可以揭示報(bào)告日存在的資產(chǎn)或負(fù)債在未來(lái)期間因所得稅導(dǎo)致現(xiàn)金流入或流出企業(yè)的情況，有助于信息使用者根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和未來(lái)現(xiàn)金流量作出恰當(dāng)?shù)脑u(píng)價(jià)和預(yù)測(cè)。

三是所得稅費(fèi)用的核算更為簡(jiǎn)單和準(zhǔn)確。遞延法和損益表債務(wù)法以損益表觀為基礎(chǔ)，在收益的計(jì)量上強(qiáng)調(diào)收入和費(fèi)用的配比，從而注重收入和費(fèi)用在會(huì)計(jì)和稅法中確認(rèn)的差異。對(duì)所得稅費(fèi)用的核算以損益表中的收入和費(fèi)用為著眼點(diǎn)，逐一確認(rèn)收入和費(fèi)用項(xiàng)目在會(huì)計(jì)和稅法上的時(shí)間性差異，并將這種時(shí)間性差異對(duì)未來(lái)所得稅的影響看作是本期所得稅費(fèi)用調(diào)整。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法以資產(chǎn)負(fù)債表觀為基礎(chǔ)，強(qiáng)調(diào)全面收益概念，對(duì)所得稅費(fèi)用的核算以資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目為著眼點(diǎn)，逐一確認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的暫時(shí)性差異。由于暫時(shí)性差異反映的是累計(jì)的差額，在每一會(huì)計(jì)期末，只需將期末暫時(shí)性差異與期初暫時(shí)性差異的納稅影響額的差額作為本期所得稅費(fèi)用的調(diào)整。這一核算方法在程序上相對(duì)簡(jiǎn)單，并且克服了根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和配比原則在確定收入和費(fèi)用時(shí)適用標(biāo)準(zhǔn)不一致的缺陷，提高了所得稅費(fèi)用信息的準(zhǔn)確性和一致性。但應(yīng)注意的是，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算準(zhǔn)確性是建立在對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量能夠準(zhǔn)確反映未來(lái)經(jīng)濟(jì)資源的流入和流出的基礎(chǔ)上。

四是順應(yīng)國(guó)際潮流，與國(guó)際會(huì)計(jì)接軌。由于資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法比較科學(xué)，并且實(shí)用性強(qiáng)，計(jì)算簡(jiǎn)單，因此被國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和越來(lái)越多的國(guó)家所采用。我國(guó)實(shí)行改革開(kāi)放以來(lái)，外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)越來(lái)越多，其在我國(guó)境內(nèi)的投資額也越來(lái)越大，同時(shí)，由于我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，在國(guó)外投資業(yè)務(wù)也越來(lái)越多。因此，根據(jù)國(guó)際資本市場(chǎng)的需要，適應(yīng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)的大趨勢(shì)，實(shí)現(xiàn)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例的充分協(xié)調(diào)。

二、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的具體應(yīng)用

(一)資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的會(huì)計(jì)核算程序首先，確定一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的稅基。計(jì)稅基礎(chǔ)分為資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)和負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)兩種。資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)指企業(yè)在收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過(guò)程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額，即未來(lái)不需要納稅的資產(chǎn)價(jià)值。其次，分析、計(jì)算暫時(shí)性差異。暫時(shí)性差異是指資產(chǎn)(或負(fù)債)的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額，分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。當(dāng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，小于則形成可抵扣暫時(shí)性差異；與資產(chǎn)相反，當(dāng)負(fù)債賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，形成可抵扣暫時(shí)性差異，小于則形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。再次，確認(rèn)和計(jì)量遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債。企業(yè)一方面應(yīng)根據(jù)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異計(jì)算未來(lái)期間應(yīng)交所得稅金額，確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債；另一方面，應(yīng)將由可抵扣暫時(shí)性差異前期轉(zhuǎn)入的可抵扣虧損以及前期轉(zhuǎn)入的尚可抵扣的稅款抵扣等導(dǎo)致的可抵扣未來(lái)期間所得稅金額確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)，如果某一期間的稅率發(fā)生變動(dòng)，還應(yīng)對(duì)遞延所得稅資產(chǎn)(或負(fù)債)進(jìn)行調(diào)整，確認(rèn)對(duì)當(dāng)期所得稅的影響。最后，計(jì)算確定當(dāng)期所得稅費(fèi)用?！爱?dāng)期所得稅費(fèi)用=當(dāng)期應(yīng)交所得稅+(期末遞延所得稅負(fù)債-期初遞延所得稅負(fù)債)-(期末遞延所得稅資產(chǎn)-期初遞延所得稅資產(chǎn))”。

(二)資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法應(yīng)用例解當(dāng)資產(chǎn)賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)或負(fù)債賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)形成可抵扣暫時(shí)性差異，會(huì)導(dǎo)致未來(lái)納稅義務(wù)減少，從而形成的一項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)。當(dāng)資產(chǎn)賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)或負(fù)債賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，導(dǎo)致未來(lái)納稅義務(wù)增加，從而形成的一項(xiàng)負(fù)債，應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債。

[例1]甲企業(yè)2004年12月30日購(gòu)進(jìn)一項(xiàng)固定資產(chǎn)，成本為1020萬(wàn)元，使用年限為10年，會(huì)計(jì)上按雙倍余額遞減法計(jì)提折舊，而稅法上則規(guī)定采用年限平均法計(jì)提折舊，兩種方法下凈殘值均為20萬(wàn)元。2006年12月31日該項(xiàng)固定資產(chǎn)發(fā)生減值80萬(wàn)元。2006年甲企業(yè)的利潤(rùn)總額為1000萬(wàn)元，稅率為33％。

該固定資產(chǎn)2006年末賬面價(jià)值=1020-200-160-80=580(萬(wàn)元)

該固定資產(chǎn)2006年末計(jì)稅基礎(chǔ)=1020-100-100=820(萬(wàn)元)

可抵扣暫時(shí)性差異=820-580=240(萬(wàn)元)

2006年末應(yīng)保留遞延所得稅資產(chǎn)余額=240×33％=79.2(萬(wàn)元)

年初余額=［(1020-100)-(1020-200)]×33％=33(萬(wàn)元)

應(yīng)再確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)=79.2-33=46.2(萬(wàn)元)

2006年應(yīng)納所得稅=[1000+(160-100)+80]×33％

=376.2(萬(wàn)元)

會(huì)計(jì)分錄：

借：所得稅費(fèi)用

3300000

遞延所得稅資產(chǎn)462000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交所得稅

3762000

[例2]某企業(yè)持有一項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)，成本為1000萬(wàn)元，期末公允價(jià)值為1500萬(wàn)元，2006年末利潤(rùn)總額為1000萬(wàn)元，無(wú)其他暫時(shí)性差異，也無(wú)期初余額，稅率為33％。

由于交易性金融資產(chǎn)是以公允價(jià)值計(jì)量，所以其賬面價(jià)值為1500萬(wàn)元，計(jì)稅基礎(chǔ)為1000萬(wàn)元，應(yīng)納稅暫時(shí)性差異為500萬(wàn)元，當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債為165萬(wàn)元(500×33％)，應(yīng)納企業(yè)所得稅為165萬(wàn)元[(1000-500)×33％]。

會(huì)計(jì)分錄：

借：所得稅費(fèi)用

3300000

貸：遞延所得稅負(fù)債

1650000

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交所得稅

1650000

三、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法實(shí)施問(wèn)題及對(duì)策

(一)資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法在實(shí)施中存在的問(wèn)題雖然新準(zhǔn)則中我國(guó)所得稅會(huì)計(jì)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法具有很多優(yōu)越性，但其在具體實(shí)施中所存在的問(wèn)題也不容忽視。

一是資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法不能反映全部計(jì)稅差異。雖然資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的暫時(shí)性差異不僅包括所有時(shí)間性差異，還包括非時(shí)間性暫時(shí)性差異，但并不能反映會(huì)計(jì)與稅法之間關(guān)于所得稅的全部差異，如由于稅法和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則計(jì)算口徑不同而產(chǎn)生的一些差異業(yè)務(wù)招待費(fèi)、公益性捐贈(zèng)等。此外稅法中還規(guī)定對(duì)“三新”研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用實(shí)行加計(jì)扣除的鼓勵(lì)政策，而新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并未對(duì)此作出規(guī)定。

二是對(duì)利益相關(guān)者的影響。由于新準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)所得稅的會(huì)計(jì)處理方法的變更屬于會(huì)計(jì)政策變更，應(yīng)對(duì)以前年度會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行追溯調(diào)整，這樣可能會(huì)使一些會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生較大的波動(dòng)。如果企業(yè)的投資者或其他利益相關(guān)者對(duì)此沒(méi)有給予充分的關(guān)注，就可能導(dǎo)致投資判斷和決策的失誤，從而導(dǎo)致不必要的損失。

三是新所得稅準(zhǔn)則的推行存在一定的難度。目前幾種所得稅會(huì)計(jì)處理方法在我國(guó)上市公司中被采用的情況是，應(yīng)付稅款法最多，遞延法其次，損益表債務(wù)法最少，從應(yīng)付稅款法或遞延法直接過(guò)渡到資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，在我國(guó)會(huì)計(jì)行業(yè)專業(yè)水平普遍偏低、廣大財(cái)務(wù)人員對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法了解不多的情況下推行資產(chǎn)負(fù)債表債債務(wù)法存在一定的難度。

(二)資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法在實(shí)施中的解決措施新準(zhǔn)則制定中所得稅會(huì)計(jì)處理方法采用了資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，實(shí)現(xiàn)了我國(guó)所得稅會(huì)計(jì)與國(guó)際化趨同，但對(duì)于資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法在具體實(shí)施中存在的問(wèn)題，各層執(zhí)行者都應(yīng)積極努力去解決。

首先，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的政策制定者應(yīng)盡快編寫(xiě)更加詳細(xì)的會(huì)計(jì)指南來(lái)提高所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行質(zhì)量，降低準(zhǔn)則的模糊性，提高準(zhǔn)則的可操作性，使準(zhǔn)則在實(shí)踐操作過(guò)程中的困難減輕，以便新準(zhǔn)則的執(zhí)行得到更進(jìn)一步、更廣泛的推進(jìn)，使資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的理解性更強(qiáng)，涵蓋范圍更全面。

篇5

關(guān)鍵詞　所得稅；資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法；暫時(shí)性差異

一、時(shí)間性差異和暫時(shí)性差異的比較

所得稅會(huì)計(jì)的基本問(wèn)題是在企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)資產(chǎn)(負(fù)債)未來(lái)收回(清償)，以及在企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)當(dāng)期交易和其他事項(xiàng)時(shí)，如何核算其當(dāng)期和未來(lái)的應(yīng)納所得稅問(wèn)題。

要解決這個(gè)問(wèn)題，我們首先來(lái)分析暫時(shí)性差異與時(shí)間性差異以及資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的問(wèn)題。修正的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中最大的一個(gè)變動(dòng)即是用“暫時(shí)性差異”取代“時(shí)間性差異”。

時(shí)間性差異是因收入或費(fèi)用在會(huì)計(jì)上確認(rèn)的期間與稅法規(guī)定申報(bào)的期間不同而產(chǎn)生，很顯然時(shí)間性差異是從利潤(rùn)表角度出發(fā)分析的。暫時(shí)性差異是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差額。暫時(shí)性差異分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。暫時(shí)性差異是從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)來(lái)分析的。所有時(shí)間性差異都是暫時(shí)性差異，但有些暫時(shí)性差異則不是時(shí)間性差異，如資產(chǎn)的重估價(jià)。只產(chǎn)生暫時(shí)性差異而不產(chǎn)生時(shí)間性差異，企業(yè)合并時(shí)，被合并企業(yè)的資產(chǎn)或負(fù)債在會(huì)計(jì)上按公允價(jià)入賬，稅法規(guī)定按賬面價(jià)值計(jì)算，致使暫時(shí)性差異的產(chǎn)生，而此時(shí)無(wú)時(shí)間性差異。在認(rèn)識(shí)和確認(rèn)暫時(shí)性差異時(shí)，必須首先要理解計(jì)稅基礎(chǔ)這一概念。一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)是指計(jì)稅時(shí)歸屬于該項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的金額。一項(xiàng)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是當(dāng)企業(yè)收回該資產(chǎn)的賬面金額時(shí)，就計(jì)稅而言可從流入企業(yè)的任何應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中予以抵扣的金額。如果這些經(jīng)濟(jì)利益是不需要納稅的，那么該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)就為賬面金額。具體而言，一項(xiàng)資產(chǎn)的稅基是當(dāng)企業(yè)收回該資產(chǎn)的賬面金額時(shí)，為納稅目的而可抵扣的金額。如一臺(tái)機(jī)器設(shè)備成本為1000萬(wàn)元。已提折舊400萬(wàn)元，剩余成本將在未來(lái)期間予以抵扣，則該設(shè)備的計(jì)稅基礎(chǔ)為600萬(wàn)元。若其重估價(jià)為700萬(wàn)元，則有100萬(wàn)元的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。一項(xiàng)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)是賬面價(jià)值減去負(fù)債在未來(lái)期間計(jì)稅時(shí)可抵扣的金額。例如，流動(dòng)負(fù)債中包括賬面價(jià)值為1000萬(wàn)元的應(yīng)付罰款，計(jì)稅時(shí)罰款是不能抵扣的。則應(yīng)付罰款的計(jì)稅基礎(chǔ)是1000萬(wàn)元。此時(shí)，不存在可抵扣暫時(shí)性差異。

