導(dǎo)語：如何才能寫好一篇上市公司內(nèi)部審計(jì)報(bào)告，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；審計(jì)報(bào)告；房地產(chǎn)

中圖分類號(hào)：F279.23 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

收錄日期：2015年9月30日

內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托，對(duì)特定基準(zhǔn)日內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)后出具的審計(jì)報(bào)告。根據(jù)中國證監(jiān)會(huì)聯(lián)合財(cái)政部頒布的《關(guān)于2012年主板上市公司分類分批實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的通知》，自2014年起，所有主板上市公司均應(yīng)披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。

一、房地產(chǎn)業(yè)上市公司內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告總體披露情況

雖然根據(jù)我國證監(jiān)會(huì)和財(cái)政部的政策要求，2014年所有主板上市公司均應(yīng)披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，但是只有深市較好地執(zhí)行了這一政策，而滬市的披露比例只有95.65%，中小板由于還未進(jìn)入強(qiáng)制披露范圍，因此披露積極性不高，披露比例只有11.11%。房地產(chǎn)行業(yè)上市公司總體披露比例達(dá)到了91.67%，相關(guān)強(qiáng)制性政策的積極作用較為明顯。（表1）

二、非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見原因解析

內(nèi)部控制審計(jì)意見類型包括標(biāo)準(zhǔn)無保留意見和非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，其中，非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見具體有帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見、否定意見和無法表示意見。2014年度被出具了非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見報(bào)告的7家房地產(chǎn)行業(yè)上市公司中，3家為否定意見，4家為帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見。（表2）

（一）“否定意見”審計(jì)報(bào)告原因解析

1、榮豐控股集團(tuán)股份有限公司。公司存在部分事項(xiàng)未履行董事會(huì)審議程序，也未及時(shí)履行披露義務(wù)。結(jié)合內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告發(fā)現(xiàn)，公司于往年存在資產(chǎn)認(rèn)購協(xié)議、對(duì)外財(cái)務(wù)資助、重大合作協(xié)議未及時(shí)履行披露義務(wù)的違規(guī)行為，受到深交所通報(bào)批評(píng)處分。公司內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)、運(yùn)行兩個(gè)層面均存有重大缺陷，缺陷內(nèi)容集中在控制活動(dòng)、信息與溝通方面。

2、上海新梅置業(yè)股份有限公司。公司內(nèi)部審計(jì)部不能對(duì)公司的整體內(nèi)部控制作出有效的評(píng)價(jià)和監(jiān)督；且由于存在股權(quán)糾紛，股東大會(huì)和董事會(huì)的職能部分受到限制，股東大會(huì)不能正常召開和通過議程，公司的戰(zhàn)略發(fā)展規(guī)劃無法即時(shí)的在股東大會(huì)和董事會(huì)通過并實(shí)施，對(duì)企業(yè)未來的發(fā)展目標(biāo)和收益帶來重大影響。公司內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)、運(yùn)行兩個(gè)層面均存有重大缺陷，缺陷內(nèi)容集中在控制環(huán)境、控制活動(dòng)、內(nèi)部監(jiān)督方面。

3、上海多倫實(shí)業(yè)股份有限公司。公司被出具否定意見的原因?yàn)椋海?）對(duì)外擔(dān)保未履行審議、披露等程序。未及時(shí)確認(rèn)子公司對(duì)外擔(dān)保事項(xiàng)，未履行授權(quán)審批、信息披露等程序，對(duì)發(fā)生的重大訴訟事項(xiàng)未及時(shí)進(jìn)行披露；對(duì)重要子公司疏于管理，對(duì)實(shí)物資產(chǎn)未定期檢查所有權(quán)屬證書，重要的實(shí)物資產(chǎn)權(quán)屬證書使用、外借手續(xù)運(yùn)行存在缺陷，未嚴(yán)格執(zhí)行合同管理業(yè)務(wù)流程及印鑒管理規(guī)定；（2）重大資金支付未履行審議、披露等程序。公司及其控股子公司有部分資金支付未按照公司財(cái)務(wù)管理制度的規(guī)定履行審批程序及信息披露等程序，未簽署相關(guān)與資金支付相對(duì)應(yīng)的合同或協(xié)議；（3）重大投資未履行審議、披露等程序。公司設(shè)立金融服務(wù)公司的投資增加部分未履行正常授權(quán)審批以及信息披露等程序。公司內(nèi)控機(jī)制和內(nèi)控制度在完整性、合理性等方面不存在重大缺陷；但實(shí)際執(zhí)行過程中存在重大偏差，在有效性方面亦存在重大缺陷，缺陷內(nèi)容集中在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通方面。

（二）“帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見”審計(jì)報(bào)告原因解析

1、深圳大通實(shí)業(yè)股份有限公司。由于項(xiàng)目工期延誤，導(dǎo)致承擔(dān)延期交房違約責(zé)任，出現(xiàn)支付違約金情況。結(jié)合《內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告》的披露信息，該缺陷屬于風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方面的一般缺陷。

2、海南亞太實(shí)業(yè)發(fā)展股份有限公司。其控股子公司所經(jīng)營的房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)活動(dòng)由同一控制人控制的關(guān)聯(lián)方組織實(shí)施和管理，同時(shí)公司與該關(guān)聯(lián)方存在經(jīng)營相同業(yè)務(wù)的情況，公司控制環(huán)境存在重大缺陷。此外，公司沒有設(shè)置內(nèi)部審計(jì)部門，沒有執(zhí)行內(nèi)部控制監(jiān)督制度。該缺陷屬于控制環(huán)境、內(nèi)部監(jiān)督方面的缺陷。

3、天津松江股份有限公司。其三級(jí)子公司恒通建設(shè)公司出納利用職權(quán)挪用公司銀行存款，私自開設(shè)基金賬戶申購基金并將基金轉(zhuǎn)至個(gè)人名下，現(xiàn)案件尚處于刑事偵查階段。該缺陷屬于控制活動(dòng)、內(nèi)部監(jiān)督方面的運(yùn)行有效性一般缺陷。

4、大連大顯控股股份有限公司。公司2013年為控股股東大連大顯集團(tuán)有限公司、大連太平洋電子有限公司分別提供1.5億元和2億元擔(dān)保，該行為未履行相關(guān)審批、披露程序；公司通過其全資子公司將募集資金3.4億元從募集資金專用賬戶轉(zhuǎn)入子公司其他定期存款賬戶，該行為未履行相關(guān)審批、披露程序。上述缺陷屬于控制活動(dòng)、信息與溝通方面的一般缺陷。

三、非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見中關(guān)于內(nèi)部控制缺陷的分析

（一）設(shè)計(jì)缺陷與運(yùn)行缺陷。企業(yè)制度和流程的缺失會(huì)帶來設(shè)計(jì)有效性缺陷，使得相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)不能得到有效控制，無法達(dá)成控制目標(biāo)，必然會(huì)對(duì)企業(yè)帶來不利影響。設(shè)計(jì)有效性缺陷重于運(yùn)行有效性缺陷，它應(yīng)是企業(yè)關(guān)注的重點(diǎn)。

運(yùn)行性缺陷，一方面是由于內(nèi)部控制的局限性（如聯(lián)合舞弊、管理層逾權(quán)、疏忽大意等）造成的；另一方面是由于缺乏有效的內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制造成的。即使企業(yè)不存在設(shè)計(jì)有效性缺陷，也應(yīng)建立健全內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制確保企業(yè)制度及流程的有效運(yùn)行，以防運(yùn)行性缺陷可能導(dǎo)致的重大風(fēng)險(xiǎn)。

就房地產(chǎn)業(yè)上市公司2014年度內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告披露的信息來看：在被出具否定意見的3家公司中，除了多倫股份明確表明公司設(shè)計(jì)層面并無重大缺陷，榮豐控股和新梅置業(yè)均在設(shè)計(jì)層面和運(yùn)行層面存在重大缺陷；被出具帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段意見的4家公司均在其《內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告》中表示已按照企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系和相關(guān)規(guī)定的要求在所有重大方面保持了有效的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，也不存在非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷，多為運(yùn)行層面的一般缺陷。

（二）缺陷內(nèi)容分析。從被出具了非標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的房地產(chǎn)業(yè)公司的內(nèi)控缺陷來看，這些缺陷在內(nèi)部控制五要素中均有涉及，其中控制活動(dòng)方面的缺陷最多，其次是信息溝通與內(nèi)部監(jiān)督方面，較少出現(xiàn)控制環(huán)境和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方面的內(nèi)控缺陷，如表3所示?？刂苹顒?dòng)方面的內(nèi)控缺陷具體來說主要是制度建設(shè)、授權(quán)審批、合同管理、投資控制等一般控制活動(dòng)方面的缺陷，也有財(cái)產(chǎn)安全、關(guān)聯(lián)方控制等關(guān)鍵控制活動(dòng)方面的缺陷。信息與溝通方面的缺陷主要是信息披露相關(guān)缺陷，內(nèi)部監(jiān)督方面主要是監(jiān)督機(jī)制和內(nèi)部審計(jì)方面的缺陷。（表3）

此外，通過上述分析，發(fā)現(xiàn)已披露的內(nèi)控缺陷大多為財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，審計(jì)意見只針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性，非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制只有在存在重大缺陷時(shí)才會(huì)在審計(jì)報(bào)告中披露，可以看出現(xiàn)階段的內(nèi)部控制審計(jì)更加關(guān)注企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，相關(guān)政策可以進(jìn)一步完善，提高對(duì)非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的關(guān)注。

（三）缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。結(jié)合企業(yè)《內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告》進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)不同企業(yè)在重大缺陷的認(rèn)定方面標(biāo)準(zhǔn)各異，根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，會(huì)計(jì)事務(wù)所在對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)時(shí)，對(duì)重大缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)也只有定性描述，而在認(rèn)定內(nèi)控重大缺陷時(shí)除了定性標(biāo)準(zhǔn)，還有重大錯(cuò)報(bào)、重大損失等可以具體量化的標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)在自評(píng)報(bào)告中多是根據(jù)公司自身利潤額或資產(chǎn)額的一定比例來界定重大錯(cuò)報(bào)或重大損失，但隨意性較大，企業(yè)可以自由操作，導(dǎo)致各公司之間可比性不高。

四、相關(guān)建議

對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)來說，由于設(shè)計(jì)層面的重大缺陷往往導(dǎo)致企業(yè)相關(guān)內(nèi)部控制的失效，因此企業(yè)應(yīng)當(dāng)重視設(shè)計(jì)層面的內(nèi)部控制，確保既有的制度和流程是規(guī)范的、可執(zhí)行的，并監(jiān)督及強(qiáng)化制度執(zhí)行，尤其要高度關(guān)注企業(yè)控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督等方面的內(nèi)部控制是否有效，對(duì)各類控制活動(dòng)可以有所側(cè)重，但不可有所忽略。

對(duì)監(jiān)管部門來說，建議相關(guān)政策進(jìn)一步完善，提高對(duì)非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的審計(jì)要求，使內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)更加全面，從而更好地發(fā)揮內(nèi)部控制審計(jì)的積極作用；同時(shí)，重大缺陷的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)逐步量化、統(tǒng)一，從而增加不同企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)果的可比性。

主要參考文獻(xiàn)：

[1]徐曉情.論施行《內(nèi)部控制基本規(guī)范及配套指引》的積極作用――基于2013年中國上市公司內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的視角[J].時(shí)代金融，2015.2.

[2]何芹.內(nèi)部控制審計(jì)意見、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見及內(nèi)部控制自評(píng)結(jié)論――比較分析與數(shù)據(jù)檢驗(yàn)[J].中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師，2015.2.

篇2

(一)內(nèi)部控制審計(jì)規(guī)范工作的內(nèi)容

內(nèi)部控制，即內(nèi)部控制制度的建立與實(shí)施，是為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)的目標(biāo)，如股東利益最大化、盡可能保護(hù)所有利害關(guān)系人的權(quán)利等。通過內(nèi)部控制，達(dá)到興利與防弊，特別是提高經(jīng)營效益的目的。如果企業(yè)內(nèi)部控制失效，提供的會(huì)計(jì)信息也就無法真實(shí)地反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。

內(nèi)部審計(jì)不僅僅只是一種保證活動(dòng)，更多的是一種咨詢活動(dòng)，并且內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)與組織目標(biāo)是一致的：都是為了增加組織價(jià)值。

(二)我國的內(nèi)部控制審計(jì)規(guī)范研究工作現(xiàn)狀

在借鑒西方內(nèi)部控制審計(jì)規(guī)范的同時(shí)，我國的內(nèi)部控制審計(jì)規(guī)范研究與實(shí)踐工作也取得了相應(yīng)的發(fā)展。從2006年起，內(nèi)部控制審計(jì)規(guī)范的研究制定工作進(jìn)入了快車道，我國力求在借鑒SOX法案的基礎(chǔ)上形成自己的內(nèi)部控制規(guī)范體系。2008年財(cái)政部等五部委出臺(tái)了《內(nèi)控基本規(guī)范》，這標(biāo)志著中國版的SOX法案的誕生。由于這一基本規(guī)范是原則性的，還需要有進(jìn)一步的指南性文件以使規(guī)范更具操作性，2009年，《內(nèi)控基本規(guī)范》配套指引(征求意見稿)應(yīng)運(yùn)而生。2010年4月26日，在征求意見稿的基礎(chǔ)上，財(cái)政部等五部委聯(lián)合了《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范》配套指引。至此，我國的內(nèi)部控制規(guī)范體系基本完善，為企業(yè)評(píng)價(jià)內(nèi)部控制工作、注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行內(nèi)控審計(jì)工作提供了具體指導(dǎo)。

二、我國審計(jì)規(guī)范工作存在的問題

(一)我國尚未形成完善的內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則

內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則制定問題一直是國內(nèi)外學(xué)者密切關(guān)注的熱點(diǎn)問題之一。調(diào)查研究發(fā)現(xiàn)，現(xiàn)階段，國內(nèi)部分審計(jì)師以多種不同的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則為依據(jù)開展內(nèi)部控制審計(jì)活動(dòng)。受諸多不穩(wěn)定性因素的影響，部分執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則在目標(biāo)定位方面已嚴(yán)重脫離現(xiàn)行實(shí)際狀況，無法滿足內(nèi)部控制審計(jì)的要求。2010年，我國政府部門出臺(tái)《內(nèi)部控制審計(jì)指引》，這一政策雖然對(duì)審計(jì)師能夠更好的執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)起到借鑒意義，但仍然未明確審計(jì)師在執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)時(shí)所要依據(jù)的準(zhǔn)則和規(guī)范，只是在后附中簡單的提到“審計(jì)師已嚴(yán)格按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》和《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》的相關(guān)要求執(zhí)行了內(nèi)部控制審計(jì)”。

一方面，《內(nèi)部控制審計(jì)指引》僅在部分方面對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)具有指導(dǎo)作用，而未對(duì)審計(jì)方法的選擇、審計(jì)計(jì)劃的審核及審計(jì)過程中的評(píng)價(jià)等方面做到明確指導(dǎo)，可想而知，其指導(dǎo)作用也就沒有什么可期待的了。正因如此，使得國內(nèi)多數(shù)事務(wù)所只能夠依據(jù)《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則第3101號(hào)》、《內(nèi)部控制審計(jì)指導(dǎo)意見》及《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師準(zhǔn)則第1211號(hào)》等準(zhǔn)則執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)活動(dòng)。另一方面，主動(dòng)將內(nèi)部控制的測試和評(píng)價(jià)業(yè)務(wù)從財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)中脫離出來，這一舉動(dòng)打破了傳統(tǒng)的一次性業(yè)務(wù)或面向特定企業(yè)的業(yè)務(wù)，實(shí)現(xiàn)了與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)并列的經(jīng)常性業(yè)務(wù)。尤為注意的是在《內(nèi)部控制審計(jì)指引》背景下，財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)已成為注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法定業(yè)務(wù)。

(二)我國上市公司內(nèi)部審計(jì)報(bào)告存在著問題

1.內(nèi)部審計(jì)報(bào)告中缺乏非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制。內(nèi)部審計(jì)報(bào)告由財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制共同構(gòu)成。研究調(diào)查顯示，我國大多數(shù)上市公司在制定內(nèi)部審計(jì)報(bào)告時(shí)，過于重視財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，而忽略了非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重要性，因此，一定程度上削弱了內(nèi)部審計(jì)報(bào)告的高效性。

