導(dǎo)語：如何才能寫好一篇審計(jì)報(bào)告要求，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

境內(nèi)生產(chǎn)藥品再注冊(cè)申報(bào)程序、申報(bào)資料

基本要求和審查要點(diǎn)（征求意見稿）

為深化“放管服”改革，優(yōu)化辦事流程，簡(jiǎn)化申報(bào)材料，強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)防控，提高藥品再注冊(cè)受理審查工作效率，根據(jù)《藥品管理法》《藥品注冊(cè)管理辦法》有關(guān)要求，制定境內(nèi)生產(chǎn)藥品再注冊(cè)的申報(bào)程序、申報(bào)資料基本要求及審查要點(diǎn)，作為各省、自治區(qū)、直轄市藥品監(jiān)督管理局（以下簡(jiǎn)稱省局）開展藥品再注冊(cè)工作的基本要求。

鼓勵(lì)各省局在本文件基礎(chǔ)上，結(jié)合工作實(shí)際不斷優(yōu)化、細(xì)化相關(guān)程序和要求，推進(jìn)再注冊(cè)的網(wǎng)絡(luò)化辦理工作，進(jìn)一步有效控制藥品安全風(fēng)險(xiǎn)和提高服務(wù)相對(duì)人水平。

境內(nèi)生產(chǎn)原料藥的再注冊(cè)工作參照本文件執(zhí)行，適用于登記平臺(tái)登記狀態(tài)標(biāo)識(shí)為“A”的原料藥，其中符合《國(guó)家藥監(jiān)局關(guān)于進(jìn)一步完善藥品關(guān)聯(lián)審評(píng)審批和監(jiān)管工作有關(guān)事宜的公告》（2019年56號(hào)）第（八）條情形的原料藥，轉(zhuǎn)入登記平臺(tái)并給予登記號(hào)日期為其批準(zhǔn)證明文件的有效期起始日期。未進(jìn)行平臺(tái)登記而與藥品制劑申報(bào)資料一并提交研究資料的原料藥批準(zhǔn)后隨藥品制劑一并進(jìn)行再注冊(cè)。

一、申報(bào)程序

（一）申請(qǐng)

境內(nèi)生產(chǎn)藥品上市許可持有人（以下簡(jiǎn)稱持有人）應(yīng)當(dāng)在藥品注冊(cè)證書有效期屆滿前6個(gè)月，通過國(guó)家藥品監(jiān)督管理局（以下簡(jiǎn)稱國(guó)家局）報(bào)盤程序填報(bào)和生成《國(guó)產(chǎn)藥品注冊(cè)-（再注冊(cè)）申請(qǐng)表》（紙質(zhì)版1份，電子申請(qǐng)表RVT格式1份），向其所在地省局提交再注冊(cè)申報(bào)資料（一套）。

（二）受理

省局應(yīng)在5日內(nèi)對(duì)申報(bào)資料進(jìn)行形式審查。申報(bào)資料齊全、符合法定形式的，予以受理。申報(bào)資料不符合要求的，應(yīng)當(dāng)場(chǎng)或者5日內(nèi)一次告知持有人需要補(bǔ)正的全部?jī)?nèi)容，出具補(bǔ)正通知書；持有人應(yīng)當(dāng)在30日內(nèi)完成補(bǔ)正資料，補(bǔ)正后資料齊全、符合法定形式的，予以受理；補(bǔ)正后仍不符合要求的，不予受理。持有人無正當(dāng)理由逾期不補(bǔ)正的，視為放棄申請(qǐng)，無需作出不予受理的決定。逾期未告知持有人補(bǔ)正的，自收到申報(bào)資料之日起即為受理。

予以受理的，發(fā)給《藥品再注冊(cè)申請(qǐng)受理通知書》和《藥品再注冊(cè)審批繳費(fèi)通知書》，持有人應(yīng)當(dāng)在5日內(nèi)按規(guī)定繳納費(fèi)用；不予受理的，發(fā)給《藥品再注冊(cè)申請(qǐng)不予受理告知書》，并說明理由。

（三）審查審批

藥品再注冊(cè)審查審批時(shí)限為一百二十日。省局應(yīng)當(dāng)在受理后一百日內(nèi)完成審查，二十日內(nèi)完成審批。

如需持有人在原申報(bào)資料基礎(chǔ)上補(bǔ)充新的技術(shù)資料的，原則上提出一次補(bǔ)充資料要求，列明全部問題后，以書面方式通知持有人在八十日內(nèi)補(bǔ)充提交資料。持有人應(yīng)當(dāng)一次性按要求提交全部補(bǔ)充資料，補(bǔ)充資料時(shí)間不計(jì)入審查時(shí)限。省局收到全部補(bǔ)充資料后啟動(dòng)審查，審查時(shí)限延長(zhǎng)三分之一。

經(jīng)審查符合規(guī)定的，予以再注冊(cè)，發(fā)給《藥品再注冊(cè)批準(zhǔn)通知書》。不符合規(guī)定的，不予再注冊(cè)并說明理由，出具《藥品不予再注冊(cè)通知書》，告知持有人依法享有的權(quán)利及救濟(jì)途徑，報(bào)請(qǐng)國(guó)家局注銷藥品注冊(cè)證書。

（四）送達(dá)

自審批之日起十日內(nèi),送達(dá)《藥品再注冊(cè)批準(zhǔn)通知書》、《藥品不予再注冊(cè)通知書》。

（五）終止

對(duì)于持有人主動(dòng)提出撤回再注冊(cè)申請(qǐng)、未在規(guī)定期限內(nèi)繳納費(fèi)用或另有規(guī)定的其他情形，省局終止其再注冊(cè)審查審批，退回申報(bào)資料。

二、申報(bào)資料基本要求

（一）境內(nèi)生產(chǎn)藥品注冊(cè)-（再注冊(cè)）申請(qǐng)表

通過國(guó)家局藥品注冊(cè)申請(qǐng)表新版報(bào)盤程序填報(bào)，生成紙質(zhì)版和RVT格式的電子申請(qǐng)表。

（二）證明性文件

1.

持有人、藥品生產(chǎn)企業(yè)的合法登記、《藥品生產(chǎn)許可證》、藥品GMP符合性檢查證明材料等資質(zhì)文件復(fù)印件。

對(duì)于國(guó)家局關(guān)于取消證明事項(xiàng)的相關(guān)公告中規(guī)定的“改為內(nèi)部核查”的證明事項(xiàng)，執(zhí)行公告要求。

2.藥品批準(zhǔn)證明文件及藥品監(jiān)督管理部門批準(zhǔn)變更文件復(fù)印件，藥品備案類變更、年度報(bào)告的證明復(fù)印件。已提出申請(qǐng)但尚未獲得批準(zhǔn)、備案的，應(yīng)提供相應(yīng)受理通知書復(fù)印件。

3.藥品生產(chǎn)工藝、質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、說明書和標(biāo)簽復(fù)印件。

（三）再注冊(cè)周期內(nèi)藥品批準(zhǔn)證明文件載明信息變化情況

提供五年內(nèi)藥品批準(zhǔn)證明文件及其附件載明信息（包括藥品注冊(cè)證書、藥品生產(chǎn)工藝、質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、說明書和標(biāo)簽等）的變化情況及相關(guān)批準(zhǔn)、備案、年度報(bào)告等情況，對(duì)其進(jìn)行匯總回顧分析，形成基于風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估報(bào)告。

（四）再注冊(cè)周期內(nèi)藥品批準(zhǔn)證明文件和藥品監(jiān)督管理部門要求開展相關(guān)工作情況報(bào)告

1.藥品批準(zhǔn)證明文件中有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)提供相應(yīng)資料或者說明。

（1）藥品批準(zhǔn)證明文件（包括所附藥品上市后研究要求）或者再注冊(cè)批準(zhǔn)文件中要求繼續(xù)完成的工作，應(yīng)當(dāng)提供工作完成后的總結(jié)報(bào)告，并附相應(yīng)資料。

（2）附條件批準(zhǔn)的藥品，應(yīng)提供在規(guī)定期限內(nèi)按照要求完成藥物臨床試驗(yàn)等研究進(jìn)展的說明和必要的證明文件。

（3）對(duì)于中藥品種保護(hù)品種，應(yīng)當(dāng)提供開展中藥品種保護(hù)相關(guān)研究工作進(jìn)展的說明。

（4）國(guó)家藥品標(biāo)準(zhǔn)或藥品質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)頒布件或修訂件等要求繼續(xù)完成工作的，應(yīng)當(dāng)提供工作完成情況的說明。

（5）藥品執(zhí)行試行標(biāo)準(zhǔn)的，應(yīng)當(dāng)提供試行標(biāo)準(zhǔn)轉(zhuǎn)正申請(qǐng)情況說明。

2.藥品監(jiān)督管理部門要求開展相關(guān)注冊(cè)研究工作的，應(yīng)當(dāng)提供相應(yīng)資料或者說明。

（五）再注冊(cè)周期內(nèi)藥品上市后評(píng)價(jià)和不良反應(yīng)監(jiān)測(cè)情況總結(jié)和分析評(píng)估報(bào)告

預(yù)防性疫苗還應(yīng)包括疑似預(yù)防接種異常反應(yīng)報(bào)告。

格式和內(nèi)容可參考國(guó)際人用藥品注冊(cè)技術(shù)要求。

三、審查要點(diǎn)

（一）申請(qǐng)表

申請(qǐng)表應(yīng)采用國(guó)家局規(guī)定的最新版填報(bào)軟件填報(bào)打印，打印版各頁(yè)與電子版文件的“數(shù)據(jù)校對(duì)碼”應(yīng)一致，相關(guān)信息應(yīng)準(zhǔn)確，并由法人簽名和加蓋公章。應(yīng)關(guān)注申請(qǐng)表所填寫的內(nèi)容是否規(guī)范，并經(jīng)核對(duì)無誤。對(duì)不符合要求的申請(qǐng)表，應(yīng)要求補(bǔ)正。

（二）證明性文件

1.資質(zhì)證明文件

根據(jù)國(guó)家局關(guān)于取消證明事項(xiàng)的相關(guān)公告要求，通過內(nèi)部核查的方式核對(duì)持有人、藥品生產(chǎn)企業(yè)資質(zhì)證明文件信息的符合性和有效性，包括《營(yíng)業(yè)執(zhí)照》、《藥品生產(chǎn)許可證》等正本、副本及變更頁(yè)，以及藥品GMP符合性檢查證明材料等。

《藥品生產(chǎn)許可證》應(yīng)包含所申報(bào)品種的相應(yīng)生產(chǎn)范圍。

2.藥品注冊(cè)證明文件

藥品批準(zhǔn)證明文件及其變更相關(guān)證明性文件復(fù)印件，包括藥品注冊(cè)批件及其附件，與取得批準(zhǔn)文號(hào)有關(guān)的其他文件及其附件，審批類變更的批準(zhǔn)證明文件，備案類變更的備案證明文件，以及年度報(bào)告。

3.

藥品生產(chǎn)工藝、質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、說明書和標(biāo)簽

應(yīng)按要求提供國(guó)家局核準(zhǔn)的生產(chǎn)工藝、質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、說明書和標(biāo)簽，省局核對(duì)其符合性。

（三）再注冊(cè)周期內(nèi)藥品批準(zhǔn)證明文件載明信息變化情況

提供的五年內(nèi)藥品批準(zhǔn)證明文件及其附件載明信息的變化情況應(yīng)全面，相關(guān)批準(zhǔn)、備案、年度報(bào)告等情況應(yīng)完整，變更評(píng)估報(bào)告應(yīng)科學(xué)合理。

凡與原注冊(cè)核準(zhǔn)內(nèi)容有變更的，應(yīng)提供相應(yīng)證明文件，省局應(yīng)對(duì)變更內(nèi)容進(jìn)行核對(duì)，審查變更是否進(jìn)行了申報(bào)、備案、年報(bào)等。已申報(bào)尚未獲得批準(zhǔn)或備案的，應(yīng)按原注冊(cè)批準(zhǔn)內(nèi)容申報(bào)再注冊(cè)，并提供相應(yīng)受理通知書復(fù)印件。

（四）再注冊(cè)周期內(nèi)藥品批準(zhǔn)證明文件和藥品監(jiān)督管理部門要求開展相關(guān)工作情況報(bào)告

藥品批準(zhǔn)證明文件和藥品監(jiān)督管理部門要求開展的相關(guān)工作應(yīng)當(dāng)在規(guī)定時(shí)限內(nèi)完成，提供相關(guān)工作的總結(jié)報(bào)告，并附相應(yīng)的資料和證明文件；如果未在規(guī)定時(shí)限內(nèi)完成，應(yīng)當(dāng)提出合理理由，并承諾完成時(shí)間。

（五）再注冊(cè)周期內(nèi)藥品上市后評(píng)價(jià)和不良反應(yīng)監(jiān)測(cè)情況總結(jié)

提供的五年內(nèi)藥品臨床使用及不良反應(yīng)情況的總結(jié)報(bào)告中，臨床使用發(fā)生的不良事件或者不良反應(yīng)信息應(yīng)特別關(guān)注對(duì)嚴(yán)重不良事件、非預(yù)期不良事件的重點(diǎn)描述，相關(guān)分析評(píng)價(jià)應(yīng)包括不良事件與藥品的相關(guān)性、發(fā)生頻率、嚴(yán)重程度等，明確是否存在潛在的安全性風(fēng)險(xiǎn)，是否影響藥品的安全性概況，在此基礎(chǔ)上綜合評(píng)價(jià)是否需要據(jù)此修訂說明書安全性信息或提出安全性警告內(nèi)容。

（六）有下列情形之一的，不予再注冊(cè)：

1.有效期屆滿未提出再注冊(cè)申請(qǐng)的；

2.藥品注冊(cè)證書有效期內(nèi)持有人不能履行持續(xù)考察藥品質(zhì)量、療效和不良反應(yīng)責(zé)任的；

3.未在規(guī)定時(shí)限內(nèi)完成藥品批準(zhǔn)證明文件和藥品監(jiān)督管理部門要求的研究工作且無合理理由的；

篇2

摘要：2016年12月財(cái)政部印發(fā)的12項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則（1項(xiàng)新增，11項(xiàng)修訂），為注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作提供了進(jìn)一步的方向和業(yè)務(wù)指引。結(jié)合相關(guān)的制度和政策要求，文章以新修訂（制定）的CSA 1501、CSA 1504號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則為例，初步對(duì)新審計(jì)準(zhǔn)則帶來的影響進(jìn)行了研究及述評(píng)。通過運(yùn)用比較、述評(píng)分析等研究方法展開研究發(fā)現(xiàn)，新審計(jì)準(zhǔn)則不僅有助于提升審計(jì)報(bào)告信息含量，深化審計(jì)報(bào)告內(nèi)涵，而且增加了審計(jì)報(bào)告的價(jià)值，為審計(jì)工作提供更加完善的依據(jù)和方向。