二、利潤(rùn)表債務(wù)法和資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的比較

在弄清楚暫時(shí)性差異與時(shí)間性差異的前提下，通過(guò)比較所得稅會(huì)計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法與利潤(rùn)表債務(wù)法的異同點(diǎn)，來(lái)理解資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。

利潤(rùn)表債務(wù)法和資產(chǎn)負(fù)債表基礎(chǔ)債務(wù)法相同，它們都是納稅影響會(huì)計(jì)法的具體運(yùn)用方法，都遵循納稅影響會(huì)計(jì)法的基本原則和要求，即將所得稅作為費(fèi)用處理。它們的確認(rèn)和計(jì)量遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算要求，同時(shí)對(duì)稅率變動(dòng)的影響都按新稅率進(jìn)行調(diào)整。

利潤(rùn)表債務(wù)法和負(fù)債表債務(wù)法的不同點(diǎn)是在進(jìn)行所得稅會(huì)計(jì)核算時(shí)。前者注重時(shí)間性差異，而后者注重暫時(shí)性差異。時(shí)間性差異強(qiáng)調(diào)差異形成及轉(zhuǎn)回，是應(yīng)稅利潤(rùn)與會(huì)計(jì)利潤(rùn)的差額，它在一個(gè)期間內(nèi)形成，可在隨后一個(gè)或幾個(gè)期間轉(zhuǎn)回。暫時(shí)性差異是指一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值的差額，它強(qiáng)調(diào)的是差異的內(nèi)容和原因。例如一項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)為300萬(wàn)元，而評(píng)估價(jià)為320萬(wàn)元。稅法規(guī)定按賬面價(jià)核算。會(huì)計(jì)制度規(guī)定按評(píng)估價(jià)計(jì)算。從而產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，進(jìn)而產(chǎn)生遞延所得稅負(fù)債。而對(duì)利潤(rùn)表稅前無(wú)關(guān)。就無(wú)須納稅。但站在資產(chǎn)負(fù)債表角度來(lái)講則產(chǎn)生了差異。具體差異如下：

(一)二者核算遞延所得稅的著眼點(diǎn)不同

資產(chǎn)負(fù)債表基礎(chǔ)債務(wù)法從賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)直接比較差額的暫時(shí)性差異出發(fā)核算遞延所得稅，表現(xiàn)為一種直接性；利潤(rùn)表基礎(chǔ)債務(wù)法是以利潤(rùn)表中的收入和費(fèi)用為著眼點(diǎn)來(lái)確認(rèn)收入和費(fèi)用在會(huì)計(jì)和稅法上的時(shí)間差異，并將這種時(shí)間性差異對(duì)未來(lái)所得稅的影響看作是對(duì)本期所得稅費(fèi)用的影響，通過(guò)利潤(rùn)表項(xiàng)目的時(shí)間性差異間接倒擠遞延所得稅。表現(xiàn)為一種間接性。

(二)二者核算遞延所得稅范圍不同

資產(chǎn)負(fù)債表基礎(chǔ)債務(wù)法核算包括時(shí)間性差異的暫時(shí)性、企業(yè)合并等其他交易或事項(xiàng)形成的暫時(shí)性差異、未利用可抵扣虧損和未利用稅款抵減所產(chǎn)生的遞延所得稅。按照國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則中《編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表框架》的規(guī)定，如果某項(xiàng)目符合“與該項(xiàng)目有關(guān)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益將很可能流入或流出企業(yè)”和“對(duì)該項(xiàng)目的成本或價(jià)值能夠可靠地加以計(jì)量”的條件，就應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表或利潤(rùn)表中確認(rèn)。而利潤(rùn)表基礎(chǔ)債務(wù)法不能將可抵扣虧損、未利用的稅款抵減、企業(yè)合并、直接計(jì)入權(quán)益等交易或事項(xiàng)的遞延所得稅在資產(chǎn)負(fù)債表中反映。例如。企業(yè)合并時(shí)，按購(gòu)買法處理，會(huì)計(jì)上要求按被并購(gòu)企業(yè)可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)價(jià)，但稅法往往規(guī)定按其賬面價(jià)值計(jì)算所得稅。從而產(chǎn)生暫時(shí)性差異。但并無(wú)時(shí)間性差異。利潤(rùn)表基礎(chǔ)債務(wù)法只核算時(shí)間性差異產(chǎn)生的遞延所得稅。利潤(rùn)表法是依據(jù)時(shí)間性差異分析收入和費(fèi)用在某個(gè)時(shí)期的差異，導(dǎo)致會(huì)計(jì)利潤(rùn)和應(yīng)納稅所得額的差異，從而產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債。

(三)二者對(duì)“遞延稅款”概念的理解不同

雖然利潤(rùn)表債務(wù)法也將時(shí)間性差異分為應(yīng)納稅時(shí)間性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。將時(shí)間性差異乘以適用的稅率得出遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債，但是它反映的是收入和費(fèi)用在本期發(fā)生的差額，所以確認(rèn)的是遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債的本期發(fā)生額。而資產(chǎn)負(fù)債表法下。盡管也將暫時(shí)性差異分為應(yīng)納稅時(shí)間性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。將時(shí)間性差異乘以適用的稅率得出遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債，但是由于暫時(shí)性差異是累計(jì)的差額，因而遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債反映的是資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值。

(四)二者在財(cái)務(wù)報(bào)表上披露的信息不同

資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法采用符合資產(chǎn)和負(fù)債定義的“遞延所得稅資產(chǎn)”和“遞延所得稅負(fù)債”分別列示，完整、清晰地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀

三、資產(chǎn)負(fù)債債務(wù)法的賬務(wù)處理

例如，甲公司2000年12月1日取得設(shè)備一項(xiàng)，賬面價(jià)值包括買價(jià)、運(yùn)雜費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等90萬(wàn)元。甲公司該臺(tái)設(shè)備的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)均為90萬(wàn)元，期末無(wú)殘值。假設(shè)甲公司會(huì)計(jì)制度規(guī)定。按直線法折舊：會(huì)計(jì)折舊年限為5年；稅法折舊年限為6年。2001年至2006年，各年均實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)利潤(rùn)100萬(wàn)元，2001年至2004年，企業(yè)適用所得稅稅率為33％，2005年改為25％。有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：

第一種賬務(wù)處理方法：

2001年年末，有關(guān)所得稅會(huì)計(jì)處理：

(1)會(huì)計(jì)年折舊額=90／5=18(萬(wàn)元)

(2)稅法年折舊額=90／6=15(萬(wàn)元)

(3)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之差產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)=(75-72)×33％=099(萬(wàn)元)

(4)所得稅費(fèi)用=100×33％=33(萬(wàn)元)

(5)應(yīng)交所得稅=(100+3)×33％=33.99(萬(wàn)元)

借：所得稅費(fèi)用33

遞延所得稅資產(chǎn)0.99

貸：應(yīng)交稅金――應(yīng)交所得稅　33.99

2002年-2004年，會(huì)計(jì)處理同上。

2005年末，所得稅稅率改為25％時(shí)的會(huì)計(jì)處理：調(diào)整2001年至2004年遞延所得稅資產(chǎn)：

遞延所得稅資產(chǎn)調(diào)整額=0.99×4÷33％×(25％-33％)：－096(萬(wàn)元)

借：所得稅費(fèi)用　0.96

貸：遞延所得稅資產(chǎn)　096

按新所得稅稅率進(jìn)行賬務(wù)處理：

借：所得稅費(fèi)用

25

遞延所得稅資產(chǎn)　0.75

貸：應(yīng)交稅金――應(yīng)交所得稅　25.75

2006年，稅法規(guī)定不再計(jì)提折舊，遞延所得稅資產(chǎn)轉(zhuǎn)回。所得稅會(huì)計(jì)處理：

借：所得稅費(fèi)用

25

貸：遞延所得稅資產(chǎn)

篇6

關(guān)鍵詞:應(yīng)付稅款法;遞延法;資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法;資產(chǎn)負(fù)債觀

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)――所得稅》完全摒棄了原會(huì)計(jì)制度要求的應(yīng)付稅款法、遞延法、損益表債務(wù)法等所得稅會(huì)計(jì)處理方法,一步到位,要求所得稅核算與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌,只采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法一種模式。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法看似復(fù)雜,其實(shí),只要掌握好關(guān)鍵兩個(gè)步驟的核算技巧,所得稅核算就會(huì)得心應(yīng)手。本文擬從所得稅的日常核算及所得稅匯算清繳等兩個(gè)方面對(duì)所得稅核算方法進(jìn)行粗淺探討。

一、按稅法要求,正確計(jì)算所得稅

不論采用何種方法核算所得稅,需要記住的是,計(jì)算繳納給稅務(wù)機(jī)關(guān)的所得稅都是按照稅法要求計(jì)算出應(yīng)納稅所得額,根據(jù)適用所得稅稅率計(jì)算繳納的。在實(shí)際工作中,所得稅的計(jì)算繳納則是采取按月或按季預(yù)交,年終匯算清繳的方式進(jìn)行的。

因此,企業(yè)在平時(shí)計(jì)算繳納所得稅時(shí),可按應(yīng)付稅款法將按規(guī)定計(jì)算繳納的所得稅,直接列作所得稅費(fèi)用,增加應(yīng)繳所得稅。即借記“所得稅費(fèi)用”賬戶,貸記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交所得稅”賬戶;上交所得稅時(shí),借記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交所得稅”賬戶,貸記“銀行存款”賬戶。

例1,2008年6月30日,甲公司“利潤(rùn)表”顯示:本期“利潤(rùn)總額”為20萬(wàn)元,適用所得稅稅率為25%,公司已交所得稅3萬(wàn)元。所得稅核算情況如下:

應(yīng)交所得稅=200000×25%=50000(元)

已交所得稅=30000(元)

未交所得稅=50000-30000=20000(元)

會(huì)計(jì)分錄如下:

借:所得稅費(fèi)用 20000

貸:應(yīng)繳稅費(fèi)――應(yīng)交所得稅

20000

上交時(shí):

借:應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交所得稅

20000

貸:銀行存款20000

年終,企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí),則要按稅法規(guī)定計(jì)算出應(yīng)納稅所得額,進(jìn)而計(jì)算出所得稅。如果不考慮遞延所得稅,所得稅核算方法與上述平時(shí)所得稅核算相同。

例2,2008年12月31日,甲公司“利潤(rùn)表”顯示:本年“利潤(rùn)總額”為100萬(wàn)元。另?yè)?jù)納稅申報(bào)有關(guān)資料顯示:本年發(fā)生的交易事項(xiàng)中,會(huì)計(jì)與稅收規(guī)定之間存在差異的包括:一是當(dāng)期計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備70萬(wàn)元;二是年末持有的交易性金融資產(chǎn)當(dāng)期公允價(jià)值上升50萬(wàn)元(稅法規(guī)定,資產(chǎn)在持有期間公允價(jià)值變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額,出售時(shí)一并計(jì)算應(yīng)稅所得);三是當(dāng)年確認(rèn)持有至到期國(guó)債投資利息收入30萬(wàn)元。假定該公司當(dāng)年1月1日不存在暫時(shí)性差異,預(yù)計(jì)未來(lái)期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額利用可抵扣暫時(shí)性差異。甲公司適用所得稅稅率為25%,公司已交所得稅15萬(wàn)元。試采用應(yīng)付稅款法進(jìn)行該公司所得稅的核算。

應(yīng)納稅所得額=100+70-50-30=90(萬(wàn)元)

應(yīng)交所得稅=90×25%=22.5(萬(wàn)元)

未交所得稅=22.5-15=7.5(萬(wàn)元)

借:所得稅費(fèi)用75000

貸:應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交所得稅

75000

上交時(shí):

借:應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交所得稅

75000

貸:銀行存款 75000

二、按準(zhǔn)則要求,正確計(jì)算遞延所得稅

資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下,企業(yè)的收益應(yīng)根據(jù)“資產(chǎn)負(fù)債觀”來(lái)定義,因而所得稅費(fèi)用的計(jì)算也應(yīng)從遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)上加以倒擠推算,具體步驟如下:

(一)確定每項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)