2.內(nèi)部審計(jì)報(bào)告中披露的大都為標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見。目前，我國上市公司內(nèi)部審計(jì)報(bào)告中主要具有四種參考格式：標(biāo)準(zhǔn)格式、否定意見格式、帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見格式以及無法表示意見格式。在樣本數(shù)據(jù)中，我國上市公司均采取無保留審計(jì)意見格式，究其根本在于上市公司大都不愿意自主披露非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的報(bào)告，同時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所未能夠保持獨(dú)立性，多為附和被審計(jì)公司的要求而出具無保留意見，導(dǎo)致我國上市公司內(nèi)部審計(jì)流于形式，無法充分發(fā)揮其職能。

(三)我國當(dāng)前存在準(zhǔn)則并非內(nèi)部控制審計(jì)的恰當(dāng)執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)

在查閱的內(nèi)部控制審計(jì)師報(bào)告中，事務(wù)所主要提及了以下執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則：中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(以下簡稱中注協(xié))于2002年2月15日單獨(dú)的《內(nèi)部控制審核指導(dǎo)意見》、中注協(xié)2006年頒布的《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則第3101號(hào)――歷史財(cái)務(wù)信息審計(jì)或?qū)忛喴酝獾蔫b證業(yè)務(wù)》、《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1211號(hào)――了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》、2010年財(cái)政部等部門制定的《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》( 2008―2010年間為《內(nèi)部控制鑒證指引(征求意見稿)》。

《內(nèi)部控制審核指導(dǎo)意見》第二條規(guī)定：“本意見所稱內(nèi)部控制審核，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受委托，就被審核單位管理當(dāng)局對(duì)特定日期與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的內(nèi)部控制有效性的認(rèn)定進(jìn)行審核，并發(fā)表審核意見?！钡诙艞l規(guī)定：“注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)復(fù)核與評(píng)價(jià)審核證據(jù)，形成審核意見，出具審核報(bào)告?！薄吨笇?dǎo)意見》對(duì)于規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行內(nèi)部控制審核業(yè)務(wù)、明確工作要求、保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量發(fā)揮了重要作用，被認(rèn)為是我國內(nèi)部控制審計(jì)制度的雛形。但《指導(dǎo)意見》要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制有效性的認(rèn)定進(jìn)行“審核”，“審核”業(yè)務(wù)在程序、對(duì)證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量的要求、保證水平方面都不及“審計(jì)”業(yè)務(wù)的要求高。目前，內(nèi)部控制審計(jì)已經(jīng)從財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中獨(dú)立出來，成為一項(xiàng)單獨(dú)的審計(jì)鑒證業(yè)務(wù)，顯然《指導(dǎo)意見》已不適合作為恰當(dāng)?shù)膱?zhí)業(yè)準(zhǔn)則。

《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則第3101號(hào)――歷史財(cái)務(wù)信息審計(jì)或?qū)忛喴酝獾蔫b證業(yè)務(wù)》是為了規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行歷史財(cái)務(wù)信息審計(jì)或?qū)忛喴酝獾蔫b證業(yè)務(wù)而制定的準(zhǔn)則，內(nèi)部控制審計(jì)屬于鑒證業(yè)務(wù)的一種特定類別，審計(jì)師以此為執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，具有原則指導(dǎo)性，但針對(duì)性明顯不足。

《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師準(zhǔn)則第1211號(hào)――了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》是為了規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)而制定的準(zhǔn)則。該準(zhǔn)則適用于注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在編制審計(jì)計(jì)劃時(shí)，應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位及其環(huán)境(包括被審單位的內(nèi)部控制)，對(duì)擬信賴的內(nèi)部控制進(jìn)行控制測試，據(jù)以確定實(shí)質(zhì)性測試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。顯然，該準(zhǔn)則定位于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)，對(duì)內(nèi)部控制的了解和測試是作為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)的輔助部分展開的，而非為了對(duì)內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見而進(jìn)行的全面指引。顯然，該準(zhǔn)則也不完全適合于獨(dú)立的鑒證業(yè)務(wù)――內(nèi)部控制審計(jì)。

三、我國審計(jì)規(guī)范存在的問題及相關(guān)建議

(一)完善內(nèi)部控制審計(jì)

準(zhǔn)則

綜上所述，目前，我國尚未形成完善的內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則，以至于內(nèi)部控制審計(jì)的高效性職能無法充分發(fā)揮。針對(duì)于這一現(xiàn)狀，筆者認(rèn)為，我國相關(guān)部門需吸取發(fā)達(dá)國家的優(yōu)秀作法，結(jié)合我國的市場特點(diǎn)和需求，在《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》中新增更為全面的內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則，之后將其與《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審閱準(zhǔn)則》、《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則》及《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》相融合，最終將其確定為《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則》。除此之外，相關(guān)部門可結(jié)合實(shí)際狀況，將《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則》更名為《中國注冊(cè)師財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)準(zhǔn)則》。為滿足財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的需求，相關(guān)部門也可依據(jù)美國的PCAOB AS No.5，結(jié)合國內(nèi)市場現(xiàn)狀，制定《財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相整合的審計(jì)準(zhǔn)則》。與此同時(shí)，相關(guān)部門可構(gòu)建中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系，從而為完善和調(diào)整內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則提供有力平臺(tái)。

美國PCAOB AS No.5中對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告作出了規(guī)定，我國相關(guān)部門可依據(jù)這一規(guī)定，結(jié)合國內(nèi)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告的格式，推進(jìn)內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則改革。在內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則改革過程中，筆者認(rèn)為，應(yīng)將《內(nèi)部控制審計(jì)指引》后附中的“審計(jì)師已嚴(yán)格按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》和《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》的相關(guān)要求執(zhí)行了內(nèi)部控制審計(jì)”改為“審計(jì)師已依據(jù)《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則》執(zhí)行了內(nèi)部控制審計(jì)”?，F(xiàn)階段，對(duì)于跨國的上市公司而言，要求其注冊(cè)會(huì)計(jì)師嚴(yán)格依據(jù)國際審計(jì)準(zhǔn)則開展內(nèi)部控制審計(jì)活動(dòng);對(duì)于在中美同時(shí)上市的公司而言，要求其注冊(cè)會(huì)計(jì)師嚴(yán)格依據(jù)PCAOB AS No.5下的審計(jì)準(zhǔn)則開展內(nèi)部控制審計(jì)活動(dòng)，以此才能夠確保公司平穩(wěn)而快速的發(fā)展。

(二)完善上市公司內(nèi)部審計(jì)報(bào)告

1.增強(qiáng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立性。我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)于保持獨(dú)立性多為附和被審計(jì)公司的要求而出具無保留意見，針對(duì)其現(xiàn)象，一方面，我國上市公司會(huì)計(jì)師事務(wù)所需進(jìn)一步加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德和相關(guān)專業(yè)技能知識(shí)培訓(xùn)和再教育，實(shí)現(xiàn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師思想和能力的獨(dú)立性;另一方面，會(huì)計(jì)師事務(wù)所需定期接受注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的監(jiān)督和管理，保證會(huì)計(jì)師充分的獨(dú)立性。

2.轉(zhuǎn)變上市公司對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)的認(rèn)識(shí)。無論是上市公司還是會(huì)計(jì)師事務(wù)所都應(yīng)該樹立其正確的內(nèi)部控制審計(jì)觀，在充分認(rèn)識(shí)到非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重要性的條件下，確保上市公司能夠立足于非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制和財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的基礎(chǔ)之上開展內(nèi)部審計(jì)報(bào)告制定工作，從而，全面調(diào)動(dòng)上市公司內(nèi)部審計(jì)報(bào)告的高效性。

3.完善上市公司內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則。目前，我國上市公司內(nèi)部審計(jì)報(bào)告仍存在一定的不，！足，大大削弱了內(nèi)部審計(jì)報(bào)告職能。該環(huán)境下，完善上市公司內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則不容忽視，即內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則的完善需結(jié)合上市公司的實(shí)際情況，通過不斷加大內(nèi)部審計(jì)報(bào)告披露力度，推進(jìn)上市公司內(nèi)部審計(jì)報(bào)告名稱和格式的統(tǒng)一性。

(三)防范內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)措施

1.研究制定獲取第三方信息的程序和規(guī)范。制定完善的《審計(jì)機(jī)關(guān)獲取第三方信息操作規(guī)范》須立足于下述方面：首先，應(yīng)該統(tǒng)一第三方信息的概念及構(gòu)成要素;其次是制定健全的第三方信息操作步驟和標(biāo)準(zhǔn);再次是明確第三方信息的使用范圍;最后是規(guī)范第三方信息風(fēng)險(xiǎn)控制措施。

篇3

一、案例介紹

上海家化聯(lián)合股份有限公司（以下簡稱上海家化）作為國內(nèi)化妝品行業(yè)第一家上市企業(yè)，是國內(nèi)日化行業(yè)中少有的能夠與國外企業(yè)開展全方位競爭的本土企業(yè)，具有國際水準(zhǔn)的研發(fā)能力和品牌管理能力，創(chuàng)造了“六神”、“佰草集”、“美加凈”、“清妃”、“高夫”等諸多中國著名品牌。2001年，上海家化聯(lián)合股份有限公司在上海證券交易所上市。2014年3月13日，上海家化2013年度財(cái)務(wù)報(bào)告披露。報(bào)告期內(nèi)，公司實(shí)現(xiàn)了44.69億元營業(yè)收入，同比增長11.74%，其中產(chǎn)品銷售收入同比增長11.95%；營業(yè)利潤同比增長30.75%；歸屬于母公司所有者的凈利潤為8億元，同比增長28.76%。一同披露的，還有普華永道中天會(huì)計(jì)師事務(wù)所（以下簡稱普華）給出的一份否定意見的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。同時(shí)，公司自身出具了內(nèi)部控制無效的自我評(píng)價(jià)報(bào)告。從會(huì)計(jì)師披露的報(bào)告來看，這三項(xiàng)重大缺陷分別表現(xiàn)在關(guān)聯(lián)交易、財(cái)務(wù)報(bào)告、人員培訓(xùn)領(lǐng)域方面。

二、上市公司內(nèi)部控制失效原因分析

企業(yè)設(shè)立內(nèi)部控制的主要目的在于保證經(jīng)營活動(dòng)的效率和效果，確保企業(yè)對(duì)相關(guān)法律法規(guī)的遵守情況，提供真實(shí)、可靠的會(huì)計(jì)信息，從而更好地實(shí)現(xiàn)企業(yè)的總體目標(biāo)。普華出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告否定意見的理由包括：一是上海家化存在關(guān)聯(lián)交易管理中缺少主動(dòng)識(shí)別、獲取及確認(rèn)關(guān)聯(lián)方信息的機(jī)制，也未明確關(guān)聯(lián)方清單維護(hù)的頻率；二是公司沒有及時(shí)識(shí)別關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)方交易，影響財(cái)務(wù)報(bào)表中關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)方交易完整性和披露準(zhǔn)確性；三是部分子公司未能在2013年年度內(nèi)對(duì)當(dāng)期應(yīng)付但未付的銷售返利和運(yùn)輸費(fèi)等費(fèi)用總金額進(jìn)行統(tǒng)計(jì)和預(yù)提，影響其交易完整性、準(zhǔn)確性和截止性。這樣看來，上海家化的內(nèi)部控制存在較大缺陷。

（一）內(nèi)部控制設(shè)計(jì)不合理 內(nèi)部控制設(shè)計(jì)合理性是其發(fā)揮作用的基本前提，是有效的內(nèi)部控制的必要性條件，設(shè)計(jì)、執(zhí)行并維護(hù)有效的內(nèi)部控制是管理層的責(zé)任。如果一個(gè)企業(yè)的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)不合理，就從根本上斷絕了內(nèi)部控制行之有效的可能性。我國一些企業(yè)內(nèi)部控制以“人治”為主，缺乏合理的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)，很容易造成生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的混亂低效和會(huì)計(jì)信息的失真。上海家化部分子公司尚未建立在會(huì)計(jì)期末對(duì)當(dāng)期應(yīng)付但未付的銷售返利和運(yùn)輸費(fèi)等費(fèi)用總金額進(jìn)行統(tǒng)計(jì)和預(yù)提的內(nèi)部控制。這些重大缺陷影響財(cái)務(wù)報(bào)表中銷售費(fèi)用和運(yùn)輸費(fèi)用的交易完整性、準(zhǔn)確性和截止性的認(rèn)定，與之相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制設(shè)計(jì)失效。除此之外，上海家化無法保證關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)方交易被及時(shí)識(shí)別，并履行相關(guān)的審批和披露事宜，影響財(cái)務(wù)報(bào)表中關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)方交易完整性和披露準(zhǔn)確性，與之相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制設(shè)計(jì)也失效。

（二）人員素質(zhì)水平不高 內(nèi)部控制的落實(shí)，最終要依靠具體執(zhí)行的個(gè)人，因此，員工的素質(zhì)對(duì)于內(nèi)部控制的有效性有著決定性的作用。員工素質(zhì)包括道德品質(zhì)和勝任能力兩個(gè)方面。一方面，缺乏道德品質(zhì)的員工，一旦把其智慧和能力運(yùn)用在與企業(yè)目標(biāo)相背離的方向上，將對(duì)企業(yè)產(chǎn)生十分不利的影響。另一方面，一個(gè)人道德水平再高，沒有勝任能力的話，也不能很好地實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在一開始甄選同時(shí)具備道德品質(zhì)和勝任能力的員工，并在企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境發(fā)生變化時(shí)，對(duì)員工提供相應(yīng)的培訓(xùn)，不斷提高其素質(zhì)。上海家化的財(cái)務(wù)人員對(duì)最新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的掌握不夠準(zhǔn)確、財(cái)務(wù)報(bào)告及披露流程中的審核存在部分運(yùn)行失效，未能及時(shí)發(fā)現(xiàn)對(duì)委外加工業(yè)務(wù)、銷售返利、可供出售的金融資產(chǎn)在長期資產(chǎn)與流動(dòng)資產(chǎn)的分類、營銷類費(fèi)用在應(yīng)付賬款與其他應(yīng)付款的分類等會(huì)計(jì)處理的差錯(cuò)，影響財(cái)務(wù)報(bào)表中多個(gè)會(huì)計(jì)科目的準(zhǔn)確性。很明顯，上海家化的財(cái)務(wù)人員的素質(zhì)有待提高。

（三）適應(yīng)能力較差 成長性較強(qiáng)的企業(yè)，快速的增長帶來的公司內(nèi)部環(huán)境的變化和公司面臨的外部環(huán)境的變化導(dǎo)致原有的內(nèi)部控制不再適用于企業(yè)最新的狀況。而適應(yīng)能力較差的企業(yè)，不能夠及時(shí)、靈活地調(diào)整原先的內(nèi)部控制以實(shí)施新的內(nèi)部控制措施來應(yīng)對(duì)發(fā)生的變化。內(nèi)外環(huán)境變化劇烈，企業(yè)適應(yīng)能力又差，沒有對(duì)環(huán)境的變化做出相應(yīng)的內(nèi)部控制調(diào)整，就為內(nèi)部控制的失效埋下了隱患。上海家化營業(yè)收入同比增長11.74%，營業(yè)利潤同比增長30.75%，線上銷售額同比增長70%～80%。線上銷售額的劇增導(dǎo)致運(yùn)輸費(fèi)用和銷售返利數(shù)額的改變，而上海家化沒有建立對(duì)當(dāng)期應(yīng)付但未付的銷售返利和運(yùn)輸費(fèi)等費(fèi)用總金額進(jìn)行統(tǒng)計(jì)和預(yù)提的內(nèi)部控制，未能及時(shí)適應(yīng)公司業(yè)務(wù)的變化。

