導(dǎo)語(yǔ)：如何才能寫好一篇新企業(yè)收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

關(guān)鍵詞：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 石油企業(yè) 收入 核算

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)核算逐步與國(guó)際通用做法接軌，有效的提高了涉外企業(yè)核算效率。石油作為國(guó)家工業(yè)基礎(chǔ)性產(chǎn)業(yè)發(fā)揮著重要的作用，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的石油企業(yè)會(huì)計(jì)信息披露也更為便捷，促進(jìn)了石油企業(yè)會(huì)計(jì)核算質(zhì)與量的飛躍。與舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不同，石油企業(yè)收入核算方法及管理也應(yīng)該適當(dāng)予以調(diào)整。本文分析了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下石油企業(yè)收入核算內(nèi)容及不足，并提出了提高企業(yè)收入核算質(zhì)量及效率的措施，以期為決策提供理論依據(jù)。

1、石油企業(yè)收入核算內(nèi)容及存在問(wèn)題

石油企業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)較為龐雜，包括銷售石油收入、工程建設(shè)收入、投資收入等。這些收入主要按照銷量及價(jià)格予以確定，工程建設(shè)收入按照合同確定，投資收入按照債權(quán)大小予以計(jì)價(jià)。企業(yè)收入核算的準(zhǔn)確性，關(guān)乎企業(yè)生產(chǎn)投資能力，直接影響著企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層決策。

隨著石油企業(yè)規(guī)模不斷擴(kuò)大，逐步參與國(guó)外市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，且在國(guó)內(nèi)產(chǎn)業(yè)分工更加細(xì)化，使得收入更加多元化和復(fù)雜化。石油企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)收入核算，避免收入信息采集失真，是迫切需要解決的問(wèn)題，總結(jié)起來(lái)，主要包括如下幾方面。

1.1、入賬時(shí)間出現(xiàn)偏差

在進(jìn)行收入核算時(shí)，常發(fā)生收入入賬時(shí)間發(fā)生偏差的情況，這樣極易使得會(huì)計(jì)主體在會(huì)計(jì)期間的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果出現(xiàn)與實(shí)際情況不同。在財(cái)務(wù)上對(duì)計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅款造成干擾，在核算時(shí)易使企業(yè)有偷稅逃稅的嫌疑。入賬時(shí)間的前提與后推，導(dǎo)致利潤(rùn)的虛增與虛減，使得會(huì)計(jì)信息失真。

1.2、發(fā)票弄虛作假

石油企業(yè)的主營(yíng)收入包括成品油、石油類衍生商品及勞務(wù)收入等，發(fā)票是企業(yè)收入反映的原始憑證，是向國(guó)家計(jì)稅納稅的主要依據(jù)。由于石油企業(yè)涉及的產(chǎn)業(yè)鏈較長(zhǎng)，在進(jìn)行商品銷售環(huán)節(jié)不可避免的會(huì)發(fā)生少開(kāi)發(fā)票的現(xiàn)象，如以物抵物、不開(kāi)發(fā)票、陰陽(yáng)票等，這樣無(wú)疑給國(guó)家稅收帶來(lái)了較大的損失，降低企業(yè)收入，同時(shí)間接增加了企業(yè)成本。

1.3、入賬金額不實(shí)

一些石油企業(yè)為完成集團(tuán)下達(dá)的利潤(rùn)目標(biāo)，利用白條充抵收入，造成收入的虛增。更有甚者，將應(yīng)收賬款和銀行存款直接用于沖減商品銷售收入，這樣使得收入偏高。有的企業(yè)為了追求利潤(rùn)，故意逃稅，將實(shí)際銷售的商品收入不進(jìn)行成本核算。部分人員為撈取好處費(fèi)，在價(jià)格合理幅度范圍內(nèi)進(jìn)行調(diào)價(jià)處理，或要求購(gòu)貨方少要發(fā)票，造成收入的虛減。少數(shù)石油企業(yè)在進(jìn)行銷售收入時(shí)，將部分收入列為折扣事項(xiàng)，從而達(dá)到調(diào)節(jié)企業(yè)利潤(rùn)的目標(biāo)。

1.4、隱藏勞務(wù)收入

對(duì)于部分石油建設(shè)企業(yè)，勞務(wù)收入作為其主營(yíng)業(yè)務(wù)，而為了降低企業(yè)成本，一些企業(yè)將部分勞務(wù)收入記入生產(chǎn)成本，從而抵消企業(yè)的運(yùn)營(yíng)成本，從而實(shí)現(xiàn)逃稅的目的。石油建設(shè)單位大型設(shè)備眾多，預(yù)算時(shí)往往包括大量維護(hù)保養(yǎng)所需費(fèi)用，但在實(shí)際業(yè)務(wù)中，往往利用自有勞務(wù)人員進(jìn)行，從而直接減少這部分勞務(wù)支出，變相增加勞務(wù)收入。

1.5、營(yíng)業(yè)外收入混亂

對(duì)于營(yíng)業(yè)外收入的管理也存在或多或少問(wèn)題，如將本應(yīng)列為主營(yíng)收入的貨款，以少開(kāi)發(fā)票或收據(jù)的形式，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入，造成主營(yíng)業(yè)務(wù)減少而營(yíng)業(yè)外收入虛增。在進(jìn)行商品退運(yùn)的運(yùn)輸費(fèi)用處理時(shí)，將這部分費(fèi)用沖抵銷售收入，導(dǎo)致主營(yíng)收入減少。對(duì)外提供服務(wù)的石油企業(yè)，將剩下的材料單獨(dú)出售卻不作企業(yè)收入處理。會(huì)計(jì)當(dāng)期應(yīng)回收的款項(xiàng)，延期收付，從而滿足部分經(jīng)辦人收取息差，使得本屬于企業(yè)的利息被減少。將產(chǎn)成品直接發(fā)貨，繞開(kāi)入庫(kù)環(huán)節(jié)，將實(shí)現(xiàn)的銷售收入抵消生產(chǎn)成本。

2、加強(qiáng)收入核算管理的措施

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)行，有力的促進(jìn)國(guó)際接軌，將好的做法借為己用，加強(qiáng)收入的科學(xué)監(jiān)管。在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，石油企業(yè)提高收入核算水平的措施總結(jié)如下。

2.1、加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員培訓(xùn)

在收入登記及審查環(huán)節(jié)，財(cái)務(wù)人員發(fā)揮著關(guān)鍵性的作用，因此，進(jìn)行財(cái)務(wù)人員專業(yè)技能和職業(yè)道德素養(yǎng)的培訓(xùn)顯得非常重要。石油企業(yè)收入作假的方式在財(cái)務(wù)上的方法不勝枚舉，大多數(shù)只有具有專業(yè)技能的財(cái)會(huì)人員才懂得如何操作，因此，在提高財(cái)務(wù)人員技能的同時(shí)，一定要加強(qiáng)職業(yè)素養(yǎng)的塑造。在勞務(wù)人員心中根植不做假賬，為企業(yè)和國(guó)家稅收服務(wù)的理念。財(cái)務(wù)審計(jì)人員要提高分辨收入往來(lái)真實(shí)性的能力，要熟悉收入造假的慣用手法，并所學(xué)專業(yè)技能甄別蛛絲馬跡，使不法行為無(wú)處可藏。

2.2、提高財(cái)務(wù)信息化水平

財(cái)務(wù)信息化水平不是簡(jiǎn)單的實(shí)行電腦辦公，要做好紙質(zhì)文檔前提下，加強(qiáng)財(cái)務(wù)信息化建設(shè)，使得相關(guān)監(jiān)管單位能適時(shí)動(dòng)態(tài)的了解企業(yè)發(fā)生的每一筆收入處理情況，強(qiáng)調(diào)信息的真實(shí)性、準(zhǔn)確性及及時(shí)性。利用財(cái)務(wù)信息化，將生產(chǎn)部門相關(guān)原材料入庫(kù)與出庫(kù)數(shù)據(jù)進(jìn)行及時(shí)相關(guān)性分析，確保產(chǎn)出關(guān)系保持在合理的水平，在生產(chǎn)環(huán)節(jié)消除一些影響收入的外在因素。在銷售環(huán)節(jié)，也要通過(guò)系統(tǒng)進(jìn)行出庫(kù)及收款處理，盡量減少人為經(jīng)手環(huán)節(jié)，控制銷售量。同時(shí)，將產(chǎn)品銷售價(jià)格與造價(jià)管理信息聯(lián)網(wǎng)，及時(shí)進(jìn)行產(chǎn)品價(jià)格的相關(guān)性分析，偏離一定范圍時(shí)要及時(shí)予以反饋，并注明發(fā)生的原因，以備今后核算審核之需。

2.3、完善收入管理體系

收入管理存在的問(wèn)題大多由于相關(guān)制度存在漏洞，給人以乘之機(jī)，加強(qiáng)收入核算管理的前提需要有一套系統(tǒng)科學(xué)的收入管理體系，確保執(zhí)行人員與管理人員有章可循，不敢擅自違規(guī)。如在生產(chǎn)環(huán)節(jié)，將一些主營(yíng)收入轉(zhuǎn)為非主營(yíng)收入，關(guān)鍵在于內(nèi)部崗位設(shè)置上不盡合理，要實(shí)行嚴(yán)格的材料入庫(kù)管理及產(chǎn)品出庫(kù)管理。在銷售環(huán)節(jié)，要做好銷售人員業(yè)務(wù)及道德教育，做到人盡其責(zé)，突出違規(guī)后果的嚴(yán)重性，使相關(guān)人員在思想上恪守職業(yè)規(guī)范。在收入會(huì)計(jì)處理環(huán)節(jié)，要做到真實(shí)有效，拒做假賬，創(chuàng)建服務(wù)型團(tuán)隊(duì)。對(duì)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層，要明確其收入造假的可能造成的后果，要與其薪酬、職位晉升等直接掛勾，從而實(shí)現(xiàn)上行下效，執(zhí)行力強(qiáng)的收入管理體系。

2.4、加強(qiáng)核算審查力度

收入核算審查力度要加強(qiáng)，將定期檢查與不定期檢查相結(jié)合，要經(jīng)常進(jìn)行專項(xiàng)審查與抽查，切實(shí)加強(qiáng)相關(guān)財(cái)務(wù)人員的責(zé)任心，讓其能做而不敢做。如在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，企業(yè)收入入賬時(shí)間要依據(jù)收入相關(guān)憑證予以正確登記，避免不記、少記、漏記和多記的情況發(fā)生，審計(jì)人員要認(rèn)真核查，避免一些財(cái)務(wù)人員利用入賬時(shí)間規(guī)避相關(guān)稅款。根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，企業(yè)在發(fā)生入賬時(shí)間延后時(shí)，應(yīng)立即進(jìn)行賬務(wù)登記處理；而發(fā)生入賬時(shí)間提前時(shí)應(yīng)將收入作沖賬處理。在制度及行為上對(duì)收入假賬實(shí)行零容忍，避免僥幸心理的蔓延，保持工作的嚴(yán)謹(jǐn)性，一旦發(fā)現(xiàn)，不論原因均按相關(guān)要求予以懲處，在財(cái)務(wù)人員心理閘上造假的第一道防火墻。

2.5、嚴(yán)格按新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方法執(zhí)行

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下一些收入核算方法做了更改，以更好的適應(yīng)國(guó)際通用做法，保持收支兩條 線，實(shí)行積極的收入管理政策。如在發(fā)票據(jù)管理環(huán)節(jié)要實(shí)行專人管理，包括發(fā)票的領(lǐng)用、使用、核銷等，一旦發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，實(shí)行專人負(fù)責(zé)制，使得發(fā)票使用更加科學(xué)合理。這樣使得在發(fā)票管理環(huán)節(jié)，采取人盯人的方式，最大程度減少違規(guī)漏洞。石油企業(yè)要依據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容，根據(jù)企業(yè)產(chǎn)銷購(gòu)體系，制度出完整的收入管理體系，使相關(guān)收入核算流程化及標(biāo)準(zhǔn)化，這樣能大大降低人為逃脫監(jiān)督機(jī)率。

3、結(jié)束語(yǔ)

在實(shí)行精細(xì)化管理的今天，對(duì)于主營(yíng)業(yè)務(wù)眾多的石油企業(yè)，做好收入核算工作顯得十分迫切。在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)行的背景下，為更好與國(guó)際接軌，石油企業(yè)要理順內(nèi)部收入核算體系，實(shí)現(xiàn)收入最優(yōu)化、利潤(rùn)最大化，為集團(tuán)企業(yè)提供準(zhǔn)確真實(shí)的收入數(shù)據(jù)，進(jìn)一步為領(lǐng)導(dǎo)層正確決策提供有效保證。

參考文獻(xiàn)：

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篇2

我國(guó)是農(nóng)業(yè)大國(guó)，不僅單純從事農(nóng)業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)的單位眾多，而且涉足農(nóng)業(yè)的大中型也不少。我國(guó)涉農(nóng)上市公司近百家，以農(nóng)業(yè)為主業(yè)的農(nóng)業(yè)類公司就有40多家，這些公司程度不同地從事了農(nóng)業(yè)活動(dòng)。而且，隨著我國(guó)對(duì)外開(kāi)放和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步，投資農(nóng)業(yè)的國(guó)內(nèi)外企業(yè)或其他機(jī)構(gòu)還會(huì)大大增加。因此，制定既與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例相協(xié)調(diào)，又適合國(guó)情的農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)十分迫切，而IAS 41的和生效為我們制定出高質(zhì)量的農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提供了良好的借鑒。

一、農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則特有基礎(chǔ)概念內(nèi)涵的界定

要制定一項(xiàng)高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，首先應(yīng)對(duì)該準(zhǔn)則所依賴的基礎(chǔ)性概念作出、合理而明晰的定義。農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中的有機(jī)組成部分，其會(huì)計(jì)要素的內(nèi)涵應(yīng)該依循基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或會(huì)計(jì)基本概念框架的界定，需要作出補(bǔ)充界定的主要是關(guān)于農(nóng)業(yè)所特有概念。這些概念主要包括農(nóng)業(yè)活動(dòng)、生物資產(chǎn)及其分類、生物轉(zhuǎn)化等等。而這些概念在我國(guó)以往的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度中從沒(méi)有結(jié)合會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的需要作出明晰的界定。

農(nóng)業(yè)可以有狹義和廣義的涵義。狹義的農(nóng)業(yè)只包括動(dòng)植物生產(chǎn)活動(dòng)，而廣義的農(nóng)業(yè)可以延伸到農(nóng)產(chǎn)品加工活動(dòng)。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)采用了狹義的農(nóng)業(yè)定義，即IAS 41所指的農(nóng)業(yè)是只包括動(dòng)植物生產(chǎn)活動(dòng)的農(nóng)業(yè)。IAS 41將“農(nóng)業(yè)活動(dòng)”定義為“企業(yè)對(duì)將可售生物資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為農(nóng)產(chǎn)品或其他生物資產(chǎn)的生物轉(zhuǎn)化的管理?！边@一定義強(qiáng)調(diào)了農(nóng)業(yè)活動(dòng)對(duì)生物轉(zhuǎn)化過(guò)程進(jìn)行管理的特性。我們認(rèn)為，雖然說(shuō)“管理”一詞的涵義是廣泛的，但為了增強(qiáng)這一定義的針對(duì)性，應(yīng)突出“管理”一詞中“強(qiáng)化”和“控制”的涵義。只有這樣，才能更好地反映農(nóng)業(yè)活動(dòng)的主要特征?；谶@一考慮，借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的定義，在我國(guó)農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中我們可將“農(nóng)業(yè)活動(dòng)”定義為：企業(yè)對(duì)將可售生物資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為農(nóng)產(chǎn)品或其他生物資產(chǎn)的生物轉(zhuǎn)化過(guò)程進(jìn)行的強(qiáng)化、控制及其他管理。按照IAS 41的定義，生物資產(chǎn)是指活的動(dòng)物或植物。這就意味著只要原有動(dòng)植物一旦停止其生命活動(dòng)就不能再算作“生物資產(chǎn)”。這一界線對(duì)農(nóng)業(yè)活動(dòng)的會(huì)計(jì)處理是非常重要的，這樣就可以明確地將“活著”的生物和停止生命的農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)行區(qū)分。農(nóng)產(chǎn)品是生物資產(chǎn)的收獲品而不是“生物資產(chǎn)”本身。對(duì)“生物轉(zhuǎn)化”和“收獲”作出區(qū)分也是十分必要的?！吧镛D(zhuǎn)化”是生物資產(chǎn)質(zhì)量或數(shù)量發(fā)生變化的生長(zhǎng)、蛻變、生產(chǎn)、繁殖的過(guò)程；而“收獲”則指農(nóng)產(chǎn)品從生物資產(chǎn)上分離，或生物資產(chǎn)的生長(zhǎng)過(guò)程的結(jié)束?？梢?jiàn)，收獲的結(jié)果是“農(nóng)產(chǎn)品”的獲得。生物資產(chǎn)是一種“活機(jī)器”，充當(dāng)著勞動(dòng)與產(chǎn)品之間的媒介，企業(yè)從事農(nóng)業(yè)活動(dòng)就是要增強(qiáng)生物轉(zhuǎn)化的能力，最終獲得更多的符合市場(chǎng)需要的農(nóng)產(chǎn)品。

確立生物資產(chǎn)的概念對(duì)于農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定是非常重要的，而企業(yè)對(duì)生物資產(chǎn)按照其在農(nóng)業(yè)生產(chǎn)中所起作用的不同進(jìn)行進(jìn)一步的分類并披露這一信息，能夠較好地滿足信息使用者決策的需要。我國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)制度沒(méi)有明確“生物資產(chǎn)”的概念，也就不可能有對(duì)生物資產(chǎn)的進(jìn)一步分類。IAS 41鼓勵(lì)企業(yè)信息披露時(shí)，以恰當(dāng)?shù)姆绞綄?duì)生物資產(chǎn)進(jìn)一步區(qū)分為生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和消耗性生物資產(chǎn)，或成熟生物資產(chǎn)和未成熟生物資產(chǎn)。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)如產(chǎn)畜、經(jīng)濟(jì)林木等；消耗性生物資產(chǎn)是指將收獲為農(nóng)產(chǎn)品或準(zhǔn)備出售的生物資產(chǎn)，如肉畜、養(yǎng)殖的水產(chǎn)動(dòng)物、準(zhǔn)備收獲的玉米和小麥等莊稼、準(zhǔn)備作為原木的樹(shù)木等。從經(jīng)濟(jì)學(xué)意義上看，這實(shí)際上是按照生物資產(chǎn)經(jīng)濟(jì)性質(zhì)和功能不同進(jìn)行的分類，產(chǎn)畜、經(jīng)濟(jì)林木等動(dòng)植物不僅是勞動(dòng)的對(duì)象，同時(shí)又具有生產(chǎn)手段的屬性。我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度只是近似地將產(chǎn)畜、經(jīng)濟(jì)林等列作固定資產(chǎn)，將肉畜、養(yǎng)殖的水產(chǎn)動(dòng)物、種植的莊稼等列作流動(dòng)資產(chǎn)。我國(guó)應(yīng)參照IAS 41對(duì)生物資產(chǎn)的分類，將生物資產(chǎn)區(qū)分為生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和消耗性生物資產(chǎn)。即使我們?cè)跀M制定的農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中仍然將生產(chǎn)性生物資產(chǎn)列為固定資產(chǎn)，將消耗性生物資產(chǎn)列為流動(dòng)資產(chǎn)，但考慮到生物資產(chǎn)無(wú)論作為流動(dòng)資產(chǎn)，還是作為固定資產(chǎn)，與其他資產(chǎn)相比都有其自身的特殊性，因此，需要在企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的表內(nèi)或表外對(duì)列作流動(dòng)資產(chǎn)的消耗性生物資產(chǎn)和列作固定資產(chǎn)的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)進(jìn)行單獨(dú)披露。這樣做，有利于信息使用者更為全面地了解企業(yè)的資產(chǎn)結(jié)構(gòu)，并對(duì)企業(yè)的價(jià)值和價(jià)值創(chuàng)造能力做出合理的判斷。

