導(dǎo)語：如何才能寫好一篇增值稅稅率的稅法規(guī)定，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

【關(guān)鍵詞】房地產(chǎn)企業(yè)；土地增值稅；臨界點(diǎn)；節(jié)稅

近年來，國(guó)家為了控制房地產(chǎn)價(jià)格過高、投資過熱，先后出臺(tái)了一系列地產(chǎn)宏觀調(diào)控政策及配套細(xì)則，但收效卻不太大。商品房?jī)r(jià)格在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中依然居高不下，其原因固然是綜合復(fù)雜的，毫無疑問，高稅負(fù)就是其中的重要原因之一。房地產(chǎn)行業(yè)涉及的稅種多達(dá)十幾種，在整個(gè)稅負(fù)構(gòu)成中，土地增值稅占有較大比重，企業(yè)應(yīng)當(dāng)給予足夠重視。

一、問題的提出

土地增值稅的納稅人是有償轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)及地上的一切建筑物和其他附著物產(chǎn)權(quán)的單位和個(gè)人，其計(jì)稅依據(jù)是納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額。房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)出售房地產(chǎn)項(xiàng)目所獲利潤(rùn)的高低，直接決定著企業(yè)繳納土地增值稅的多少。因此，企業(yè)在法律法規(guī)的允許范圍內(nèi)，思考如何通過研究稅法，對(duì)土地增值稅做出最佳的納稅籌劃，降低企業(yè)納稅成本，獲取最大利潤(rùn)，是每個(gè)房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該考慮的問題。土地增值稅稅收籌劃的具體方法有很多，在本文中，筆者主要研究如何依據(jù)臨界點(diǎn)的稅負(fù)效應(yīng)，進(jìn)行相應(yīng)的稅收籌劃。

二、臨界點(diǎn)在土地增值稅優(yōu)惠政策中的運(yùn)用

稅收臨界點(diǎn)是指稅法有關(guān)條款規(guī)定的一定比例或數(shù)額，當(dāng)應(yīng)納稅所得額或銷售額，一旦突破這一比例或數(shù)額時(shí)，就要依法納稅或按更高的稅率納稅，從而使納稅人稅負(fù)大幅上升；反之，納稅人可以免稅或按更低的稅率納稅。

土地增值稅優(yōu)惠政策中規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，如果增值率未超過20%，免征土地增值稅，否則應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計(jì)稅。針對(duì)這項(xiàng)規(guī)定，納稅人在對(duì)普通住宅確定售價(jià)時(shí)，就應(yīng)當(dāng)考慮以下問題。

1.假如納稅人享受起征點(diǎn)優(yōu)惠。

納稅人如果選擇享受起征點(diǎn)優(yōu)惠，其增值率不能超過20%，在這范圍內(nèi)，企業(yè)為了獲取最大利潤(rùn)，其售價(jià)應(yīng)該定為享受到起征點(diǎn)優(yōu)惠的最高價(jià)位，否則，盡管享受到了起征點(diǎn)優(yōu)惠，但獲取的利潤(rùn)還存在上升的空間。

【例如】甲房地產(chǎn)有限公司，建造好一批普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，按稅法規(guī)定允許扣除項(xiàng)目的金額合計(jì)是500萬元，其中未包括銷售稅金及附加。設(shè)該批住宅的售價(jià)為×萬元，則相應(yīng)的銷售稅金及附加為5.5%×，這時(shí)，公司允許扣除項(xiàng)目的金額為500+5.5%×，依據(jù)相關(guān)規(guī)定，當(dāng)增值率未超過20%時(shí)，免征土地增值稅，那么該公司享受起征點(diǎn)優(yōu)惠的最高售價(jià)是×=1.2×（500+5.5%×），解方程×值為642.40，即享受起征點(diǎn)的最高售價(jià)為642.40萬元， 允許扣除金額為535.33萬元（500+642.40×5.5%）。

2.假如納稅人提高售價(jià)，放棄起征點(diǎn)優(yōu)惠。

土地增值稅采用四級(jí)超率累進(jìn)稅率，其中，最低稅率為30%，最高稅率為60%，具體見下表：

表1 土地增值稅采用四級(jí)超率累進(jìn)稅率表

仍然用上例資料，假如住宅售價(jià)在原來基礎(chǔ)上提高Y萬元，即售價(jià)為642.40+Y，售價(jià)提高則相應(yīng)的銷售稅金及附加應(yīng)提高5.5%Y，此時(shí)，允許扣除項(xiàng)目的金額合計(jì)為535.33+5.5%Y，增值額為107.07+94.5%Y，應(yīng)納土地增值稅為30%×（107.07+94.5%Y）。公司若是想通過提高售價(jià)獲得更多利潤(rùn)，就務(wù)必使提高的售價(jià)部分高于因突破起征點(diǎn)而新增加的稅收，即Y30%×（107.07+94.5%Y），解不等式Y(jié)44.83。此時(shí)，企業(yè)必須使房屋售價(jià)格高于687.23（642.40+44.83）萬元，才有利可圖。

依據(jù)土地增值稅的稅率是增值率來確定的，且采用的是四級(jí)超累進(jìn)稅率，這種稅率形式存在明顯的納稅臨界點(diǎn)。企業(yè)可采用以上方法，求出各級(jí)適用稅率的納稅臨界點(diǎn)，結(jié)合企業(yè)實(shí)際情況，通過增加支出或減少收入的方法來調(diào)節(jié)稅率，使企業(yè)適用稅率降低至臨界點(diǎn)以下，從而適用更低一級(jí)的稅率。

3.實(shí)證研究。

宏達(dá)房地產(chǎn)開發(fā)有限公司，有一批普通標(biāo)準(zhǔn)住宅待售，在該項(xiàng)目中，取得土地使用權(quán)所支付的金額為1 000萬元，房地產(chǎn)開發(fā)成本為2 200萬元，有關(guān)的稅金為150萬元。根據(jù)稅法規(guī)定，該房地產(chǎn)開發(fā)公司還可以加扣成本費(fèi)用（1 000+2 200）×20%=640萬元。

如果該批住宅售價(jià)為4 900萬元，該房地產(chǎn)的增值率為910÷3 990=22.8%，根據(jù)稅法規(guī)定，應(yīng)該按照30%的稅率繳納土地增值稅（4 900-3 990）×30%=273萬元。此時(shí)，企業(yè)稅后利潤(rùn)為4 900-3 990-273=637萬元。

如果公司進(jìn)行稅務(wù)籌劃，將售價(jià)降低至4 780萬元，該房地產(chǎn)的增值率為19.8%，依據(jù)普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的稅收優(yōu)惠相關(guān)規(guī)定，該企業(yè)免征土地增值稅。此時(shí)，企業(yè)稅后利潤(rùn)為790萬元，公司稅后利潤(rùn)增加153萬元。

三、臨界點(diǎn)在利息支出扣除方式中的運(yùn)用

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一般都需要使用大量貸款，自然涉及到利息的支出。對(duì)于利息支出的扣除限額，我國(guó)稅法做出了以下具體的規(guī)定：如果利息費(fèi)用沒有超過按商業(yè)銀行同類貸款利率計(jì)算的金額，且能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偅⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明，利息支出可據(jù)實(shí)扣除，其他開發(fā)費(fèi)用，按“合計(jì)數(shù)”（取得土地使用權(quán)支付的金額=房地產(chǎn)開發(fā)成本）的5%以內(nèi)計(jì)算扣除，與其他費(fèi)用一起按“合計(jì)數(shù)”的10%以內(nèi)計(jì)算扣除。這樣的規(guī)定為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃提供了有利的空間，企業(yè)可選擇有利的扣除方式。

1.舉例分析。

丙房地產(chǎn)開發(fā)公司，開發(fā)一房產(chǎn)項(xiàng)目，取得土地使用權(quán)支付了2 000萬元，房地產(chǎn)開發(fā)成本為2 400萬元，利息支出為100萬元，未超過按商業(yè)銀行同類貸款利率計(jì)算的金額，且能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偂?/p>

若公司不提供金融機(jī)構(gòu)證明，則能扣除的房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用的最高額為（2 000+2 400）×10%=440萬元，若提供金融機(jī)構(gòu)證明，能扣除開發(fā)費(fèi)用的最高額為100+（2 000+2 400）×5%=320萬元?？梢姡诒纠泄緫?yīng)選擇不提供金融機(jī)構(gòu)證明。

2.分析結(jié)論。

公司在扣除借款利息時(shí)，要好好權(quán)衡是否該提供金融機(jī)構(gòu)證明，若發(fā)生的能夠扣除的利息支出超過了稅法規(guī)定的開發(fā)成本的5%，則應(yīng)該提供證明，如果沒有超過5%，則應(yīng)選擇不提供證明。

四、結(jié)束語

在房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅納稅籌劃中分析運(yùn)用稅收臨界點(diǎn)，能在一定程度上降低企業(yè)稅負(fù)，爭(zhēng)取更多利潤(rùn)。納稅人在分析運(yùn)用納稅臨界點(diǎn)時(shí)，要及時(shí)關(guān)注稅法最新動(dòng)態(tài)，確?；I劃方案的時(shí)效性。同時(shí)還必須結(jié)合企業(yè)實(shí)際情況，著眼于企業(yè)整體，因?yàn)橹挥惺蛊髽I(yè)綜合收益達(dá)到最大化的稅務(wù)籌劃，才是最優(yōu)的方案。

??????參考文獻(xiàn)???????????????????????????

[1]胡艷.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅

稅收籌劃[J].遼寧工程技術(shù)大學(xué)學(xué)報(bào)（社會(huì)科學(xué)版），2014，（7）.

[2]石紅紅.基于稅收臨界點(diǎn)的房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅籌劃實(shí)證研究[J].生產(chǎn)力研究，2011，（7）.

篇2

關(guān)鍵詞：納稅籌劃；兼營(yíng)；混合銷售

中圖分類號(hào)：F713.3文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A文章編號(hào)：1673-291X（2008）07-0014-02

現(xiàn)行增值稅的適用范圍尚未擴(kuò)展到社會(huì)的所有經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，例：對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、郵電通信事業(yè)，文化體育業(yè)、服務(wù)等行業(yè)不征收增值稅，而征收營(yíng)業(yè)稅。而納稅人在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中，企業(yè)不可能單一地從事增值稅規(guī)定的項(xiàng)目，也不可能單一地從事營(yíng)業(yè)稅規(guī)定的項(xiàng)目，形成了兼營(yíng)或混合銷售行為，由于增值稅與營(yíng)業(yè)稅的稅率不同，從而為進(jìn)行納稅籌劃提供了可能。

一、對(duì)兼營(yíng)不同稅率的貨物或應(yīng)稅勞動(dòng)的納稅籌劃

所謂兼營(yíng)不同稅率的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，是指納稅人生產(chǎn)或銷售不同稅率的貨物，或者既銷售貨物又提供應(yīng)稅勞務(wù)。例：某商業(yè)企業(yè)既銷售稅率為17%的家電產(chǎn)品，又銷售稅率為13%的農(nóng)機(jī)產(chǎn)品，既從事增值稅應(yīng)稅貨物和勞動(dòng)的銷售，又從事營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)的行為。按稅法規(guī)定，納稅人兼營(yíng)不同稅率的貨物或者應(yīng)稅勞動(dòng)，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額，未分別核算銷售額的，從高適用稅率。以上稅法規(guī)定，納稅人可以選擇是否分開核算，來籌劃是繳納增值稅還是繳納營(yíng)業(yè)稅。

按照增值稅納稅人與營(yíng)業(yè)稅納稅人的計(jì)稅原理來看，增值稅的計(jì)算是以不含稅的銷售額為計(jì)稅基數(shù)的，一般納稅人是以增值額為計(jì)稅基數(shù)的，而營(yíng)業(yè)稅是以營(yíng)業(yè)額為計(jì)稅依據(jù)。一般情況下，假如企業(yè)是小規(guī)模納稅人，則要比較一下增值稅的含稅征收率和本企業(yè)所適用的營(yíng)業(yè)稅稅率，如果企業(yè)適用的營(yíng)業(yè)稅稅率高于增值稅含稅征收率，則選擇不分開核算。反之，則選擇分開核算有利。假如企業(yè)是增值稅一般納稅人，因增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可以得到抵扣，而營(yíng)業(yè)稅可以抵扣的項(xiàng)目很少，通常情況下選擇分開核算，分別核算更有利。

二、混合銷售行為下，選擇有利于納稅人的稅種

所謂混合銷售行為是指一項(xiàng)銷售行為如果既涉及增值稅應(yīng)稅貨物又涉及非應(yīng)稅勞務(wù)。出現(xiàn)混合銷售行為，涉及的貨物和非應(yīng)稅勞務(wù)只是針對(duì)一項(xiàng)銷售行為而言的。也就是說，非應(yīng)稅勞務(wù)是為了直接銷售一批貨物而提供的，二者是緊密相連的從屬關(guān)系。

對(duì)于混合銷售行為來說，如果發(fā)生混合銷售行為的企業(yè)同時(shí)兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)分析應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額是否超過總銷售額的50%，如果非應(yīng)稅勞務(wù)年?duì)I業(yè)額大于總銷售額的50%，則該混合銷售行為不繳納增值稅，反之則交營(yíng)業(yè)稅。納稅人在進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，是選擇作為增值稅納稅人還是營(yíng)業(yè)稅納稅人，可以通過增值率判斷法進(jìn)行判斷。

從增值稅與營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)來看，一般納稅人增值稅是以增值額作為計(jì)稅基礎(chǔ)，而營(yíng)業(yè)稅納稅人是以營(yíng)業(yè)額作為計(jì)稅基礎(chǔ)。在銷售價(jià)格一定的情況下，稅負(fù)的高低主要取決于增值率的大小，對(duì)于增值率高的企業(yè)，因可抵扣率較低，選擇營(yíng)業(yè)稅納稅人有利，對(duì)于增值率低的企業(yè)，可抵扣率較高，選擇增值稅納稅人有利。在增值率達(dá)到某一數(shù)值時(shí)，兩種納稅人的稅負(fù)相等。這一數(shù)值我們稱之為無差別平衡點(diǎn)增值率。

增值率=[SX(]增值額[]銷售額[SX)]

一般納稅人的應(yīng)納增值稅=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額

A:當(dāng)銷售額含稅時(shí)

一般納稅人應(yīng)納增值稅稅額=[SX(]含稅稍售額[]1+增值稅稅率[SX)]×增值稅稅率-[SX(]含稅購進(jìn)額[]1+增值稅稅率[SX)]×增值稅稅率=[SX(]含稅銷售額[]1+增值稅稅率[SX)]×增值率×增值稅稅率

應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅稅額=含稅銷售額×營(yíng)業(yè)稅稅率

當(dāng)兩者稅負(fù)相等時(shí)，其增值率為無差別平衡點(diǎn)增值率。即：

[SX(]含稅銷售額[]1+增值稅稅率[SX)]×增值率×增值稅稅率=含稅銷售額×營(yíng)業(yè)稅稅率

當(dāng)增值稅稅率為17%，營(yíng)業(yè)稅稅率為5%時(shí)，則含稅銷售額無差別平衡點(diǎn)增值率為：

[SX(]含稅銷售額[]1+17%[SX)]×17%×增值率=含稅銷售額×5%

增值率=34.41%

即銷售額和購進(jìn)額為含稅價(jià)格時(shí)，當(dāng)增值稅稅率為17%，營(yíng)業(yè)稅稅率為5%時(shí)，

增值率＞34.41% 選擇營(yíng)業(yè)稅納稅人

增值率＜34.41% 選擇增值稅納稅人

增值率=34.41% 繳納營(yíng)業(yè)稅和增值稅相等。

B: 當(dāng)銷售額不含稅時(shí)：

一般納稅人應(yīng)納稅稅額=不含稅銷售額×增值稅稅率－不含稅購進(jìn)額×增值稅稅率

=不含稅銷售額×增值稅稅率×增值率

應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅稅額=不含稅銷售額×營(yíng)業(yè)稅稅率

不含稅銷售額無差別平衡點(diǎn)增值率為：

不含稅銷售額×增值稅稅率×增值率=不含稅銷售額×營(yíng)業(yè)稅稅率

當(dāng)增值稅稅率為17%，營(yíng)業(yè)稅稅率為5%時(shí)