三、上市公司內(nèi)部控制有效性完善建議

（一）上市公司提高自身內(nèi)部控制有效性 具體有：

（1）優(yōu)化公司治理結(jié)構(gòu)。完善的治理結(jié)構(gòu)是良好的內(nèi)部控制環(huán)境的基礎(chǔ)，上市公司建立完善的法人治理機(jī)制，才能使內(nèi)部控制發(fā)揮其應(yīng)有的作用。我國上市公司雖然在形式上有健全的股東會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、管理層的治理結(jié)構(gòu)，但是由于職責(zé)分工并不明晰，監(jiān)事會(huì)并不能夠很好地代表股東大會(huì)對(duì)董事會(huì)和管理層履行監(jiān)督的職責(zé)。上市公司應(yīng)當(dāng)明確決策層和管理層的權(quán)限和職責(zé)分工，按規(guī)定建立風(fēng)險(xiǎn)管理委員會(huì)、審計(jì)委員會(huì)、戰(zhàn)略決策委員會(huì)、薪酬委員會(huì)等議事機(jī)構(gòu)，并保證其獨(dú)立性。提高獨(dú)立董事在議事機(jī)構(gòu)中的地位，建立科學(xué)的議事規(guī)則并嚴(yán)格遵守。

（2）建立科學(xué)的人力資源政策。人力資源是企業(yè)最寶貴的資源，合理地配置企業(yè)最寶貴的資源能夠保證企業(yè)內(nèi)部控制的高效實(shí)施?？茖W(xué)的人力資源政策必須全面涵蓋人員聘任、后續(xù)培訓(xùn)、績效考核、獎(jiǎng)懲規(guī)則、辭退各個(gè)方面，從而促進(jìn)企業(yè)形成高效的內(nèi)部控制。首先企業(yè)應(yīng)該聘請(qǐng)那些同時(shí)具備道德品質(zhì)和勝任能力的人才，當(dāng)公司業(yè)務(wù)發(fā)生變化時(shí)，及時(shí)地為相關(guān)人員提供恰當(dāng)?shù)呐嘤?xùn)。企業(yè)的績效考核政策和獎(jiǎng)懲規(guī)則應(yīng)引導(dǎo)員工朝著提高自身道德水平和業(yè)務(wù)能力的方向努力，不埋沒德才兼?zhèn)涞娜?，也不提拔無用之人。當(dāng)然，企業(yè)也應(yīng)當(dāng)果斷地辭退甄別出的道德有瑕疵的人員，以免為日后內(nèi)部控制失效埋下伏筆。

（3）強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)職能。內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)在《內(nèi)部審計(jì)職業(yè)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則》中的定義是一種“確認(rèn)”和“咨詢”活動(dòng)。內(nèi)部審計(jì)作為內(nèi)部控制重要的監(jiān)督方式，不僅可以找出企業(yè)內(nèi)部控制中存在的問題，還能提供問題的解決辦法。內(nèi)部審計(jì)通過對(duì)內(nèi)部控制制度的監(jiān)督和測試，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制的不足。分析問題產(chǎn)生的原因以及可能引發(fā)的后果，對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)，提出改進(jìn)措施。內(nèi)部控制與內(nèi)部審計(jì)關(guān)系密切，積極主動(dòng)地開展內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)可以維護(hù)內(nèi)部控制這一套機(jī)制的有效運(yùn)行，使內(nèi)部控制處于一個(gè)不斷調(diào)整、不斷完善的良性狀態(tài)。內(nèi)部審計(jì)職能的發(fā)揮很大程度上取決于內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性和權(quán)威性，企業(yè)應(yīng)該創(chuàng)造有利的內(nèi)部審計(jì)環(huán)境，建立由董事會(huì)主管的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，使內(nèi)部審計(jì)對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制充分地發(fā)揮作用。

（4）加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理。目前，很多上市公司的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)僅僅停留在防范財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的階段，這是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的。隨著經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展，企業(yè)的生存面臨著越來越多且越來越復(fù)雜的風(fēng)險(xiǎn)，提高風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理是企業(yè)生存之道。建立完善的風(fēng)險(xiǎn)管理體系要求企業(yè)不斷地從所處的動(dòng)態(tài)環(huán)境中主動(dòng)地識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)，并建立基于所識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)部控制，提高企業(yè)的靈活性。風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制的協(xié)同作用可以使企業(yè)防患于未然。

（二）監(jiān)管部門引導(dǎo)上市公司提高其內(nèi)部控制有效性 主要有以下幾點(diǎn)：

（1）完善內(nèi)部控制相關(guān)的法律框架。科學(xué)合理的內(nèi)部控制相關(guān)的法律框架，是衡量內(nèi)部控制有效性的標(biāo)尺，可以為上市公司規(guī)范其內(nèi)部控制提供很好的引導(dǎo)作用。我國雖然在《公司法》、《證券法》、《審計(jì)法》等法律法規(guī)中對(duì)公司內(nèi)部控制都有涉及，但是相關(guān)的法律法規(guī)并不成體系，對(duì)內(nèi)部控制的規(guī)范作用有限。監(jiān)管部門應(yīng)建立《公司法》為主體的內(nèi)容豐富、涵蓋全面的法律框架，這樣可以對(duì)推進(jìn)上市公司內(nèi)部控制規(guī)范化的工作起到事半功倍的效果。同時(shí)，也應(yīng)加大對(duì)上市公司內(nèi)部控制違反法律法規(guī)行為的懲罰力度，提高其違規(guī)成本，以打消上市公司的僥幸心理和行為。

（2）明確各部門的監(jiān)管責(zé)任。五部委聯(lián)合發(fā)文指導(dǎo)企業(yè)建設(shè)內(nèi)部控制，開啟了聯(lián)合監(jiān)管的時(shí)代。聯(lián)合監(jiān)管難免產(chǎn)生監(jiān)管漏洞或重復(fù)監(jiān)管。監(jiān)管漏洞會(huì)給內(nèi)部控制不健全的上市公司提供可乘之機(jī)，利用各部門的盲區(qū)渾水摸魚。而重復(fù)監(jiān)管不僅浪費(fèi)監(jiān)管部門的精力和資源，也大大地加重了被監(jiān)管企業(yè)的負(fù)擔(dān)。明確各部門的監(jiān)管責(zé)任，各部門各司其職，就可以避免監(jiān)管漏洞和重復(fù)監(jiān)管的存在，提高監(jiān)管部門的效率和效果，減輕被監(jiān)管方的負(fù)擔(dān)。萬一出現(xiàn)監(jiān)管不力的情況，明確的責(zé)任分工也使責(zé)任可以準(zhǔn)確地追究到具體部門，避免了各部門之間相互推諉的情況，為監(jiān)管部門積極承擔(dān)各自的責(zé)任提供了動(dòng)力。

（3）強(qiáng)制上市公司披露內(nèi)部控制報(bào)告。陽光是最好的防腐劑。強(qiáng)制上市公司披露內(nèi)部控制報(bào)告，使其內(nèi)部控制的優(yōu)缺點(diǎn)曝光在社會(huì)公眾關(guān)注的目光下，降低了上市公司掩蓋其內(nèi)部控制缺陷的可能性，有利于促進(jìn)上市公司直面其內(nèi)部控制不完善的地方，為其提供改進(jìn)內(nèi)部控制的方向和動(dòng)力。來自社會(huì)各界人士的檢驗(yàn)，可以提高公司透明度，減少信息不對(duì)稱帶來的風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部控制是企業(yè)控制會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的核心，投資者根據(jù)披露的內(nèi)部控制報(bào)告來預(yù)測財(cái)務(wù)報(bào)告信息質(zhì)量，從而進(jìn)行理性的投資決策。這樣保障了投資者的利益，有利于維護(hù)資本市場秩序。

參考文獻(xiàn)：

[1]李明輝：《內(nèi)部公司治理與內(nèi)部控制》，《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師》2013

篇4

(一)內(nèi)部審計(jì)定位模糊根據(jù)1993年《公司法》規(guī)定，監(jiān)事會(huì)的職責(zé)是檢查公司財(cái)務(wù)；對(duì)董事、經(jīng)理執(zhí)行公司職務(wù)時(shí)違反法律、法規(guī)或公司章程的行為進(jìn)行監(jiān)督等，但其具體條款過于簡略，缺乏可操作性，現(xiàn)實(shí)中功能缺位。2002年1月，證監(jiān)會(huì)《上市公司治理準(zhǔn)則》，要求上市公司在董事會(huì)下設(shè)立審計(jì)委員會(huì)，將內(nèi)部審計(jì)管理歸入審計(jì)委員會(huì)。審計(jì)委員會(huì)中獨(dú)立董事應(yīng)占多數(shù)并擔(dān)任召集人，至少有一名獨(dú)立董事是會(huì)計(jì)專業(yè)人士。審計(jì)委員會(huì)的主要職責(zé)包括：提議聘請(qǐng)或更換外部審計(jì)機(jī)構(gòu)、監(jiān)督公司內(nèi)部審計(jì)制度及其實(shí)施、負(fù)責(zé)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)之間的溝通、審核公司的財(cái)務(wù)資料及其披露、審查公司的內(nèi)部控制制度。審計(jì)署2003年2月第4號(hào)令《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》：內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在本單位主要負(fù)責(zé)人或者權(quán)力機(jī)構(gòu)的領(lǐng)導(dǎo)下開展工作；設(shè)立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的單位，可以根據(jù)需要設(shè)立審計(jì)委員會(huì)，配備總審計(jì)師。由于各種法規(guī)政出多門，銜接不配套，內(nèi)部審計(jì)定位模糊。

西方國家企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置合理，隸屬于董事會(huì)的審計(jì)委員會(huì)，直接對(duì)董事會(huì)負(fù)責(zé)，其他部門無權(quán)干涉，獨(dú)立性較強(qiáng)。而我國公司的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)表面上是對(duì)董事會(huì)負(fù)責(zé)，實(shí)質(zhì)上受經(jīng)理機(jī)構(gòu)及其他部門的制約和影響，獨(dú)立性差，甚至部分公司財(cái)務(wù)部門的負(fù)責(zé)人兼任內(nèi)審部門領(lǐng)導(dǎo)，導(dǎo)致隸屬關(guān)系不清，監(jiān)督制度形同虛設(shè)。

(二)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性不強(qiáng)　受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任要求內(nèi)部審計(jì)擁有較強(qiáng)獨(dú)立性，其獨(dú)立性受到企業(yè)文化、管理體制、機(jī)構(gòu)和人員設(shè)置狀況、法律環(huán)境、人員素質(zhì)和工作質(zhì)量等制約。上市公司經(jīng)營管理層觀念轉(zhuǎn)變緩慢，部分公司只是所有制形式上的改變，而其內(nèi)部組織機(jī)構(gòu)及其管理模式并沒有徹底轉(zhuǎn)變；公司的所有權(quán)和經(jīng)營漢不完全分離；董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)、經(jīng)營管理層職責(zé)劃分不清，職能履行不力；公司管理者對(duì)內(nèi)部審計(jì)的認(rèn)識(shí)和重視程度不夠，即使公司內(nèi)部設(shè)置了審計(jì)機(jī)構(gòu)、配備了審計(jì)人員，就大部分公司而言，不能發(fā)揮其應(yīng)有的作用，內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性極為欠缺。

(三)內(nèi)部審計(jì)范圍太窄　我國上市公司的內(nèi)部審計(jì)人員將主要精力置于財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的真實(shí)性、合法性的審查及監(jiān)督上，內(nèi)部審計(jì)的主要職責(zé)是“查錯(cuò)防弊”，而不是對(duì)公司管理做出分析、評(píng)價(jià)和提出管理建議；審計(jì)的對(duì)象主要是會(huì)計(jì)報(bào)表、賬簿、憑證及相關(guān)資料。事實(shí)上，上市公司發(fā)生錯(cuò)誤與舞弊行為大多存在于經(jīng)營管理過程之中。審計(jì)范圍過窄還導(dǎo)致了一系列問題：在項(xiàng)目安排方面，同級(jí)審計(jì)陷于癱瘓，重點(diǎn)領(lǐng)域、重點(diǎn)項(xiàng)目成為審計(jì)盲區(qū)；審計(jì)方式多采用就地審計(jì)及“參與式”審計(jì)，監(jiān)督力度不夠；通過“離任審計(jì)”對(duì)下屬部門的領(lǐng)導(dǎo)干部進(jìn)行經(jīng)濟(jì)責(zé)任事后評(píng)價(jià)，缺少“事中審計(jì)”。

(四)內(nèi)部審計(jì)無風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)　內(nèi)部審計(jì)職業(yè)人員的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)淡薄。許多人誤認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)在工作目標(biāo)上沒有特定要求，所提交的內(nèi)部審計(jì)報(bào)告不具有法律效力，內(nèi)部審計(jì)無所謂風(fēng)險(xiǎn)可言；或者認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)在本單位負(fù)責(zé)人領(lǐng)導(dǎo)下開展工作，只是奉命行事，即使出現(xiàn)工作上的誤差或疏漏，也無須承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)。在這種思想指導(dǎo)下，內(nèi)部審計(jì)必然陷入一種被動(dòng)和無所作為的困境，內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量難以得到保證。在市場經(jīng)濟(jì)條件下，上市公司由于經(jīng)營規(guī)模的擴(kuò)大，經(jīng)營業(yè)務(wù)的日趨復(fù)雜，使得內(nèi)部審計(jì)對(duì)象逐步擴(kuò)展，為內(nèi)部審計(jì)帶來更多的困難。隨著信息化程度的提高，被審單位的會(huì)計(jì)信息資料也越來越多，差錯(cuò)和虛假的會(huì)計(jì)資料摻雜其中，失察的可能性隨之增大；會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)已遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的內(nèi)容，內(nèi)部審計(jì)范圍的擴(kuò)大，不僅加大了內(nèi)部審計(jì)人員的審計(jì)責(zé)任，也使內(nèi)部審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)相應(yīng)增加。

二、上市公司內(nèi)部審計(jì)完善的策略

(一)強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)的職能定位　將上市公司內(nèi)部審計(jì)的組織結(jié)構(gòu)最優(yōu)化納入公司的成長目標(biāo)，提高公司內(nèi)部審計(jì)的地位和層次。根據(jù)獨(dú)立性的基本原則要求，探討在股東大會(huì)設(shè)立直接領(lǐng)導(dǎo)的內(nèi)部審計(jì)體制，內(nèi)部審計(jì)不受管理層的制約，獨(dú)立客觀地開展工作。同時(shí)加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)行業(yè)管理，完善內(nèi)部審計(jì)道德規(guī)范體系，使內(nèi)部審計(jì)納入規(guī)范化、制度化、法制化的軌道。隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和公司經(jīng)營管理水平的提高，公司內(nèi)部審計(jì)的范圍擴(kuò)展到促進(jìn)公司改善經(jīng)營管理和提高盈利水平等作用的方面。通過評(píng)價(jià)公司組織的內(nèi)部控制，揭示公司存在的潛在風(fēng)險(xiǎn)，確保公司高效運(yùn)作和發(fā)展，順利實(shí)現(xiàn)公司的目標(biāo)和戰(zhàn)略。由于客觀地位的局限，內(nèi)部審計(jì)無法對(duì)本公司領(lǐng)導(dǎo)者和同級(jí)管理層進(jìn)行審計(jì)，由上級(jí)內(nèi)部審計(jì)主管部門主持，多層次地開展公司內(nèi)部審計(jì)工作、對(duì)各級(jí)管理層進(jìn)行切實(shí)監(jiān)督和控制，充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的作用。

(二)增強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性 提升內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的權(quán)威性和隸屬層次，保障內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，是審計(jì)工作的當(dāng)務(wù)之急。制定《內(nèi)部審計(jì)法》，將內(nèi)部審計(jì)制度用法律的形式固定下來，進(jìn)一步明確內(nèi)部審計(jì)的重要性和必要性，用法律形式明確內(nèi)審人員的法律責(zé)任和權(quán)利。同時(shí)，審計(jì)署、財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)等相關(guān)部門密切配合，制定相應(yīng)的實(shí)施細(xì)則和行業(yè)、部門內(nèi)部審計(jì)規(guī)章制度，用法律規(guī)定內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的地位、結(jié)構(gòu)、層次，使內(nèi)部審計(jì)納入法制化軌道，用法律保障內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。