二、農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與存貨等準(zhǔn)則的關(guān)系

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本功能是指導(dǎo)和約束企業(yè)的會(huì)計(jì)核算和信息披露行為。然而，從各會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所規(guī)范的具體對(duì)象看，各個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則又有不同的功能定位?？v觀已經(jīng)生效的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則按其所規(guī)范的具體對(duì)象大致可以分為通用業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、特殊業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、特殊行業(yè)準(zhǔn)則和報(bào)表準(zhǔn)則四類。通用業(yè)務(wù)準(zhǔn)則是用來(lái)規(guī)范所有企業(yè)都可能發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)；特殊業(yè)務(wù)準(zhǔn)則用來(lái)規(guī)范并非所有企業(yè)都會(huì)發(fā)生而只有某些企業(yè)所特有的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)；特殊行業(yè)準(zhǔn)則用來(lái)規(guī)范只有某類特殊行業(yè)才發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)；報(bào)表準(zhǔn)則用來(lái)規(guī)范報(bào)表的基本項(xiàng)目及編制要求。通用業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、報(bào)表準(zhǔn)則可以統(tǒng)稱為共性準(zhǔn)則，而特殊業(yè)務(wù)準(zhǔn)則和特殊行業(yè)準(zhǔn)則則可以統(tǒng)稱作特殊準(zhǔn)則。

作為一種會(huì)計(jì)規(guī)則，農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則同其他會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一樣，其基本功能在于規(guī)范企業(yè)有關(guān)農(nóng)業(yè)活動(dòng)的會(huì)計(jì)處理和信息披露行為。農(nóng)業(yè)是一個(gè)特殊的行業(yè)，而這一行業(yè)之所以特殊，其原因就在于農(nóng)業(yè)活動(dòng)所具有的特殊性。因此，農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)質(zhì)上是關(guān)于農(nóng)業(yè)這一特殊行業(yè)的特有經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的會(huì)計(jì)處理規(guī)則，是一種特殊行業(yè)準(zhǔn)則。

既然農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是一種特殊行業(yè)準(zhǔn)則，它就有可能與其他相關(guān)準(zhǔn)則，尤其是一些共性準(zhǔn)則在上存在交叉甚至重復(fù)的情況。如何既做到將農(nóng)業(yè)特有業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行全面的規(guī)范，又不與其他相關(guān)準(zhǔn)則發(fā)生矛盾或者重復(fù)，是至關(guān)這一準(zhǔn)則質(zhì)量的重要。與農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)的準(zhǔn)則主要有：存貨、固定資產(chǎn)、收入、政府補(bǔ)助、無(wú)形資產(chǎn)、資產(chǎn)減值等。

從性質(zhì)上看，生物資產(chǎn)中的消耗性部分屬于存貨，從上講其會(huì)計(jì)處理可以在存貨會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中加以規(guī)范。但《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——存貨》和我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——存貨》都聲明有關(guān)生物資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理不在存貨準(zhǔn)則規(guī)范的范圍之內(nèi)。例如，《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——存貨》在適用“范圍”中指出，該準(zhǔn)則不適用于“按特定行業(yè)已經(jīng)確立的慣例，以可變現(xiàn)凈值計(jì)量的、生產(chǎn)者作為存貨的牲畜、農(nóng)林產(chǎn)品和礦產(chǎn)品”。我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——存貨》也在“引言”中聲明，該準(zhǔn)則不涉及：“農(nóng)業(yè)企業(yè)收獲的農(nóng)產(chǎn)品和采掘企業(yè)開(kāi)采的礦產(chǎn)品”，“牲畜等與農(nóng)業(yè)活動(dòng)有關(guān)的生物資產(chǎn)”。可見(jiàn)，準(zhǔn)則制定者已經(jīng)為農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定留下了空間。實(shí)際上，生長(zhǎng)中的畜禽、樹(shù)木和農(nóng)作物等都有一個(gè)初始計(jì)價(jià)和再次計(jì)價(jià)問(wèn)題，因此我們認(rèn)為，農(nóng)業(yè)所特有的作為存貨的生物資產(chǎn)在農(nóng)業(yè)準(zhǔn)則中加以集中處理是一種恰當(dāng)?shù)淖龇ā?/p>

從性質(zhì)上看，生物資產(chǎn)中的生產(chǎn)性部分屬于固定資產(chǎn)，其會(huì)計(jì)處理可以在《固定資產(chǎn)》中加以規(guī)范。但《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——不動(dòng)產(chǎn)、廠場(chǎng)和設(shè)備》和我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》都聲明有關(guān)生物資產(chǎn)不在其規(guī)范的范圍之內(nèi)。例如，《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——不動(dòng)產(chǎn)、廠場(chǎng)和設(shè)備》在“范圍”中指出：本準(zhǔn)則不適用于“與農(nóng)業(yè)活動(dòng)有關(guān)的生物資產(chǎn)”。我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》在“引言”中說(shuō)明了該準(zhǔn)則不涉及“經(jīng)濟(jì)林木和產(chǎn)役畜等與農(nóng)業(yè)活動(dòng)有關(guān)的生物資產(chǎn)”。在這里，準(zhǔn)則制定者同樣為農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定有關(guān)動(dòng)植物類固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理留下了余地。動(dòng)植物性固定資產(chǎn)雖然具有生產(chǎn)手段的屬性，但由于這類固定資產(chǎn)是活的有機(jī)體，所以它們?cè)谑褂弥械摹皩?shí)物”形態(tài)變化和價(jià)值變動(dòng)既不同于機(jī)器設(shè)備，也不同于房屋建筑物。例如，幼禽幼畜成齡作為生產(chǎn)手段投入生產(chǎn)過(guò)程時(shí)，它們的價(jià)值常常不是降低而是增加。這樣對(duì)它們進(jìn)行價(jià)值的確認(rèn)和計(jì)量也就更為復(fù)雜和困難。正是因?yàn)檫@種復(fù)雜性和困難性，才需要在農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)這類資產(chǎn)價(jià)值變化確認(rèn)和計(jì)量的標(biāo)準(zhǔn)做出專門的規(guī)定。

生長(zhǎng)中的生物資產(chǎn)是否確認(rèn)以及如何確認(rèn)其收入或損失，是農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不可回避的問(wèn)題，這也涉及到農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的銜接?！秶?guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則18號(hào)——收入》中已明確不涉及：與農(nóng)業(yè)活動(dòng)有關(guān)的生物資產(chǎn)的初始確認(rèn)及其公允價(jià)值的變動(dòng)；農(nóng)產(chǎn)品的初始確認(rèn)。這意味著，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)將生物資產(chǎn)的價(jià)值確認(rèn)及相應(yīng)利得或收入的價(jià)值確認(rèn)交由農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則加以規(guī)范。我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——收入》準(zhǔn)則中未提及生物資產(chǎn)的價(jià)值確認(rèn)、計(jì)量和披露問(wèn)題。我們認(rèn)為，由于生物資產(chǎn)自身的生長(zhǎng)發(fā)育，尤其是自繁幼畜成齡轉(zhuǎn)為產(chǎn)役畜等勢(shì)必會(huì)引起價(jià)值的變化，因此，生物資產(chǎn)利得和損失的確認(rèn)和計(jì)量是必須進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理。有關(guān)這種價(jià)值變化所導(dǎo)致的企業(yè)損益變化的會(huì)計(jì)處理，不宜在收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定，而應(yīng)在農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中做出規(guī)范。但在收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則“引言”中應(yīng)該說(shuō)明收入準(zhǔn)則不涉及生物資產(chǎn)的價(jià)值確認(rèn)和計(jì)量，這樣可以明確收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的對(duì)接。

我們認(rèn)為，對(duì)于農(nóng)業(yè)所特有的政府補(bǔ)助項(xiàng)目的會(huì)計(jì)處理應(yīng)該在農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中加以規(guī)范，其他非農(nóng)業(yè)所特有的政府補(bǔ)助項(xiàng)目的會(huì)計(jì)處理則可以在政府補(bǔ)（援）助會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)范。由于農(nóng)業(yè)中土地使用權(quán)、專利權(quán)、專利技術(shù)等與其他行業(yè)中的無(wú)形資產(chǎn)并無(wú)明顯的不同，所以，我們認(rèn)為，這類無(wú)形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理在無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)范即可。同任何資產(chǎn)一樣，生物資產(chǎn)也會(huì)在企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生價(jià)值變動(dòng)，而且這種價(jià)值變動(dòng)具有自身特有的規(guī)律性。因此，生物資產(chǎn)發(fā)生價(jià)值變動(dòng)的會(huì)計(jì)處理亦應(yīng)該在農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中加以規(guī)范，不需在減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中涉及。

總之，關(guān)于生物資產(chǎn)確認(rèn)、計(jì)量和披露的會(huì)計(jì)處理應(yīng)統(tǒng)一放在農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中單獨(dú)規(guī)范為宜，這樣有利于邏輯一致地規(guī)范生物資產(chǎn)的相關(guān)會(huì)計(jì)處理，進(jìn)而提高有關(guān)農(nóng)業(yè)活動(dòng)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

三、農(nóng)業(yè)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度、農(nóng)業(yè)專業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法等的關(guān)系

1993年我國(guó)實(shí)施了包括《農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》在內(nèi)的13個(gè)行業(yè)的會(huì)計(jì)制度?；诋?dāng)時(shí)的會(huì)計(jì)環(huán)境，《農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》是以“農(nóng)業(yè)企業(yè)”這一會(huì)計(jì)實(shí)體作為自己的規(guī)范對(duì)象的。而從《農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的看，顯然所要規(guī)范的是一個(gè)龐雜的企業(yè)，從農(nóng)業(yè)到工、商、建、運(yùn)及服務(wù)各業(yè)無(wú)所不含。這一點(diǎn)從會(huì)計(jì)科目的設(shè)置到會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的規(guī)定都可以清楚地看得出來(lái)。之所以這樣做，是考慮了現(xiàn)實(shí)中農(nóng)業(yè)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的綜合性。1996年，財(cái)政部、農(nóng)業(yè)部又聯(lián)合了《村合作組織會(huì)計(jì)制度》以規(guī)范村級(jí)合作經(jīng)濟(jì)組織的會(huì)計(jì)核算。上市公司及其他股份制企業(yè)則先后執(zhí)行的是《股份制試點(diǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》（1992年）、《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》（1998年）和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》（2001年）。這樣一來(lái)，作為行業(yè)性質(zhì)會(huì)計(jì)制度的《農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》主要是在原國(guó)有農(nóng)場(chǎng)及少數(shù)新創(chuàng)辦的非上市農(nóng)業(yè)企業(yè)實(shí)施。我國(guó)2001年開(kāi)始實(shí)施的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》是一個(gè)擬統(tǒng)一和替代行業(yè)會(huì)計(jì)制度的綜合性會(huì)計(jì)制度。隨著《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》在各種所有制、各行業(yè)、各類企業(yè)的全面實(shí)施，包括《農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》在內(nèi)的行業(yè)會(huì)計(jì)制度必將退出舞臺(tái)。綜合以上現(xiàn)實(shí)情況，無(wú)論是現(xiàn)有農(nóng)業(yè)企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)及其業(yè)務(wù)特點(diǎn)，還是農(nóng)業(yè)活動(dòng)所固有的特殊性，都要求制定作為《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》補(bǔ)充的農(nóng)業(yè)專業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法，而且財(cái)政部會(huì)同農(nóng)業(yè)部已經(jīng)在著手這項(xiàng)工作。

對(duì)制定中的《農(nóng)業(yè)專業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》與將要制定的農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則如何進(jìn)行合理的功能定位和分工銜接，是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度制定時(shí)必須預(yù)先予以明確的。

我們認(rèn)為，《農(nóng)業(yè)專業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》盡管從其功能級(jí)次上可以作為《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的補(bǔ)充，但由于涉農(nóng)企業(yè)的組織形式、經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)和融資結(jié)構(gòu)各異，規(guī)模大小不等，所以《農(nóng)業(yè)專業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》也就不可能成為主要面向上市公司或大企業(yè)的會(huì)計(jì)制度，而應(yīng)主要面向非上市且中小規(guī)模的涉農(nóng)企業(yè)。基于這樣的定位，《農(nóng)業(yè)專業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》應(yīng)主要考慮我國(guó)原農(nóng)場(chǎng)及涉及農(nóng)業(yè)活動(dòng)的中小企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)特點(diǎn)，尤其是國(guó)有農(nóng)場(chǎng)這一特有的企業(yè)組織的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)特點(diǎn)，而不必過(guò)分地強(qiáng)調(diào)在會(huì)計(jì)處理上與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例的協(xié)調(diào)和趨同。這樣，《農(nóng)業(yè)專業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》要針對(duì)其規(guī)范的對(duì)象，除了規(guī)定生物資產(chǎn)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告應(yīng)采用的基本原則和外，還要提出會(huì)計(jì)科目設(shè)置、財(cái)務(wù)報(bào)告列報(bào)等方面的指導(dǎo)性、規(guī)范性要求。從這一點(diǎn)講，《農(nóng)業(yè)專業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》顯示出其面向企業(yè)“實(shí)體”的特征，而不單單是規(guī)范農(nóng)業(yè)活動(dòng)。

農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中的重要組成部分，而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則首先要面向的是上市公司或?qū)ν饣I資的大中型企業(yè)。同會(huì)計(jì)制度相比，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在其邏輯性和一致性等方面必須有更高的起點(diǎn)，也應(yīng)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有更高程度的協(xié)調(diào)性。如果說(shuō)，《農(nóng)業(yè)專業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》既要規(guī)范農(nóng)業(yè)活動(dòng)又要考慮會(huì)計(jì)實(shí)體的組織結(jié)構(gòu)和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)的話，農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則可以撇開(kāi)會(huì)計(jì)實(shí)體農(nóng)業(yè)之外的因素，而直接對(duì)農(nóng)業(yè)活動(dòng)的會(huì)計(jì)處理加以規(guī)范。也即，不管是什么行業(yè)性質(zhì)的企業(yè)，只要按國(guó)家相關(guān)法規(guī)的要求應(yīng)該執(zhí)行農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，其農(nóng)業(yè)活動(dòng)的會(huì)計(jì)處理就要按照農(nóng)業(yè)準(zhǔn)則的統(tǒng)一要求進(jìn)行。

四、農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的主要內(nèi)容

農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為一個(gè)特殊行業(yè)準(zhǔn)則，它所要規(guī)范的應(yīng)主要是農(nóng)業(yè)所特有的活動(dòng)及其結(jié)果的會(huì)計(jì)處理與信息披露。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和我國(guó)已有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的框架結(jié)構(gòu)，結(jié)合農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的特點(diǎn)，我們認(rèn)為，農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要內(nèi)容包括：

1.特有術(shù)語(yǔ)的定義。一項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則必須首先對(duì)其所涉及的特有術(shù)語(yǔ)作出定義。農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)予以專門定義的術(shù)語(yǔ)有：農(nóng)業(yè)活動(dòng)、農(nóng)產(chǎn)品、生物資產(chǎn)、生物轉(zhuǎn)化、收獲、活躍市場(chǎng)、公允價(jià)值等。以上術(shù)語(yǔ)中的活躍市場(chǎng)、公允價(jià)值的定義與其他會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的定義應(yīng)保持含義上的一致性；其他術(shù)語(yǔ)則是農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所特有的，應(yīng)作出簡(jiǎn)潔的定義。

2.生物資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量。由于生物資產(chǎn)是有生命的即“活”的資產(chǎn)，這便加大了有關(guān)其確認(rèn)和計(jì)量的復(fù)雜性。這里的關(guān)鍵是計(jì)量屬性的選擇及具體計(jì)價(jià)方法的運(yùn)用。IAS 41已將公允價(jià)值作為農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本計(jì)量屬性。由于IAS 41剛剛生效，而實(shí)際上至今世界上并沒(méi)有哪個(gè)國(guó)家已經(jīng)采用該準(zhǔn)則，因此，我國(guó)擬制定的農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在生物資產(chǎn)計(jì)量方面究竟是采用公允價(jià)值計(jì)量屬性，還是歷史成本計(jì)量屬性，抑或是二者的結(jié)合，是農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定中必須明確的基本問(wèn)題。我們認(rèn)為，農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則計(jì)量屬性的選擇要服從于會(huì)計(jì)目標(biāo)的要求，要受制于我國(guó)會(huì)計(jì)環(huán)境（尤其是農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)環(huán)境）和整個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系對(duì)計(jì)量屬性選擇的制約，而不可能脫離這些因素而獨(dú)辟蹊徑?；诖丝紤]，我國(guó)農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還只能堅(jiān)持歷史成本為主的計(jì)量屬性，暫且不宜采用以公允價(jià)值為主的計(jì)量屬性，像IAS 41第20條規(guī)定的：在無(wú)法取得生物資產(chǎn)或農(nóng)產(chǎn)品在現(xiàn)存條件下的市場(chǎng)價(jià)格或價(jià)值的某些情況下，“企業(yè)應(yīng)利用該資產(chǎn)的預(yù)期現(xiàn)金凈流量按當(dāng)前市場(chǎng)的稅前利率折現(xiàn)后確定公允價(jià)值”，在我國(guó)目前環(huán)境下更是無(wú)法全面的接受。但由于農(nóng)業(yè)的特點(diǎn)，整齊劃一地使用一種計(jì)量屬性恐怕也未必合適。例如自繁自育的幼畜成齡轉(zhuǎn)為產(chǎn)畜，如果存在活躍的市場(chǎng)，采用公允價(jià)值比采用歷史成本可能更為合適。

與土地不可分離的生物資產(chǎn)的價(jià)值計(jì)量，是農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則遇到的特殊問(wèn)題。在我國(guó)，一方面作為生物資產(chǎn)集合的公允價(jià)值不存在“活躍的市場(chǎng)”，另一方面，農(nóng)業(yè)土地一般也極少存在所謂“活躍的市場(chǎng)”（我國(guó)實(shí)行土地公有制，不允許土地所有權(quán)的自由買賣，更不存在土地所有權(quán)市場(chǎng)）。因此，在我國(guó)包括土地價(jià)值在內(nèi)的生物資產(chǎn)集合的公允價(jià)值是難以找得到的。這實(shí)際上也是在我國(guó)農(nóng)業(yè)生物資產(chǎn)中采用歷史成本為主的計(jì)量屬性的一個(gè)重要原因。但我們認(rèn)為，農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中應(yīng)當(dāng)對(duì)土地改良等支出，根據(jù)其數(shù)額的大小確定是否資本化，以及資本化為土地使用權(quán)的價(jià)值還是資本化為生物資產(chǎn)（如經(jīng)濟(jì)林木）的價(jià)值。