關(guān)鍵詞：審計(jì)報(bào)告 信息含量 新審計(jì)準(zhǔn)則

一、研究背景

針對(duì)審計(jì)工作完成后所形成的審計(jì)報(bào)告，如何閱讀審計(jì)報(bào)告并充分利用其中的信息，如何挖掘?qū)徲?jì)報(bào)告的信息含量？挖掘出的信息如何提供決策？審計(jì)報(bào)告的信息含量又該如何提升和完善？這一系列問題構(gòu)成了本文研究的前提，特別是本次新修訂或制定的審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則，在制度和政策層面提出了相關(guān)的要求，一方面既是對(duì)已有審計(jì)報(bào)告所含的信息進(jìn)行歸納整理并對(duì)其中的審計(jì)信息進(jìn)行運(yùn)用，另一方面則會(huì)促使審計(jì)報(bào)告信息含量發(fā)生質(zhì)的飛躍。2015年1月開始，IAASB（國(guó)際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會(huì)）修訂及新制定一系列的國(guó)際審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則，制定（修訂）目的之一表現(xiàn)為增加審計(jì)報(bào)告的信息含量，主要包括：2015年1月15日修訂的ISA 700――對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表形成審計(jì)意見和出具審計(jì)意見（Forming an Opinion and Reporting on Financial Statements）、ISA 570――持續(xù)經(jīng)營(yíng)（Going Concern）、ISA 705――在獨(dú)立審計(jì)報(bào)告中發(fā)表非無保留審計(jì)意見（Modifications to the Opinion in the Independent Auditor′s Report）、ISA 706――獨(dú)立審計(jì)報(bào)告中的強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段和其他事項(xiàng)段（Emphasis of Matter Paragraphs and Other Matter Paragraphs in the Independent Auditor′s Report）、ISA 260――與治理層溝通（Communication with Those Charged with Governance），以及2015年1月15日新制定的ISA 701――在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)（Communicating Key Audit Matters in the Independent Auditor's Report）和2015年4月8日修訂ISA 720――審計(jì)師對(duì)其他信息的責(zé)任（The Auditor′s Responsibilities Relating to Other Information）。每一項(xiàng)準(zhǔn)則的修訂不僅增強(qiáng)了利益相關(guān)者之間的信息交流，而且有助于公司治理，發(fā)揮審計(jì)報(bào)告所含信息的最大效應(yīng)。因此，2016年12月23日，財(cái)政部印發(fā)《在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)》等12項(xiàng)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則，這些準(zhǔn)則對(duì)應(yīng)IAASB的一系列審計(jì)準(zhǔn)則，有很多相似之處和值得學(xué)習(xí)的地方，包括CSA 1504 號(hào)――在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)（新增）、CSA 1501 號(hào)――對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表形成審計(jì)意見和出具審計(jì)報(bào)告（修訂）、CSA 1502 號(hào)――在審計(jì)報(bào)告中發(fā)表非無保留意見（修訂）、CSA 1503 號(hào)――在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段和其他事項(xiàng)段（修訂）、CSA 1151 號(hào)――與治理層的溝通（修訂）、CSA 1324 號(hào)――持續(xù)經(jīng)營(yíng)（修訂）、CSA 1521 號(hào)――注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其他信息的責(zé)任（修訂）、CSA 1111 號(hào)――就審計(jì)業(yè)務(wù)約定條款達(dá)成一致意見（修訂）、CSA 1131 號(hào)――審計(jì)工作底稿（修訂）、CSA 1301 號(hào)――審計(jì)證據(jù)（修訂）、CSA 1332 號(hào)――期后事項(xiàng)（修訂）、CSA 1341 號(hào)――書面聲明（修訂）。與國(guó)際準(zhǔn)則修訂相比，本次我國(guó)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的修訂展現(xiàn)出趨同的趨勢(shì)，這不僅體現(xiàn)了我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同，而且從具體準(zhǔn)則的內(nèi)容看也反映出對(duì)提升審計(jì)報(bào)告信息含量作出的努力。

為了增加研究的對(duì)比性以及通過對(duì)比研究分析新審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)報(bào)告信息含量提升的效果，本文以新修訂的CSA 1501號(hào)準(zhǔn)則為例進(jìn)行比較研究（財(cái)會(huì)[2010]21號(hào)與財(cái)會(huì)[2016]24號(hào)），并進(jìn)一步對(duì)新制定的CSA 1504號(hào)（財(cái)會(huì)[2016]24號(hào)）準(zhǔn)則進(jìn)行闡述。

二、新修訂的CSA 1501號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)報(bào)告信息含量提升的分析

新修訂的CSA 1501號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則（以下簡(jiǎn)稱“新CSA 1501號(hào)”），相比2010年印發(fā)的CSA 1501號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則（以下簡(jiǎn)稱“舊CSA 1501號(hào)”），更多地體現(xiàn)出審計(jì)報(bào)告信息含量的增加，正如在總則中體現(xiàn)的“增加審計(jì)報(bào)告價(jià)值”。

（一）審計(jì)報(bào)告要素發(fā)生變化

舊CSA 1501號(hào)第二十三條（一）指出審計(jì)報(bào)告要素包括標(biāo)題、收件人、引言段、管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任段、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任段、審計(jì)意見段等；新CSA 1501號(hào)第二十一l則包括了標(biāo)題、收件人、審計(jì)意見、形成審計(jì)意見的基礎(chǔ)、管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任、注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的責(zé)任、按照相關(guān)法律法規(guī)的要求報(bào)告的事項(xiàng)（如適用）等。由此可見，審計(jì)報(bào)告要素從內(nèi)容和形式上發(fā)生了變動(dòng)，相比舊CSA 1501號(hào)，收件人后面不再出現(xiàn)“引言段”，而是“審計(jì)意見”段，并同時(shí)寫明相關(guān)的需要注明的信息，這一部分涵蓋的內(nèi)容和舊CSA 1501號(hào)中的“引言段”涵蓋的內(nèi)容有相似之處，其中第四點(diǎn)要求新舊準(zhǔn)則有所不同：舊CSA 1501號(hào)第二十六條（四）要求在提及財(cái)務(wù)報(bào)表附注時(shí)包括了重要會(huì)計(jì)政策概要和其他解釋性信息。新CSA 1501號(hào)第二十五條（四）則要求在提及財(cái)務(wù)報(bào)表附注時(shí)需要包括重大會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)。很顯然，新準(zhǔn)則的要求更加完善，更加詳細(xì)，也有助于審計(jì)報(bào)告使用者作出判斷和分析。

新CSA 1501號(hào)還新增了“形成審計(jì)意見的基礎(chǔ)”這一部分，位于“審計(jì)意見”和“管理層責(zé)任”段之間，內(nèi)容包括說明按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行了審計(jì)工作、提及審計(jì)報(bào)告中注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任的部分；與審計(jì)相關(guān)的職業(yè)道德方面的要求以及審計(jì)獨(dú)立性；審計(jì)證據(jù)的充分適當(dāng)性。不僅說明了按照審計(jì)準(zhǔn)則的要求進(jìn)行審計(jì)工作，還特別強(qiáng)調(diào)履行職業(yè)道德要求，保持審計(jì)人員的獨(dú)立性和專業(yè)勝任能力，對(duì)審計(jì)意見的形成予以“雙保險(xiǎn)”保障，既需要按照準(zhǔn)則規(guī)定執(zhí)行審計(jì)的各項(xiàng)工作，又需要遵守職業(yè)道德要求，為審計(jì)報(bào)告信息含量的增加提供內(nèi)容基礎(chǔ)。

（二）深化管理層和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任段的內(nèi)容

在針對(duì)管理層責(zé)任段的描述中，新CSA 1501號(hào)首先將“管理層”和“治理層”的術(shù)語表達(dá)進(jìn)行了規(guī)范界定，使新準(zhǔn)則的適用性更加廣泛，結(jié)合實(shí)際情況具體問題具體分析。其次對(duì)管理層的責(zé)任進(jìn)行了更加詳細(xì)的描述，并在原有責(zé)任的基礎(chǔ)上強(qiáng)調(diào)單位的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的評(píng)估，如持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)和持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的適當(dāng)性，并且還特別提到評(píng)價(jià)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力時(shí)所適用的具體情況，深化了原有被審計(jì)單位管理層的責(zé)任以及責(zé)任描述的具體化。

在注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任段方面，新CSA 1501號(hào)較舊CSA 1501號(hào)更加全面和具w地對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任進(jìn)行了細(xì)致描述。如第三十四條（二）中通過分列5個(gè)分點(diǎn)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任進(jìn)行描述。包括對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和評(píng)估及應(yīng)對(duì)、對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的了解、對(duì)管理層選用會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)的評(píng)價(jià)、對(duì)管理層持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)適用的恰當(dāng)性得出結(jié)論，結(jié)合披露的充分性給出對(duì)應(yīng)的審計(jì)意見等方面的事項(xiàng)予以詳細(xì)列示和說明。另外還針對(duì)集團(tuán)審計(jì)業(yè)務(wù)、上市實(shí)體審計(jì)業(yè)務(wù)的責(zé)任進(jìn)行了說明。在新修訂的CSA 1324 號(hào)――持續(xù)經(jīng)營(yíng)這一審計(jì)準(zhǔn)則中也進(jìn)行了更加完整的描述，使整套審計(jì)準(zhǔn)則體系的內(nèi)容更加完善。

三、新制定的CSA 1504號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)報(bào)告信息含量提升的分析

何謂關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)？如何進(jìn)行溝通？新制定的CSA 1504 號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則給出了完整的解答。首先關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)源自與治理層的溝通過的事項(xiàng)，同時(shí)需要結(jié)合審計(jì)人員的職業(yè)判斷認(rèn)為最為重要的事項(xiàng)。關(guān)鍵事項(xiàng)的描述體現(xiàn)了重要性原則，抓關(guān)鍵抓主要矛盾。唐建華（2015）在對(duì)IAASB修訂的審計(jì)準(zhǔn)則展開研究后認(rèn)為“最重要” 并不表示只有一項(xiàng)，但也不宜太多。因此體現(xiàn)在審計(jì)報(bào)告中則表現(xiàn)為，提高信息決策的相關(guān)性為信息使用者所獲取并提升審計(jì)報(bào)告的價(jià)值特征，這從另一側(cè)面反映出本次審計(jì)準(zhǔn)則修訂在審計(jì)信息含量方面質(zhì)的提升。這一點(diǎn)在新制定的準(zhǔn)則中第十一條體現(xiàn)的尤為明顯，該條款規(guī)定需要在審計(jì)報(bào)告中單獨(dú)設(shè)立“關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)”這一部分，值得注意的是關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的溝通這部分的內(nèi)容還需要考慮到發(fā)表的審計(jì)意見。同時(shí)準(zhǔn)則中具體列示了相關(guān)描述關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的情形。關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的列示無疑為提升審計(jì)報(bào)告的價(jià)值提供了方向。對(duì)于關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的溝通也著實(shí)為審計(jì)工作的透明度和信息價(jià)值提供基礎(chǔ)保障。對(duì)于與治理層溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，準(zhǔn)則中也具體列示了溝通的情形和范圍，為今后的審計(jì)工作提供指引。

四、研究結(jié)論

本文以我國(guó)財(cái)政部新修訂（制定）的CSA 1501、CSA 1504號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則為例，主要運(yùn)用對(duì)比研究、分析運(yùn)用等研究方法，初步對(duì)本次新審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)報(bào)告信息含量提升方面進(jìn)行了研究及述評(píng)。通過上述的研究發(fā)現(xiàn)：

第一，新修訂（制定）的審計(jì)準(zhǔn)則不僅對(duì)審計(jì)報(bào)告要素及報(bào)告要求進(jìn)行了調(diào)整，同時(shí)也進(jìn)一步深化了審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容，使得原有列示的信息更加完整和具有針對(duì)性，提高了信息使用者決策的相關(guān)性。而且內(nèi)容的一些變化沒有僅僅局限在對(duì)個(gè)別文字的修訂，更多的是一些實(shí)質(zhì)性內(nèi)容的增加和完善，更加貼近實(shí)際和經(jīng)濟(jì)管理的要求。比如在審計(jì)報(bào)告要素中新增了“形成審計(jì)意見的基礎(chǔ)”，為審計(jì)工作提供了“雙保險(xiǎn)”，一方面按照審計(jì)準(zhǔn)則的要求執(zhí)行審計(jì)工作，另一方面要遵循職業(yè)道德的要求并強(qiáng)調(diào)履行的重要性。

第二，更加深化了被審計(jì)單位管理層和注冊(cè)會(huì)計(jì)師雙方的責(zé)任，責(zé)任的涉及面更廣，規(guī)定的內(nèi)容更加具體細(xì)化。如特別強(qiáng)調(diào)對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的評(píng)價(jià)，持續(xù)經(jīng)營(yíng)作為會(huì)計(jì)的四大假設(shè)之一，可見其重要性，本次在審計(jì)準(zhǔn)則中再次明確，特別是作為責(zé)任的描述體現(xiàn)，也深刻表明了本次新審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)報(bào)告信息含量增加方面做出的努力。

第三，本次修訂新增了關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)這一部分內(nèi)容，關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的增加體現(xiàn)了及時(shí)性和重要性的原則，有助于提升審計(jì)報(bào)告價(jià)值的相關(guān)性，為與治理層的溝通提出了新的要求和規(guī)范。同時(shí)這一規(guī)定也為審計(jì)報(bào)告信息含量以及審計(jì)工作的透明度列示了方向，有助于信息使用者信息的挖掘和運(yùn)用。也逐步與國(guó)際準(zhǔn)則的規(guī)定和要求相趨同。

因此，新審計(jì)準(zhǔn)則的不僅對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作提出了更完善更具體的要求，包括對(duì)審計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行和職業(yè)道德的遵守，也對(duì)被審計(jì)單位責(zé)任進(jìn)行了充實(shí)，新增了相關(guān)的內(nèi)容，進(jìn)而有助于提高審計(jì)質(zhì)量，深化審計(jì)報(bào)告信息含量。而且在結(jié)合我國(guó)實(shí)際的基礎(chǔ)上，與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則趨同，為注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作提供了更加廣闊的空間和方向。J

參考文獻(xiàn)：

[1]唐建華.國(guó)際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會(huì)審計(jì)報(bào)告改革評(píng)析[J].審計(jì)研究，2015，（1）.

[2]財(cái)政部.中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1501 號(hào)――對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表形成審計(jì)意見和出具審計(jì)報(bào)告[S].財(cái)會(huì)[2010]21號(hào).

篇3

一、關(guān)于修訂《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第7號(hào)——審計(jì)報(bào)告》的說明

（一）修訂背景

自1996年1月1日起施行的《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第7號(hào)——審計(jì)報(bào)告》（以下簡(jiǎn)稱“原審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則”），對(duì)提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)質(zhì)量，保護(hù)社會(huì)公眾利益起到了積極作用，但原審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則施行六年來，也暴露出一些缺陷，并在實(shí)務(wù)中產(chǎn)生一些問題。從近年來審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量看，大多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告意見類型定性準(zhǔn)確，用詞規(guī)范，便于理解和使用，但也有一些審計(jì)報(bào)告意見類型定性不準(zhǔn)，邏輯不清，表述不當(dāng)，用詞晦澀，令人難以理解和使用。比較突出的現(xiàn)象是，以拒絕表示意見或保留意見代替否定意見，以保留意見代替拒絕表示意見，以帶說明段的無保留意見代替保留意見或拒絕表示意見，致使審計(jì)報(bào)告的有用性大為降低。

此外，原審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則規(guī)定的要素和格式與國(guó)際慣例存在一定差異，妨礙了審計(jì)報(bào)告的通用性。在審計(jì)報(bào)告國(guó)際協(xié)調(diào)方面，國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)下屬的審計(jì)實(shí)務(wù)委員會(huì)（國(guó)際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會(huì)的前身）做了大量工作。1983年，審計(jì)實(shí)務(wù)委員會(huì)頒布的《國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則指南第13號(hào)——審計(jì)師對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的報(bào)告》，對(duì)審計(jì)報(bào)告的要素、格式、報(bào)告類型等進(jìn)行了規(guī)范，1989年和1994年又進(jìn)行了兩次修訂。1994年的修訂主要以1988年美國(guó)《審計(jì)準(zhǔn)則說明第58號(hào)——對(duì)已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表的報(bào)告》及1993年英國(guó)修訂后的審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則為基礎(chǔ)。最近一次修訂是在2001年。在2001年6月召開的北京會(huì)議上，審計(jì)實(shí)務(wù)委員會(huì)批準(zhǔn)對(duì)《國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則第700號(hào)——審計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的報(bào)告》（ISA700）修訂稿。當(dāng)前，美國(guó)、英國(guó)、加拿大、日本及一些發(fā)展中國(guó)家的審計(jì)報(bào)告在要素和格式等方面，基本上與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的要求一致。為遵循國(guó)際慣例，并考慮到我國(guó)的實(shí)際情況，急需對(duì)原審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則進(jìn)行修訂。

（二）修訂的主要內(nèi)容

1、注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)審計(jì)報(bào)告承擔(dān)的責(zé)任更加明確

原審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)其出具的審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性、合法性負(fù)責(zé)。并規(guī)定，審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性是指審計(jì)報(bào)告應(yīng)如實(shí)反映注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)范圍、審計(jì)依據(jù)、已實(shí)施的審計(jì)程序和應(yīng)發(fā)表的審計(jì)意見；審計(jì)報(bào)告的合法性是指審計(jì)報(bào)告的編制和出具必須符合《中華人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》和獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定。目前注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界與法律界對(duì)審計(jì)報(bào)告真實(shí)性的理解存在較大差異。相當(dāng)部分的執(zhí)業(yè)人士認(rèn)為，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)，出具的審計(jì)報(bào)告就是真實(shí)的；法律界則認(rèn)為，審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性應(yīng)是審計(jì)結(jié)果的真實(shí)，不能說審計(jì)過程真實(shí)就是審計(jì)報(bào)告的真實(shí)。從國(guó)內(nèi)外審計(jì)實(shí)踐看，由于被審計(jì)單位管理當(dāng)局存在通同舞弊的可能，即使注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)，并盡到了應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，出具的審計(jì)報(bào)告仍然可能是失實(shí)的。在這種情況下，國(guó)內(nèi)外的法律通常為注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供了免責(zé)條款。因此，修訂后的準(zhǔn)則規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)出具的審計(jì)報(bào)告負(fù)責(zé)，但不提及審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性，以彌合注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界與法律界的理解差異。此外，對(duì)審計(jì)報(bào)告合法性的定義過于空泛，因此也一并刪除。

