導語：如何才能寫好一篇出口稅務處理，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

一、“免、抵、退”稅的稅務處理

[例1]某自營出口的生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人，出口貨物的征稅率為17％，退稅率為9％。2005年8月購進原材料一批，準予抵扣的進項稅額為68萬元，貨物已驗收入庫。本月內(nèi)銷貨物不含稅銷售價格為300萬元。本月出口貨物的銷售額折合人民幣400萬元?！皯欢惤皎D―應交增值稅(進項稅額)”賬戶月初余額17萬元。則該企業(yè)當期的“免、抵、退”稅額的計算及稅務處理如下：

當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額=400x(17％-9％)－0=32(萬元)

當期應納稅額=300x17％-(68-32)－17=-2(萬元)

出口貨物“免、抵、退”稅額=400x9％-0=36(萬元)

按規(guī)定，當期期末留抵額≤當期免抵退稅額時，當期應退稅額=當期期末留抵額：2(萬元)

當期免抵稅額=當期免抵退稅額～當期應退稅額

=36-2=34(萬元)

借：主營業(yè)務成本

32000

貸：應交稅金――應交增值稅(進項稅額轉(zhuǎn)出)

320000

借：應交稅金――應交增值稅

(出口抵減內(nèi)銷貨物進項稅)

360000

貸：應交稅金――應交增值稅(出口退稅)

360000

借：應收補貼款

20000

貸：應交稅金――交增值稅(出口退稅)

20000

【例2】某自營出口的生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人，出口貨物的征稅率為17％，退稅率為13％。2005年8月購進原材料一批，準予抵扣的進項稅額為17萬元，貨物已驗收入庫。當月進料加工免稅進口料件的組成計稅價格為100萬元。本月內(nèi)銷貨物不含稅銷售價格為100萬元。本月出口貨物的銷售額折合人民幣150萬元。上月末留抵額10萬元。則該企業(yè)當期的“免、抵、退”稅額的計算及稅務處理如下：

當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額：免稅進口料件計稅價格×(出口貨物征稅率一出口貨物退稅率)

=100x(17％-13％)=4(萬元)

當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額=150x(17％-13％)－4

=2(萬元)

當期應納稅額=100x17％-(17-2)－10=-8(萬元)

當期免抵退稅額=150x13％-100x13％=6．5(萬元)

按規(guī)定，當期期末留抵額>當期免抵退稅額時，當期應退稅額=當期免抵退稅額=6．5(萬元)

當期免抵稅額=當期免抵退稅額一當期應退稅額=6．5-6．5=0

8月末留抵下期繼續(xù)抵扣稅額=8-6．5=1．5(萬元)

借：主營業(yè)務成本

20000

貸：應交稅金――應交增值稅(進項稅額轉(zhuǎn)出)

20000

借：應交稅金――應交增值稅

(出口抵減內(nèi)銷貨物進項稅)

150000

貸：應交稅金――應交增值稅(出口退稅)

150000

借：應收補貼款

65000

貸：應交稅金――應交增值稅(出口退稅)

65000

“應交稅金――應交增值稅(進項稅額)”賬戶月末余額1．5萬元，下月繼續(xù)抵扣。

二、“先征后退”的稅務處理

外貿(mào)企業(yè)以及實行外貿(mào)企業(yè)財務制度的工貿(mào)企業(yè)收購貨物出口，其出口銷售環(huán)節(jié)的增值稅免征；其收購貨物的成本部分，因外貿(mào)企業(yè)在支付收購貨物的同時也支付了生產(chǎn)經(jīng)營該商品的企業(yè)已交納的增值稅款，因此，在貨物出口后按收購成本與退稅率計算退稅退還給外貿(mào)企業(yè)，征、退稅之差計入企業(yè)成本。

[例3]某外貿(mào)企業(yè)出口貨物征稅率為13％，退稅率為6％。2005年8月出口收購的貨物銷售額折合人民幣300萬元。內(nèi)銷貨物總額為400萬元，款項已存入銀行。購進貨物一批，可抵扣進項稅額為102萬元，貨物已驗收入庫。相關計算及稅務處理如下：

出口貨物征稅率=300x13％=39(萬元)

出口貨物退稅率=300x6％=18(萬元)

應計入企業(yè)成本的稅額=39-18=21(萬元)

借：應收賬款

3390000

貸：主營業(yè)務收入

3000000

應交稅金――應交增值稅(銷項稅)

390000

借：應收補貼款

180000

貸：應交稅金――應交增值稅(出口退稅)

180000

借：主營業(yè)務成本

210000

篇2

    基于以上規(guī)定,納稅人取得的增值稅發(fā)票必須在開具后的180天之內(nèi)進行認證并申報抵扣,可是,在實踐當中,總是存在各種客觀原因,即不是納稅人可以可控制的各種客觀原因,導致取得的增值稅發(fā)票超過開具后的180天,能否進行抵扣一直是廣大企業(yè)所關心的問題,如何解決這個問題,國家稅務總局下發(fā)《關于廢止逾期增值稅扣稅憑證一律不得抵扣規(guī)定的公告》(國家稅務總局公告2011年第49號)和《關于逾期增值稅扣稅憑證抵扣問題的公告》(國家稅務總局公告2011年第50號),對《國務院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)國家稅務總局關于全面推廣應用增值稅防偽稅控系統(tǒng)意見的通知》([2000]12號)第三條中“凡逾期未申報認證的,一律不得作為扣稅憑證”的規(guī)定進行了否定。即從2011年10月1日起, 根據(jù)《逾期增值稅扣稅憑證抵扣管理辦法》和《關于逾期增值稅扣稅憑證抵扣問題的公告》(國家稅務總局公告2011年第50號)的規(guī)定,增值稅一般納稅人發(fā)生真實交易但由于客觀原因造成增值稅扣稅憑證逾期的,可向主管稅務機關申請辦理逾期抵扣進項稅額,具體的稅務處理如下:

    (一)逾期抵扣憑證范圍必須是2007年1月1日以后開具的增值稅扣稅憑證,包括增值稅專用發(fā)票、海關進口增值稅專用繳款書和公路內(nèi)河貨物運輸業(yè)統(tǒng)一發(fā)票。

    (二)逾期抵扣適用情形增值稅一般納稅人必須發(fā)生真實交易,且由于客觀原因造成增值稅扣稅憑證逾期的才能申報抵扣,否則還是不能抵扣。逾期可抵扣情形如下:

    1.因自然災害、社會突發(fā)事件等不可抗力因素造成增值稅扣稅憑證逾期;

    2.增值稅扣稅憑證被盜、搶,或者因郵寄丟失、誤遞導致逾期;

    3.有關司法、行政機關在辦理業(yè)務或者檢查中,扣押增值稅扣稅憑證,納稅人不能正常履行申報義務,或者稅務機關信息系統(tǒng)、網(wǎng)絡故障,未能及時處理納稅人網(wǎng)上認證數(shù)據(jù)等導致增值稅扣稅憑證逾期;

    4.買賣雙方因經(jīng)濟糾紛,未能及時傳遞增值稅扣稅憑證,或者納稅人變更納稅地點,注銷舊戶和重新辦理稅務登記的時間過長,導致增值稅扣稅憑證逾期;

    5.由于企業(yè)辦稅人員傷亡、突發(fā)危重疾病或者擅自離職,未能辦理交接手續(xù),導致增值稅扣稅憑證逾期;

    6.國家稅務總局規(guī)定的其他情形。

    (三)逾期抵扣審批程序逾期且符合客觀原因的扣稅憑證,必須經(jīng)主管稅務機關審核、逐級上報,再由國家稅務總局認證、稽核比對后,對比對相符的增值稅扣稅憑證,才能繼續(xù)抵扣其進項稅額。

    (四)一般納稅人在逾期抵扣審批過程中需要提供的相關資料

    1、《逾期增值稅扣稅憑證抵扣申請單》;

    2、增值稅扣稅憑證逾期情況說明。納稅人應詳細說明未能按期辦理認證或者申請稽核比對的原因,并加蓋企業(yè)公章。其中,對客觀原因不涉及第三方的,納稅人應說明的情況具體為:發(fā)生自然災害、社會突發(fā)事件等不可抗力原因的,納稅人應詳細說明自然災害或者社會突發(fā)事件發(fā)生的時間、影響地區(qū)、對納稅人生產(chǎn)經(jīng)營的實際影響等;納稅人變更納稅地點,注銷舊戶和重新辦理稅務登記的時間過長,導致增值稅扣稅憑證逾期的,納稅人應詳細說明辦理搬遷時間、注銷舊戶和注冊新戶的時間、搬出及搬入地點等;企業(yè)辦稅人員擅自離職,未辦理交接手續(xù)的,納稅人應詳細說明事情經(jīng)過、辦稅人員姓名、離職時間等,并提供解除勞動關系合同及企業(yè)內(nèi)部相關處理決定。