不含稅銷售額×17%×增值率=不含稅銷售額×5%

增值率=29.41%

即銷售額和購進(jìn)額為不含稅價(jià)格時(shí)，當(dāng)增值稅稅率為17%，營(yíng)業(yè)稅稅率為5%時(shí)，

增值率＞29.41%選擇營(yíng)業(yè)稅納稅人

增值率＜29.41%選擇增值稅納稅人

增值率＞29.41%繳納營(yíng)業(yè)稅和繳納增值稅稅負(fù)相等

同理得下表：

無差別平衡點(diǎn)增值率

三、將混合銷售中征收營(yíng)業(yè)稅的業(yè)務(wù)單獨(dú)經(jīng)營(yíng)，分別核算，分別納稅

企業(yè)的銷售活動(dòng)除了銷售商品取得銷售收入外，經(jīng)常還會(huì)收取一些價(jià)外收入。例如用自己的運(yùn)輸工具運(yùn)送商品收取的運(yùn)費(fèi)、裝卸費(fèi)等。按照稅法規(guī)定，這些價(jià)外收入屬于混合銷售行為，應(yīng)并入銷售額，計(jì)征增值稅，這些收入因可抵扣的項(xiàng)目少，從而會(huì)增加企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)。而有些企業(yè)這類業(yè)務(wù)量較多，為了提高服務(wù)質(zhì)量而配備了較多的運(yùn)輸工具，并且混合銷售行為占有較大比重。此時(shí)，企業(yè)可以采取分立或分散的形式專門設(shè)立獨(dú)立核算的運(yùn)輸公司，企業(yè)的采購，銷售的運(yùn)輸業(yè)務(wù)交由運(yùn)輸公司承擔(dān)，則生產(chǎn)公司可抵扣7%的增值稅，運(yùn)輸公司只按3%稅率計(jì)征營(yíng)業(yè)稅，在生產(chǎn)淡季，運(yùn)輸公司還可以對(duì)外提供運(yùn)輸服務(wù)，提高車輛的使用效益。

對(duì)兼營(yíng)或混合銷售的業(yè)務(wù)，還可以通以延緩納稅期限，減少計(jì)稅依據(jù)，銷售折扣等方法進(jìn)行納稅籌劃，為企業(yè)獲得更多的經(jīng)濟(jì)利益。

參考文獻(xiàn)：

篇3

所謂的增值稅稅收籌劃，就是采用合理、合法的手段，達(dá)到企業(yè)稅收最小化的目的。那么如何能夠即合理又合法地避稅呢？這除了要充分利用各個(gè)稅種的稅率特點(diǎn)外，主要靠的還是國(guó)家提供的各種稅收優(yōu)惠政策。稅收優(yōu)惠政策是國(guó)家給予的“陽光”政策，利用得好，納稅人就能夠享受到減稅甚至免稅的優(yōu)厚待遇。下面以房地產(chǎn)行業(yè)中常見的土地增值稅稅收籌劃為例，談?wù)勗鲋刀惗愂栈I劃的幾種方法。

一、分散收入法

土地增值稅稅收籌劃是對(duì)轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物的單位和個(gè)人，就其所取得的增值額而征收的一種稅。增值額是納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入減除稅法規(guī)定的扣除項(xiàng)目金額后的余額，土地稅收籌劃增值稅按照納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額和稅法規(guī)定的四級(jí)超率累進(jìn)稅率計(jì)算征收。

在累進(jìn)稅制下，收入的增長(zhǎng)預(yù)示著相同條件下增值額的增長(zhǎng)，土地增值稅稅收籌劃的稅率從30%-60%，共設(shè)四個(gè)級(jí)次，增值額越大，其適用的稅率也就越高，相應(yīng)的應(yīng)納稅額也就會(huì)增大。檔次爬升現(xiàn)象會(huì)使得納稅人的稅負(fù)急劇上升，因此如何合理、合法地分散收入，便成了降低稅負(fù)的關(guān)鍵。在房地產(chǎn)行業(yè)中，分散收入的常用方法有：

1.將可以分開單獨(dú)處理的部分從整個(gè)房地產(chǎn)中分離

假定某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)準(zhǔn)備出售一幢房屋以及土地使用權(quán)，房屋的市場(chǎng)價(jià)值是500萬元，其所含各種附屬設(shè)備的價(jià)格約為100萬元。如果該企業(yè)和購買者簽訂合同時(shí)，對(duì)房屋價(jià)格和附屬設(shè)備的價(jià)格不加區(qū)分，而是將全部金額600萬元以房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價(jià)格的形式在合同上體現(xiàn)，則相同條件下的增值額無疑會(huì)增加100萬元，相應(yīng)地應(yīng)納稅額也就會(huì)增大。但是如果該企業(yè)和購買者簽定合同時(shí)，僅在合同上注明500萬元的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價(jià)格，同時(shí)簽訂一份附屬辦公設(shè)備購銷合同，則問題迎刃而解，不僅可以使得增值額變小，從而節(jié)省應(yīng)繳納的土地增值稅稅收籌劃稅額，而且由于購銷合同適用0.3‰的印花稅稅率，比產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)適用的0.5‰稅率要低，還可以節(jié)省不少印花稅，可謂一舉兩得。

2.分散收入的另一種做法是分多次簽訂售房合同

當(dāng)所開發(fā)的住房初步完工但還沒有安裝附屬設(shè)備以及進(jìn)行裝璜、裝飾時(shí)，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)便可以和購買者簽訂房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移合同；當(dāng)附屬設(shè)備安裝完畢或裝潢、裝飾完畢后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)再和購買者簽訂附屬設(shè)備安裝及裝璜、裝飾合同，這樣該房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)只就第一份合同上注明的金額繳納土地增值稅稅收籌劃，而第二份合同上注明的金額屬于營(yíng)業(yè)稅征稅范圍，不用計(jì)征土地增值稅稅收籌劃業(yè)稅的稅率比土地增值稅稅收籌劃的稅率要低得多，這樣就使得納稅人的應(yīng)納稅額有所減少，達(dá)到了降低稅負(fù)的目的。

二、增加扣除項(xiàng)目金額法

上面已經(jīng)講過，增值額的大小直接影響著納稅人稅負(fù)的高低。增值額是納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入減除稅法規(guī)定的扣除項(xiàng)目金額后的余額，適當(dāng)?shù)卦黾涌鄢?xiàng)目金額可以有效地降低增值額。

稅法規(guī)定的扣除項(xiàng)目共有五項(xiàng)：取得土地使用權(quán)所支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本、房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用、與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金以及財(cái)政部確定的其它扣除項(xiàng)目。其中財(cái)政部確定的其它扣除項(xiàng)目主要是指對(duì)從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人，允許按取得土地使用權(quán)時(shí)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和，加計(jì)20%的扣除。從中我們可以看出，若想適當(dāng)?shù)卦黾涌鄢?xiàng)目金額，只能從房地產(chǎn)開發(fā)成本和房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用兩方面著手。

1.房地產(chǎn)開發(fā)成本指的是納稅人開發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目實(shí)際發(fā)生的成本，這些成本允許按實(shí)際發(fā)生數(shù)扣除

它主要包括土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)以及開發(fā)間接費(fèi)用等。如果納稅人能夠在稅法允許的范圍內(nèi)，最大限度地?cái)U(kuò)大成本的列支比例，就可以達(dá)到節(jié)稅的目的。

2.房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用是指與房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目有關(guān)的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用

稅法規(guī)定，納稅人能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С觯⒛芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)的貸款證明的，其允許扣除的房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用為：

利息（取得土地使用權(quán)支付的金額房地產(chǎn)開發(fā)成本）×5%（注：利息最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計(jì)算的金額），否則應(yīng)按下式計(jì)算扣除：

（取得土地使用權(quán)支付的金額房地產(chǎn)開發(fā)成本）×10%

由此可見，如果納稅人的借款數(shù)額較大時(shí)，按第一種方式計(jì)算扣除比較有利于納稅人節(jié)省稅款。如果納稅人的借款數(shù)額較少，則利息支出也相應(yīng)較少，這時(shí)，納稅人可以采取故意不按照轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С?，或不能提供金融機(jī)構(gòu)的貸款證明等方法，使稅務(wù)機(jī)關(guān)按照第二種方法計(jì)算扣除金額，從而達(dá)到節(jié)稅的目的。

三、利用稅收優(yōu)惠政策法

1.按照稅法規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項(xiàng)目金額的20%時(shí)，免征土地增值稅稅收籌劃

增值額超過扣除項(xiàng)目金額20%的，應(yīng)就將全部增值額按規(guī)定計(jì)稅。根據(jù)此項(xiàng)規(guī)定，從納稅籌劃的角度考慮，如果納稅人想要降低稅負(fù)，就應(yīng)綜合考慮增值額增加所能帶來的收益和放棄起征點(diǎn)的優(yōu)惠所增加的稅收負(fù)擔(dān)兩者之間的關(guān)系，從而選擇適當(dāng)?shù)拈_發(fā)方案，避免因增值率稍高于起征點(diǎn)而造成稅負(fù)的增加。下面分別說明這兩種情況下的籌劃策略。

第一種情況：享受起征點(diǎn)的稅收優(yōu)惠。假定某房地產(chǎn)開發(fā)商建成一批商品房待售，除銷售稅金及附加外的全部允許扣除項(xiàng)目的金額為500；

則當(dāng)其銷售這批商品房的價(jià)格為x時(shí)，相應(yīng)的銷售稅金及附加為：5%×（17%3%）x=5.5%x.

式中，5%為營(yíng)業(yè)稅；7%為城市維護(hù)建設(shè)稅；3%為教育費(fèi)附加；

這時(shí)，其全部允許扣除項(xiàng)目金額為：5005.5%x.

根據(jù)有關(guān)起征點(diǎn)的規(guī)定，企業(yè)享受起征點(diǎn)稅收優(yōu)惠的最高售價(jià)應(yīng)滿足：x-（5005.5%x）（5005.5%x）=20%即：x=1.2（5005.5%x）

解以上方程，得x=642.40；

此時(shí)，全部允許扣除項(xiàng)目金額=5005.5%×642.40=535.33

也就是說，開發(fā)商只有將其銷售額控制在642.40以內(nèi)，才能享受到免征土地增值稅稅收籌劃，否則將全額征稅。

第二種情況：如果企業(yè)想通過提高售價(jià)達(dá)到增加收益的目的，則當(dāng)增值率略高于20%時(shí)，即應(yīng)適用“增值率在50%以下，稅率為30%”的規(guī)定。沿用上例，假定此時(shí)的售價(jià)為642.40y（式中y為提高的售價(jià)）；相應(yīng)的允許扣除項(xiàng)目金額應(yīng)當(dāng)提高5.5%y（為銷售稅金及附加的增加額）；

這時(shí)，全部允許扣除項(xiàng)目的金額=535.335.5%y；

增值額=（642.40y）-（535.335.5%y）=107.0794.5%y；

企業(yè)應(yīng)交納的土地增值稅=（107.0794.5%y）×30%=32.120.28y

若企業(yè)欲使提高售價(jià)帶來的收益超過因突破起征點(diǎn)而新增加的稅收，就必須使y>32.120.28y

即y>44.61.

此時(shí)的售房?jī)r(jià)格最少應(yīng)為642.4044.61=687.01

也就是說，只有售房?jī)r(jià)格高于687.01時(shí)，企業(yè)才能達(dá)到通過提高售價(jià)獲取更大收益的目的。

2.利用稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行土地增值稅稅收籌劃的另一個(gè)方法就是靈活運(yùn)用不同的建房方式。

（1）合作建房方式

稅法規(guī)定，對(duì)于一方出地一方出資的雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅稅收籌劃。但如果建成后轉(zhuǎn)讓的，則屬于征收土地增值稅稅收籌劃的范圍。根據(jù)這一條政策，可做增值稅稅收籌劃如下：新晨

假定某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)購得一塊土地的使用權(quán)準(zhǔn)備修建住宅，則該企業(yè)可以預(yù)收購房者的購房款作為合作建房的資金，這樣從形式上就符合了一方出土地、一方出資金的條件。一般而言，一幢住房中土地支付價(jià)所占比例應(yīng)該比較小，這樣房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)分得的房屋就較少，大部分由出資金的用戶分得自用。在該房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)售出剩余部分住房前，各方都不用繳納土地增值稅稅收籌劃，只有在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建成后，轉(zhuǎn)讓屬于自己的那部分住房時(shí)，才就這一部分繳納土地增值稅稅收籌劃，從而達(dá)到降低稅負(fù)的目的。

（2）代建房方式

主要是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代客戶進(jìn)行房地產(chǎn)的開發(fā)，開發(fā)完成后向客戶收取代建房收入的行為。對(duì)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說，由于房地產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)自始至終是屬于客戶的，沒有發(fā)生轉(zhuǎn)移，故其取得的收入屬于勞務(wù)性質(zhì)的收入，應(yīng)當(dāng)征收營(yíng)業(yè)稅，而不是土地增值稅稅收籌劃的征稅范圍。

由于建筑行業(yè)適用的稅率是3%的比例稅率，與土地增值稅稅收籌劃相比，稅負(fù)明顯較低，因此，如果房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在開發(fā)之初便能確定最終的購買用戶，就完全可以采用代建房方式進(jìn)行開發(fā)，而不采用稅負(fù)較重的開發(fā)后銷售方式。這時(shí)，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以用客戶的名義取得土地使用權(quán)和購買各種材料設(shè)備，也可以協(xié)商由客戶自己取得和購買，只要注意從最終形式上看房地產(chǎn)權(quán)屬?zèng)]有發(fā)生轉(zhuǎn)移便可以了。

篇4

所謂的稅收籌劃，就是采用合理、合法的手段，達(dá)到企業(yè)稅收最小化的目的。那么如何能夠即合理又合法地避稅呢？這除了要充分利用各個(gè)稅種的稅率特點(diǎn)外，主要靠的還是國(guó)家提供的各種稅收優(yōu)惠政策。稅收優(yōu)惠政策是國(guó)家給予的“陽光”政策，利用得好，納稅人就能夠享受到減稅甚至免稅的優(yōu)厚待遇。下面以房地產(chǎn)行業(yè)中常見的土地增值稅為例，談?wù)劧愂栈I劃的幾種方法。

一、分散收入法

土地增值稅是對(duì)轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物的單位和個(gè)人，就其所取得的增值額而征收的一種稅。增值額是納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入減除稅法規(guī)定的扣除項(xiàng)目金額后的余額，土地增值稅按照納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額和稅法規(guī)定的四級(jí)超率累進(jìn)稅率計(jì)算征收。

在累進(jìn)稅制下，收入的增長(zhǎng)預(yù)示著相同條件下增值額的增長(zhǎng)，土地增值稅的稅率從30%-60%，共設(shè)四個(gè)級(jí)次，增值額越大，其適用的稅率也就越高，相應(yīng)的應(yīng)納稅額也就會(huì)增大。檔次爬升現(xiàn)象會(huì)使得納稅人的稅負(fù)急劇上升，因此如何合理、合法地分散收入，便成了降低稅負(fù)的關(guān)鍵。在房地產(chǎn)行業(yè)中，分散收入的常用方法有：