(三)擴(kuò)大內(nèi)部審計(jì)的范圍 公司內(nèi)部審計(jì)要從單純的查錯(cuò)防弊向改善經(jīng)營管理，提高經(jīng)濟(jì)效益轉(zhuǎn)變，這就要求內(nèi)部審計(jì)工作擴(kuò)大自己的工作范圍，不局限于財(cái)務(wù)領(lǐng)域的審計(jì)，向業(yè)務(wù)經(jīng)營領(lǐng)域和管理領(lǐng)域拓展，做到事前、事中、事后審計(jì)相結(jié)合。另外，借鑒國外先進(jìn)管理經(jīng)驗(yàn)，大力推行職業(yè)化、專業(yè)化管理，將內(nèi)部審計(jì)作為一項(xiàng)獨(dú)特的監(jiān)督和評(píng)價(jià)活動(dòng)，使之成為一種為管理服務(wù)的職業(yè)。建立我國的內(nèi)部審計(jì)職業(yè)組織――中國內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)，對(duì)內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行職業(yè)自律性組織管理。不僅如此，上市公司的內(nèi)部審計(jì)部門還應(yīng)成為培養(yǎng)人才的集訓(xùn)地，培養(yǎng)通曉與掌握多門學(xué)科知識(shí)和多領(lǐng)域技能的審計(jì)人才，并成為培養(yǎng)輸送高級(jí)經(jīng)營管理人才的重要崗位。

(四)提高內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)　制定任職資格標(biāo)準(zhǔn)，建立資格認(rèn)證制度，是提升內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)的一條捷徑。在任用、培訓(xùn)、定崗、升遷等方面制定出相應(yīng)的規(guī)定和具體要求，重視和加強(qiáng)審計(jì)人員的后續(xù)職業(yè)道德教育，內(nèi)容包括：財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)、審計(jì)、法律、稅務(wù)、金融等各行業(yè)專業(yè)知識(shí)。內(nèi)部審計(jì)人員具有較為廣博、堅(jiān)實(shí)的專業(yè)知識(shí)基礎(chǔ)，才能適應(yīng)和處理不同類型業(yè)務(wù)及復(fù)雜問題，為決策者提供更多更好的意見與建議。在建立職業(yè)資格認(rèn)證制度時(shí)，針對(duì)國情，將考試、考核、培訓(xùn)結(jié)合起來，有計(jì)劃地對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員進(jìn)行知識(shí)更新教育。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員的構(gòu)成應(yīng)該多元化，配備精通公司各項(xiàng)相關(guān)業(yè)務(wù)的專門人才，將實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)豐富、業(yè)務(wù)水平較高的人員充實(shí)到內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍中，建立一支知識(shí)結(jié)構(gòu)多元化、專業(yè)知識(shí)技能化、職業(yè)道德標(biāo)準(zhǔn)化的公司內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍。

篇5

【關(guān)鍵詞】審計(jì)委員會(huì) 設(shè)置 運(yùn)作 實(shí)證分析

一、來自中國證監(jiān)會(huì)上市公司治理專項(xiàng)活動(dòng)的數(shù)據(jù)

2007年3月9日，中國證監(jiān)會(huì)了《關(guān)于開展加強(qiáng)上市公司治理專項(xiàng)活動(dòng)有關(guān)事項(xiàng)的通知》（證監(jiān)公司字【2007】28號(hào)）。在通知中，明確要求首先由上市公司從公司基本情況和股東狀況、公司規(guī)范運(yùn)作情況、公司獨(dú)立性情況、公司透明度情況、公司治理創(chuàng)新情況及綜合評(píng)價(jià)等五個(gè)方面進(jìn)行公司治理的自查活動(dòng)。自查事項(xiàng)公司規(guī)范運(yùn)作情況中提及“董事會(huì)是否設(shè)立了下屬委員會(huì)，如提名委員會(huì)、薪酬委員會(huì)、審計(jì)委員會(huì)、投資戰(zhàn)略委員會(huì)等專門委員會(huì)，各委員會(huì)職責(zé)分工及運(yùn)作情況；” 筆者選取了2007年6―12月間公布關(guān)于公司治理專項(xiàng)活動(dòng)的整改報(bào)告的80家上市公司，通過調(diào)查研究發(fā)現(xiàn)：審計(jì)委員會(huì)未予設(shè)置的有北京王府井百貨（集團(tuán)）股份有限公司（600859）等27家上市公司，審計(jì)委員會(huì)雖已設(shè)置但未有效發(fā)揮作用的有臥龍電氣集團(tuán)股份有限公司（600580）等40家公司，設(shè)置了審計(jì)委員會(huì)并發(fā)揮作用的上市公司僅有中海發(fā)展股份有限公司（600026）等13家，見表1。華電國際電力股份有限公司報(bào)告中未提及審計(jì)委員的設(shè)置及運(yùn)作情況，視為設(shè)置并有效運(yùn)作。

由圖1分析可知，約三分之一的被調(diào)查上市公司未設(shè)立審計(jì)委員會(huì)（其中大多數(shù)上市公司同時(shí)未設(shè)立董事會(huì)中的其他專門委員會(huì)），有半數(shù)的被調(diào)查上市公司雖設(shè)立了審計(jì)委員會(huì)但未能發(fā)揮其應(yīng)有的作用。

二、我國上市公司審計(jì)委員會(huì)的缺位或失效及原因

1、董事會(huì)未充分認(rèn)識(shí)審計(jì)委員會(huì)的作用。董事會(huì)專門委員會(huì)對(duì)完善公司治理結(jié)構(gòu)、優(yōu)化董事會(huì)決策功能起著非常重要的作用，而大多數(shù)上市公司董事會(huì)決策層未充分認(rèn)識(shí)到這一點(diǎn)，導(dǎo)致審計(jì)委員會(huì)的工作時(shí)緊時(shí)松，不夠平衡，實(shí)際發(fā)揮的監(jiān)督和咨詢作用十分有限。有的上市公司各專門委員會(huì)成立時(shí)間較短，各項(xiàng)工作尚處于摸索階段，各專門委員會(huì)的成員、各獨(dú)立董事對(duì)其權(quán)限的運(yùn)用、對(duì)公司實(shí)際經(jīng)營和內(nèi)部治理的介入比較有限，離全面實(shí)現(xiàn)各專門委員會(huì)的職責(zé)尚有距離。

2、審計(jì)委員會(huì)成員構(gòu)成不符合要求，其專業(yè)優(yōu)勢有待進(jìn)一步發(fā)揮。董事會(huì)專業(yè)委員會(huì)中，獨(dú)立董事未占多數(shù)。特別在董事會(huì)審計(jì)委員會(huì)中，未按相關(guān)規(guī)定做到獨(dú)立董事占多數(shù)。而在獨(dú)立董事構(gòu)成中，又缺少取得高級(jí)會(huì)計(jì)師職稱或注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格的會(huì)計(jì)專業(yè)人士（如開灤精煤股份有限公司）。另外，專門委員會(huì)的專業(yè)優(yōu)勢有待進(jìn)一步發(fā)揮。各專業(yè)委員會(huì)在各自領(lǐng)域具體課題、專題研究上的力度需要加強(qiáng)，這樣才能提高公司董事會(huì)的科學(xué)決策能力。

3、由于決策時(shí)間的限制，專門委員會(huì)不能夠?yàn)槎聲?huì)的決策提供重要支持。由于董事會(huì)各專門委員會(huì)的部分委員由獨(dú)立董事?lián)?，?dú)立董事均在外地工作，董事會(huì)專門委員會(huì)要經(jīng)常召集活動(dòng)存在一定的不便利。所以，在日常決策中，很多上市公司一般是將議案直接提交董事會(huì)集體決策，而不是先行提交各專業(yè)委員會(huì)審核。有的公司甚至存在獨(dú)立董事委托非獨(dú)立董事出席董事會(huì)并行使表決權(quán)的情況。即上市公司沒有為設(shè)立董事會(huì)專門委員會(huì)創(chuàng)造條件，往往以董事會(huì)會(huì)議集體審議替代董事會(huì)專門委員會(huì)的職能，有些決策未能及時(shí)聽取專門委員會(huì)的專業(yè)意見。專門委員會(huì)不能夠?yàn)槎聲?huì)的決策提供重要支持，其作用得不到充分的發(fā)揮。

4、與公司相應(yīng)職能部門缺乏溝通、聯(lián)系，受對(duì)企業(yè)背景了解程度的局限，董事會(huì)各專門委員會(huì)運(yùn)作存在形式主義。一些上市公司董事會(huì)下屬專業(yè)委員會(huì)既沒有形成例會(huì)制度，也沒有相關(guān)的工作記錄，與公司相應(yīng)職能部門缺乏溝通、聯(lián)系，如以獨(dú)立董事為主的審計(jì)委員會(huì)與公司內(nèi)部審計(jì)部門基本上沒有聯(lián)系。有的上市公司規(guī)模較小（如福建龍凈環(huán)保股份有限公司），董事組成成員較少，董事會(huì)各專門委員會(huì)的組成人員存在較大的交叉，董事會(huì)各專門委員會(huì)成員未能夠深入一線，缺乏對(duì)企業(yè)的了解及與各部門的溝通。雖然公司的董事會(huì)成員都具有很強(qiáng)的專業(yè)知識(shí)和豐富的企業(yè)管理經(jīng)驗(yàn)，但是在日常的決策中，除必須經(jīng)獨(dú)立董事事前審核的事項(xiàng)以及一些事先需委員會(huì)審核的事項(xiàng)外，一般情況下都是董事會(huì)集體共同決策，各專業(yè)委員會(huì)未定期針對(duì)公司重大決策事項(xiàng)、戰(zhàn)略規(guī)劃、內(nèi)部控制體系及薪酬與考核體系等方面的問題進(jìn)行專項(xiàng)研究討論，其作用未突顯。

5、審計(jì)委員會(huì)的人員未經(jīng)專門培訓(xùn)，獨(dú)立董事的工作未進(jìn)行量化的考核。個(gè)別獨(dú)立董事尚未參加獨(dú)立董事資格培訓(xùn)也影響了其對(duì)本身職責(zé)的理解與執(zhí)行。目前，大多數(shù)公司獨(dú)立董事的工作缺乏可操作的、量化的考核，某些專業(yè)委員會(huì)成員因此不能自覺有效實(shí)施其職責(zé)，從而導(dǎo)致審計(jì)委員會(huì)的作用未得到充分發(fā)揮。

6、輕視內(nèi)部審計(jì)工作，審計(jì)委員會(huì)未予設(shè)置或未充分發(fā)揮其監(jiān)督效用。審計(jì)制度及相關(guān)執(zhí)行是公司內(nèi)部控制中的重要組成部分，上市公司忽視內(nèi)部審計(jì)工作的重要性，一些公司未設(shè)立審計(jì)委員會(huì)和公司內(nèi)部審計(jì)部門，公司的內(nèi)部審計(jì)工作主要由高級(jí)管理人員如財(cái)務(wù)總監(jiān)負(fù)責(zé)并組織開展，未形成董事會(huì)的對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作的監(jiān)督。有的公司董事會(huì)審計(jì)委員會(huì)雖然已經(jīng)成立但是內(nèi)部審計(jì)工作并未全面開展，內(nèi)部審計(jì)工作的程序也未落到實(shí)處。

7、相關(guān)法規(guī)中缺少關(guān)于審計(jì)委員會(huì)設(shè)置的強(qiáng)制性要求。我國《公司法》、《上市公司治理準(zhǔn)則》中都缺少上市公司要設(shè)立審計(jì)委員會(huì)明確規(guī)定。中國證券監(jiān)督管理委員會(huì)出臺(tái)的《上市公司治理準(zhǔn)則》的第五十二條只規(guī)定“上市公司董事會(huì)可以按照股東大會(huì)的有關(guān)決議,設(shè)立戰(zhàn)略、審計(jì)、提名、薪酬與考核等專門委員會(huì)?！敝袊C監(jiān)會(huì)的《關(guān)于在上市公司建立獨(dú)立董事制度的指導(dǎo)意見》也只指出“如果上市公司董事會(huì)下設(shè)薪酬、審計(jì)、提名等委員會(huì)的，獨(dú)立董事應(yīng)當(dāng)在委員會(huì)成員中占有二分之一以上的比例?！?/p>

《上海證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》第二十七條指出：公司董事會(huì)下設(shè)審計(jì)委員會(huì)的，可由審計(jì)委員會(huì)對(duì)內(nèi)部控制檢查監(jiān)督工作進(jìn)行指導(dǎo)，并審閱檢查監(jiān)督部門提交的內(nèi)部控制檢查監(jiān)督工作報(bào)告。第三十一條指出：公司董事會(huì)下設(shè)審計(jì)委員會(huì)的，可由審計(jì)委員會(huì)編制內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告草案并報(bào)董事會(huì)審議。由以上表述可見，審計(jì)委員會(huì)并非強(qiáng)制上市公司設(shè)置的組織。深交所也只是在2006年1月12日正式的《中小企業(yè)板投資者權(quán)益保護(hù)指引》指出：董事會(huì)要設(shè)立審計(jì)委員會(huì)，制定的專門委員會(huì)議事規(guī)則也應(yīng)予以披露。應(yīng)設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門，內(nèi)部審計(jì)部門對(duì)審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)。每季度應(yīng)與審計(jì)委員會(huì)召開一次會(huì)議，報(bào)告內(nèi)部審計(jì)工作情況和發(fā)現(xiàn)的問題，并至少每年向?qū)徲?jì)委員會(huì)提交一次內(nèi)部審計(jì)報(bào)告。

只有證監(jiān)會(huì)于2005年10月份并開始執(zhí)行《關(guān)于提高上市公司質(zhì)量的意見》中明確了上市公司要設(shè)立以獨(dú)立董事為主的審計(jì)委員會(huì)并充分發(fā)揮其作用。

三、治理我國上市公司審計(jì)委員會(huì)缺位及失效的對(duì)策

1、加大宣傳和培訓(xùn)力度，增強(qiáng)公司決策層對(duì)審計(jì)委員會(huì)作用的認(rèn)識(shí)。首先，通過證券監(jiān)管部門的宣傳，促使上市公司決策層充分認(rèn)識(shí)包括審計(jì)委員會(huì)在內(nèi)的董事會(huì)專門委員會(huì)對(duì)完善公司治理結(jié)構(gòu)、優(yōu)化董事會(huì)決策功能方面的重要作用。其次，證券監(jiān)管部門還應(yīng)督促上市公司加強(qiáng)董事（包括獨(dú)立董事）、監(jiān)事及高級(jí)管理人員的后續(xù)教育和法律法規(guī)學(xué)習(xí)培訓(xùn)，以增強(qiáng)董事、監(jiān)事、高管勤勉盡責(zé)意識(shí)，提高公司規(guī)范運(yùn)作水平。

2、選擇相關(guān)行業(yè)專家，努力提高審計(jì)委員會(huì)中獨(dú)立董事素質(zhì)。按照有關(guān)規(guī)定，審計(jì)委員會(huì)成員中應(yīng)當(dāng)有半數(shù)以上的獨(dú)立董事，并由獨(dú)立董事?lián)握偌恕９惊?dú)立董事在專業(yè)委員會(huì)中占有重要地位。因此上市公司應(yīng)該盡可能選擇在相關(guān)行業(yè)有一定影響并按要求接受了獨(dú)立董事資格培訓(xùn)的行業(yè)專家，他們出任獨(dú)立董事更加注重其自身聲譽(yù)和公司形象，在建議決策時(shí)更具獨(dú)立性，也更有利于保護(hù)中小股東利益，有利于公司公開、公平、公正地處理各類事務(wù)。

3、加強(qiáng)各專業(yè)委員會(huì)與公司內(nèi)部職能部門的聯(lián)系，特別是審計(jì)委員會(huì)與公司內(nèi)部審計(jì)部門之間的溝通、聯(lián)系。公司應(yīng)通過定期或不定期地召開董事會(huì)各個(gè)專門委員會(huì)會(huì)議，對(duì)公司日常經(jīng)營運(yùn)作中的有關(guān)問題進(jìn)行研究討論，對(duì)公司戰(zhàn)略規(guī)劃、內(nèi)控體系建設(shè)等方面進(jìn)行專題研究，充分發(fā)揮專業(yè)人士對(duì)公司的作用，提高公司管理決策水平?？梢砸远聲?huì)秘書和董事會(huì)辦公室作為董事會(huì)專門委員會(huì)與公司進(jìn)行日常溝通和交流平臺(tái)，及時(shí)將公司有關(guān)信息傳遞給相關(guān)委員，同時(shí)將相關(guān)委員的反饋意見報(bào)告公司經(jīng)營管理層，為公司經(jīng)營決策提供參考意見。