    3、客觀原因涉及第三方的,應提供第三方證明或說明。具體為:企業(yè)辦稅人員傷亡或者突發(fā)危重疾病的,應提供公安機關、交通管理部門或者醫(yī)院證明;有關司法、行政機關在辦理業(yè)務或者檢查中,扣押增值稅扣稅憑證,導致納稅人不能正常履行申報義務的,應提供相關司法、行政機關證明;增值稅扣稅憑證被盜、搶的,應提供公安機關證明;買賣雙方因經(jīng)濟糾紛,未能及時傳遞增值稅扣稅憑證的,應提供賣方出具的情況說明;郵寄丟失或者誤遞導致增值稅扣稅憑證逾期的,應提供郵政單位出具的說明。

    由于稅務機關自身原因造成納稅人增值稅扣稅憑證逾期的,主管稅務機關應在上報文件中說明相關情況。具體為,稅務機關信息系統(tǒng)或者網(wǎng)絡故障,未能及時處理納稅人網(wǎng)上認證數(shù)據(jù)的,主管稅務機關應詳細說明信息系統(tǒng)或網(wǎng)絡故障出現(xiàn)、持續(xù)的時間,故障原因及表現(xiàn)等。

篇3

1.稅法的規(guī)定?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，除另有規(guī)定外，不超過當年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

2.會計準則的規(guī)定。《企業(yè)會計準則第18號――所得稅》規(guī)定：（1）未作為資產(chǎn)和負債確認的項目，按照稅法規(guī)定可以確定其計稅基礎的，該計稅基礎與其賬面價值的差異也屬于暫時性差異。（2）存在暫時性差異的，應當按照本準則的規(guī)定確認遞延所得稅負債或遞延所得稅資產(chǎn)。（3）企業(yè)應當以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額為限，確認由可抵扣暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)。

二、稅務處理

（一）一般原則

1.合并計算原則。廣告費和業(yè)務宣傳費（以下合并簡稱廣告宣傳費），應當合并計算開支額和稅前扣除限額，并統(tǒng)一進行納稅調(diào)整。

2.從低原則。企業(yè)開支的廣告宣傳費，如果有節(jié)約（指符合條件的實際支出低于扣除限額，下同），既不得抵銷不符合條件的支出，也不得憑以調(diào)減應稅所得；但如果超支（指符合條件的支出高于扣除限額，下同），則必須調(diào)增應稅所得，但超支調(diào)增的部分可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度，并在以后年度以節(jié)約額抵扣，調(diào)減應稅所得。

3.有限原則。與一般待攤費用經(jīng)營期間沒有攤銷完的部分可以在企業(yè)清算時一次攤銷并在稅前扣除的做法不同，廣告宣傳費結(jié)轉(zhuǎn)扣除則以企業(yè)持續(xù)經(jīng)營期間營業(yè)收入的一定比例為限，企業(yè)清算時，如果仍有以前年度結(jié)轉(zhuǎn)的廣告宣傳費未得扣除，則只能轉(zhuǎn)變?yōu)橛谰眯圆町?，不得再行稅前扣除。但是，鑒于企業(yè)持續(xù)經(jīng)營時間一般都較長，現(xiàn)行稅法對廣告宣傳費扣除率又大幅放寬（由7%放寬到15%），且超支額絕大多數(shù)可以在企業(yè)持續(xù)經(jīng)營期內(nèi)以節(jié)約額扣除。因此，本文介紹的廣告宣傳費會計上與稅收上的差異，仍作為暫時性差異設定賬務處理規(guī)范。

（二）廣告宣傳費結(jié)轉(zhuǎn)扣除涉及的納稅調(diào)整

1.首年。首年是新建企業(yè)首次開支上述費用，或者以前年度（以下簡稱前期）已開支上述費用，但不存在超過扣除限額結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除的情況，或者雖然前期有未扣額結(jié)轉(zhuǎn)但上年已抵扣完，則首年計稅時：（1）當年實際支出（指符合扣除條件且計入損益的上述費用，下同）小于同期扣除限額的（即節(jié)約，下同），無須因此作納稅調(diào)整；（2）當年實際支出大于同期扣除限額的，應按其差額（即超支額，下同）調(diào)增應納稅所得額（以下簡稱應稅所得）；（3）企業(yè)應設置企業(yè)所得稅暫時性差異登記簿，記錄上述暫時性差異即應結(jié)轉(zhuǎn)下年扣除的相關費用的結(jié)轉(zhuǎn)和扣除。

2.次年。次年即上述“首年”以后的第一年。次年計稅時：（1）當年實際支出大于同期扣除限額，仍按其差額，調(diào)增應稅所得；（2）當年實際支出小于同期扣除限額，按其差額與上年結(jié)轉(zhuǎn)的扣除額兩者中較低者，調(diào)減應稅所得；（3）在登記簿中作相應記錄。

3.以后年度：（1）如果上年度計稅時已用當年廣告宣傳費的節(jié)約額彌補了前期的全部超支額，計稅時相關費用應按“首年”的規(guī)范進行所得稅處理；（2）如果上年度廣告宣傳費繼續(xù)超支，或者前期結(jié)轉(zhuǎn)的扣除額未扣除完畢，則應按上述“次年”的相關規(guī)范進行所得稅處理，直至將前期和本期結(jié)轉(zhuǎn)下期扣除的廣告宣傳費在稅前扣除完畢為止；（3）在登記簿上記錄上述相關事項。

對于雖已開支但不符合扣除條件廣告宣傳費，已計入當期損益的，不論當年廣告宣傳費是超支還是節(jié)約，不符合扣除條件的廣告宣傳費均應作為永久性差異，調(diào)增應稅所得，本文以上“實際支出”中均不包含這方面支出。

（三）納稅申報

以上討論的廣告宣傳費納稅調(diào)整，都是作為一種理論上的探討，或者作為申報填表時復核檢驗使用。實際操作時，只需按申報表附表八的編制說明填報《廣告費和業(yè)務宣傳費跨年度納稅調(diào)整表》、并將該表第7行和第10行分別過入附表三的相關行次、欄目即可。

作為申報表附表八的《廣告費和業(yè)務宣傳費跨年度納稅調(diào)整表》，橫向只設行次、項目和金額3個欄目（列），縱向除排列行次、金額外，按照納稅調(diào)整涉及事項的數(shù)學邏輯關系設置11個項目。這11個項目又可分別四個類別、四個部分?，F(xiàn)對各類內(nèi)容解讀如下：

第一部分：計算確定本年度已發(fā)生的廣告宣傳費允許扣除和不得扣除的數(shù)額，包括：（1）第1行“本年廣告費和業(yè)務宣傳費支出”項目。本項目填寫企業(yè)當年計入損益的廣告宣傳費的全部支出，包括符合扣除條件的支出和不符合扣除條件的支出。（2）第2行“其中：不允許扣除的廣告費和業(yè)務宣傳費支出”項目。本項目填寫按規(guī)定不允許在稅前扣除的廣告宣傳費，如以白條或收據(jù)列支的廣告宣傳費、政府攤派的廣告宣傳費，以及不屬于業(yè)務上廣告宣傳范圍的支出等。（3）第3行“本年度符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費”項目＝1行－2行。

第二部分：計算本年度廣告宣傳費扣除限額，包括：（1）第4行“本年計算廣告費和業(yè)務宣傳費扣除限額的銷售（營業(yè)）收入”項目。本項目填報廣告宣傳費扣除限額的計算基數(shù)。應予注意的是，本項目不能直接按企業(yè)利潤表的“營業(yè)收入”項目的金額填報，而是按不同行業(yè)、不同性質(zhì)的企業(yè)分別根據(jù)申報表附表――（1）（2）（3）的第1行金額填列。（2）第5行“稅收規(guī)定的扣除率”項目。除另有規(guī)定外，本項目均填寫15%。（3）第6行“本年廣告費和業(yè)務宣傳費扣除限額”項目。本項目填寫本年度可在稅前扣除及可用于抵扣前期結(jié)轉(zhuǎn)扣除額的限額，本行＝4行×5行。