2、標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告格式由兩段式改為三段式

將原來的范圍段分解為引言段和范圍段，有助于審計(jì)報(bào)告使用人更加清楚地了解注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)工作的范圍和性質(zhì)。引言段描述了注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的對(duì)象以及被審計(jì)單位管理當(dāng)局和注冊(cè)會(huì)計(jì)師各自的責(zé)任，范圍段描述了注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的目的、審計(jì)工作的范圍和發(fā)表意見的基礎(chǔ)，并強(qiáng)調(diào)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表提供的是合理保證而非絕對(duì)保證。

與原審計(jì)報(bào)告格式相比，修訂后的準(zhǔn)則要求，當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具無法表示意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，應(yīng)刪除引言段中對(duì)其責(zé)任的描述以及范圍段，因?yàn)樵谶@種情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)范圍通常受到了嚴(yán)重限制，未能完成重要的審計(jì)工作以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，不應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中出現(xiàn)審計(jì)責(zé)任、審計(jì)依據(jù)和已實(shí)施的主要程序等內(nèi)容。

3、明確了審計(jì)報(bào)告日期的含義

原審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則規(guī)定，審計(jì)報(bào)告日期是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師完成外勤審計(jì)工作的日期。由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界普遍將完成外勤審計(jì)工作的日期理解為撤離被審計(jì)單位審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)的日期，而該日期往往早于被審計(jì)單位管理當(dāng)局簽署會(huì)計(jì)報(bào)表的日期，這樣就導(dǎo)致在會(huì)計(jì)責(zé)任尚未明確時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師就已承擔(dān)了審計(jì)責(zé)任，顛倒了會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任的因果關(guān)系和時(shí)間順序。修訂后的準(zhǔn)則刪除了“外勤”二字，將審計(jì)報(bào)告的日期明確為完成審計(jì)工作的日期，即注冊(cè)會(huì)計(jì)師完成了所有程序、獲取的審計(jì)證據(jù)足以支持對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表意見的日期。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在界定審計(jì)工作完成日時(shí)，須考慮：（1）應(yīng)當(dāng)實(shí)施的程序已經(jīng)完成；（2）要求被審計(jì)單位調(diào)整或披露的事項(xiàng)已經(jīng)提出，被審計(jì)單位已經(jīng)作出或拒絕作出調(diào)整或披露；（3）被審計(jì)單位管理當(dāng)局已經(jīng)正式簽署會(huì)計(jì)報(bào)表。

4、刪除了審計(jì)報(bào)告意見段中的“一貫性”

一貫性是指會(huì)計(jì)處理方法的選用符合一貫性原則。從審計(jì)理論和實(shí)務(wù)看，如果被審計(jì)單位會(huì)計(jì)處理方法的選用不符合一貫性原則，注冊(cè)會(huì)計(jì)師則視其重要程度，出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告；如果被審計(jì)單位會(huì)計(jì)處理方法的選用符合一貫性原則，則不用提及。因此，修訂后的準(zhǔn)則將意見段中的“一貫性”刪除。

5、嚴(yán)格規(guī)范了在意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的具體情形

原審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則規(guī)定，當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具無保留意見審計(jì)報(bào)告時(shí)，如認(rèn)為必要，可在意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段。這條規(guī)定給某些注冊(cè)會(huì)計(jì)師隨意操縱審計(jì)報(bào)告的意見類型留下了空間。近年來，在實(shí)務(wù)中存在著把應(yīng)當(dāng)發(fā)表意見的事項(xiàng)簡(jiǎn)單地放到意見段之后予以說明、以披露代替發(fā)表意見的行為，已經(jīng)給會(huì)計(jì)報(bào)表使用人造成了極大的混亂，嚴(yán)重降低了審計(jì)報(bào)告的有用性。針對(duì)這種情況，借鑒國(guó)際通行的作法，規(guī)定除特殊情況（持續(xù)經(jīng)營(yíng)問題和其他重大不確定事項(xiàng)）外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)在審計(jì)報(bào)告的意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段，以免會(huì)計(jì)報(bào)表使用人產(chǎn)生誤解同時(shí)，準(zhǔn)則還要求，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段中指明，該段內(nèi)容僅用于提醒會(huì)計(jì)報(bào)表使用人關(guān)注，并不影響已發(fā)表的意見。這一措施將有助于進(jìn)一步明確注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任，有效遏制以強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段代替發(fā)表意見的行為，對(duì)規(guī)范審計(jì)報(bào)告，提高審計(jì)質(zhì)量具有重要作用。

6、將“企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及國(guó)家其他有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)”改為“國(guó)家頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度”

會(huì)計(jì)報(bào)表的編制要符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及國(guó)家其他有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)的規(guī)定，這既符合我國(guó)國(guó)情，同時(shí)也符合國(guó)際慣例。但“國(guó)家其他有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)的規(guī)定”內(nèi)涵尚需進(jìn)一步明確，是否包括《會(huì)計(jì)法》和《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》，能否按照企業(yè)性質(zhì)和規(guī)模明確為《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《金融保險(xiǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》或《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》？由于國(guó)家頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度是企業(yè)編制會(huì)計(jì)報(bào)表的直接依據(jù)，也是注冊(cè)會(huì)計(jì)師判斷企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表是否合法和公允的直接依據(jù)和重要尺度，而且現(xiàn)行的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度已經(jīng)體現(xiàn)了《會(huì)計(jì)法》和《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》等有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)的主要精神和重要原則。因此，將“企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及國(guó)家其他有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)”改為“國(guó)家頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度”。

7、其他方面的修訂

（1）將“拒絕表示意見”改為“無法表示意見”，避免了原來用詞的生硬和主觀印象，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在意見段之前披露發(fā)現(xiàn)的影響會(huì)計(jì)報(bào)表公允反映的重大事項(xiàng)，同時(shí)明確了在審計(jì)報(bào)告基本內(nèi)容上與其他意見類型的區(qū)別。

（2）刪除了被審計(jì)單位的定義和審計(jì)報(bào)告的使用責(zé)任。“被審計(jì)單位”的定義已經(jīng)在《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第1號(hào)——會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)》中作了規(guī)定，審計(jì)報(bào)告的使用責(zé)任已經(jīng)在《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第2號(hào)——審計(jì)業(yè)務(wù)約定書》中作了描述，因此刪去。

篇4

一、知識(shí)管理審計(jì)報(bào)告的定義

雖然知識(shí)管理審計(jì)已經(jīng)開始在一些組織中實(shí)施應(yīng)用,但知識(shí)管理審計(jì)報(bào)告卻沒有一個(gè)嚴(yán)格的定義。審計(jì)報(bào)告是指“審計(jì)師根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則的要求,在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對(duì)被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表意見或無法發(fā)表意見的書面文件?！备鶕?jù)這個(gè)定義,筆者認(rèn)為知識(shí)管理審計(jì)報(bào)告也至少應(yīng)該體現(xiàn)審計(jì)依據(jù)、審計(jì)對(duì)象、審計(jì)時(shí)間等基本要素。目前知識(shí)管理審計(jì)尚未形成統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn),使用較多有HyA-K-Audit、DelphiGroup的KM2、F.W.Horton的InfoMap法等。知識(shí)管理審計(jì)的對(duì)象是組織內(nèi)的知識(shí)、知識(shí)工作者、知識(shí)環(huán)境、知識(shí)的收集、知識(shí)共享和知識(shí)創(chuàng)新。審計(jì)時(shí)間對(duì)于財(cái)務(wù)審計(jì)來講一般都是事后審計(jì),而知識(shí)管理審計(jì)事前、事中、事后都可以。因此筆者認(rèn)為,知識(shí)管理審計(jì)報(bào)告就是審計(jì)師依據(jù)一定的審計(jì)方法,在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對(duì)被審計(jì)項(xiàng)目發(fā)表審計(jì)意見或無法發(fā)表審計(jì)的書面文件。此處提到的“無法發(fā)表審計(jì)意見”是因?yàn)閷徲?jì)師可能受到主觀或客觀因素的影響而無法收集到充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以支持審計(jì)意見的情形。

二、知識(shí)管理審計(jì)報(bào)告的作用

1.防護(hù)性作用

知識(shí)管理的實(shí)施已經(jīng)掀起一股熱潮。然而當(dāng)前的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)表明,知識(shí)管理項(xiàng)目的成功率最多只有15%。產(chǎn)業(yè)分析家預(yù)測(cè),到2003年僅財(cái)富500強(qiáng)就會(huì)因?yàn)橹R(shí)管理項(xiàng)目的失敗損失315億美元。審計(jì)師通過出具不同類型審計(jì)意見的審計(jì)報(bào)告,可以提高或降低企業(yè)決策者對(duì)知識(shí)管理項(xiàng)目的依賴或期望程度。幫助組織了解到底需要哪些知識(shí)以及如何管理這些知識(shí)。因此,知識(shí)管理審計(jì)報(bào)告能夠在一定程度上對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)產(chǎn)、債權(quán)人和股東的權(quán)益及企業(yè)利害關(guān)系人的利益起到保護(hù)作用,能夠?qū)χR(shí)管理部門盲目的或缺乏效果、效率、經(jīng)濟(jì)性的項(xiàng)目起到制約作用。

2.建設(shè)性作用

知識(shí)管理審計(jì)報(bào)告著眼于組織管理部門的戰(zhàn)略、控制、目標(biāo)、結(jié)構(gòu)及決策的最優(yōu)性,它是在對(duì)公司知識(shí)資源進(jìn)行系統(tǒng)的、科學(xué)的考察和評(píng)估的基礎(chǔ)上提出診斷性和預(yù)測(cè)性的審計(jì)意見。知識(shí)管理審計(jì)報(bào)告應(yīng)該指出知識(shí)及其管理的癥結(jié)所在,如決信息超載、重復(fù)勞動(dòng)造成的交流成本高、效率低下等問題,揭示信息供給方面的差別和信息流程中缺失的環(huán)節(jié),幫助組織識(shí)別信息需求并將其與組織的信息資源相匹配,提高知識(shí)管理實(shí)踐,顯示價(jià)值鏈在人、組織和顧客中形成的過程,指出通過知識(shí)共享和組織學(xué)習(xí)應(yīng)用杠桿作用的方式和途徑。

三、知識(shí)管理審計(jì)報(bào)告的要素

根據(jù)詳略程度,審計(jì)報(bào)告可以分為簡(jiǎn)式審計(jì)報(bào)告和詳式審計(jì)報(bào)告;按照使用目的可以分為公布目的審計(jì)報(bào)告和非公布目的的審計(jì)。筆者認(rèn)為知識(shí)管理審計(jì)報(bào)告主要用于指出知識(shí)及其管理存在的問題和幫助組織改善經(jīng)營(yíng)管理,故應(yīng)當(dāng)屬于詳式審計(jì)報(bào)告和非公布目的的審計(jì)報(bào)告。根據(jù)審計(jì)文書的基本要求,其要素應(yīng)該包括以下八項(xiàng):

1.標(biāo)題。全面的知識(shí)管理審計(jì)報(bào)告的標(biāo)題應(yīng)該為“關(guān)于(被審計(jì)單位)(時(shí)間)的知識(shí)管理審計(jì)報(bào)告。專題知識(shí)管理審計(jì)報(bào)告的標(biāo)題應(yīng)在(時(shí)間)后面加上專題名稱。被審計(jì)單位的名稱應(yīng)該寫全稱,避免引起誤解;時(shí)間可以是被審計(jì)事項(xiàng)已經(jīng)或?qū)⒁l(fā)生的時(shí)間,也可以是正在發(fā)生的時(shí)間。

2.收件人。審計(jì)報(bào)告的收件人一般是業(yè)務(wù)的委托人或授權(quán)人。如果是外部審計(jì),委托單位與外部審計(jì)機(jī)構(gòu)一般會(huì)簽署業(yè)務(wù)約定書(合同),此時(shí)的收件人應(yīng)是審計(jì)師按照業(yè)務(wù)約定書的要求致送審計(jì)報(bào)告的對(duì)象;如果是內(nèi)部審計(jì),則審計(jì)項(xiàng)目往往是管理部門授權(quán)審計(jì),此時(shí)審計(jì)報(bào)告的收件人為授權(quán)人。

3.引言段。知識(shí)管理審計(jì)報(bào)告的引言段應(yīng)當(dāng)依次說明審計(jì)立項(xiàng)的依據(jù);被審計(jì)事項(xiàng)的性質(zhì)和范圍;審計(jì)事項(xiàng)的要求和執(zhí)行時(shí)間;其中審計(jì)對(duì)象的范圍至少應(yīng)當(dāng)指明知識(shí)管理項(xiàng)目實(shí)施的時(shí)間和部門;審計(jì)事項(xiàng)的要求和執(zhí)行時(shí)間是業(yè)務(wù)約定書或授權(quán)人的具體要求。

4.范圍段。知識(shí)管理審計(jì)報(bào)告的的范圍段應(yīng)當(dāng)說明已經(jīng)實(shí)施的審計(jì)工作;所依據(jù)的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn);審計(jì)責(zé)任等。審計(jì)工作應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)計(jì)劃和實(shí)施了審計(jì)程序,這些審計(jì)工作足以獲得充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以支持審計(jì)師的審計(jì)意見。審計(jì)責(zé)任應(yīng)當(dāng)指出知識(shí)管理審計(jì)報(bào)告屬于診斷性的管理建議,僅供管理部門內(nèi)部參考,因使用不當(dāng)造成的后果與審計(jì)師和審計(jì)單位無關(guān),即不承擔(dān)法律責(zé)任。

5.意見段。意見段應(yīng)該是知識(shí)管理審計(jì)報(bào)告的核心部分,因而也就占據(jù)了審計(jì)報(bào)告的最大篇幅。一份審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量高低主要取決于意見段。這一段應(yīng)該具體說明以下三個(gè)具體內(nèi)容:

(1)對(duì)被審計(jì)事項(xiàng)的基本評(píng)價(jià)。審計(jì)師應(yīng)當(dāng)描述知識(shí)管理在組織中的戰(zhàn)略地位、知識(shí)管理的基礎(chǔ)建設(shè)、知識(shí)管理實(shí)施模式或戰(zhàn)略、知識(shí)管理實(shí)施現(xiàn)狀、知識(shí)管理部門的人力資源、知識(shí)管理實(shí)施的安全性和效益性等。進(jìn)行了上述有關(guān)內(nèi)容的說明以后,審計(jì)師對(duì)被審計(jì)事項(xiàng)做出了基本的評(píng)價(jià),總括性的說明被審計(jì)事項(xiàng)的優(yōu)劣。在基本評(píng)價(jià)的基礎(chǔ)上對(duì)成績(jī)、問題進(jìn)行分析。

(2)主要成績(jī)和問題。知識(shí)管理的事后或事中審計(jì)要說明主要經(jīng)驗(yàn)和成績(jī)、不足和缺陷。審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)描述知識(shí)收集、知識(shí)共享、知識(shí)創(chuàng)新的情況及意識(shí);描述信息流的有序性和及時(shí)性;評(píng)價(jià)學(xué)習(xí)機(jī)制、商務(wù)智能和知識(shí)儲(chǔ)備途徑等;說明在知識(shí)管理實(shí)踐過程定的人對(duì)特定的知識(shí)資源擁有的安全和權(quán)限級(jí)別;評(píng)價(jià)知識(shí)獲取的安全性和及時(shí)性;評(píng)價(jià)知識(shí)管理人員素質(zhì)和知識(shí)管理績(jī)效等。在分析的基礎(chǔ)上肯定成績(jī),總結(jié)經(jīng)驗(yàn);指出問題,吸取教訓(xùn)。

知識(shí)管理的事前審計(jì)要分析組織的知識(shí)基礎(chǔ)和知識(shí)需求,找出知識(shí)差距和知識(shí)流,并判斷它們對(duì)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的影響,以確定組織知識(shí)管理的戰(zhàn)略或知識(shí)管理的實(shí)施模型是否科學(xué)合理。報(bào)告最后要說明知識(shí)管理項(xiàng)目的可行性,提出預(yù)測(cè)性的報(bào)告。其目的是減少?zèng)Q策失誤,實(shí)現(xiàn)決策科學(xué)化。