實(shí)際工作中,企業(yè)的大部分資產(chǎn)或負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)與該資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值是相同的。這里,重點(diǎn)確認(rèn)哪些計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值可能不同的資產(chǎn)或負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)。資產(chǎn)的賬面價(jià)值是資產(chǎn)賬戶余額減去其所屬調(diào)整賬戶余額之差。在實(shí)際工作中,企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)項(xiàng)目的“年數(shù)初”或“年末數(shù)”就是該企業(yè)各資產(chǎn)的“年初”賬面價(jià)值或“年末”賬面價(jià)值;資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過(guò)程中,計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅收益中抵扣的金額,即某一項(xiàng)資產(chǎn)在未來(lái)期間計(jì)稅時(shí)按照稅法規(guī)定可以稅前扣除的金額。一般地,負(fù)債的賬面價(jià)值就是負(fù)債賬戶的貸方余額。而負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ),則是負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來(lái)期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。

(二)依據(jù)該資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額,確定暫時(shí)性差異

即在計(jì)算暫時(shí)性差異的基礎(chǔ)上判斷該差異的屬性,屬于應(yīng)納稅暫時(shí)性差異還是可抵扣暫時(shí)性差異。凡是資產(chǎn)項(xiàng)目的賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)的差異,都是可抵扣暫時(shí)性差異;與之相反,凡是負(fù)債項(xiàng)目的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)的差異,才是可抵扣暫時(shí)性差異。作為資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)的差異,在會(huì)計(jì)上稱為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異;作為負(fù)債的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)的差異,在會(huì)計(jì)上也稱為應(yīng)納稅性差異。這些差異,將于未來(lái)期間計(jì)入企業(yè)的應(yīng)納稅所得額。

(三)根據(jù)暫時(shí)性差異乘以現(xiàn)行適用所得稅稅率,計(jì)算求得遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債

即“資產(chǎn)負(fù)債表日,對(duì)于遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債,應(yīng)當(dāng)依據(jù)稅法規(guī)定,按照預(yù)期收回該資產(chǎn)或清償該負(fù)債期間的適用稅率計(jì)量”。資產(chǎn)負(fù)債表日,對(duì)于計(jì)算求得的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債,減去年初遞延所得稅資產(chǎn)余額或遞延所得稅負(fù)債余額,如果遞延所得稅資產(chǎn)(或遞延所得稅負(fù)債)表現(xiàn)為增加,則借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目,貸記“所得稅費(fèi)用”科目(或借記“所得稅費(fèi)用”科目,貸記“遞延所得稅負(fù)債”科目);如果表現(xiàn)為減少,則借記“所得稅費(fèi)用”科目,貸記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目(或借記“遞延所得稅負(fù)債”科目,貸記“所得稅費(fèi)用”科目)。

當(dāng)然,產(chǎn)生上述暫時(shí)性差異的遞延所得稅項(xiàng)目如果攤銷時(shí)不計(jì)入當(dāng)期損益,而是計(jì)入資本公積,則計(jì)算求得的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債的對(duì)應(yīng)科目為“資本公積”科目。

(四)調(diào)整應(yīng)納稅所得額,根據(jù)所得稅稅率,進(jìn)行所得稅匯算清繳

年終,企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí),根據(jù)所得稅納稅申報(bào)表在報(bào)表中相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行納稅調(diào)整,按稅法規(guī)定計(jì)算出應(yīng)納稅所得額,再根據(jù)適用所得稅稅率,計(jì)算出應(yīng)交所得稅。

(五)確認(rèn)所得稅費(fèi)用

由于計(jì)算交納所得稅、確認(rèn)當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債均計(jì)入當(dāng)期損益,可以一并相應(yīng)調(diào)整所得稅費(fèi)用。所以,實(shí)際工作中,將上述會(huì)計(jì)處理合并,編制復(fù)合會(huì)計(jì)分錄,倒擠出所得稅費(fèi)用。

例3,2008年12月31日,甲公司“利潤(rùn)表”顯示:本年“利潤(rùn)總額”為100萬(wàn)元。另?yè)?jù)納稅申報(bào)資料及其他有關(guān)賬簿資料顯示:本年發(fā)生的交易事項(xiàng)中,會(huì)計(jì)與稅收規(guī)定之間存在差異的包括:一是當(dāng)期計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備70萬(wàn)元;二是年末持有的交易性金融資產(chǎn)當(dāng)期公允價(jià)值上升50萬(wàn)元;持有的可供出售金融資產(chǎn)當(dāng)期公允價(jià)值上升10萬(wàn)元。稅法規(guī)定,資產(chǎn)在持有期間公允價(jià)值變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額,出售時(shí)一并計(jì)算應(yīng)稅所得;三是當(dāng)年確認(rèn)持有至到期國(guó)債投資利息收入30萬(wàn)元。假定該公司當(dāng)年1月1日不存在暫時(shí)性差異,預(yù)計(jì)未來(lái)期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額,可抵扣暫時(shí)性差異。甲公司適用所得稅稅率為25%,公司已交所得稅15萬(wàn)元。試采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法進(jìn)行該公司所得稅的核算。

1、應(yīng)交所得稅的核算見(jiàn)例2答案

2、存貨形成的遞延所得稅資產(chǎn)=70×25%=17.5(萬(wàn)元)

借:遞延所得稅資產(chǎn) 175000

貸:所得稅費(fèi)用175000

3、交易性金融資產(chǎn)形成的遞延所得稅負(fù)債=50×25%=12.5(萬(wàn)元)

借:所得稅費(fèi)用 125000

貸:遞延所得稅負(fù)債125000

4、可供出售金融資產(chǎn)形成的遞延所得稅負(fù)債=10×25%=2.5(萬(wàn)元)

借:資本公積25000

貸:遞延所得稅負(fù)債 25000

上述會(huì)計(jì)分錄合并如下:

借:所得稅費(fèi)用25000

遞延所得稅資產(chǎn) 175000

資本公積25000

貸:遞延所得稅負(fù)債150000

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交所得稅

75000

參考文獻(xiàn):

1、中華人民共和國(guó)財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則[M].經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社,2006.

2、郭繼宏.對(duì)新企業(yè)會(huì)計(jì)制度幾種會(huì)計(jì)處理方法和探討[J].河北財(cái)會(huì),2001(11).

3、郭繼宏.新準(zhǔn)則下的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性[N].財(cái)會(huì)信報(bào),2006.

篇7

【關(guān)鍵詞】 會(huì)計(jì)—稅收差異； 企業(yè)所得稅避稅； 所得稅稅負(fù)

一、引言

財(cái)務(wù)報(bào)告依據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制，而納稅申報(bào)則依據(jù)稅收法規(guī)。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法在目的、基本前提和遵守的原則等方面都存在著差別。因而，財(cái)務(wù)報(bào)告披露的會(huì)計(jì)利潤(rùn)與納稅申報(bào)的應(yīng)稅所得之間必然存在著差異（以下簡(jiǎn)稱為會(huì)計(jì)—稅收差異）。新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，新方法下企業(yè)的避稅行為是否也通過(guò)對(duì)會(huì)稅差異來(lái)實(shí)現(xiàn)，即在不影響稅前會(huì)計(jì)收益的前提下減少應(yīng)稅收益，提高了會(huì)計(jì)收益的水平，致使會(huì)計(jì)—稅收差異被擴(kuò)大，相應(yīng)的企業(yè)所得稅避稅程度也被拉大。本文通過(guò)理論與實(shí)證研究相結(jié)合的方法分析上市公司會(huì)稅差異來(lái)了解上市公司企業(yè)所得稅避稅問(wèn)題。

二、文獻(xiàn)回顧

國(guó)內(nèi)外學(xué)者關(guān)于會(huì)計(jì)—稅收差異與企業(yè)所得稅避稅行為相關(guān)文獻(xiàn)主要研究集中在以下方面：一是認(rèn)為會(huì)計(jì)收益與應(yīng)稅收益差異是企業(yè)所得稅避稅的主要原因之一。Manzon & plesko（2001） 、Mihir A. Desai（2002）、Desai（2003）發(fā)現(xiàn)美國(guó)會(huì)計(jì)收益與應(yīng)稅收益之間的差異大小由于避稅行為而呈現(xiàn)顯著上升的趨勢(shì)。二是上市公司通過(guò)擴(kuò)大會(huì)計(jì)—稅收差異的方式操縱利潤(rùn)，很好的進(jìn)行了企業(yè)所得稅的避稅，使盈余管理的稅負(fù)成本最小化。如Mi11s & Newberry（2001）、張林（2007）、孫崢嶸（2008）、曾富全，呂敏（2010）都證實(shí)了這一觀點(diǎn)。三是葉康濤（2006）、宛成鋼（2009）、曾富全、呂敏（2010）發(fā)現(xiàn)上市公司盈余管理幅度越大，會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅所得差異也越高，即上市公司通過(guò)操縱非應(yīng)稅項(xiàng)目損益，以規(guī)避盈余管理的稅負(fù)成本。但也有證據(jù)表明企業(yè)為隱瞞財(cái)務(wù)困境而虛增利潤(rùn)卻不惜稅費(fèi)支出，Erickson，Hanlon & Maydew（2004）以美國(guó)證監(jiān)會(huì)在1996至2002年期間認(rèn)定財(cái)務(wù)欺詐和虛增利潤(rùn)的27家公司為分析樣本研究表明，公司每虛增1美元利潤(rùn)，平均要為此支付12美分的所得稅成本，這表明上市公司愿意為盈余管理行為支付高額所得稅成本。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則頒布后，企業(yè)所得稅稅率由33%下調(diào)為25%，同時(shí)所得稅的核算由應(yīng)付稅款法和納稅影響會(huì)計(jì)法二選一改成資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。因此其研究結(jié)論是否具有持續(xù)性，還要待進(jìn)行實(shí)證。

本文以2007年《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的實(shí)施及2007年以后會(huì)計(jì)制度和稅收法規(guī)加強(qiáng)協(xié)作的背景為切入點(diǎn)，通過(guò)使用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法估計(jì)會(huì)計(jì)—稅收差異，為研究企業(yè)所得稅避稅程度源提供重要的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)，相信對(duì)加強(qiáng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅收法規(guī)的協(xié)作具有積極意義。

三、研究設(shè)計(jì)

按資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，會(huì)稅法執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)的不同會(huì)導(dǎo)致執(zhí)行結(jié)果產(chǎn)生差異，這差異分為永久性差異和暫時(shí)性差異。其中，永久性差異是從收入和費(fèi)用的發(fā)生額中計(jì)算出來(lái)的，在當(dāng)年的納稅調(diào)整中解決，不涉及或者不存在會(huì)計(jì)處理問(wèn)題，需要進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的是暫時(shí)性差異（即賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不一致）。本文研究的起點(diǎn)是會(huì)計(jì)—稅收差異。

（一）相關(guān)變量設(shè)計(jì)

1.會(huì)計(jì)—稅收差異的計(jì)算

會(huì)計(jì)—稅收差異=利潤(rùn)總額—應(yīng)納稅所得；應(yīng)納稅所得（應(yīng)稅收益）=本期所得稅費(fèi)用/實(shí)際稅率

2.所得稅稅負(fù)

企業(yè)實(shí)際所得稅負(fù)是指企業(yè)在一定時(shí)期內(nèi)實(shí)際繳納的所得稅稅款占其會(huì)計(jì)利潤(rùn)的比率。一般用所得稅實(shí)際負(fù)擔(dān)率來(lái)反映企業(yè)的稅負(fù)水平，可以直觀地反映出各種稅收優(yōu)惠對(duì)企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)的影響，它反映了上市公司的所得稅避稅程度。其計(jì)算公式如下：

3.規(guī)模的測(cè)算

本文的規(guī)模采用的是期末資產(chǎn)總額的自然對(duì)數(shù)，其計(jì)算公式如下：

Scale=LN（期末資產(chǎn)總額）

4.總資產(chǎn)報(bào)酬率的測(cè)算

（二）研究假設(shè)

會(huì)計(jì)收益數(shù)據(jù)要比應(yīng)稅收益數(shù)據(jù)更易人為操縱，在應(yīng)稅收益因稅法剛性難以被人為操縱的情況下，則可以合理推測(cè)是會(huì)計(jì)收益縱的程度越大，企業(yè)所得稅避稅程度也越大（實(shí)際稅負(fù)越低）。因此，可以提出本文第一個(gè)假設(shè)：

假設(shè)1：會(huì)計(jì)—稅收差異與實(shí)際稅負(fù)負(fù)相關(guān)，即實(shí)際稅負(fù)越低，會(huì)計(jì)—稅收差異越大。

已有研究表明，規(guī)模大的公司更容易受到證券市場(chǎng)的監(jiān)管，操縱會(huì)計(jì)盈余的成本更高，因此規(guī)模與會(huì)計(jì)—稅收差異可能負(fù)相關(guān)。因此，可有假設(shè)2：

假設(shè)2：會(huì)稅差異與公司規(guī)模負(fù)相關(guān)，即公司的規(guī)模越大，會(huì)稅差異越小。

竇魁（2007）研究表明公司的盈利能力越強(qiáng)，實(shí)際所得稅率越低。因此，可以提出本文第3個(gè)假設(shè)：

假設(shè)3：會(huì)稅差異與公司的盈利能力存在正向關(guān)系，即公司的盈利能力越強(qiáng)，會(huì)稅差異越大，則企業(yè)所得稅避稅程度就越大。