3.農(nóng)業(yè)活動(dòng)利得與損失的確認(rèn)。實(shí)際實(shí)現(xiàn)銷售的生物資產(chǎn)，其收入的確認(rèn)如同其他資產(chǎn)。但自產(chǎn)自用或轉(zhuǎn)化用途的生物資產(chǎn)則需要單獨(dú)規(guī)范。如前所述，由于我國(guó)農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)生物資產(chǎn)的計(jì)量應(yīng)采用歷史成本為主的計(jì)量屬性，因此，農(nóng)業(yè)活動(dòng)利得的確認(rèn)和計(jì)量也必然要受到這一計(jì)量屬性的，總體上看這會(huì)有利于謹(jǐn)慎性原則在收入確認(rèn)中的貫徹。但對(duì)于某些情況下也需要采用公允價(jià)值計(jì)量資產(chǎn)。例如，出生的牲畜就是需要使用公允價(jià)值的例子。生物資產(chǎn)會(huì)因?yàn)闉?zāi)害、疫病、蟲(chóng)害等發(fā)生減值，也會(huì)由此產(chǎn)生損失。對(duì)生物資產(chǎn)利得的確認(rèn)和計(jì)量的時(shí)點(diǎn)、方法等都必須在農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中加以規(guī)定。

4.政府有關(guān)農(nóng)業(yè)補(bǔ)助的確認(rèn)與計(jì)量。盡管許多行業(yè)都有可能得到政府的補(bǔ)助，但由于農(nóng)業(yè)的特殊重要性和弱質(zhì)性，任何國(guó)家隨著其經(jīng)濟(jì)實(shí)力的增強(qiáng)都會(huì)程度不同地加大包括政府補(bǔ)助在內(nèi)的農(nóng)業(yè)扶持力度。這一點(diǎn)已經(jīng)被世界各國(guó)經(jīng)濟(jì)的經(jīng)驗(yàn)所證實(shí)。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)實(shí)力的增強(qiáng)，我國(guó)也會(huì)不斷加大對(duì)農(nóng)業(yè)活動(dòng)政府補(bǔ)助的范圍和程度。因此，需要根據(jù)政府農(nóng)業(yè)補(bǔ)助的特點(diǎn)，在農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中單獨(dú)對(duì)政府補(bǔ)助計(jì)入企業(yè)損益時(shí)點(diǎn)的確認(rèn)與價(jià)值的計(jì)量方法做出規(guī)范性指導(dǎo)。

5.農(nóng)業(yè)特有項(xiàng)目的列報(bào)與披露。主要規(guī)范生物資產(chǎn)分類披露的方法，生物資產(chǎn)價(jià)值的初始確認(rèn)及其變動(dòng)，生物資產(chǎn)實(shí)物指標(biāo)及其他非財(cái)務(wù)指標(biāo)的披露，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)折舊計(jì)提的方法等。由于規(guī)模較大的涉農(nóng)企業(yè)常常不是單一地從事農(nóng)業(yè)活動(dòng)，因此，有關(guān)農(nóng)業(yè)活動(dòng)的許多財(cái)務(wù)的和非財(cái)務(wù)指標(biāo)產(chǎn)生的過(guò)程，計(jì)量屬性和會(huì)計(jì)處理方法的運(yùn)用及其背景或條件，以及其他需要進(jìn)一步向信息使用者披露的信息都需要在會(huì)計(jì)報(bào)表附注或增加某些附表加以披露。

主要參考

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財(cái)政部。2003.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則2003.北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社

美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)。2002.美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（中譯本）。北京：經(jīng)濟(jì)出版社

葛家澍。1995.關(guān)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度的關(guān)系等問(wèn)題。會(huì)計(jì)，1

篇3

關(guān)鍵詞：收入確認(rèn)，收入計(jì)量

 

1. 我國(guó)關(guān)于收入確認(rèn)的現(xiàn)狀

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)經(jīng)營(yíng)方式多樣化，我國(guó)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――收入》收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)主要有以下兩點(diǎn)：①基礎(chǔ)標(biāo)準(zhǔn)。要求有資產(chǎn)和負(fù)債的變化（不包括有關(guān)出資者的權(quán)益的變化）。②度量標(biāo)準(zhǔn)。資產(chǎn)和負(fù)債的度量要有相關(guān)的屬性，資產(chǎn)增加或負(fù)債減少的度量要有足夠的可靠性，但忽略了與收入相關(guān)的、流入實(shí)體的經(jīng)濟(jì)利益。

2. 收入確認(rèn)的具體方法

從理論上講，一個(gè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)企業(yè)有收入獲得是個(gè)持續(xù)不斷的過(guò)程，所有經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的目的都是賺取收入，因此選擇確認(rèn)收入的時(shí)點(diǎn)就成為一個(gè)關(guān)鍵的問(wèn)題。

在確認(rèn)收入的實(shí)務(wù)中，由于收入的實(shí)現(xiàn)時(shí)點(diǎn)要與交易行為的發(fā)生時(shí)點(diǎn)聯(lián)系起來(lái)考慮，因此，存在多個(gè)確認(rèn)收入的可能時(shí)點(diǎn)，并形成了各種不同的確認(rèn)方法。

2.1在銷售時(shí)確認(rèn)收入

絕大部分收入的確認(rèn)選擇這一時(shí)點(diǎn)，此時(shí)與收入實(shí)現(xiàn)的確定因素比較明顯：產(chǎn)品價(jià)格已經(jīng)確定；產(chǎn)品已離開(kāi)企業(yè)而代之以一項(xiàng)新資產(chǎn)，即交易已經(jīng)發(fā)生；與交易相關(guān)的收入及其成本易于確定。這也是確認(rèn)收入的一般準(zhǔn)則。

當(dāng)然，不能否認(rèn)在銷售時(shí)確認(rèn)收入會(huì)存在一些不確定因素，如銷貨退回問(wèn)題、收取貨款中的客戶信用問(wèn)題以及發(fā)生一些追加費(fèi)用等等，這些不確定因素一般是難以預(yù)料的，但是，根據(jù)穩(wěn)健性原則，可以對(duì)其進(jìn)行適當(dāng)?shù)墓烙?jì)。因此，對(duì)收入確認(rèn)影響很小的。

2.2在銷售前確認(rèn)收入

最常見(jiàn)的是長(zhǎng)期合同的收入確認(rèn)。論文參考。嚴(yán)格意義上說(shuō)，只有長(zhǎng)期合同被完全履行，方才具備了確認(rèn)收入的責(zé)任標(biāo)準(zhǔn)。由于長(zhǎng)期合同的履行一般耗時(shí)遠(yuǎn)長(zhǎng)于一年，甚至可達(dá)數(shù)年之久，待到合同工程全部完成再來(lái)確認(rèn)收入使各年間收益波動(dòng)太大，也不符合實(shí)際，使年底收益表從管理和財(cái)務(wù)角度失去應(yīng)有的意義，因此，會(huì)計(jì)人員選擇的恰當(dāng)處理辦法是按照完工進(jìn)度或完工比例提前確認(rèn)收入。

提前確認(rèn)收入的前提條件是：一項(xiàng)具有法定效力且不可撤消的長(zhǎng)期合同的存在，表明銷售行為必將發(fā)生：同時(shí)工程的總價(jià)款事先已經(jīng)確定或可以確定。當(dāng)然按長(zhǎng)期合同提前確認(rèn)收入也有一定困難：一是在某一特定時(shí)點(diǎn)上很難準(zhǔn)確地確定至該時(shí)點(diǎn)的完工進(jìn)度；二是工程的總價(jià)款是很難精確地進(jìn)行估算的。如果完工的實(shí)際成本不同于估計(jì)成本，則各期的凈收益都會(huì)受到影響。

2.3在銷售后確認(rèn)收入

一般情況下，只要商品的所有權(quán)已經(jīng)轉(zhuǎn)移，同時(shí)企業(yè)也已取得貨款或具有收取貨款的權(quán)利，銷售就算實(shí)現(xiàn)，確認(rèn)收入的條件就已滿足。但是，在分期收款銷售的方式下，由于收取貨款的時(shí)間過(guò)長(zhǎng)，收款的風(fēng)險(xiǎn)較大，收取貨款的權(quán)利很可能不能實(shí)現(xiàn)。從穩(wěn)健立場(chǎng)出發(fā)，將收入的確認(rèn)放在銷售后收回分期款項(xiàng)時(shí)進(jìn)行，從而形成了銷售后確認(rèn)收入。

上述3種收入的確認(rèn)方法都是就企業(yè)營(yíng)業(yè)活動(dòng)而言的。此外，收入還包括其他非營(yíng)業(yè)活動(dòng)的收入，如允許其他主體使用企業(yè)的資源而形成的利息收入；租金、使用權(quán)收入、手續(xù)費(fèi)以及企業(yè)變賣產(chǎn)品以外的其他資產(chǎn)或?qū)ν馔顿Y所生產(chǎn)的收入。論文參考。

3. 收入的計(jì)量問(wèn)題探討

3.1收入計(jì)量的性質(zhì)分析

收入的計(jì)量是指對(duì)收入形成進(jìn)程量化表述過(guò)程，也就是確定形成的收入各項(xiàng)目的貨幣數(shù)值。收入的可計(jì)量是收入能夠被確認(rèn)的一個(gè)重要前提。收入的貨幣計(jì)量所產(chǎn)生財(cái)務(wù)信息，它構(gòu)成財(cái)務(wù)報(bào)表收入的內(nèi)容并同收入確認(rèn)存在著密切聯(lián)系，就貨幣計(jì)量來(lái)說(shuō)，實(shí)際上也是一個(gè)過(guò)程。從廣義上說(shuō)，收入的計(jì)量包括在收入確認(rèn)的范圍之內(nèi)。會(huì)計(jì)是以貨幣作為計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)的。以貨幣作為計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)的優(yōu)點(diǎn)是可以綜合反映各項(xiàng)實(shí)物指標(biāo)，從而使會(huì)計(jì)信息更適用于企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理決策。

3.2收入計(jì)量屬性問(wèn)題

關(guān)于收入計(jì)量屬性涉及到不同的計(jì)量基礎(chǔ)。我國(guó)有關(guān)收入計(jì)量基礎(chǔ)大都選取原始收入作為計(jì)量基礎(chǔ)。

（1）原始收入

涉及向顧客提供貨品或勞務(wù)的責(zé)任的負(fù)債，一般按原始收入列報(bào)。原始收入為責(zé)任發(fā)生時(shí)所收到的現(xiàn)金或現(xiàn)金等同物，可于取得收入后按攤銷額或其他分配額進(jìn)行調(diào)整。其優(yōu)點(diǎn)是由于歷史成本是在市場(chǎng)交易中由買賣雙方客觀確定的，因而具有客觀、可靠、可驗(yàn)證和操作性強(qiáng)的特征。同時(shí)，它與傳統(tǒng)的配比觀念一致。不足之處是，當(dāng)物價(jià)變動(dòng)明顯時(shí)，其可比性、相關(guān)性下降，收入與費(fèi)用的配比缺乏統(tǒng)一性。財(cái)務(wù)報(bào)告難以真實(shí)揭示企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。

（2）未來(lái)現(xiàn)金流轉(zhuǎn)現(xiàn)值

針對(duì)原始收入的不足，有人提出未來(lái)現(xiàn)金流轉(zhuǎn)現(xiàn)值作為收入計(jì)量的基礎(chǔ)。一宗業(yè)務(wù)收入可望換得的未來(lái)現(xiàn)金流入量現(xiàn)值或貼現(xiàn)值。這種觀點(diǎn)考慮到物價(jià)變動(dòng)、貨幣的時(shí)間價(jià)值等可能對(duì)計(jì)量結(jié)果產(chǎn)生影響的因素。但是卻并不實(shí)用，因?yàn)椴蝗菀鬃鳎嬖诓淮_定性。假若物價(jià)變動(dòng)幅度不大，甚至忽略不計(jì)，這一操作方法失去意義。而貨幣的時(shí)間價(jià)值表現(xiàn)形式是利息，銷售方不可能因?yàn)閷?duì)方在付款時(shí)實(shí)實(shí)在在收到貨幣時(shí)間價(jià)值而產(chǎn)生的利息。因此這一方法并未得采納。

（3）收入計(jì)量單位選取

2006年2月15日我國(guó)頒布了新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,新準(zhǔn)則的一個(gè)顯著變化就是拋棄收入實(shí)現(xiàn)原則、穩(wěn)健原則和歷史成本計(jì)量原則,從而使收益計(jì)量方法從收入費(fèi)用觀轉(zhuǎn)化為資產(chǎn)負(fù)債觀,為我國(guó)全面收益報(bào)告奠定基礎(chǔ)。在不同的歷史發(fā)展階段,隨著會(huì)計(jì)所處環(huán)境的變化,人們分別采用了不同的收益計(jì)量觀念,因此也就有了不同的財(cái)務(wù)報(bào)告體系。會(huì)計(jì)報(bào)表上所反映的企業(yè)收益，是以現(xiàn)時(shí)價(jià)格計(jì)量收入，卻以歷史成本計(jì)量費(fèi)用，特別是折舊費(fèi)用。所以傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)報(bào)表在某些特定的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下并不一定能夠正確地計(jì)量收益。

按經(jīng)濟(jì)學(xué)家的觀點(diǎn)，主張會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)該反映貨幣價(jià)值的變化，即通過(guò)貨幣價(jià)值調(diào)整來(lái)反映企業(yè)的實(shí)際收益和企業(yè)資產(chǎn)的現(xiàn)時(shí)價(jià)值。由于近年來(lái)許多個(gè)國(guó)家的幣值受通貨膨脹的影響，面地這樣的現(xiàn)實(shí)，會(huì)計(jì)學(xué)家不得不考慮經(jīng)濟(jì)學(xué)家的意見(jiàn)。

由于經(jīng)濟(jì)環(huán)境的日趨復(fù)雜，人們對(duì)決策信息質(zhì)量要求的不斷提高，很多經(jīng)濟(jì)學(xué)家不僅主張以現(xiàn)實(shí)自重置成本對(duì)資產(chǎn)計(jì)價(jià)，而且還主張以產(chǎn)出價(jià)值而不是投入價(jià)值計(jì)價(jià)。

4.綜述

目前有些企業(yè)為了達(dá)到“增收”或“逃稅”等目的，常常會(huì)在收入會(huì)計(jì)處理上采用各種非法、非正規(guī)的手段來(lái)掩飾其經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，從而謀求不正當(dāng)?shù)睦?。論文參考。例如故意調(diào)整入賬時(shí)間，提前或滯后確認(rèn)收入，入賬金額與實(shí)際金額不相符、虛列或少計(jì)收入等情況，針對(duì)這一情況本文提出了收入確定的方法和屬性，從而保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)有效，使企業(yè)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中立于不敗之地。

參考文獻(xiàn)

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[2]魏明海,龔凱頌.會(huì)計(jì)理論.東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社,2005.

[3]葛家澍,劉峰.會(huì)計(jì)理念―關(guān)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)的研究.中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2003.

[4]裘宗舜.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念研究.上海財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社,2001.

[5]葛家澍.會(huì)計(jì)基本理論與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則問(wèn)題研究.中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2000.

[6]婁爾行.論財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念.中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,1992.

篇4

1月29日，中國(guó)人壽（601628）業(yè)績(jī)預(yù)告稱，預(yù)計(jì)2009年年度凈利潤(rùn)同比增長(zhǎng)50%以上。3月9日，國(guó)壽又發(fā)出一份預(yù)增修正公告，稱凈利潤(rùn)同比增長(zhǎng)200%以上。

財(cái)政部新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施就像一針“增肥劑”，釋放了保險(xiǎn)公司多計(jì)提的責(zé)任準(zhǔn)備金，從而增厚了利潤(rùn)，但這更多是財(cái)務(wù)影響。

增厚有因 未超預(yù)期

對(duì)于中國(guó)人壽前后兩次的業(yè)績(jī)預(yù)報(bào)的差異原因，中國(guó)人壽在公告中如是說(shuō)明，“2010年2月26日，本公司董事會(huì)決議變更境內(nèi)財(cái)務(wù)報(bào)告會(huì)計(jì)政策。根據(jù)董事會(huì)確定的會(huì)計(jì)政策，本公司對(duì)2009年年度業(yè)績(jī)進(jìn)行了進(jìn)一步測(cè)算，得到上述相關(guān)數(shù)據(jù)。”

按照財(cái)政部2008年8月頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第2號(hào)》，和2009年12月頒布的《保險(xiǎn)合同相關(guān)會(huì)計(jì)處理規(guī)定》，執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則后，三大保險(xiǎn)凈資產(chǎn)和凈利潤(rùn)都會(huì)受到影響。

對(duì)各保險(xiǎn)公司會(huì)計(jì)報(bào)表的影響主要表現(xiàn)在兩個(gè)方面：產(chǎn)險(xiǎn)公司保費(fèi)收入規(guī)?；静蛔?，壽險(xiǎn)公司保費(fèi)收入規(guī)模略有下降。

統(tǒng)計(jì)口徑變化下，保費(fèi)收入規(guī)?？赡軙?huì)有所下降，但并不意味著實(shí)際業(yè)務(wù)規(guī)模的減少，對(duì)公司的資產(chǎn)總額和利潤(rùn)總額不會(huì)產(chǎn)生實(shí)質(zhì)性影響；對(duì)高利率保單，提高其準(zhǔn)備金提取比例，對(duì)低利率保單，降低其首年準(zhǔn)備金提取比例，保險(xiǎn)合同準(zhǔn)備金負(fù)債有一定程度減少，凈資產(chǎn)、利潤(rùn)總額會(huì)有一定程度增加。

對(duì)中國(guó)人壽而言，由于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)行了市場(chǎng)化的評(píng)估利率，釋放了保險(xiǎn)公司多計(jì)提的責(zé)任準(zhǔn)備金從而增加了利潤(rùn)。

對(duì)于國(guó)壽業(yè)績(jī)暴增，除受新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則影響外，海通證券給出更為冷靜的分析，認(rèn)為中國(guó)人壽業(yè)績(jī)預(yù)增并沒(méi)超預(yù)期，2009年全年滬深300上漲了96.71%，資本市場(chǎng)向好是國(guó)壽業(yè)績(jī)大增的主要原因。

短期利好 長(zhǎng)期利空

“中國(guó)人壽的混合合同較多，根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需要拆分，拆分后公司的保費(fèi)收入會(huì)出現(xiàn)一定規(guī)模的下降。”

一位市場(chǎng)人士告訴記者，按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，公司的準(zhǔn)備金會(huì)釋放20%，從而推高公司利潤(rùn)。

從產(chǎn)品結(jié)構(gòu)上看，公司的首日費(fèi)用率提高，也會(huì)在一定程度上提升公司利潤(rùn)。

短期來(lái)看，可以吸引更多投資者前來(lái)投資，公司現(xiàn)金流增加，因此說(shuō)短期來(lái)看公司出現(xiàn)利好。”一般而言，保險(xiǎn)公司的利潤(rùn)=收入-賠付-準(zhǔn)備金-費(fèi)用。