1.將可以分開單獨(dú)處理的部分從整個(gè)房地產(chǎn)中分離。假定某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)準(zhǔn)備出售一幢房屋以及土地使用權(quán)，房屋的市場(chǎng)價(jià)值是500萬元，其所含各種附屬設(shè)備的價(jià)格約為100萬元。如果該企業(yè)和購買者簽訂合同時(shí)，對(duì)房屋價(jià)格和附屬設(shè)備的價(jià)格不加區(qū)分，而是將全部金額600萬元以房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價(jià)格的形式在合同上體現(xiàn)，則相同條件下的增值額無疑會(huì)增加100萬元，相應(yīng)地應(yīng)納稅額也就會(huì)增大。但是如果該企業(yè)和購買者簽定合同時(shí)，僅在合同上注明500萬元的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價(jià)格，同時(shí)簽訂一份附屬辦公設(shè)備購銷合同，則問題迎刃而解，不僅可以使得增值額變小，從而節(jié)省應(yīng)繳納的土地增值稅稅額，而且由于購銷合同適用0.3‰的印花稅稅率，比產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)適用的0.5‰稅率要低，還可以節(jié)省不少印花稅，可謂一舉兩得。

2.分散收入的另一種做法是分多次簽訂售房合同。當(dāng)所開發(fā)的住房初步完工但還沒有安裝附屬設(shè)備以及進(jìn)行裝璜、裝飾時(shí)，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)便可以和購買者簽訂房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移合同；當(dāng)附屬設(shè)備安裝完畢或裝潢、裝飾完畢后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)再和購買者簽訂附屬設(shè)備安裝及裝璜、裝飾合同，這樣該房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)只就第一份合同上注明的金額繳納土地增值稅，而第二份合同上注明的金額屬于營(yíng)業(yè)稅征稅范圍，不用計(jì)征土地增值稅。營(yíng)業(yè)稅的稅率比土地增值稅的稅率要低得多，這樣就使得納稅人的應(yīng)納稅額有所減少，達(dá)到了降低稅負(fù)的目的。

二、增加扣除項(xiàng)目金額法

上面已經(jīng)講過，增值額的大小直接影響著納稅人稅負(fù)的高低。增值額是納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入減除稅法規(guī)定的扣除項(xiàng)目金額后的余額，適當(dāng)?shù)卦黾涌鄢?xiàng)目金額可以有效地降低增值額。

稅法規(guī)定的扣除項(xiàng)目共有五項(xiàng)：取得土地使用權(quán)所支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本、房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用、與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金以及財(cái)政部確定的其它扣除項(xiàng)目。其中財(cái)政部確定的其它扣除項(xiàng)目主要是指對(duì)從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人，允許按取得土地使用權(quán)時(shí)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和，加計(jì)20%的扣除。從中我們可以看出，若想適當(dāng)?shù)卦黾涌鄢?xiàng)目金額，只能從房地產(chǎn)開發(fā)成本和房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用兩方面著手。

1.房地產(chǎn)開發(fā)成本指的是納稅人開發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目實(shí)際發(fā)生的成本，這些成本允許按實(shí)際發(fā)生數(shù)扣除。它主要包括土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)以及開發(fā)間接費(fèi)用等。如果納稅人能夠在稅法允許的范圍內(nèi)，最大限度地?cái)U(kuò)大成本的列支比例，就可以達(dá)到節(jié)稅的目的。

2.房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用是指與房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目有關(guān)的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用。稅法規(guī)定，納稅人能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С觯⒛芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)的貸款證明的，其允許扣除的房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用為：

利息+（取得土地使用權(quán)支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本）×5%（注：利息最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計(jì)算的金額），否則應(yīng)按下式計(jì)算扣除：

（取得土地使用權(quán)支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本）×10%

由此可見，如果納稅人的借款數(shù)額較大時(shí)，按第一種方式計(jì)算扣除比較有利于納稅人節(jié)省稅款。如果納稅人的借款數(shù)額較少，則利息支出也相應(yīng)較少，這時(shí)，納稅人可以采取故意不按照轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С?，或不能提供金融機(jī)構(gòu)的貸款證明等方法，使稅務(wù)機(jī)關(guān)按照第二種方法計(jì)算扣除金額，從而達(dá)到節(jié)稅的目的。

三、利用稅收優(yōu)惠政策法

1.按照稅法規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項(xiàng)目金額的20%時(shí)，免征土地增值稅；增值額超過扣除項(xiàng)目金額20%的，應(yīng)就將全部增值額按規(guī)定計(jì)稅。根據(jù)此項(xiàng)規(guī)定，從納稅籌劃的角度考慮，如果納稅人想要降低稅負(fù)，就應(yīng)綜合考慮增值額增加所能帶來的收益和放棄起征點(diǎn)的優(yōu)惠所增加的稅收負(fù)擔(dān)兩者之間的關(guān)系，從而選擇適當(dāng)?shù)拈_發(fā)方案，避免因增值率稍高于起征點(diǎn)而造成稅負(fù)的增加。下面分別說明這兩種情況下的籌劃策略。

第一種情況：享受起征點(diǎn)的稅收優(yōu)惠。假定某房地產(chǎn)開發(fā)商建成一批商品房待售，除銷售稅金及附加外的全部允許扣除項(xiàng)目的金額為500；

則當(dāng)其銷售這批商品房的價(jià)格為x時(shí)，相應(yīng)的銷售稅金及附加為：5%×（1+7%+3%）x=5.5%x.

式中，5%為營(yíng)業(yè)稅；7%為城市維護(hù)建設(shè)稅；3%為教育費(fèi)附加；

這時(shí)，其全部允許扣除項(xiàng)目金額為：500+5.5%x.

根據(jù)有關(guān)起征點(diǎn)的規(guī)定，企業(yè)享受起征點(diǎn)稅收優(yōu)惠的最高售價(jià)應(yīng)滿足：x-（500+5.5%x）（500+5.5%x）=20%即：x=1.2（500+5.5%x）

解以上方程，得x=642.40；

此時(shí)，全部允許扣除項(xiàng)目金額=500+5.5%×642.40=535.33

也就是說，開發(fā)商只有將其銷售額控制在642.40以內(nèi)，才能享受到免征土地增值稅的稅收優(yōu)惠，否則將全額征稅。

第二種情況：如果企業(yè)想通過提高售價(jià)達(dá)到增加收益的目的，則當(dāng)增值率略高于20%時(shí)，即應(yīng)適用“增值率在50%以下，稅率為30%”的規(guī)定。沿用上例，假定此時(shí)的售價(jià)為642.40+y（式中y為提高的售價(jià)）；相應(yīng)的允許扣除項(xiàng)目金額應(yīng)當(dāng)提高5.5%y（為銷售稅金及附加的增加額）；

這時(shí)，全部允許扣除項(xiàng)目的金額=535.33+5.5%y；

增值額=（642.40+y）-（535.33+5.5%y）=107.07+94.5%y；

企業(yè)應(yīng)交納的土地增值稅=（107.07+94.5%y）×30%=32.12+0.28y

若企業(yè)欲使提高售價(jià)帶來的收益超過因突破起征點(diǎn)而新增加的稅收，就必須使y>32.12+0.28y

即y>44.61.

此時(shí)的售房?jī)r(jià)格最少應(yīng)為642.40+44.61=687.01

也就是說，只有售房?jī)r(jià)格高于687.01時(shí)，企業(yè)才能達(dá)到通過提高售價(jià)獲取更大收益的目的。

2.利用稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行土地增值稅稅收籌劃的另一個(gè)方法就是靈活運(yùn)用不同的建房方式。

（1）合作建房方式。稅法規(guī)定，對(duì)于一方出地一方出資的雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅。但如果建成后轉(zhuǎn)讓的，則屬于征收土地增值稅的范圍。根據(jù)這一條政策，可做稅收籌劃如下：

假定某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)購得一塊土地的使用權(quán)準(zhǔn)備修建住宅，則該企業(yè)可以預(yù)收購房者的購房款作為合作建房的資金，這樣從形式上就符合了一方出土地、一方出資金的條件。一般而言，一幢住房中土地支付價(jià)所占比例應(yīng)該比較小，這樣房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)分得的房屋就較少，大部分由出資金的用戶分得自用。在該房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)售出剩余部分住房前，各方都不用繳納土地增值稅，只有在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建成后，轉(zhuǎn)讓屬于自己的那部分住房時(shí)，才就這一部分繳納土地增值稅，從而達(dá)到降低稅負(fù)的目的。

（2）代建房方式。主要是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代客戶進(jìn)行房地產(chǎn)的開發(fā)，開發(fā)完成后向客戶收取代建房收入的行為。對(duì)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說，由于房地產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)自始至終是屬于客戶的，沒有發(fā)生轉(zhuǎn)移，故其取得的收入屬于勞務(wù)性質(zhì)的收入，應(yīng)當(dāng)征收營(yíng)業(yè)稅，而不是土地增值稅的征稅范圍。

由于建筑行業(yè)適用的稅率是3%的比例稅率，與土地增值稅相比，稅負(fù)明顯較低，因此，如果房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在開發(fā)之初便能確定最終的購買用戶，就完全可以采用代建房方式進(jìn)行開發(fā)，而不采用稅負(fù)較重的開發(fā)后銷售方式。這時(shí)，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以用客戶的名義取得土地使用權(quán)和購買各種材料設(shè)備，也可以協(xié)商由客戶自己取得和購買，只要注意從最終形式上看房地產(chǎn)權(quán)屬?zèng)]有發(fā)生轉(zhuǎn)移便可以了。

以上是進(jìn)行稅收籌劃的幾種常見方法，在實(shí)際操作中，納稅人應(yīng)當(dāng)具體問題具體分析，靈活運(yùn)用稅收政策，這樣才能減少納稅風(fēng)險(xiǎn)，找到不違反稅法的籌劃空間。

篇5

【關(guān)鍵詞】稅法 名詞概念 涵義

會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)與稅法的結(jié)合應(yīng)用已經(jīng)日益顯現(xiàn)出其重要性,但相當(dāng)一部分會(huì)計(jì)人員對(duì)稅法常用名詞概念使用不規(guī)范、不科學(xué)。究其原因,主要是會(huì)計(jì)人員對(duì)稅法相關(guān)名詞概念的內(nèi)涵理解不深,斷章取義。這種誤解和混淆若處理不好,極易造成“偷稅”,面臨稅收征管部門高額罰款和嚴(yán)厲處罰。有鑒于此,筆者參考現(xiàn)行各單項(xiàng)稅種稅收實(shí)體法及其實(shí)施條例(細(xì)則)、《稅收征收管理法》及其實(shí)施條例、稅務(wù)行政法制的基本原則、國(guó)家稅務(wù)總局、財(cái)政部、海關(guān)等稅收征管部門和兩高(最高人民法院和最高人民檢察院)的司法解釋和其他行政法規(guī)、規(guī)章制度,進(jìn)行歸納總結(jié),對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中常用的稅法相關(guān)名詞概念做一解析與甄別,管中一窺,以供商榷。

1 稅收優(yōu)惠名詞概念涵義解析

1.1 免稅、不征稅、抵稅、退稅、抵扣

“免稅”有兩種用處。第一種用在“稅收優(yōu)惠”的專章法規(guī)規(guī)定中,與“減稅”一起統(tǒng)稱為“減免稅”,在稅法中一般有專門條款,是我國(guó)各單項(xiàng)稅種稅收實(shí)體法規(guī)定的普遍性稅收照顧政策,其涵義“對(duì)本來應(yīng)該征稅的應(yīng)稅項(xiàng)目(或應(yīng)稅勞務(wù)),稅法規(guī)定免予征稅”?！吨腥A人民共和國(guó)稅收征收管理法》和《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施條例》(以下統(tǒng)稱《稅收征管法》)將減免稅分為“報(bào)批類減免(需要報(bào)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批同意)和備案類(取消審批手續(xù)和不需要報(bào)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批)減免”。按照稅法條款規(guī)定的內(nèi)容,又可以分為“免征”(完全免予征收稅款)、“暫免征收”(在一定的時(shí)間段內(nèi)暫時(shí)性免予征收稅款)、“酌情減免”(根據(jù)實(shí)際情況和困難決定是否免予征收稅款)、“法定減免”(法律規(guī)定的減免)、“特定減免”(特定范圍的減免)、“定期減免”(在特定時(shí)期內(nèi)給予減免)、“臨時(shí)減免”(在一定時(shí)期臨時(shí)性的給予減免)、“經(jīng)審批后減免征收稅款”等各類規(guī)定。

如《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》和《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》(以下統(tǒng)稱《營(yíng)業(yè)稅法》)規(guī)定:“托兒所、幼兒園、養(yǎng)老院、殘疾人福利機(jī)構(gòu)提供的育養(yǎng)服務(wù)、婚姻介紹等服務(wù)免征營(yíng)業(yè)稅”屬于“備案類、免征、法定減免”、“對(duì)社?；鹄硎聲?huì)、社?；鹜顿Y管理人運(yùn)用社?；鹳I賣證券投資基金、股票、債券的差價(jià)收入,暫免征收營(yíng)業(yè)稅”則屬于“備案類、暫免征收、法定減免”;《中華人民共和國(guó)車船稅暫行條例》(簡(jiǎn)稱《車船稅法》)不僅專章規(guī)定“法定減免”,如“非機(jī)動(dòng)車船、拖拉機(jī)、捕撈、養(yǎng)殖漁船免征車船稅”,還規(guī)定“特定減免”,如“省、自治區(qū)、直轄市人民政府根據(jù)當(dāng)?shù)貙?shí)際情況,對(duì)城市、農(nóng)村公共交通車船給予定期減稅、免稅”?！吨腥A人民共和國(guó)海關(guān)法》和《中華人民共和國(guó)進(jìn)出口關(guān)稅條例》(以下統(tǒng)稱《關(guān)稅法》)規(guī)定“臨時(shí)減免稅”政策:“臨時(shí)減免稅是指以上法定和特定減免稅以外的其他減免稅,即由國(guó)務(wù)院根據(jù)《海關(guān)法》對(duì)某個(gè)單位、某類商品、某個(gè)項(xiàng)目或某批進(jìn)出口貨物的特殊情況,給予特別照顧,一案一批,專文下達(dá)的減免稅。”臨時(shí)減免稅一般有單位、品種、期限、金額或數(shù)量等限制,其他不能比照?qǐng)?zhí)行。

第二種情況用于增值稅出口貨物的“免、抵、退”稅政策,即:“對(duì)貨物出口銷售環(huán)節(jié)不征收增值稅、消費(fèi)稅,這是把貨物出口環(huán)節(jié)與出口前的銷售環(huán)節(jié)同樣視為一個(gè)征稅環(huán)節(jié);出口退稅是指對(duì)貨物在出口前實(shí)際承擔(dān)的稅收負(fù)擔(dān),按規(guī)定的退稅率計(jì)算后予以退還?！备鶕?jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步推進(jìn)出口貨物實(shí)行免抵退稅辦法的通知》(財(cái)稅[2002]7號(hào))規(guī)定,實(shí)行“免、抵、退”稅管理辦法的“免稅”是指對(duì)生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物,在出口時(shí)免征本企業(yè)生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)增值稅;“抵稅”是指生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)貨物所耗用的原材料、零部件、燃料、動(dòng)力等所含應(yīng)予退還的進(jìn)項(xiàng)稅額,抵頂內(nèi)銷貨物的應(yīng)納稅額;“退稅”指生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物在當(dāng)月內(nèi)應(yīng)抵頂?shù)倪M(jìn)項(xiàng)稅額大于應(yīng)納稅額時(shí),對(duì)未抵頂完的部分予以退稅。