上市公司應(yīng)該將內(nèi)部審計(jì)部門從財(cái)務(wù)部獨(dú)立出來，設(shè)立專職的內(nèi)部審計(jì)崗位和人員，明確內(nèi)部審計(jì)工作由董事會(huì)審計(jì)委員會(huì)領(lǐng)導(dǎo)，并隨公司業(yè)務(wù)內(nèi)容和地域范圍的拓展，持續(xù)加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)工作。完善內(nèi)部審計(jì)工作程序，進(jìn)一步發(fā)揮審計(jì)委員會(huì)的專業(yè)指導(dǎo)作用。公司對(duì)審計(jì)委員會(huì)也應(yīng)提出更高的要求，要求審計(jì)委員會(huì)加大審計(jì)力度、頻率，擴(kuò)大審計(jì)范圍和內(nèi)容。加強(qiáng)公司審計(jì)部與審計(jì)委員會(huì)雙重監(jiān)督作用，將日常審計(jì)檢查與定期審計(jì)監(jiān)督結(jié)合，從而切實(shí)提高公司內(nèi)部控制的有效性。

篇6

【關(guān)鍵詞】上市公司；審計(jì)獨(dú)立性；內(nèi)涵；現(xiàn)狀

一、內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的內(nèi)涵

獨(dú)立性是內(nèi)部審計(jì)工作的必要條件，是內(nèi)部審計(jì)最本質(zhì)的需求，內(nèi)部審計(jì)人員只有具備應(yīng)有的獨(dú)立性才能正確地實(shí)施審計(jì)，才能做出公正的、不偏不倚的鑒定和評(píng)價(jià)。那內(nèi)部審計(jì)人員怎么樣才算獨(dú)立于他們所審查的活動(dòng)呢？對(duì)此的判斷應(yīng)該是，指內(nèi)部審計(jì)師在審計(jì)活動(dòng)中不受任何來自外界的干擾，獨(dú)立自主的進(jìn)行審計(jì)工作，這就可以認(rèn)為他們是獨(dú)立的。內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性又是一種相對(duì)的獨(dú)立，因?yàn)閮?nèi)審機(jī)構(gòu)作為公司的一個(gè)組織機(jī)構(gòu)，應(yīng)享有的經(jīng)費(fèi)、內(nèi)部管理、人事、業(yè)務(wù)開展方面的相對(duì)獨(dú)立性，不受來自管理層和其他方面的干擾和阻擾，獨(dú)立開展內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)。國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)重新修訂并已于2002年1月1日起正式實(shí)施的《內(nèi)部審計(jì)職業(yè)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》，將內(nèi)部審計(jì)定義為：“一項(xiàng)為了增加價(jià)值和改善運(yùn)營所進(jìn)行的獨(dú)立的、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)。它運(yùn)用系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法來評(píng)價(jià)和改善組織的風(fēng)險(xiǎn)管理、控制及公司治理過程的有效性，幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)?！痹诖艘?guī)定中可以看出，在新定義中突出了內(nèi)部審計(jì)的“咨詢”特點(diǎn)以及“增加組織的價(jià)值”和“改善組織的風(fēng)險(xiǎn)管理、控制及公司治理”功能。這種類型的內(nèi)部審計(jì)不同于“監(jiān)督導(dǎo)向型”，而被審計(jì)理論界稱之為“服務(wù)導(dǎo)向型”。我國內(nèi)部審計(jì)隨著市場經(jīng)濟(jì)體制的建立和健全，現(xiàn)代企業(yè)制度完善和發(fā)展，我們應(yīng)當(dāng)借鑒國際行業(yè)的先進(jìn)水平經(jīng)驗(yàn)，順應(yīng)國際發(fā)展趨勢，將我國的內(nèi)部審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)椤胺?wù)導(dǎo)向型”。

二、我國上市公司內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的現(xiàn)狀

1.我國上市公司內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性不強(qiáng)。公司的內(nèi)審機(jī)構(gòu)也是上市公司的眾多職能部門之一，它的設(shè)置往往帶動(dòng)管理層的主觀因素，只對(duì)總經(jīng)理或者總會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)，目前我國大多數(shù)公司的內(nèi)部審計(jì)職能因財(cái)務(wù)部行使，獨(dú)立性較差，間接說明了內(nèi)部審計(jì)部門與監(jiān)事會(huì)和審計(jì)委員之間的溝通比較少，導(dǎo)致上市公司內(nèi)部審計(jì)部門不能較好的發(fā)揮職能

2.內(nèi)部人員缺乏獨(dú)立性。第一，內(nèi)部人員人事任免隨意。在我國上市公司內(nèi)部人員中，大多數(shù)是由公司管理任免，內(nèi)部人員的穩(wěn)定性得不到保障，嚴(yán)重限制了內(nèi)部審計(jì)作用的發(fā)揮。第二，內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)普遍較差。從我國內(nèi)部上市公司內(nèi)部審計(jì)人員構(gòu)成來看，絕大多數(shù)出身在財(cái)務(wù)專業(yè)，學(xué)歷相對(duì)較低但經(jīng)驗(yàn)相對(duì)豐富，對(duì)公司的內(nèi)部整個(gè)財(cái)務(wù)系統(tǒng)運(yùn)作流程比較了解，只有一小部分學(xué)歷較高，理論知識(shí)比較扎實(shí)，但是工作時(shí)間不長的人員。一方面對(duì)公司的整體財(cái)務(wù)狀況不夠熟悉，另一方面經(jīng)驗(yàn)也相對(duì)缺乏。還有一部分是其他部門改行過來的，為兼職人員，知識(shí)結(jié)構(gòu)單一，缺乏必要的理論知識(shí)和技巧。

3.審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理，管理體制不完善。中國內(nèi)審有幾種主要類型，第一，受本公司單位財(cái)務(wù)經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)。第二，受本公司單位主管財(cái)務(wù)的副總理領(lǐng)導(dǎo)。第三，受本單位總理領(lǐng)導(dǎo)。第四，受董事會(huì)或其下設(shè)的審計(jì)委員會(huì)領(lǐng)導(dǎo)。審計(jì)委員會(huì)成員一般不參與日常管理外部董事，由他們負(fù)責(zé)制定內(nèi)部審計(jì)有關(guān)政策，規(guī)章制度，決定內(nèi)部審計(jì)部門主管聘用，提升和報(bào)酬。理論上來說，上述的第四項(xiàng)是理想的內(nèi)部審計(jì)模式，但是審計(jì)委員會(huì)的成員通常也會(huì)有其他的工作職責(zé)，并且常在不同的地方工作生活一般一年定期會(huì)見幾次，很難對(duì)內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行日常管理，在實(shí)際工作中，內(nèi)部審計(jì)部門通常接受公司高級(jí)管理層的行政領(lǐng)導(dǎo)。而由審計(jì)委員會(huì)批準(zhǔn)內(nèi)審部門經(jīng)理的任免，審查和批準(zhǔn)內(nèi)審部門工作目標(biāo)，人員計(jì)劃和費(fèi)用預(yù)算。內(nèi)審部門和審計(jì)委員會(huì)之間是一種報(bào)告關(guān)系，與高級(jí)管理層之間是管理關(guān)系，這種機(jī)構(gòu)結(jié)構(gòu)缺陷主要表現(xiàn)為股東大會(huì)形同虛設(shè)，董事會(huì)難以對(duì)經(jīng)理層進(jìn)行有效約束，獨(dú)立董事會(huì)難以發(fā)揮作用，審計(jì)委員會(huì)不難發(fā)揮監(jiān)督作用等方面，這些方面嚴(yán)重影響了內(nèi)部審計(jì)部門職能的發(fā)揮。

4.我國內(nèi)部審計(jì)法律法規(guī)不夠健全?？v觀我國的審計(jì)法律法規(guī)，關(guān)于內(nèi)部審計(jì)的只有審計(jì)署頒布的《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》以及中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)實(shí)施的《內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則》，《內(nèi)部審計(jì)人員基本道德規(guī)范》以及二千項(xiàng)內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則，法律效力比較低，規(guī)定較模糊，并未達(dá)到具體的，有法可依的高度。我國內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，只起到指導(dǎo)，參與的作用，角色定位不夠清晰。一方面受到國家審計(jì)機(jī)關(guān)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)，監(jiān)督評(píng)價(jià)本單位的經(jīng)營活動(dòng)維護(hù)國家利益；另一方面又要受多單位的行政指導(dǎo)，工資福利待遇由本單位解決，使得企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員得不到企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的信任，不容易了解企業(yè)重大經(jīng)濟(jì)活動(dòng)情況。

三、我國上市公司內(nèi)部審計(jì)存在問題的原因

（1）我國內(nèi)部審計(jì)基礎(chǔ)發(fā)展不牢固。我過早20世紀(jì)80年代中期國家根據(jù)經(jīng)濟(jì)體制改革后形成了新的體制，即強(qiáng)化了審計(jì)監(jiān)督體系，建立和健全了企業(yè)自我約束體制，用行政手段自上而下建立的，既受企業(yè)主要領(lǐng)導(dǎo)的管理，又要接受國家審計(jì)機(jī)關(guān)的指導(dǎo)和監(jiān)督，隨著市場經(jīng)濟(jì)的晚上和現(xiàn)代企業(yè)體制之都的確立，政府職能已發(fā)生根本性轉(zhuǎn)變，但內(nèi)部審計(jì)設(shè)置模式，工作內(nèi)容，工作方式等尚未有大的改變，法律，法規(guī)不健全，級(jí)次低，導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)與國家審計(jì)，社會(huì)審計(jì)地位上巨大差異，在根本上制約了內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。（2）公司治理存在漏洞。影響我國上市公司內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性的因素主要是內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)不規(guī)范的原因。在我國的上市公司中，比較常見的公司治理結(jié)構(gòu)缺陷主要變現(xiàn)在股東大會(huì)形同虛設(shè)、董事會(huì)難以對(duì)經(jīng)理層進(jìn)行有效地約束、獨(dú)立董事難以發(fā)揮作用、監(jiān)事會(huì)未能充分發(fā)揮監(jiān)督作用的方面，嚴(yán)重影響了內(nèi)部審計(jì)部門職能發(fā)揮。（3）我國內(nèi)部審計(jì)理論研究不平衡。主要表現(xiàn)在四個(gè)方面：一是過于注重定性分析，缺乏必要定量研究；二是研究主要由政府部門發(fā)起缺乏民間團(tuán)體的參加；三是研究不符合內(nèi)部審計(jì)工作的實(shí)際需要；四是內(nèi)部審計(jì)理論滯后。《內(nèi)部審計(jì)法》也遲遲不能出臺(tái)，法律地位無法確定。（4）內(nèi)部審計(jì)人員缺乏獨(dú)立性。由于現(xiàn)狀管理體制的落后和對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的定位模糊，使得內(nèi)部審計(jì)人員在開展工作過程中缺乏有力支持，進(jìn)而導(dǎo)致獨(dú)立性缺失。內(nèi)部審計(jì)人員在公司內(nèi)部只是作為單位人員而存在，行使職權(quán)時(shí)會(huì)受到諸多阻礙，此外，由于領(lǐng)導(dǎo)重視程度不足等原因可能會(huì)導(dǎo)致內(nèi)審人員缺乏獨(dú)立性。（5）內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置不盡合理。我國上市公司內(nèi)審制度建立較晚，以至于：第一，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)隸屬于財(cái)務(wù)部門，違背了審計(jì)與會(huì)計(jì)不能兼容的原則；第二，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)隸屬于總經(jīng)理，對(duì)本公司財(cái)務(wù)和總經(jīng)理經(jīng)濟(jì)責(zé)任難以進(jìn)行獨(dú)立的監(jiān)督和評(píng)價(jià)；第三，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置在董事會(huì)（或董事會(huì)下設(shè)審計(jì)委員會(huì)），容易形成自己監(jiān)督自己，自己審計(jì)自己的現(xiàn)象。

四、如何完善上市公司審計(jì)獨(dú)立性的思考和建議

1.組織上的獨(dú)立性。（1）進(jìn)一步完善我國上市公司法人股份和制度。由上文提到可知，目前審計(jì)機(jī)構(gòu)的四種設(shè)置類型、內(nèi)審部門和審計(jì)委員會(huì)之間的報(bào)告關(guān)系，與高級(jí)行政管理層之間的行政關(guān)系，為了真正建立有效的內(nèi)部審計(jì)制度，我國上市公司法人治理結(jié)構(gòu)應(yīng)給予完善。首先應(yīng)該加快我國上市公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)調(diào)整。上市公司應(yīng)該在國家宏觀政策的指引下，積極穩(wěn)妥地調(diào)整股權(quán)結(jié)構(gòu)，完善公司治理。其次是要建立和完善獨(dú)立董事會(huì)制度。董事會(huì)是公司治理的核心，而董事會(huì)中獨(dú)立董事會(huì)比例及其作用的充分發(fā)揮是決定董事會(huì)是否有效的關(guān)鍵。只有建立有效的獨(dú)立董事制度，董事會(huì)才能充分發(fā)揮作用，才能更加有效的指導(dǎo)上市公司的內(nèi)審工作。（2）內(nèi)審部門應(yīng)該對(duì)單位中一個(gè)具有足夠權(quán)利的領(lǐng)導(dǎo)負(fù)責(zé)。直接領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)審部門領(lǐng)導(dǎo)級(jí)別越高就有確保內(nèi)審部門的工作范圍足夠廣泛的權(quán)威，能夠增強(qiáng)獨(dú)立性。同時(shí)有足夠權(quán)利的領(lǐng)導(dǎo)也使得單位能對(duì)審計(jì)報(bào)告作出迅速的反應(yīng)，根據(jù)內(nèi)部審計(jì)部門的建議采取適當(dāng)?shù)脑摍C(jī)措施，促進(jìn)內(nèi)審建設(shè)性作用發(fā)揮。（3）單位應(yīng)當(dāng)制作一個(gè)正式的章程，以書面形式確定內(nèi)審部門的宗旨、權(quán)利和職責(zé)并獲得管理層的批準(zhǔn)和確認(rèn)。在章程中，單位必須明確內(nèi)審部門在組織結(jié)構(gòu)中的地位，工作范圍、以及在審計(jì)過程中有權(quán)監(jiān)察相關(guān)記錄、人員和失誤資產(chǎn)，這樣，章程賦予內(nèi)審相關(guān)權(quán)利，保障了內(nèi)審工作的權(quán)威性。同時(shí)，由于環(huán)境不斷發(fā)展變化，單位還必須將定期評(píng)價(jià)工作交由內(nèi)審部門經(jīng)理完成，因?yàn)樗幍牡匚皇顾軌蛲笍亓私庹鲁淌欠裼行В軌蚯‘?dāng)評(píng)價(jià)并且提出合理的建議。當(dāng)然，這種定期評(píng)價(jià)結(jié)果必須報(bào)告給高級(jí)管理層和董事會(huì)。