第三部分：是專門計算本年涉及廣告宣傳費調(diào)增應稅所得的項目，即第7行“本年廣告費和業(yè)務宣傳費支出納稅調(diào)整額”項目，如果當年廣告宣傳費不超支，該行則只填寫不符合扣除條件的廣告宣傳費，即本行＝2行；如果當年廣告宣傳費超支，則本行填寫超支額與當年不符合扣除條件的廣告宣傳費之和，即本行＝1行－6行。

第四部分：計算本年扣除的前期結(jié)轉(zhuǎn)額（調(diào)減應稅所得）和本年扣除及結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除額，包括：（1）第8行“本年結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除額”項目。本項目填寫當年廣告宣傳費超支額。即本行＝3行－6行；如果當年廣告宣傳費不超支，本行則填寫0。（2）第9行“加：以前年度累計結(jié)轉(zhuǎn)扣除額”項目。本項目應按照上年度本表（附表八）的第11行“累計結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除額”的金額填列。（3）第10行“本年扣除的以前年度結(jié)轉(zhuǎn)額”項目。本項目是專門計算涉及廣告宣傳費的調(diào)減項目，應按照本年度節(jié)約額（6行－3行）與以前年度累計結(jié)轉(zhuǎn)扣除額（9行）兩者中較低者填列；本年超支時本行不填。（4）第11行“累計結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除額”項目，本項目總結(jié)本年度扣除后仍有累計未扣除完的廣告宣傳費金額，計算式為：本行＝8行＋9行－10行

（四）附表八與其他附表及申報表的銜接

涉及廣告宣傳費的納稅調(diào)整，歸根結(jié)底還是調(diào)增所得和調(diào)減所得兩個方面：（1）屬于調(diào)增應稅所得的在附表八第7行，是指當年超支和不符合扣除條件廣告宣傳費，應填入附表三《納稅調(diào)整明細表》第27行《廣告費和業(yè)務宣傳費支出》項目的第3列“調(diào)增金額”；（2）屬于調(diào)減應稅所得的在附表八第10行，是指以當年節(jié)約額抵扣以前年度結(jié)轉(zhuǎn)的超支額，應填入附表三第27行的第4列“調(diào)減金額”。上述調(diào)增、調(diào)減可以同時并存；（3）計入附表三的廣告宣傳費調(diào)整金額，應由附表三匯總后，分別填入申報表第14、15行。

三、會計處理

（一）一般原則

1.會計上，廣告宣傳費均應作為期間費用。廣告宣傳費不論支付金額有多大，也不論其實際收益期間是否遞延到以后年度，均應在發(fā)生時作為期間費用立即入賬，更不得因結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除而掛賬在待攤費用或長期待攤費用。

2.所得稅會計上，廣告宣傳費會計上與稅收上的差異應作為暫時性差異。根據(jù)權(quán)責發(fā)生制原則，稅務上因結(jié)轉(zhuǎn)以后扣除的廣告宣傳費調(diào)增應稅所得而多繳的所得稅，應遞延到以后期稅收上實際扣除即調(diào)減應稅所得時抵沖其少繳的所得稅。在稅收上，結(jié)轉(zhuǎn)后期扣除的廣告宣傳費相當于一筆遞延資產(chǎn)（計稅基礎），但其賬面價值為0，即賬面價值小于其計稅基礎，且以后期間可以轉(zhuǎn)回，因此應作為可抵扣暫時性差異處理，符合確認條件的，應確認相關的遞延所得稅資產(chǎn)。

（二）賬務處理

1.支出廣告宣傳費時，借記“銷售費用――廣告宣傳費”科目，貸記“銀行存款”等科目。

2.如果當年實際支出大于同期扣除限額，因在稅收上調(diào)增應稅所得而形成暫時性差異、且符合確認條件的（指預計未來期間很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應稅所得），則應按照調(diào)增的應稅所得和預計稅收上實際扣除時適用的所得稅稅率計算的所得稅，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“所得稅費用――遞延所得稅費用”科目。

3.如果當年實際支出小于同期扣除限額，且稅收上有上年結(jié)轉(zhuǎn)的原超支額，超支時會計上還確認了遞延所得稅資產(chǎn)，應按當年因扣除前期結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)而調(diào)減的應稅所得和當年適用稅率計算的所得稅，借記“所得稅費用――遞延所得稅費用”科目，貸記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目。

遞延所得稅資產(chǎn)存續(xù)期間，如果稅率發(fā)生變動，應按照新稅率調(diào)整遞延所得稅資產(chǎn)的賬面余額，因此發(fā)生的收益或損失，計入調(diào)整當期的所得稅費用。對于因不符合扣除條件的廣告宣傳費導致的納稅調(diào)增，因?qū)儆谟谰眯圆町悾虼瞬淮_認遞延所得稅資產(chǎn)。

篇4

第一條 為規(guī)范出口貨物退（免）稅管理，根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》、《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》、《中華人民共和國增值稅暫行條例》、《中華人民共和國消費稅暫行條例》以及國家其他有關出口貨物退（免）稅規(guī)定，制定本管理辦法。

第二條 出口商自營或委托出口的貨物，除另有規(guī)定者外，可在貨物報關出口并在財務上做銷售核算后，憑有關憑證報送所在地國家稅務局（以下簡稱稅務機關）批準退還或免征其增值稅、消費稅。

本辦法所述出口商包括對外貿(mào)易經(jīng)營者、沒有出口經(jīng)營資格委托出口的生產(chǎn)企業(yè)、特定退（免）稅的企業(yè)和人員。?

上述對外貿(mào)易經(jīng)營者是指依法辦理工商登記或者其他執(zhí)業(yè)手續(xù)，經(jīng)商務部及其授權(quán)單位賦予出口經(jīng)營資格的從事對外貿(mào)易經(jīng)營活動的法人、其他組織或者個人。其中，個人（包括外國人）是指注冊登記為個體工商戶、個人獨資企業(yè)或合伙企業(yè)。?

上述特定退（免）稅的企業(yè)和人員是指按國家有關規(guī)定可以申請出口貨物退（免）稅的企業(yè)和人員。

第三條 出口貨物的退（免）稅范圍、退稅率和退（免）稅方法，按國家有關規(guī)定執(zhí)行。

第四條 稅務機關應當按照辦理出口貨物退（免）稅的程序，根據(jù)工作需要，設置出口貨物退（免）稅認定管理、申報受理、初審、復審、調(diào)查、審批、退庫和調(diào)庫等相應工作崗位，建立崗位責任制。因人員少需要一人多崗的，人員設置必須遵循崗位監(jiān)督制約機制。

第二章 出口貨物退（免）稅認定管理

第五條對外貿(mào)易經(jīng)營者按《中華人民共和國對外貿(mào)易法》和商務部《對外貿(mào)易經(jīng)營者備案登記辦法》的規(guī)定辦理備案登記后，沒有出口經(jīng)營資格的生產(chǎn)企業(yè)委托出口自產(chǎn)貨物（含視同自產(chǎn)產(chǎn)品，下同），應分別在備案登記、出口協(xié)議簽定之日起30日內(nèi)持有關資料，填寫《出口貨物退（免）稅認定表》，到所在地稅務機關辦理出口貨物退（免）稅認定手續(xù)。?

特定退（免）稅的企業(yè)和人員辦理出口貨物退（免）稅認定手續(xù)按國家有關規(guī)定執(zhí)行。

第六條 已辦理出口貨物退（免）稅認定的出口商，其認定內(nèi)容發(fā)生變化的，須自有關管理機關批準變更之日起30日內(nèi)，持相關證件向稅務機關申請辦理出口貨物退（免）稅認定變更手續(xù)。

第七條 出口商發(fā)生解散、破產(chǎn)、撤銷以及其他依法應終止出口貨物退（免）稅事項的，應持相關證件、資料向稅務機關辦理出口貨物退（免）稅注銷認定。?

對申請注銷認定的出口商，稅務機關應先結(jié)清其出口貨物退（免）稅款，再按規(guī)定辦理注銷手續(xù)。

第三章 出口貨物退（免）稅申報及受理

第八條出口商應在規(guī)定期限內(nèi)，收齊出口貨物退（免）稅所需的有關單證，使用國家稅務總局認可的出口貨物退（免）稅電子申報系統(tǒng)生成電子申報數(shù)據(jù)，如實填寫出口貨物退（免）稅申報表，向稅務機關申報辦理出口貨物退（免）稅手續(xù)。逾期申報的，除另有規(guī)定者外，稅務機關不再受理該筆出口貨物的退（免）稅申報，該補稅的應按有關規(guī)定補征稅款。

第九條出口商申報出口貨物退（免）稅時，稅務機關應及時予以接受并進行初審。經(jīng)初步審核，出口商報送的申報資料、電子申報數(shù)據(jù)及紙質(zhì)憑證齊全的，稅務機關受理該筆出口貨物退（免）稅申報。出口商報送的申報資料或紙質(zhì)憑證不齊全的，除另有規(guī)定者外，稅務機關不予受理該筆出口貨物的退（免）稅申報，并要當即向出口商提出改正、補充資料、憑證的要求。?