（三）模型設(shè)計(jì)

根據(jù)上述分析，本文的研究模型如下：

BTD=β0+β1ETR+β2Scale+β3ROA+ε

其中BTD（Book—Tax Differences）為因變量，表示會(huì)計(jì)—稅收差異即企業(yè)所得稅避稅程度；ETR（Effective Income Tax Burden Rate）為自變量，表示實(shí)際稅負(fù)；Scale為自變量，表示規(guī)模；ROA為自變量，表示總資產(chǎn)報(bào)酬率；ε為殘差。

篇8

2008年金融危機(jī)后，資產(chǎn)負(fù)債表的健康性越來(lái)越受到高度的關(guān)注，而央行的資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)也逐漸成為央行內(nèi)審工作的重要內(nèi)容。2000年，人民銀行首次提出要探索開(kāi)展央行資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)以來(lái)，各級(jí)人民銀行分別開(kāi)展資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)研究，取得了一定的成果。其中具有代表性的是，2014年，濟(jì)南分行圍繞真實(shí)性、公允性、安全性、穩(wěn)健性四個(gè)方面，對(duì)轄內(nèi)某地市級(jí)人民銀行資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行全表分析，審計(jì)主要采用審計(jì)、調(diào)研相結(jié)合的方式，審計(jì)人員通過(guò)對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表數(shù)據(jù)的時(shí)間趨勢(shì)、結(jié)構(gòu)變化分析，參考被審計(jì)單位轄區(qū)近三年經(jīng)濟(jì)發(fā)展相關(guān)數(shù)據(jù)探尋影響資產(chǎn)負(fù)債表健康性的主要因素，提出了改進(jìn)措施，提高了其資產(chǎn)負(fù)債管理水平。同年，深圳中心支行樹(shù)立風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向和績(jī)效審計(jì)的理念，將資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)做成內(nèi)控、合規(guī)、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向、績(jī)效審計(jì)的合集，從真實(shí)性、公允性、安全性、穩(wěn)健性和績(jī)效性五個(gè)方面分別評(píng)價(jià)資產(chǎn)負(fù)債表各組成項(xiàng)目的健康性，做出了有益的嘗試。

二、人民銀行資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)探索

各級(jí)人民銀行資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)探索研究成果為我們開(kāi)展相關(guān)研究提供了參考，啟發(fā)了我們研究的思路。我們認(rèn)為，資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)并沒(méi)有統(tǒng)一的模板，人民銀行總行、各分支機(jī)構(gòu)關(guān)注的資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)容的重點(diǎn)是不一樣的。如總行關(guān)注的重點(diǎn)可能是外匯儲(chǔ)備占款、中央銀行票據(jù)等內(nèi)容，分支機(jī)構(gòu)關(guān)注的重點(diǎn)可能是再貸款、再貼現(xiàn)等內(nèi)容。因此，應(yīng)該結(jié)合實(shí)際，找尋一條適合本單位自身情況的資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)道路。

（一）資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)重點(diǎn)

我們可以依托風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向理念作為選擇資產(chǎn)負(fù)債表健康性評(píng)價(jià)重點(diǎn)內(nèi)容的方法。首先，選出審計(jì)期內(nèi)有發(fā)生額和期末余額的科目進(jìn)行匯總。然后按照《中國(guó)人民銀行內(nèi)審部門風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估工作試行辦法》對(duì)所有科目進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。分析各科目可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)、風(fēng)險(xiǎn)影響程度和發(fā)生的可能性，計(jì)算出風(fēng)險(xiǎn)矩陣數(shù)值，然后結(jié)合該科目?jī)?nèi)容是否為全行重點(diǎn)、熱點(diǎn)和難點(diǎn)、行領(lǐng)導(dǎo)是否關(guān)注等內(nèi)容，最終綜合評(píng)價(jià)該科目是否屬于資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)的重點(diǎn)內(nèi)容。以地市級(jí)人民銀行為例，經(jīng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估（過(guò)程略），該資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)重點(diǎn)主要涉及金融機(jī)構(gòu)貸款、再貼現(xiàn)、固定資產(chǎn)、發(fā)行基金往來(lái)、金融機(jī)構(gòu)準(zhǔn)備金存款、金融機(jī)構(gòu)繳財(cái)政存款、經(jīng)理國(guó)庫(kù)款項(xiàng)、暫收款項(xiàng)和收益。

（二）資產(chǎn)負(fù)債表健康性標(biāo)準(zhǔn)

1.顯性標(biāo)準(zhǔn)。

人民銀行內(nèi)審工作轉(zhuǎn)型以來(lái)，人民銀行總行廣泛梳理了國(guó)內(nèi)外有關(guān)研究文獻(xiàn)，從改善央行治理的角度出發(fā)，圍繞會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、資產(chǎn)、負(fù)債、財(cái)務(wù)實(shí)力、信息披露等方面，提出了“真實(shí)”“公允”“安全”“穩(wěn)健”和“透明”的央行資產(chǎn)負(fù)債表健康性標(biāo)準(zhǔn)?！罢鎸?shí)”指資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)當(dāng)真實(shí)反映央行資產(chǎn)負(fù)債狀況，報(bào)表數(shù)據(jù)準(zhǔn)確可靠；“公允”指報(bào)表應(yīng)合理反映資產(chǎn)負(fù)債在當(dāng)前市場(chǎng)條件下的現(xiàn)實(shí)狀況，上述二者共同構(gòu)成資產(chǎn)負(fù)債表健康性的基本前提；“安全”關(guān)注的是資產(chǎn)負(fù)債的質(zhì)量問(wèn)題，是資產(chǎn)負(fù)債表健康性的核心；“穩(wěn)健”則關(guān)注央行的財(cái)務(wù)實(shí)力問(wèn)題，涉及盈利能力、利潤(rùn)分配和虧損彌補(bǔ)政策；“透明”是對(duì)央行資產(chǎn)負(fù)債表信息披露的要求，是資產(chǎn)負(fù)債表健康性的保障和約束機(jī)制。

以某地級(jí)市為例，由于地市級(jí)人民銀行并無(wú)披露資產(chǎn)負(fù)債表的法定義務(wù)，因此，“透明”并非地市級(jí)人民銀行資產(chǎn)負(fù)債表健康性必要評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。分析可得某地市級(jí)人民銀行資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)評(píng)價(jià)內(nèi)容及顯性評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)（見(jiàn)表1）。

2.隱性標(biāo)準(zhǔn)。

考慮到人民銀行制定、執(zhí)行貨幣政策、維護(hù)金融穩(wěn)定和開(kāi)展金融服務(wù)的法定義務(wù)，因此，要考慮執(zhí)行貨幣政策的有效性對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表健康性的影響?！坝行浴笔呛饬繄?bào)表具體項(xiàng)目的政策效應(yīng)和管理效果情況。

我們認(rèn)為，報(bào)表具體項(xiàng)目的政策效應(yīng)和管理效果情況，即“有效性”最終還是體現(xiàn)在資產(chǎn)負(fù)債表健康性上。例如審計(jì)發(fā)現(xiàn)，某地市級(jí)人民銀行再貼現(xiàn)使用效率較低。2012年至2014年，只有2012年的2月、3月、4月、8月、9月和10月使用效率較高，其他月份使用效率較低。特別是，2014年9月至12月，再貼現(xiàn)限額使用率平均為19.19%，遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于《中國(guó)人民銀行××分行貨幣信貸管理處關(guān)于轉(zhuǎn)發(fā)〈中國(guó)人民銀行貨幣政策司關(guān)于完善再貼現(xiàn)管理有效發(fā)揮支農(nóng)支小作用的通知〉的通知》中“再貼現(xiàn)限額使用率原則上應(yīng)達(dá)到95%以上”的規(guī)定。此類問(wèn)題是績(jī)效性問(wèn)題，是解決“好不好”和“能不能更好”的問(wèn)題。也就是說(shuō)，如果再貼現(xiàn)政策效果發(fā)揮的更好，就應(yīng)該體現(xiàn)在“再貼現(xiàn)限額使用效率更高”上面，以此影響資產(chǎn)負(fù)債表的是再貼現(xiàn)的發(fā)生額將發(fā)生變化，再貼現(xiàn)的真實(shí)性、公允性、安全性和穩(wěn)健性也相應(yīng)有所變化。再以金融機(jī)構(gòu)貸款中的支農(nóng)再貸款舉例來(lái)說(shuō)，審計(jì)發(fā)現(xiàn)支農(nóng)再貸款期限配置不合理，低于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)周期。審計(jì)期內(nèi)，發(fā)放的支農(nóng)再貸款共有1個(gè)月、2個(gè)月、3個(gè)月、4個(gè)月、5個(gè)月、6個(gè)月、7個(gè)月和12個(gè)月等8種期限（因?qū)嶋H發(fā)放支農(nóng)再貸款存在非整月期限情況，如20天，57天等，此處以整數(shù)月進(jìn)行歸類），其中3個(gè)月以下期限占比達(dá)55.23%。支農(nóng)再貸款期限短與農(nóng)業(yè)生產(chǎn)周期長(zhǎng)的要求不匹配。假如支農(nóng)再貸款的政策效果發(fā)揮得更好，就應(yīng)該體現(xiàn)在“支農(nóng)再貸款期限配置更加合理，于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)周期更加匹配”上。也就是說(shuō)，應(yīng)發(fā)放時(shí)間更長(zhǎng)、周期更合理的支農(nóng)再貸款。以此影響資產(chǎn)負(fù)債表的是支農(nóng)再貸款發(fā)生額將發(fā)生變化，資產(chǎn)負(fù)債表的真實(shí)性、公允性、安全性和穩(wěn)健性也將有所變化。

但也需注意的是，由于績(jī)效性問(wèn)題難有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。雖然“有效性”最終體現(xiàn)在“真實(shí)”“公允”“安全”和“穩(wěn)健”上，但審計(jì)實(shí)踐中卻難以量化。但可以探討的是，量化的標(biāo)準(zhǔn)可以人為設(shè)定，如設(shè)定分支機(jī)構(gòu)的相關(guān)業(yè)務(wù)績(jī)效的平均值或中位值作為標(biāo)準(zhǔn)，從“真實(shí)”“公允”“安全”和“穩(wěn)健”顯性標(biāo)準(zhǔn)上評(píng)價(jià)資產(chǎn)負(fù)債表的健康性。也就是說(shuō)，在績(jī)效評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)能夠確定的情況下，隱性標(biāo)準(zhǔn)可以轉(zhuǎn)化為顯性標(biāo)準(zhǔn)（見(jiàn)表2）。在沒(méi)有確定標(biāo)準(zhǔn)的情況下，隱性標(biāo)準(zhǔn)下的績(jī)效評(píng)價(jià)可以在資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)報(bào)告中進(jìn)行單獨(dú)分析。

（三）資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)思路和審計(jì)流程

結(jié)合上述探索結(jié)果，我們將探索人民銀行資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)的思路歸納為：融合多種審計(jì)理念開(kāi)展資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)（見(jiàn)表3）：

即以風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念確定資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)重點(diǎn)，將資產(chǎn)負(fù)債表健康性評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)分為顯性標(biāo)準(zhǔn)和隱性標(biāo)準(zhǔn)，根據(jù)不同標(biāo)準(zhǔn)細(xì)化兩種標(biāo)準(zhǔn)下的審計(jì)內(nèi)容。對(duì)顯性標(biāo)準(zhǔn)下的審計(jì)內(nèi)容開(kāi)展合規(guī)性審計(jì)和審計(jì)調(diào)查，對(duì)隱性標(biāo)準(zhǔn)下的審計(jì)內(nèi)容開(kāi)展績(jī)效審計(jì)，最后綜合對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的健康性進(jìn)行評(píng)價(jià)。具體的審計(jì)流程見(jiàn)圖1。

三、優(yōu)勢(shì)和不足分析

（一）優(yōu)勢(shì)分析

1.風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向確認(rèn)審計(jì)重點(diǎn)，提高了審計(jì)效率。審計(jì)資源的有限性決定了內(nèi)部審計(jì)不可能對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表所有內(nèi)容進(jìn)行全面審計(jì)。況且并非資產(chǎn)負(fù)債表所有項(xiàng)目都是重要的，這一點(diǎn)在地市級(jí)人民銀行尤為突出。真正重要的事項(xiàng)是那些對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表健康性有較大影響的項(xiàng)目。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)引導(dǎo)審計(jì)資源投向資產(chǎn)負(fù)債表健康性中風(fēng)險(xiǎn)最大的領(lǐng)域，做到有的放矢，重點(diǎn)突出，提高了內(nèi)部審計(jì)的效率。