(3)改進(jìn)意見和建議。這部分內(nèi)容不是必須的,即如果項(xiàng)目可行或?qū)嵤┬Ч己?則可以省略。但如果知識(shí)管理項(xiàng)目存在重大缺陷,此處應(yīng)該是知識(shí)管理審計(jì)報(bào)告的重要內(nèi)容。此時(shí)審計(jì)師應(yīng)該針對(duì)審計(jì)項(xiàng)目存在的問題和不足之處提出意見和建議,包括:解決問題的辦法、可以采取的措施、可供選擇的方案等。但此處應(yīng)當(dāng)說明,這些建議僅供內(nèi)部參考、不具備鑒證作用。

6.審計(jì)師簽名蓋章。知識(shí)管理審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)由項(xiàng)目負(fù)責(zé)人(或?qū)徲?jì)組組長(zhǎng))簽名蓋章。社會(huì)審計(jì)還應(yīng)該加蓋事務(wù)所合伙人或主任會(huì)計(jì)師的章。

7.審計(jì)機(jī)構(gòu)及地址。審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)載明審計(jì)機(jī)構(gòu)的名稱及地址,并加蓋審計(jì)機(jī)構(gòu)的公章。

8.報(bào)告日期。審計(jì)報(bào)告最后應(yīng)當(dāng)寫明審計(jì)報(bào)告日期。審計(jì)報(bào)告日期為審計(jì)工作完成日,即應(yīng)當(dāng)實(shí)施的審計(jì)程序均已經(jīng)實(shí)施完畢。

四、知識(shí)管理審計(jì)報(bào)告的編制要領(lǐng)

知識(shí)管理審計(jì)報(bào)告的編制人應(yīng)當(dāng)是項(xiàng)目負(fù)責(zé)人或?qū)徲?jì)組組長(zhǎng)。由于被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)環(huán)境千差萬別,因此以上八個(gè)要素在審計(jì)報(bào)告中地位、所占篇幅不盡相同。審計(jì)師應(yīng)該根據(jù)實(shí)際需要來表達(dá)這些內(nèi)容。為了保證權(quán)威性,在寫作中應(yīng)該注意以下要領(lǐng):

1.要根據(jù)知識(shí)管理的審計(jì)目標(biāo)進(jìn)行嚴(yán)格選材。它包括陳述的真實(shí)性、優(yōu)劣性、差距性和潛在性的各種題材。要有事實(shí)、有數(shù)據(jù)、有比較、有分析。

2.要依據(jù)審計(jì)報(bào)告的基本要素安排好報(bào)告的結(jié)構(gòu)。因?yàn)榻Y(jié)構(gòu)是報(bào)告的骨架,是科學(xué)組織報(bào)告材料的必要手段,既要體現(xiàn)出完整性,又要順理成章。防止公式化傾向。

篇5

審計(jì)通知書送達(dá)的例外規(guī)定

修訂后的《審計(jì)法》第三十八條，在原有規(guī)定審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在實(shí)施審計(jì)三日前向被審計(jì)單位送達(dá)審計(jì)通知書的基礎(chǔ)上，增加規(guī)定了審計(jì)通知書送達(dá)的例外情形，即：“遇有特殊情況，經(jīng)本級(jí)人民政府批準(zhǔn)，審計(jì)機(jī)關(guān)可以直接持審計(jì)通知書實(shí)施審計(jì)”。

理解本條規(guī)定，應(yīng)當(dāng)注意把握以下三點(diǎn)：

第一，在正常情況下，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在實(shí)施審計(jì)三日前向被審計(jì)單位送達(dá)審計(jì)通知書。直接持審計(jì)通知書實(shí)施審計(jì)，屬于特殊情況下的例外規(guī)定，不得隨意擴(kuò)大范圍。

第二，修訂后的《審計(jì)法》對(duì)特殊情況的范圍沒有作出具體規(guī)定，有待于修訂《審計(jì)法實(shí)施條例》時(shí)進(jìn)一步明確。我們認(rèn)為，這里的特殊情況僅限于辦理一些緊急審計(jì)事項(xiàng)或突擊審計(jì)事項(xiàng)。根據(jù)《審計(jì)署關(guān)于貫徹落實(shí)修訂后審計(jì)法若干問題的意見》，在下列三種特殊情況下，審計(jì)機(jī)關(guān)可以直接持審計(jì)通知書實(shí)施審計(jì)：一是辦理交辦的緊急審計(jì)事項(xiàng)的；二是發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位涉嫌嚴(yán)重違法違規(guī)需要突擊審計(jì)的；三是其他不宜提前三日送達(dá)審計(jì)通知書的。

第三，遇有特殊情況需要直接持審計(jì)通知書實(shí)施審計(jì)的，審計(jì)機(jī)關(guān)必須嚴(yán)格按法定程序辦事，即應(yīng)當(dāng)事先獲得本級(jí)人民政府的批準(zhǔn)，履行書面的審批手續(xù)。

提出審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告

修訂后的《審計(jì)法》第四十條規(guī)定“審計(jì)組對(duì)審計(jì)事項(xiàng)實(shí)施審計(jì)后，應(yīng)當(dāng)向?qū)徲?jì)機(jī)關(guān)提出審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告”，要求將審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告“征求被審計(jì)對(duì)象的意見”，并強(qiáng)調(diào)“審計(jì)組應(yīng)當(dāng)將被審計(jì)對(duì)象的書面意見一并報(bào)送審計(jì)機(jī)關(guān)”。

本條這幾處修改的理由是：第一，將原《審計(jì)法》規(guī)定的“審計(jì)報(bào)告”改為“審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告”，主要是為了與“審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)報(bào)告”相區(qū)別；第二，要求將被審計(jì)對(duì)象對(duì)審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告的書面意見一并報(bào)送審計(jì)機(jī)關(guān)，是為了保障被審計(jì)對(duì)象的意見得到審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)有的重視，從而保證審計(jì)結(jié)論更加客觀與公正。

理解本條規(guī)定，應(yīng)當(dāng)注意把握以下三點(diǎn)：

第一，審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告不同于審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)報(bào)告。根據(jù)修訂后的《審計(jì)法》，將審計(jì)報(bào)告分為兩個(gè)層次：審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告和審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)報(bào)告。其中，審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告是審計(jì)組對(duì)審計(jì)事項(xiàng)實(shí)施審計(jì)后，就審計(jì)結(jié)果提出的書面報(bào)告，雖然在要素和內(nèi)容上與審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)報(bào)告基本一致，但反映的是審計(jì)組代表審計(jì)機(jī)關(guān)提出的初步審計(jì)意見。它是形成審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)報(bào)告的基礎(chǔ)。審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)報(bào)告，是審計(jì)機(jī)關(guān)按照審計(jì)署規(guī)定的程序?qū)徲?jì)組的審計(jì)報(bào)告進(jìn)行審議后，對(duì)被審計(jì)單位財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支的真實(shí)、合法、效益發(fā)表審計(jì)意見的書面文書，它是審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)外出具的審計(jì)法律文書，是審計(jì)結(jié)果的最終載體，反映的是審計(jì)機(jī)關(guān)的最終審計(jì)意見。因此，審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告和審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)報(bào)告，二者在法律地位和法律效力等方面存在明顯差異。

第二，本條所指“被審計(jì)對(duì)象”，包括被審計(jì)單位和接受經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的單位主要負(fù)責(zé)人。修訂后的《審計(jì)法》第二十五條明確規(guī)定，審計(jì)機(jī)關(guān)有權(quán)對(duì)國(guó)家機(jī)關(guān)和依法屬于審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)監(jiān)督對(duì)象的其他單位的主要負(fù)責(zé)人，在任職期間應(yīng)負(fù)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督。為了保證審計(jì)評(píng)價(jià)意見的客觀與公正，保障接受經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的單位主要負(fù)責(zé)人的陳述權(quán)和申辯權(quán)，審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告除征求被審計(jì)單位的意見外，還應(yīng)當(dāng)征求接受經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的單位主要負(fù)責(zé)人的意見。

第三，根據(jù)本條，結(jié)合審計(jì)署6號(hào)令和《審計(jì)署關(guān)于6號(hào)令貫徹執(zhí)行中若干問題的意見》（審法發(fā)〔2005〕48號(hào)）的規(guī)定，審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告的編審程序如下：

一是審計(jì)組對(duì)審計(jì)事項(xiàng)實(shí)施審計(jì)后，應(yīng)當(dāng)起草審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告。審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告落款為審計(jì)組，由審計(jì)組組長(zhǎng)簽名。

二是審計(jì)組組長(zhǎng)應(yīng)當(dāng)對(duì)審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告進(jìn)行審核，重點(diǎn)關(guān)注報(bào)告的要素是否齊全、內(nèi)容是否客觀真實(shí)，是否真實(shí)、完整地反映了審計(jì)工作底稿記錄的重大問題。

三是審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告經(jīng)審計(jì)組組長(zhǎng)審核后，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)發(fā)出審計(jì)報(bào)告征求意見書，將審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告送被審計(jì)對(duì)象征求意見。該審計(jì)報(bào)告封面上不予編號(hào)，并注明“征求意見稿”字樣。被審計(jì)對(duì)象對(duì)審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告有異議的，應(yīng)當(dāng)在收到審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告之日起十日內(nèi)提出書面意見，并將其書面意見送交審計(jì)組。對(duì)于被審計(jì)對(duì)象的意見，審計(jì)組應(yīng)當(dāng)認(rèn)真進(jìn)行核實(shí)，并作出書面說明。值得注意的是，由于審計(jì)機(jī)關(guān)送交被審計(jì)單位征求意見的審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告中包含有審計(jì)查出的被審計(jì)單位違反國(guó)家規(guī)定的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支行為的事實(shí)、處罰建議以及相關(guān)的法律、法規(guī)、規(guī)章依據(jù)等內(nèi)容，審計(jì)報(bào)告征求意見書又明確告知了被審計(jì)單位享有對(duì)審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告提出意見的權(quán)利，因此，審計(jì)機(jī)關(guān)征求被審計(jì)單位意見環(huán)節(jié)實(shí)際履行了《行政處罰法》第三十一條規(guī)定的處罰告知程序，審計(jì)機(jī)關(guān)在對(duì)被審計(jì)單位作出審計(jì)處罰決定前不需要再另行發(fā)文告知。

四是在征求完被審計(jì)對(duì)象意見后，審計(jì)組應(yīng)將審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告、被審計(jì)對(duì)象的書面意見、審計(jì)組的書面說明以及其他有關(guān)材料，一并提交審計(jì)機(jī)關(guān)審議。

出具審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)報(bào)告和審計(jì)決定

修訂后的《審計(jì)法》第四十一條規(guī)定：“審計(jì)機(jī)關(guān)按照審計(jì)署規(guī)定的程序?qū)徲?jì)組的審計(jì)報(bào)告進(jìn)行審議，并對(duì)被審計(jì)對(duì)象對(duì)審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告提出的意見一并研究后，提出審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)報(bào)告”，從而取消了“審計(jì)意見書”，將“審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)報(bào)告”確立為審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)外發(fā)表審計(jì)意見的審計(jì)法律文書。

本條修改的理由是：第一，為了與國(guó)際通行做法接軌，有必要將“審計(jì)意見書”改為“審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)報(bào)告”，作為對(duì)外發(fā)表審計(jì)意見、公告審計(jì)結(jié)果的載體，建立起我國(guó)的審計(jì)報(bào)告制度和審計(jì)結(jié)果公告制度。第二，規(guī)定審計(jì)機(jī)關(guān)要研究“被審計(jì)對(duì)象對(duì)審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告提出的意見”，是為了進(jìn)一步督促審計(jì)機(jī)關(guān)要重視被審計(jì)對(duì)象的意見，從而保證審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量。

理解本條規(guī)定，應(yīng)當(dāng)注意把握以下三點(diǎn)：

第一，自2006年6月1日起，各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)均不再出具審計(jì)意見書，代之以審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)報(bào)告。

第二，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)按照審計(jì)署規(guī)定的程序?qū)徲?jì)組的審計(jì)報(bào)告進(jìn)行審議，出具審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)報(bào)告。根據(jù)本條，結(jié)合審計(jì)署6號(hào)令和其他有關(guān)規(guī)定，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)按照以下程序?qū)徲?jì)組的審計(jì)報(bào)告進(jìn)行審議：

一是審計(jì)組所在部門應(yīng)當(dāng)對(duì)審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告及相關(guān)材料進(jìn)行全面復(fù)核，對(duì)被審計(jì)對(duì)象對(duì)審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告提出的書面意見進(jìn)行認(rèn)真研究，提出書面復(fù)核意見。

二是審計(jì)組所在部門應(yīng)當(dāng)在復(fù)核審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告的基礎(chǔ)上，代擬審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)報(bào)告。對(duì)被審計(jì)單位違反國(guó)家規(guī)定的財(cái)政財(cái)務(wù)收支行為依法應(yīng)當(dāng)給予處理、處罰的，還應(yīng)當(dāng)代擬審計(jì)決定書；對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的依法應(yīng)當(dāng)由其他有關(guān)部門糾正、處理、處罰或者追究有關(guān)責(zé)任人員行政責(zé)任、刑事責(zé)任的，還應(yīng)當(dāng)代擬審計(jì)移送處理書。此外，需要對(duì)被審計(jì)單位和有關(guān)責(zé)任人員作出較大數(shù)額罰款的處罰決定的，還應(yīng)當(dāng)代擬審計(jì)聽證告知書，履行《行政處罰法》第四十二條規(guī)定的聽證告知程序。

三是法制工作機(jī)構(gòu)應(yīng)對(duì)審計(jì)組所在部門代擬的審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)報(bào)告、審計(jì)決定書、審計(jì)移送處理書等進(jìn)行復(fù)核，對(duì)被審計(jì)對(duì)象對(duì)審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告提出的書面意見進(jìn)行認(rèn)真研究，出具復(fù)核意見書。

四是法制工作機(jī)構(gòu)復(fù)核后，審計(jì)組所在部門應(yīng)當(dāng)將代擬的審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)報(bào)告、審計(jì)決定書、審計(jì)移送處理書、法制工作機(jī)構(gòu)的復(fù)核意見書以及被審計(jì)對(duì)象對(duì)審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告提出的書面意見，報(bào)送審計(jì)機(jī)關(guān)分管領(lǐng)導(dǎo)，由審計(jì)機(jī)關(guān)召開小型審計(jì)業(yè)務(wù)會(huì)議或者審計(jì)業(yè)務(wù)會(huì)議審定。會(huì)后，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)指定專門部門根據(jù)審計(jì)業(yè)務(wù)會(huì)議決定，修改審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)報(bào)告、審計(jì)決定書和審計(jì)移送處理書。

篇6

【關(guān)鍵詞】審計(jì)報(bào)告;互動(dòng)教學(xué);小組合作

一、引言

會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)的學(xué)生往往要學(xué)到《審計(jì)學(xué)》這門課，而《審計(jì)學(xué)》這門課中的一個(gè)重要內(nèi)容是審計(jì)報(bào)告，在審計(jì)報(bào)告的教學(xué)中運(yùn)用師生互動(dòng)的教學(xué)方法，不僅能使學(xué)生從理論上了解在哪種情況下出具:無保留意見我審計(jì)報(bào)告、保留意見的審計(jì)報(bào)告、否定意見的審計(jì)報(bào)告、無法表示意見的審計(jì)報(bào)告，也能使學(xué)生通過動(dòng)手操作互動(dòng)掌握審計(jì)報(bào)告的實(shí)際編制方法;更能通過學(xué)生的演講展示，使每個(gè)同學(xué)都留下深刻印象。

二、教學(xué)前的準(zhǔn)備工作

教學(xué)前要做好必要的準(zhǔn)備工作，由教師搜集四組可能出具無保留意見、保留意見、否定意見和無法表示意見公司的審計(jì)工作底稿的資料，這些資料包括四個(gè)公司各科目的審計(jì)工作底稿;四個(gè)公司各科目的調(diào)整分錄、未調(diào)整分錄、重分類調(diào)整分錄;審計(jì)計(jì)劃、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制測(cè)試的工作底稿;以及公司基本資料。