2.精神上的獨(dú)立。要保障內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，還需要內(nèi)部審計(jì)人員在執(zhí)行工作的時(shí)候，必須保持在道德上的正直，精神上的獨(dú)立，在進(jìn)行審計(jì)工作時(shí)不受到他人干擾，保持客觀性和職業(yè)操守。因此，我們可以在以下幾個(gè)方面作出努力：（1）在分配審計(jì)工作任務(wù)時(shí)，應(yīng)該避免實(shí)際的和可能出現(xiàn)的利益沖突和偏見。當(dāng)審計(jì)人員被派去審計(jì)自己曾經(jīng)和或即將負(fù)責(zé)的工作時(shí)，常常會(huì)出現(xiàn)利益沖突，因而不能客觀評(píng)價(jià)自己的工作。也可能存在由于個(gè)人的喜好厭惡和自身局限性所存在的原因?qū)е缕姷漠a(chǎn)生。因此為了不影響審計(jì)的客觀性，內(nèi)審部門經(jīng)理需要定期向內(nèi)審人員了解關(guān)于潛在利益沖突或偏見，做到心中有數(shù)。如果相關(guān)的利益沖突和偏見出現(xiàn)，相關(guān)內(nèi)審人員應(yīng)向?qū)徲?jì)經(jīng)理報(bào)告，請(qǐng)經(jīng)理另派他人。如果由于內(nèi)審人員隱瞞不報(bào)，導(dǎo)致審計(jì)結(jié)論不客觀而使審計(jì)工作受到影響，應(yīng)追究該審計(jì)人員的責(zé)任。（2）在條件允許的情況下，內(nèi)審人員應(yīng)定期輪換。即使在一開始審計(jì)人員不存在任何利益相關(guān)的沖突，長期負(fù)責(zé)一個(gè)部門的審計(jì)工作也會(huì)使審計(jì)雙方由陌生到逐漸熟悉，發(fā)展私人友誼，或者由于已經(jīng)過分熟悉業(yè)務(wù)而覺得單調(diào)乏味，導(dǎo)致懈怠和疏忽。這些情況都會(huì)影響審計(jì)人員的客觀性。因此，定期輪換審計(jì)人員精神上獨(dú)立是必要。（3）進(jìn)一步改善內(nèi)審人員管理，提高內(nèi)部審計(jì)人員的綜合素質(zhì)。在公司日常經(jīng)營運(yùn)作中，由于專業(yè)人員緊缺或時(shí)限要求等其他原因，內(nèi)部控制人員經(jīng)常會(huì)被抽調(diào)去完成一些非審計(jì)工作任務(wù)。這時(shí)單位及內(nèi)審部門應(yīng)該明確該內(nèi)審人員執(zhí)行的不是內(nèi)審職能，而是以一個(gè)管理人員的身份參與執(zhí)行管理工作，以后他們不應(yīng)該審查該項(xiàng)目自己曾經(jīng)負(fù)責(zé)的活動(dòng)，以免其客觀性受到損害。同理，從其他部門調(diào)用的審計(jì)人員，在相當(dāng)長一段時(shí)間內(nèi)，也不得委任去審查他們?cè)葟氖碌幕顒?dòng)。所以內(nèi)部審計(jì)人員不得承擔(dān)經(jīng)營管理責(zé)任，不能參與內(nèi)部控制系統(tǒng)的設(shè)計(jì)、安裝和執(zhí)行，而只應(yīng)承擔(dān)與檢查、評(píng)價(jià)和建議相關(guān)審計(jì)責(zé)任。

隨著上市公司經(jīng)營環(huán)境和組織需求的不斷變化，內(nèi)部審計(jì)也需要隨著發(fā)展而變化，近年來，我國的上市公司紛紛走出國門，隨著海外上市、海外并購等跨國業(yè)務(wù)的發(fā)生迫切需要內(nèi)部審計(jì)組織模式的變革，以應(yīng)對(duì)全球?qū)徲?jì)環(huán)境復(fù)雜性不斷提高挑戰(zhàn)。

參 考 文 獻(xiàn)

[1]田金玉，劉媛.關(guān)于加強(qiáng)上市公司內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性對(duì)策研究[J].中國管理信息化.2011：14（2）

[2]韓曉梅.淺談內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的涵義與實(shí)現(xiàn)[J].審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究.2001：16（5）

[3]肖玉華.強(qiáng)化我國上市公司內(nèi)部審計(jì)職能的思考[J].湖南社會(huì)科學(xué).2008（6）

篇7

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制審計(jì)；委托理論；問題與建議

一、前言

上市公司舞弊因其巨大的破壞性影響受到社會(huì)的廣泛關(guān)注，長期以來嚴(yán)重威脅著資本市場的健康發(fā)展。安然事件爆發(fā)后，美國資本市場的監(jiān)管者意識(shí)到加強(qiáng)對(duì)上市公司內(nèi)部控制信息披露監(jiān)管的重要性，希冀通過強(qiáng)化上市公司內(nèi)部控制信息披露，來敦促上市公司完善內(nèi)部控制制度建設(shè)，以良好的公司治理達(dá)到遏制上市公司舞弊的目的。2002年7月美國國會(huì)出臺(tái)了著名的《薩班斯-奧克斯利法案》（已下簡稱SOX法案）。SOX法案要求所有上市公司必須進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)，包括管理層對(duì)本公司內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行自我評(píng)價(jià)，同時(shí)需聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)并出具審計(jì)報(bào)告。披露內(nèi)部控制信息成為上市公司的一項(xiàng)法定義務(wù)。

改革開放以來，伴隨著我國資本市場的飛速發(fā)展，上市公司舞弊案件也是屢有發(fā)生，這些舞弊的上市公司無一例外的是內(nèi)部控制制度存在重大缺陷。加強(qiáng)上市公司內(nèi)部控制信息披露的監(jiān)管，敦促上市公司完善內(nèi)部控制制度勢在必行。我國財(cái)政部、審計(jì)署、證監(jiān)會(huì)、銀監(jiān)會(huì)和保監(jiān)會(huì)等五部委先后出臺(tái)了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》以及與之相配套的三個(gè)基本指引，要求上市公司著手建立和完善企業(yè)的內(nèi)部控制體系。2012年8月，財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)了名為《關(guān)于2012年主板上市公司分類分批實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的通知》，要求所有主板上市公司必須進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)。我國也開始實(shí)施強(qiáng)制性內(nèi)部控制信息披露制度。

二、基于委托理論對(duì)強(qiáng)制性內(nèi)部控制信息披露政策的分析

隨著生產(chǎn)力水平的提高，社會(huì)分工逐步細(xì)化，社會(huì)化大生產(chǎn)要求企業(yè)管理者具有豐富的專業(yè)知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)，職業(yè)經(jīng)理人隨之出現(xiàn)。企業(yè)所有者受到自身精力和專業(yè)能力限制，很難親自管理企業(yè)，不得不聘請(qǐng)專業(yè)的經(jīng)理人來管理企業(yè)，所有者（委托人）、委托經(jīng)理人（受托人）對(duì)企業(yè)進(jìn)行經(jīng)營管理，并根據(jù)經(jīng)理人的業(yè)績情況予以獎(jiǎng)懲。企業(yè)的所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)相分離，委托關(guān)系隨之產(chǎn)生。隨著股份制公司的發(fā)展，企業(yè)規(guī)模越來越大，業(yè)務(wù)也日趨復(fù)雜，兩權(quán)分離的趨勢進(jìn)一步擴(kuò)大，委托關(guān)系普遍存在于股份制公司。

企業(yè)的所有者投入資產(chǎn)投資企業(yè)，目標(biāo)是要實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化；而經(jīng)理人接受委托管理企業(yè)，目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)自身利益最大化，比如付出較少的時(shí)間精力，擁有更好的工作環(huán)境和獲得更多的報(bào)酬等，雙方目標(biāo)存在不一致的地方。同時(shí)，由于所有者并不參與企業(yè)日常的經(jīng)營管理，對(duì)企業(yè)經(jīng)營情況的了解不及管理者，雙方之間存在著信息不對(duì)稱。目標(biāo)的不完全一致以及信息的不對(duì)稱會(huì)導(dǎo)致委托問題。一方面受托人出于自身利益的考慮，可能利用信息優(yōu)勢，背離所有者的目標(biāo)，做出侵吞資產(chǎn)、為達(dá)到業(yè)績標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行財(cái)務(wù)造假等舞弊行為，產(chǎn)在“道德風(fēng)險(xiǎn)”；另一方面，由于投資者對(duì)公司經(jīng)營情況并不十分了解，難以識(shí)別股票的真實(shí)內(nèi)在價(jià)值，在資本市場上一般只會(huì)按市場平均價(jià)格購入股票。股票價(jià)格不能如實(shí)反映公司的經(jīng)營狀況，容易導(dǎo)致投資者做出錯(cuò)誤的投資決策，產(chǎn)生“逆向選擇”的問題。

強(qiáng)制性內(nèi)部控制信息披露制度，要求上市公司對(duì)外披露包括董事會(huì)對(duì)公司內(nèi)部控制有效性的自我評(píng)價(jià)報(bào)告以及聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。董事會(huì)要對(duì)內(nèi)部控制制度的有效性進(jìn)行自我評(píng)價(jià)，上市公司就必須先設(shè)計(jì)并建立起一套完善的內(nèi)部控制制度，并設(shè)立如審計(jì)委員會(huì)等類似內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的職能；同時(shí)董事會(huì)要得出有效性的結(jié)論就必須切實(shí)發(fā)揮好監(jiān)督作用，檢查和保證內(nèi)部控制對(duì)管理層的約束作用。通過完善的內(nèi)部治理機(jī)制來規(guī)范受托人的行為，降低受托人的“道德風(fēng)險(xiǎn)”，防范舞弊行為。強(qiáng)制性的內(nèi)部控制信息披露制度，要求上市公司在披露財(cái)務(wù)報(bào)告的同時(shí)必須披露經(jīng)事務(wù)所審計(jì)后的內(nèi)部控制信息，使上市公司重要的內(nèi)部控制信息公之于眾并受到社會(huì)公眾的監(jiān)督，提高了信息的公開度和透明度，這樣不僅拓寬了投資者獲取信息的渠道，而且經(jīng)過注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)后，信息質(zhì)量也得到了保障。委托人可以更加清楚地了解企業(yè)的真實(shí)情況，緩解委托人與受托人之間的信息不對(duì)稱程度，避免“逆向選擇”的尷尬。

對(duì)于受托人而言，也希望盡可能緩和與委托人之間的矛盾，避免雙方產(chǎn)生沖突。通過內(nèi)部控制信息披露制度，盡職的受托人可以及時(shí)向委托人報(bào)告受托責(zé)任履行情況，得以將包括內(nèi)部控制制度建設(shè)在內(nèi)的為公司經(jīng)營管理所付出的努力以及取得的業(yè)績展示給受托人，以期得到受托人的肯定與信任，獲得更高的報(bào)酬。委托人也可以更好地監(jiān)督考核受托人受托責(zé)任的履行情況，給予盡職的受托人更大的信任和更多的激勵(lì)，委托雙方的關(guān)系更加融洽，受托人也更有動(dòng)力去盡職履行受托責(zé)任。如此一來可以形成良性循環(huán)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的健康發(fā)展，避免舞弊行為的發(fā)生。不稱職的受托人難以履行好受托責(zé)任，強(qiáng)制性內(nèi)部控制信息披露制度降低了信息不對(duì)稱的程度，減少了受托人投機(jī)舞弊的機(jī)會(huì)。上市公司內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)和運(yùn)行要經(jīng)過公司董事會(huì)的檢查，還要經(jīng)過外部注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)，在這種嚴(yán)格的監(jiān)督檢查機(jī)制下，即使受托人發(fā)生了舞弊行為，被發(fā)現(xiàn)的概率也會(huì)大大提高，妄圖通過舞弊來粉飾業(yè)績、蒙混過關(guān)將變得非常困難。在強(qiáng)制性內(nèi)部控制信息披露制度下，委托人能容易識(shí)別出不稱職的受托人并與之解除委托關(guān)系，這樣職業(yè)經(jīng)理人的市場會(huì)逐步變得有效起來，不稱職的經(jīng)理人將被淘汰，高素質(zhì)且盡職的經(jīng)理人會(huì)脫穎而出。隨著職業(yè)經(jīng)理人整體素質(zhì)的提高，受托責(zé)任能得到更好地履行，委托關(guān)系將朝著更好的方向發(fā)展，上市公司發(fā)生舞弊行為的可能性也會(huì)大大降低。

三、現(xiàn)階段我國上市公司內(nèi)部控制審計(jì)制度中存在的問題及建議

強(qiáng)制上市公司披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告這一制度在我國剛剛執(zhí)行不久，處于起步階段，尚且缺乏實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。在政策實(shí)施過程中也存在著一些問題與不足。如何完善這一制度使得在實(shí)踐中發(fā)揮更好的作用，這是一個(gè)值得思考和探究的問題。通過對(duì)兩年來政策執(zhí)行情況的觀察和分析，筆者認(rèn)為現(xiàn)階段還存在如下幾點(diǎn)問題與不足：

（一）不同部門的標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，存在政出多門的現(xiàn)象

現(xiàn)階段我國內(nèi)部控制信息披露制度存在著多個(gè)部門共同監(jiān)管、監(jiān)管部門標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一等問題。目前，我國內(nèi)部控制信息披露由財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)、證券交易所等多個(gè)部門負(fù)責(zé)監(jiān)管，多頭監(jiān)管容易導(dǎo)致監(jiān)管混亂，各部門各行其是，重復(fù)監(jiān)管；也容易導(dǎo)致各監(jiān)管部門相互扯皮推諉，導(dǎo)致監(jiān)管缺位，效率低下等問題。在五部委聯(lián)合的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》以及三個(gè)配套指引中，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)審計(jì)范圍是包含了公司戰(zhàn)略、運(yùn)營、合法合規(guī)性等內(nèi)容在內(nèi)的企業(yè)整體內(nèi)部控制評(píng)價(jià)；但是在中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（以下簡稱中注協(xié)）的《企業(yè)內(nèi)部控制鑒證指引》中規(guī)定的內(nèi)部控制審計(jì)內(nèi)容只是與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，涵蓋的范圍要比前者小的多。五部委與中注協(xié)界定的內(nèi)部控制審計(jì)范圍不一致，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在完成內(nèi)部控制審計(jì)工作時(shí)應(yīng)該執(zhí)行哪一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)？按照不同的標(biāo)準(zhǔn)去完成內(nèi)部控制審計(jì)工作時(shí)有可能會(huì)導(dǎo)致審計(jì)結(jié)論存在差異。此外，五部委和中注協(xié)在對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)責(zé)任主體的認(rèn)定上也存在區(qū)別。在五部委的文件中規(guī)定由上市公司董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)對(duì)本企業(yè)內(nèi)部控制有效性進(jìn)行自我評(píng)價(jià)，并對(duì)其真實(shí)性負(fù)責(zé)；而中注協(xié)發(fā)則規(guī)定的責(zé)任主體是上市公司管理層。五部委和中注協(xié)沒有統(tǒng)一明確企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的責(zé)任主體，董事會(huì)和管理層可能不清楚到底該由哪一方來對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制有效性進(jìn)行自我評(píng)價(jià)？如果出了問題又該由哪一方來承擔(dān)責(zé)任？想要讓強(qiáng)制性披露內(nèi)部信息披露制度在我國發(fā)揮更好的效果，首先需要改變這種政出多門、標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一的局面。各監(jiān)管部門以及行業(yè)協(xié)會(huì)應(yīng)當(dāng)協(xié)調(diào)工作，步調(diào)一致，不能各行其是。

（二）立法工作不到位，缺乏法律威懾力

當(dāng)前我國對(duì)上市公司內(nèi)部控制信息披露的規(guī)范尚停留在部門法規(guī)和行業(yè)行為準(zhǔn)則層面，還沒有制定專門的法律。對(duì)上市公司責(zé)任主體以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職責(zé)也只是做了籠統(tǒng)的說明，對(duì)于違規(guī)行為尚未作出明確的界定，也缺少相應(yīng)的懲罰措施。相關(guān)責(zé)任人員很可能會(huì)鉆法律的空子，違規(guī)舞弊行為即使被發(fā)現(xiàn)，受到處罰往往也比較輕，通常只是行政處罰，很少會(huì)受到嚴(yán)厲的刑事處罰。相比舞弊行為帶來的巨大利益，違規(guī)成本十分低廉，這也是上市公司舞弊屢禁不止的一個(gè)重要原因。反觀美國的做法，SOX法案的一個(gè)重要內(nèi)容就是對(duì)上市公司管理層和注冊(cè)會(huì)計(jì)師在內(nèi)部控制信息披露方面的違規(guī)行為作了詳細(xì)規(guī)定，一旦舞弊行為被發(fā)現(xiàn)將會(huì)受到嚴(yán)厲的處罰，可能會(huì)面臨500萬美元的罰款和最高25年的監(jiān)禁。高昂的違規(guī)成本對(duì)上市公司管理層和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行為起到威懾作用。因此要針對(duì)內(nèi)部控制信息披露制度進(jìn)行專門立法，明確界定上市公司責(zé)任主體和注冊(cè)會(huì)計(jì)師在內(nèi)部控制信息披露方面的違法違規(guī)行為，并做出具體的處理處罰規(guī)定。同時(shí)要加大處罰和執(zhí)行的力度，讓違法違規(guī)者受到應(yīng)有的法律懲罰。只有使違規(guī)成本遠(yuǎn)高于舞弊行為帶來的收益，才能發(fā)揮好法律的威懾作用。此外，法律的效力是要高于部門法規(guī)和制度的，專門立法還能夠?qū)Σ煌O(jiān)管部門起到統(tǒng)馭的效果。通過完善立法和執(zhí)法，可以使得強(qiáng)制性內(nèi)部控制信息披露制度在約束上市公司舞弊行為方面發(fā)揮更好的作用。