“不征稅”指稅法規(guī)定的不予征稅的項(xiàng)目,由于其自身就不是稅法規(guī)定的應(yīng)稅項(xiàng)目(或應(yīng)稅勞務(wù)),當(dāng)然不予征稅。如《中華人民共和國(guó)耕地占用稅暫行條例》(簡(jiǎn)稱《耕地占用稅法》)規(guī)定:“建設(shè)直接為農(nóng)業(yè)生產(chǎn)服務(wù)的生產(chǎn)設(shè)施占用前款規(guī)定的農(nóng)用地的,不征收耕地占用稅?！?/p>

“抵稅”除用于上述“免、抵、退”稅政策外,還有其他用法:用某方面的金額抵減應(yīng)納稅額,有時(shí)也稱之“抵免”。如《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》和《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》(以下統(tǒng)稱《企業(yè)所得稅法》)規(guī)定“稅額抵免”的內(nèi)容:“企業(yè)購置并實(shí)際使用《環(huán)境保護(hù)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》、《節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》和《安全生產(chǎn)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備,該專用設(shè)備投資額的10%可從企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅額中抵免;當(dāng)年不足抵免的,可以在以后5個(gè)納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。”

“退稅”與“免、抵、退”政策涵義截然不同,是指稅收征收機(jī)關(guān)在依法征收稅款后,發(fā)現(xiàn)多征了稅款,主動(dòng)或者依納稅人申請(qǐng)按照規(guī)定程序和辦法退回多征的稅款。如果這種退稅從國(guó)庫(國(guó)家金庫)中退還的,由于國(guó)庫是財(cái)政部門的出納機(jī)關(guān),歸口財(cái)政部門管理,所以財(cái)政管理上稱為“退庫”。如《稅收征管法》規(guī)定:“納稅人超過應(yīng)納稅額繳納的稅款,稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)后應(yīng)當(dāng)立即退還;納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起3年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的,可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息,稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)及時(shí)查實(shí)后應(yīng)當(dāng)立即退還;涉及從國(guó)庫中退庫的,依照法律、行政法規(guī)中有關(guān)國(guó)庫管理的規(guī)定退還?！?/p>

“抵扣”指按照一定的金額標(biāo)準(zhǔn)抵扣應(yīng)納稅所得額。如《企業(yè)所得稅法》規(guī)定:“創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權(quán)投資方式投資于未上市的中小高新技術(shù)企業(yè)2年以上的,可以按照其投資額的70%在股權(quán)持有期滿2年的當(dāng)年抵扣該創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額,當(dāng)年不足抵扣的,可以在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵扣?！?/p>

1.2 減稅、減征、減按、減計(jì)、加計(jì)扣除、減半征收、兩免三減半、三免三減半、五免五減半

“減稅”指在稅法規(guī)定的正常計(jì)算應(yīng)繳稅額的基礎(chǔ)上,減免部分稅款。“減征”指在正常的稅率基礎(chǔ)之上按照一定的百分比計(jì)算扣除。如《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例》和《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》(以下統(tǒng)稱《消費(fèi)稅法》)規(guī)定:“對(duì)生產(chǎn)銷售達(dá)到低污染排放值(相當(dāng)于“歐洲ⅱ號(hào)”標(biāo)準(zhǔn))的小轎車、越野車和小客車減征30%的消費(fèi)稅”。減稅和減征的區(qū)別前者直接減免稅款,后者減稅率。

“減按”實(shí)際上也是減征的一種。其含義是減少后按照較低的稅率計(jì)算繳稅。如《企業(yè)所得稅法》規(guī)定:“非居民企業(yè)減按10%的稅率征收企業(yè)所得稅”,即:非居民企業(yè)的實(shí)際適用稅率為10%。

“減計(jì)”指在計(jì)算某些收入時(shí),少計(jì)一部分金額。如《企業(yè)所得稅法》規(guī)定:“減計(jì)收入優(yōu)惠企業(yè)綜合利用資源,生產(chǎn)符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策規(guī)定的產(chǎn)品所取得的收入,可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)減計(jì)收入”;“綜合利用資源,指企業(yè)以《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的資源作為主要原材料,生產(chǎn)國(guó)家非限制和禁止并符合國(guó)家和行業(yè)相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)的產(chǎn)品取得的收入,減按90%計(jì)入收入總額?！奔?對(duì)于上述符合條件的行業(yè)企業(yè),用其取得的收入乘以90%計(jì)算應(yīng)稅收入。

“加計(jì)扣除”指國(guó)家為鼓勵(lì)某些行業(yè)發(fā)展,規(guī)定在正?？鄢A(chǔ)上,額外再按照一定標(biāo)準(zhǔn)扣除一定的金額。如《企業(yè)所得稅法》規(guī)定:“對(duì)于企業(yè)的研究開發(fā)費(fèi),再按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除;形成無形資產(chǎn)的,按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷”、“企業(yè)安置殘疾人員所支付的工資費(fèi)用,在按照支付給職工工資據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上,按照支付給殘疾職工工資的100%加計(jì)扣除”。

“減半征收”指對(duì)于應(yīng)繳納的正常稅款,按照50%征收,或直接減半乘以適用稅率計(jì)算。如《企業(yè)所得稅法》規(guī)定:對(duì)原適用24%或33%企業(yè)所得稅稅率并享受國(guó)發(fā)[2007] 39號(hào)文件規(guī)定企業(yè)所得稅定期減半優(yōu)惠過渡的企業(yè),2008年及以后年度一律按25%稅率計(jì)算的應(yīng)納稅額實(shí)行減半征收?！奔?應(yīng)納稅所得額×25%)×50%或者直接按照“應(yīng)納稅所得額×25%×50%=應(yīng)納稅所得額×12.5%”征收。

“兩免三減半”指國(guó)家為鼓勵(lì)某些企業(yè)發(fā)展給予的一種特別優(yōu)惠措施,即前兩年免稅,后三年減半征收。如《企業(yè)所得稅法》規(guī)定:“我國(guó)境內(nèi)新辦軟件生產(chǎn)企業(yè)經(jīng)認(rèn)定后,自獲利年度起,第一年和第二年免征企業(yè)所得稅,第三年至第五年減半征收企業(yè)所得稅?！?/p>

“三免三減半”指前三年免征,后三年減半征收。如《企業(yè)所得稅法》規(guī)定:環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得,自項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入所屬納稅年度起,第1年至第3年免征企業(yè)所得稅,第4年至第6年減半征收企業(yè)所得稅?！?/p>

“五免五減半”則較“兩免三減半”、“三免三減半”更加優(yōu)惠,稅款的減免擴(kuò)大到五年免稅和五年減半征收。如《企業(yè)所得稅法》規(guī)定:“投資額超過80億元人民幣或集成電路線寬小于0.25微米的集成電路生產(chǎn)企業(yè),可以減按15%的稅率繳納企業(yè)所得稅。其中,經(jīng)營(yíng)期在15年以上的,從開始獲利的年度起,第一年至第五年免征企業(yè)所得稅,第六年至第十年減半征收企業(yè)所得稅?！?/p>

2 稅收法律責(zé)任名詞概念涵義解析

2.1 偷稅、逃稅、騙稅、抗稅、欠稅、漏稅

《稅收征管法》規(guī)定:“納稅人偽造、變?cè)?、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證、或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入,或經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào),不繳或者少繳應(yīng)納稅款的,是偷稅”。偷稅重在強(qiáng)調(diào)由于納稅人的各種有意(惡意)行為造成不繳少繳稅款的客觀結(jié)果。對(duì)偷稅的處罰是“對(duì)納稅人偷稅的,由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金,并處不繳或者少繳的稅款50%以上5倍以下的罰款;構(gòu)成犯罪的,依法追究刑事責(zé)任?！?/p>

稅法沒有特別規(guī)定“逃稅”的概念,一般指納稅人故意違反稅收法律法規(guī),采取欺騙、隱瞞等方式,逃避納稅。《稅收征管法》規(guī)定:“納稅人欠繳應(yīng)納稅款,采取轉(zhuǎn)移或者隱匿財(cái)產(chǎn)的手段,妨礙稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳欠繳的稅款的,由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳欠繳的稅款、滯納金,并處欠繳稅款50%以上5倍以下的罰款;構(gòu)成犯罪的,依法追究刑事責(zé)任?！?/p>

“騙稅”指以惡意欺騙手段騙取稅款的行為?！抖愂照鞴芊ā分灰?guī)定了騙取出口退稅的行為:“以假報(bào)出口或其他欺騙手段,騙取國(guó)家出口退稅款,由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳騙取的退稅款,并處騙取稅款1倍以上5倍以下的罰款;構(gòu)成犯罪的,依法追究刑事責(zé)任?！惫P者建議修訂增加《稅收征管法》相關(guān)內(nèi)容,擴(kuò)大騙稅概念的適用范圍。

《稅收征管法》規(guī)定:“以暴力、威脅方法拒不繳納稅款的,是抗稅,除由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其拒繳的稅款、滯納金外,依法追究刑事責(zé)任。情節(jié)輕微,未構(gòu)成犯罪的,由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其拒繳的稅款、滯納金,并處拒繳稅款1倍以上5倍以下的罰款?！?/p>

“欠稅”指納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款,扣繳義務(wù)人未按照規(guī)定期限解繳稅款的行為?！抖愂照鞴芊ā芬?guī)定:“納稅人、扣繳義務(wù)人在規(guī)定期限內(nèi)不繳或少繳應(yīng)納稅款或應(yīng)解繳的稅款,經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期繳納,逾期仍未繳納的,稅務(wù)機(jī)關(guān)除依照規(guī)定采取強(qiáng)制執(zhí)行措施追繳其不繳或少繳的稅款外,可以處以不繳或者少繳稅款50%以上5倍以下的罰款。”

“漏稅”一詞是日常生活俗稱,其概念除在《海關(guān)法》提及“漏征”外,《稅收征管法》和其他稅法中沒有明確提及和規(guī)定。依照稅法立法的法理原則,可以理解為:漏稅是指由于各種原因疏忽造成稅務(wù)機(jī)關(guān)漏征或者納稅人漏繳稅款的行為。

2.2 罰款、滯納金與罰金

“罰款”是納稅義務(wù)人違反了稅收相關(guān)法律法規(guī)而由稅務(wù)征管機(jī)關(guān)給予的一種經(jīng)濟(jì)制裁,是一種行政處分行為,屬于行政處罰范疇?！皽{金”是指納稅義務(wù)人由于延遲繳納稅款而按日加收萬分之五的額外罰款,也屬于行政處罰范疇?！傲P金”是指違反稅法行為違反刑法,其嚴(yán)重程度達(dá)到了刑事處罰的標(biāo)準(zhǔn),經(jīng)法院裁判給與的一種金額處罰,是納稅人負(fù)擔(dān)的一種刑事處罰范疇。

2.3 以上和以下、不超過(不高于、至多、最高)、不低于(至少、最低)、多少~多少

“以上和以下”是指在規(guī)定的金額以上和以下,一般不含“本數(shù)”在內(nèi),除非特別說明。如《消費(fèi)稅法》規(guī)定:對(duì)于委托其他企業(yè)(非個(gè)體)加工應(yīng)稅消費(fèi)品的,以受托加工企業(yè)為消費(fèi)稅的扣繳義務(wù)人,如果受托方未按照規(guī)定代收代繳稅款,委托方就要補(bǔ)繳稅款(對(duì)受托方不再重復(fù)補(bǔ)稅,但按照《稅收征管法》的規(guī)定,處以應(yīng)代收代繳稅款50%以上3倍以下罰款)。這里的“50%以上”是指大于50%,“3倍以下”是指小于3倍。

“不超過(不高于、至多、最高)”指稅法規(guī)定的最高金額限制,一般包含“本數(shù)”在內(nèi);“不低于(至少、最低)”則是指稅法規(guī)定的最低金額限制,一般包含“本數(shù)”在內(nèi)。如《企業(yè)所得稅法》規(guī)定的小型微利工業(yè)企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)之一為:“工業(yè)企業(yè),年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元,從業(yè)人數(shù)不超過100人,資產(chǎn)總額不超過3,000萬元”。這里的“不超過”就包含了本數(shù)“30萬元”、“100人”、“3,000萬元”。

“多少～多少”指從多少金額到多少金額之間的區(qū)間范圍。一般而言,“本數(shù)”(此時(shí)一般稱為“級(jí)距點(diǎn)”)包含在前一個(gè)“多少”內(nèi),除非特別說明。如《個(gè)人所得稅法》規(guī)定的“工資、薪金所得適用的稅率表”如表1所示:

以上表第1、2、3個(gè)級(jí)數(shù)為例,應(yīng)做如下理解:第一個(gè)級(jí)數(shù)“不超過500元的”是指月含稅應(yīng)納稅所得額“小于等于500元”的金額部分,即500元。“本數(shù)(級(jí)距點(diǎn))500元”包含在第一個(gè)級(jí)數(shù)里;第二個(gè)級(jí)數(shù)“超過500-2,000元的部分”則是指“大于500元小于等于2,000元”的金額部分,即1,500元,“本數(shù)(級(jí)距點(diǎn))2,000元”包含在第二個(gè)級(jí)數(shù)里;第三個(gè)級(jí)數(shù)“超過2,000-5,000元的部分”則是指“大于2,000元小于等于5,000元”的金額部分,即3,000元,“本數(shù)(級(jí)距點(diǎn))5,000元”包含在第三個(gè)級(jí)數(shù)里。由于第一個(gè)級(jí)數(shù)的“本數(shù)(級(jí)距點(diǎn))500元”已經(jīng)包含在第一個(gè)級(jí)數(shù)計(jì)算,所以第二個(gè)級(jí)數(shù)的“前本數(shù)(級(jí)距點(diǎn))500元”不應(yīng)該在第二個(gè)級(jí)數(shù)計(jì)算,而“后本數(shù)(級(jí)距點(diǎn))2,000元”則應(yīng)該包含在第二個(gè)級(jí)數(shù)里計(jì)算,不應(yīng)該在第三個(gè)級(jí)數(shù)里計(jì)算,其他各級(jí)距級(jí)數(shù)同理,依此類推。

例如:某人某月含稅應(yīng)納稅所得額是500元,其應(yīng)納稅款的正確計(jì)算為500×5%=25元,而不是500×10%-25=25元(速算扣除法計(jì)算),二者計(jì)算結(jié)果雖然相等,但體現(xiàn)的計(jì)稅原理有天壤之別。

同理,假定某人某月含稅應(yīng)納稅所得額是2,000元,其應(yīng)納稅款的正確計(jì)算為500×5%+1,500×10%=175元,或者用速算扣除法計(jì)算為2,000×10%-25=175元,而不是2,000×15%-125=175元。

假定某人某月含稅應(yīng)納稅所得額是5,000元,其應(yīng)納稅款的正確計(jì)算為5,000×15%-125=625元,而不是5,000×20%-375=625元。

2.4 利息率的換算、到期日和具體天數(shù)的計(jì)算

利息率的換算主要涉及到年利息率(以%表示),月利息率(以‰表示),日利息率(以表示)之間的換算,一般是按照行業(yè)慣例執(zhí)行的,沒有規(guī)范文件論及。計(jì)算時(shí)按照具體要求保留小數(shù)點(diǎn)位數(shù),理論上一般要求保留2位小數(shù),實(shí)際工作中按需保留。