2.多種審計(jì)理念相結(jié)合，提升了審計(jì)效果。用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的觀念和方法確定資產(chǎn)負(fù)債表健康性的審計(jì)重點(diǎn)，以合規(guī)性審計(jì)和審計(jì)調(diào)查的方式開(kāi)展對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表顯性標(biāo)準(zhǔn)評(píng)價(jià)，以績(jī)效審計(jì)思路評(píng)價(jià)資產(chǎn)負(fù)債表隱性評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，最終綜合評(píng)價(jià)資產(chǎn)負(fù)債表的健康性，多種審計(jì)理念和審計(jì)方法的結(jié)合運(yùn)用，發(fā)揮了多種審計(jì)理念和方法的優(yōu)勢(shì)，整體上促進(jìn)了資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)效果的提升。

3.確認(rèn)和咨詢職能的充分發(fā)揮，提升了內(nèi)審價(jià)值。一方面要用合規(guī)性的方法審計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表顯性標(biāo)準(zhǔn)下各項(xiàng)目的真實(shí)性、安全性、穩(wěn)健性，考察審計(jì)重點(diǎn)領(lǐng)域和關(guān)鍵環(huán)節(jié)的合法合規(guī)性，充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的確認(rèn)職能；另一方面，用績(jī)效審計(jì)和審計(jì)調(diào)查的方式，查找貨幣政策執(zhí)行的有效性等績(jī)效方面的問(wèn)題，分析和評(píng)價(jià)資產(chǎn)負(fù)債表隱性標(biāo)準(zhǔn)下的健康性，并提出相關(guān)建議，充分地發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的咨詢功能。

（二）不足分析

篇9

【關(guān)鍵詞】 資產(chǎn)負(fù)債觀； 資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法； 所得稅會(huì)計(jì)模型

計(jì)算資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值——計(jì)算資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)——確定暫時(shí)性差異并分類——計(jì)算遞延所得稅——計(jì)算當(dāng)期所得稅——確定利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用。這一所得稅會(huì)計(jì)程序（會(huì)計(jì)模型）對(duì)會(huì)計(jì)學(xué)習(xí)者而言耳熟能詳，也看似清晰明了，但是會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)屆卻難以將這一會(huì)計(jì)模型應(yīng)用于會(huì)計(jì)實(shí)踐。在所得稅會(huì)計(jì)實(shí)踐中存在以下現(xiàn)象：會(huì)計(jì)人員花了大量時(shí)間和精力學(xué)習(xí)了所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，參加了各種會(huì)計(jì)培訓(xùn)，但在復(fù)雜的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中卻無(wú)從下手。究其原因，除了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則本身的缺陷外，會(huì)計(jì)人員自身的理論水平低是關(guān)鍵，進(jìn)而影響了所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理解和運(yùn)用。

一、所得稅會(huì)計(jì)模型的理論基礎(chǔ)

會(huì)計(jì)理念是制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)，貫穿會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的全過(guò)程，引導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的具體目標(biāo)和總體方向，因此正確理解和運(yùn)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的關(guān)鍵是隱藏于背后的基本會(huì)計(jì)理念，而不是準(zhǔn)則本身。不同的會(huì)計(jì)理念決定不同的會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)方法，而不同的會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)方法又決定不同的會(huì)計(jì)模型。以我國(guó)所得稅會(huì)計(jì)發(fā)展史為例，2006年企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則出臺(tái)前，收入費(fèi)用觀為我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本理念，因而導(dǎo)致了所得稅會(huì)計(jì)的應(yīng)付稅款法、遞延法和收入費(fèi)用觀債務(wù)法。2006年企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則出臺(tái)后，基本會(huì)計(jì)理念發(fā)生了歷史性轉(zhuǎn)變，由收入費(fèi)用觀轉(zhuǎn)為資產(chǎn)負(fù)債觀，這一變遷也使得所得稅會(huì)計(jì)方法有了質(zhì)的飛躍，由應(yīng)付稅款法、遞延法、收入費(fèi)用觀債務(wù)法到資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。

在會(huì)計(jì)理念變遷所決定的會(huì)計(jì)方法演變過(guò)程中，產(chǎn)生了不同的所得稅會(huì)計(jì)模型。應(yīng)付稅款法是按稅法的規(guī)定，以稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)為基礎(chǔ)調(diào)整會(huì)計(jì)與應(yīng)稅收益間的差異得出應(yīng)納稅所得額，以此為基礎(chǔ)計(jì)算本期所得稅，并將其確認(rèn)為本期所得稅費(fèi)用的一種方法。應(yīng)付稅款法會(huì)計(jì)模型最為簡(jiǎn)單，一般為：日常備查登記會(huì)計(jì)與應(yīng)稅收益間的差異額；期末根據(jù)差異額將會(huì)計(jì)利潤(rùn)調(diào)整為應(yīng)納稅所得額，調(diào)整公式為：應(yīng)納稅所得額=稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)±會(huì)計(jì)收益與應(yīng)稅收益的差額，最終根據(jù)應(yīng)納稅所得額及適用的所得稅稅率計(jì)算確認(rèn)當(dāng)期所得稅和所得稅費(fèi)用。遞延法與收入費(fèi)用觀債務(wù)法也屬收入費(fèi)用觀下的所得稅會(huì)計(jì)方法，它們與應(yīng)付稅款法的區(qū)別在于考慮了會(huì)計(jì)與稅收差異的不同類別，并將差異中影響以后期間應(yīng)納稅額的部分采用了權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行遞延確認(rèn)。遞延法與收入費(fèi)用觀債務(wù)法的區(qū)別則為，稅率發(fā)生變動(dòng)時(shí)是否需要調(diào)整已經(jīng)確認(rèn)的遞延稅款，因而也就導(dǎo)致了轉(zhuǎn)回時(shí)的稅率不同。遞延法的做法是，在稅率變動(dòng)時(shí)不需要調(diào)整已經(jīng)確認(rèn)的遞延稅款，因而轉(zhuǎn)銷時(shí)按原確認(rèn)時(shí)的稅率計(jì)算轉(zhuǎn)銷。而收入費(fèi)用觀債務(wù)法要求在稅率發(fā)生變動(dòng)時(shí)調(diào)整原已確認(rèn)的遞延稅款，轉(zhuǎn)銷時(shí)按轉(zhuǎn)銷當(dāng)期的稅率計(jì)算轉(zhuǎn)銷。兩種方法的會(huì)計(jì)模型區(qū)別不大，收入費(fèi)用觀債務(wù)法增加了在稅率變動(dòng)時(shí)遞延稅款調(diào)整程序。需要明確的是，應(yīng)付稅款法、遞延法和收入費(fèi)用觀債務(wù)法雖有差異，但由于會(huì)計(jì)理念相同因而核算對(duì)象一致，均為收入費(fèi)用觀下的會(huì)計(jì)收益與應(yīng)稅收益的差異，因此三種方法的會(huì)計(jì)模型有著共同的構(gòu)建基礎(chǔ)。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》（以下簡(jiǎn)稱所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則）將資產(chǎn)負(fù)債觀作為基本會(huì)計(jì)理念，所得稅會(huì)計(jì)方法由資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法取代了收入費(fèi)用觀債務(wù)法，因此資產(chǎn)負(fù)債觀和資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是構(gòu)建所得稅會(huì)計(jì)模型的理論基礎(chǔ)。

二、構(gòu)建所得稅會(huì)計(jì)模型應(yīng)關(guān)注的問(wèn)題

（一）基于資產(chǎn)負(fù)債觀理解會(huì)計(jì)收益與應(yīng)稅收益間的差異

所得稅會(huì)計(jì)是研究會(huì)計(jì)與應(yīng)稅收益間差異的會(huì)計(jì)理論與方法，即會(huì)計(jì)收益與應(yīng)稅收益的差異是所得稅會(huì)計(jì)的核算內(nèi)容。因此在資產(chǎn)負(fù)債觀理念下理解這一差異是所得稅會(huì)計(jì)的關(guān)鍵。

應(yīng)稅收益即應(yīng)納稅所得額與會(huì)計(jì)理念無(wú)關(guān)，在任何情況下均按稅法規(guī)定確認(rèn)。但就會(huì)計(jì)收益而言，不同會(huì)計(jì)理念下其確認(rèn)和計(jì)量則不同。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則未對(duì)會(huì)計(jì)收益作出明確規(guī)范，一般認(rèn)為，會(huì)計(jì)收益是收入與費(fèi)用配比的結(jié)果即利潤(rùn)總額，實(shí)質(zhì)為收入費(fèi)用觀下的會(huì)計(jì)收益。會(huì)計(jì)收益=收入-費(fèi)用，這里的收入和費(fèi)用均指廣義概念，收入包含計(jì)入當(dāng)期損益的利得，費(fèi)用包含計(jì)入當(dāng)期損益的損失。在收入費(fèi)用觀下，會(huì)計(jì)收益的確認(rèn)和計(jì)量依賴于收入和費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量。而資產(chǎn)負(fù)債觀下的會(huì)計(jì)收益指期末凈資產(chǎn)比期初凈資產(chǎn)的凈增長(zhǎng)額（扣除投資者投入和向投資者分配），用公式表述為：會(huì)計(jì)收益=期末凈資產(chǎn)價(jià)值-期初凈資產(chǎn)價(jià)值-投資者投入+向投資者分配，交易或事項(xiàng)使企業(yè)凈資產(chǎn)增加時(shí)，會(huì)計(jì)收益增加；使企業(yè)凈資產(chǎn)減少時(shí)，則會(huì)計(jì)收益減少。（投資者投入資本或向投資者分配利潤(rùn)除外，以下同）”（趙同剪，2012）。在資產(chǎn)負(fù)債觀下，會(huì)計(jì)收益依賴于資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量。

如某企業(yè)交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值調(diào)增100萬(wàn)元，按現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則核算，借記“交易性金融資產(chǎn)”，貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”。在收入費(fèi)用觀下確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)收益100萬(wàn)元，使會(huì)計(jì)收益增加100萬(wàn)元；資產(chǎn)負(fù)債觀下交易性金融資產(chǎn)增加100萬(wàn)元，凈資產(chǎn)增加100萬(wàn)元，使會(huì)計(jì)收益增加100萬(wàn)元。按現(xiàn)行所得稅稅法規(guī)定，資產(chǎn)持有期間公允價(jià)值變動(dòng)不調(diào)整應(yīng)稅收益，則該業(yè)務(wù)對(duì)當(dāng)期應(yīng)稅收益無(wú)影響。因此，在收入費(fèi)用觀和資產(chǎn)負(fù)債觀下，會(huì)計(jì)與應(yīng)稅收益的差異均為100萬(wàn)元（會(huì)計(jì)收益大于應(yīng)稅收益）。又如企業(yè)可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值調(diào)增100萬(wàn)元，按現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則核算，借記“可供出售金融資產(chǎn)”，貸記“資本公積”。在收入費(fèi)用觀下，該業(yè)務(wù)對(duì)會(huì)計(jì)收益無(wú)影響；資產(chǎn)負(fù)債觀下可供出售金融資產(chǎn)增加100萬(wàn)元，凈資產(chǎn)增加100萬(wàn)元，則會(huì)計(jì)收益增加100萬(wàn)元，而按稅法規(guī)定該業(yè)務(wù)對(duì)當(dāng)期應(yīng)稅收益無(wú)影響。最終產(chǎn)生以下結(jié)果：在收入費(fèi)用觀下，會(huì)計(jì)與應(yīng)稅收益無(wú)差異；在資產(chǎn)負(fù)債觀下，會(huì)計(jì)與應(yīng)稅收益差異為100萬(wàn)元（會(huì)計(jì)收益大于應(yīng)稅收益）。正確理解運(yùn)用所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，必須在資產(chǎn)負(fù)債觀理念下分析會(huì)計(jì)與應(yīng)稅收益的差異。