但從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，這未必是利好，“公司的利潤(rùn)增加，需要繳納的稅金就會(huì)相應(yīng)增加，這是實(shí)實(shí)在在的支出，必定會(huì)減少公司資產(chǎn)，所以從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施對(duì)中國(guó)人壽而言應(yīng)該是個(gè)利空?！?/p>

這與海通證券的觀點(diǎn)不謀而合。他認(rèn)為中國(guó)人壽絕對(duì)估值水平明顯高于中國(guó)平安和中國(guó)太保，公司估值存在較大壓力，2010年隨著結(jié)構(gòu)調(diào)整效應(yīng)消失，一年新業(yè)務(wù)價(jià)值增速可能放慢；公司目前權(quán)益?zhèn)}位最高，在2010年股市震蕩加大的環(huán)境下，投資收益可能難有表現(xiàn)。

在東方證券保險(xiǎn)行業(yè)資深分析師王小罡看來(lái)，此次新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的利潤(rùn)調(diào)整，對(duì)中國(guó)人壽的盈利總體而言是正面的。

“2009年之前的利潤(rùn)評(píng)估十分謹(jǐn)慎，因此調(diào)整后并不影響其價(jià)值報(bào)告，對(duì)其今后的業(yè)績(jī)影響基本上是正面的。

當(dāng)然，今后國(guó)壽的A股股價(jià)走勢(shì)更多的是取決于A股市場(chǎng)，影響股價(jià)的因素太多了。”中國(guó)平安則因?yàn)?008年的基數(shù)太低，2009年的調(diào)整達(dá)到了1500%之巨。

“保費(fèi)口徑調(diào)整對(duì)中國(guó)人壽的凈資產(chǎn)和凈利潤(rùn)都沒(méi)有影響，只影響其保費(fèi)，可以說(shuō)，此次調(diào)整是完全無(wú)所謂的調(diào)整，從估值方面看可以無(wú)視。

事實(shí)上，按照我們的預(yù)期，平安的凈資產(chǎn)會(huì)有個(gè)10%左右的下滑，國(guó)壽則會(huì)有個(gè)30%~40%的上升?！蓖跣☆刚f(shuō)。

準(zhǔn)則差異 不改價(jià)值內(nèi)涵

對(duì)三大保險(xiǎn)股而言，財(cái)政部新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施短期就像一針“增肥劑”，但長(zhǎng)期并不影響公司的內(nèi)涵價(jià)值。

根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，投連險(xiǎn)和萬(wàn)能險(xiǎn)的部分保費(fèi)將計(jì)入保險(xiǎn)存款，而非保費(fèi)收入，這對(duì)那些長(zhǎng)期重點(diǎn)發(fā)展傳統(tǒng)型和分紅型產(chǎn)品的公司更為有利，以萬(wàn)能險(xiǎn)和投連險(xiǎn)為主的公司則將受較大影響。

像平安，萬(wàn)能險(xiǎn)占比較大，占業(yè)務(wù)總量的四成左右，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)其保費(fèi)收入形成一定程度的壓制，預(yù)計(jì)減少30%~40%。

廣發(fā)證券研究員曹恒乾也認(rèn)為新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)保險(xiǎn)公司是有正面影響的。它扭轉(zhuǎn)了新單虧損的局面，使保險(xiǎn)公司的利潤(rùn)與分拆后的壽險(xiǎn)保費(fèi)收入成正比。

曹認(rèn)為，舊準(zhǔn)則在某些方面不能夠正確反映保險(xiǎn)公司的盈利狀況，在報(bào)表上往往會(huì)看到保費(fèi)收入越多而利潤(rùn)反倒減少的尷尬情況，新準(zhǔn)則對(duì)保險(xiǎn)公司的這一情況作了修正。

國(guó)泰君安分析師認(rèn)為雖然會(huì)計(jì)準(zhǔn)則統(tǒng)計(jì)口徑差異只是一個(gè)財(cái)務(wù)問(wèn)題，不會(huì)從實(shí)質(zhì)上影響公司的內(nèi)涵價(jià)值和業(yè)務(wù)開(kāi)展，但會(huì)導(dǎo)致保險(xiǎn)公司今后的盈利波動(dòng)增大。

57家A+H上市公司，由于境內(nèi)外會(huì)計(jì)準(zhǔn)則差異，利潤(rùn)差異明顯，特別是保險(xiǎn)公司。

截至2008年底，中國(guó)人壽和中國(guó)平安兩家上市保險(xiǎn)公司的A、H報(bào)告凈利潤(rùn)差異達(dá)-108億元，占57家同時(shí)A、H上市公司累計(jì)凈利潤(rùn)差異額的83%。

篇5

【關(guān)鍵詞】 建安企業(yè) 建造合同準(zhǔn)則 影響 建議

為了適應(yīng)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，進(jìn)一步體現(xiàn)會(huì)計(jì)穩(wěn)健性原則，規(guī)范企業(yè)的會(huì)計(jì)核算，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，客觀正確地反映建筑施工企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況，財(cái)政部了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)—建造合同》。作為新準(zhǔn)則，雖然還存在一些問(wèn)題，但是與舊準(zhǔn)則相比，其影響和作用還是應(yīng)該得到肯定的。新準(zhǔn)則的實(shí)施，對(duì)建安企業(yè)的利潤(rùn)也產(chǎn)生了一定的影響。

一、建造合同準(zhǔn)則概述

新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)—建造合同》對(duì)建造合同的定義是：為建造一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)在設(shè)計(jì)、技術(shù)、功能和最終用途等方面密切相關(guān)的資產(chǎn)而訂立的合同。根據(jù)新準(zhǔn)則，建造合同的內(nèi)容包括：合同的合并、合同的分立、合同收入、合同成本和合同費(fèi)用的確認(rèn)等，分為成本加成合同和固定造價(jià)合同兩種類型。

建造合同準(zhǔn)則屬于特殊會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)準(zhǔn)則，這是因?yàn)榻ㄖ惭b企業(yè)的產(chǎn)品制造，需要投入很大的人力、物力和財(cái)力等資源，并且還要花費(fèi)相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)間。因此，建造合同準(zhǔn)則既有企業(yè)收入的確認(rèn)計(jì)量，也有企業(yè)的成本的會(huì)計(jì)處理。

二、新建造合同準(zhǔn)則與舊準(zhǔn)則的區(qū)別

1、與國(guó)際準(zhǔn)則趨同

新建造合同準(zhǔn)則無(wú)論從定義、分類、對(duì)合同收入費(fèi)用的確認(rèn)方法上還是從成本核算和信息披露等方面，都體現(xiàn)了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同。隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同也是必然趨勢(shì)。我國(guó)建安企業(yè)在企業(yè)制度和企業(yè)管理等方面都正在與國(guó)際接軌，新建造合同準(zhǔn)則充分借鑒了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，能夠幫助企業(yè)快速融入世界經(jīng)濟(jì)潮流。

2、核算方法和核算內(nèi)容發(fā)生了變化

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展變化，舊準(zhǔn)則規(guī)定的建造合同核算辦法已經(jīng)暴露出了很多局限性。新準(zhǔn)則在確認(rèn)建造合同收入、賬務(wù)處理和預(yù)計(jì)合同損失等方面的處理方法上都做出了一些更加細(xì)致的規(guī)定，使得建造合同核算方法更加合理規(guī)范。

3、對(duì)合同收入費(fèi)用的確認(rèn)進(jìn)行了明確

新建造合同準(zhǔn)則對(duì)那些當(dāng)期沒(méi)有完成的建造合同，與舊準(zhǔn)則相比，做出了更加清晰、明確的內(nèi)容規(guī)定，能夠精確地確定合同收入的成本，這樣就避免了建造合同結(jié)果無(wú)法可靠估計(jì)，也避免了不確定因素對(duì)建造合同核算帶來(lái)的影響。

4、增加了對(duì)合同分立的規(guī)定

新建造合同準(zhǔn)則在合同分立方面增加了對(duì)追加資產(chǎn)建造的相關(guān)內(nèi)容處理。追加資產(chǎn)的建造，如果在設(shè)計(jì)、技術(shù)或者功能上與原來(lái)的合同包括的資產(chǎn)有較大差異或者議定該追加資產(chǎn)的造價(jià)時(shí)，應(yīng)該作為單項(xiàng)合同處理，不需要考慮原來(lái)合同的造價(jià)。

5、在信息披露方面的變化

新建造合同準(zhǔn)則對(duì)舊準(zhǔn)則中要求披露的內(nèi)容進(jìn)行了重新規(guī)定，簡(jiǎn)化了信息披露方面的相關(guān)內(nèi)容，同時(shí)取消了舊準(zhǔn)則中要求披露“應(yīng)收賬款中尚未收到的工程進(jìn)度款”和“當(dāng)期確認(rèn)的合同收入和費(fèi)用的金額”條款。

6、建造合同收入的差異

建安企業(yè)中一般工程投資金額都比較大，而且都需要較長(zhǎng)的時(shí)間來(lái)完成。新建造合同準(zhǔn)則考慮到公允價(jià)值的因素，把原來(lái)準(zhǔn)則中合同收入應(yīng)該以收到或者應(yīng)收的工程款進(jìn)行計(jì)量的規(guī)定去除，這樣確認(rèn)的合同收入會(huì)更加準(zhǔn)確。

三、新建造合同準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的影響

1、可靠估計(jì)合同的結(jié)果存在一定的難度

首先，可靠估計(jì)合同的收入有一定的困難。準(zhǔn)則中規(guī)定的合同收入包括合同的初始收入，合同變更、獎(jiǎng)勵(lì)、索賠等形成的收入。但是，實(shí)際上建筑市場(chǎng)還不夠規(guī)范，有些工程因?yàn)榭蛻舻囊螅诓痪邆溟_(kāi)工條件下盲目開(kāi)工搶工，施工圖紙嚴(yán)重落后，甚至邊設(shè)計(jì)邊施工，這樣由于工程數(shù)量不確定，在施工過(guò)程中出現(xiàn)的各種因素都可能會(huì)對(duì)合同收入造成影響，使得合同總收入無(wú)法可靠的估計(jì)，收入的是實(shí)現(xiàn)程度存在一定的不確定性。有些工程項(xiàng)目雖然有些初始收入，但是由于工程過(guò)于龐大，施工周期太長(zhǎng)，合同變更和索賠的批復(fù)程序復(fù)雜，結(jié)算滯后，使得合同的總價(jià)難以確定。所有這些因素，都給可靠估計(jì)合同收入帶來(lái)了難度。

其次，預(yù)計(jì)“合同預(yù)計(jì)總成本”有難度。建安合同的總成本包括了從簽訂合同到完成合同發(fā)生的、和執(zhí)行合同有關(guān)的所有直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。在合同執(zhí)行過(guò)程中，生產(chǎn)要素的市場(chǎng)影響、意外事故的不可預(yù)測(cè)性、企業(yè)內(nèi)部預(yù)算的有效性以及地方政府和村民的干擾等情況都增加了合同總成本預(yù)計(jì)的難度。

再次，能否估計(jì)與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益流入帶有一定的主觀性。實(shí)際上，經(jīng)濟(jì)利益是否流入企業(yè)并沒(méi)有明顯的界限，兩種判斷結(jié)果反映的財(cái)務(wù)狀況是截然不同的。很多施工企業(yè)是根據(jù)施工進(jìn)度來(lái)確定收入的，如何確定施工進(jìn)度又缺乏相關(guān)的法律依據(jù)，施工單位的利益確認(rèn)就難以得到保障。

2、完工百分比的確認(rèn)存在一定的不確定性

實(shí)際工作中，很多建筑安裝企業(yè)都是以實(shí)際成本比例法來(lái)確認(rèn)完工百分比，實(shí)際成本比例法的確定取決于合同的預(yù)計(jì)總成本以及累計(jì)實(shí)際成本兩方面的因素。一方面，由于合同預(yù)計(jì)總成本的確定有上述的各種不確定因素，另一方面，企業(yè)因受到內(nèi)部管理水平、管理體制等因素的影響，累計(jì)實(shí)際成本歸集的可靠性、及時(shí)性等也存在一定的難度，這都直接影響著項(xiàng)目工程完工進(jìn)度的測(cè)算。

3、稅務(wù)核算繁瑣

篇6

（一）確認(rèn)條件的差異 《關(guān)于確定企業(yè)所得稅收入若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函［2008］875號(hào)）中第一條規(guī)定：除《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例另有規(guī)定外，企業(yè)銷售收入的確認(rèn)必須準(zhǔn)許權(quán)責(zé)發(fā)生制和實(shí)質(zhì)重于形式原則。企業(yè)銷售商品同時(shí)滿足下列條件時(shí)，應(yīng)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)：商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方；企業(yè)對(duì)已售商品沒(méi)有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒(méi)有實(shí)施有效控制；收入的金額能夠可靠計(jì)量；已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售成本能夠可靠計(jì)量。而《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定的銷售收入確認(rèn)條件中還包括“相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)”。稅法認(rèn)為，經(jīng)濟(jì)利益能否流入企業(yè)，屬于企業(yè)自身的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，該經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)該由企業(yè)的稅后利潤(rùn)來(lái)補(bǔ)償，以避免企業(yè)利用這種已知的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行盈余管理、調(diào)整稅前利潤(rùn)，影響財(cái)政收入的實(shí)現(xiàn)。因此，對(duì)于不符合“相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)”的情況，在會(huì)計(jì)處理上，不確認(rèn)收入，已經(jīng)發(fā)出的商品成本轉(zhuǎn)入“發(fā)出商品”賬戶；而在稅務(wù)處理上，只要其他條件符合，不論是否符合“相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)”這一條件，都必須申報(bào)繳納所得稅。因此，在納稅申報(bào)是調(diào)增銷售收入，同時(shí)調(diào)增銷售成本，其差額為調(diào)增的應(yīng)納稅所得額。

（二）不同銷售方式下收入確認(rèn)的差異具體包括：（1）分期收款銷售。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，分期收款實(shí)際上具有融資性質(zhì)，應(yīng)當(dāng)按照合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值確認(rèn)商品銷售收入，應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用。稅法規(guī)定，以分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。由于在會(huì)計(jì)和稅法上收入確認(rèn)時(shí)間的不同，導(dǎo)致企業(yè)收入的不同。會(huì)計(jì)遵循“謹(jǐn)慎性”原則，只有確定當(dāng)前收入能夠?qū)崿F(xiàn)企業(yè)才會(huì)確認(rèn)收入，并且在會(huì)計(jì)上需要計(jì)算收入的現(xiàn)值以及確定融資收益，而在稅法上只以各期收到的款項(xiàng)確認(rèn)收入，因?yàn)槎惙◤膰?guó)家的角度來(lái)看，企業(yè)各期收到的款項(xiàng)即實(shí)現(xiàn)的收入，并不考慮利率對(duì)收入的影響。

［例1］2010年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司銷售大型商品一套，合同規(guī)定不含增值稅的銷售價(jià)格為900萬(wàn)元，分三次于每年12月31日等額收取。在現(xiàn)銷方式下，該商品不含增值稅的銷售價(jià)格為800萬(wàn)元。該批商品的賬面價(jià)值總額為600萬(wàn)元。假定不考慮增值稅，實(shí)際利率為7.93%。

會(huì)計(jì)處理上（單位：萬(wàn)元）：

2010年1月1日

借：長(zhǎng)期應(yīng)收款900

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入800

實(shí)現(xiàn)融資收益90

結(jié)轉(zhuǎn)商品成本

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本600

貸：庫(kù)存商品600

2010年12月31日

借：銀行存款300

貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款300

借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 63.44

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用63.44

稅法處理上，各期確認(rèn)收入=900÷3=300，各期確認(rèn)成本=600

÷3=200。

（2）買一贈(zèng)一方式銷售。在會(huì)計(jì)處理上，對(duì)于買一贈(zèng)一的贈(zèng)品是不確認(rèn)收入的?！蛾P(guān)于確定企業(yè)所得稅收入若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函［2008］875號(hào)）中第三條規(guī)定，企業(yè)以買一贈(zèng)一等方式組合銷售本企業(yè)商品的，不屬于捐贈(zèng)，應(yīng)將總的銷售金額按各項(xiàng)商品的公允價(jià)值的比例來(lái)分?jǐn)偞_認(rèn)各項(xiàng)銷售收入。會(huì)計(jì)遵循“實(shí)質(zhì)重于形式”的原則，盡管贈(zèng)品導(dǎo)致企業(yè)庫(kù)存商品的減少，但并沒(méi)有為企業(yè)帶來(lái)收益，因此不是銷售不確認(rèn)收入；稅法從整個(gè)社會(huì)的角度看，商品在社會(huì)中流通為購(gòu)買者服務(wù)實(shí)現(xiàn)了自身的價(jià)值，社會(huì)的總價(jià)值增加，銷售商應(yīng)該確認(rèn)收入繳納稅款。（3）售后回購(gòu)方式銷售。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，售后回購(gòu)銷售商品，沒(méi)有轉(zhuǎn)移商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬后，銷售時(shí)不能確認(rèn)為收入，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，回購(gòu)價(jià)格高于原售價(jià)，差額應(yīng)在回購(gòu)期間按期計(jì)提利息，計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用；有證據(jù)表明符合銷售商品收入確認(rèn)條件的，銷售商品按售價(jià)確認(rèn)收入，回購(gòu)的商品作為購(gòu)進(jìn)商品處理。在稅法上，《關(guān)于確定企業(yè)所得稅收入若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函［2008］875號(hào)）中規(guī)定，采用售后回購(gòu)方式銷售商品的，銷售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入，回購(gòu)的商品作為購(gòu)進(jìn)商品處理。有證據(jù)表明不符合銷售收入確認(rèn)條件的，收到的款項(xiàng)確認(rèn)為負(fù)債，回購(gòu)價(jià)格高于原售價(jià)，差額應(yīng)在回購(gòu)期間確認(rèn)為利息費(fèi)用。會(huì)計(jì)遵循“實(shí)質(zhì)重于形式”原則，由于并沒(méi)有真正的轉(zhuǎn)移商品的所有權(quán)，不能作為銷售行為確認(rèn)收入；稅法認(rèn)為盡管并沒(méi)有真正轉(zhuǎn)移商品的所有權(quán)，不符合商品銷售確認(rèn)條件，但銷售出去的商品為購(gòu)貨方創(chuàng)造了價(jià)值，而銷貨方也利用貨款為企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值，因此應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為銷售行為。（4）折扣方式銷售。折扣方式包括商業(yè)折扣和現(xiàn)金折扣。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，商業(yè)折扣采用凈額法或總額法，凈額法即以扣除商業(yè)折扣后的凈額入賬，總額法即以不扣除商業(yè)折扣的銷售總額入賬，且在總額法下要設(shè)置“銷售折扣與折讓”科目以反映發(fā)生的商業(yè)折扣，而在凈額法下商業(yè)折扣無(wú)需在會(huì)計(jì)記錄上反映；現(xiàn)金折扣采用總價(jià)法，即以不扣除現(xiàn)金折扣的銷售總額入賬。稅法中規(guī)定，商業(yè)折扣采用凈額法與會(huì)計(jì)上的規(guī)定相同，且僅限于貨物價(jià)格的折扣，即不能扣除商品的增值稅；現(xiàn)金折扣采用總價(jià)法與會(huì)計(jì)上的規(guī)定相同，現(xiàn)金折扣是一種融資性質(zhì)的理財(cái)費(fèi)用，不得從銷售總額中減除。