以“年”為計(jì)算利息單位時(shí),一年就是一個(gè)公歷年,不分平年和閏年,到期日為對(duì)應(yīng)年份的同一日。一年等于12個(gè)月,不分大小(平、閏)月,每個(gè)月30天,一年360(12×30)天。即:百分?jǐn)?shù)除以12得到千分?jǐn)?shù)(%÷12=‰),千分?jǐn)?shù)除以30得到萬分?jǐn)?shù)(‰÷30=),百分?jǐn)?shù)除以360得到萬分?jǐn)?shù)(%÷360=)。如年利息為12%,則月利息率=12%÷12=1‰,日利息率=12%÷360=1‰÷30≈0.033。如2005年5月14日(3年期)的貸款,到期日就是2008年5月14日。

以“月”為計(jì)算利息單位時(shí),一個(gè)月等于30天,不分大小(平、閏)月,到期日為對(duì)應(yīng)月份的同一日。如2008年5月14日(3個(gè)月)的貸款,到期日就是2008年8月14日。

以“日”為計(jì)算利息單位時(shí),就需要區(qū)分大小(平、閏)月、平年和閏年,大月31天,小月30天,平月28天,閏月29天,平年365天,閏年是366天。區(qū)分平年和閏年的基本方法是:使用年份數(shù)字除以4,除得盡的年份是閏年,其余是平年,4年一閏。具體計(jì)算到期天數(shù)時(shí)一般采用“算頭不算尾”的規(guī)則進(jìn)行,即“起始頭天和到期日尾天”的天數(shù)只算“起始頭”一天,不算到期日尾天。如2009年為平年,2月24日開出一張支票,按照規(guī)定其有效日期為10天,則有效日期最后為3月5日,即2月24~28日共5天,3月1日-5日共5天。再如稅法按日加收滯納金5的計(jì)算:假設(shè)某進(jìn)口貨物向海關(guān)申報(bào)進(jìn)口日期為4月2日,海關(guān)填發(fā)稅款繳款書日期為4月4日,則“進(jìn)口貨物關(guān)稅納稅義務(wù)發(fā)生日期”是4月2日(向報(bào)關(guān)地海關(guān)申報(bào)報(bào)關(guān)進(jìn)口的當(dāng)天),繳納進(jìn)口貨物關(guān)稅、增值稅(消費(fèi)稅)時(shí)間為“海關(guān)填發(fā)稅款繳款書之日起15日內(nèi)”,即4月18日(含)前。

另外還有二點(diǎn)需要說明的是:如果繳納稅款的最后一日遇到周末或法定節(jié)假日,則繳納稅款的日期相應(yīng)順延至周末或法定節(jié)假日過后的第一個(gè)工作日。如果恰逢大小月或者閏平月的最后一天,對(duì)應(yīng)到期日也應(yīng)相應(yīng)順延至下月的第一天,即:某閏年2月29日起的1年到期日應(yīng)該是下一平年的3月1日;8月31日起的1個(gè)月到期日應(yīng)該是10月1日,1月31日起的1個(gè)月到期日應(yīng)該是3月1日。

3 有關(guān)計(jì)稅依據(jù)的名詞概念涵義解析

3.1 銷售額、含稅銷售額和不含稅銷售額

《增值稅法》規(guī)定:“銷售額是指納稅人銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)向購買方(承受應(yīng)稅勞務(wù)也視為購買方)收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用”;《消費(fèi)稅法》規(guī)定:“銷售額為納稅人銷售應(yīng)稅消費(fèi)品向購買方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用”;《營(yíng)業(yè)稅法》規(guī)定的銷售額是指營(yíng)業(yè)額。增值稅屬于價(jià)外稅,采用價(jià)外計(jì)稅方式,用不含稅價(jià)作為計(jì)稅依據(jù),因而銷售額中不包括向購買方收取的銷項(xiàng)稅額,即“不含稅銷售額”。其中,價(jià)款是指按照銷售數(shù)量與單價(jià)的乘積,價(jià)外費(fèi)用是指在銷售價(jià)款之外向購買方收取的各項(xiàng)額外收費(fèi)。消費(fèi)稅和營(yíng)業(yè)稅都屬于價(jià)內(nèi)稅,稅金包含在銷售額(營(yíng)業(yè)額)中,構(gòu)成銷售額(營(yíng)業(yè)額)的一個(gè)組成部分,因而銷售額(營(yíng)業(yè)額)中就包含有消費(fèi)稅(營(yíng)業(yè)稅),不需要額外收取。另外,稅法規(guī)定部分符合特定條件的收費(fèi)不屬于價(jià)外費(fèi)用,不計(jì)入銷售額(營(yíng)業(yè)額)。

“含稅銷售額”和“不含稅銷售額”是針對(duì)增值稅納稅義務(wù)人在對(duì)外銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)時(shí),銷售的定價(jià)或價(jià)款中是否包含有增值稅銷項(xiàng)稅額而言,實(shí)際上是納稅人在銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)采用的一種定價(jià)方式。定價(jià)中包含有增值稅的銷售額稱之為“含稅銷售額”,最典型的是小規(guī)模納稅人的銷售行為。由于小規(guī)模納稅人只能開具普通發(fā)票,所以其采取含稅定價(jià)方式,取得的銷售收入均屬于“含稅銷售額”。定價(jià)中不包含有增值稅的銷售額稱之為“不含稅銷售額”,最典型的是一般納稅人的銷售行為。由于一般納稅人可以開具增值稅專用發(fā)票,其專用發(fā)票上就分別要列明銷售額、稅率和銷項(xiàng)稅額等內(nèi)容,所以其銷售額為“不含稅銷售額”。增值稅應(yīng)納稅額的計(jì)稅依據(jù)是“不含稅銷售額”,在按照“含稅銷售額”定價(jià)時(shí),納稅人就要將“含稅銷售額”通過公式換算為“不含稅銷售額”,考慮到增值稅是屬于價(jià)外稅的基本原理,稅法在規(guī)定計(jì)算公式時(shí)候,沒有單獨(dú)給出也無必要特意給出“不含稅銷售額”的概念,使用“銷售額”的概念代替“不含稅銷售額”的概念。具體計(jì)算公式如下:

(一般納稅人不含稅)銷售額=含稅銷售額÷(1+增值稅稅率)

其中,增值稅稅率有17%(基本稅率)和13%(低稅率)兩檔。

(小規(guī)模納稅人不含稅)銷售額=含稅銷售額÷(1+征收率)

其中,征收率在2009年1月1日以前有6%和4%兩檔,以后為3%。

另外,在理解“含稅銷售額”和“不含稅銷售額”的換算和內(nèi)涵時(shí)候,由于消費(fèi)稅(營(yíng)業(yè)稅)的銷售額(營(yíng)業(yè)額)內(nèi)已經(jīng)包含有消費(fèi)稅(營(yíng)業(yè)稅)稅款,所以“含稅銷售額”和“不含稅銷售額”僅指增值稅。

3.2 混合銷售行為(混營(yíng))和兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)(兼營(yíng))、兼營(yíng)不同稅率貨物或勞務(wù)

實(shí)務(wù)中,會(huì)計(jì)人員較難區(qū)分“混合銷售行為”(簡(jiǎn)稱“混營(yíng)”)、“兼營(yíng)應(yīng)稅勞務(wù)”和“兼營(yíng)不同稅率的貨物或勞務(wù)”(二者統(tǒng)稱“兼營(yíng)”)之間的差異,進(jìn)而混淆了增值稅和營(yíng)業(yè)稅的納稅義務(wù)和范圍。根據(jù)《增值稅法》規(guī)定:“一項(xiàng)銷售行為如果既涉及貨物又涉及非增值稅應(yīng)稅勞務(wù),為混合銷售行為?！崩斫狻盎鞝I(yíng)”的關(guān)鍵在于:“混營(yíng)”涉及的貨物和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)只是針對(duì)某一項(xiàng)具體銷售行為而言,非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)是為了直接銷售這批貨物而提供的,二者之間是緊密相連的從屬關(guān)系。故此,《增值稅法》規(guī)定:“從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè),企業(yè)性單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為,視為銷售貨物,應(yīng)當(dāng)繳納增值稅;其他單位和個(gè)人的混合銷售行為,視為銷售非增值稅應(yīng)稅勞務(wù),不繳納增值稅?！?/p>

與“混營(yíng)”相比,“兼營(yíng)”是指增值稅納稅人在從事應(yīng)稅貨物銷售或提供應(yīng)稅勞務(wù)的同時(shí),還從事非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)(即營(yíng)業(yè)稅規(guī)定的各項(xiàng)勞務(wù)),且從事的非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)與某一項(xiàng)銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)并無直接的聯(lián)系和從屬關(guān)系。《增值稅法》規(guī)定:“納稅人兼營(yíng)非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的,應(yīng)分別核算貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額和非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的營(yíng)業(yè)額;未分別核算的,由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額。”

“兼營(yíng)”還有另外一種情況,即兼營(yíng)不同稅率的貨物或應(yīng)稅勞務(wù),是指納稅人生產(chǎn)或銷售不同稅率的貨物,或者既銷售貨物又提供應(yīng)稅勞務(wù)。

下面以某大型綜合性商場(chǎng)(一般納稅人)的各種銷售行為,根據(jù)稅法的立法精神原理,列表對(duì)該商場(chǎng)不同行為納稅義務(wù)比較如表2所示:

本文主要是解析了稅法常用的一些名詞概念進(jìn)行解析,有助于會(huì)計(jì)人員正確理解稅法常識(shí),幫助正確理解和核算應(yīng)繳稅金。

參考文獻(xiàn)

[1] 中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)編:稅法,2009年度注冊(cè)會(huì)計(jì)師全國(guó)統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材,經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社,2009年4月第一版.

篇6

[關(guān)鍵詞]稅率；質(zhì)疑；強(qiáng)化；情境教學(xué)法

[中圖分類號(hào)]G712[文獻(xiàn)標(biāo)志碼]A[文章編號(hào)]2096-0603（2017）06-0121-01

2013年8月起“營(yíng)改增”試點(diǎn)，稅法的內(nèi)容應(yīng)從“兩個(gè)根據(jù)”的教學(xué)手段進(jìn)行改革。根據(jù)一：直接用細(xì)化法進(jìn)行分步解析案例內(nèi)容；根據(jù)二：直接用公式計(jì)算主要稅種的應(yīng)納稅額。在法規(guī)課涉及稅法章節(jié)中教學(xué)主要采取了“雙解、雙簡(jiǎn)、雙串”問題情境教學(xué)法進(jìn)行教學(xué)?，F(xiàn)將十多年對(duì)會(huì)計(jì)證考試中稅法基本知識(shí)教學(xué)作如下的思考。

一、用對(duì)比法講解稅率的調(diào)整

明代學(xué)者陳獻(xiàn)章說過：“學(xué)起于思，思源于疑，小疑則小進(jìn)，大疑則大進(jìn)?！苯虒W(xué)步驟的起點(diǎn)從解決質(zhì)疑開始。對(duì)主要稅種的稅目和稅率教學(xué)中采取了“雙解”教學(xué)，解析用營(yíng)改增的試點(diǎn)和稅率改變了教學(xué)中單一教法。2013年8月1日起，在全國(guó)范圍內(nèi)開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)：交通運(yùn)輸業(yè)和郵政業(yè)的稅率為11%，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)為6%。題型中提供應(yīng)稅勞務(wù)，是指有償提供“營(yíng)改增”的應(yīng)稅服務(wù)，但不包括非營(yíng)業(yè)活動(dòng)中提供的應(yīng)稅服務(wù)。在做此判斷題時(shí)要注意關(guān)鍵詞是“非營(yíng)業(yè)活動(dòng)”?！盃I(yíng)改增”某企業(yè)購進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品，取得貨物運(yùn)輸業(yè)的增值稅專用發(fā)票：準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅是收購價(jià)格乘以13%加上運(yùn)輸費(fèi)用乘以11%。從而“營(yíng)改增”中稅率征收范圍的計(jì)算處理方法步驟得到了一一解答。解析增值稅的征稅范圍殊規(guī)定“混合銷售、混合經(jīng)營(yíng)”的應(yīng)稅范圍，如兼營(yíng)和混合銷售兩者稅務(wù)處理的不同點(diǎn)為：混合銷售的納稅原則是按“經(jīng)營(yíng)主業(yè)”劃分，只征收一種稅；兼營(yíng)的納稅原則是“分別核算，分別征稅”。如混業(yè)經(jīng)營(yíng)未分別核算銷售額的，從高適用稅率和征收率。對(duì)“營(yíng)改增”的試點(diǎn)范圍時(shí)間和改革內(nèi)容進(jìn)行對(duì)比分析，讓學(xué)生對(duì)“營(yíng)改增”有了全面的了解。

同時(shí)還要注意“牽引性”的問題和結(jié)合“關(guān)鍵詞”的點(diǎn)撥，如稅收減免主要有三種，即法定減免、特定減免和臨時(shí)減免。這樣使學(xué)生在“營(yíng)改增”稅率調(diào)整的學(xué)習(xí)過程中逐步掌握了稅法知識(shí)。

二、用設(shè)問題情境分析疑點(diǎn)

愛因斯坦說過：“提出一個(gè)問題往往比解決一個(gè)問題更重要?！倍愂照魇展芾碇性鲋刀悓Ｓ冒l(fā)票和普通發(fā)票開具規(guī)定比較具體，學(xué)生對(duì)不得開具發(fā)票的情形，如銷售免稅項(xiàng)目、將貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目等問題的理解還往往處于模糊狀態(tài)。這時(shí)用一般納稅人銷售方收取的是銷項(xiàng)稅額，購貨方收取的是進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行了回答，課堂教學(xué)采取“雙簡(jiǎn)”增值稅發(fā)票關(guān)鍵詞分析，未做銷售收入，造成少繳增值稅。建材公司將已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的生產(chǎn)用電和材料3276元（含稅）銷售給某西聯(lián)公司，賬面上未做收入造成少繳增值稅476元。此筆會(huì)計(jì)科目為借原材料、借應(yīng)交稅費(fèi)（進(jìn)項(xiàng)稅），貸銀行存款。在發(fā)票內(nèi)容的構(gòu)成要素上，增值稅專用發(fā)票將票面金額一分為二，鉤稽關(guān)系為“金額+稅額=價(jià)稅合計(jì)”。由于普通發(fā)票不具有抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的功能，因此，無需將價(jià)稅分列開具，只需將價(jià)稅合計(jì)合并開具為“金額”。舉例所需要注意的發(fā)票抵扣問題既可以讓學(xué)生認(rèn)識(shí)到發(fā)票管理制度是“以票管稅”，更進(jìn)一步地掌握開具發(fā)票的時(shí)限和地點(diǎn)應(yīng)符合的規(guī)定，發(fā)票是稅務(wù)稽核的重要依據(jù)。

稅款征收的題型變化有七種組合比較容易記憶，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)核定納稅人有下列情形的題型主要從“不設(shè)置，未設(shè)置，難以查賬的，擅自銷毀”賬簿進(jìn)行判斷，從‘未’字判斷，未辦理納稅申報(bào)，未稅務(wù)登記的情況，從計(jì)稅依據(jù)明顯偏低判斷”。這樣就使一個(gè)比較復(fù)雜的抽象的內(nèi)容問題經(jīng)過詞組的比較掌握了判斷的方法，使學(xué)生加深了對(duì)稅款征收和核定稅額知識(shí)的理解。要拋棄那種只會(huì)翻書看標(biāo)題，不懂的理解做題方法的做法。