（二）資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法原理

所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法未做出明確解釋，但是在注冊(cè)會(huì)計(jì)、會(huì)計(jì)教材中基本形成了這樣的共識(shí)——資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是指從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，通過(guò)比較資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)，從而確定暫時(shí)性差異，并將差異劃分為應(yīng)納稅和可抵扣暫時(shí)性差異，進(jìn)而根據(jù)差異對(duì)未來(lái)所得稅的影響確認(rèn)遞延所得稅（遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債，以下同），并在此基礎(chǔ)上調(diào)整確定利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用的核算方法。這一資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法定義看似非常清晰，并勾勒出所得稅會(huì)計(jì)程序（或會(huì)計(jì)模型），這在簡(jiǎn)單的會(huì)計(jì)教學(xué)中也較容易理解。但是，由于所得稅會(huì)計(jì)較強(qiáng)的理論性和情況的復(fù)雜性，同時(shí)準(zhǔn)則中又缺乏相關(guān)概念的正確解釋，因而使所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施遇到了前所未有的困難——許多企業(yè)盡一切可能避開(kāi)運(yùn)用所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，即使采用也只考慮少數(shù)常見(jiàn)幾項(xiàng)產(chǎn)生暫時(shí)性差異的項(xiàng)目計(jì)算確認(rèn)遞延所得稅……這一現(xiàn)象在會(huì)計(jì)實(shí)踐中暴露得非常明顯。其主要根源在于，準(zhǔn)則中對(duì)所得稅會(huì)計(jì)方法沒(méi)有明確的闡述，加之相關(guān)概念模糊缺乏本質(zhì)的揭示因而使得會(huì)計(jì)人員和會(huì)計(jì)學(xué)習(xí)者對(duì)準(zhǔn)則所要求的會(huì)計(jì)方法難以理解。比如避開(kāi)永久性差異只談暫時(shí)性差異，導(dǎo)致所得稅核算內(nèi)容的紛爭(zhēng)；計(jì)稅基礎(chǔ)概念不清晰，不能涵蓋所有的情況；暫時(shí)性差異概念沒(méi)有定性描述，只給出了確定模式，導(dǎo)致難以理解和辨別等等。盡管所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有如此多的缺憾，但是不可否認(rèn)，通過(guò)所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則學(xué)習(xí)及所得稅會(huì)計(jì)實(shí)踐，明確了所得稅會(huì)計(jì)的以下要點(diǎn)：第一，所得稅會(huì)計(jì)是從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，以資產(chǎn)負(fù)債表為核心報(bào)表，即所得稅會(huì)計(jì)以資產(chǎn)負(fù)債觀為基本理念；第二，按稅法計(jì)算的當(dāng)期所得稅是確認(rèn)利潤(rùn)表中所得稅費(fèi)用的基礎(chǔ)；第三，所得稅會(huì)計(jì)的核心是暫時(shí)性差異的認(rèn)定與分類，以及對(duì)遞延所得稅的確認(rèn)；第四，本期確認(rèn)的遞延所得稅應(yīng)調(diào)整利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用（特殊情況除外）。

依據(jù)所得稅會(huì)計(jì)內(nèi)容以及上述分析，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法原理概括為：基于資產(chǎn)負(fù)債觀，以會(huì)計(jì)與應(yīng)稅收益間的差異為具體核算內(nèi)容；以本期所得稅的認(rèn)定為基礎(chǔ)確認(rèn)所得稅費(fèi)用；以暫時(shí)性差異認(rèn)定及分類為核心，并在此基礎(chǔ)上分析差異對(duì)未來(lái)所得稅的影響確認(rèn)遞延所得稅，進(jìn)而調(diào)整所得稅費(fèi)用。

（三）基于資產(chǎn)負(fù)債觀對(duì)會(huì)計(jì)與應(yīng)稅收益間的差異進(jìn)行分類

在《基于資產(chǎn)負(fù)債觀的會(huì)計(jì)與應(yīng)稅收益差異探究》一文中就會(huì)計(jì)與應(yīng)稅收益間的差異進(jìn)行了深入探討，最終得出如下結(jié)論：“會(huì)計(jì)與應(yīng)稅收益間的差異存在永久性與暫時(shí)性之分”，即永久性差異和暫時(shí)性差異。永久性差異僅存在于交易或事項(xiàng)發(fā)生當(dāng)期，或者僅存在于未來(lái)期間，不會(huì)消失或抵銷，差異具有絕對(duì)性。暫時(shí)性差異不僅存在于交易或事項(xiàng)發(fā)生當(dāng)期，而且存在于未來(lái)某一個(gè)或多個(gè)會(huì)計(jì)期間，并且未來(lái)差異的累計(jì)總額方向與發(fā)生當(dāng)期相反，前后差異相互抵銷，差異是暫時(shí)的。（趙同剪，2012）。暫時(shí)性差異對(duì)未來(lái)所得稅的影響有兩種情況：（1）使當(dāng)期會(huì)計(jì)收益（基于資產(chǎn)負(fù)債觀的全面收益，以下同）大于應(yīng)稅收益，應(yīng)調(diào)減當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，使當(dāng)期少納稅；進(jìn)而未來(lái)會(huì)計(jì)收益小于應(yīng)稅收益，需調(diào)增未來(lái)應(yīng)納稅所得額，導(dǎo)致未來(lái)多納稅，產(chǎn)生未來(lái)所得稅負(fù)債，這種情況的暫時(shí)性差異為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。（2）使當(dāng)期會(huì)計(jì)收益小于應(yīng)稅收益，應(yīng)調(diào)增當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，使當(dāng)期多納稅；進(jìn)而未來(lái)會(huì)計(jì)收益大于應(yīng)稅收益，需調(diào)減未來(lái)應(yīng)納稅所得額，導(dǎo)致未來(lái)少納稅，產(chǎn)生未來(lái)可抵扣稅款，即遞延所得稅資產(chǎn)，這種情況的暫時(shí)性差異為可抵扣暫時(shí)性差異。

除此之外應(yīng)區(qū)分暫時(shí)性差異總額和本期發(fā)生額（或轉(zhuǎn)回額，以下同）。暫時(shí)性差異總額與遞延所得稅（期末余額）相匹配，是確認(rèn)遞延所得稅的基礎(chǔ)，暫時(shí)性差異本期發(fā)生額與應(yīng)納稅所得額相關(guān)聯(lián)，用以調(diào)整當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，計(jì)算當(dāng)期所得稅（當(dāng)期應(yīng)交納的所得稅，以下同）。如某企業(yè)2011年初壞賬準(zhǔn)備余額100萬(wàn)元，當(dāng)期末又計(jì)提壞賬準(zhǔn)備20萬(wàn)元（假如期間無(wú)其他與壞賬準(zhǔn)備相關(guān)的交易事項(xiàng)），則暫時(shí)性差異總額為120萬(wàn)元，是可抵扣暫時(shí)性差異，也就是累計(jì)的壞賬準(zhǔn)備?；蛘撸瑧?yīng)收款項(xiàng)目的暫時(shí)性差異總額=賬面價(jià)值-計(jì)稅基礎(chǔ)=（應(yīng)收款余額-壞賬準(zhǔn)備余額120）-應(yīng)收款余額=-120萬(wàn)元（為可抵扣暫時(shí)性差異）。在稅率為25%且未來(lái)轉(zhuǎn)銷期間有足夠的利潤(rùn)可抵扣情況下，可抵扣暫時(shí)性差異120萬(wàn)元導(dǎo)致企業(yè)期末存在遞延所得稅資產(chǎn)30萬(wàn)元（120×25%）。該業(yè)務(wù)使當(dāng)期發(fā)生可抵扣暫時(shí)性差異20萬(wàn)元，為當(dāng)期計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備，按稅法規(guī)定不得稅前扣除，因此應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額20萬(wàn)元。

（四）基于資產(chǎn)負(fù)債觀確認(rèn)差異的影響

永久性差異只對(duì)當(dāng)期所得稅產(chǎn)生影響，因此只調(diào)整當(dāng)期應(yīng)納稅所得額及當(dāng)期所得稅，不確認(rèn)遞延所得稅。暫時(shí)性差異不僅影響當(dāng)期所得稅而且對(duì)未來(lái)所得稅產(chǎn)生影響，因而影響未來(lái)資產(chǎn)和負(fù)債。其中，應(yīng)納稅暫時(shí)性差異導(dǎo)致未來(lái)應(yīng)納稅所得額增加，產(chǎn)生未來(lái)所得稅負(fù)債，即未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益流出；可抵扣暫時(shí)性差異導(dǎo)致未來(lái)應(yīng)納稅所得額減少，產(chǎn)生可抵扣稅款，即未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益流入。根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制要求以及資產(chǎn)負(fù)債定義，針對(duì)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債，針對(duì)可抵扣暫時(shí)性差異應(yīng)根據(jù)估計(jì)抵扣情況確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。恰當(dāng)確認(rèn)遞延所得稅，應(yīng)理清暫時(shí)性差異與遞延所得稅間的內(nèi)在聯(lián)系，下列關(guān)系式能夠正確表述二者的關(guān)系：

遞延所得稅資產(chǎn)（期末余額）=可抵扣暫時(shí)性差異（總額）×稅率公式（1）

遞延所得稅負(fù)債（期末余額）=應(yīng)納稅暫時(shí)性差異（總額）×稅率公式（2）

本期確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)=遞延所得稅資產(chǎn)（期末余額）-遞延所得稅資產(chǎn)已存在余額公式（3）

本期確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債=遞延所得稅負(fù)債（期末余額）-遞延所得稅負(fù)債已存在余額公式（4）

期末確認(rèn)遞延所得稅依據(jù)公式（3）、（4）的結(jié)果進(jìn)行。

三、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下所得稅會(huì)計(jì)模型

清晰明了的會(huì)計(jì)模型有助于所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施與推廣，構(gòu)建所得稅會(huì)計(jì)模型應(yīng)根據(jù)準(zhǔn)則要求堅(jiān)持資產(chǎn)負(fù)債觀會(huì)計(jì)理念，充分理解運(yùn)用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法原理，并在此基礎(chǔ)上厘清所得稅會(huì)計(jì)內(nèi)容及各相關(guān)概念。構(gòu)建模型還應(yīng)考慮會(huì)計(jì)核算的成本效益。

（一）日常分析、備查登記差異

資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下所得稅會(huì)計(jì)內(nèi)容復(fù)雜、工作量大，且集中在期末，在很大程度上加大了期末會(huì)計(jì)工作壓力，因此為了減輕期末工作負(fù)擔(dān)，應(yīng)在交易事項(xiàng)發(fā)生時(shí)進(jìn)行差異分析并做備查記錄，為期末所得稅核算提供基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。這不僅平衡了會(huì)計(jì)工作，而且將差異分析分散在交易事項(xiàng)發(fā)生時(shí)更具有針對(duì)性，分析更為準(zhǔn)確。工作程序如下：第一，在交易事項(xiàng)發(fā)生時(shí)分析其對(duì)會(huì)計(jì)收益（資產(chǎn)負(fù)債觀理念下）和應(yīng)稅收益的影響，確定差異項(xiàng)目類別——永久性還是暫時(shí)性，并進(jìn)一步確定差異金額（發(fā)生額）；其次，根據(jù)分析結(jié)果進(jìn)行備查登記（設(shè)置差異備查簿），需要關(guān)注的是差異備查簿格式的有用性，應(yīng)當(dāng)能夠?yàn)槠谀┧枚悤?huì)計(jì)工作提供直接依據(jù)。由于永久性差異項(xiàng)目只與當(dāng)期所得稅有關(guān)，并且其金額簡(jiǎn)單，因此采用流水賬格式即可。而暫時(shí)性差異產(chǎn)生的原因較多，金額構(gòu)成較為復(fù)雜，因此需要分類別設(shè)計(jì)，如資產(chǎn)類、負(fù)債類、特殊項(xiàng)目類。同時(shí)每類備查簿應(yīng)針對(duì)期末工作需要設(shè)計(jì)欄目，如資產(chǎn)、負(fù)債類的暫時(shí)性差異應(yīng)有賬面價(jià)值、計(jì)稅基礎(chǔ)和暫時(shí)性差異欄，并將賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)欄進(jìn)一步細(xì)分反映其形成過(guò)程，暫時(shí)性差異欄不僅要有總額，還應(yīng)有發(fā)生額欄目。日常對(duì)差異進(jìn)行備查登記看似復(fù)雜，但是由于業(yè)務(wù)分散不影響日常工作效率，還會(huì)因在分析業(yè)務(wù)時(shí)一同分析差異可避免期末資料重復(fù)查找程序，從而降低核算成本。

（二）期末所得稅會(huì)計(jì)處理

期末所得稅會(huì)計(jì)處理包括兩項(xiàng)內(nèi)容：一是計(jì)算確認(rèn)本期所得稅，二是計(jì)算確認(rèn)遞延所得稅。

1.計(jì)算確認(rèn)本期所得稅。無(wú)論采用哪種所得稅會(huì)計(jì)方法，均需要計(jì)算本期所得稅確認(rèn)所得稅費(fèi)用，計(jì)算公式為：

本期所得稅=應(yīng)納稅所得額×當(dāng)期所得稅稅率

公式（5）

基于資產(chǎn)負(fù)債觀，在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，應(yīng)納稅所得額可以采用以下公式計(jì)算確定：

應(yīng)納稅所得額=會(huì)計(jì)收益±永久性差異±暫時(shí)性差異發(fā)生額公式（6）

公式（6）中的永久性差異與暫時(shí)性差異發(fā)生額均直接來(lái)自差異備查簿記錄。由于我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)收益的認(rèn)定和列報(bào)沒(méi)有完全采用資產(chǎn)負(fù)債觀，因此需要將利潤(rùn)表中的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)調(diào)整為資產(chǎn)負(fù)債觀下的全面收益，例如，企業(yè)存在可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)100萬(wàn)元，則應(yīng)將會(huì)計(jì)收益調(diào)增100萬(wàn)元。

或者將公式（6）做如下解釋：公式（6）中的會(huì)計(jì)收益為利潤(rùn)表中的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)，永久性差異與暫時(shí)性差異發(fā)生額來(lái)自差異備查簿記錄，但暫時(shí)性差異發(fā)生額為調(diào)整后的金額，調(diào)整原則同前述會(huì)計(jì)收益。（假如會(huì)計(jì)準(zhǔn)則按照資產(chǎn)負(fù)債觀調(diào)整會(huì)計(jì)收益的認(rèn)定與列報(bào)，則公式（6）不需做任何調(diào)整）