稅務機關受理出口商的出口貨物退（免）稅申報后，應為出口商出具回執(zhí)，并對出口貨物退（免）稅申報情況進行登記。

第十條 出口商報送的出口貨物退（免）稅申報資料及紙質(zhì)憑證齊全的，除另有規(guī)定者外，在規(guī)定申報期限結(jié)束前，稅務機關不得以無相關電子信息或電子信息核對不符等原因，拒不受理出口商的出口貨物退（免）稅申報。

第四章 出口貨物退（免）稅審核、審批

第十一條 稅務機關應當使用國家稅務總局認可的出口貨物退（免）稅電子化管理系統(tǒng)以及總局下發(fā)的出口退稅率文庫，按照有關規(guī)定進行出口貨物退（免）稅審核、審批，不得隨意更改出口貨物退（免）稅電子化管理系統(tǒng)的審核配置、出口退稅率文庫以及接收的有關電子信息。

第十二條 稅務機關受理出口商出口貨物退（免）稅申報后，應在規(guī)定的時間內(nèi)，對申報憑證、資料的合法性、準確性進行審查，并核實申報數(shù)據(jù)之間的邏輯對應關系。根據(jù)出口商申報的出口貨物退（免）稅憑證、資料的不同情況，稅務機關應當重點審核以下內(nèi)容：?

（一）申報出口貨物退（免）稅的報表種類、內(nèi)容及印章是否齊全、準確。?

（二）申報出口貨物退（免）稅提供的電子數(shù)據(jù)和出口貨物退（免）稅申報表是否一致。?

（三）申報出口貨物退（免）稅的憑證是否有效，與出口貨物退（免）稅申報表明細內(nèi)容是否一致等。重點審核的憑證有：

1.出口貨物報關單（出口退稅專用）。出口貨物報關單必須是蓋有海關驗訖章，注明“出口退稅專用”字樣的原件（另有規(guī)定者除外），出口報關單的海關編號、出口商海關代碼、出口日期、商品編號、出口數(shù)量及離岸價等主要內(nèi)容應與申報退（免）稅的報表一致。?

2. 出口證明。出口貨物證明上的受托方企業(yè)名稱、出口商品代碼、出口數(shù)量、離岸價等應與出口貨物報關單（出口退稅專用）上內(nèi)容相匹配并與申報退（免）稅的報表一致。

3.增值稅專用發(fā)票（抵扣聯(lián)）。增值稅專用發(fā)票（抵扣聯(lián)）必須印章齊全，沒有涂改。增值稅專用發(fā)票（抵扣聯(lián)）的開票日期、數(shù)量、金額、稅率等主要內(nèi)容應與申報退（免）稅的報表匹配。?

4.出口收匯核銷單（或出口收匯核銷清單，下同）。出口收匯核銷單的編號、核銷金額、出口商名稱應當與對應的出口貨物報關單上注明的批準文號、離岸價、出口商名稱匹配。?

5.消費稅稅收（出口貨物專用）繳款書。消費稅稅收（出口貨物專用）繳款書各欄目的填寫內(nèi)容應與對應的發(fā)票一致；征稅機關、國庫（銀行）印章必須齊全并符合要求。

第十三條在對申報的出口貨物退（免）稅憑證、資料進行人工審核后，稅務機關應當使用出口貨物退（免）稅電子化管理系統(tǒng)進行計算機審核，將出口商申報出口貨物退（免）稅提供的電子數(shù)據(jù)、憑證、資料與國家稅務總局及有關部門傳遞的出口貨物報關單、出口收匯核銷單、出口證明、增值稅專用發(fā)票、消費稅稅收（出口貨物專用）繳款書等電子信息進行核對。審核、核對重點是：?

（一）出口報關單電子信息。出口報關單的海關編號、出口日期、商品代碼、出口數(shù)量及離岸價等項目是否與電子信息核對相符；?

（二）出口證明電子信息。出口證明的編號、商品代碼、出口日期、出口離岸價等項目是否與電子信息核對相符；

（三）出口收匯核銷單電子信息。出口收匯核銷單號碼等項目是否與電子信息核對相符；?

（四）出口退稅率文庫。出口商申報出口退（免）稅的貨物是否屬于可退稅貨物，申報的退稅率與出口退稅率文庫中的退稅率是否一致。?

（五）增值稅專用發(fā)票電子信息。增值稅專用發(fā)票的開票日期、金額、稅額、購貨方及銷售方的納稅人識別號、發(fā)票代碼、發(fā)票號碼是否與增值稅專用發(fā)票電子信息核對相符。?

在核對增值稅專用發(fā)票時應使用增值稅專用發(fā)票稽核、協(xié)查信息。暫未收到增值稅專用發(fā)票稽核、協(xié)查信息的，稅務機關可先使用增值稅專用發(fā)票認證信息，但必須及時用相關稽核、協(xié)查信息進行復核；對復核有誤的，要及時追回已退（免）稅款。

（六）消費稅稅收（出口貨物專用）繳款書電子信息。消費稅稅收（出口貨物專用）繳款書的號碼、購貨企業(yè)海關代碼、計稅金額、實繳稅額、稅率（額）等項目是否與電子信息核對相符。

第十四條 稅務機關在審核中，發(fā)現(xiàn)的不符合規(guī)定的申報憑證、資料，稅務機關應通知出口商進行調(diào)整或重新申報；對在計算機審核中發(fā)現(xiàn)的疑點，應當嚴格按照有關規(guī)定處理；對出口商申報的出口貨物退（免）稅憑證、資料有疑問的，應分別以下情況處理：?

（一）凡對出口商申報的出口貨物退（免）稅憑證、資料無電子信息或核對不符的，應及時按照規(guī)定進行核查。?

（二）凡對出口貨物報關單（出口退稅專用）、出口收匯核銷單等紙質(zhì)憑證有疑問的，應向相關部門發(fā)函核實。?

（三）凡對防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票（抵扣聯(lián)）有疑問的，應向同級稅務稽查部門提出申請，通過稅務系統(tǒng)增值稅專用發(fā)票協(xié)查系統(tǒng)進行核查；?

（四）對出口商申報出口貨物的貨源、納稅、供貨企業(yè)經(jīng)營狀況等情況有疑問的，稅務機關應按國家稅務總局有關規(guī)定進行發(fā)函調(diào)查，或向同級稅務稽查部門提出申請，由稅務稽查部門按有關規(guī)定進行調(diào)查，并依據(jù)回函或調(diào)查情況進行處理。

第十五條 出口商提出辦理相關出口貨物退（免）稅證明的申請，稅務機關經(jīng)審核符合有關規(guī)定的，應及時出具相關證明。

第十六條 出口貨物退（免）稅應當由設區(qū)的市、自治州以上（含本級）稅務機關根據(jù)審核結(jié)果按照有關規(guī)定進行審批。?

稅務機關在審批后應當按照有關規(guī)定辦理退庫或調(diào)庫手續(xù)。

第五章 出口貨物退（免）稅日常管理

第十七條 稅務機關對出口貨物退（免）稅有關政策、規(guī)定應及時予以公告，并加強對出口商的宣傳輔導和培訓工作。

第十八條 稅務機關應做好出口貨物退（免）稅計劃及其執(zhí)行情況的分析、上報工作。稅務機關必須在國家稅務總局下達的出口退（免）稅計劃內(nèi)辦理退庫和調(diào)庫。

第十九條 稅務機關遇到下述情況，應及時結(jié)清出口商出口貨物的退（免）稅款：?

（一）出口商發(fā)生解散、破產(chǎn)、撤銷以及其他依法應終止出口退（免）稅事項的，或者注銷出口貨物退（免）稅認定的。?