三、用延伸式進(jìn)行聯(lián)系分析

稅法的分類章節(jié)用“雙串”延伸設(shè)計(jì)，在板書設(shè)計(jì)中三三制內(nèi)容一目了然地書寫在黑板上，放在計(jì)算機(jī)頁面屏幕上，三一《會(huì)計(jì)法》和《稅法》相同點(diǎn)責(zé)令限期改正、罰款；三二《會(huì)計(jì)法》是行政處分，《稅法》是沒收違法所得；三三法律制度的構(gòu)成中會(huì)計(jì)法律、行政法規(guī)、規(guī)章、規(guī)范性文件，稅法同樣有這相同的四點(diǎn)。再結(jié)合政府采購法律制度構(gòu)成中沒有涉及‘行政法規(guī)’，這樣咬住不同章節(jié)法律責(zé)任字眼講解，即講清了法規(guī)課中涉及的法律責(zé)任，從而使‘罰款’中的金額范圍問題迎刃而解。串講“管理”和“提起”特指范圍導(dǎo)向作用，如會(huì)計(jì)人員繼續(xù)教育管理實(shí)行登記制度，屬地管理原則。導(dǎo)入稅務(wù)行政復(fù)議提起“國(guó)務(wù)院，國(guó)家稅務(wù)總局，國(guó)家稅務(wù)局，地方稅務(wù)局?！鳖}型中關(guān)鍵詞“行政、行為”，如“下級(jí)對(duì)行政行為不服的，向上級(jí)機(jī)關(guān)申請(qǐng)行政復(fù)議”。教師在串講法律責(zé)任中針對(duì)尚未構(gòu)成犯罪的問題一點(diǎn)撥，學(xué)生能圍繞稅務(wù)行政復(fù)議中提出的行政起訴，知道了判斷題中的關(guān)鍵詞是由“國(guó)務(wù)院裁決”為最終裁決。這時(shí)要鼓勵(lì)學(xué)生對(duì)問題敢于質(zhì)疑，改變只盲目亂猜題的做法。導(dǎo)入計(jì)稅依據(jù)關(guān)鍵詞為“價(jià)外費(fèi)用”，增值稅銷售額為不含增值稅的銷售額和價(jià)外費(fèi)用；消費(fèi)稅的銷售額即含消費(fèi)稅而不含增值稅的銷售額。對(duì)應(yīng)征消費(fèi)稅的進(jìn)口貨物組成計(jì)稅價(jià)格=關(guān)稅完稅價(jià)格+關(guān)稅稅額+消費(fèi)稅稅額，把固定簡(jiǎn)單的公式、易考的題型作為提高教學(xué)質(zhì)量值得注意的突破點(diǎn)，實(shí)現(xiàn)知識(shí)從點(diǎn)到思、從思到解的教與學(xué)的學(xué)習(xí)氛圍。

稅法教學(xué)過程中在“情”與“境”的融合下，使學(xué)生弄清楚了“營(yíng)改增”的政策變化的知識(shí)，同時(shí)強(qiáng)化了學(xué)生的梳理疑難問題的能力，更強(qiáng)化了師生互動(dòng)探研學(xué)習(xí)的起點(diǎn)，強(qiáng)化了教學(xué)質(zhì)量凸顯的保證。

參考文獻(xiàn)：

[1]張建華.財(cái)經(jīng)法規(guī)與會(huì)計(jì)職業(yè)道德應(yīng)試指導(dǎo)[M].立信會(huì)計(jì)出版社，2015.

篇7

【關(guān)鍵詞】 增值稅;進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出;視同銷售;分析比較

增值稅是指對(duì)我國(guó)境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理、修配勞務(wù),以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人,就其取得的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額,以及進(jìn)口貨物的金額計(jì)算稅款,并實(shí)行稅款抵扣制的一種流轉(zhuǎn)稅。從理論上,體現(xiàn)為國(guó)家對(duì)企業(yè)在商品生產(chǎn)和流通各環(huán)節(jié)的新增價(jià)值或商品附加值進(jìn)行征稅。從納稅實(shí)務(wù)中,交納的增值稅則反映為企業(yè)在購進(jìn)和銷售貨物中所形成的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額和銷項(xiàng)稅額相抵后的差額。鑒于企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的多樣化,在實(shí)際工作中常會(huì)發(fā)生如下情況:一是購進(jìn)的貨物改變了原用途,使其抵扣鏈中斷,如將購進(jìn)的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目等;二是原用于銷售的貨物未用于銷售,使其銷項(xiàng)稅減少,如將產(chǎn)品用于投資等非銷售行為。為保證增值稅款計(jì)算的正確,稅法規(guī)定,前者已發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣,作“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”處理,后者也作銷售處理,作“視同銷售”確認(rèn)銷項(xiàng)稅額。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照稅法的規(guī)定和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求對(duì)此類業(yè)務(wù)作出正確判斷和處理。而在企業(yè)實(shí)務(wù)中,這兩類業(yè)務(wù)往往被混淆,或發(fā)生視同銷售業(yè)務(wù)處理不規(guī)范,造成會(huì)計(jì)核算不正確。為此,本文將分別對(duì)這兩類業(yè)務(wù)的具體情況及其會(huì)計(jì)處理進(jìn)行探討。

一、增值稅“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”業(yè)務(wù)分析及賬務(wù)處理

(一)增值稅“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”業(yè)務(wù)分析

進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出是指企業(yè)外購貨物或接受勞務(wù),原用于生產(chǎn)性應(yīng)稅項(xiàng)目,并已將增值稅計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”賬戶,但后來又改變用途等,使抵扣鏈中斷,按增值稅法規(guī)定,其進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣,應(yīng)將已確認(rèn)的進(jìn)項(xiàng)稅額予以轉(zhuǎn)出,計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本或損失中。

《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》規(guī)定,以下項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣:

1. 用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。但根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定,企業(yè)購進(jìn)貨物不包括既用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目(不含免征增值稅項(xiàng)目)也用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅(以下簡(jiǎn)稱免稅)項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的固定資產(chǎn),即購入生產(chǎn)用設(shè)備等固定資產(chǎn)涉及的增值稅可以抵扣。

2. 非正常損失的購進(jìn)貨物及相關(guān)的應(yīng)稅勞務(wù)。依據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定,非正常損失是指因管理不善造成被盜、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)的損失。

3. 非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。

4. 國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的納稅人自用消費(fèi)品。

5. 上述1至4項(xiàng)規(guī)定貨物的運(yùn)輸費(fèi)用和銷售免稅貨物的運(yùn)輸費(fèi)用。

(二)增值稅“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理

根據(jù)有關(guān)規(guī)定,在賬務(wù)處理上,企業(yè)購入貨物時(shí)即能分清其進(jìn)項(xiàng)稅額屬不得抵扣項(xiàng)目的,應(yīng)將其進(jìn)項(xiàng)稅額直接計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)(勞務(wù))的成本或損失中;原已確認(rèn)為“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”,后因改變貨物用余額等原因,使進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣的,應(yīng)將其計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)”。

1. 原生產(chǎn)用的外購貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目,如用于企業(yè)工程項(xiàng)目或無形資產(chǎn)研發(fā)等(用于生產(chǎn)用設(shè)備等固定資產(chǎn)除外)

借:在建工程

研發(fā)支出等(貨物成本+進(jìn)項(xiàng)稅額)

貸:原材料等

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)

2. 外購貨物發(fā)生非正常損失

借:營(yíng)業(yè)外支出等(貨物成本+進(jìn)項(xiàng)稅額)

貸:原材料

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)

3. 外購貨物用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)

(1)企業(yè)決定以外購貨物用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)時(shí)

借:生產(chǎn)成本

制造費(fèi)用

管理費(fèi)用等

貸:應(yīng)付職工薪酬――非貨幣利(貨物成本+進(jìn)項(xiàng)稅額)

(2)實(shí)際發(fā)放外購貨物時(shí)

借:應(yīng)付職工薪酬――非貨幣利

貸:庫存商品等

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)

外購貨物時(shí)涉及的運(yùn)費(fèi),且已按運(yùn)費(fèi)的7%計(jì)算并確認(rèn)了進(jìn)項(xiàng)稅額的,在發(fā)生上述業(yè)務(wù)時(shí),應(yīng)將該進(jìn)項(xiàng)稅額一同予以轉(zhuǎn)出。

二、增值稅“視同銷售”業(yè)務(wù)分析及賬務(wù)處理

(一)增值稅“視同銷售”業(yè)務(wù)分析

視同銷售, 一般是指企業(yè)在會(huì)計(jì)核算時(shí)不作為銷售核算,而在稅務(wù)上要作為銷售確認(rèn)計(jì)繳增值稅的商品或勞務(wù)的轉(zhuǎn)移行為?！对鲋刀悤盒袟l例實(shí)施細(xì)則》第四條規(guī)定,單位或者個(gè)體工商戶的下列行為,視同銷售貨物:

1. 將貨物交付其他單位或者個(gè)人代銷;

2. 銷售代銷貨物;

3. 設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人,將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售,但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣(市)的除外;

4. 將自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目;

5. 將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi);

6. 將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物作為投資,提供給其他單位或者個(gè)體工商戶;

7. 將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物分配給股東或者投資者;

8. 將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物無償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人。

(二)增值稅“視同銷售”業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理

1. 將自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目,如用于企業(yè)工程項(xiàng)目等

借:在建工程(存貨成本+銷項(xiàng)稅額)

貸:庫存商品(存貨成本)

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)(公允價(jià)×增值稅稅率)

2. 將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)

(1)公司決定發(fā)放非貨幣利時(shí)

借:生產(chǎn)成本

制造費(fèi)用等

貸:應(yīng)付職工薪酬――非貨幣利 (貨物公允價(jià)+銷項(xiàng)稅額)

(2)實(shí)際發(fā)放非貨幣利時(shí)

借:應(yīng)付職工薪酬――非貨幣利

貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入(貨物公允價(jià))

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)(公允價(jià)×增值稅稅率)

借:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

貸:庫存商品(貨物成本)

3. 將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物作為投資、分配給股東或投資者

借:長(zhǎng)期股權(quán)投資

應(yīng)付股利等

貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入或其他業(yè)務(wù)收入(貨物公允價(jià))

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)(公允價(jià)×增值稅稅率)

借:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)成本

貸:庫存商品或原材料等

4. 將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物無償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人

借:營(yíng)業(yè)外支出(貨物成本+銷項(xiàng)稅額)

貸:庫存商品等

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)(公允價(jià)×增值稅稅率)

綜上所述,從稅法角度看,外購自用于非應(yīng)稅項(xiàng)目等的貨物,其進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣,已確認(rèn)進(jìn)項(xiàng)稅額的,應(yīng)予以轉(zhuǎn)出;外購貨物用于企業(yè)外部的非銷售行為應(yīng)視同銷售。自產(chǎn)或者委托加工的貨物無論是用于企業(yè)內(nèi)部還是企業(yè)外部的非銷售行為均應(yīng)作視同銷售處理。但對(duì)上述業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理與稅法的要求并不完全一致,如稅法上要求作視同銷售處理的事項(xiàng),在會(huì)計(jì)核算中則要求根據(jù)實(shí)際情況分別作收入確認(rèn)或直接按貨物的成本予以結(jié)轉(zhuǎn)。具體處理如表1所示。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 財(cái)政部制定. 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――應(yīng)用指南2006[M].中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2006.

篇8

企業(yè)最終的應(yīng)繳稅額是根據(jù)一定的計(jì)稅依據(jù)乘以相應(yīng)稅率計(jì)算得出的，在稅率不變的情況下，計(jì)稅依據(jù)直接決定著企業(yè)的應(yīng)繳稅額，一般來講，稅基與納稅人的應(yīng)繳稅額是呈正比的。因此，可以通過合理選擇計(jì)稅依據(jù)控制稅基來降低企業(yè)稅負(fù)。以企業(yè)增值稅為例，新稅法對(duì)不同的銷售方式制定了不同的計(jì)稅規(guī)定，因此在計(jì)算增值稅時(shí)，可以選擇稅負(fù)最低的銷售方式，根據(jù)新稅法的相關(guān)政策，折扣銷售方式可以將銷售額和折扣額放在一張發(fā)票上共同處理，或者分開處理，前者的計(jì)稅金額為銷售額減去折扣額的剩余部分，而后者的計(jì)稅金額則包括折扣額。為了進(jìn)一步闡述如何從計(jì)稅依據(jù)的角度進(jìn)行納稅籌劃，本文以銷售方式變更為例分析。某服裝銷售企業(yè)為了打折促銷，服裝原價(jià)為200元，規(guī)定一次性購買5000件以上的可以給予10%的折扣，打折之后，一件服裝的價(jià)格為180元，如果該企業(yè)并沒有將銷售額和折扣額寫在同一張發(fā)票上，那么企業(yè)應(yīng)當(dāng)繳納的稅額為：200×5000×17%=170000元，其中17%為稅率，如果該企業(yè)通過納稅籌劃，將銷售額和折扣額在發(fā)票上分別注明，那么該企業(yè)應(yīng)當(dāng)繳納的稅額就變?yōu)椋?80×5000×17%=153000元，企業(yè)減少的稅額為：170000-153000=17000元。

二、從稅率的角度進(jìn)行納稅籌劃

稅種不同，計(jì)算稅額的稅率也就不同，即使是稅種不同，也會(huì)因稅基不同而產(chǎn)生稅率差異，企業(yè)可以通過納稅籌劃，改變稅基分布來適應(yīng)稅率較低的稅種。如某企業(yè)繳納增值稅時(shí)的銷售額為150萬元，屬于增值稅的一般納稅人，適用稅率為17%，該企業(yè)銷售稅額中需要抵抗的進(jìn)項(xiàng)稅額較少，僅有10%，其增值率為：（150-150×10%×17%）/150=15.3%，與小型企業(yè)3%的納稅稅率相比高許多倍，由于小型企業(yè)可以轉(zhuǎn)化為一般納稅人，但是一般納稅人不可以轉(zhuǎn)化為小型企業(yè)。因此，該企業(yè)可以拆分成兩個(gè)較小的企業(yè)，假設(shè)每個(gè)小型企業(yè)的銷售額分別為75萬元，那么按照3%的稅率計(jì)算，兩個(gè)企業(yè)需要繳納的增值稅為：75×3%×2=4.5萬元，拆分前企業(yè)需繳納的增值稅為：150×17%-150×10%×17%=22.96萬元，通過變更企業(yè)規(guī)模適應(yīng)更小的稅率，該企業(yè)總共減少的稅額為：22.96-4.5=18.46萬元。由此可見，選擇適用較小的稅率可以有效降低企業(yè)稅負(fù)。

三、從稅收優(yōu)惠政策的角度進(jìn)行納稅籌劃

新稅法為了促進(jìn)社會(huì)公益事業(yè)的發(fā)展，鼓勵(lì)企業(yè)員工參與社會(huì)活動(dòng)，制定了新的優(yōu)惠政策，企業(yè)可以從優(yōu)惠政策的角度來獲得納稅福利，如此一來，不僅降低了企業(yè)稅負(fù)，而且還為企業(yè)創(chuàng)造了更好的社會(huì)聲譽(yù)。在稅收優(yōu)惠政策方面，企業(yè)通過兩種途徑來降低稅負(fù)，一是合理確定企業(yè)工資福利待遇。企業(yè)的工資福利待遇在計(jì)算納稅金額時(shí)是可以不包括在內(nèi)的，員工工資和福利在一定的額度內(nèi)可以予以扣除。新稅法為了鼓勵(lì)企業(yè)對(duì)員工進(jìn)行職業(yè)培訓(xùn)，還特別規(guī)定企業(yè)的培訓(xùn)費(fèi)用可以歸到之后的會(huì)計(jì)年度進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，因此，企業(yè)可以在規(guī)定的范圍內(nèi)提高員工的工資福利，加強(qiáng)員工培訓(xùn)，這樣不僅降低了企業(yè)稅負(fù)，而且還提高了企業(yè)員工的職業(yè)素養(yǎng)。二是充分利用公益支出的扣除項(xiàng)。企業(yè)參與社會(huì)公益事業(yè)，不僅能夠提高企業(yè)的社會(huì)知名度，而且還可以獲得多重經(jīng)濟(jì)效益，新稅法規(guī)定參與公益事業(yè)的企業(yè)，可以在年度總利潤(rùn)的12%以內(nèi)扣除相應(yīng)納稅額度，因此，企業(yè)可以通過一系列的公益活動(dòng)來進(jìn)行納稅籌劃，減少部分納稅金額。