（三）事務(wù)所選聘機(jī)制不健全，審計(jì)質(zhì)量有待提高

在上市公司舞弊案件中，存在著一類特殊舞弊行為――部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師與上市公司管理層合謀舞弊。目前我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)量眾多，但大多數(shù)缺乏競爭優(yōu)勢，“僧多粥少”的局面導(dǎo)致審計(jì)市場上事務(wù)所之間的競爭異常激烈。部分事務(wù)所迫于生存壓力，尤其是一些規(guī)模較小的事務(wù)所往往會(huì)降低審計(jì)收費(fèi)，采取低價(jià)格的競爭手段來爭奪客戶。這種惡性競爭不僅會(huì)擾亂正常的市場秩序，而且低收費(fèi)就必然要求事務(wù)所盡可能去降低審計(jì)成本，極易導(dǎo)致事務(wù)所在完成審計(jì)工作時(shí)減少人力投入、縮短審計(jì)時(shí)間和省略必要審計(jì)程序。這樣必然會(huì)導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量得不到保證，也給上市公司創(chuàng)造了舞弊空間。更有甚者，一些注冊(cè)會(huì)計(jì)師因與上市公司存在親密關(guān)系等原因，獨(dú)立性缺失，在明知上市公司存在舞弊行為的情況下，受利益驅(qū)使卻仍然為上市公司出具不實(shí)審計(jì)意見，與上市公司合謀串通舞弊。在這樣的情況下，即使強(qiáng)制要求上市公司披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，也不能及時(shí)制約和發(fā)現(xiàn)上市公司的舞弊行為。要保證注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的選聘方式就顯得尤為重要了。根據(jù)SOX法案的規(guī)定，美國上市公司選聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所是由公司審計(jì)委員會(huì)來決定，審計(jì)委員會(huì)由五名獨(dú)立董事構(gòu)成的，具有高度的獨(dú)立性。而當(dāng)前我的上市公司缺乏類似具有高度獨(dú)立性的機(jī)構(gòu)，董事會(huì)內(nèi)獨(dú)立董事人數(shù)少且職責(zé)履行并不到位，甚至部分上市公司是由管理層來選聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所的。事務(wù)所選聘機(jī)制的不科學(xué)會(huì)對(duì)上市公司和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立關(guān)系產(chǎn)生不利影響?？梢試L試建立這樣一種選聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所的機(jī)制，由獨(dú)立的第三方如證監(jiān)會(huì)或者由中注協(xié)等代表上市公司來選聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所，采用招投標(biāo)的方式來決定聘用哪家事務(wù)所。這樣既可以避免事務(wù)所之間的惡性低價(jià)競爭行為，又可以割裂會(huì)計(jì)師事務(wù)所與上市公司間的直接經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，有利于防止串通合謀舞弊。此外，可以引進(jìn)復(fù)核制度，另外選聘或者由監(jiān)管機(jī)構(gòu)指定一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所，對(duì)負(fù)責(zé)上市公司審計(jì)業(yè)務(wù)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師所做的審計(jì)工作進(jìn)行復(fù)核檢查。這樣既可以制約和及時(shí)發(fā)現(xiàn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師和上市公司管理層之間的合謀舞弊行為，同時(shí)也能夠保證和提高審計(jì)的質(zhì)量。保持注冊(cè)會(huì)計(jì)師的高度獨(dú)立性，提高審計(jì)工作的質(zhì)量，可以讓強(qiáng)制性內(nèi)部控制信息披露制度在我國發(fā)揮更好的效果。

四、結(jié)論

基于委托理論對(duì)上市公司內(nèi)部控制審計(jì)制度效果的分析，強(qiáng)制性內(nèi)部控制信息披露制度可以促使上市公司設(shè)計(jì)和運(yùn)行一套完善的內(nèi)部控制制度，通過良好的內(nèi)部控制來改善上市公司內(nèi)部治理，發(fā)揮內(nèi)部監(jiān)督的作用，約束管理層的行為；同時(shí)要求上市公司披露內(nèi)部控制信息，可以緩解委托人和受托人之間的信息不對(duì)稱程度，加強(qiáng)委托人對(duì)受托人受托責(zé)任履行情況的監(jiān)督，減少受托人舞弊的機(jī)會(huì)。此外還能夠改善職業(yè)經(jīng)理人市場，發(fā)揮市場優(yōu)勝劣汰的選擇作用。強(qiáng)制性內(nèi)部控制審計(jì)制度的執(zhí)行可以緩和委托關(guān)系，在一定程度上解決“道德風(fēng)險(xiǎn)”和“逆向選擇”的問題，對(duì)遏制上市公司舞弊行為能夠發(fā)揮積極作用。

由于我國上市公司內(nèi)部控制審計(jì)制度尚處于起步階段，理論研究還不夠透徹，實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)也不夠豐富?，F(xiàn)階段這一制度還存在著一些問題與不足，還需要進(jìn)一步改進(jìn)與完善。政出多門的情況需要盡快得到解決，相關(guān)立法工作也要加緊進(jìn)行，事務(wù)所選聘機(jī)制改革也需要盡早提上日程。隨著強(qiáng)制性內(nèi)部控制信息披露制度在實(shí)踐中不斷改進(jìn)和完善，必將在我國發(fā)揮日益重要的作用。

（作者單位：南京審計(jì)大學(xué)政府審計(jì)學(xué)院）

參考文獻(xiàn)：

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篇8

早在20世紀(jì)70年代，Brink（1978）就曾預(yù)測內(nèi)部審計(jì)將在公司治理中發(fā)揮作用，他提出內(nèi)部審計(jì)的四個(gè)發(fā)展方向都可以和公司治理聯(lián)系起來：（1）內(nèi)部審計(jì)人員繼續(xù)執(zhí)行對(duì)涉及公司所有活動(dòng)領(lǐng)域的內(nèi)部控制系統(tǒng)適當(dāng)性和有效性的評(píng)價(jià)；（2）內(nèi)部審計(jì)人員繼續(xù)發(fā)揮在內(nèi)部控制方面的作用，提供與公司經(jīng)營效率和盈利能力相關(guān)的業(yè)務(wù)審計(jì)服務(wù)；（3）內(nèi)部審計(jì)人員將通過審計(jì)委員會(huì)為董事會(huì)提供更高層次的有效服務(wù)；（4）外部審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)之間的關(guān)系將更加平等，過去的權(quán)威與附屬關(guān)系將被一種新型的平等的合作關(guān)系所取代，它們尊重彼此的職業(yè)能力，共同為提高公司和社會(huì)的福利而努力。Brink的觀點(diǎn)說明內(nèi)部審計(jì)能夠融入公司治理中，并和公司治理主體之間產(chǎn)生互動(dòng)效應(yīng)。

20世紀(jì)90年代以后，科學(xué)技術(shù)的進(jìn)步、市場竟?fàn)幍娜找婕ち?，使得企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)日益增大，管理當(dāng)局需要內(nèi)部審計(jì)控制這些風(fēng)險(xiǎn)，確保其保持在可接受水平。內(nèi)部審計(jì)的工作重心開始向風(fēng)險(xiǎn)管理、內(nèi)部控制轉(zhuǎn)移。1999年6月，IIA對(duì)內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行了重新定義，內(nèi)部審計(jì)的工作內(nèi)容從最初“審查財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)和其他經(jīng)營活動(dòng)”到現(xiàn)在“對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理、控制和治理程序進(jìn)行評(píng)估和改善”，工作范圍從公司具體部門擴(kuò)展到公司整體，目標(biāo)從“為管理提供保護(hù)性和建設(shè)，處理財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)問題”發(fā)展為“為組織增加價(jià)值并提高組織的運(yùn)作效率”和“幫助組織實(shí)現(xiàn)它的目標(biāo)”，這讓內(nèi)部審計(jì)的價(jià)值再一次得到提升。

SEC前首席會(huì)計(jì)師Robert Herdman宣稱“有效的內(nèi)部審計(jì)對(duì)公司成功與否十分關(guān)鍵，它能阻止舞弊，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的正確編制也十分重要”。畢馬威國際會(huì)計(jì)師事務(wù)所的Peat Marwick早在1998年的舞弊調(diào)查中就發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部審計(jì)師比外部審計(jì)師更可能發(fā)現(xiàn)錯(cuò)弊（Schneider，2003），內(nèi)部審計(jì)師不但要積極參與對(duì)盈余管理的偵查，而且還應(yīng)該采用前攝的方法告誡經(jīng)理人和董事關(guān)于這種不良行為的危險(xiǎn)（Clikeman，2003）。

Goodwin和Scow（2002）在研究公司治理機(jī)制對(duì)防范和偵查內(nèi)部控制缺陷、財(cái)務(wù)報(bào)告欺詐和舞弊方面的作用時(shí)，運(yùn)用兩個(gè)假定的案例分別對(duì)新加坡的外部審計(jì)師和上市公司董事進(jìn)行問卷調(diào)查，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)職能的存在有助于公司加強(qiáng)控制、防錯(cuò)糾弊。James（2003）認(rèn)為存在嚴(yán)重問題的公司或以前曾發(fā)生錯(cuò)弊的公司通過向公司外部投資者傳遞有關(guān)內(nèi)部審計(jì)改進(jìn)和完善的信息時(shí)，可以增強(qiáng)投資者信心，從中獲益。不過Davidson等（2005）在考察434家澳大利亞上市公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)對(duì)盈余管理的影響時(shí)，沒有發(fā)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)的設(shè)立對(duì)盈余管理有顯著影響。

在有效防范會(huì)計(jì)舞弊方面，劉正軍（2006）認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)具有外部審計(jì)無法比擬的“天然優(yōu)勢”。它通過參與內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)與修訂，使內(nèi)部控制在建立之時(shí)就考慮了各種管理程序?qū)ξ璞仔袨榈姆烙芰?；通過對(duì)內(nèi)部控制制度執(zhí)行情況的評(píng)價(jià)，發(fā)現(xiàn)存在的控制漏洞，從源頭上減少會(huì)計(jì)舞弊機(jī)會(huì)；內(nèi)部審計(jì)置身于組織內(nèi)部對(duì)經(jīng)營狀況、財(cái)務(wù)狀況各方面情況都有詳盡的了解和把握，容易覺察組織危險(xiǎn)信號(hào)；而其本身的存在，對(duì)會(huì)計(jì)舞弊主體更具有威懾作用。

Corama等（2008）考察了設(shè)立內(nèi)部審計(jì)的組織是否比未設(shè)立內(nèi)部審計(jì)的組織更容易偵查和自行報(bào)告舞弊。在研究中，作者首次采用一種獨(dú)特的對(duì)資產(chǎn)錯(cuò)弊進(jìn)行自我報(bào)告的方法，研究數(shù)據(jù)來自2004年畢馬威會(huì)計(jì)師事務(wù)所（KPMG）開展的舞弊調(diào)查，研究樣本是澳大利亞和新西蘭491個(gè)公共和私營組織，內(nèi)部審計(jì)的數(shù)據(jù)來自舞弊調(diào)查中單獨(dú)向內(nèi)部審計(jì)師發(fā)放的調(diào)查問卷。研究發(fā)現(xiàn)，設(shè)立內(nèi)部審計(jì)的組織比沒有設(shè)立的組織更可能偵查和自我報(bào)告舞弊；而且，單純依賴內(nèi)審?fù)獍慕M織沒有那些內(nèi)審部分職能外包的組織更容易偵查和自我報(bào)告舞弊。研究結(jié)果說明，內(nèi)部審計(jì)通過偵查和自我報(bào)告舞弊可以改善組織內(nèi)部的控制和監(jiān)督環(huán)境，為組織帶來價(jià)值增值；在組織內(nèi)部保持內(nèi)部審計(jì)職能比完全進(jìn)行內(nèi)審?fù)獍佑行А?/p>

耿建新等（2006）對(duì)我國滬市2001一2004年IPO公司的招股說明書中關(guān)于內(nèi)部審計(jì)的相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析后，認(rèn)為單設(shè)內(nèi)部審計(jì)的IPO公司在上市之后治理效果好于未單設(shè)內(nèi)部審計(jì)的公司，主要體現(xiàn)在公司承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的能力更強(qiáng)，公司業(yè)績更好、違規(guī)的頻率更低，審計(jì)師出具清潔審計(jì)意見的比例越高。他認(rèn)為中國上市公司的內(nèi)部審計(jì)在改善公司治理效果上已經(jīng)開始發(fā)揮作用，但讓它發(fā)揮重要作用恐怕還是一個(gè)循序漸進(jìn)的過程。

程新生等（2007）對(duì)我國2003年806家上市公司內(nèi)部審計(jì)制度和財(cái)務(wù)控制的調(diào)查數(shù)據(jù)進(jìn)行實(shí)證研究，結(jié)果發(fā)現(xiàn)設(shè)立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)能夠較好地促進(jìn)公司財(cái)務(wù)控制效果的改善。劉國常和郭慧（2008）從公司盈利狀況、信息披露質(zhì)量、審計(jì)報(bào)告意見類型三個(gè)方面，對(duì)中小企業(yè)板塊上市公司和沒有強(qiáng)制性要求設(shè)立內(nèi)審部門的深圳主板上市公司進(jìn)行比較，研究認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)改善公司治理的效果已經(jīng)開始顯現(xiàn)。

綜上所述，現(xiàn)有文獻(xiàn)對(duì)于內(nèi)部審計(jì)治理效應(yīng)的研究關(guān)注點(diǎn)各有不同，表面上看是百家爭鳴，實(shí)質(zhì)上可能是受到專業(yè)知識(shí)或客觀條件的限制，只能就某一部分內(nèi)容進(jìn)行分析研究。如Goodwin和Scow（2002）在實(shí)證研究中僅僅只把內(nèi)部審計(jì)是否存在以及是否存在外包作為自變量，而沒有考慮內(nèi)部審計(jì)的其他特征對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的影響；而且是以外部審計(jì)師和董事通過評(píng)分方法進(jìn)行的個(gè)人判斷結(jié)果作為解釋變量，主觀性較強(qiáng)：再如James（2003）的文章是以事先設(shè)定的案例只針對(duì)銀行信貸部人員進(jìn)行調(diào)查，其調(diào)查方法的現(xiàn)實(shí)性、調(diào)查對(duì)象的范圍都存在局限性；還有Davidson等（2005）對(duì)內(nèi)部審計(jì)的關(guān)注局限于存在與否，而沒有更進(jìn)一步檢驗(yàn)內(nèi)部審計(jì)的具體特征與盈余管理的關(guān)系；而Zain等（2006）的不足之處在于模型所用數(shù)據(jù)全部來自對(duì)內(nèi)部審計(jì)負(fù)責(zé)人的調(diào)查，主觀性較強(qiáng)，降低了研究結(jié)果的普遍性。

正如諾貝爾獎(jiǎng)獲得者赫伯特.西蒙所說，人對(duì)一個(gè)問題的看法是由他所接觸到有關(guān)該問題的信息的內(nèi)容和強(qiáng)度所決定的。由于內(nèi)部審計(jì)剛剛登上公司治理的舞臺(tái)，研究者對(duì)內(nèi)部審計(jì)治理效應(yīng)的認(rèn)識(shí)并不是十分清晰，就如同盲人摸象，每個(gè)人都緊緊地抓住它的某一部分，同時(shí)又由于某種局限認(rèn)識(shí)不到或不能認(rèn)識(shí)其余的部分，因而只能選取其感興趣的片段進(jìn)行研究。

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關(guān)鍵詞：ST上市公司；內(nèi)部控制；建議