三、學(xué)生預(yù)習(xí)及教師指導(dǎo)并監(jiān)控

在教學(xué)開始前將學(xué)生分組，每組5人左右，每組設(shè)組長(zhǎng)———項(xiàng)目負(fù)責(zé)人，副組長(zhǎng)———項(xiàng)目合伙人，將教師所準(zhǔn)備資料提前一周下發(fā)給各組學(xué)生，要求學(xué)生們仔細(xì)閱讀，并要求第一做出:賬項(xiàng)調(diào)整分錄匯總表、重分類調(diào)整分錄匯總表、未更正錯(cuò)報(bào)匯總表、列報(bào)調(diào)整匯總表;第二做出:利潤(rùn)表試算平衡表、資產(chǎn)負(fù)債表試算平衡表;第三做出:重要事項(xiàng)概要匯總表;第四做出:審計(jì)報(bào)告;第五做出:會(huì)計(jì)報(bào)表附注。上述工作完成后由組長(zhǎng)———項(xiàng)目經(jīng)理復(fù)核工作底稿并修改、副組長(zhǎng)完成項(xiàng)目合伙人復(fù)核工作底稿并修改。要求每組做成PPT。上課前教師應(yīng)通過微信或QQ與學(xué)生及時(shí)溝通，解決學(xué)生自學(xué)操作過程中存在的問題，并達(dá)到監(jiān)控過程和進(jìn)度的目的。

四、課堂上分組展示演講及教師總審計(jì)點(diǎn)評(píng)

第一，上課時(shí)，教師簡(jiǎn)要介紹審計(jì)工作底稿匯總的基本方法、審計(jì)報(bào)告編制的基本方法。第二，由各小組上臺(tái)匯報(bào)演講，演講的內(nèi)容應(yīng)包括:公司基本情況、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的情況、賬項(xiàng)調(diào)整分錄匯總的情況及理由、重分類調(diào)整分錄匯總的情況及理由、未更正錯(cuò)報(bào)匯總情況及理由、列報(bào)匯總調(diào)整情況及理由、利潤(rùn)試算平衡表及資產(chǎn)負(fù)債表試算平衡表、審計(jì)報(bào)告初稿及會(huì)計(jì)報(bào)表注釋初稿。第三，由各小組長(zhǎng)介紹項(xiàng)目經(jīng)理復(fù)核情況，副組長(zhǎng)介紹項(xiàng)目合伙人復(fù)核情況。第四，由教師作為總審對(duì)各組工作底稿及PPT演講進(jìn)行總審點(diǎn)評(píng)，并列明所需改進(jìn)的地方，由各小組課后再修改，并完成正式審計(jì)報(bào)告及會(huì)計(jì)報(bào)表注釋，連同修改后的審計(jì)工作底稿一并交給教師作為評(píng)定教學(xué)效果的依據(jù)。

五、結(jié)語

篇7

CSR報(bào)告的概念最早出現(xiàn)在20世紀(jì)40年代，在70年代有過一段短暫的發(fā)展，但直到20世紀(jì)90年代后期，隨著相關(guān)利益者越來越關(guān)注企業(yè)可持續(xù)發(fā)展方面的做法和績(jī)效，加之企業(yè)社會(huì)責(zé)任思想的流行，越來越多的公司才開始披露社會(huì)責(zé)任報(bào)告。英國(guó)BP公司的石油泄漏（2010）、日本福島第一核電站核泄漏（2011）更是在全球掀起了對(duì)社會(huì)與環(huán)境影響的關(guān)注。目前社會(huì)與政府組織普遍對(duì)企業(yè)社會(huì)責(zé)任和環(huán)境活動(dòng)及其影響予以關(guān)注，CSR審計(jì)報(bào)告鑒證研究應(yīng)運(yùn)而生（Hopwood，2009），有效的CSR報(bào)告和審計(jì)鑒證都將幫助企業(yè)建立良好的聲譽(yù)（沈洪濤，2010）。在過去的二十多年里，會(huì)計(jì)師事務(wù)所不僅在財(cái)務(wù)信息審計(jì)鑒證上能給CSR審計(jì)報(bào)告鑒證的開展提供技能支持，而且諸如電子商務(wù)審計(jì)鑒證、環(huán)境審計(jì)鑒證等新市場(chǎng)方面的審計(jì)鑒證業(yè)務(wù)的開展更能給CSR審計(jì)報(bào)告鑒證提供更直接的經(jīng)驗(yàn)支撐。一項(xiàng)最新的研究表明，“四大”關(guān)于CSR報(bào)告的審計(jì)鑒證業(yè)務(wù)市場(chǎng)正在不斷擴(kuò)大，CSR審計(jì)報(bào)告鑒證業(yè)務(wù)被鑒證組織、專門的咨詢公司以及“四大”專業(yè)服務(wù)公司所分享。全球范圍內(nèi)第一份CSR審計(jì)報(bào)告鑒證出現(xiàn)于1992年，畢馬威（KPMG，2011）進(jìn)行了全世界范圍的調(diào)查，反映有70%以上的G250企業(yè)和近65%的N100企業(yè)聘請(qǐng)專業(yè)的會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行了CSR報(bào)告的審計(jì)鑒證，這充分表明CSR審計(jì)報(bào)告鑒證業(yè)務(wù)已經(jīng)在全球范圍內(nèi)得到了價(jià)值肯定和市場(chǎng)需求。與國(guó)際上由注冊(cè)會(huì)計(jì)師主導(dǎo)CSR審計(jì)報(bào)告鑒證行為的狀況相反，目前我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在這一領(lǐng)域中的市場(chǎng)份額較低（沈洪濤，2010），CSR審計(jì)報(bào)告鑒證工作在我國(guó)的開展較為遲緩。我國(guó)第一份經(jīng)審計(jì)鑒證的CSR報(bào)告是中遠(yuǎn)集團(tuán)《2005年度可持續(xù)發(fā)展報(bào)告》，由挪威船級(jí)社（DNV）和中國(guó)企業(yè)聯(lián)合會(huì)全球契約推進(jìn)辦公室共同為其出具審計(jì)鑒證報(bào)告（2006），這也拉開了我國(guó)CSR審計(jì)報(bào)告鑒證的序幕。2009年上交所、深交所指引，自此企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告出現(xiàn)井噴式增長(zhǎng)，企業(yè)社會(huì)責(zé)任中國(guó)網(wǎng)數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)顯示，2013年前十個(gè)月了1525份CSR報(bào)告，比2012年同期增加了188份，增幅為14.1%，但僅有171家企業(yè)進(jìn)行了CSR審計(jì)報(bào)告鑒證，說明進(jìn)行報(bào)告鑒證的企業(yè)并沒有同趨勢(shì)地增長(zhǎng)。2010~2013年，我國(guó)雖然經(jīng)第三方獨(dú)立審驗(yàn)的報(bào)告數(shù)量連續(xù)遞增，但相對(duì)于報(bào)告整體數(shù)量增幅，經(jīng)審計(jì)鑒證的報(bào)告數(shù)量增幅則略顯緩慢（商道縱橫《2012-2013年中國(guó)企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告研究》，2013），2013年CSR報(bào)告雖然在第三方審驗(yàn)方面有較大提升，但仍處在較低水平（《金蜜蜂中國(guó)企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告研究2013》，2013）。

二、企業(yè)社會(huì)責(zé)任審計(jì)報(bào)告鑒證標(biāo)準(zhǔn)

目前在國(guó)際上，CSR審計(jì)報(bào)告鑒證多采用自愿選擇的方式，在國(guó)家層面上強(qiáng)制要求企業(yè)對(duì)CSR報(bào)告進(jìn)行審計(jì)鑒證的只有三個(gè)歐洲國(guó)家。其一是法國(guó)，自2001年起法國(guó)要求公眾公司將環(huán)境信息納入年報(bào)，并要對(duì)這些環(huán)境信息提供第三方鑒證。其二是瑞典，從2008年起瑞典所有國(guó)有企業(yè)要公布經(jīng)過第三方鑒證的社會(huì)責(zé)任報(bào)告。其三是丹麥，從2009年起規(guī)模較大的約1100家國(guó)有控股公眾公司要將可持續(xù)發(fā)展信息納入年報(bào)或者出具獨(dú)立報(bào)告，且這些披露的信息必須經(jīng)過第三方鑒證。但是值得注意的是，無論是自愿披露還是強(qiáng)制披露模式，國(guó)際上并沒有形成統(tǒng)一的CSR審計(jì)報(bào)告鑒證標(biāo)準(zhǔn)，這極大地增加了CSR審計(jì)報(bào)告鑒證業(yè)務(wù)開展的難度?？紤]到專業(yè)會(huì)計(jì)人員對(duì)CSR審計(jì)報(bào)告鑒證的職業(yè)素質(zhì)與能力的增長(zhǎng)要求，許多國(guó)際組織或國(guó)家機(jī)構(gòu)都開始或正在制定相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)，例如社會(huì)和倫理責(zé)任協(xié)會(huì)（ISEA）是全球最早頒布關(guān)于CSR審計(jì)報(bào)告鑒證標(biāo)準(zhǔn)（AA1000AS，2003）的組織，其制定的AA1000AS（2008）和國(guó)際審計(jì)與鑒證標(biāo)準(zhǔn)委員會(huì)（IAASB）制定的ISAE3000(2005)是國(guó)際上G250、N100企業(yè)最常用的CSR審計(jì)報(bào)告鑒證標(biāo)準(zhǔn)。IS?EA頒布的《AA1000審驗(yàn)標(biāo)準(zhǔn)2003》以及修訂版《AA1000審驗(yàn)標(biāo)準(zhǔn)（2008）》將審驗(yàn)標(biāo)準(zhǔn)中的AA1000原則獨(dú)立為一個(gè)單獨(dú)的標(biāo)準(zhǔn)，包含三項(xiàng)原則，即：包容性原則、實(shí)質(zhì)性原則和回應(yīng)性原則，它是與利益相關(guān)者視角最為貼近的國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)；IAASB的ISAE3000則旨在為專業(yè)會(huì)計(jì)師提供非財(cái)務(wù)鑒證業(yè)務(wù)應(yīng)遵循的原則和重要的程序。此外還有全球報(bào)告倡議組織（GRI）制定的G4可持續(xù)發(fā)展報(bào)告指南、歐洲會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)（FEE）有關(guān)可持續(xù)發(fā)展鑒證的系列討論稿、必維國(guó)際檢驗(yàn)集團(tuán)（BV）和挪威船級(jí)社（DNV）的各鑒證標(biāo)準(zhǔn)。GRI指引第一版于1999年，2006年的第三版也就是G3指南中就提出了可持續(xù)發(fā)展報(bào)告鑒證的建議，2013年的G4指南中對(duì)鑒證提出了更深層次與更具體的要求，建議企業(yè)選擇外部鑒證。FEE（2002，2006）在其系列討論稿中認(rèn)為在可持續(xù)發(fā)展標(biāo)準(zhǔn)傳播的早期階段，應(yīng)通過獨(dú)立鑒證提高可持續(xù)發(fā)展報(bào)告的可信度，增強(qiáng)股東的信心。我國(guó)目前對(duì)于CSR審計(jì)報(bào)告鑒證采用自愿披露模式，同時(shí)也沒有專門的、統(tǒng)一的CSR審計(jì)報(bào)告鑒證標(biāo)準(zhǔn)，但是在審計(jì)報(bào)告鑒證的過程中除參考國(guó)際上通用的CSR審計(jì)報(bào)告鑒證標(biāo)準(zhǔn)外，還是應(yīng)用了諸如《中國(guó)紡織服裝企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告驗(yàn)證準(zhǔn)則》、《中國(guó)企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告編寫指南》等呈現(xiàn)本土化特色的審計(jì)報(bào)告鑒證條款。

三、企業(yè)社會(huì)責(zé)任審計(jì)報(bào)告鑒證基礎(chǔ)理論

1.從國(guó)外CSR審計(jì)報(bào)告鑒證基礎(chǔ)理論研究情況來看，主要有：（1）對(duì)CSR審計(jì)報(bào)告鑒證概念的初步界定。Owen等將社會(huì)責(zé)任審計(jì)定義為“一個(gè)組織決定其對(duì)社會(huì)的影響以及衡量和向公眾報(bào)告這些影響的全部過程”；CSR報(bào)告鑒證可以看做是為縮小報(bào)告提供者和使用者之間的“信任差距”，從而由報(bào)告編制者以外的獨(dú)立第三方對(duì)企業(yè)所編制的CSR報(bào)告進(jìn)行鑒證的一種社會(huì)責(zé)任審計(jì)活動(dòng)；AA1000AS中“驗(yàn)審”被定義為審驗(yàn)機(jī)構(gòu)通過采取一定的方法和流程，根據(jù)適用的規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)組織公開披露的績(jī)效信息及其管理體系、數(shù)據(jù)和流程作出評(píng)估，以提高組織公開披露信息的可信度。（2）CSR審計(jì)報(bào)告鑒證框架的研究，例如主體研究。在目前更多企業(yè)傾向于選擇第三方獨(dú)立機(jī)構(gòu)如會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行CSR審計(jì)報(bào)告鑒證（Simnett,Vanstraelen&C.W.Fong，2009）的大流下，另有兩種觀點(diǎn)：一是認(rèn)為企業(yè)內(nèi)部管理機(jī)構(gòu)是CSR審計(jì)報(bào)告鑒證主要提供者，因此CSR審計(jì)報(bào)告鑒證應(yīng)當(dāng)由內(nèi)部審計(jì)人員進(jìn)行（Allegrinietal，2011；Ridleyetal，2011）；二是發(fā)現(xiàn)存在管理者控制CSR審計(jì)報(bào)告鑒證的跡象，導(dǎo)致審計(jì)鑒證缺乏獨(dú)立性,認(rèn)為必要時(shí)應(yīng)當(dāng)讓利益相關(guān)者參與到審計(jì)鑒證的過程中（Brendano’Dwyer&DavidL.Owen，2005）。（3）從不同角度分析報(bào)告鑒證的影響因素。PeregoP.和A.Kolk（2012）探討了跨國(guó)公司如何采取保證措施來維持和發(fā)展企業(yè)問責(zé)制的可持續(xù)性，發(fā)現(xiàn)外部制度的壓力和內(nèi)部資源、能力是推動(dòng)企業(yè)進(jìn)行報(bào)告鑒證的基本因素；GaryF.Peters和AndreaM.Romi（2013）研究了可持續(xù)性治理特征對(duì)CSR報(bào)告自愿鑒證的影響，認(rèn)為環(huán)境管理委員會(huì)的存在促使企業(yè)進(jìn)行自愿的報(bào)告鑒證，并且多選擇內(nèi)部審計(jì)師進(jìn)行審計(jì)，而首席可持續(xù)發(fā)展官對(duì)企業(yè)是否進(jìn)行自愿報(bào)告鑒證并無影響。

2.國(guó)內(nèi)關(guān)于CSR審計(jì)報(bào)告鑒證的研究剛剛起步，研究較少，主要集中于以下三個(gè)方面：（1）對(duì)CSR審計(jì)報(bào)告鑒證概念的界定?！吨袊?guó)紡織服裝企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告驗(yàn)證準(zhǔn)則》中闡述了驗(yàn)證、保證和鑒證的不同定義，驗(yàn)證和鑒證都是保證的具體形式。在CSR報(bào)告—GATEs體系內(nèi)，CSR報(bào)告鑒證是指中國(guó)紡織工業(yè)協(xié)會(huì)就報(bào)告符合《中國(guó)紡織服裝企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告綱要》的程度做出評(píng)價(jià)，就報(bào)告驗(yàn)證的基本過程和結(jié)果做出的公開聲明，以證明報(bào)告披露的信息的基本質(zhì)量和報(bào)告驗(yàn)證的真實(shí)性、獨(dú)立性和公正性。張和平（2012）給第三方審驗(yàn)下了定義，認(rèn)為CSR報(bào)告第三方審驗(yàn)是指由與企業(yè)不存在利益關(guān)系的第三方審驗(yàn)機(jī)構(gòu)通過一定的方法和流程，根據(jù)使用的規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)，評(píng)價(jià)企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告披露的信息，管理體系、數(shù)據(jù)和流程，以及報(bào)告遵循實(shí)質(zhì)性、可靠性、準(zhǔn)確性、完整性、平衡性等原則的具體情況。（2）CSR審計(jì)報(bào)告鑒證框架的研究，包括動(dòng)因（劉鈞，2013）、主體（周曉惠、許永池，2011）、模式（趙哲，2011）等。袁蘊(yùn)（2011）、嚴(yán)培蓓（2011）、張慶龍等（2012）從第三方審驗(yàn)的目標(biāo)、審驗(yàn)標(biāo)準(zhǔn)、審驗(yàn)的內(nèi)容、執(zhí)行主體、程序和技術(shù)、驗(yàn)審時(shí)限和審驗(yàn)報(bào)告等七個(gè)方面來構(gòu)建上市公司CSR審計(jì)報(bào)告鑒證的框架。而在主體研究方面，我國(guó)不同于國(guó)際上百花齊放的觀點(diǎn)，國(guó)內(nèi)大部分學(xué)者都認(rèn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)成為CSR審計(jì)報(bào)告鑒證的主要提供者（黃彤，2012；張和平，2012），主要在于注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以提高鑒證質(zhì)量，增強(qiáng)我國(guó)CSR報(bào)告的可信度和有效性（沈洪濤等，2010）。（3）對(duì)CSR審計(jì)報(bào)告鑒證影響因素的探討。其中具有代表性的沈洪濤（2011）的研究顯示，企業(yè)社會(huì)責(zé)任表現(xiàn)能提升企業(yè)聲譽(yù)；CSR報(bào)告能有效傳遞社會(huì)責(zé)任表現(xiàn)的信息，增強(qiáng)社會(huì)責(zé)任表現(xiàn)與企業(yè)聲譽(yù)之間的正向關(guān)系；CSR報(bào)告鑒證并沒有顯著促進(jìn)社會(huì)責(zé)任表現(xiàn)對(duì)企業(yè)聲譽(yù)的作用。李正、李增泉（2012）運(yùn)用事件研究法研究發(fā)現(xiàn)，CSR報(bào)告鑒證意見具有正向的市場(chǎng)反應(yīng)，而董事會(huì)承諾不具有市場(chǎng)反應(yīng)。