二、提供勞務(wù)收入確認(rèn)處理的差異

（一）不跨年度完成的勞務(wù) 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)提供的勞務(wù)完工不跨年度的，應(yīng)在勞務(wù)完成時(shí)確認(rèn)收入。稅法的規(guī)定與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相同。

（二）跨年度完成的勞務(wù) 具體而言：（1）交易結(jié)果能夠可靠估計(jì)的提供勞務(wù)收入。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，在資產(chǎn)負(fù)債表日能夠可靠估計(jì)勞務(wù)交易結(jié)果的，采用完工百分比法確認(rèn)提供勞務(wù)收入。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從接受勞務(wù)方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定提供勞務(wù)收入總額，但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款不公允的除外。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日按照提供勞務(wù)收入總額乘以完工進(jìn)度扣除以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)提供勞務(wù)收入后的金額，確認(rèn)當(dāng)期提供勞務(wù)收入；同時(shí)，按照提供勞務(wù)估計(jì)總成本乘以完工進(jìn)度扣除以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)勞務(wù)成本后的金額，結(jié)轉(zhuǎn)當(dāng)期勞務(wù)成本。稅法和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于勞務(wù)收入的確認(rèn)方法相同。（2）交易結(jié)果不能夠可靠估計(jì)的提供勞務(wù)收入。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別按下列情況處理：已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)能夠得到補(bǔ)償?shù)模凑找呀?jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本金額確認(rèn)提供勞務(wù)收入，并按相同金額結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本；已發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)不能夠得到補(bǔ)償?shù)?，?yīng)按已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計(jì)入當(dāng)期損益，不確認(rèn)提供勞務(wù)收入。稅法處理上，稅法不認(rèn)同企業(yè)提供勞務(wù)交易結(jié)果不能夠可靠估計(jì)的情況，應(yīng)對(duì)根據(jù)會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的結(jié)果區(qū)別情況進(jìn)行納稅調(diào)整：對(duì)會(huì)計(jì)人員判斷已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)能夠得到補(bǔ)償?shù)?，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從接受勞務(wù)方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定提供勞務(wù)收入總額，不能按照已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本金額確認(rèn)提供勞務(wù)收入，并按相同金額結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本；對(duì)會(huì)計(jì)人員判斷已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)不能夠得到補(bǔ)償?shù)?，企業(yè)也應(yīng)當(dāng)按照從接受勞務(wù)方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定提供勞務(wù)收入總額，應(yīng)待已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本確定不能夠得到補(bǔ)償后，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)后，方可作為損失扣除。

（三）差異分析 會(huì)計(jì)和稅法在提供勞務(wù)收入的確認(rèn)方面，僅在跨年度勞務(wù)中交易結(jié)果不能可靠計(jì)量方面上有差異。會(huì)計(jì)遵循“謹(jǐn)慎性”原則，而稅法則完全根據(jù)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷進(jìn)行確認(rèn)，具有很大的人為因素，沒(méi)有遵循會(huì)計(jì)的“謹(jǐn)慎性”原則，因?yàn)槎惙ㄉ险J(rèn)為這是企業(yè)自身的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，與國(guó)家無(wú)關(guān)，只要是從事了勞務(wù)就必須確認(rèn)收入。

三、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入確認(rèn)處理的差異

（一）利息收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，當(dāng)與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)，且收入金額能夠可靠地計(jì)量時(shí)確認(rèn)利息收入，且按他人使用本企業(yè)貨幣資金的時(shí)間和實(shí)際利率計(jì)算確定。稅法規(guī)定，利息收入按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)。利息收入包括存款利息收入、貸款利息收入和國(guó)債利息收入，前兩者繳納所得稅，后者為免稅收入，同時(shí)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項(xiàng)銜接問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函［2009］98號(hào)）規(guī)定：新稅法實(shí)施前已按其他方式計(jì)入當(dāng)期收入的利息收入，在新稅法實(shí)施后，凡與按合同約定支付時(shí)間確認(rèn)的收入額發(fā)生變化的，應(yīng)將該收入額減去以前年度已按照其它方式確認(rèn)的收入額后的差額，確認(rèn)為當(dāng)期收入。

（二）使用費(fèi)收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，當(dāng)與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)，且收入金額能夠可靠地計(jì)量時(shí)確認(rèn)使用費(fèi)收入，按照有關(guān)合同或協(xié)議約定的收費(fèi)時(shí)間和方法計(jì)算確定。稅法上的規(guī)定與會(huì)計(jì)上一樣，即按合同約定的日期確認(rèn)收入。

（三）差異分析利息收入和使用費(fèi)收入在會(huì)計(jì)和稅法上的確認(rèn)大體上一樣，只是利息收入的確認(rèn)時(shí)間不一樣。

四、其他收入確認(rèn)處理的差異

（一）包裝物押金會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于企業(yè)出租、出借包裝物時(shí)收取的押金，當(dāng)包裝物在合同約定的期限不能完全收回或不能收回時(shí)，退回已收回包裝物的押金并沒(méi)收不能收回的包裝物的押金，計(jì)入“其他業(yè)務(wù)收入”。 稅法規(guī)定，納稅人為銷售貨物而出租、出借包裝物收取的押金，時(shí)間在1年以內(nèi)又未過(guò)期的，不并入銷售額征稅，但對(duì)因逾期未收回包裝物不再退回的押金，要計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅，而收取1年以上的押金無(wú)論是否退還均并入銷售額征稅。會(huì)計(jì)和稅法上對(duì)于1年內(nèi)且為過(guò)期的包裝物押金的處理是一樣的，均不確認(rèn)收入，兩者之間的差異僅在于1年以上的押金的處理。會(huì)計(jì)遵循 “實(shí)質(zhì)重于形式”和“謹(jǐn)慎性”原則，無(wú)論包裝物周轉(zhuǎn)期限的長(zhǎng)短，只要沒(méi)過(guò)期就不確認(rèn)收入，而只要過(guò)期且收不回包裝物就確認(rèn)收入；但稅法認(rèn)為1年以上的押金就應(yīng)該確認(rèn)為收入。

（二）非貨幣易會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，非貨幣易分為同類非貨幣易和不同類非貨幣易，發(fā)生時(shí)均不確認(rèn)收入。同類非貨幣易，以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為換入資產(chǎn)入賬價(jià)值，若換出資產(chǎn)的公允價(jià)值低于其賬面價(jià)值，則以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，而換出資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額，確認(rèn)為當(dāng)期損失；不同類非貨幣易，以換入資產(chǎn)的公允價(jià)值作為其入賬價(jià)值，換入資產(chǎn)的公允價(jià)值與換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益，若換入資產(chǎn)的公允價(jià)值無(wú)法確定，則以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，而換出資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益，如果二者的公允價(jià)值都無(wú)法確定，就以換出資產(chǎn)賬面價(jià)值作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，不確認(rèn)損益。稅法規(guī)定，非貨幣易一律視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)或提供勞務(wù)確認(rèn)收入，但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定除外。

（三）處置資產(chǎn)收入的確認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)外捐贈(zèng)產(chǎn)品不確認(rèn)收入。在稅法上，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函［2008］828號(hào)）規(guī)定：企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情況，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處理資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確認(rèn)收入：用于市場(chǎng)推廣或銷售；用于交際應(yīng)酬；用于職工獎(jiǎng)勵(lì)或福利；用于股息分配；用于對(duì)外捐贈(zèng)；其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。企業(yè)發(fā)生上述情形時(shí)，屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對(duì)外銷售價(jià)格確定銷售收入；屬于外購(gòu)的資產(chǎn)，可按購(gòu)入時(shí)的價(jià)格確認(rèn)銷售收入。而發(fā)生下列情形時(shí)，除將資產(chǎn)轉(zhuǎn)移至境外以外，由于資產(chǎn)所有權(quán)屬在形式和實(shí)質(zhì)上均不發(fā)生改變，可作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，不視同銷售：將資產(chǎn)用于生產(chǎn)、制造、加工另一產(chǎn)品；改變資產(chǎn)形狀、結(jié)構(gòu)或性能；改變資產(chǎn)用途；將資產(chǎn)在總機(jī)構(gòu)及其分支機(jī)構(gòu)之間轉(zhuǎn)移；上述兩種或兩種以上情形的混合；其他不改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。

在會(huì)計(jì)上，收入的確認(rèn)遵循著八項(xiàng)基本原則，側(cè)重于企業(yè)收入的實(shí)質(zhì)性實(shí)現(xiàn)，因?yàn)闀?huì)計(jì)的主體為某個(gè)企業(yè)，會(huì)計(jì)是為企業(yè)服務(wù)的，必須從企業(yè)的角度來(lái)正確反映收入的實(shí)現(xiàn)情況及企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況，并在此基礎(chǔ)上針對(duì)企業(yè)的銷售和經(jīng)營(yíng)做出正確的財(cái)務(wù)分析和判斷，為企業(yè)的生存發(fā)展服務(wù)；而稅法則是為國(guó)家服務(wù)，是從財(cái)政收入的角度來(lái)反映社會(huì)價(jià)值的實(shí)現(xiàn)，因此，某企業(yè)在會(huì)計(jì)上可能并未實(shí)現(xiàn)收入但在整個(gè)社會(huì)中已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了它的價(jià)值，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入。正是由于會(huì)計(jì)制度及其準(zhǔn)則與稅法的出發(fā)點(diǎn)、角度的不同，導(dǎo)致了兩者在收入的確認(rèn)方面產(chǎn)生了較大的差異。

篇7

關(guān)鍵詞：高職教育；小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；專業(yè)課程體系；教學(xué)改革

【中圖分類號(hào)】G712

自2013年開(kāi)始正式實(shí)施的《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》標(biāo)志著適用于大中型企業(yè)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和適用于小企業(yè)的《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》共同構(gòu)成的企業(yè)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系已基本建成。同時(shí)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的頒布對(duì)符合準(zhǔn)則規(guī)定的小型企業(yè)的會(huì)計(jì)核算進(jìn)行了進(jìn)一步規(guī)范，也為廣大小型企業(yè)的會(huì)計(jì)核算和納稅工作提供了便利。我國(guó)小企業(yè)的財(cái)務(wù)人員主要來(lái)源于我國(guó)廣大高職院校，其在校期間所學(xué)習(xí)的會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)是否能對(duì)接小企業(yè)的職業(yè)崗位需求，值得我們認(rèn)真去思考，同時(shí)高職會(huì)計(jì)教學(xué)活動(dòng)組織得科學(xué)、合理與否，將會(huì)直接影響到未來(lái)小企業(yè)會(huì)計(jì)人才素質(zhì)的高低。然而高職院校會(huì)計(jì)專業(yè)課程體系和教學(xué)內(nèi)容卻未隨著《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的實(shí)施及時(shí)進(jìn)行調(diào)整，高職院校會(huì)計(jì)專業(yè)課程體系需要與《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》相銜接，這樣才能培養(yǎng)出符合社會(huì)需要的、滿足小企業(yè)會(huì)計(jì)崗位需求的會(huì)計(jì)人員。

一、《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的特點(diǎn)

（一）會(huì)計(jì)科目設(shè)置不同

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》比《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》減少設(shè)置了25個(gè)一級(jí)科目。原因主要有如下兩個(gè)方面：第一，小企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)相對(duì)簡(jiǎn)單，因此可將《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中的部分科目進(jìn)行歸并，如“應(yīng)收股利”和“應(yīng)收利息”合為“應(yīng)收股息”科目，“原材料”和“包裝物”歸并為“材料”科目等。第二，小企業(yè)會(huì)計(jì)核算簡(jiǎn)化或者沒(méi)有某科目所要反映的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，從而可少設(shè)。如資產(chǎn)科目少設(shè)了“自制半成品”、“分期收款發(fā)出商品”、“各項(xiàng)長(zhǎng)期資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備”、“未確認(rèn)融資費(fèi)用”和“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”；負(fù)債科目少設(shè)了“應(yīng)付股利”、“預(yù)計(jì)負(fù)債”、“應(yīng)付債券”；所有者權(quán)益科目少設(shè)了“已歸還投資”；損益類科目少設(shè)了“補(bǔ)貼收入”、“以前年度損益調(diào)整”等。

（二）簡(jiǎn)化了會(huì)計(jì)核算過(guò)程

由于我國(guó)大多數(shù)小企業(yè)經(jīng)營(yíng)規(guī)模較小，經(jīng)營(yíng)管理模式較為簡(jiǎn)單，在經(jīng)營(yíng)方式上也較為靈活，對(duì)所披露的企業(yè)會(huì)計(jì)信息要求遠(yuǎn)沒(méi)有大中型企業(yè)那么高，因此對(duì)賬務(wù)處理過(guò)程進(jìn)行了大量的簡(jiǎn)化。比如會(huì)計(jì)計(jì)量方面只要求小企業(yè)采用歷史成本計(jì)量，財(cái)務(wù)報(bào)告方面只要求編制資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表和現(xiàn)金流量表?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》實(shí)施后將簡(jiǎn)化企業(yè)會(huì)計(jì)人員會(huì)計(jì)核算過(guò)程，同時(shí)也降低了企業(yè)的管理成本。

（三）減少了會(huì)計(jì)與稅收的差異，為小企業(yè)的納稅工作提供了便利

原《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)企業(yè)所得稅采用的是資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。企業(yè)人員進(jìn)行納稅申報(bào)時(shí)，需要比較會(huì)計(jì)核算與稅法規(guī)定之間的差異，必須進(jìn)行大量的納稅調(diào)整。這對(duì)于小企業(yè)會(huì)計(jì)人員而言，計(jì)算復(fù)雜而且難度較大。而《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在會(huì)計(jì)處理上減少了與稅法規(guī)定的差異。比如對(duì)資產(chǎn)不計(jì)提減值準(zhǔn)備，固定資產(chǎn)的折舊年限、折舊方法也與稅法規(guī)定相一致。這樣就減少了企業(yè)納稅調(diào)整事項(xiàng)，同時(shí)也便于稅收征管部門進(jìn)行管理。

（四）能夠與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》有效協(xié)調(diào)

實(shí)施《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》后，我國(guó)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則框架下形成了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》兩個(gè)子系統(tǒng)，分別適用于大中型企業(yè)和小企業(yè)。這兩個(gè)準(zhǔn)則雖然適用范圍不同，但是兩者之間卻能有效協(xié)調(diào)、相互銜接。比如小企業(yè)對(duì)于非日常發(fā)生的業(yè)務(wù)，可以參照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定進(jìn)行賬務(wù)處理。小企業(yè)發(fā)展成為大中型企業(yè)后，就應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第38號(hào)――首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》進(jìn)行賬務(wù)處理。

二、《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與課程體系銜接的必要性

2014年4月，國(guó)家工商總局一份名為《全國(guó)小型微型企業(yè)發(fā)展報(bào)告》稱，小微企業(yè)解決了中國(guó)1.5億就業(yè)人口，已成為吸納社會(huì)就業(yè)的主要渠道；截至2014年3月底，全國(guó)各類企業(yè)總數(shù)為1527.84萬(wàn)戶，其中小微企業(yè)所占比重達(dá)94.15%，創(chuàng)造了全國(guó)50%的財(cái)政稅收、60%的工業(yè)總產(chǎn)值、70%的新增就業(yè)崗位以及80%的創(chuàng)新成果，占據(jù)我國(guó)經(jīng)濟(jì)版圖半壁江山。以上海為例，目前，小微企業(yè)已占全市企業(yè)總數(shù)的92.66%。作為中國(guó)經(jīng)濟(jì)的命脈所在，全力推動(dòng)小微企業(yè)的成長(zhǎng)與壯大，對(duì)促進(jìn)我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展具有重要的戰(zhàn)略意義。這為高職會(huì)計(jì)專業(yè)畢業(yè)生提供了大量的就業(yè)機(jī)會(huì)，上海地區(qū)的小企業(yè)迫切需要大量熟練小企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)范的會(huì)計(jì)人才。對(duì)此，將《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》定位為高職會(huì)計(jì)教學(xué)的基本是很有必要的。但是在目前我國(guó)高職會(huì)計(jì)專業(yè)課程體系尚未引入《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的相關(guān)教學(xué)。為了提升高職會(huì)計(jì)專業(yè)學(xué)生未來(lái)的就業(yè)適應(yīng)能力及小企業(yè)的會(huì)計(jì)核算水平，亟需將《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的相關(guān)內(nèi)容積極與會(huì)計(jì)專業(yè)課程體系進(jìn)行有效地銜接。

（一）目前課程體系理論知識(shí)較難，學(xué)生難以掌握

對(duì)目前我國(guó)高職會(huì)計(jì)專業(yè)的課程體系而言，特別是理論教學(xué)部分和本科院校沒(méi)有太大的差異。高職學(xué)校會(huì)計(jì)專業(yè)課程基本都是使用以《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》為依據(jù)而編寫的教材，此類教材多數(shù)以大中型企業(yè)的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)為主，賬務(wù)處理相關(guān)的理論及實(shí)踐課程也均是以2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》為基準(zhǔn)，讓高職學(xué)生普遍覺(jué)得經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理太難，學(xué)習(xí)興趣不斷下降。

我國(guó)2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷和綜合能力提出了較高的要求，另外該準(zhǔn)則與稅法中的相關(guān)規(guī)定差異進(jìn)一步擴(kuò)大，企業(yè)在納稅申報(bào)過(guò)程中存在著大量的納稅調(diào)整事項(xiàng)。這導(dǎo)致了在高職會(huì)計(jì)專業(yè)的專業(yè)課程教學(xué)過(guò)程中，學(xué)生不僅學(xué)起來(lái)較為困難，而且很多知識(shí)在實(shí)際工作過(guò)程中用得非常少。

（二）滿足小企業(yè)對(duì)于會(huì)計(jì)人員的需求，促進(jìn)學(xué)生的職業(yè)發(fā)展

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的實(shí)施是我國(guó)小企業(yè)管理制度的一項(xiàng)重要的改革創(chuàng)新，對(duì)于規(guī)范我國(guó)小企業(yè)會(huì)計(jì)核算，促進(jìn)我國(guó)小企業(yè)健康發(fā)展起著重要的作用。在我國(guó)法人經(jīng)營(yíng)單位中，小企業(yè)數(shù)量占據(jù)九成以上，小企業(yè)從業(yè)人員占從業(yè)總?cè)藛T一半以上，因此《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》具有廣泛的實(shí)施空間。隨著我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，未來(lái)我國(guó)廣大小企業(yè)需要大量熟悉《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的會(huì)計(jì)人員。因此，高職院校需要積極調(diào)整會(huì)計(jì)專業(yè)課程體系，更多地融入《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》相關(guān)的教學(xué)，這樣才能滿足小企業(yè)對(duì)于會(huì)計(jì)人員的需求。