四、結(jié)語

篇9

我國(guó)目前開征的稅種有增值稅、營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅、關(guān)稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、資源稅、城鎮(zhèn)土地使用稅等稅種。而增值稅目前已成為我國(guó)的第一大稅種。

增值稅是對(duì)在我國(guó)境內(nèi)從事銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及從事進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人，以其貨物銷售或提供勞務(wù)的增值額和貨物進(jìn)口金額為計(jì)稅依據(jù)而課征的一種流轉(zhuǎn)稅。

一、增值稅納稅人的籌劃

（一）一般納稅人與小規(guī)模納稅人的籌劃

一般納稅人與小規(guī)模納稅人適用稅率和計(jì)稅方法是不同的，一般納稅人的增值稅基本適用稅率為17%，少數(shù)幾類貨物適用13%的低稅率，一般納稅人允許進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。小規(guī)模納稅人適用3%的征收率，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。從稅法的規(guī)定可以看出，在銷售額既定的情況下，小規(guī)模納稅人應(yīng)繳納稅款即已確定；但一般納稅人的應(yīng)繳納稅款還須依據(jù)其可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額確定，可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額越大，應(yīng)繳稅款越少，或者說，增值率越高，應(yīng)繳稅款越多。因此，在進(jìn)行一般納稅人與小規(guī)模納稅人的稅負(fù)比較時(shí)，增值率是一個(gè)關(guān)鍵因素。在一個(gè)特定的增值率，增值稅一般納稅人小規(guī)模納稅人應(yīng)繳稅款數(shù)額相同，我們把這個(gè)特定的增值率稱為無差別平衡點(diǎn)的增值率。當(dāng)增值率低于這個(gè)點(diǎn)時(shí)，增值稅一般納稅人稅負(fù)低于小規(guī)模納稅人；當(dāng)增值率高于這個(gè)點(diǎn)時(shí)，增值稅一般納稅人稅負(fù)高于小規(guī)模納稅人。

無差別平衡點(diǎn)的增值率可分為含稅銷售額無差別平衡點(diǎn)增值率和不含稅銷售額無差別平衡點(diǎn)增值率。

含稅銷售額和不含稅銷售額的無差別平衡點(diǎn)增值率列表如下：

納稅人可以計(jì)算企業(yè)產(chǎn)品的增值率，如果增值率高于無差別平衡點(diǎn)的增值率，可以通過企業(yè)分立成為小規(guī)模納稅人；如果增值率低于無差別平衡點(diǎn)增值率，可以通過企業(yè)合并成為一般納稅人。

以上只是單純從增值稅納稅金額的多少來進(jìn)行納稅籌劃的，而現(xiàn)實(shí)中的實(shí)際情況要復(fù)雜得多，還要綜合考慮許多其他因素：

1、稅法對(duì)一般納稅人的認(rèn)定要求。根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，有下列情形之一者，應(yīng)按銷售額依照增值稅稅率計(jì)算應(yīng)納稅額不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，也不得使用增值稅專用發(fā)票:其一，一般納稅人會(huì)計(jì)核算不健全，或者不能夠提供準(zhǔn)確稅務(wù)資料的；其二，納稅人銷售額超過小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)，未申請(qǐng)辦理一般納稅人認(rèn)定手續(xù)的。

2、企業(yè)財(cái)務(wù)利益最大化要求。企業(yè)經(jīng)營(yíng)的目標(biāo)是追求利潤(rùn)最大化，這就決定著企業(yè)需根據(jù)市場(chǎng)需求不斷擴(kuò)大生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)規(guī)模。這種情況限制了企業(yè)作為小規(guī)模納稅人的選擇權(quán)。另外，一般納稅人要有健全的會(huì)計(jì)核算制度，需要培養(yǎng)和聘用專業(yè)會(huì)計(jì)人員，會(huì)增加企業(yè)財(cái)務(wù)核算成本。同時(shí)，一般納稅人的增值稅征收管理制度復(fù)雜，需要投入的人力、物力和精力也多，會(huì)增加納稅人的納稅成本。

3、企業(yè)客戶的類型。企業(yè)客戶的類型決定著企業(yè)進(jìn)行納稅人籌劃空間的大小。如果企業(yè)產(chǎn)品的銷售對(duì)象多為一般納稅人，受到開具在哪廣州市專業(yè)發(fā)票的制約，必須選擇成為一般納稅人，才有利于產(chǎn)品的銷售。如果企業(yè)的客戶多為小規(guī)模納稅人或者消費(fèi)者個(gè)人，不受開具發(fā)票類型的限制，則籌劃的空間較大。

4、納稅人一經(jīng)認(rèn)定為正式一般納稅人，不得再轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人。

（二）增值稅納稅人與營(yíng)業(yè)稅納稅人的籌劃

納稅人經(jīng)營(yíng)的某些項(xiàng)目往往既包含應(yīng)納增值稅項(xiàng)目，也包含應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅項(xiàng)目，如兼營(yíng)和混合銷售行為。在這種情況下，就涉及是叫你增值稅還是繳納營(yíng)業(yè)稅的籌劃問題。

由于增值稅一般納稅人以銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額為應(yīng)納稅額，而營(yíng)業(yè)稅是以全部營(yíng)業(yè)額乘以適用稅率為應(yīng)納稅額。因此，在出現(xiàn)混合銷售和兼營(yíng)行為時(shí)，按增值稅繳稅稅負(fù)重還是按營(yíng)業(yè)稅繳稅稅負(fù)重，取決于增值率的高低。當(dāng)增值率位于某一個(gè)點(diǎn)時(shí)，二者稅負(fù)相同。

如果增值率大于無差別平衡點(diǎn)增值率，則繳納營(yíng)業(yè)稅更有利；如果增值率小于無差別平衡點(diǎn)增值率，則繳納增值稅更有利。無差別平衡點(diǎn)增值率如下表所示：

二、增值稅計(jì)稅依據(jù)的籌劃

（一）銷項(xiàng)稅額的籌劃

1、銷售方式的納稅籌劃

（1）折扣銷售

折扣銷售是指銷售方為達(dá)到促銷的目的，在向購貨方銷售貨物或提供勞務(wù)時(shí)，因?yàn)橘徹浄叫抛u(yù)較好、購貨數(shù)額較大等原因而給予購貨方一定的價(jià)格上的優(yōu)惠的銷售形式。根據(jù)稅法規(guī)定，采取折扣銷售方式，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上注明，那么可以以銷售額減去折扣額后的余額作為計(jì)稅依據(jù)；如果銷售額和折扣額不在同一張發(fā)票上體現(xiàn)，那么無論企業(yè)在財(cái)務(wù)上如何處理，均不得將折扣額從銷售額中扣除。

因此，當(dāng)企業(yè)采取折扣銷售方式銷售貨物時(shí)，一定要將銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上注明，這樣就能達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。

（2）買一贈(zèng)一

稅法規(guī)定，對(duì)于企業(yè)贈(zèng)送的商品，無論會(huì)計(jì)上如何核算，都應(yīng)視同銷售計(jì)算繳納增值稅。因此，可以對(duì)這種方式通過合理定價(jià)的方式進(jìn)項(xiàng)籌劃。比如，某商場(chǎng)銷售一件襯衫會(huì)贈(zèng)送一條領(lǐng)帶，如果襯衫的售價(jià)是300元，領(lǐng)帶的市場(chǎng)價(jià)格是100元，則應(yīng)納增值稅銷項(xiàng)稅額為（300+100）×17%=68元。對(duì)于此筆業(yè)務(wù)，商家銷售了兩件商品而只收了一件商品的錢，但卻仍然要按兩件商品的銷售金額來計(jì)算繳納增值稅，因此，可以將襯衫的價(jià)格定價(jià)為250元，而將領(lǐng)帶的價(jià)格定價(jià)為50元，即全部降價(jià)出售，這樣，銷項(xiàng)稅額變?yōu)椋?50+50）×17%=51元。通過納稅籌劃，使稅負(fù)大大降低了。

2、結(jié)算方式的納稅籌劃

銷售結(jié)算方式通常有直接收款、委托收款、托收承付、賒銷或分期收款、預(yù)收款銷售、委托代銷等。不同的銷售方式，其納稅義務(wù)發(fā)生的時(shí)間是不相同的。 結(jié)算方式的籌劃就是在稅法允許的范圍內(nèi)，盡量采取有利于本企業(yè)的結(jié)算方式，推遲納稅時(shí)間，獲得納稅期的遞延。如在不能及時(shí)收到貨款的情況下，采用賒銷或分期收款的結(jié)算方式，避免墊付稅款。

（二）進(jìn)項(xiàng)稅額的籌劃

1、進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣時(shí)間的籌劃

我國(guó)增值稅法對(duì)運(yùn)行抵扣的當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額在時(shí)間上有嚴(yán)格的規(guī)定。對(duì)于取得的防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票，應(yīng)在取得發(fā)票后盡快到稅務(wù)機(jī)構(gòu)進(jìn)行認(rèn)證。在許多情況下，納稅人不能在貨物或勞務(wù)購入時(shí)舊準(zhǔn)確判斷出是否有不予抵扣的情形，這時(shí)在進(jìn)項(xiàng)稅額的處理上一般采取先抵扣，后調(diào)整的方法，以防止非應(yīng)稅項(xiàng)目用物資轉(zhuǎn)為應(yīng)稅項(xiàng)目用時(shí)由于超過認(rèn)證時(shí)間二不能抵扣其進(jìn)項(xiàng)稅額的情況。對(duì)于取得其他抵扣憑證的，工業(yè)企業(yè)應(yīng)加快購進(jìn)貨物的驗(yàn)收入庫時(shí)間，使抵扣時(shí)間提前。商業(yè)企業(yè)采用分期付款結(jié)算方式的，可以考慮將付款合同按日期開成多個(gè)延期付款合同，這樣在每次付款時(shí)，就可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

2、供貨方選擇的籌劃

由于增值稅實(shí)行憑增值稅發(fā)票抵扣的制度，只有一般納稅人才能使用增值稅專用發(fā)票。一般納稅人從小規(guī)模納稅人處購買的貨物，由于小規(guī)模納稅人不能開具增值稅專用發(fā)票，根據(jù)稅法規(guī)定，小規(guī)模納稅人可以到稅務(wù)所申請(qǐng)代開小規(guī)模納稅人使用的專用發(fā)票，一般納稅人可根據(jù)發(fā)票上的稅額計(jì)提進(jìn)項(xiàng)稅額，抵扣率為3%；如果購貨方取得的是小規(guī)模納稅人自己開具的普通發(fā)票，不能進(jìn)行任何抵扣（農(nóng)產(chǎn)品除外）。因此，企業(yè)在選擇購貨對(duì)象時(shí)，必須要考慮上述稅收規(guī)定的差異。

增值稅一般納稅人從小規(guī)模納稅人處采購的貨物不能進(jìn)行抵扣，或只能抵扣3%，為了彌補(bǔ)因不能取得專用發(fā)票而產(chǎn)生的損失，必然要求小規(guī)模納稅人在價(jià)格上給予一定程度的優(yōu)惠。究竟多大的折讓幅度才能彌補(bǔ)損失呢？這里就存在一個(gè)價(jià)格折讓臨界點(diǎn)。 即當(dāng)小規(guī)模納稅人的價(jià)格正好等于這個(gè)價(jià)格折讓臨界點(diǎn)時(shí)，無論是從小規(guī)模納稅人處采購貨物還是從一般納稅人處采購貨物，取得的收益是相等的。

價(jià)格優(yōu)惠臨界點(diǎn)（含稅）如下表所示：

當(dāng)小規(guī)模納稅人報(bào)價(jià)折扣率低于該比率時(shí)，則向一般納稅人采購更有利，反之則應(yīng)小規(guī)模納稅人采購更有利。

3、運(yùn)費(fèi)的籌劃

對(duì)于一般納稅人的自營(yíng)車輛來說，運(yùn)輸工具耗用的油料、配件及正常修理費(fèi)用支出等項(xiàng)目，可以抵扣17%的增值稅（索取專用發(fā)票扣稅），假設(shè)運(yùn)費(fèi)價(jià)格中的可抵扣稅物耗的比率為R（不含稅價(jià)，下同），則相應(yīng)的增值稅抵扣率就等于17%×R。

若企業(yè)沒有自營(yíng)車輛，在運(yùn)費(fèi)扣稅時(shí)，按現(xiàn)行正常規(guī)定可抵扣7%的進(jìn)項(xiàng)稅，同時(shí)，這筆運(yùn)費(fèi)在收取方還應(yīng)當(dāng)按規(guī)定繳納3%的營(yíng)業(yè)稅。收支雙方一抵一繳后，國(guó)家稅收收入減少了4%（7%－3%），該運(yùn)費(fèi)總算起來只有4%的抵扣率。

令上述兩種情況的抵扣率相等時(shí)，就可以求出R值：

R這個(gè)數(shù)值表明，當(dāng)運(yùn)費(fèi)結(jié)構(gòu)中可抵扣增值稅的物耗比率達(dá)到2353%時(shí)，實(shí)際進(jìn)項(xiàng)稅抵扣率達(dá)4%。此時(shí)按運(yùn)費(fèi)全額7%抵扣與按運(yùn)費(fèi)中物耗部分的17%抵扣，二者所抵扣的稅額相等。因此，我們可以把R=2353%稱為“運(yùn)費(fèi)扣稅平衡點(diǎn)”。

擁有自營(yíng)車輛的采購企業(yè)，當(dāng)采購貨物自營(yíng)運(yùn)費(fèi)中的R值小于2353%時(shí)，可考慮將自營(yíng)車輛“獨(dú)立”出來。

例如，某企業(yè)以自營(yíng)車輛采購貨物，根據(jù)其以往年度運(yùn)費(fèi)方面抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的資料分析，其運(yùn)費(fèi)價(jià)格中R值只有10%，遠(yuǎn)低于扣稅平衡點(diǎn)。假設(shè)2010年該企業(yè)內(nèi)部運(yùn)費(fèi)共計(jì)76萬元，則：

可抵扣運(yùn)費(fèi)中物耗部分的進(jìn)項(xiàng)稅=76×10%×17%=1292萬元

如果將自營(yíng)車輛“獨(dú)立”出來，設(shè)立隸屬于該企業(yè)的二級(jí)法人運(yùn)輸子公司，則該企業(yè)一是可以向運(yùn)輸子公司索取運(yùn)費(fèi)普通發(fā)票計(jì)提進(jìn)項(xiàng)稅532萬元（76×7%），二是要承擔(dān)“獨(dú)立”車輛應(yīng)納的營(yíng)業(yè)稅228萬元（76×3%），一抵一繳的結(jié)果，該企業(yè)實(shí)際抵扣304萬元。運(yùn)費(fèi)的價(jià)格未做任何變動(dòng)，只是把結(jié)算方式由內(nèi)部核算變?yōu)閷?duì)外支付后，該企業(yè)就能多抵扣1748萬元的稅款。