四、企業(yè)社會(huì)責(zé)任審計(jì)報(bào)告鑒證風(fēng)險(xiǎn)控制

20世紀(jì)60年代，在研究以內(nèi)部控制為基礎(chǔ)的審計(jì)的過程中，美國(guó)學(xué)者首次發(fā)現(xiàn)了控制風(fēng)險(xiǎn)的問題，并建立了評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)的措施（Brown，1962）。

1.審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及其控制。目前，對(duì)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的涵義各執(zhí)一詞，國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)《重要性和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)定義為，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)人員對(duì)實(shí)質(zhì)上誤報(bào)的財(cái)務(wù)資料可能提供不適當(dāng)意見的風(fēng)險(xiǎn)；國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)（2004）則認(rèn)為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)為“當(dāng)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)而審計(jì)師發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性”；美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AICPA）認(rèn)為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)人員針對(duì)含有實(shí)質(zhì)性錯(cuò)誤陳述或重大錯(cuò)誤陳述的財(cái)務(wù)報(bào)表不恰當(dāng)審計(jì)意義的風(fēng)險(xiǎn)，由固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)與檢查風(fēng)險(xiǎn)組成。而就審計(jì)模式來說，目前國(guó)際上采用的審計(jì)模式是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式，因?yàn)槟軌蛟谠絹碓綇?fù)雜的業(yè)務(wù)和審計(jì)環(huán)境下發(fā)現(xiàn)企業(yè)資產(chǎn)缺失的問題（Knechel，2001）。近幾年來，學(xué)者也對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行了長(zhǎng)足的研究，包括審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的定義（謝曉燕、黎菁,2013）、成因（岳向黎，2013）、對(duì)策（李露璐，2013）等。與此同時(shí)，審計(jì)業(yè)務(wù)約定書不規(guī)范、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序未得到有效實(shí)施和進(jìn)一步審計(jì)程序選擇不合理（王海燕，2013）等原因造成了很大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，我們不能單一地看“發(fā)表不恰當(dāng)意見論”和“帶來的損失論”（謝曉燕、黎菁，2013），應(yīng)當(dāng)通過提高審計(jì)人員綜合素質(zhì)、強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和謹(jǐn)慎、客觀發(fā)表審計(jì)意見來防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)（李述有，2012）。馬春英和周允征（2011）以我國(guó)環(huán)境審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)現(xiàn)狀和面臨的問題為基礎(chǔ)，首次構(gòu)建了我國(guó)環(huán)境審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，認(rèn)為環(huán)境審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=外部風(fēng)險(xiǎn)（概念風(fēng)險(xiǎn)、準(zhǔn)則風(fēng)險(xiǎn)、政治風(fēng)險(xiǎn)、環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)）×執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)（可接受的環(huán)境審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)條件下的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)、環(huán)境檢查風(fēng)險(xiǎn)）。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)制定的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模式為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)。而國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)（IFAC）下屬的國(guó)際審計(jì)和鑒證準(zhǔn)則理事會(huì)（IAASB）推行的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模式（2003）為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×風(fēng)險(xiǎn)檢查。

2.社會(huì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及其控制。社會(huì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)即審計(jì)人員通過實(shí)施社會(huì)責(zé)任審計(jì)未能發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位所披露的社會(huì)責(zé)任信心中存在的重大錯(cuò)誤而發(fā)表無保留意見審計(jì)報(bào)告的可能性（宋娜，2012）。關(guān)于社會(huì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的研究文獻(xiàn)屈指可數(shù)，韓曉梅（2006）基于社會(huì)責(zé)任觀探討了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的演變，即：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=企業(yè)社會(huì)責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)×企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)×企業(yè)控制風(fēng)險(xiǎn)×財(cái)務(wù)檢查風(fēng)險(xiǎn)×非財(cái)務(wù)檢查風(fēng)險(xiǎn)×委托人滿意度風(fēng)險(xiǎn)；鄭曉青（2014）在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)基本模型的基礎(chǔ)上，加入了行業(yè)環(huán)境、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)、社會(huì)責(zé)任審計(jì)內(nèi)容、社會(huì)責(zé)任審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所等五個(gè)社會(huì)責(zé)任審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)因子，構(gòu)建了社會(huì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型。范妮娜等（2011）認(rèn)為應(yīng)該從審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)、內(nèi)部控制、審計(jì)人員素質(zhì)及審計(jì)方法等方面加強(qiáng)社會(huì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制。梁飛媛等（2011）從企業(yè)內(nèi)外部考察社會(huì)責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)的控制路徑，認(rèn)為一方面企業(yè)應(yīng)將社會(huì)責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)控制納入企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理和控制之中，另一方面企業(yè)外部利益相關(guān)者應(yīng)做好監(jiān)管工作。王清剛（2012）基于智能風(fēng)險(xiǎn)管理理念，分析了企業(yè)社會(huì)責(zé)任管理中的主要風(fēng)險(xiǎn)，主要從企業(yè)內(nèi)部四個(gè)方面構(gòu)建了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的企業(yè)社會(huì)責(zé)任管理框架。

五、研究述評(píng)與展望

國(guó)外對(duì)于CSR審計(jì)報(bào)告鑒證的研究很早就開始了，一些歐洲國(guó)家甚至強(qiáng)制性要求企業(yè)進(jìn)行報(bào)告鑒證，鑒證發(fā)展較為迅速，而我國(guó)的研究才剛剛起步，目前也才停留在自愿鑒證的階段，進(jìn)行報(bào)告鑒證的數(shù)量還比較少。國(guó)內(nèi)外CSR審計(jì)報(bào)告鑒證的相關(guān)研究雖然取得了一定的成果，但是仍然存在著問題，CSR審計(jì)報(bào)告鑒證研究仍是一個(gè)較新的、機(jī)會(huì)與挑戰(zhàn)并存的領(lǐng)域。

1.CSR審計(jì)報(bào)告鑒證現(xiàn)狀研究組織與學(xué)者齊頭并進(jìn)，研究成果豐碩。關(guān)于CSR審計(jì)報(bào)告鑒證研究現(xiàn)狀方面，各組織的力量占據(jù)絕對(duì)地位，其中商道縱橫和金蜜蜂等在這方面做出了巨大的貢獻(xiàn)，時(shí)刻關(guān)注我國(guó)的CSR報(bào)告動(dòng)態(tài)，可以成為各學(xué)者研究我國(guó)CSR審計(jì)報(bào)告鑒證的重要數(shù)據(jù)來源。重要的學(xué)者諸如沈洪濤教授，在企業(yè)社會(huì)責(zé)任的研究方面成果豐碩，尤其是在CSR報(bào)告鑒證研究方面，居于我國(guó)該方面研究的領(lǐng)頭羊位置，沈教授對(duì)我國(guó)CSR審計(jì)報(bào)告鑒證的情況開展了深入的研究，為該方面的研究奠定了堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。

2.CSR審計(jì)報(bào)告鑒證標(biāo)準(zhǔn)未統(tǒng)一，研究較為表面。國(guó)內(nèi)有關(guān)CSR審計(jì)報(bào)告鑒證標(biāo)準(zhǔn)的研究較少，且較少?gòu)膶?shí)證的角度來分析CSR報(bào)告鑒證標(biāo)準(zhǔn)，幾乎都是對(duì)國(guó)際上的CSR審計(jì)報(bào)告鑒證各標(biāo)準(zhǔn)的比較研究，并且沒有考量我國(guó)國(guó)情，研究較為表面化。同時(shí)，各類國(guó)際和國(guó)內(nèi)組織都相繼出臺(tái)了CSR審計(jì)報(bào)告鑒證標(biāo)準(zhǔn)，標(biāo)準(zhǔn)繁多也就意味著會(huì)促使各鑒證機(jī)構(gòu)的鑒證依據(jù)選擇自主性大且不統(tǒng)一，容易導(dǎo)致CSR審計(jì)報(bào)告鑒證結(jié)果缺乏可比性。可見，制定統(tǒng)一的鑒證標(biāo)準(zhǔn)亟待解決，未來應(yīng)當(dāng)加大對(duì)CSR審計(jì)報(bào)告鑒證標(biāo)準(zhǔn)的研究與制定強(qiáng)度，以期更加有效地引導(dǎo)CSR報(bào)告內(nèi)外部審計(jì)鑒證業(yè)務(wù)的開展。

3.對(duì)CSR審計(jì)報(bào)告鑒證基礎(chǔ)理論研究不成系統(tǒng)，概念界定不嚴(yán)謹(jǐn)。CSR審計(jì)報(bào)告鑒證、CSR審計(jì)報(bào)告鑒證風(fēng)險(xiǎn)的概念界定是CSR審計(jì)報(bào)告鑒證框架和CSR審計(jì)報(bào)告鑒證風(fēng)險(xiǎn)控制體系構(gòu)建的基礎(chǔ)，如果對(duì)這兩項(xiàng)概念內(nèi)涵定義得不嚴(yán)謹(jǐn)或不清晰，必然會(huì)影響框架和風(fēng)險(xiǎn)控制體系的科學(xué)性、可靠性。但是，目前不僅是學(xué)術(shù)界對(duì)該定義呈現(xiàn)百花齊放的局面，而且各國(guó)際機(jī)構(gòu)對(duì)其的定義也沒有統(tǒng)一。雖然國(guó)內(nèi)對(duì)CSR審計(jì)報(bào)告鑒證框架諸如目標(biāo)、動(dòng)因、主體、標(biāo)準(zhǔn)及程序等方面都有涉及，但大多淺嘗輒止，或僅就其中的某個(gè)方面進(jìn)行重點(diǎn)探討，沒有形成較為完善、系統(tǒng)的理論框架，突出表現(xiàn)為：CSR審計(jì)報(bào)告鑒證框架內(nèi)容方面零散而不成系統(tǒng)、CSR審計(jì)報(bào)告鑒證觀點(diǎn)統(tǒng)一化（如主體）、偏向于從外部因素來探討CSR審計(jì)報(bào)告鑒證等。未來可以加強(qiáng)對(duì)理論的整體系統(tǒng)研究，觀點(diǎn)應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)際情況，并且可以適當(dāng)?shù)貎?nèi)外部結(jié)合來探討CSR審計(jì)報(bào)告鑒證的影響因素，如公司治理、內(nèi)部控制等。

篇8

[關(guān)鍵詞] 審計(jì)報(bào)告中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則變化

一、準(zhǔn)則名稱解讀

準(zhǔn)則名稱由原來的《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第7號(hào)――審計(jì)報(bào)告》改為了《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1501號(hào)――審計(jì)報(bào)告》和《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1502號(hào)――非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告》，由原來的一個(gè)準(zhǔn)則分成了兩個(gè)新準(zhǔn)則。名稱上增加了主體“中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師”，強(qiáng)調(diào)了其責(zé)任，同時(shí)把審計(jì)報(bào)告分成了標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告和非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告兩部分。

二、審計(jì)意見的形成解讀

新準(zhǔn)則與原準(zhǔn)則相比，在“第一章：總則”與“第二章：審計(jì)報(bào)告的基本內(nèi)容”之間，新增加了一章“審計(jì)意見的形成”，對(duì)如何進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表評(píng)價(jià)，形成審計(jì)意見做了明文規(guī)定。該章包括以下內(nèi)容：

1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)根據(jù)審計(jì)證據(jù)得出的結(jié)論，以作為對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表形成審計(jì)意見的基礎(chǔ)。

2.在對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表形成審計(jì)意見時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)已獲取的審計(jì)證據(jù)，評(píng)價(jià)是否已對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體不存在重大錯(cuò)報(bào)獲取合理保證。

3.在評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表是否按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮下列內(nèi)容:(1)選擇和運(yùn)用的會(huì)計(jì)政策是否符合適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度，并適合于被審計(jì)單位的具體情況;(2)管理層作出的會(huì)計(jì)估計(jì)是否合理;(3)財(cái)務(wù)報(bào)表反映的信息是否具有相關(guān)性、可靠性、可比性和可理解性;(4)財(cái)務(wù)報(bào)表是否作出充分披露，使財(cái)務(wù)報(bào)表使用者能夠理解重大交易和事項(xiàng)對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的影響。

4.在評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表是否做出公允反映時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮下列內(nèi)容:(1)經(jīng)管理層調(diào)整后的財(cái)務(wù)報(bào)表，是否與注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解一致;(2)財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)、結(jié)構(gòu)和內(nèi)容是否合理;(3)財(cái)務(wù)報(bào)表是否真實(shí)地反映了交易和事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。

三、審計(jì)報(bào)告基本內(nèi)容解讀

新準(zhǔn)則規(guī)定審計(jì)報(bào)告的基本內(nèi)容與原準(zhǔn)則相比，取消了范圍段，而在引言段和審計(jì)意見段之間另加了“管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任段”和“注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任段”兩段。原來在引言段中提及的“會(huì)計(jì)報(bào)表的編制是被審計(jì)單位管理當(dāng)局的責(zé)任，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任是在實(shí)施審計(jì)程序的基礎(chǔ)上對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表意見”，現(xiàn)被分別在上述兩新增段落中進(jìn)行具體表述，加以強(qiáng)調(diào)。其中:

1.“管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任段” 應(yīng)當(dāng)說明，按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制財(cái)務(wù)報(bào)表是管理層的責(zé)任，這種責(zé)任包括:

(1)設(shè)計(jì)、實(shí)施和維護(hù)與財(cái)務(wù)報(bào)表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以使財(cái)務(wù)報(bào)表不存在由于舞弊或錯(cuò)誤而導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào);(2)選擇和運(yùn)用恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策;(3)做出合理的會(huì)計(jì)估計(jì)。

2.“注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任段” 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任段應(yīng)當(dāng)說明下列內(nèi)容：

(1)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任是在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見。中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師遵守職業(yè)道德規(guī)范，計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作以對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否不存在重大錯(cuò)報(bào)獲取合理保證。

(2)審計(jì)工作涉及實(shí)施審計(jì)程序，以獲取有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表金額和披露的審計(jì)證據(jù)。選擇的審計(jì)程序取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的判斷，包括對(duì)由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估。在進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師考慮與財(cái)務(wù)報(bào)表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以設(shè)計(jì)恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，但目的并非對(duì)內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。

(3)注冊(cè)會(huì)計(jì)師相信已獲取的審計(jì)證據(jù)是充分、適當(dāng)?shù)?，為其發(fā)表審計(jì)意見提供了基礎(chǔ)。

此外，新準(zhǔn)則中的引言段內(nèi)容除了取消“管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任”和“注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任”外，還有的變化就是不僅要指明“財(cái)務(wù)報(bào)表的日期和涵蓋的期間”，還要說明以下內(nèi)容“指出構(gòu)成整套財(cái)務(wù)報(bào)表的每張財(cái)務(wù)報(bào)表的名稱和提及財(cái)務(wù)報(bào)表附注”。

四、審計(jì)報(bào)告類型解讀

新準(zhǔn)則根據(jù)出具的審計(jì)意見類型，審計(jì)報(bào)告分為“標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告”和“非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告”兩類，并分別以兩個(gè)準(zhǔn)則加以表述。當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的無保留意見的審計(jì)報(bào)告不附加說明段、強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段或任何修飾性用語時(shí)，該報(bào)告稱為標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告。非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告，是指標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告以外的其他審計(jì)報(bào)告，包括帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見的審計(jì)報(bào)告和非無保留意見的審計(jì)報(bào)告。非無保留意見的審計(jì)報(bào)告包括保留意見的審計(jì)報(bào)告、否定意見的審計(jì)報(bào)告和無法表示意見的審計(jì)報(bào)告。