高職院校的學(xué)生畢業(yè)后最初的就業(yè)主要是面向小企業(yè)。將《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與高職會(huì)計(jì)專業(yè)課程體系相銜接，不僅僅可以滿足社會(huì)對(duì)于掌握小企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)人才的需求，也可以為學(xué)生的職業(yè)生涯打下一個(gè)良好的基礎(chǔ)。隨著《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》實(shí)施的不斷深入，在未來(lái)各類會(huì)計(jì)職稱考試關(guān)于《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的考點(diǎn)也會(huì)越來(lái)越多。因此在校期間就對(duì)學(xué)生進(jìn)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》相關(guān)知識(shí)的講授，不僅可以有效地提升學(xué)生的就業(yè)能力，同時(shí)也可以滿足學(xué)生未來(lái)的職業(yè)發(fā)展需要。

（三）適應(yīng)會(huì)計(jì)從業(yè)資格考證改革，為就業(yè)擇業(yè)奠定基礎(chǔ)

會(huì)計(jì)從業(yè)資格是指進(jìn)入會(huì)計(jì)職業(yè)、從事會(huì)計(jì)工作的一種法定資質(zhì)，是進(jìn)入會(huì)計(jì)職業(yè)的“門檻”。在國(guó)家機(jī)關(guān)、社會(huì)團(tuán)體、公司、企業(yè)、事業(yè)單位和其他組織從事相關(guān)會(huì)計(jì)工作的人員（包括香港特別行政區(qū)、澳門特別行政區(qū)、臺(tái)灣地區(qū)人員，以及外籍人員在中國(guó)大陸境內(nèi)從事會(huì)計(jì)工作的人員），必須取得并持有會(huì)計(jì)從業(yè)資格。高職學(xué)校會(huì)計(jì)專業(yè)的教學(xué)目標(biāo)是讓更多的學(xué)生考取會(huì)計(jì)從業(yè)資格證書，培養(yǎng)會(huì)計(jì)專業(yè)的初級(jí)人才，為學(xué)生將來(lái)的就業(yè)奠定基礎(chǔ)。從目前情況看，大多數(shù)的高職生都選擇在校期間或畢業(yè)之際參加會(huì)計(jì)從業(yè)資格考試。同時(shí)財(cái)政部印發(fā)的《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（征求意見(jiàn)稿）》（財(cái)會(huì)便【2010】65號(hào)）中，各方建議將《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》納入會(huì)計(jì)人員繼續(xù)教育體系以及會(huì)計(jì)從業(yè)資格考試和初級(jí)會(huì)計(jì)職稱考試內(nèi)容中。這意味著高職會(huì)計(jì)教學(xué)有必要將《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》納入課程內(nèi)容中。

三、施行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下，高職會(huì)計(jì)專業(yè)教學(xué)改革對(duì)策

（一）簡(jiǎn)化原有的教學(xué)內(nèi)容

目前我國(guó)高職會(huì)計(jì)專業(yè)課程體系中，《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》的教學(xué)內(nèi)容一般都是依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，另外一些實(shí)訓(xùn)課程比如《會(huì)計(jì)電算化》、《會(huì)計(jì)綜合實(shí)訓(xùn)》等課程也是按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》所規(guī)定的賬務(wù)處理過(guò)程進(jìn)行實(shí)際操作。然而《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定的賬務(wù)處理過(guò)程，理論難度大，知識(shí)點(diǎn)繁多，業(yè)務(wù)處理復(fù)雜，而且很多與學(xué)生未來(lái)實(shí)際工作情況相脫節(jié)。比如目前財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)教學(xué)中的長(zhǎng)期股權(quán)投資、所得稅會(huì)計(jì)、非貨幣換、融資租賃等多個(gè)知識(shí)點(diǎn)對(duì)于學(xué)生而言比較抽象，學(xué)習(xí)難度相對(duì)較大，課時(shí)也比較多，但是學(xué)習(xí)效果卻不是太理想。因?yàn)閷W(xué)生未來(lái)參加職稱考試還會(huì)遇到相關(guān)知識(shí)點(diǎn)的考察，所以對(duì)于這些難度較大的知識(shí)點(diǎn)，可以適當(dāng)減少一些課時(shí)。只需要給學(xué)生做簡(jiǎn)單的講解，從賬務(wù)處理的基本原理角度告知其基本思路。

（二）合理開(kāi)設(shè)小企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)相關(guān)的課程

由于目前的高職會(huì)計(jì)專業(yè)課程體系不可能完全離開(kāi)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，但是也不宜在講授依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》的同時(shí)就講授《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的相關(guān)知識(shí)。因?yàn)檫@樣很容易讓學(xué)生將兩者發(fā)生混淆。目前在我國(guó)高職教育普遍采取的“2+1”的教學(xué)模式，一些教學(xué)工作可以在大二下學(xué)期進(jìn)行。開(kāi)設(shè)小企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)相關(guān)課程，可以從理論教學(xué)和實(shí)踐教學(xué)兩個(gè)方面進(jìn)行。

理論教學(xué)方面可以從《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的賬務(wù)處理過(guò)程的區(qū)別展開(kāi)。雖然是兩個(gè)不同的準(zhǔn)則，但是賬務(wù)處理的基本原理是一樣的。學(xué)生在經(jīng)過(guò)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的學(xué)習(xí)后，再學(xué)習(xí)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中的相關(guān)知識(shí)就要簡(jiǎn)單很多。學(xué)生不僅易于掌握，而且教師教學(xué)過(guò)程也相對(duì)輕松很多。在實(shí)踐教學(xué)方面，可以將《會(huì)計(jì)電算化》、《會(huì)計(jì)綜合實(shí)訓(xùn)》、《納稅實(shí)務(wù)》等實(shí)訓(xùn)課程轉(zhuǎn)變成依據(jù)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的教學(xué)內(nèi)容。因?yàn)閷W(xué)生馬上就要進(jìn)行校外頂崗實(shí)習(xí)，通過(guò)這一系列的實(shí)訓(xùn)課程可以讓學(xué)生較好地適應(yīng)會(huì)計(jì)工作崗位。

（三）開(kāi)展技能比賽，提升學(xué)生的實(shí)際操作能力

高職教育與普通本科教育所強(qiáng)調(diào)的學(xué)科性不同，它主要是根據(jù)一定職業(yè)相關(guān)的實(shí)際業(yè)務(wù)活動(dòng)范圍的要求，培養(yǎng)社會(huì)生產(chǎn)服務(wù)第一線的專業(yè)技術(shù)應(yīng)用性人才。因此，可以積極開(kāi)展各類與小企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)相關(guān)的技能比賽，讓學(xué)生進(jìn)行動(dòng)手實(shí)踐。競(jìng)賽的目的是檢驗(yàn)和展示高職學(xué)生的會(huì)計(jì)基本操作技能，引領(lǐng)和促進(jìn)高職學(xué)校財(cái)會(huì)類專業(yè)教育教學(xué)改革，推動(dòng)并提升高職學(xué)校財(cái)會(huì)職業(yè)人才的培養(yǎng)水平。從以賽促教的角度來(lái)看，將高職會(huì)計(jì)教學(xué)主導(dǎo)方向由《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》向《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》轉(zhuǎn)變。這樣不僅僅可以讓學(xué)生鞏固課堂所學(xué)知識(shí)，提升學(xué)生的實(shí)際操作能力，也符合以就業(yè)為導(dǎo)向的高職教育特點(diǎn)。

（四）校企合作，共同完善會(huì)計(jì)專業(yè)課程體系

高職會(huì)計(jì)專業(yè)的教師對(duì)于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的知識(shí)內(nèi)容較為熟悉。但是隨著我國(guó)近年來(lái)財(cái)稅制度改革地不斷深化，小企業(yè)的實(shí)際賬務(wù)處理過(guò)程與教材內(nèi)容存在著很大的區(qū)別。首先，高職院校會(huì)計(jì)專業(yè)教師要積極學(xué)習(xí)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，熟悉其與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的區(qū)別，高職教師可通過(guò)多參加相關(guān)培訓(xùn)班的方式快速了解《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在適用范圍、會(huì)計(jì)科目設(shè)置、賬務(wù)處理、財(cái)務(wù)報(bào)告等方面的異同，積極做好高職會(huì)計(jì)教學(xué)的知識(shí)銜接。其次，高職院校會(huì)計(jì)專業(yè)教師還需要深入企業(yè)調(diào)研，了解《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在小企業(yè)的實(shí)際應(yīng)用情況。通過(guò)校企合作，共同建設(shè)會(huì)計(jì)專業(yè)課程體系，使教學(xué)內(nèi)容符合企業(yè)實(shí)際應(yīng)用情況。

（五）高職生的職業(yè)生涯規(guī)劃

加強(qiáng)學(xué)生小企業(yè)就業(yè)觀的教育。開(kāi)設(shè)“職業(yè)生涯與就業(yè)指導(dǎo)”課程，舉行職業(yè)生涯規(guī)劃專題講座，邀請(qǐng)若干名在小企業(yè)會(huì)計(jì)崗位工作出色、職業(yè)生涯發(fā)展良好的畢業(yè)生現(xiàn)身說(shuō)法，幫助學(xué)生樹(shù)立正確的擇業(yè)觀、就業(yè)觀，為學(xué)生將要從事的小企業(yè)會(huì)計(jì)崗位工作奠定思想基礎(chǔ)。另外，強(qiáng)化與小企業(yè)的校企合作。使學(xué)生分期分批赴企業(yè)實(shí)習(xí)或頂崗工作，幫助學(xué)生實(shí)踐小企業(yè)的會(huì)計(jì)核算、稅務(wù)處理等工作，為學(xué)生從事小企業(yè)會(huì)計(jì)崗位的工作奠定實(shí)務(wù)技能基礎(chǔ)。

四、小結(jié)

把高等教育古老而傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)專業(yè)，搭建成有角度、有高度、有深度，重點(diǎn)為小企業(yè)培養(yǎng)一人多能、多崗兼顧的財(cái)會(huì)復(fù)合型人才是我校會(huì)計(jì)專業(yè)的建設(shè)路徑。而《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》剛剛實(shí)施不久，尚未融入我國(guó)廣大高職院校會(huì)計(jì)課程體系。《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與高職會(huì)計(jì)課程體系相互銜接也不可能一蹴而就，這需要我們廣大教育工作者積極探索，結(jié)合高職院校會(huì)計(jì)專業(yè)學(xué)生的特點(diǎn)，結(jié)合小企業(yè)實(shí)際情況，選取合理的教學(xué)內(nèi)容，優(yōu)化課程體系。通過(guò)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與高職會(huì)計(jì)課程體系有效銜接，保證了既適應(yīng)學(xué)生未來(lái)就業(yè)崗位的需求，又為我國(guó)廣大小企業(yè)培養(yǎng)可以熟練運(yùn)用《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》進(jìn)行賬務(wù)處理工作的會(huì)計(jì)人員。

參考文獻(xiàn)

篇8

關(guān)鍵詞：收入費(fèi)用觀 資產(chǎn)負(fù)債觀 面板數(shù)據(jù)

一、前言

會(huì)計(jì)信息在有效的資本市場(chǎng)中起著關(guān)鍵作用。多數(shù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制訂委員會(huì)已經(jīng)采用了投資者導(dǎo)向的會(huì)計(jì)信息決策效用觀，認(rèn)為會(huì)計(jì)核算報(bào)表的目的是滿足資本市場(chǎng)的需要。而資本市場(chǎng)的現(xiàn)展要求會(huì)計(jì)信息披露應(yīng)該由傳統(tǒng)的收入費(fèi)用觀轉(zhuǎn)向資產(chǎn)負(fù)債觀。我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體現(xiàn)了這一思想。本文利用適于政策效果分析的面板數(shù)據(jù)對(duì)新準(zhǔn)則促進(jìn)收入費(fèi)用觀向資產(chǎn)負(fù)債觀轉(zhuǎn)變的效果進(jìn)行實(shí)證研究，結(jié)果表明每股凈資產(chǎn)的變動(dòng)對(duì)公司股票價(jià)格的影響大于每股凈收益的影響，而且新準(zhǔn)則實(shí)施后每股凈利潤(rùn)的影響呈下降趨勢(shì)。表明新準(zhǔn)則在引導(dǎo)資本市場(chǎng)由收入費(fèi)用觀導(dǎo)向轉(zhuǎn)變?yōu)橘Y產(chǎn)負(fù)債觀導(dǎo)向方面是有效的。

美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)提出過(guò)三種不同的會(huì)計(jì)理念：資產(chǎn)負(fù)債觀、收入費(fèi)用觀和非銜接觀。由于非銜接觀認(rèn)為資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表等是相互獨(dú)立的財(cái)務(wù)報(bào)表，其相關(guān)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)是不需要銜接的，因而這種觀點(diǎn)完全割裂了資產(chǎn)負(fù)債表與利潤(rùn)表之間的聯(lián)系，被大多數(shù)學(xué)者嚴(yán)厲批評(píng)。當(dāng)前學(xué)者們爭(zhēng)論的焦點(diǎn)主要是：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定究竟應(yīng)該以資產(chǎn)負(fù)債觀還是收入費(fèi)用觀為導(dǎo)向。

收入費(fèi)用觀導(dǎo)向要求在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則過(guò)程中，首先考慮與某類交易相關(guān)的收入和費(fèi)用的直接確認(rèn)和計(jì)量，重點(diǎn)關(guān)注利潤(rùn)表中項(xiàng)目要素，資產(chǎn)負(fù)債表只是為了確認(rèn)與合理計(jì)量收益的跨期攤配中介。收入費(fèi)用觀堅(jiān)持必須按實(shí)現(xiàn)原則確認(rèn)收入和費(fèi)用，根據(jù)配比原則和其經(jīng)濟(jì)性質(zhì)上的一致性聯(lián)系起來(lái)確認(rèn)收益。

收入費(fèi)用觀導(dǎo)向以歷史成本法作為計(jì)量?jī)r(jià)值基礎(chǔ)，使得利潤(rùn)表多年以來(lái)在企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表體系中一直居于核心地位，獲得利潤(rùn)多少成為考核企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理者業(yè)績(jī)、衡量公司盈利能力及指導(dǎo)投資者投資決策的重要指標(biāo)，但涉及到的分?jǐn)傤A(yù)提等會(huì)計(jì)處理科目容易產(chǎn)生人為操作，給企業(yè)追求短期利益行為留下利潤(rùn)操縱空間。

資產(chǎn)負(fù)債觀，指先定義并規(guī)范由該類交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債，或其對(duì)相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債造成影響的確認(rèn)和計(jì)量，然后再根據(jù)資產(chǎn)和負(fù)債的變化來(lái)確認(rèn)收益。在資產(chǎn)負(fù)債觀導(dǎo)向下提供的會(huì)計(jì)信息主要以符合決策者效用為目的。在資產(chǎn)負(fù)債觀下，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定重在規(guī)范資產(chǎn)和負(fù)債的定義、確認(rèn)和計(jì)量。

資產(chǎn)負(fù)債觀通常采用公允價(jià)值計(jì)量屬性，盡管在市場(chǎng)活躍程度不高的情況下也同樣面臨著公允價(jià)值計(jì)量資產(chǎn)估價(jià)不準(zhǔn)及未實(shí)現(xiàn)收益及費(fèi)用確認(rèn)不實(shí)等影響會(huì)計(jì)信息可靠性的問(wèn)題，但在新的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下資產(chǎn)負(fù)債觀導(dǎo)向確實(shí)比收入費(fèi)用觀更適應(yīng)新的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)對(duì)會(huì)計(jì)處理根本目的的要求，所以我國(guó)新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明顯表現(xiàn)出由收入費(fèi)用觀向資產(chǎn)負(fù)債觀轉(zhuǎn)化的傾向。新準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)負(fù)債表在財(cái)務(wù)報(bào)表體系中的核心地位，要求企業(yè)以提升資產(chǎn)負(fù)債質(zhì)量和凈資產(chǎn)的增加作為企業(yè)經(jīng)營(yíng)的核心目的。因?yàn)橹挥衅髽I(yè)凈資產(chǎn)的增加才是企業(yè)價(jià)值的增加、股東財(cái)富的增長(zhǎng)，在企業(yè)經(jīng)營(yíng)導(dǎo)向上突破了傳統(tǒng)意義上單純追逐利潤(rùn)的觀念。這有助于企業(yè)提高資產(chǎn)負(fù)債質(zhì)量，優(yōu)化資產(chǎn)資本結(jié)構(gòu)，提高經(jīng)營(yíng)決策水平，避免只注重短期利益和利用收益提前分配調(diào)節(jié)利潤(rùn)，使投資者在更大程度上激勵(lì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理人員充分關(guān)注企業(yè)長(zhǎng)期增長(zhǎng)和可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略，在一定程度上減輕委托關(guān)系對(duì)資源優(yōu)化配置的干擾。

二、收入費(fèi)用觀與資產(chǎn)負(fù)債觀演化及以資產(chǎn)負(fù)債觀為導(dǎo)向的必要性

早期企業(yè)財(cái)務(wù)科目計(jì)量是以資產(chǎn)負(fù)債觀為導(dǎo)向的。亞當(dāng)·斯密提出并把收益概念視為財(cái)富的增長(zhǎng)，把收益看成是期初和期末企業(yè)自有資本數(shù)額的變化。企業(yè)的所有者更關(guān)注企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債質(zhì)量，由于當(dāng)時(shí)企業(yè)的外部融資形式主要是短期融資，債權(quán)人主要關(guān)心的是企業(yè)的償債能力，是企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況而非經(jīng)營(yíng)成果，而這些都依賴于企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量。這種情況一直延續(xù)到20世紀(jì)初，收益的確認(rèn)依然主要是以資產(chǎn)負(fù)債觀為導(dǎo)向。

此后隨著企業(yè)經(jīng)營(yíng)規(guī)模和資本結(jié)構(gòu)發(fā)生深刻的變化，尤其是所有者和經(jīng)營(yíng)者分離由于信息不對(duì)稱產(chǎn)生了委托問(wèn)題，出于委托人對(duì)人的約束和激勵(lì)，投資者開(kāi)始更多地關(guān)注企業(yè)的盈利能力。同時(shí)企業(yè)的融資形式也發(fā)生了改變，由早期的短期融資為主轉(zhuǎn)向長(zhǎng)期籌資并逐漸占據(jù)更大比例，并且更多的采用股票和債券等融資形式，在長(zhǎng)期融資情況下債權(quán)人更關(guān)注企業(yè)長(zhǎng)期經(jīng)營(yíng)成果，畢竟資產(chǎn)負(fù)債率反映的是企業(yè)短期償債能力，企業(yè)長(zhǎng)期用資產(chǎn)償還債務(wù)是沒(méi)有發(fā)展空間的，而企業(yè)的收益才是按時(shí)還債的安全保障，利潤(rùn)表被視為企業(yè)的核心報(bào)表。

20世紀(jì)70年代起，人們開(kāi)始認(rèn)識(shí)到歷史成本原則計(jì)量的財(cái)務(wù)報(bào)告信息有時(shí)不能準(zhǔn)確反映企業(yè)真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，人們開(kāi)始轉(zhuǎn)向關(guān)注資產(chǎn)、負(fù)債的質(zhì)量問(wèn)題。FASB認(rèn)為，更好的方法是先確認(rèn)交易或事項(xiàng)是否形成資產(chǎn)或負(fù)債，然后再據(jù)此確認(rèn)收益，因此應(yīng)首先定義資產(chǎn)、負(fù)債，將其作為首要概念要素，然后依照資產(chǎn)和負(fù)債的變化來(lái)定義其他要素。