三、增值稅稅率的籌劃

我國(guó)現(xiàn)行增值稅對(duì)一般納稅人有三個(gè)檔次的稅率：標(biāo)準(zhǔn)稅率17%、低稅率13%和適用于出口貨物的零稅率，對(duì)小規(guī)模納稅人適用3%的征收率。

納稅人兼營(yíng)不同稅率的貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率的貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額。未分別核算的，從高適用稅率。

在增值稅稅率的納稅籌劃中，應(yīng)掌握低稅率的適用范圍。我國(guó)現(xiàn)行增值稅適用13%低稅率的貨物的界限劃分比較明確。例如，農(nóng)機(jī)整機(jī)適用13%的低稅率，而農(nóng)機(jī)零部件則適用17%的稅率，生產(chǎn)農(nóng)機(jī)零部件的企業(yè)可以通過與農(nóng)機(jī)廠合并、組合的形式，使產(chǎn)品符合低稅率的標(biāo)準(zhǔn)，從而實(shí)現(xiàn)節(jié)稅效益。另外，對(duì)于兼營(yíng)高低不同納稅產(chǎn)品的納稅人，一定要分別核算各自的銷售額，杜絕從高適用稅率的情況發(fā)生。例如，有的商場(chǎng)既銷售各種日用百貨，又銷售化肥、農(nóng)藥、農(nóng)膜等農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料。如果商場(chǎng)不能將兩大類商品分開核算，原本應(yīng)當(dāng)適用13%低稅率的農(nóng)資產(chǎn)品銷售額就會(huì)被要求一并按日用百貨銷售額的17%稅率計(jì)算繳納增值稅；而如果商場(chǎng)能夠劃分兩類不同不同商品的銷售額，并按稅務(wù)機(jī)關(guān)要求進(jìn)行納稅申報(bào)，則農(nóng)資產(chǎn)品銷售額可按低稅率計(jì)算繳納增值稅。

四、增值稅優(yōu)惠政策的籌劃

增值稅優(yōu)惠政策納稅籌劃就是納稅人根據(jù)增值稅減免稅的有關(guān)規(guī)定，使自身具備享受減免稅條件從而獲得節(jié)稅利益。例如，我國(guó)目前增值稅僅對(duì)工商企業(yè)征收，而對(duì)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)創(chuàng)造的價(jià)值是免稅的，企業(yè)可以通過調(diào)整自身組織形式享受這項(xiàng)免稅政策。

篇10

當(dāng)前國(guó)際經(jīng)濟(jì)還未走出衰退困境，國(guó)內(nèi)則面臨出口受阻，人民幣受壓升值，以及通貨膨脹等諸多不利因素，有相當(dāng)多的企業(yè)感到稅負(fù)過重。在此形勢(shì)下，研究審視我國(guó)企業(yè)的稅負(fù)問題尤具重要的現(xiàn)實(shí)意義。

偏離主流的增值稅制

1994年稅制改革之后，我國(guó)的企業(yè)稅收制度已向規(guī)范化邁出重要的一步，但是由于國(guó)情不同，與其他國(guó)家仍存在許多差異。我國(guó)的企業(yè)稅負(fù)最重的稅種是增值稅和企業(yè)所得稅，因此就這兩種稅制進(jìn)行國(guó)際對(duì)比更有意義。

增值稅起源于20世紀(jì)50年代的法國(guó)，現(xiàn)在世界上大約有100多個(gè)國(guó)家和地區(qū)實(shí)行增值稅制。增值稅的課征對(duì)象是增值額。在計(jì)征增值稅時(shí)，各國(guó)對(duì)資本性貨物，即廠房、機(jī)器、設(shè)備等固定資產(chǎn)所含稅存在不同的處理方法，大體可分為消費(fèi)型增值稅、收入型增值稅和生產(chǎn)型增值稅。

其中，消費(fèi)型增值稅是指在征收增值稅時(shí)允許將購置的所有投入物一次性地予以全部扣除。作為一種規(guī)范的增值稅類型，此種增值稅為歐共體及許多發(fā)達(dá)國(guó)家和發(fā)展中國(guó)家所采用，是增值稅發(fā)展的主流。收入型增值稅是指在征收增值稅時(shí)，對(duì)長(zhǎng)期性投入物進(jìn)項(xiàng)稅款的扣除只允許扣除當(dāng)期其折舊部分，其稅基與增值概念范圍正好吻合，理論上屬于一種標(biāo)準(zhǔn)的增值稅。但由于固定資產(chǎn)價(jià)值的損耗與轉(zhuǎn)移是分期分批進(jìn)行的，而其價(jià)值轉(zhuǎn)移中不能獲得任何憑證，故采用的國(guó)家較少，主要有阿根廷、摩洛哥及部分原實(shí)行計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的中東歐國(guó)家。而生產(chǎn)型增值稅是指在征收增值稅時(shí)，不允許扣除固定資產(chǎn)價(jià)值中所含的稅款，這種方式重復(fù)征稅嚴(yán)重，不利于鼓勵(lì)投資，目前實(shí)行的國(guó)家主要有我國(guó)和印度尼西亞等，屬一種過渡性增值稅。

現(xiàn)實(shí)中，各國(guó)征收增值稅的征稅范圍在世界各國(guó)有寬有窄，大體上可分為三種情況。農(nóng)業(yè)、工業(yè)、批發(fā)、零售、服務(wù)各領(lǐng)域普遍征收增值稅。這種范圍廣泛的增值稅可消除重復(fù)征稅，避免增值稅征收抵扣鏈條的中斷或多稅并用；按商品整個(gè)生產(chǎn)流通全過程設(shè)計(jì)，可徹底平衡稅負(fù)，簡(jiǎn)化稅率檔次。這種一推到底、實(shí)施范圍廣泛的增值稅制既規(guī)范又統(tǒng)一，是增值稅發(fā)展的方向。目前，采納這種增值稅的主要為歐洲特別是OECD成員國(guó)，如法、德、英、意、新、加等國(guó)。在整個(gè)制造業(yè)和批發(fā)業(yè)征增值稅，但不包括零售業(yè)。這種方法存在著一定程度的重復(fù)征稅和在零售環(huán)節(jié)缺失的問題。而且，由于此類的增值稅既未涉及農(nóng)業(yè)，又未涉及勞務(wù)及商品流通的零售環(huán)節(jié)，因而其課稅基礎(chǔ)較為窄小。因而它是一種有缺陷的增值稅。目前，摩洛哥采用的增值稅就屬于這種征稅范圍。只在制造業(yè)實(shí)行增值稅。征稅范圍僅僅覆蓋全部制造業(yè)產(chǎn)品及進(jìn)口產(chǎn)品，而對(duì)批發(fā)和零售環(huán)節(jié)以及農(nóng)業(yè)與勞務(wù)不征增值稅，這種增值稅制與規(guī)范增值稅制仍相距甚遠(yuǎn)。目前主要為一些發(fā)展中國(guó)家所采用，如塞內(nèi)加爾、科特迪瓦、哥倫比亞、蒙古等。

以法國(guó)為參照，可以發(fā)現(xiàn)我國(guó)的增值稅征稅范圍較窄。就銷售和進(jìn)口貨物來看，我國(guó)的“貨物”僅限于有形動(dòng)產(chǎn)，而法國(guó)對(duì)各種有形財(cái)產(chǎn)所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓、新老建筑物出售等一律征收增值稅從勞務(wù)方面看，我國(guó)僅限于加工及修理修配勞務(wù)，而法國(guó)則包括了一切勞務(wù)，甚至農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者也要交納增值稅。

從稅款抵扣和發(fā)票管理的對(duì)比看，國(guó)際上對(duì)增值稅的征收均采用稅款抵扣制度，即以進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣銷項(xiàng)稅額。計(jì)稅方法基本有兩種，包括發(fā)票法和賬簿法。由于發(fā)票法計(jì)算簡(jiǎn)便，易于操作，可以使企業(yè)之間的相互制約以避免偷逃稅，所以備受各國(guó)推崇，很多國(guó)家都普遍采用這種模式。各國(guó)規(guī)定的不予抵扣稅款的項(xiàng)目大多有以下幾類：非經(jīng)營(yíng)必要的商品或勞務(wù)；私人使用的商品或勞務(wù)；出售某些危害性商品；某些奢侈性商品或勞務(wù)；所得稅中―般不準(zhǔn)列支的費(fèi)用；出口無抵扣權(quán)免稅的商品和勞務(wù)等。

我國(guó)增值稅條例規(guī)定，下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣：購進(jìn)固定資產(chǎn)；用于非應(yīng)稅項(xiàng)目的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；用于免稅項(xiàng)目的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；非正常損失的購進(jìn)貨物；非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。基本上與其他國(guó)家相近。

值得一提的是小規(guī)模納稅人的管理。在增值稅管理中，小規(guī)模納稅人是指經(jīng)營(yíng)規(guī)模較小，不具備基本會(huì)計(jì)核算能力，流轉(zhuǎn)稅額在稅法規(guī)定的限度以下的納稅人。為了方便小規(guī)模經(jīng)營(yíng)者納稅，簡(jiǎn)化稅收征管，國(guó)際上對(duì)增值稅小規(guī)模納稅人采取了四種特殊辦法予以處理：對(duì)流轉(zhuǎn)額低于某一數(shù)量的潛在納稅人實(shí)行免稅，德、希、葡、盧、丹等40多個(gè)國(guó)家采用這種辦法；對(duì)免稅小公司的供應(yīng)商額外征收平衡稅，這一處理方法主要為比、西等國(guó)采用；估定稅額，對(duì)小業(yè)主的銷售額實(shí)行估算征收的一種簡(jiǎn)化征收稅制，采用的國(guó)家主要有愛爾蘭等；減征增值稅，就是對(duì)小業(yè)主實(shí)行一定的稅收優(yōu)惠，減征一定幅度的增值稅金，主要為盧森堡等國(guó)所采用。

我國(guó)規(guī)定，對(duì)小規(guī)模納稅人年銷售額未達(dá)到財(cái)政部規(guī)定的增值稅起征點(diǎn)的，免征增值稅；超過起征點(diǎn)的，依銷售額按4％(或6％)的稅率全額計(jì)征增值稅，并不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅款和使用增值稅專用發(fā)票。相比之下，我國(guó)對(duì)小規(guī)模納稅人征收率的設(shè)定是偏高的。

稅率較低的企業(yè)所得稅

關(guān)于企業(yè)所得稅，主要從課稅對(duì)象、稅率、優(yōu)惠政策等幾個(gè)方面進(jìn)行比較。

從課稅對(duì)象看，各國(guó)對(duì)納稅人的類型確認(rèn)規(guī)則有所不同，如美、日、法等國(guó)采用公司登記注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)；英、加等國(guó)以實(shí)際管理機(jī)構(gòu)或管理控制中心為判定標(biāo)準(zhǔn)；法、新等國(guó)采用生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)地標(biāo)準(zhǔn)；少數(shù)國(guó)家還同時(shí)或單獨(dú)采用主要經(jīng)營(yíng)活動(dòng)地標(biāo)準(zhǔn)、控股權(quán)標(biāo)準(zhǔn)。但各國(guó)政府通常只對(duì)具有獨(dú)立法人資格的公司等法人組織征收公司所得稅。我國(guó)2007年采用了“登記注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)”和“實(shí)際管理控制地標(biāo)準(zhǔn)”相結(jié)合的標(biāo)準(zhǔn)，建立了“居民企業(yè)”和“非居民企業(yè)”的概念。

各國(guó)企業(yè)所得稅的稅率結(jié)構(gòu)分為兩類：一是固定比例稅率，如法、澳、波、新等國(guó)的稅率分別為34％、39％、40％和31％；二是超額累進(jìn)稅率，如瑞士采用十一級(jí)超額累進(jìn)稅率，巴拿馬

和沙特阿拉伯采用四級(jí)累進(jìn)稅率，而美國(guó)的做法是在三級(jí)超額累進(jìn)稅率的基礎(chǔ)上再下調(diào)，規(guī)定超過一定的應(yīng)稅所得適用34％的比例稅率。這套稅率對(duì)小型企業(yè)比較公平，對(duì)大型企業(yè)發(fā)揮稅收效率有作用，但計(jì)算比較麻煩。我國(guó)居民企業(yè)稅率為25％，非居民企業(yè)稅率為20％，符合條件的小型微利企業(yè)，減按20％的稅率征收企業(yè)所得稅，此外還有其他優(yōu)惠政策。

從稅收優(yōu)惠政策比較看，不同國(guó)家采取了稅收抵免、豁免和優(yōu)惠稅率的做法。

在西方國(guó)家，稅收抵免的形式多種多樣，主要有投資抵免和國(guó)外稅負(fù)抵免兩種形式。目前，西方發(fā)達(dá)國(guó)家如葡、西、加等國(guó)通過稅收抵免方式鼓勵(lì)企業(yè)購置資產(chǎn)。加拿大的投資稅收抵免率從10％到35％不等，取決于投資的類型及投資地區(qū)；法國(guó)對(duì)投資的稅收抵免主要體現(xiàn)在研究費(fèi)用的稅款抵扣上。目前發(fā)達(dá)國(guó)家及多數(shù)發(fā)展中國(guó)家對(duì)國(guó)內(nèi)子公司紅利收入一般采取避免雙重征稅措施。我國(guó)所得稅法規(guī)定，對(duì)外投資一律不得抵免。

國(guó)外稅負(fù)抵免方面，挪、奧、丹、意等國(guó)都程度不等地扣除在國(guó)外繳納的稅款。關(guān)于外國(guó)來源的紅利收入避免重復(fù)課稅，國(guó)際上大體有兩種處理方法：一是通過全部或部分免稅處理，如意、法等國(guó)；二是通過稅收抵免方法處理，如英、丹等國(guó)。我國(guó)所得稅法規(guī)定，對(duì)納稅人來源于中國(guó)境外所得在扣除限額內(nèi)進(jìn)行扣除。

對(duì)納稅人或課稅對(duì)象給予減免應(yīng)納稅款是一種稅式支出形式，其豁免期和豁免稅收項(xiàng)目決定于一國(guó)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和經(jīng)濟(jì)政策。減免所得稅一方面可直接增加企業(yè)投資的利潤(rùn)，刺激企業(yè)投資的積極性。如法、日、意等國(guó)政府對(duì)企業(yè)投資于環(huán)保產(chǎn)業(yè)或環(huán)保項(xiàng)目所得不計(jì)入應(yīng)稅所得。在意大利，對(duì)所有資產(chǎn)性公司發(fā)行新股份的收入及將生產(chǎn)利潤(rùn)用于擴(kuò)大再生產(chǎn)的部分，按19％的優(yōu)惠稅率征收所得稅，鼓勵(lì)企業(yè)上市，增加公司資本。在我國(guó)，國(guó)債利息收入，符合條件的股息、紅利等權(quán)益性投資收益等為免稅收入。而從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的所得，從事國(guó)家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目投資經(jīng)營(yíng)的所得；從事符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得等，可減免所得稅。

說到優(yōu)惠稅率，一般有直接和間接減低稅率兩種方式。優(yōu)惠稅率的適用范圍視經(jīng)濟(jì)政策和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的客觀需要而定，有期限之分。此外，一些國(guó)家有納稅限額規(guī)定，事實(shí)上，這也是優(yōu)惠稅率的一種特殊形式。在我國(guó)，符合條件的小型微利企業(yè)，減按20％的稅率征收企業(yè)所得稅。國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的商新技術(shù)企業(yè)，減按15％的稅率征收企業(yè)所得稅。

中國(guó)企業(yè)稅負(fù)失衡