審計(jì)報(bào)告的強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)意見段之后增加的對(duì)重大事項(xiàng)予以強(qiáng)調(diào)的段落。新準(zhǔn)則中明確規(guī)定除兩種特殊情況（持續(xù)經(jīng)營(yíng)問題和其他重大不確定事項(xiàng)）外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能在審計(jì)報(bào)告的意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)斷或任何解釋性段落，以免財(cái)務(wù)報(bào)表使用者產(chǎn)生誤解。加上新準(zhǔn)則進(jìn)一步明確了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任，有效遏制以強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段代替發(fā)表保留意見甚至否定意見的行為，避免了注冊(cè)會(huì)計(jì)師借此操縱審計(jì)報(bào)告意見類型。它對(duì)規(guī)范審計(jì)報(bào)告，提高審計(jì)質(zhì)量具有積極作用。

五、審計(jì)報(bào)告日期解讀

篇9

一、以查錯(cuò)防弊為任務(wù)

企業(yè)（被審計(jì)單位）提供的財(cái)務(wù)信息，總是被社會(huì)公眾推定為存在重大錯(cuò)報(bào)的。正是社會(huì)公眾這一思維方式的存在，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)制度才有存在的必要性。審計(jì)的價(jià)值是提高財(cái)務(wù)信息的可信賴程度，決定了審計(jì)要以查錯(cuò)防弊為任務(wù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該以職業(yè)懷疑態(tài)度執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)：第一，推定未經(jīng)審計(jì)的財(cái)務(wù)信息是存在重大錯(cuò)報(bào)的;第二，推定被審計(jì)單位是不誠(chéng)信的和有舞弊動(dòng)機(jī)的，計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)程序要有意識(shí)地避免被其預(yù)見或事先了解;第三，評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)時(shí)應(yīng)該重視審查證據(jù)之間是否有矛盾之處，特別是要慎重考慮管理層和治理層對(duì)詢問所作答復(fù)以及提供的其他信息的合理性。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)以查錯(cuò)防弊為任務(wù)，決定了審計(jì)工作的目標(biāo)是合理保證被審計(jì)財(cái)務(wù)信息不存在重大錯(cuò)報(bào)。如果審計(jì)報(bào)告沒有披露重大錯(cuò)報(bào)的，就應(yīng)該推定該被審計(jì)財(cái)務(wù)信息是不存在重大錯(cuò)報(bào)的。第一，在審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)了部分事項(xiàng)（即交易、賬戶余額、列報(bào)）重大錯(cuò)報(bào)的，不能等同于已經(jīng)完成了審計(jì)目標(biāo)，還需要對(duì)其他事項(xiàng)繼續(xù)執(zhí)行審計(jì)程序，核實(shí)其是否不存在重大錯(cuò)報(bào)。第二，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)某些事項(xiàng)出具保留意見的審計(jì)報(bào)告，并不意味著審計(jì)質(zhì)量就高，如果披露的錯(cuò)報(bào)是不重大的，或者未對(duì)其他事項(xiàng)實(shí)施必要審計(jì)程序的，或者隱瞞了其他重大錯(cuò)報(bào)的，仍是違反審計(jì)準(zhǔn)則的。第三，在審計(jì)中故意不實(shí)施必要的審計(jì)程序（例如函證、盤點(diǎn)等），以未實(shí)施有關(guān)審計(jì)程序?yàn)槔碛沙鼍叻菬o保留意見的審計(jì)報(bào)告（即以出具非無保留意見審計(jì)報(bào)告規(guī)避實(shí)施必要的審計(jì)程序），可能涉嫌隱瞞重大錯(cuò)報(bào)或者無法確定是否不存在重大錯(cuò)報(bào)，也是違反查錯(cuò)防弊義務(wù)的。

在實(shí)務(wù)中比較常見的思維誤區(qū)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師機(jī)械地執(zhí)行審計(jì)程序。注冊(cè)會(huì)計(jì)師不考慮被審計(jì)單位實(shí)際情況，在形式上按部就班的執(zhí)行審計(jì)程序表確定的程序，編制要素完整的審計(jì)工作底稿，而不考慮重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)程序的針對(duì)性，忽視了審計(jì)查錯(cuò)防弊的任務(wù)。例如實(shí)施盤點(diǎn)程序，只是抄一下賬簿上實(shí)物數(shù)量金額的收付存記錄;實(shí)施函證程序時(shí)，由被審計(jì)單位選擇函證對(duì)象，由被審計(jì)單位發(fā)出和收回詢證函;抽查憑證，只是將有關(guān)明細(xì)賬記錄抄在憑證抽查底稿上，沒有實(shí)際查閱憑證即予以認(rèn)定;在選擇測(cè)試項(xiàng)目上，有偏見的選取樣本或者選取不具有代表性的樣本等;沒有實(shí)質(zhì)性的執(zhí)行程序。

二、以職業(yè)判斷為本質(zhì)

審計(jì)從性質(zhì)上來講是一種判斷，判斷貫穿于審計(jì)工作全過程。從審計(jì)對(duì)象上來講，被審計(jì)財(cái)務(wù)信息是會(huì)計(jì)人員運(yùn)用職業(yè)判斷形成的，審計(jì)是對(duì)會(huì)計(jì)判斷是否正確的認(rèn)定（再判斷）。審計(jì)實(shí)務(wù)中需要作出判斷的事項(xiàng)主要有：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和重要性水平，計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍，審計(jì)證據(jù)的充分和適當(dāng)性，會(huì)計(jì)處理的公允和合法性，錯(cuò)報(bào)的重大性以及如何在審計(jì)報(bào)告中披露，等。根據(jù)判斷的內(nèi)容，我們可以將其分為程序性判斷和實(shí)體性判斷兩類。程序性判斷包括執(zhí)行哪些審計(jì)程序，審計(jì)證據(jù)是否充分適當(dāng)?shù)葘徲?jì)問題。實(shí)體性判斷包括是否會(huì)計(jì)處理符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等會(huì)計(jì)問題。

審計(jì)是一種判斷活動(dòng)，而不是管理活動(dòng)，更加不是執(zhí)法活動(dòng)。審計(jì)的職責(zé)是對(duì)被審計(jì)財(cái)務(wù)信息是否公允、合法作出判斷。審計(jì)活動(dòng)中發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位存在問題的，應(yīng)該提出糾正意見，也可以提供內(nèi)部管理的建議，但是不可以對(duì)被審計(jì)單位及其有關(guān)人員命令，不能代行管理職能，更加不能給予訓(xùn)誡和懲罰。審計(jì)職業(yè)判斷是一種以重要性為參考標(biāo)準(zhǔn)的價(jià)值判斷。重要性是以某項(xiàng)錯(cuò)報(bào)在一定環(huán)境下是否足以影響審計(jì)報(bào)告使用者作出經(jīng)濟(jì)決策為標(biāo)準(zhǔn)的，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師站在審計(jì)報(bào)告使用者的立場(chǎng)上進(jìn)行判斷確定的。然而審計(jì)報(bào)告使用者眾多，各自作出經(jīng)濟(jì)決策時(shí)考慮的因素不同，其對(duì)審計(jì)關(guān)注點(diǎn)和審計(jì)報(bào)告披露的信息要求不同。注冊(cè)會(huì)計(jì)師判斷財(cái)務(wù)信息錯(cuò)報(bào)是否重大，不能以某個(gè)審計(jì)報(bào)告使用者的要求為標(biāo)準(zhǔn)，而應(yīng)該以是否可能損害社會(huì)公共利益和擾亂市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序?yàn)闃?biāo)準(zhǔn)。

在實(shí)務(wù)中比較常見的思維誤區(qū)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師以量化標(biāo)準(zhǔn)替代職業(yè)判斷。例如規(guī)定重要性水平是資產(chǎn)總額的1%、主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的3%;不考慮具體情況，一律將未超過（或累計(jì)未超過）該量化重要性水平的錯(cuò)報(bào)加以忽略。又如規(guī)定占資產(chǎn)總額10%以上的會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目是重要項(xiàng)目，對(duì)低于資產(chǎn)總額10%的會(huì)計(jì)項(xiàng)目實(shí)施簡(jiǎn)化審計(jì)程序或者不實(shí)施必要的審計(jì)程序。再如，認(rèn)為通過函證獲取的審計(jì)證據(jù)是最可靠的，在審計(jì)中一律實(shí)施函證程序，并將詢證函作為有效證據(jù)使用，不考慮是否有必要實(shí)施函證，函證是否有效。

在內(nèi)部質(zhì)量控制復(fù)核和主管部門業(yè)務(wù)質(zhì)量檢查中的思維誤區(qū)是：評(píng)價(jià)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作只看其執(zhí)行了哪些審計(jì)程序，傾向于指出有哪些審計(jì)程序沒有執(zhí)行，哪張審計(jì)工作底稿是要素欠缺的或者不完整的，并將其作為問題反映，加以懲戒。不重視評(píng)價(jià)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷，不接受注冊(cè)會(huì)計(jì)師以職業(yè)判斷為理由不執(zhí)行某些審計(jì)程序的解釋。例如在檢查應(yīng)收賬款審計(jì)工作底稿中，發(fā)現(xiàn)有詢證函回函的，就可以順利通過復(fù)核和檢查;沒有的詢證函回函的，就認(rèn)定該注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)存在問題;注冊(cè)會(huì)計(jì)師以函證很可能無效作為不實(shí)施函證程序的辯解，復(fù)核和檢查人員均不認(rèn)可。

三、以證明效力為根本

《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》規(guī)定：“注冊(cè)會(huì)計(jì)師依法執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)出具的報(bào)告，具有證明效力?！弊?cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)是對(duì)財(cái)務(wù)信息的獨(dú)立鑒證，不受任何單位和個(gè)人的干預(yù)，其出具審計(jì)報(bào)告也不需要任何單位和個(gè)人審查或批準(zhǔn)。與國(guó)家審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)相比，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)具有權(quán)威性，其審計(jì)報(bào)告有證明效力。

審計(jì)報(bào)告證明效力決定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該以客觀、公正態(tài)度發(fā)表審計(jì)意見。審計(jì)存在的合理性基礎(chǔ)就是注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠以客觀公正的立場(chǎng)發(fā)表審計(jì)意見;失去客觀公正，審計(jì)就沒有公信力，也就沒有存在的必要。判斷財(cái)務(wù)信息是否公允和合法，某項(xiàng)錯(cuò)報(bào)是否在審計(jì)報(bào)告上披露，不得以委托人、被審計(jì)單位、審計(jì)報(bào)告使用人的要求作為依據(jù)，而是要以法律法規(guī)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為標(biāo)準(zhǔn)。在實(shí)踐中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)單位對(duì)企業(yè)某些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理有不同的認(rèn)識(shí)，會(huì)作出不同的判斷，此時(shí)需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師堅(jiān)持會(huì)計(jì)準(zhǔn)則至上的原則，提高財(cái)務(wù)信息質(zhì)量。

在實(shí)務(wù)中比較常見的思維誤區(qū)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師拒絕糾正審計(jì)報(bào)告的錯(cuò)誤。由于選擇性測(cè)試方法的運(yùn)用和職業(yè)判斷的大量存在，注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具審計(jì)報(bào)告后發(fā)現(xiàn)審計(jì)意見存在瑕疵的情況比較常見，需要修改已經(jīng)出具的審計(jì)報(bào)告。例如注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)A公司出具審計(jì)報(bào)告后，又去審計(jì)B公司，發(fā)現(xiàn)A公司和B公司之間的業(yè)務(wù)交易記錄存在重大不一致，經(jīng)過審查確認(rèn)是A公司會(huì)計(jì)核算存在錯(cuò)誤。又如，在對(duì)A公司實(shí)施銀行往來信息函證程序，對(duì)10家銀行發(fā)出詢證函，收回9家銀行的詢證函未發(fā)現(xiàn)差異，迫于審計(jì)工作時(shí)間限制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)定了銀行往來信息不存在重大錯(cuò)報(bào)，出具了審計(jì)報(bào)告;后來收到第10家銀行詢證函，回函上卻注明貸款信息存在重大差異。再如，首次接受審計(jì)委托時(shí)，發(fā)現(xiàn)前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告存在重大錯(cuò)誤，連續(xù)審計(jì)時(shí)發(fā)現(xiàn)上年度審計(jì)報(bào)告存在重大錯(cuò)誤。但是此時(shí)審計(jì)報(bào)告可能已經(jīng)被使用，如果修改審計(jì)報(bào)告，則可能審計(jì)報(bào)告使用者已經(jīng)作出的經(jīng)濟(jì)決策。來自被審計(jì)單位的修改審計(jì)報(bào)告的阻力很大。注冊(cè)會(huì)計(jì)師內(nèi)心也不愿、不想修改審計(jì)報(bào)告，因?yàn)槿绻麑徲?jì)報(bào)告可以隨時(shí)修改，那么其證明效力何在，審計(jì)“公信力”何在。筆者認(rèn)為，雖然審計(jì)只能合理保證財(cái)務(wù)信息整體不存在重大錯(cuò)報(bào)，審計(jì)認(rèn)定的事實(shí)不一定是客觀真實(shí)，故有證據(jù)證明其確實(shí)存在重大錯(cuò)誤的，應(yīng)該予以糾正，否則就是機(jī)械思維的表現(xiàn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師拒絕糾正錯(cuò)誤，違反了客觀、公正的義務(wù)，也剝奪了審計(jì)報(bào)告使用者糾正其重大經(jīng)濟(jì)決策、避免更大的經(jīng)濟(jì)損失的權(quán)利。

四、以成本效益為特征

會(huì)計(jì)師事務(wù)所是自負(fù)盈虧的營(yíng)利性企業(yè)組織，注冊(cè)會(huì)計(jì)師是自由職業(yè)者而不是公務(wù)人員，沒有任何職業(yè)保障。在異常激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了生存和發(fā)展，在審計(jì)中必須考慮成本效益原則，考慮實(shí)施審計(jì)程序的成本與所獲取信息有用性之間的關(guān)系，盡量多采用分析程序，重點(diǎn)對(duì)重要賬戶余額和重要交易進(jìn)行審計(jì)，而不是面面俱到。審計(jì)費(fèi)用決定注冊(cè)會(huì)計(jì)師能付出的審計(jì)成本。委托人支付較低的審計(jì)費(fèi)用，就不要期望注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠提供高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)?，F(xiàn)實(shí)中委托人在審計(jì)市場(chǎng)中處于強(qiáng)勢(shì)地位，往往將審計(jì)費(fèi)用壓得很低，注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了防止虧本，減少審計(jì)程序，減少審計(jì)人工和時(shí)間投入是可以理解的，但是注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能以考慮成本為由減少不可替代的重要審計(jì)程序。

委托人與被審計(jì)單位以及其他審計(jì)報(bào)告使用者各有不同的利益訴求，作出經(jīng)濟(jì)決策考慮的因素不同，對(duì)財(cái)務(wù)信息的要求也不同，相互之間往往是存在利益沖突的。注冊(cè)會(huì)計(jì)師依靠委托人支付審計(jì)費(fèi)用生存的特性，委托人是否委托審計(jì)以及解除審計(jì)委托是關(guān)系注冊(cè)會(huì)計(jì)師切實(shí)利益的。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)中“屁股指揮腦袋”、偏向于委托人是不可避免的，審計(jì)不能做到完全的中立超脫，審計(jì)結(jié)論不能做到完全的客觀公正，審計(jì)獨(dú)立性的有限度的。在被審計(jì)單位與委托人重合時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)更加缺乏獨(dú)立性。

篇10

【關(guān)鍵詞】 注冊(cè)會(huì)計(jì)師；有限獨(dú)立；沖突；溝通

一、審計(jì)獨(dú)立性：注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)單位沖突的起源

絕大部分社會(huì)審計(jì)業(yè)務(wù)是基于被審計(jì)單位與注冊(cè)會(huì)計(jì)師（會(huì)計(jì)師事務(wù)所）簽訂委托合同產(chǎn)生的。審計(jì)的該委托授權(quán)屬性決定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該向被審計(jì)單位匯報(bào)審計(jì)程序的計(jì)劃及實(shí)施情況、發(fā)現(xiàn)的重大問題和得出的審計(jì)結(jié)論等，并且不能損害被審計(jì)單位的合法利益。這也是注冊(cè)會(huì)計(jì)師取得被審計(jì)單位的理解和信任，審計(jì)工作得以順利進(jìn)行的基礎(chǔ)。然而與會(huì)計(jì)咨詢、會(huì)計(jì)服務(wù)業(yè)務(wù)不同，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)是具有法定性的，有維護(hù)社會(huì)公共利益、促進(jìn)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展的職責(zé)和作用。這就要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須保持獨(dú)立，以客觀、公正的態(tài)度執(zhí)業(yè)。獨(dú)立性要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須遵守法律、法規(guī)、審計(jì)準(zhǔn)則和職業(yè)道德，以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等標(biāo)準(zhǔn)判斷被審計(jì)單位財(cái)務(wù)信息是否合法和公允，不能迎合被審計(jì)單位的不合理要求，更不能對(duì)被審計(jì)單位惟命是從。由此產(chǎn)生社會(huì)審計(jì)實(shí)踐中普遍存在的注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)單位之間的審計(jì)沖突。