現(xiàn)在越來(lái)越多的人認(rèn)識(shí)到資產(chǎn)負(fù)債觀導(dǎo)向優(yōu)于收入費(fèi)用觀導(dǎo)向，只有資產(chǎn)、負(fù)債才是能可靠確認(rèn)的對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的真實(shí)反應(yīng)，是企業(yè)掌握的真正資源，是企業(yè)未來(lái)長(zhǎng)期發(fā)展的保障。因?yàn)椋?/p>

（一）資產(chǎn)負(fù)債觀導(dǎo)向下，更加注重交易的實(shí)質(zhì)而非形式

收入費(fèi)用觀導(dǎo)向中，會(huì)計(jì)的核算計(jì)量嚴(yán)格遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、歷史成本原則和配比原則，較少考慮經(jīng)濟(jì)活動(dòng)對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債造成的價(jià)值變動(dòng)，收益僅僅反映企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表上的經(jīng)營(yíng)成果，割裂了會(huì)計(jì)信息之間的相關(guān)性。資產(chǎn)負(fù)債觀導(dǎo)向則更加注重經(jīng)濟(jì)交易過(guò)程實(shí)質(zhì)，要求首先界定每筆交易或事項(xiàng)發(fā)生后對(duì)企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債產(chǎn)生的影響及其后果，分析期間內(nèi)資產(chǎn)和負(fù)債價(jià)值的變動(dòng)，作為確定當(dāng)期收入和費(fèi)用的導(dǎo)向基礎(chǔ)，提供的會(huì)計(jì)信息間相關(guān)性較強(qiáng)。

（二）資產(chǎn)負(fù)債觀導(dǎo)向有利于促進(jìn)資本市場(chǎng)的長(zhǎng)期可持續(xù)發(fā)展

收入費(fèi)用觀導(dǎo)向下，確認(rèn)的收益沒(méi)有與資產(chǎn)、負(fù)債聯(lián)系起來(lái)，而會(huì)計(jì)遞延、攤銷等方法的使用，使利潤(rùn)的核算帶有一定的主觀性，企業(yè)管理人員存在操縱利潤(rùn)的空間和可能性。資產(chǎn)負(fù)債觀導(dǎo)向則是要求以凈資產(chǎn)的增加來(lái)確認(rèn)收益的實(shí)現(xiàn)，一定程度上減少了人為操縱利潤(rùn)的空間和可能性，有助于資本市場(chǎng)的長(zhǎng)期可持續(xù)發(fā)展。

為此，美國(guó)證券交易委員會(huì)（SEC）在其針對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改革的報(bào)告中呼吁FASB在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)應(yīng)以資產(chǎn)負(fù)債觀導(dǎo)向全面取代收入費(fèi)用觀導(dǎo)向，認(rèn)為在準(zhǔn)則制定尤其是目標(biāo)導(dǎo)向的準(zhǔn)則制定模式下，應(yīng)用收入費(fèi)用觀是不恰當(dāng)?shù)?，資產(chǎn)負(fù)債觀為經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)提供了最有力的概念描述，從而成為準(zhǔn)則制定過(guò)程中最合適的基礎(chǔ)，在持續(xù)向目標(biāo)導(dǎo)向準(zhǔn)則制定模式的轉(zhuǎn)變過(guò)程中，F(xiàn)ASB應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持以資產(chǎn)負(fù)債觀為導(dǎo)向。FASB還明確表示在其準(zhǔn)則制定項(xiàng)目上繼續(xù)采用資產(chǎn)負(fù)債觀。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)、英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)等會(huì)計(jì)團(tuán)體也紛紛改用或采用資產(chǎn)負(fù)債觀。資產(chǎn)負(fù)債觀導(dǎo)向的重新采用，使會(huì)計(jì)收益的概念更加接近真實(shí)收益。提供的會(huì)計(jì)信息也更加有利于投資者的決策，對(duì)資本市場(chǎng)健康穩(wěn)定發(fā)展起到積極促進(jìn)作用。

三、我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體現(xiàn)了資產(chǎn)負(fù)債觀向收入費(fèi)用觀轉(zhuǎn)變的理念

我國(guó)以前的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則傾向于收入費(fèi)用觀，是由我國(guó)當(dāng)時(shí)的經(jīng)濟(jì)及會(huì)計(jì)環(huán)境決定的，與現(xiàn)在經(jīng)濟(jì)環(huán)境不符的后果之一就是將不能與當(dāng)期收入相配比的費(fèi)用擠到資產(chǎn)負(fù)債表中，削弱了資產(chǎn)和負(fù)債信息的真實(shí)性與可靠性。按照資產(chǎn)負(fù)債觀，應(yīng)該注重相關(guān)性原則的應(yīng)用，將不能給企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益、不符合資產(chǎn)定義的項(xiàng)目剔除出資產(chǎn)負(fù)債表。

資產(chǎn)負(fù)債觀基于資產(chǎn)和負(fù)債的變動(dòng)來(lái)計(jì)量收益，當(dāng)資產(chǎn)增加或負(fù)債減少時(shí)會(huì)產(chǎn)生收益；而收入費(fèi)用觀通過(guò)收入與費(fèi)用的直接配比來(lái)計(jì)量企業(yè)收益，在產(chǎn)生收益后再計(jì)量資產(chǎn)的增加或是負(fù)債的減少。新準(zhǔn)則以資產(chǎn)負(fù)債觀的理念來(lái)規(guī)范某類交易或事項(xiàng)，先定義該類交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債或其對(duì)相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債造成的影響的確認(rèn)和計(jì)量，然后再根據(jù)資產(chǎn)和負(fù)債的變化來(lái)確認(rèn)收益。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則總體上貫徹了資產(chǎn)負(fù)債觀的思想， 改變以前重利潤(rùn)表輕資產(chǎn)負(fù)債表的理念，這表明我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定由收入費(fèi)用觀向資產(chǎn)負(fù)債觀理念過(guò)渡。

新準(zhǔn)則重視資產(chǎn)負(fù)債觀導(dǎo)向的體現(xiàn)：

（一）基本準(zhǔn)則的改變

基本準(zhǔn)則規(guī)定了整個(gè)準(zhǔn)則體系的目的、假設(shè)和前提條件、基本原則、會(huì)計(jì)要素及其確認(rèn)與計(jì)量、會(huì)計(jì)報(bào)表的總體要求等內(nèi)容。與舊準(zhǔn)則相比，權(quán)責(zé)發(fā)生制和歷史成本不再作為會(huì)計(jì)核算的基本原則，權(quán)責(zé)發(fā)生制并入會(huì)計(jì)分期基本假設(shè)，歷史成本體現(xiàn)在會(huì)計(jì)要素的計(jì)量中，引入公允價(jià)值的計(jì)量模式；強(qiáng)調(diào)信息披露的明晰性和重要性原則，從強(qiáng)調(diào)謹(jǐn)慎性原則轉(zhuǎn)變?yōu)閺?qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)重于形式原則。

（二）所得稅的核算方式改為資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法

新準(zhǔn)則中所得稅準(zhǔn)則，改變了以前的應(yīng)付稅款法、遞延法及利潤(rùn)表債務(wù)法，采用了國(guó)際上被普遍使用的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。要求企業(yè)在取得資產(chǎn)、負(fù)債時(shí)，應(yīng)當(dāng)確定其計(jì)稅基礎(chǔ)，資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)存在差異的，按照準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)所產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債。

（三）引入公允價(jià)值的計(jì)量模式

資產(chǎn)負(fù)債觀注重資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值和價(jià)值質(zhì)量，認(rèn)為企業(yè)收益是當(dāng)期凈資產(chǎn)的凈增長(zhǎng)額，因此，新準(zhǔn)則引入公允價(jià)值的計(jì)量模式，因公允價(jià)值計(jì)量引起未實(shí)現(xiàn)的損益確認(rèn)為當(dāng)期損益。新準(zhǔn)則采用公允價(jià)值計(jì)量的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)主要有：金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣易、生物資產(chǎn)、政府補(bǔ)助等。

四 基于面板數(shù)據(jù)的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)促進(jìn)收入費(fèi)用觀向資產(chǎn)負(fù)債觀轉(zhuǎn)化影響實(shí)證研究

（一）面板數(shù)據(jù)與政策效果實(shí)證研究

五、實(shí)證檢驗(yàn)結(jié)果與建議

由上述模型估計(jì)結(jié)果可以看到，每股凈資產(chǎn)每增加一個(gè)單位對(duì)上市公司股票價(jià)格影響為2.32，而每股凈利潤(rùn)每增加一個(gè)單位對(duì)上市公司股票價(jià)格影響為1.70，尤其是每股凈資產(chǎn)與時(shí)間虛擬變量F7的交互作用項(xiàng)系數(shù)是1.33，每股凈利潤(rùn)與時(shí)間虛擬變量F7的交互作用項(xiàng)系數(shù)是-2.07，說(shuō)明資本市場(chǎng)上投資者進(jìn)行投資決策時(shí)對(duì)每股凈資產(chǎn)變動(dòng)更為重視，并且2007年新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則施行后，資本市場(chǎng)上投資者相比較以前更為關(guān)注每股凈資產(chǎn)的變動(dòng)，而每股收益的影響相比較以前在下降（-2.07），這些都說(shuō)明新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在促進(jìn)收入費(fèi)用觀向資產(chǎn)負(fù)債觀的轉(zhuǎn)化方面是有效的。

但是由于長(zhǎng)期形成的觀念影響，收入費(fèi)用觀向資產(chǎn)負(fù)債觀的轉(zhuǎn)變還不是很完全，尤其不能完全依靠會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的影響，我國(guó)其他有關(guān)法律法規(guī)還有與資產(chǎn)負(fù)債觀導(dǎo)向不符之處，比如上市公司連續(xù)三年虧損要暫停交易，不但誘導(dǎo)上市公司財(cái)務(wù)造假行為，而且誘導(dǎo)投資者更關(guān)注上市公司短期利潤(rùn)。因此，在長(zhǎng)期形成的固有觀念影響下，收入費(fèi)用觀向資產(chǎn)負(fù)債觀的轉(zhuǎn)變也不會(huì)一蹴而就，在這一長(zhǎng)期變化過(guò)程中，我們應(yīng)該綜合考慮各項(xiàng)法律法規(guī)與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一起形成合力，共同促進(jìn)財(cái)務(wù)報(bào)表提供者和使用者逐步由側(cè)重收入費(fèi)用觀導(dǎo)向向資產(chǎn)負(fù)債觀導(dǎo)向轉(zhuǎn)變。

（注：本文系中華女子學(xué)院課題支持；項(xiàng)目編號(hào)：KG09-03003）

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篇9

關(guān)鍵詞：收入 費(fèi)用 利潤(rùn)

0 引言

準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)要素定義，能更好地聯(lián)系理論和實(shí)踐，更好地使會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量具有實(shí)踐上的可操作性（葛家澍1996）。2006年2月我國(guó)財(cái)政部公布了修訂后的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則（以下簡(jiǎn)稱新準(zhǔn)則），要求2007年1月1日開(kāi)始在上市公司中執(zhí)行。在新準(zhǔn)則中對(duì)會(huì)計(jì)六大要素進(jìn)行了新的定義，距今新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)實(shí)行了三年多，關(guān)于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的研究非常多，但是很少有人對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的中各要素的定義進(jìn)行深入的研究。眾所周知，會(huì)計(jì)基本等式為資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益，是反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的等式，也稱為資產(chǎn)負(fù)債表等式。利潤(rùn)=收入-費(fèi)用，它是反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果的等式，是由上一等式擴(kuò)展而來(lái)，也稱為利潤(rùn)表等式。筆者在學(xué)習(xí)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)新準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)要素的定義和利潤(rùn)表等式是矛盾的，引起了筆者對(duì)這一問(wèn)題的進(jìn)一步思考。

1 新準(zhǔn)則對(duì)收入、費(fèi)用和利潤(rùn)的界定

新準(zhǔn)則中的收入是指企業(yè)在日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。根據(jù)定義，我們可以看出收入具有以下幾方面的特征：

1.1 收入是企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的。所謂日常活動(dòng)是指企業(yè)為完成其經(jīng)營(yíng)目標(biāo)所從事的經(jīng)常性活動(dòng)以及與之相關(guān)的活動(dòng)。

1.2 收入是與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。也就是說(shuō)由所有者投入資本的增加所導(dǎo)致的經(jīng)濟(jì)利益的流入不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為收入。

1.3 收入會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益的增加。這點(diǎn)是為了區(qū)分那些帶來(lái)企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的收入但沒(méi)有增加所有者權(quán)益的活動(dòng)不應(yīng)確認(rèn)為收入，例如借款費(fèi)用是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中發(fā)生的會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的，與向所有者分配利潤(rùn)無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出。同樣根據(jù)費(fèi)用的定義我們可以看出費(fèi)用的幾個(gè)特征：①費(fèi)用是企業(yè)日?；顒?dòng)中形成的，這點(diǎn)和收入是對(duì)應(yīng)的。②費(fèi)用是向所有者分配利潤(rùn)無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出。這就把企業(yè)向所有者分配利潤(rùn)排除在了費(fèi)用的定義之外。③費(fèi)用會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益的減少。只有導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)才能確認(rèn)為費(fèi)用。

利潤(rùn)是指企業(yè)在一定會(huì)計(jì)期間的經(jīng)營(yíng)成果。利潤(rùn)包括收入減去費(fèi)用后的凈額、直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的利得和損失等。這里又出現(xiàn)了利得和損失的概念。在新基本準(zhǔn)則中，利得是指“由企業(yè)非日?；顒?dòng)所形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的，與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入”。損失則指“由企業(yè)非日常活動(dòng)所發(fā)生的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤(rùn)無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流出”。

從這里我們可以得出如下等式：利潤(rùn)=收入-費(fèi)用+直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的利得-直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的損失

2 要素定義與會(huì)計(jì)等式的矛盾性分析

從上面對(duì)收入、費(fèi)用的定義可以看出，收入和費(fèi)用是指企業(yè)在日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)過(guò)程中所形成的經(jīng)濟(jì)利益的流入和流出。但是，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)的活動(dòng)不僅包括日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)也包括非日?；顒?dòng)，例如固定資產(chǎn)的處理等。在新準(zhǔn)則中，固定資產(chǎn)處理產(chǎn)生的收益和損失計(jì)入了“利得”和“損失”項(xiàng)目。

我們?cè)谇懊嫣岬嚼麧?rùn)表等式為：利潤(rùn)=收入-費(fèi)用

根據(jù)新準(zhǔn)則中利潤(rùn)的定義得：利潤(rùn)=收入-費(fèi)用+直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的利得-直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的損失

從這我們可以看到，同樣是關(guān)于利潤(rùn)的等式，但卻是不同的表現(xiàn)形式，那么哪一個(gè)是正確的呢？

大家可以看出兩個(gè)等式的差異在于利得和損失?！袄谩焙汀皳p失”是我國(guó)為了在新準(zhǔn)則中體現(xiàn)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的精神首次引入的概念。但并未將其作為單獨(dú)的要素列示。通過(guò)對(duì)兩者定義的分析可以得出利得和損失的內(nèi)容包括：直接計(jì)入當(dāng)期所有者權(quán)益的利得和損失、直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的利得和損失。直接計(jì)入當(dāng)期所有者權(quán)益的利得和損失是指那些不計(jì)入當(dāng)期損益的、由企業(yè)非日?；顒?dòng)所形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的，與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入或流出。這部分利得和損失以資本公積來(lái)核算，反映在資產(chǎn)負(fù)債表中。其余的利得和損失則直接計(jì)入當(dāng)期損益，具體為計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入和營(yíng)業(yè)外支出，反映在利潤(rùn)表中。

在未引入“利得”和“損失”概念前，我國(guó)的收入和費(fèi)用概念和現(xiàn)在相比是廣義的。以前的收入和費(fèi)用既包括企業(yè)的日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益的流入，也包括非日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益的流入。同樣，費(fèi)用也包括日常的經(jīng)濟(jì)利益的流出和非日常的經(jīng)濟(jì)利益的流出。那么現(xiàn)在的新準(zhǔn)則引入了“利得”和“損失”的概念，我們應(yīng)該如何來(lái)解決這種矛盾呢？

3 矛盾的解決方法

之所以出現(xiàn)這種不協(xié)調(diào)的現(xiàn)象，通過(guò)前面的分析，我們可以看到是因?yàn)闀?huì)計(jì)要素的定義發(fā)生的改變，而會(huì)計(jì)等式未變。

我國(guó)國(guó)內(nèi)學(xué)者關(guān)于這一問(wèn)題的研究提出的主要解決方式是認(rèn)為當(dāng)前的收入和費(fèi)用定義存在問(wèn)題，應(yīng)該使用廣義的收入和費(fèi)用定義，不應(yīng)該單獨(dú)提出“利得”和“損失”的概念（曹屹，2009）。而筆者不完全同意這一處理方式。

美國(guó)作為世界上的經(jīng)濟(jì)大國(guó)，加上在國(guó)際準(zhǔn)則制定上的強(qiáng)大影響力，其制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一直是其他國(guó)家仿效的榜樣。首先讓我們看一下美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）關(guān)于會(huì)計(jì)要素定義的相關(guān)規(guī)定。FASB在其第3號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的要素》提出十項(xiàng)基本要素—資產(chǎn)、負(fù)債、產(chǎn)權(quán)、業(yè)主投資、業(yè)主派得、全面收益、收入、費(fèi)用、利得和損失。他們把利得、損失作為與收入、費(fèi)用同一層次的基本財(cái)務(wù)報(bào)表要素。根據(jù)FASB的概念公告，收入和費(fèi)用是一個(gè)狹義上的概念，它們主要是產(chǎn)生于企業(yè)的經(jīng)常性活動(dòng)，特點(diǎn)是重復(fù)再發(fā)生。而利得和損失則產(chǎn)生于非主要經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或偶發(fā)性的業(yè)務(wù)。

隨著會(huì)計(jì)學(xué)收益觀向經(jīng)濟(jì)學(xué)收益觀的趨同，出現(xiàn)了利得和損失的概念。經(jīng)濟(jì)學(xué)的收益比會(huì)計(jì)學(xué)的收益要廣，突破會(huì)計(jì)學(xué)收益部分列入利得和損失，這樣既能反映利潤(rùn)的構(gòu)成層次，又便于評(píng)價(jià)企業(yè)的主要和次要獲利渠道和獲利能力，提高會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和預(yù)測(cè)性。

進(jìn)一步思考我國(guó)實(shí)施新準(zhǔn)則的一個(gè)目的是為了和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同，在國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（IFRS）中收入和費(fèi)用使用的是廣義的概念，而利得和損失則分別作為收入和費(fèi)用下的子要素。這樣處理解決了會(huì)計(jì)等式與財(cái)務(wù)要素定義的問(wèn)題，但是卻使收入包括的內(nèi)容比較全，不利于很好的反應(yīng)企業(yè)的主要收入和非常收益，而非常收益往往是不具有持續(xù)性的，這往往會(huì)增加財(cái)務(wù)信息使用者對(duì)企業(yè)收益質(zhì)量評(píng)價(jià)的難度。

此外，在我國(guó)的利潤(rùn)表中，反映利得和損失的科目有“資產(chǎn)減值損失”、“公允價(jià)值變動(dòng)損益”、“投資收益”、“營(yíng)業(yè)外收入”、“營(yíng)業(yè)外支出”。其中前三項(xiàng)在營(yíng)業(yè)利潤(rùn)前列示，而同屬于利得和損失的后兩項(xiàng)則在營(yíng)業(yè)利潤(rùn)后列示。這種做法讓人覺(jué)得有點(diǎn)難于理解。

綜合以上分析，筆者認(rèn)為應(yīng)該把利得和損失作為與收入和費(fèi)用同一層次的要素列示，利潤(rùn)表等式改為利潤(rùn)=收入-費(fèi)用+直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的利得-直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的損失，利潤(rùn)表中把“資產(chǎn)減值損失”、“公允價(jià)值變動(dòng)損益”、“投資收益”調(diào)整到營(yíng)業(yè)利潤(rùn)后列示。這樣既解決了會(huì)計(jì)等式與財(cái)務(wù)要素定義的矛盾，又使利潤(rùn)表更好的反映了利潤(rùn)的構(gòu)成層次，更容易理解，增強(qiáng)了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。

參考文獻(xiàn)

[1]中華人民共和國(guó)財(cái)政部，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—應(yīng)用指南2006[M].北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2006.