本期所得稅核算在運(yùn)用上述公式計(jì)算的基礎(chǔ)上可借助納稅申報(bào)表進(jìn)行，并以此作為原始憑證，確認(rèn)當(dāng)期所得稅，借記“所得稅費(fèi)用——本期所得稅”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅”。

2.計(jì)算確認(rèn)遞延所得稅。在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，應(yīng)根據(jù)暫時(shí)性差異對(duì)未來(lái)所得稅的影響確認(rèn)遞延所得稅，遞延所得稅確認(rèn)的具體步驟如下：（1）根據(jù)差異備查簿計(jì)算暫時(shí)性差異（總額）并編制差異匯總表。（2）根據(jù)差異匯總表、轉(zhuǎn)回時(shí)的稅率以及遞延所得稅期初金額計(jì)算本期確認(rèn)的遞延所得稅，并編制遞延所得稅匯總表。（3）根據(jù)遞延所得稅匯總表確認(rèn)遞延所得稅。一般而言，企業(yè)確認(rèn)遞延所得稅應(yīng)當(dāng)調(diào)整所得稅費(fèi)用，借記“遞延所得稅資產(chǎn)（或負(fù)債）”，貸記遞延所得稅資產(chǎn)（或負(fù)債），借或貸記“所得稅費(fèi)用——遞延所得稅”。但是，如果某項(xiàng)交易或事項(xiàng)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)入了所有者權(quán)益，由該交易事項(xiàng)產(chǎn)生的遞延所得稅應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益，不調(diào)整所得稅費(fèi)用。

【參考文獻(xiàn)】

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篇10

一、開(kāi)展資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)的意義

在應(yīng)對(duì)本輪金融危機(jī)的過(guò)程中，我國(guó)央行及時(shí)調(diào)整政策取向，積極進(jìn)行了資產(chǎn)負(fù)債管理。通過(guò)諸多操作，央行資產(chǎn)負(fù)債表發(fā)生了一系列變化。央行以政府宏觀調(diào)控目標(biāo)為導(dǎo)向的資產(chǎn)負(fù)債管理模式，在制定和執(zhí)行貨幣政策的同時(shí)，較好地完成維護(hù)國(guó)家金融穩(wěn)定、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的職責(zé)，這不可避免地對(duì)央行資產(chǎn)負(fù)債表造成影響，使央行資產(chǎn)負(fù)債在安全性、流動(dòng)性、健康性以及增值保值功能等方面產(chǎn)生重大變化，因此對(duì)央行資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行健康性審計(jì)很重要。

（一）開(kāi)展央行資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)是維護(hù)央行資產(chǎn)負(fù)債表健康性的重要手段

通過(guò)資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)，一是可以對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債及財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)的真實(shí)性、完整性做出全面準(zhǔn)確的鑒定；二是能夠?qū)θ嗣胥y行資產(chǎn)管理的能力以及重要資產(chǎn)的狀況和安全性做出客觀評(píng)價(jià)；三是可以對(duì)轄區(qū)貨幣政策的執(zhí)行情況以及轄區(qū)金融服務(wù)管理情況做出客觀評(píng)價(jià)。因此，開(kāi)展資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)，能夠提高央行的資金使用效率，促進(jìn)有關(guān)部門強(qiáng)化管理，切實(shí)維護(hù)資產(chǎn)負(fù)債表的健康。

（二）開(kāi)展資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)有利于進(jìn)一步推進(jìn)央行內(nèi)審工作轉(zhuǎn)型

從職責(zé)形態(tài)看，人民銀行中心工作是通過(guò)執(zhí)行貨幣政策實(shí)現(xiàn)幣值穩(wěn)定和促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展；從價(jià)值形態(tài)看是維護(hù)健康的資產(chǎn)負(fù)債表，保證資產(chǎn)、負(fù)債、損益的真實(shí)性、完整性，保證資產(chǎn)的安全性、流動(dòng)性和保值增值。因此，從根本上講，關(guān)注資產(chǎn)負(fù)債和損益是內(nèi)部審計(jì)的天然義務(wù)，圍繞資產(chǎn)負(fù)債表開(kāi)展審計(jì)是內(nèi)部審計(jì)的基本職責(zé)。從人民銀行內(nèi)部審計(jì)發(fā)展來(lái)看，內(nèi)部審計(jì)更需為組織治理提供深層次的服務(wù)。因此，將維護(hù)央行資產(chǎn)負(fù)債表健康作為內(nèi)審工作的一項(xiàng)重要任務(wù)，是內(nèi)審工作轉(zhuǎn)型與發(fā)展的必然趨勢(shì)，有利于促進(jìn)央行內(nèi)審轉(zhuǎn)型工作的深入開(kāi)展。

二、基層央行資產(chǎn)負(fù)債表健康性標(biāo)準(zhǔn)確立

央行資產(chǎn)負(fù)債表反映了央行的資金來(lái)源和資金在各種金融資產(chǎn)中的配置，它既是實(shí)施貨幣政策的結(jié)果，體現(xiàn)了央行作為國(guó)家重要宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控部門實(shí)施貨幣政策、維護(hù)金融穩(wěn)定和開(kāi)展金融服務(wù)等業(yè)務(wù)活動(dòng)的效果，也是進(jìn)一步實(shí)施貨幣政策的基礎(chǔ)。目前，在中央銀行的相關(guān)研究和實(shí)踐領(lǐng)域，尚沒(méi)有形成一套公認(rèn)的、系統(tǒng)性的資產(chǎn)負(fù)債表健康性的標(biāo)準(zhǔn)。結(jié)合目前資產(chǎn)負(fù)債表健康性標(biāo)準(zhǔn)的研究成果和基層央行的實(shí)際情況，本文認(rèn)為基層央行在本級(jí)資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)時(shí)，其健康性標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)為真實(shí)完整性、安全性、效益性。

（一）真實(shí)完整性

真實(shí)完整性標(biāo)準(zhǔn)是反映基層央行資產(chǎn)負(fù)債表數(shù)據(jù)是否健康的標(biāo)準(zhǔn)，它是基層央行健康性審計(jì)的前提和基礎(chǔ)，也是安全性、效益性的保證。真實(shí)完整性標(biāo)準(zhǔn)主要是確認(rèn)資產(chǎn)負(fù)債表所提供信息的真實(shí)、完整、準(zhǔn)確，體現(xiàn)為報(bào)表反映的事項(xiàng)真實(shí)存在，有關(guān)業(yè)務(wù)在特定會(huì)計(jì)期間確實(shí)發(fā)生，并與賬戶記錄相符合，沒(méi)有虛列資產(chǎn)、負(fù)債余額；特定會(huì)計(jì)期間發(fā)生的會(huì)計(jì)事項(xiàng)均被記錄在有關(guān)賬簿并在會(huì)計(jì)報(bào)表中列示，沒(méi)有遺漏、隱瞞經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和會(huì)計(jì)事項(xiàng)，無(wú)賬外資產(chǎn)；報(bào)表的結(jié)構(gòu)、項(xiàng)目、內(nèi)容及編制程序和方法符合規(guī)定；準(zhǔn)確無(wú)誤地對(duì)報(bào)表各項(xiàng)目進(jìn)行分析、匯總并反映在有關(guān)會(huì)計(jì)報(bào)表中。

（二）安全性

安全性標(biāo)準(zhǔn)是體現(xiàn)基層央行資產(chǎn)負(fù)債表各項(xiàng)目所對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)與負(fù)債是否健康的標(biāo)準(zhǔn)，它是基層央行健康性審計(jì)的核心要素。衡量資產(chǎn)負(fù)債表各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債是否安全，主要體現(xiàn)在：各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)的內(nèi)控制度是否健全，關(guān)鍵控制點(diǎn)、重要業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)和業(yè)務(wù)流程是否都得到了控制，從而確定內(nèi)部控制是否得到充分的遵循，是否有效，有關(guān)部門是否能夠加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)，維護(hù)基層央行的整體健康運(yùn)行。

（三）效益性

基層央行通過(guò)管理、運(yùn)用各種資產(chǎn)、負(fù)債來(lái)實(shí)現(xiàn)各項(xiàng)職能、發(fā)揮職能作用會(huì)直接影響央行業(yè)務(wù)活動(dòng)的成本收益。因此，基層央行履行職能的效益情況也是衡量和評(píng)價(jià)基層央行資產(chǎn)負(fù)債表是否健康的重要標(biāo)準(zhǔn)和因素。履職績(jī)效好能夠證明各類資產(chǎn)、負(fù)債管理是有效的，健康的。反之則是無(wú)效的，效益性標(biāo)準(zhǔn)是開(kāi)展資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)的較高層次要求。效益性主要衡量資金來(lái)源和資金在各種金融資產(chǎn)中配置的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性，履職取得的管理效果、政策效應(yīng)、社會(huì)效益及其它影響是否達(dá)到了預(yù)期效果。

三、基層央行資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)框架

（一）審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)及審計(jì)內(nèi)容

1. 資產(chǎn)負(fù)債表的公允性審計(jì)。按照財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的要求，審計(jì)部門要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的公允性發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。具體到基層央行資產(chǎn)負(fù)債表的公允性審計(jì)，就是對(duì)報(bào)表的列報(bào)、結(jié)構(gòu)和內(nèi)容是否真實(shí)完整進(jìn)行審計(jì)。結(jié)合基層央行的實(shí)際，資產(chǎn)負(fù)債表的客觀性審計(jì)主要關(guān)注會(huì)計(jì)內(nèi)部控制的有效性和具體會(huì)計(jì)處理的準(zhǔn)確性兩項(xiàng)內(nèi)容：

（1）會(huì)計(jì)內(nèi)部控制的有效性?；鶎友胄匈Y產(chǎn)負(fù)債表的客觀性取決于央行會(huì)計(jì)內(nèi)控活動(dòng)的有效性，所以，會(huì)計(jì)內(nèi)部控制的有效性是客觀性審計(jì)的首要內(nèi)容?；鶎友胄械臅?huì)計(jì)內(nèi)部控制主要包括會(huì)計(jì)核算部門和財(cái)務(wù)管理部門的內(nèi)部控制，審計(jì)內(nèi)容主要包括：基層央行是否建立健全會(huì)計(jì)核算制度、財(cái)務(wù)管理辦法和其他內(nèi)控制度；不相容的會(huì)計(jì)崗位是否分離、授權(quán)審批制度是否嚴(yán)格執(zhí)行；是否建立嚴(yán)格的審核核對(duì)制度以保證會(huì)計(jì)資料真實(shí)、會(huì)計(jì)信息可靠；是否堅(jiān)持財(cái)權(quán)與事權(quán)分離；財(cái)務(wù)印章、重要空白憑證保管是否分離；大額開(kāi)支是否堅(jiān)持集體審批；日常開(kāi)支是否實(shí)行“一支筆”審批制度等。

（2）具體會(huì)計(jì)處理的準(zhǔn)確性。具體會(huì)計(jì)處理的準(zhǔn)確性直接關(guān)系報(bào)表數(shù)據(jù)的客觀公允性，需要審計(jì)人員在抽樣的基礎(chǔ)上，運(yùn)用檢查、監(jiān)盤、觀察、查詢及函證、計(jì)算、分析性復(fù)核等方法，取得直接的審計(jì)證據(jù)，并通過(guò)評(píng)估樣本對(duì)報(bào)表總體進(jìn)行判斷。在審計(jì)具體會(huì)計(jì)處理的準(zhǔn)確性時(shí)，由于資產(chǎn)負(fù)債表客觀性審計(jì)內(nèi)容廣泛、涉及部門較多，審計(jì)部門不可能對(duì)全部資產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行審計(jì)。審計(jì)人員必須在對(duì)內(nèi)控制度與重要性水平合理評(píng)估的基礎(chǔ)上，采取抽查方式，根據(jù)抽樣情況擴(kuò)大審計(jì)樣本量或?qū)δ骋粯颖镜臉I(yè)務(wù)流程進(jìn)行詳細(xì)審計(jì)。

2. 資產(chǎn)負(fù)債表安全性審計(jì)?；鶎友胄匈Y產(chǎn)負(fù)債表的安全性審計(jì)主要是對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表中所反映的重要資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目所采取的安全保障措施、內(nèi)部控制措施進(jìn)行審計(jì)。審計(jì)時(shí)主要采取內(nèi)控審計(jì)、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的方式方法，分析評(píng)價(jià)相關(guān)政策、措施的充分性和有效性。審計(jì)時(shí)，首先要對(duì)各項(xiàng)資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目的內(nèi)控情況進(jìn)行復(fù)核性測(cè)試，主要關(guān)注內(nèi)控制度是否健全；關(guān)鍵控制點(diǎn)、重要業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)和業(yè)務(wù)流程是否明確；對(duì)風(fēng)險(xiǎn)事件的識(shí)別能力如何，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的過(guò)程、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)特別是突發(fā)事件應(yīng)急管理是否恰當(dāng)；監(jiān)控是否到位等。以此判斷重要資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目的內(nèi)控體系是否健全、有效。其次要根據(jù)各項(xiàng)目的業(yè)務(wù)特點(diǎn)和業(yè)務(wù)流程，對(duì)具體業(yè)務(wù)操作進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試。鑒于基層央行主要涉及資產(chǎn)負(fù)債表中的13項(xiàng)內(nèi)容，在對(duì)具體業(yè)務(wù)操作安全性進(jìn)行審計(jì)時(shí)，可按照風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向原則重點(diǎn)審計(jì)以下內(nèi)容：