（二）出口商違反國家有關政策法規(guī)，被停止一定期限出口退稅權(quán)的。

第二十條 稅務機關應建立出口貨物退（免）稅評估機制和監(jiān)控機制，強化出口貨物退（免）稅管理，防止騙稅案件的發(fā)生。

第二十一條 稅務機關應按照規(guī)定，做好出口貨物退（免）稅電子數(shù)據(jù)的接收、使用和管理工作，保證出口貨物退（免）稅電子化管理系統(tǒng)的安全，定期做好電子數(shù)據(jù)備份及設備維護工作。

第二十二條 稅務機關應建立出口貨物退（免）稅憑證、資料的檔案管理制度。出口貨物退（免）稅憑證、資料應當保存10年。但是，法律、行政法規(guī)另有規(guī)定的除外。具體管理辦法由各省級國家稅務局制定。

章 違章處理

第二十三條 出口商有下列行為之一的，稅務機關應按照《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十條規(guī)定予以處罰：?

（一）未按規(guī)定辦理出口貨物退（免）稅認定、變更或注銷認定手續(xù)的；?

（二）未按規(guī)定設置、使用和保管有關出口貨物退（免）稅帳簿、憑證、資料的。

第二十四條 出口商拒絕稅務機關檢查或拒絕提供有關出口貨物退（免）稅帳簿、憑證、資料的，稅務機關應按照《中華人民共和國稅收征收管理法》第七十條規(guī)定予以處罰。?

第二十五條 出口商以假報出口或其他欺騙手段騙取國家出口退稅款的，稅務機關應當按照《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十六條規(guī)定處理。?

對騙取國家出口退稅款的出口商，經(jīng)省級以上（含本級）國家稅務局批準，可以停止其六個月以上的出口退稅權(quán)。在出口退稅權(quán)停止期間自營、委托和出口的貨物，一律不予辦理退（免）稅。

第二十六條 出口商違反規(guī)定需采取稅收保全措施和稅收強制執(zhí)行措施的，稅務機關應按照《中華人民共和國稅收征收管理法》及《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》的有關規(guī)定執(zhí)行。

第七章 附 則

第二十七條 本辦法未列明的其他管理事項，按《中華人民共和國稅收征收管理法》、《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》等法律、行政法規(guī)的有關規(guī)定辦理。

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[關鍵詞] 出口退稅 服裝出口企業(yè) 稅務處理 對策

2008年6月23日海關公布數(shù)據(jù)顯示，5月份服裝出口出現(xiàn)負增長，這關系到了整個印染、紡織的產(chǎn)業(yè)鏈的經(jīng)濟利益，中小企業(yè)生存困難。紡織服裝品出口退稅率繼續(xù)下調(diào)還是回調(diào)遇到兩難的困境。

一、出口退稅的含義

出口退稅從宏觀上講，出口退稅是調(diào)整一國國內(nèi)外經(jīng)濟均衡的一項重要財政政策，退稅率的高低調(diào)節(jié)對外經(jīng)濟平衡，利用差別出口退稅率加快國內(nèi)出口產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整、優(yōu)化和升級（王曉雷，2007）。從微觀來講，它是將出口商品中所含的間接稅部分或者全部退還給出口商，使得出口商品以含部分或不含稅的價格進入國際市場所實施的一項政策。

二、出口退稅的稅務處理

我國《出口貨物退(免) 稅管理辦法》規(guī)定了兩種退稅計算辦法，第一種是“ 免、抵、退”辦法；第二種是“ 先征后退”辦法（楊希，2007）。

1.“免、抵、退”稅的稅務處理

例如，某自營出口服裝企業(yè)是增值稅一般納稅人，出口貨物的征稅率為17%，退稅率由13%下調(diào)為11%。采用實際成本法核算采購材料成本。2007年7月有關經(jīng)營業(yè)務為：從國內(nèi)某供應商處購進一批原材料，取得增值稅專用發(fā)票，注明價款為200萬元，增值稅為34萬元，貨已驗收入庫。當月進料加工免稅進口料件一批，貨物離岸價( FOB) 折合成人民幣80萬元，貨運途中發(fā)生運費折合成人民幣1.82 萬元，保險費率為10% ，關稅稅率為10%。上期末留抵稅款為6萬元，本月內(nèi)銷貨物不含稅銷售額100萬元，款未收到，本月出口貨物銷售額折合成人民幣200萬元。企業(yè)當期的“免、抵、退”稅務處理如下。

(1)計算進料加工免稅進口料件的組成計稅價格組成計稅價格=(貨物離岸價+貨運運費)÷(1-保險費率)×(1+關稅稅率)=(80+1.82)÷(1-10%)×(1+10%)=100(萬元)，即，原材料―免稅進口料件100萬元；

(2)剔稅：由于我國實行不完全退稅制，征稅率及退稅率差異形成不可抵扣的增值稅進項稅額計入當期成本。

計算免抵退稅不得免征和抵扣稅款=出口貨物離岸價×(出口貨物征稅率-出口貨物退稅率)-免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額（免稅進口料件）=200×(17%-13%)-100×(17%-13%)=4(萬元)。應將這4萬元由企業(yè)實際負擔的部分進項稅額轉(zhuǎn)出計入到企業(yè)銷售成本中去。

(3)抵稅：當期應納稅額=當期內(nèi)銷貨物的銷項稅額-（當期進項稅額-當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額）-上期留抵稅額=17-（34-4)-6=-19(萬元)

(4) 算尺度：計算出口貨物免抵退稅額=出口貨物離岸價×出口貨物退稅率-免抵退稅額抵減額=200×13%-100×13%=13(萬元)

按稅法規(guī)定，本期應退稅額為當期免抵退稅額與期末留抵稅額較小者，即當期應退稅為13萬元。此時，本月“應交稅金―應交增值稅”為借方余額6萬元(19-13)，為未抵頂完的留抵稅額。

(5)出口退稅率為11%時，

①剔稅：當期免抵退不得免征和抵扣稅額=200×(17%-11%)-100×(17%-11%)=6(萬元)

②抵稅：當期應納稅額=17-（34-6)-6 = -17(萬元)

③計算出口貨物免抵退稅額= 200×11%-100×11%=11( 萬元)

按稅法規(guī)定，本期應退稅額為當期免抵退稅額與期末留抵稅額較小者, 即當期應退稅為11萬元。（二）“先征后退”的計算和稅務處理

外貿(mào)企業(yè)“先征后退”的計算辦法，出口銷售環(huán)節(jié)的增值稅免征，其收購貨物的成本部分，在貨物出口后按收購成本與退稅稅率計算退稅，征、退稅之差計入企業(yè)成本。企業(yè)的應退稅額=外貿(mào)收購不含增值稅購進金額×退稅率。

三、應對出口退稅率調(diào)整的策略分析

出口退稅率由13%下調(diào)至11%，企業(yè)實際負擔計入企業(yè)銷售成本的部分由4萬元增加到6萬元，毛利潤降低了2%［（6-4）÷100］，驗證了出口退稅率下調(diào)兩個百分點將增加企業(yè)成本2%左右（姜鴻，2007）。這也意味著那些紡織業(yè)排名后2/3的企業(yè)利潤率僅為0.74%，將成為弱者被行業(yè)無情地淘汰。因此，從中長期看，出口退稅率的下調(diào)有利于淘汰一批靠退稅生存的企業(yè)，加速整個紡織服裝行業(yè)優(yōu)勝劣汰的整合進度。但是，從短期情況看，出口退稅率下調(diào)對于紡織服裝出口企業(yè)利潤的擠壓，再加上人民幣持續(xù)升值和國內(nèi)多種成本上升的影響，中小服裝企業(yè)面臨生存危機，服裝出口企業(yè)應對策略：

1.順應國家政策導向，加快產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整，積極申請對高端紡織服裝品退稅回調(diào)，擴大就業(yè)

出口退稅率下調(diào)之后，抑制過剩行業(yè)固定資產(chǎn)投資、淘汰落后產(chǎn)能，有利于促進我國紡織產(chǎn)業(yè)的結(jié)構(gòu)優(yōu)化和升級。紡織服裝產(chǎn)業(yè)鏈結(jié)構(gòu)性調(diào)整的關鍵因素是提高中游化纖行業(yè)技術進步和研發(fā)能力，下游服裝企業(yè)更多的是勞動密集型，出口退稅率下調(diào)壓縮利潤牽動就業(yè)問題，因此部分高端紡織服裝品應申請適度回調(diào)。同時，中小外貿(mào)服裝企業(yè)可以采用多種經(jīng)營模式，積極成為品牌企業(yè)的銷售渠道，自有產(chǎn)品和品牌商品混合銷售。