[2]IASC.國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(2002) [M].北京:中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2003.

篇10

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)要素 利得 損失

會(huì)計(jì)要素是對(duì)會(huì)計(jì)對(duì)象的基本分類，是會(huì)計(jì)對(duì)象的具體化，是反映會(huì)計(jì)主體財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的基本單位。我國(guó)2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中，明確確立了資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)六大會(huì)計(jì)要素，并創(chuàng)造性的將利得、損失作為利潤(rùn)和所有者權(quán)益的子要素，納入財(cái)務(wù)報(bào)表要素。國(guó)外通常將要素界定為財(cái)務(wù)報(bào)表的要素，更強(qiáng)調(diào)以財(cái)務(wù)報(bào)表為核心，而我國(guó)通常稱之為會(huì)計(jì)要素。隨著新準(zhǔn)則的不斷完善，會(huì)計(jì)要素設(shè)置更加趨同國(guó)際慣例，但同時(shí)又有典型的中國(guó)本土特征，缺乏嚴(yán)密性、合理性，影響到會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，不利于財(cái)務(wù)信息使用者的經(jīng)濟(jì)決策。本文在會(huì)計(jì)要素研究和會(huì)計(jì)實(shí)踐的基礎(chǔ)上，對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)要素體系框架中的問(wèn)題進(jìn)行探討，借鑒國(guó)際上主要國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，進(jìn)而提出改進(jìn)意見(jiàn)。

中外會(huì)計(jì)要素設(shè)置現(xiàn)狀比較分析

會(huì)計(jì)要素，不同的組織在表述上不完全相同。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）稱為財(cái)務(wù)報(bào)告要素，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）和英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（ASB）稱為財(cái)務(wù)報(bào)表要素。我國(guó)則有會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)對(duì)象要素等稱謂。筆者認(rèn)為這主要是研究的出發(fā)點(diǎn)及各國(guó)會(huì)計(jì)研究歷史習(xí)慣不同造成的，并不影響彼此的理解。

IASC在1989年7月頒布的《編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》中將財(cái)務(wù)報(bào)表要素區(qū)分為兩類五項(xiàng)：反映“財(cái)務(wù)狀況”的要素和反映“業(yè)績(jī)”的要素。前者包括資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益，后者包括收益和費(fèi)用。

FASB在1985年發(fā)表的“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告”第六輯《財(cái)務(wù)報(bào)表的各種要素》中規(guī)定的財(cái)務(wù)報(bào)表要素有：資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益、業(yè)主投資、派給業(yè)主款、全面收益、收入、費(fèi)用、溢余（或利得）、損失。前三項(xiàng)屬于一類，用以描述某一時(shí)點(diǎn)的資源和對(duì)資源的要求權(quán)，其余七項(xiàng)為一類，用以描述在一定期間內(nèi)影響企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債和權(quán)益變動(dòng)的交易和其他事項(xiàng)及情況。

ASB的《財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告》第四章“財(cái)務(wù)報(bào)表的要素”指出，財(cái)務(wù)報(bào)表需要反映報(bào)告主體的交易和其他事項(xiàng)結(jié)果的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)和財(cái)務(wù)狀況，將財(cái)務(wù)報(bào)表要素定為資產(chǎn)、負(fù)債、業(yè)益、利得、損失、業(yè)主投資、派給業(yè)主款等7項(xiàng)。

而我國(guó)財(cái)政部2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則―基本準(zhǔn)則》第一章明確規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或者事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)特征確定會(huì)計(jì)要素。會(huì)計(jì)要素包括資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)?！?/p>

將我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則會(huì)計(jì)要素的設(shè)置與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及美國(guó)等發(fā)達(dá)國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行比較后可以發(fā)現(xiàn)，各國(guó)會(huì)計(jì)要素均包括兩類：靜態(tài)的財(cái)務(wù)狀況要素和動(dòng)態(tài)的經(jīng)營(yíng)成果要素。而且前者的含義基本一致，沒(méi)有本質(zhì)的差別；同時(shí)，隨著收入費(fèi)用觀向資產(chǎn)負(fù)債觀的轉(zhuǎn)變，靜態(tài)要素尤其是所有者權(quán)益要素受到了普遍重視。為全面揭示所有者權(quán)益的變動(dòng)，各國(guó)均提出了收入、費(fèi)用、利得和損失等概念，貫穿了全面收益的思想。但要素體系之間的差別還是比較大的，主要有兩方面：其一，要素的具體細(xì)化不同，如FASB用收入和利得兩個(gè)要素概括的內(nèi)容，我國(guó)用收入要素和利潤(rùn)要素的一部分表述，而IASC只用收益一個(gè)要素以概括，英國(guó)的利得相當(dāng)于FASB的收入和利得，相當(dāng)于IASC的收益，相當(dāng)于我國(guó)的收入和利潤(rùn)的一部分；其二，是否設(shè)置某些要素，如FASB有全面收益，我國(guó)有利潤(rùn)這個(gè)要素，來(lái)反映綜合收益情況，而IASC和英國(guó)則沒(méi)有。再如FASB和英國(guó)還有業(yè)主投資、派給業(yè)主款這兩個(gè)要素，而我國(guó)和IASC則沒(méi)有。關(guān)于各國(guó)會(huì)計(jì)要素體系之間的差別，可以解釋為會(huì)計(jì)目標(biāo)和會(huì)計(jì)基本假設(shè)間接地影響到會(huì)計(jì)要素的設(shè)置。

我國(guó)的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也已經(jīng)首次按照國(guó)際慣例提出利得和損失的概念，但并沒(méi)有將其納入會(huì)計(jì)要素，只是用于解釋利潤(rùn)和所有者權(quán)益要素。而且我國(guó)仍保留了利潤(rùn)要素，認(rèn)為利潤(rùn)是收入、費(fèi)用、直接計(jì)入利潤(rùn)的利得和直接計(jì)入利潤(rùn)的損失相抵后的凈額。我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之所以要單列“利潤(rùn)”，主要是為了尊重中國(guó)的傳統(tǒng)，使要素體系更全面的體現(xiàn)會(huì)計(jì)目標(biāo)。另外，利潤(rùn)作為一個(gè)重要的要素指標(biāo)，對(duì)以其為核心的利潤(rùn)構(gòu)成和利潤(rùn)體系進(jìn)行分析尤為重要。這樣，收入、費(fèi)用和利潤(rùn)屬于反映企業(yè)一定時(shí)期的經(jīng)營(yíng)成果的利潤(rùn)表要素。收入的定義為：企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。費(fèi)用的定義是：企業(yè)在日?；顒?dòng)中發(fā)生的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤(rùn)無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出。很顯然，這里的收入和費(fèi)用專指由日?；顒?dòng)產(chǎn)生的，是狹義的收入和費(fèi)用。

我國(guó)會(huì)計(jì)要素設(shè)置存在的缺陷

（一）利得和損失不是獨(dú)立要素且概念模糊不清

利得和損失的引入是我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的一大亮點(diǎn)，但是遺憾的是未將其作為獨(dú)立的會(huì)計(jì)要素，由此產(chǎn)生了會(huì)計(jì)要素界定的一大缺陷。會(huì)計(jì)要素（財(cái)務(wù)報(bào)表要素）是財(cái)務(wù)報(bào)表所包含的各類項(xiàng)目，在現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，反映企業(yè)業(yè)績(jī)的要素只有收入、費(fèi)用和利潤(rùn)，但是在利潤(rùn)要素的定義中卻出現(xiàn)了直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的利得和損失，而利得和損失并非會(huì)計(jì)要素。非但如此，利得和損失還被一分為二，分別計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)和所有者權(quán)益，卻沒(méi)有明確劃分標(biāo)準(zhǔn)。這在會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)中容易產(chǎn)生混亂，給會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)研究和實(shí)務(wù)工作帶來(lái)諸多不便。

同時(shí)，從定義上看，這兩個(gè)概念與收入、費(fèi)用的區(qū)別主要體現(xiàn)在“日?！焙汀胺侨粘！被顒?dòng)上，但是何謂“日?！?、“非日?！比狈γ鞔_的界定，目前只是通過(guò)舉例加以區(qū)分，而且利得和損失涵蓋了除收入、費(fèi)用、接受所有者投資和派給所有者款之外影響所有者權(quán)益變動(dòng)的所有項(xiàng)目，既包括已實(shí)現(xiàn)的收益，也包括未實(shí)現(xiàn)的收益；既包括列示于利潤(rùn)表的項(xiàng)目，又包括列示于資產(chǎn)負(fù)債表的項(xiàng)目，導(dǎo)致其概念模糊不清，增加了實(shí)務(wù)操作的難度。

（二）會(huì)計(jì)要素存在交叉且動(dòng)態(tài)會(huì)計(jì)等式存在矛盾

我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》將會(huì)計(jì)要素歸類為資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)六個(gè)要素，其中的利潤(rùn)要素與收入費(fèi)用要素并列為一個(gè)層次，一直處在矛盾狀態(tài)，既有擁護(hù)又有反對(duì)。動(dòng)態(tài)會(huì)計(jì)等式“收入－費(fèi)用＝利潤(rùn)”，是反映企業(yè)在一定會(huì)計(jì)期間經(jīng)營(yíng)成果的會(huì)計(jì)等式，是由動(dòng)態(tài)會(huì)計(jì)要素組合而成。在依據(jù)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編寫的會(huì)計(jì)學(xué)教材中基本上都將其表述為“收入-費(fèi)用=利潤(rùn)”，并將其作為編制利潤(rùn)表的理論依據(jù)。但是仔細(xì)研究收入、費(fèi)用和利潤(rùn)的定義可以發(fā)現(xiàn)，在當(dāng)前會(huì)計(jì)要素的界定下，這一會(huì)計(jì)等式已經(jīng)不再成立。收入和費(fèi)用是狹義的收入和費(fèi)用，所以實(shí)際上，利潤(rùn)是收入與費(fèi)用、部分利得與損失相抵后的凈額，因此和其他動(dòng)態(tài)要素內(nèi)涵存在交叉部分，不具有互排性。另外，所有者權(quán)益要素和利潤(rùn)要素之間在概念上也是包含與被包含的關(guān)系，不符合會(huì)計(jì)要素既互相聯(lián)系又相互獨(dú)立的特點(diǎn)。由于利得和損失還有一部分計(jì)入了所有者權(quán)益，我國(guó)利潤(rùn)表中列報(bào)的利潤(rùn)又非完全意義上的全面收益。這使得我國(guó)企業(yè)計(jì)算的利潤(rùn)既非傳統(tǒng)意義上的會(huì)計(jì)收益，也非國(guó)際上主要會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)要求下的全面收益。

（三）會(huì)計(jì)要素的設(shè)置與會(huì)計(jì)科目不協(xié)調(diào)

我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》將會(huì)計(jì)要素劃分為資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)六大要素，而會(huì)計(jì)科目按其所反映的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容劃分為資產(chǎn)類、負(fù)債類、所有者權(quán)益類、成本類和損益類五大類會(huì)計(jì)科目。其中資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益三大會(huì)計(jì)要素的內(nèi)容和資產(chǎn)類、負(fù)債類、所有者權(quán)益類會(huì)計(jì)科目的分類內(nèi)容沒(méi)有差別，而其他三個(gè)會(huì)計(jì)要素的劃分和相應(yīng)的會(huì)計(jì)科目劃分就有著很大的不同。除了名稱上存在很大的差異外，在內(nèi)容上也存在很大的不同。如會(huì)計(jì)要素中沒(méi)有成本要素，而會(huì)計(jì)科目中有成本類會(huì)計(jì)科目這一項(xiàng)目；會(huì)計(jì)要素中有收入、費(fèi)用兩大會(huì)計(jì)要素；而會(huì)計(jì)科目中沒(méi)有收入、費(fèi)用類會(huì)計(jì)科目，而是將二者合并劃歸為損益類會(huì)計(jì)科目。另外，會(huì)計(jì)要素中有利潤(rùn)要素，而會(huì)計(jì)科目中沒(méi)有利潤(rùn)類會(huì)計(jì)科目這一項(xiàng)目。這樣會(huì)導(dǎo)致人們特別是初學(xué)者對(duì)會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)要素的歧義理解，甚至對(duì)兩者關(guān)系的模糊認(rèn)識(shí)，不利于學(xué)習(xí)和實(shí)際運(yùn)用。

我國(guó)會(huì)計(jì)要素設(shè)置的改進(jìn)意見(jiàn)

（一）取消利潤(rùn)要素

為兼顧國(guó)際慣例與中國(guó)本土特色，筆者認(rèn)為利潤(rùn)仍然是我國(guó)衡量企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的重要指標(biāo)，對(duì)會(huì)計(jì)信息使用者的決策至關(guān)重要，但也并非一定要保留利潤(rùn)會(huì)計(jì)要素。利潤(rùn)可以作為衡量企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的重要指標(biāo)，不應(yīng)成為與所有者權(quán)益并列的會(huì)計(jì)要素，而應(yīng)成為所有者權(quán)益要素下的一個(gè)會(huì)計(jì)核算項(xiàng)目。從數(shù)量上說(shuō)，利潤(rùn)是廣義收入與廣義費(fèi)用對(duì)比的結(jié)果，收入和費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量實(shí)際上就是對(duì)利潤(rùn)的確認(rèn)和計(jì)量，其數(shù)量可根據(jù)會(huì)計(jì)等式推算出來(lái)；從本質(zhì)上說(shuō)，利潤(rùn)其實(shí)是所有者權(quán)益的一個(gè)組成部分，因?yàn)樗姓邫?quán)益是投資者對(duì)企業(yè)凈資產(chǎn)的所有權(quán)，凈資產(chǎn)包含了實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)。所有者權(quán)益要素和利潤(rùn)要素之間在概念上是包含與被包含的關(guān)系，不應(yīng)劃分為同級(jí)次的并列的會(huì)計(jì)要素?，F(xiàn)行的會(huì)計(jì)科目表中有關(guān)利潤(rùn)項(xiàng)目（如本年利潤(rùn)、利潤(rùn)分配）已歸入在所有者權(quán)益類會(huì)計(jì)科目中。所以利潤(rùn)要素可以取消，成為所有者權(quán)益要素下的一個(gè)會(huì)計(jì)核算項(xiàng)目。

（二）增設(shè)利得和損失要素

在會(huì)計(jì)要素的設(shè)置上，以會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則為綱，在體現(xiàn)我國(guó)特色的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同，按照企業(yè)交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)特征設(shè)置會(huì)計(jì)要素，這樣就去掉了利潤(rùn)要素，增加利得和損失要素，體現(xiàn)為資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利得、損失等七大要素。其中資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益是反映財(cái)務(wù)狀況的要素，其內(nèi)容與目前企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一致；收入和費(fèi)用是反映經(jīng)營(yíng)成果的要素。利得和損失兩者兼而有之，即部分反映財(cái)務(wù)狀況，部分反映經(jīng)營(yíng)成果。七大要素之間形成會(huì)計(jì)的基本等式，即資產(chǎn)+費(fèi)用+損失=負(fù)債+所有者權(quán)益+收入+利得，這樣七大會(huì)計(jì)要素能全面完整地反映企業(yè)的交易或事項(xiàng)。其中在收入和費(fèi)用的定義和劃分上，可采用目前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的劃分標(biāo)準(zhǔn)，用狹義的概念。對(duì)利得和損失的概念也可以完全不變。但對(duì)企業(yè)“日?；顒?dòng)”的判斷，可以設(shè)置以下參考依據(jù)：第一，該活動(dòng)應(yīng)為企業(yè)核心的、主要的或與之相關(guān)的活動(dòng)。第二，該活動(dòng)應(yīng)經(jīng)過(guò)企業(yè)正常的經(jīng)營(yíng)過(guò)程。第三，該活動(dòng)應(yīng)具有持續(xù)性、可控性或可預(yù)見(jiàn)性。這樣就為利得損失與收入費(fèi)用的界定設(shè)置參考依據(jù)，使會(huì)計(jì)人員可以用它“量體裁衣”。為此，筆者將利得與收入、損失與費(fèi)用并列為四類會(huì)計(jì)要素，既符合實(shí)質(zhì)重于形式原則，又使得會(huì)計(jì)要素的劃分清晰明了。增設(shè)利得、損失要素，一則使動(dòng)態(tài)會(huì)計(jì)等式更科學(xué)，即“收入+利得-費(fèi)用-損失=利潤(rùn)（不是會(huì)計(jì)要素，是一指標(biāo)）”，二則使?fàn)I業(yè)外收入、投資收益、補(bǔ)貼收入、營(yíng)業(yè)外支出等會(huì)計(jì)科目的設(shè)置“名正言順”。

（三）在新會(huì)計(jì)要素體系基礎(chǔ)上設(shè)置與其協(xié)調(diào)一致的會(huì)計(jì)科目

七大會(huì)計(jì)要素確定之后，在大類上設(shè)置與會(huì)計(jì)要素一致的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利得、損失等七大類會(huì)計(jì)科目；科學(xué)劃分每一大類會(huì)計(jì)科目下面的具體科目。把我國(guó)現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的成本類和共同類會(huì)計(jì)科目按照其經(jīng)濟(jì)性質(zhì)劃歸到資產(chǎn)類科目中，把損益類會(huì)計(jì)科目劃分為收入、費(fèi)用、利得、損失四類會(huì)計(jì)科目。通過(guò)如此劃分，將企業(yè)復(fù)雜的交易或事項(xiàng)劃分為七大類經(jīng)濟(jì)性質(zhì)相同的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，然后據(jù)此設(shè)置賬戶進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，使得會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)科目和賬戶前后一致，方便了初學(xué)者的學(xué)習(xí)，也有利于學(xué)者學(xué)術(shù)研究和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作。

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