審計(jì)沖突主要體現(xiàn)在審計(jì)程序和審計(jì)意見兩個(gè)方面。審計(jì)程序方面的沖突主要表現(xiàn)在被審計(jì)單位限制注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施某些審計(jì)程序。例如被審計(jì)單位要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)擬函證的某些賬戶余額或其他信息不實(shí)施函證；又如被審計(jì)單位不愿意提供會(huì)議記錄，不愿意讓注冊(cè)會(huì)計(jì)師參與年終盤點(diǎn)，以影響正常經(jīng)營(yíng)為由阻撓注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施實(shí)物（存貨、固定資產(chǎn)）檢查程序。由于審計(jì)意見直接影響審計(jì)報(bào)告的作用，其沖突更加激烈。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師依據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則發(fā)表了適當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見卻導(dǎo)致審計(jì)報(bào)告無法被審計(jì)報(bào)告使用者接受的，被審計(jì)單位會(huì)認(rèn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師是違約的。

理論界和實(shí)務(wù)界都對(duì)審計(jì)沖突有所認(rèn)識(shí)，但是均只是片面地強(qiáng)調(diào)注冊(cè)會(huì)計(jì)師要保持獨(dú)立，并對(duì)如何保持和提高獨(dú)立性進(jìn)行了不懈的研究。有的學(xué)者甚至提出了改革委托模式來提高審計(jì)獨(dú)立性，例如在中國(guó)證監(jiān)會(huì)下設(shè)立審計(jì)委員會(huì)統(tǒng)一管理上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，或者由中國(guó)證監(jiān)會(huì)與中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)成立的聯(lián)合機(jī)構(gòu)――上市公司審計(jì)管理服務(wù)中心作為委托人。筆者認(rèn)為將委托人和被審計(jì)單位分開，審計(jì)沖突問題仍然是存在的。僅僅強(qiáng)調(diào)獨(dú)立性，缺乏對(duì)審計(jì)沖突及其解決機(jī)制深入系統(tǒng)的理論研究，不但難以解釋審計(jì)沖突，而且難以建立應(yīng)對(duì)沖突、解決矛盾的有效規(guī)則，不利于注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的健康發(fā)展。

二、實(shí)踐中注冊(cè)會(huì)計(jì)師解決與被審計(jì)單位沖突的兩種模式分析

只要有審計(jì)制度的存在，注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)單位之間的沖突就不可避免。實(shí)踐中注冊(cè)會(huì)計(jì)師解決與被審計(jì)單位沖突的模式有兩種：“迎合被審計(jì)單位意志”或“保持絕對(duì)獨(dú)立”。

（一）注冊(cè)會(huì)計(jì)師迎合被審計(jì)單位意志及其利弊

從法律關(guān)系上看，被審計(jì)單位是委托人，注冊(cè)會(huì)計(jì)師是受托人，兩者之間是服務(wù)與被服務(wù)的關(guān)系。從被審計(jì)單位的視角看，委托審計(jì)是花錢購(gòu)買審計(jì)意見，被審計(jì)單位有權(quán)指示注冊(cè)會(huì)計(jì)師開展審計(jì)工作和出具審計(jì)報(bào)告。按照這一思維方式，被審計(jì)單位是對(duì)外提供財(cái)務(wù)信息的主體，注冊(cè)會(huì)計(jì)師是其協(xié)助者（雖然是專家，但還是協(xié)助者），不得違背被審計(jì)單位的意志而獨(dú)立行為。在實(shí)務(wù)中，如果被審計(jì)單位拒絕注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行某些審計(jì)程序（例如函證、盤點(diǎn)等）、拒絕披露財(cái)務(wù)信息的重大錯(cuò)報(bào)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能自作主張繼續(xù)實(shí)施這些程序、披露這些問題，否則就是損害被審計(jì)單位（委托人）的利益，構(gòu)成違約。

在迎合被審計(jì)單位意志的模式下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的職能是擔(dān)任被審計(jì)單位的“財(cái)務(wù)顧問”，為其如何對(duì)外提供財(cái)務(wù)信息提供建議（目標(biāo)是引導(dǎo)財(cái)務(wù)信息使用者作出對(duì)被審計(jì)單位最有利的決策）。然而如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為被審計(jì)單位的意志是嚴(yán)重違法的、會(huì)對(duì)利害關(guān)系人利益造成實(shí)質(zhì)性危害的，應(yīng)該勸說被審計(jì)單位予以糾正。但是為了維護(hù)信任關(guān)系，除非被審計(jì)單位同意，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能對(duì)外披露這些違法問題。此時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了避免承擔(dān)審計(jì)法律責(zé)任，應(yīng)該選擇拒絕出具審計(jì)報(bào)告，解除業(yè)務(wù)約定退出審計(jì)。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師迎合被審計(jì)單位意志，第一是有利于維護(hù)與被審計(jì)單位的和諧關(guān)系，與中國(guó)國(guó)情相適應(yīng)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒有固定的業(yè)務(wù)來源，獲取審計(jì)業(yè)務(wù)主要途徑是親戚、朋友、同學(xué)、老師或?qū)W生等社會(huì)關(guān)系。被審計(jì)單位總希望通過社會(huì)關(guān)系找一個(gè)能夠在審計(jì)中給予“關(guān)照”、“幫忙”的注冊(cè)會(huì)計(jì)師。遵守職業(yè)道德、披露被審計(jì)單位財(cái)務(wù)信息重大錯(cuò)報(bào)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，會(huì)被指責(zé)為“不顧情義”、“出賣朋友”，背上“畜生”罵名。第二是注冊(cè)會(huì)計(jì)師維持生存的需要。在當(dāng)前審計(jì)市場(chǎng)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師是弱勢(shì)群體，為了維持生存不得不迎合被審計(jì)單位的意志。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師迎合被審計(jì)單位意志，雖然密切了與被審計(jì)單位的關(guān)系，但是忽視了審計(jì)社會(huì)價(jià)值。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能淪落為被審計(jì)單位達(dá)到非法目的的工具，成為僅僅為被審計(jì)單位服務(wù)的“商人”。一方面注冊(cè)會(huì)計(jì)師只顧及自身利益，會(huì)殃及職業(yè)本身、導(dǎo)致審計(jì)公信力蕩然無存；另外一方面讓社會(huì)公眾更加不信賴會(huì)計(jì)信息，轉(zhuǎn)而從其他途徑（例如要求被審計(jì)單位提供擔(dān)保）保護(hù)自己的利益，這就實(shí)際上損害了被審計(jì)單位合法利益（即需要提供更加多的材料證明自己的資金實(shí)力）。

（二）注冊(cè)會(huì)計(jì)師保持絕對(duì)獨(dú)立及其利弊

保持絕對(duì)獨(dú)立是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師不考慮被審計(jì)單位的意志獨(dú)立決定審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)程序和審計(jì)意見等。審計(jì)維護(hù)社會(huì)公眾利益的“公益性”職責(zé)，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師具有獨(dú)立地位。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)不僅是為被審計(jì)單位服務(wù)，而且是代表國(guó)家在工作，因此在審計(jì)工作中不能接受被審計(jì)單位的指示，更加不能唯被審計(jì)單位“馬首是瞻”，而必須在法律、法規(guī)、審計(jì)準(zhǔn)則和職業(yè)道德框架內(nèi)進(jìn)行工作，承擔(dān)客觀、公正的義務(wù)。

保持絕對(duì)獨(dú)立，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以在社會(huì)公眾前面展示其客觀、公正的形象，提高審計(jì)報(bào)告公信力。正是獨(dú)立性將注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)從（沒有獨(dú)立性的）會(huì)計(jì)咨詢、會(huì)計(jì)服務(wù)中分離出來。強(qiáng)調(diào)獨(dú)立性，并不排斥注冊(cè)會(huì)計(jì)師為被審計(jì)單位服務(wù)的職能，從根本上說注冊(cè)會(huì)計(jì)師是在為被審計(jì)單位服務(wù)（即提高被審計(jì)單位財(cái)務(wù)信息的可信賴程度），是在維護(hù)被審計(jì)單位的根本利益。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則和職業(yè)判斷實(shí)施審計(jì)活動(dòng)，不考慮被審計(jì)單位的意見，可以從中立的立場(chǎng)看問題，做到更加客觀冷靜，防止偏見。同時(shí)在更高的層面維護(hù)了被審計(jì)單位的利益，還兼顧了社會(huì)公共利益。正是堅(jiān)持了獨(dú)立性，才能維持整個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的尊嚴(yán)、榮譽(yù)和聲譽(yù)。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師保持絕對(duì)獨(dú)立，被審計(jì)單位合理愿望和正當(dāng)要求被忽視（例如被審計(jì)單位阻撓對(duì)某些賬戶余額的函證程序，是怕被詢證者將詢證函當(dāng)作訴訟證據(jù)），注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位的忠誠(chéng)義務(wù)（例如保密義務(wù)）降低，注冊(cè)會(huì)計(jì)師為被審計(jì)單位服務(wù)的特性顯得淡化。對(duì)被審計(jì)單位意志的忽視，導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏溝通動(dòng)力、與被審計(jì)單位溝通不充分。完全按照注冊(cè)會(huì)計(jì)師的意愿實(shí)施審計(jì)程序和出具審計(jì)報(bào)告，獨(dú)立性得以強(qiáng)調(diào)，但是這不可避免地會(huì)導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)單位之間的信任關(guān)系被破壞，出現(xiàn)兩者之間的關(guān)系疏離、緊張乃至發(fā)生信任危機(jī)（即使注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以保持絕對(duì)獨(dú)立，但是委托審計(jì)和解除審計(jì)委托這一點(diǎn)上，被審計(jì)單位是有意志自由并有最終決定權(quán)的），審計(jì)工作因難以取得被審計(jì)單位理解和支持而無法順利地完成（例如注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)出的詢證函必須由被審計(jì)單位蓋章，注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)物盤點(diǎn)必須得到被審計(jì)單位的配合才能實(shí)施）。注冊(cè)會(huì)計(jì)師如果披露所發(fā)現(xiàn)的被審計(jì)財(cái)務(wù)信息重大錯(cuò)報(bào)而導(dǎo)致被審計(jì)單位無法使用審計(jì)報(bào)告的，就會(huì)破壞社會(huì)關(guān)系，失去業(yè)務(wù)來源。

三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的有限獨(dú)立：解決審計(jì)沖突的基本原則

（一）兩種沖突解決模式的相通性

無論是“迎合被審計(jì)單位意志”還是“保持絕對(duì)獨(dú)立”，注冊(cè)會(huì)計(jì)師都有維護(hù)被審計(jì)單位合法利益的職責(zé)，只是前者僅強(qiáng)調(diào)為被審計(jì)單位服務(wù)的屬性，后者同時(shí)強(qiáng)調(diào)服務(wù)于被審計(jì)單位和服務(wù)于公共利益。強(qiáng)調(diào)獨(dú)立性，是為了防止注冊(cè)會(huì)計(jì)師聽命于被審計(jì)單位的不合理要求，而不是否定其維護(hù)被審計(jì)單位合法利益的職責(zé)。在迎合被審計(jì)單位意志的模式下，也不是絕對(duì)的排除審計(jì)獨(dú)立性，如果被審計(jì)單位嚴(yán)重違法的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該拒絕出具審計(jì)報(bào)告，解除業(yè)務(wù)約定退出審計(jì)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師迎合被審計(jì)單位意志是有邊界的，在維護(hù)被審計(jì)單位利益的同時(shí)，還承擔(dān)著對(duì)社會(huì)公眾、對(duì)國(guó)家誠(chéng)實(shí)的義務(wù)，任何時(shí)候都必須謹(jǐn)慎執(zhí)業(yè)，不得出具虛假審計(jì)報(bào)告。在兩種沖突解決模式下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師都具有獨(dú)立性，只是獨(dú)立的程度不同而已。

（二）從絕對(duì)獨(dú)立到有限獨(dú)立的轉(zhuǎn)型

我國(guó)社會(huì)誠(chéng)信狀況不佳，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)尚未十分規(guī)范，審計(jì)市場(chǎng)對(duì)虛假審計(jì)報(bào)告的需求強(qiáng)烈，強(qiáng)調(diào)審計(jì)獨(dú)立性是很必要的，但是要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師保持絕對(duì)獨(dú)立是不現(xiàn)實(shí)的。因?yàn)樽?cè)會(huì)計(jì)師依靠提供服務(wù)獲取審計(jì)費(fèi)用而生存，與被審計(jì)單位存在利益關(guān)系，必定偏向被審計(jì)單位。為了給予注冊(cè)會(huì)計(jì)師必要的生存空間，應(yīng)該承認(rèn)審計(jì)中的偏向性，容忍一定限度的不獨(dú)立性；應(yīng)該正視會(huì)計(jì)師事務(wù)所營(yíng)利性的現(xiàn)實(shí)，以“保持絕對(duì)獨(dú)立”模式為參照樣本，吸收其優(yōu)點(diǎn)、克服其缺點(diǎn)，探索出一種適合我國(guó)國(guó)情的沖突解決模式，實(shí)現(xiàn)從絕對(duì)獨(dú)立到有限獨(dú)立的轉(zhuǎn)型。在該沖突解決模式下，強(qiáng)調(diào)注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)單位的溝通，通過溝通，讓被審計(jì)單位理解注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要在法律、法規(guī)、審計(jì)準(zhǔn)則和職業(yè)道德的框架內(nèi)進(jìn)行審計(jì)活動(dòng)，讓被審計(jì)單位理解注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要兼顧公共利益而不能過分偏向被審計(jì)單位，以此盡力維持雙方的信任關(guān)系，避免和化解二者之間的沖突。

“有限獨(dú)立”充分認(rèn)識(shí)到審計(jì)的協(xié)議性。審計(jì)關(guān)系是委托合同關(guān)系，委托合同的基礎(chǔ)是被審計(jì)單位對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的信任。雖然應(yīng)該保持獨(dú)立性，但是為了維護(hù)和鞏固信任關(guān)系，也為了保障審計(jì)程序不受阻擾的順利實(shí)施，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該盡量尊重被審計(jì)單位意志。

“有限獨(dú)立”強(qiáng)調(diào)審計(jì)的有用性。被審計(jì)單位委托審計(jì)，要么是基于法律強(qiáng)行規(guī)定、要么是基于銀行等債權(quán)人的要求，均不是主動(dòng)的、自發(fā)的。委托審計(jì)的目的是為了獲取一份可以對(duì)外提供的“審計(jì)報(bào)告”資料。審計(jì)報(bào)告能否被使用者所接受，是被審計(jì)單位評(píng)價(jià)注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作有效性、審計(jì)報(bào)告有用性的唯一標(biāo)準(zhǔn)。實(shí)務(wù)中審計(jì)報(bào)告使用者一般只接受無保留意見的審計(jì)報(bào)告，不愿接受保留意見的審計(jì)報(bào)告，更加排斥否定意見和無法表示意見的審計(jì)報(bào)告。注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)被審計(jì)財(cái)務(wù)信息存在重大錯(cuò)報(bào)的，應(yīng)該與被審計(jì)單位溝通、說服被審計(jì)單位糾正錯(cuò)報(bào)，而不能以“獨(dú)立性”為由強(qiáng)行要求被審計(jì)單位糾正。被審計(jì)單位拒絕糾正或者無法糾正錯(cuò)報(bào)的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該說服被審計(jì)單位同意其在審計(jì)報(bào)告上披露該錯(cuò)報(bào)，而不能不經(jīng)必要的溝通就直接出具非無保留意見的審計(jì)報(bào)告。如果被審計(jì)單位不同意其出具非無保留意見審計(jì)報(bào)告的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該在說明理由、取得被審計(jì)單位諒解的基礎(chǔ)上解除業(yè)務(wù)委托，退出審計(jì)。

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