2.與時間爭利潤

人民幣本幣持續(xù)升值最直接的反應是增加出口難度，企業(yè)可通過設置有關合同條款、靈活運用國際貿(mào)易結(jié)算方式、借助國際貿(mào)易融資業(yè)務、利用銀行保函業(yè)務，或者合理利用人民幣遠期結(jié)售匯業(yè)務和人民幣與外幣掉期業(yè)務等衍生金融工具規(guī)避匯率風險。同時，小企業(yè)可以放棄長期訂單，接短期的訂單，跟時間爭利潤。

3.出口退稅納稅籌劃

來料加工與進料加工存在稅負差異，服裝出口退稅率從13%降低到11%，企業(yè)選擇來料加工方式來降低經(jīng)營風險。當退稅率低于征稅率時，通過關聯(lián)外貿(mào)公司間接出口比生產(chǎn)企業(yè)直接出口可少納稅或多退稅。

參考文獻:

[1]王曉雷:對外經(jīng)濟均衡、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級與我國出口退稅政策調(diào)整[J].稅務研究，2007，（8）：8-12

[2]楊希:出口貨物退稅的計算及稅務處理[J].財會通訊，2007，（2）：47

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論文摘要：我國企業(yè)要從維護自身整體、長遠利益出發(fā)，摒棄避稅、偷逃稅等短期行為，轉(zhuǎn)而進行科學的國際稅務籌劃，即利用國際稅法規(guī)則，通過對自身的籌資、 投資 和營運等生產(chǎn)經(jīng)營活動事先進行適當?shù)陌才藕瓦\籌，使企業(yè)既依法納稅，又能充分享有國際稅法所規(guī)定的權(quán)利和優(yōu)惠政策，以獲得最大的稅收利益、實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。

一、國際稅務籌劃的客觀基礎

企業(yè)要進行國際稅務籌劃，首先要對各國的稅制有較深認識。不同國家或地區(qū)的稅收差別是由稅收管轄權(quán)、稅率、課稅對象、計稅基礎、稅收優(yōu)惠政策等幾個方面組成的：

1.稅收管轄權(quán)上的差別。各國稅制上的稅收管轄權(quán)主要有三種類型：居民管轄、公民管轄和所得來源管轄。各個國家或地區(qū)一般是根據(jù)自身的 政治 、 經(jīng)濟 情況和 法律 傳統(tǒng)，選擇及行使稅收管轄權(quán)，其中多數(shù)國家是同時行使居民管轄權(quán)和所得來源管轄權(quán)的。由于各主權(quán)國家行使不同的稅收管轄權(quán)，從而為國際稅務籌劃創(chuàng)造了機會。

2.稅率上的差別。稅率差別是指不同的國家，對于相同數(shù)量的應稅收入或應稅金額課以不同的稅率。企業(yè)可以選擇綜合稅率較低的國家來投資，也可以將稅率高的國家所屬機構(gòu)的利潤轉(zhuǎn)移到稅率低的國家。

3.課稅對象和計稅基礎的差別。不同的國家稅種的課稅對象可能不同，不同國家對于每一課稅對象所規(guī)定的范圍和內(nèi)容也可能不同，因此計稅基礎也會存在差異。企業(yè)可以利用不同的稅收處理進行稅務籌劃。

4.稅收優(yōu)惠的差別。許多國家為了吸引外國投資，對于國外投資者在征稅上給予實行各種不同形式的優(yōu)惠。如減免稅、各種納稅扣除等。一國的稅收優(yōu)惠政策是跨國納稅人稅務籌劃的一個重要內(nèi)容。

從上述的分析可見，國際稅務籌劃的基礎就是各國稅制的差異。企業(yè)只有在全面掌握有關國家稅收法規(guī)及其具體稅制的基礎上，兼考慮一些其它客觀因素，才有可能制定出正確的稅務籌劃方案。

二、國際稅務籌劃的具體方法

依據(jù)國際稅務籌劃的基礎和其它相關因素，可以大略 總結(jié) 出國際稅務籌劃的具體途徑如下：

1.稅收管轄權(quán)規(guī)避。企業(yè)應盡量避免同一個行使居民管轄或公民管轄的國家發(fā)生人身法律關系，或盡量避免同一個行使所得來源管轄權(quán)的國家發(fā)生聯(lián)系。許多國家對企業(yè)的“常設機構(gòu)”的利潤是課稅的，因此在短期跨國經(jīng)營活動中，盡量不要成為東道國的“常設機構(gòu)”，則可避免向東道國納稅。這種規(guī)避可以通過控制短期經(jīng)營的時間或是通過改變在東道國機構(gòu)的性質(zhì)來實現(xiàn)。

2.利用稅率差別。由于不同國家規(guī)定的稅率存在差別，在進行國際稅務籌劃時，企業(yè)可以選擇綜合稅率較低的國家來投資，也可以將稅率高的國家所屬機構(gòu)的利潤轉(zhuǎn)移到稅率低的國家。據(jù) 統(tǒng)計 ，美國 跨國公司 持有資產(chǎn)總額25%部分分布在那些公司所得稅率低于20%的國家或地區(qū)，在這些國家資產(chǎn)收益率普遍較高。

通常實踐中轉(zhuǎn)移應稅收入的方法有幾種：(1)企業(yè)可以利用信托方式轉(zhuǎn)移財產(chǎn)。如果一個國家的所得稅稅率較高，該國企業(yè)就可以以全權(quán)信托的方式把自己的財產(chǎn)委托給設在境外的避稅地的信托機構(gòu)代為 管理 ，通過創(chuàng)立這種國外信托，財產(chǎn)所有人以及信托的受益人就可以徹底擺脫就這筆財產(chǎn)所得向本國政府納稅的義務。同時，由于信托財產(chǎn)是委托避稅地信托機構(gòu)管理的，當?shù)卣畬π磐胸敭a(chǎn)所得一般也不征收或征收很少的所得稅。(2)企業(yè)也可以通過向低稅率國關聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移利潤的方法利用轉(zhuǎn)讓定價手段在公司集團內(nèi)部轉(zhuǎn)移利潤，使公司集團的利潤盡可能多地在低稅國關聯(lián)企業(yè)中實現(xiàn)。實踐中跨國公司在稅務籌劃中這種方法最為常見。

(3)通過組建內(nèi)部 保險 公司來轉(zhuǎn)移利潤。具體做法是，在一個無稅或低稅的國家建立內(nèi)部保險公司，然后母公司和子公司以支付保險費的方式把利潤大量轉(zhuǎn)出居住國，使公司集團的一部分利潤長期滯留在避稅地的內(nèi)部保險公司賬上。內(nèi)部保險公司在當?shù)夭挥迷摴P利潤納稅，而這筆利潤由于不匯回母公司，公司居住國也不對其課稅。

3.在稅務籌劃中注意課稅對象和計稅基礎的差別。在稅務籌劃中，要注意考慮所選擇 投資 地的稅種主要是所得稅，根據(jù)投資地在存貨計價與 成本 核算、固定資產(chǎn)折舊、各類準備基金的提取等方面稅制規(guī)定的不同來進行籌劃。

4.籌劃時考慮 稅收 優(yōu)惠政策。利用稅收優(yōu)惠是稅務籌劃的一個重要內(nèi)容。比如：國與國之間簽訂的國際稅收協(xié)定中一般都有互相向?qū)Ψ絿业木用裉峁┧枚愑绕涫穷A提所得稅的優(yōu)惠條款。在國際稅務籌劃時，在考慮稅收優(yōu)惠時，要注意稅收優(yōu)惠往往是在 經(jīng)濟 不發(fā)達、勞動力素質(zhì)低的地區(qū)力度更大。所以不能只考慮稅收優(yōu)惠，忽略該地區(qū)基礎設施制度落后所導致的高成本負擔及 政治 和經(jīng)營風險。

三、我國企業(yè)國際稅務籌劃對策

1.我國企業(yè)國際稅務籌劃現(xiàn)狀。我國大部分企業(yè)稅務籌劃意識缺乏。我國企業(yè)的領導由于欠缺 財務 、稅收知識，因此當提及減少納稅成本時，往往使用偷逃稅款、找稅務人員徇私舞弊等方法，而不是通過自身的稅務籌劃合理合法地節(jié)稅。而企業(yè)的財務人員也因而不能利用稅收知識和 會計 水平為企業(yè)做稅務籌劃。同時，稅務籌劃主體在我國企業(yè)中，至今還不甚明確。會計人員只關注會計核算、會計報表，不關心稅收成本比較及相關決策；而 管理 人員則認為稅收籌劃是財務部門的職責。這樣就形成了稅務籌劃工作無人負責的情況。