中圖分類號(hào)：F27 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

收錄日期：2016年12月16日

一、內(nèi)部控制的概念及構(gòu)成要素

（一）內(nèi)部控制的概念。內(nèi)部控制，是由企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層和全體員工實(shí)施的、旨在實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過程。內(nèi)部控制的目標(biāo)是合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整，提高經(jīng)營效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。

（二）內(nèi)部控制構(gòu)成要素。（1）內(nèi)部環(huán)境。內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)實(shí)施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，一般包括治理結(jié)構(gòu)、機(jī)構(gòu)設(shè)置及權(quán)責(zé)分配、內(nèi)部審計(jì)、人力資源政策、企業(yè)文化等；（2）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是企業(yè)及時(shí)識(shí)別、系統(tǒng)分析經(jīng)營活動(dòng)中與實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)，合理確定風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略；（3）控制活動(dòng)?？刂苹顒?dòng)是企業(yè)根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果，采用相應(yīng)的控制措施，將風(fēng)險(xiǎn)控制在可承受度之內(nèi)；（4）信息與溝通。信息與溝通是企業(yè)及時(shí)、準(zhǔn)確地收集、傳遞與內(nèi)部控制相關(guān)的信息，確保信息在企業(yè)內(nèi)部、企業(yè)與外部之間進(jìn)行有效溝通；（5）內(nèi)部監(jiān)督。內(nèi)部監(jiān)督是企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制建立與實(shí)施情況進(jìn)行監(jiān)督檢查，評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷，應(yīng)當(dāng)及時(shí)加以改進(jìn)。

二、ST上市公司內(nèi)部控制存在的主要問題

（一）內(nèi)部環(huán)境薄弱。ST生化（000403）內(nèi)部環(huán)境存在重大缺陷：（1）ST生化未設(shè)立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，無法對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)進(jìn)行有效監(jiān)督；（2）ST生化公司存在使用個(gè)人賬戶替代公司賬戶進(jìn)行現(xiàn)金管理的情形。上述控制缺陷表明企業(yè)公司治理及組織機(jī)構(gòu)設(shè)置存在控制缺陷，資金管理及內(nèi)部審計(jì)由大股東直接控制，不向上市公司審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)，生產(chǎn)經(jīng)營的獨(dú)立性存在問題，控制環(huán)境不符合基本規(guī)范的要求，應(yīng)當(dāng)屬于重大缺陷。

*ST成城（600247）內(nèi)部環(huán)境存在缺陷：2014年4月30日前，*ST成城原管理層未經(jīng)內(nèi)部控制程序，對(duì)外簽發(fā)了大量的商業(yè)承兌匯票，造成*ST成城無法入賬核算。所簽發(fā)的商業(yè)承兌匯票部分收款人向第三方背書，于2014年最終導(dǎo)致被背書人在法院，截至審計(jì)報(bào)告日，該事項(xiàng)導(dǎo)致*ST成城敗訴，可能損失3，340萬元。

（二）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估體系不完善。*ST二重（601268）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估存在的缺陷：*ST二重個(gè)別下屬子公司對(duì)貿(mào)易業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)不強(qiáng)，客戶信用管理不完善，導(dǎo)致*ST二重部分債權(quán)發(fā)生或有損失。上市公司應(yīng)當(dāng)根據(jù)設(shè)定的控制目標(biāo)，全面系統(tǒng)持續(xù)地收集相關(guān)信息，結(jié)合實(shí)際情況，及時(shí)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。ST博元雖然已建立了風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制和應(yīng)急機(jī)制，但是執(zhí)行不力。公司在對(duì)外擔(dān)保的風(fēng)險(xiǎn)控制方面出現(xiàn)過較嚴(yán)重問題，發(fā)生過公司與大股東及關(guān)聯(lián)方資金往來頻繁和相關(guān)審批手續(xù)不完善等內(nèi)部控制問題。公司因?yàn)閷?duì)外擔(dān)保的問題陷入債務(wù)危機(jī)，使公司主要資產(chǎn)被凍結(jié)或拍賣，經(jīng)營處于停頓狀態(tài)。這說明公司在風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制方面存在嚴(yán)重不足。

（三）控制活動(dòng)未有效執(zhí)行。*ST銳電（601558）控制活動(dòng)存在缺陷：*ST銳電未對(duì)部分實(shí)物資產(chǎn)的出、入庫實(shí)施有效控制，致使部分實(shí)物資產(chǎn)的出、入庫信息與財(cái)務(wù)賬簿記錄不同步。

ST川化（000155）控制活動(dòng)存在缺陷：未對(duì)部分控股子公司實(shí)施內(nèi)部審計(jì)。2015年川化公司未及時(shí)與供應(yīng)商（施工方）對(duì)賬，導(dǎo)致公司漏記資產(chǎn)、負(fù)債及成本費(fèi)用。

（四）內(nèi)部監(jiān)督不力。ST生化（000403）內(nèi)部監(jiān)督存在重大缺陷：（1）ST生化2014年度發(fā)生更正已公布的財(cái)務(wù)報(bào)告，與ST生化《內(nèi)控自評(píng)報(bào)告》中認(rèn)定的“公司更正已公布的財(cái)務(wù)報(bào)告” 相關(guān)重大缺陷相一致；（2）ST生化未設(shè)立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，無法對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)進(jìn)行有效監(jiān)督。

*ST蒙發(fā)（000611）內(nèi)部監(jiān)督存在缺陷：未開展實(shí)質(zhì)經(jīng)營業(yè)務(wù)活動(dòng)，審計(jì)部未開展內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)，可能導(dǎo)致無法起到對(duì)企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)持續(xù)監(jiān)督的作用。這導(dǎo)致內(nèi)部監(jiān)督無效。

（五）信息溝通不暢。*ST新都（000033）信息溝通存在重大缺陷：在公司及董事會(huì)不知情的情況下擅自以公司名義違規(guī)對(duì)外提供借款擔(dān)保，其中已對(duì)外披露的已經(jīng)法院初次判決的案件訴訟請(qǐng)求本金及相關(guān)利息合計(jì)48，455.33萬元；已經(jīng)法院受理但尚未判決的案件訴訟請(qǐng)求本金及相關(guān)利息合計(jì)2，754.39萬元。除上述已披露的違規(guī)擔(dān)保訴訟外，無法判斷是否還存在其他對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的訴訟、擔(dān)保情況等。

三、完善ST上市公司內(nèi)部控制的建議

（一）完善ST上市公司內(nèi)部環(huán)境。公司要按照公司法的有關(guān)規(guī)定，建立科學(xué)完善的公司治理結(jié)構(gòu)，有利于公司的各組織機(jī)構(gòu)之間能夠相互監(jiān)督、相互制約和相互牽制；應(yīng)加強(qiáng)董事會(huì)在公司內(nèi)部控制體系中所發(fā)揮的核心地位和推動(dòng)作用，同時(shí)還需要建立行之有效的激勵(lì)制度和與之相配套的約束制度，來保證更加合理評(píng)價(jià)經(jīng)理層的經(jīng)營績效，以及保證約束機(jī)制的更好實(shí)行。ST上市公司高管人員應(yīng)該強(qiáng)化內(nèi)部控制意識(shí)，嚴(yán)格按照內(nèi)部控制的要求行事，以便能夠使ST上市公司的內(nèi)部控制制度得到有效的貫徹實(shí)施。

（二）強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理。ST上市公司開展風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)確識(shí)別與實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)相關(guān)的內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)和外部風(fēng)險(xiǎn)，確定相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)承受程度。在抓好風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的基礎(chǔ)上，通過ST上市公司各部分、各層面和各部門的有效控制活動(dòng)，從而實(shí)現(xiàn)對(duì)各種風(fēng)險(xiǎn)的監(jiān)督和管理。ST上市公司應(yīng)當(dāng)結(jié)合不同發(fā)展階段和業(yè)務(wù)拓展情況，持續(xù)收集與風(fēng)險(xiǎn)變化相關(guān)的信息，進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和風(fēng)險(xiǎn)分析，及時(shí)調(diào)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略。董事、監(jiān)事、經(jīng)理及其他高級(jí)管理人員應(yīng)該強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，避免因個(gè)人風(fēng)險(xiǎn)偏好給ST上市公司經(jīng)營帶來重大損失。

（三）完善控制活動(dòng)執(zhí)行力度?？刂苹顒?dòng)是確保管理層的指令得以實(shí)現(xiàn)的政策和程序?？刂苹顒?dòng)出現(xiàn)在整個(gè)ST上市公司內(nèi)的各個(gè)階層與各種職能部門，涉及的控制對(duì)象包括人、財(cái)、物、產(chǎn)、供、銷等各方面。ST上市公司應(yīng)當(dāng)按照不相容職務(wù)相分離的原則，合理配置財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)工作崗位，明確職責(zé)權(quán)限，形成相互制衡。ST上市公司還應(yīng)嚴(yán)格控制關(guān)聯(lián)交易和對(duì)外擔(dān)?；顒?dòng)，對(duì)其進(jìn)行全面的評(píng)估，規(guī)范關(guān)聯(lián)交易和對(duì)外擔(dān)?；顒?dòng)，建立健全對(duì)控股股東及關(guān)聯(lián)方違規(guī)情況的問責(zé)制度，減少大股東違規(guī)操縱的行為。

（四）加強(qiáng)內(nèi)部控制監(jiān)督。ST上市公司應(yīng)充分發(fā)揮監(jiān)事會(huì)和內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在內(nèi)部控制中的作用。加強(qiáng)內(nèi)部控制的監(jiān)督力度，一方面要增強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，避免任何人凌駕于內(nèi)部審計(jì)之上；另一方面保證監(jiān)事會(huì)權(quán)利的有效執(zhí)行，真正發(fā)揮監(jiān)事會(huì)對(duì)管理層的監(jiān)督制約作用。此外，以制度形式規(guī)范監(jiān)事會(huì)的權(quán)利，防止監(jiān)事會(huì)權(quán)利的濫用和缺失，從而促進(jìn)ST上市公司的健康持續(xù)發(fā)展。

（五）合理保C信息流通和流暢。ST上市公司應(yīng)當(dāng)對(duì)收集的各種內(nèi)部信息和外部信息進(jìn)行合理篩選、核對(duì)、整合，提高信息的有用性?？梢酝ㄟ^財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料、經(jīng)營管理資料、調(diào)研報(bào)告、專項(xiàng)信息、內(nèi)部刊物、辦公網(wǎng)絡(luò)等渠道，獲取內(nèi)部信息。外部信息可以通過行業(yè)協(xié)會(huì)組織、社會(huì)中介機(jī)構(gòu)、業(yè)務(wù)往來單位、市場調(diào)查、來信來訪、網(wǎng)絡(luò)媒體以及有關(guān)監(jiān)管部門等渠道獲取。公司的所有員工應(yīng)當(dāng)充分理解和執(zhí)行現(xiàn)行制度和程序，并確保相關(guān)信息傳達(dá)到應(yīng)被傳達(dá)到的人員。要保證內(nèi)部控制信息的及時(shí)傳遞，尤其重要信息應(yīng)當(dāng)及時(shí)傳遞給董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理層。

主要參考文獻(xiàn)：

[1]周守華，胡為民，林斌，劉春麗.2012年中國上市公司內(nèi)部控制研究[J].會(huì)計(jì)研究，2013.

[2]周曙光.我國ST上市公司內(nèi)部控制失效的原因及對(duì)策基于ST星美的案例研究[D].重慶工學(xué)院財(cái)會(huì)研究與開發(fā)中心，2014.

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關(guān)鍵詞：注冊(cè)會(huì)計(jì)師  法律責(zé)任  原因  對(duì)策

    一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的含義

    注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在承辦業(yè)務(wù)的過程中，未能履行合同條款，或者未能保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，或出于故意未按專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)出具合格報(bào)告，致使審計(jì)報(bào)告使用者遭受損失，依照有關(guān)法律法規(guī)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師或注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任。按照應(yīng)該承擔(dān)責(zé)任的內(nèi)容不同，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任可分為行政責(zé)任、民事責(zé)任和刑事責(zé)任三種，三種責(zé)任可以同時(shí)追究，也可以單獨(dú)追究。

    二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因

    (一)社會(huì)因素

    社會(huì)公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的高度信任和高度期望值是導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任產(chǎn)生的社會(huì)因素，近幾年來，社會(huì)公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告越來越關(guān)注，社會(huì)公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的信任度和期望值也越來越高，但同時(shí)由于社會(huì)公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)還缺乏足夠的了解，因此，導(dǎo)致社會(huì)公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出了許多不合理要求，各方報(bào)表使用者和利益集團(tuán)希望注冊(cè)會(huì)計(jì)師能查m被審單位報(bào)表中存在的所有錯(cuò)誤，舞弊和違法行為，事實(shí)上這是混淆了會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任的區(qū)別，一旦審計(jì)報(bào)告結(jié)論與被審單位實(shí)際情況不符．投資者或債權(quán)人遭受了損失，他們總是希望從其他方面得到補(bǔ)償而不管是誰的錯(cuò)誤。另一方面由于受審計(jì)時(shí)間，審計(jì)方法及成本的制約，注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位所有的錯(cuò)誤．舞弊及違法行為是不可能的。

    (二)經(jīng)濟(jì)因素

    近年來，隨著注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)競爭的加?。恍┦聞?wù)所為了提高業(yè)務(wù)量、爭奪客戶、追求經(jīng)濟(jì)效益，在選擇被審計(jì)單位時(shí)喪失了應(yīng)有的慎重，沒有采取必要的措施對(duì)被審計(jì)單位的歷史情況進(jìn)行必要的了解，評(píng)價(jià)它的品格，弄清委托的真正目的。少數(shù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在自身利益的驅(qū)動(dòng)下，不顧職業(yè)道德，迎合委托方的無理要求，對(duì)被審計(jì)單位報(bào)表中的虛假錯(cuò)弊聽之任之，出具虛假審計(jì)報(bào)告，或與被審計(jì)單位串通造假。同時(shí)由于我國的審計(jì)費(fèi)用比國際同行低，一些政府部門都為會(huì)計(jì)師事務(wù)所制定了最低收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，為了生存和發(fā)展注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得不降低審計(jì)成本．也就不可能花費(fèi)大量人力，物力去審計(jì)某一個(gè)項(xiàng)目，審計(jì)質(zhì)量可想而知。

    (三)環(huán)境因素

    我國現(xiàn)階段市場經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的不規(guī)范性是注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的環(huán)境因素。從公司內(nèi)部環(huán)境來看，目前我國公司法人治理結(jié)構(gòu)形同虛設(shè)，國有法人股缺位，股權(quán)過度集中，董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)由大股東操縱，或由內(nèi)部人控制的情況十分嚴(yán)重，從而給公司管理當(dāng)作盈利管理，粉飾報(bào)表、操縱利潤提供了可乘之機(jī)。公司內(nèi)部控制的缺失造成公司內(nèi)部控制的松散和低效，高級(jí)管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告，特別是對(duì)會(huì)計(jì)政策隨意選擇和變更，公司由一人或少數(shù)幾人把持或壟斷財(cái)務(wù)決策，內(nèi)部審計(jì)人員缺少獨(dú)立性和號(hào)業(yè)訓(xùn)練，內(nèi)部審計(jì)部門的設(shè)置只具象征意義。經(jīng)營者由被審計(jì)人變成了審計(jì)委托人，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在激烈的市場競爭中遷就上市公司，默許上市公司造假，幾乎成了一種“理性選擇”注冊(cè)會(huì)計(jì)師是市場的重要參與者，他們的行為必然受到市場其他參與者的影響，沒有好的執(zhí)業(yè)環(huán)境，注冊(cè)會(huì)計(jì)師很難獨(dú)善其身。

    (四)法律因素

    我國相關(guān)的法律法規(guī)滯后于經(jīng)濟(jì)發(fā)展的實(shí)際需要是造成注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的法律因素。隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，會(huì)計(jì)環(huán)境的不斷改變，在對(duì)會(huì)計(jì)信息的不同認(rèn)識(shí)而產(chǎn)生的法律沖突中，有關(guān)民事糾紛的問題最多?？墒?，這方面的規(guī)定恰恰是最不完善、也是最為缺乏的。

三、避免注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)法律責(zé)任的對(duì)策