（1）再貸款、再貼現(xiàn)。再貸款、再貼現(xiàn)是人民銀行執(zhí)行貨幣政策時(shí)所形成的重要資產(chǎn)。這些資產(chǎn)在發(fā)揮宏觀調(diào)控作用、維護(hù)地方金融穩(wěn)定的同時(shí)，面臨著貸款利息計(jì)算準(zhǔn)確性、本金的安全性及可控性等一系列風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)再貸款、再貼現(xiàn)業(yè)務(wù)的安全性審計(jì)是基層央行開(kāi)展資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)的重要內(nèi)容。審計(jì)中可重點(diǎn)關(guān)注再貸款、再貼現(xiàn)申請(qǐng)人申請(qǐng)條件的符合性、審核審批的嚴(yán)格性、發(fā)放手續(xù)的合規(guī)性、利息計(jì)算的準(zhǔn)確性、資產(chǎn)收回的及時(shí)性、賬務(wù)處理的規(guī)范性、相關(guān)部門之間賬務(wù)核對(duì)的一致性等內(nèi)容。

（2）固定資產(chǎn)。固定資產(chǎn)是基層行重要的資產(chǎn)類科目，其特點(diǎn)是數(shù)量較多、占用資金較大、產(chǎn)生舞弊的概率比較高。實(shí)際管理中存在著求大求新、重復(fù)購(gòu)置、使用效率低等一系列問(wèn)題。開(kāi)展固定資產(chǎn)的安全性審計(jì)有助于基層行核實(shí)數(shù)量、摸清家底，對(duì)進(jìn)一步強(qiáng)化固定資產(chǎn)的日常管理、明晰資產(chǎn)權(quán)屬、防止固定資產(chǎn)流失、維護(hù)資產(chǎn)的完整和安全意義重大。審計(jì)中可重點(diǎn)關(guān)注固定資產(chǎn)采購(gòu)計(jì)劃的合理性、臨時(shí)采購(gòu)手續(xù)的齊全性、賬務(wù)處理的規(guī)范性、資產(chǎn)處置的合規(guī)性、資產(chǎn)清查的及時(shí)性和一致性等內(nèi)容。

（3）金融機(jī)構(gòu)準(zhǔn)備金存款、繳存財(cái)政存款。金融機(jī)構(gòu)準(zhǔn)備金存款項(xiàng)目一般是資產(chǎn)負(fù)債表中金額最大的一項(xiàng)負(fù)債，是人民銀行的主要資金來(lái)源之一，也是變化比較頻繁的項(xiàng)目。它不僅關(guān)系到金融機(jī)構(gòu)執(zhí)行貨幣政策的嚴(yán)肅性，也影響到人民銀行支付金融機(jī)構(gòu)準(zhǔn)備金存款利息的準(zhǔn)確性和人民銀行資產(chǎn)負(fù)債表的真實(shí)性，進(jìn)而影響到人民銀行的經(jīng)營(yíng)成本和收益。實(shí)際中準(zhǔn)備金存款和繳存財(cái)政存款的安全性也存在著準(zhǔn)備金率調(diào)整不及時(shí)、財(cái)政存款遲繳、少繳和欠繳、違規(guī)行為控制不到位等問(wèn)題。準(zhǔn)備金存款安全性審計(jì)可重點(diǎn)關(guān)注準(zhǔn)備金存款繳存范圍、比例和時(shí)間的準(zhǔn)確性、考核的及時(shí)性、對(duì)違規(guī)行為處理的適當(dāng)性、動(dòng)用準(zhǔn)備金存款手續(xù)的合規(guī)性、與法人金融機(jī)構(gòu)對(duì)賬的及時(shí)性和一致性等內(nèi)容。金融機(jī)構(gòu)繳存財(cái)政性存款安全性審計(jì)中可重點(diǎn)關(guān)注金融機(jī)構(gòu)繳存財(cái)政性存款的足額性、相關(guān)報(bào)表提交的及時(shí)性、財(cái)政性存款核算的準(zhǔn)確性、對(duì)違規(guī)行為處理的適當(dāng)性等內(nèi)容。

（4）經(jīng)理國(guó)庫(kù)款項(xiàng)?；鶎友胄匈Y產(chǎn)負(fù)債表經(jīng)理國(guó)庫(kù)款項(xiàng)項(xiàng)目主要涉及到地方財(cái)政庫(kù)款、財(cái)政預(yù)算專項(xiàng)存款、財(cái)政預(yù)算外存款三個(gè)科目。開(kāi)展基層央行經(jīng)理國(guó)庫(kù)款項(xiàng)安全性審計(jì)，主要關(guān)注與預(yù)算級(jí)次相對(duì)應(yīng)的財(cái)政部門分設(shè)賬戶的合理性、收入入庫(kù)的準(zhǔn)確與及時(shí)性、撥款與退庫(kù)的合規(guī)性、收入更正的規(guī)范性、與財(cái)政部門賬戶余額相符性。未報(bào)解各級(jí)預(yù)算收入的真實(shí)性與及時(shí)性、庫(kù)存報(bào)表與地方財(cái)政庫(kù)款、財(cái)政預(yù)算專項(xiàng)存款和財(cái)政預(yù)算外存款的一致性、地方級(jí)預(yù)算收入報(bào)表與待報(bào)解地方預(yù)算收入的一致性等內(nèi)容。

（5）發(fā)行基金?；鶎友胄邪l(fā)行基金管理工作在人民銀行的工作中占有重要比重，投入大量的人、財(cái)、物。雖然發(fā)行基金未列入資產(chǎn)負(fù)債表正表，但重視對(duì)發(fā)行基金表外科目的審計(jì)、加強(qiáng)對(duì)發(fā)行基金的管理，有利于增加其安全性、更好地維護(hù)資產(chǎn)負(fù)債表的實(shí)質(zhì)健康性。對(duì)發(fā)行基金安全性進(jìn)行審計(jì)，可以從發(fā)行庫(kù)管理、發(fā)行會(huì)計(jì)核算、發(fā)行基金調(diào)撥、復(fù)點(diǎn)、銷毀等重要環(huán)節(jié)入手，查找發(fā)行基金管理上存在的不足，分析其中存在的問(wèn)題，提出改進(jìn)的措施。

3. 資產(chǎn)負(fù)債表效益性審計(jì)。開(kāi)展資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)，在保證資產(chǎn)負(fù)債表客觀性和安全性的基礎(chǔ)上，關(guān)注資產(chǎn)負(fù)債管理帶來(lái)的效益性，不僅是提升審計(jì)層次的需要，也可進(jìn)一步促進(jìn)基層行履職績(jī)效及整體運(yùn)行效果的提高。效益性主要從資產(chǎn)效益、政策效益兩個(gè)方面來(lái)衡量。審計(jì)時(shí)主要采取績(jī)效審計(jì)的方法。具體內(nèi)容為：

（1）資產(chǎn)效益。資產(chǎn)效益是指央行資源占用符合經(jīng)濟(jì)性和效益性原則，能在保證安全性的基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)合理的流動(dòng)，并實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)的保值、增值。實(shí)際中，可以對(duì)再貸款、再貼現(xiàn)、固定資產(chǎn)等的管理情況開(kāi)展效益性審計(jì)。如對(duì)再貸款的績(jī)效審計(jì)，可重點(diǎn)關(guān)注金融機(jī)構(gòu)再貸款申請(qǐng)滿足率、對(duì)再貸款的依賴程度，分析再貸款對(duì)金融機(jī)構(gòu)流動(dòng)性、經(jīng)營(yíng)效益和資產(chǎn)負(fù)債結(jié)構(gòu)的影響等；對(duì)固定資產(chǎn)等實(shí)物資產(chǎn)的績(jī)效審計(jì)，可重點(diǎn)關(guān)注固定資產(chǎn)等實(shí)物資產(chǎn)的購(gòu)置、分配、使用和維修是否經(jīng)濟(jì)、合理，汽車、發(fā)行機(jī)具、電子設(shè)備等是否存在閑置和使用不經(jīng)濟(jì)的現(xiàn)象，基建及大額的維修工程項(xiàng)目是否符合進(jìn)度，是否存在超規(guī)模、超標(biāo)準(zhǔn)、超預(yù)算的情況等。

（2）政策效益。政策效益是衡量基層央行在執(zhí)行總行制定的貨幣政策時(shí)，是否達(dá)到預(yù)期的目標(biāo)和效果。實(shí)際中，可對(duì)基層行結(jié)合實(shí)際執(zhí)行貨幣政策情況開(kāi)展績(jī)效審計(jì)。審計(jì)可通過(guò)分析性復(fù)核和比率分析等多種方式對(duì)基層央行資產(chǎn)負(fù)債表整體結(jié)構(gòu)進(jìn)行分析，了解基層央行資產(chǎn)負(fù)債科目的結(jié)構(gòu)變化和規(guī)模走勢(shì)，判斷基層央行所采取調(diào)控措施是否科學(xué)、合理，以此進(jìn)一步判斷基層行執(zhí)行貨幣政策的效果。

（二）審計(jì)實(shí)施

1. 明確資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)的范圍和頻率。由于央行資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)目前正在探索之中，基層央行審計(jì)能力和審計(jì)資源有限，因此基層央行對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表實(shí)施全面的審計(jì)是不現(xiàn)實(shí)的?，F(xiàn)階段，一是可以按照風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向原則，從資產(chǎn)負(fù)債表的真實(shí)完整性、安全性、效益性入手，按照上述審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)有重點(diǎn)、分層次地逐步探索開(kāi)展資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)。二是明確審計(jì)頻率。為對(duì)基層行資產(chǎn)負(fù)債表健康性情況進(jìn)行持續(xù)的審計(jì)監(jiān)督，建議每年均根據(jù)基層行工作重點(diǎn)或?qū)嶋H情況選擇資產(chǎn)負(fù)債表的幾個(gè)重要項(xiàng)目開(kāi)展審計(jì)。

2. 采取適當(dāng)方法選取資產(chǎn)負(fù)債表測(cè)試項(xiàng)目。根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的一般原則，審計(jì)部門無(wú)法對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性發(fā)表絕對(duì)保證的審計(jì)意見(jiàn)，只能通過(guò)不斷修正系統(tǒng)的審計(jì)過(guò)程，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體發(fā)表合理保證的審計(jì)意見(jiàn)。為此在開(kāi)展資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)時(shí)，審計(jì)部門要采取適當(dāng)?shù)姆椒ㄟx取測(cè)試項(xiàng)目，如選取全部項(xiàng)目、選取特定項(xiàng)目和審計(jì)抽樣等。根據(jù)與測(cè)試認(rèn)定有關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，單獨(dú)或綜合使用選取測(cè)試項(xiàng)目的方法，以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

3. 轉(zhuǎn)變審計(jì)理念，提升審計(jì)人員素質(zhì)。央行資產(chǎn)負(fù)債表是中央銀行貨幣政策實(shí)施效果和各類業(yè)務(wù)活動(dòng)的綜合體現(xiàn)。資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)整體性強(qiáng)、全局性強(qiáng)，是對(duì)內(nèi)審工作提出的新課題，新挑戰(zhàn)。開(kāi)展健康性審計(jì)涉及央行管理不同層面、不同性質(zhì)的問(wèn)題，做好基層央行資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)，一是要轉(zhuǎn)變審計(jì)理念。在運(yùn)用合規(guī)性審計(jì)思路、方法對(duì)有關(guān)問(wèn)題進(jìn)行查證的同時(shí)，注重從內(nèi)控視角、管理績(jī)效視角和風(fēng)險(xiǎn)視角進(jìn)行分析評(píng)價(jià)，積極引入統(tǒng)計(jì)分析、對(duì)比分析等現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)方法，探索形成“合規(guī)到內(nèi)控再到管理和績(jī)效”的審計(jì)思路。二是提升審計(jì)人員素質(zhì)。審計(jì)人員的素質(zhì)直接決定資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)的水平。資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)既涉及到財(cái)務(wù)知識(shí)，又涉及到經(jīng)濟(jì)金融知識(shí)，要求審計(jì)人員必須具備金融、審計(jì)、財(cái)務(wù)等多學(xué)科的知識(shí)。加快內(nèi)審人員的培訓(xùn)力度，提高審計(jì)人員的綜合素質(zhì)，可為資產(chǎn)負(fù)債表健康性審計(jì)的有效實(shí)施提供強(qiáng)有力保證。

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