另一方面，我們要看到我國企業(yè)對于國際稅務籌劃的迫切需求。隨著我國加入wto，我國企業(yè)的 國際貿(mào)易 將進入一個新的階段，不僅是出口事業(yè)蓬勃興盛，跨國經(jīng)營事業(yè)也必將取得更加令人矚目的發(fā)展。因而我國企業(yè)必須提高國際稅務籌劃的水平，以適應自身發(fā)展的需求。

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一、會計處理

在賬務處理上，企業(yè)目前采用的方法主要有三種：通過“其他應付款”進行中轉(zhuǎn)后支付；通過“其他業(yè)務收入”“其他業(yè)務成本”計入企業(yè)營業(yè)利潤；通過“營業(yè)外收入”“營業(yè)外支出”計入企業(yè)非經(jīng)常性損益。在具體的發(fā)放使用上，各企業(yè)采取的方法不盡相同，有的企業(yè)直接使用白條支取，有的企業(yè)以各種發(fā)票報銷，還有的企業(yè)因不知如何處理而未進行發(fā)放使用，直接貢獻了企業(yè)的利潤總額。

二、稅務處理

目前，對于企業(yè)取得的代扣代繳個稅手續(xù)費要不要征收營業(yè)稅以及按照什么稅目征收營業(yè)稅，一直存在著爭議，全國各省地方稅務局對此處理也不相同。例如，福建省、重慶市以及陜西省地方稅務局網(wǎng)站對于此類問題的答復是不征收營業(yè)稅，而江蘇省、廣西壯族自治區(qū)地稅局則明確答復要征稅。

在企業(yè)所得稅方面，一般來說，各省都要求并入到企業(yè)總收入計算應納稅所得額中來繳納所得稅。

企業(yè)將該部分手續(xù)費獎勵給為代扣代繳工作作出貢獻的辦稅人員，因此取得的收入是否應該征收個人所得稅，目前，比較普遍的做法是不征收個人所得稅，法律對此規(guī)定也比較模糊。

那么，對企業(yè)取得的代扣代繳個人所得稅手續(xù)費返還究竟應該如何處理，筆者認為應當從以下幾個方面進行分析：

（一）企業(yè)代扣代繳個人所得稅手續(xù)費的會計處理分析

一般而言，企業(yè)只要正常經(jīng)營，就肯定會有人工成本，從而就需要履行代扣代繳個人所得稅的法定義務，個稅手續(xù)費作為一項經(jīng)濟利益就可以正常流入。根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》第八條、第十一條規(guī)定，個人所得稅手續(xù)費返還的比例為2%。所以，該經(jīng)濟利益是可以計量的，這就符合了收入的確認原則。因此，個稅手續(xù)費是企業(yè)正常經(jīng)營活動中的一項勞務收入，應作為其他業(yè)務收入，而不能簡單通過其他應付款進行掛賬中轉(zhuǎn)，由于該項經(jīng)濟利益流入不屬于偶然性所得，因而也不能計入營業(yè)外收入。相應地，發(fā)生的有關代扣代繳費用開支和對辦稅人員的獎勵支出應通過其他業(yè)務成本進行核算。

（二）企業(yè)代扣代繳個人所得稅手續(xù)費的稅務處理分析

1.營業(yè)稅。目前，我國稅法對于扣繳義務人取得的扣繳稅款手續(xù)費收入征收營業(yè)稅問題并無全面規(guī)定，僅在《國家稅務總局關于代扣代繳儲蓄存款利息所得個人所得稅手續(xù)費收入征免稅問題的通知》（國稅發(fā)〔2001〕31號）中對儲蓄機構(gòu)代扣代繳利息所得的個人所得稅手續(xù)費進行了征收營業(yè)稅的明確規(guī)定。儲蓄機構(gòu)繳納營業(yè)稅的依據(jù)為有償提供營業(yè)稅條例中規(guī)定的應稅勞務――業(yè)，所謂業(yè)，受托人是指代委托人辦理受托事項的業(yè)務，包括代購代銷貨物、代辦進出口、介紹服務、其他服務。比照儲蓄機構(gòu)，企業(yè)進行的代扣代繳職工工資薪金所得的個人所得稅也屬于一種服務，這里的委托人就是稅務機關，企業(yè)接受委托為稅務機關進行代扣代繳個人所得稅業(yè)務，并因此取得手續(xù)費收入，屬于提供了應稅勞務的行為。因此，應按照營業(yè)稅稅目中的“服務業(yè)―業(yè)”繳納營業(yè)稅。雖然我國稅法并無明確規(guī)定，但是目前部分省市已經(jīng)在按照這種方式來進行處理，而且在《廣西壯族自治區(qū)地方稅務局關于企業(yè)代扣代繳個人所得稅取得手續(xù)費收入納稅問題的函》（桂地稅函〔2009〕446號）明確規(guī)定，企業(yè)代扣代繳個人所得稅取得手續(xù)費收入應繳納營業(yè)稅。因此，對該項收入繳納營業(yè)稅也是合理的。

2.企業(yè)所得稅。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額?！敦斦繃叶悇湛偩株P于企業(yè)補貼收入征稅等問題的通知》（財稅字〔1995〕81號）和《財政部國家稅務總局關于減免及返還的流轉(zhuǎn)稅并入企業(yè)利潤征收所得稅的通知》（財稅字〔1994〕74號）規(guī)定，企業(yè)取得國家財政性補貼和其他補貼收入，以及企業(yè)減免或返還的流轉(zhuǎn)稅，除國務院、財政部和國家稅務總局規(guī)定不計入損益或者有指定用途的項目外，應一律并入企業(yè)利潤，照章征收企業(yè)所得稅。而我國稅法從來沒有明文規(guī)定對這部分減免所得稅。在符合征收范圍又沒有例外規(guī)定的情況下，企業(yè)取得的該項手續(xù)費收入應計入企業(yè)所得稅應納稅所得額中，相應地，用于該項收入的支出也同時計入支出中抵免應納稅所得額。

3.個人所得稅。實踐中，企業(yè)在將代扣代繳個稅手續(xù)費發(fā)放給個人時大多不征收個人所得稅，主要是依據(jù)《財政部國家稅務總局關于個人所得稅若干政策問題的通知》（財稅字〔1994〕20號）第二條規(guī)定，對于個人辦理代扣代繳手續(xù)，按規(guī)定取得的扣繳手續(xù)費暫免征收個人所得稅。以及國家稅務總局《關于代扣代繳儲蓄存款利息所得個人所得稅手續(xù)費收入征免稅問題的通知》（國稅發(fā)〔2001〕31號）第二條規(guī)定，儲蓄機構(gòu)內(nèi)從事代扣代繳工作的辦稅人員取得的扣繳利息稅手續(xù)費所得免征個人所得稅。但是，企業(yè)取得的個稅手續(xù)費收入是否能夠參照這兩項規(guī)定仍然有待斟酌。首先，財稅字〔1994〕20號文件中規(guī)定的免稅條件應是個人作為扣繳義務人，而企業(yè)作為扣繳義務人時，手續(xù)費實際是返還給單位的，對單位取得的手續(xù)費收入并不能簡單適用個人免稅的規(guī)定。其次，國稅發(fā)〔2001〕31號文件中的免稅規(guī)定是針對特定主體的特定行為，即儲蓄機構(gòu)取得的代扣代繳利息所得稅，與企業(yè)取得的代扣代繳工資薪金所得稅不能相提并論。

筆者認為，企業(yè)作為受托人也是扣繳義務人履行代扣代繳義務，從而取得個稅手續(xù)費收入，而企業(yè)的辦稅人員只是履行工作職責，并非扣繳義務的受托人。單位辦稅人員取得扣繳個人所得稅手續(xù)費所得，必須以其與單位之間的雇傭關系存在為前提。因此，由扣繳義務人發(fā)放給辦稅人員的手續(xù)費獎勵，應作為普通工資、薪金所得并入職工工資繳，納個人所得稅。

綜上所述，企業(yè)代扣代繳個稅手續(xù)費的相關會計分錄如下：

第一，收到代扣代繳個稅手續(xù)費。

借：銀行存款

貸：其他業(yè)務收入――個稅手續(xù)費

第二，計提應繳納的營業(yè)稅金及附加。

借：營業(yè)稅金及附加

貸：應交稅費――應交營業(yè)稅

應交稅費――應交城市維護建設稅

應交稅費――應交教育費附加

第三，支出代扣代繳個稅手續(xù)費。

借：其他業(yè)務支出――個稅手續(xù)費

貸：應付職工薪酬

應交稅費――個人所得稅

第四，發(fā)放個稅手續(xù)費、繳納稅金以及結(jié)轉(zhuǎn)利潤的會計分錄，略。

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關鍵詞：PDCA循環(huán)；口腔治療臺水路；無菌處理

Abstract：Object To investigate the PDCA cycle waterway sterile processing in dental chair units. Methods The waterway of 10 dental chair units in our department were sterilized with the PDCA cycle. Bacterial colonies in the water of the storage bottle connecting interfaces， storage bottle and spread connecting tube were compared the before and after 3 months of oral treatment. Result the bacterial colonies in the water of the storage bottle connecting interfaces， storage bottle and spread connecting tube in the dental chair units prior to the implementation of 240.4±28.4cfu/mL，224.2±30.4 cfu/mL and 268.9±28.5 cfu/mL in dental treatment units， decreased to 5.2 ± 4.1 cmf / ml， 8.6 ± 6.7cfu/mL， 10.6 ± 15.3cfu/mL respectively.p

Keyword：PDCA cycle； dental treatment units waterways； aseptic processing

PDCA循環(huán)（PDCA cycle）是美國質(zhì)量管理專機戴明所提出，其核心思想是通過Plan（計劃）、Do（執(zhí)行）、Check（檢查）及Action（處理）四個階段實現(xiàn)對質(zhì)量良好管理的目的[1]。PDCA最早在企業(yè)中得到廣泛的應用，并獲得了輝煌成果，近年來通過報道[2-3]顯示PDCA在護理管理中得到了較好的應用?？谇恢委熍_水路（dentalunt unit water lines DUWLS）污染是普遍存在的客觀事實，通過現(xiàn)場抽樣檢測，臧繼榮對徐州市40 所醫(yī)院具有獨立水源的口腔綜合治療臺水路水質(zhì)進行細菌污染狀況調(diào)查，結(jié)果發(fā)現(xiàn)在所調(diào)查的口腔治療臺水路中，儲水瓶水、高速手機水和三用槍水細菌總數(shù)超標率分別為 56.52%、76.09%和89.13% [4]。自美國1996年報道首例因DUWLS軍團菌肺炎感染致死病例后，已經(jīng)引起口腔病醫(yī)生的熱點關注，美國對牙科非外科診療用水的細菌菌落標準為

1 資料與方法

1.1 一般資料：我院口腔科門診有口腔治療臺10臺；醫(yī)生10人，護士1人，地勤人員1人，實習生7人，年齡22-50歲，平均31.5歲。PDCA管理實施時間為2010年7月至9月。

1.2 PDCA循環(huán)應用方法 2010年4-6月，每周五下午由口腔?？谱o士按《牙科診療的感染控制》中的一周一次水路的無菌處理進行常規(guī)水路滅菌處理； 2010年7月至9月運用PDCA循環(huán)管理口腔治療臺的水路滅菌處理后；2010年10月至12月改為每周五中午由口腔?？谱o士進行常規(guī)的口腔診療椅水路滅菌處理。同時PDCA循環(huán)實施前后，每周五上午均由院感科專職人員完成我科10臺口腔治療臺的診療用水的采樣并送檢驗科微檢室檢測。

1.2.1.p：（Plan） 計劃階段：

1.2.1.1.分析現(xiàn)狀 ①治療臺貯水瓶不便于拆卸，瓶蓋無法消毒形成消毒盲區(qū)。②醫(yī)護比失衡，整個門診只有一個護士，常常消毒到一半時又有醫(yī)生需要幫忙，導致消毒不落實；有時護士有空但牙椅上躺著有病人不能消毒。③我院口腔醫(yī)務人員對口腔治療臺水路滅菌處理認識不足：不熟悉口腔治療臺的水路裝置，換水時或工勤人員擦拭牙椅時忘復位導致用到自來水，市政自來水系統(tǒng)的水源本身存在著浮游微生物；換瓶時操作不規(guī)范，污染瓶內(nèi)水管或污染瓶口；工作量大，病人多，醫(yī)生操作前后沒有做到?jīng)_水30秒 。

1.2.1.2.計劃目標：口腔治療用水菌落總數(shù)≤100cfu/ml。

1.2.2. D：（Do） 實施階段：

1.2.2.1請設備科的人員進行水路改裝，將治療臺水路中的不可拆卸的貯水瓶裝置改為可拆卸的貯水瓶裝置，避免消毒盲區(qū)；并自制標簽貼于開關旁以明示開關方向。

1.2.2.2 增派護士1名，并合理調(diào)整上班時間，將周五上午進行口腔治療臺水路無菌處理改為中午。

1.2.2.3制定嚴格、規(guī)范的水路無菌處理規(guī)范。無菌處理（Asepsis）指通過移走、驅(qū)逐或毀滅微生物的方法，來預防由細菌引起的對生命組織或無菌材料的污染。每張口腔治療臺的水路每周至少需進行一次徹底的無菌處理。這樣可以防止細菌在管道內(nèi)的生長與繁殖。

①口腔治療臺水路無菌處理時間：每周五中午由專職護士對口腔治療臺水路無菌處理。

②口腔治療臺水路滅菌處理的具體步驟：

第一步：排空口腔治療臺水路內(nèi)存水，卸下高低速手機的發(fā)動機（Motor）部分、低速手機的氣動馬達及超聲波的工作頭，避免消毒劑對這些部件引起損害。

第二步：關閉口腔治療臺水路的氣、水開關，排空瓶內(nèi)余氣后卸下空瓶置入現(xiàn)配置的0.5%的含氯消毒液中滅菌，換上裝有500ml含氯消毒劑的水瓶并充分搖動至少1分鐘，使消毒液充分消毒蓋上的引水管及瓶口后，擰緊蓋子將貯水瓶放回治療臺中。

第三步：打開口腔治療臺水路的氣、水開關，再把高低速手機、三用槍及超生潔牙器的水位調(diào)至最大后，一手握住高低速手機或超聲波潔牙器的連接管對著另一手握住的大或小吸唾管及痰盂，腳踩踏板將消毒水徐徐送入吸唾管中，每條管子沖洗100ml。

第四步：關閉口腔治療臺水路的氣、水開關，讓系統(tǒng)保持這種狀態(tài)30min以上（連續(xù)操作10臺后）。

第五步：到回第一臺牙椅，將剩余的消毒液對著瓶蓋口及引水管反復沖洗后，用一個已消毒的裝有蒸餾水250ml的水瓶換下空瓶，再搖動5秒后，再一手握住高低速手機或超聲波潔牙器的連接管對著另一手握住的大或小吸唾管及痰盂，腳踩踏板將消毒水徐徐送入吸唾管中，每條管子沖洗50ml后再關閉口腔治療臺水路的氣、水開關，排出余氣后打開瓶子將剩下的50ml沖洗瓶口及管子，換上裝有純凈水的瓶子后放回原位，再打開氣、水并調(diào)好各管道的水量大小后備用。如此直至10成。

1.2.2.4定期組織口腔醫(yī)務人員學習口腔治療臺水路滅菌處理的有關知識。

1.2.3 C（Check）檢查 定期或不定期檢查口腔治療臺的貯水瓶接口和貯水瓶內(nèi)及手機連接管內(nèi)水的細菌菌落數(shù)及口腔醫(yī)務人員的口腔治療臺水路滅菌處理依從行為。

1.2.4 a（Action）處理階段 對上述三個環(huán)節(jié)進行總結(jié)，同時始終貫穿于上述三個環(huán)節(jié)。具體為通過實施及檢查階段發(fā)現(xiàn)口腔治療臺水路滅菌處理中存在的問題，對嚴格按規(guī)范執(zhí)行的工作人員進行表揚、鼓勵，對實際操作中存在的缺陷及問題進行有效的處理。

1.3 效果評價 2010年4月至6月，每星期五上午由院感科專職人員完成對10臺口腔治療臺的采樣并送檢驗科微檢室進行檢測。按預定目標實施3個月后，2010年10-12月再由院感科專職人員完成對10臺口腔治療臺的采樣并送檢驗科微檢室進行檢測。比較PDCA循環(huán)管理前后口腔治療臺水路的貯水瓶接口和貯水瓶內(nèi)殘留水及手機連接管內(nèi)水的細菌含量情況。

1.4 統(tǒng)計學方法 數(shù)據(jù)輸入采用Foxprow 軟件，數(shù)據(jù)處理采用SPSS 17.0統(tǒng)計軟件，計數(shù)資料采用卡方檢驗，等級資料符合正態(tài)分布采用均數(shù)±標準差（X±s）表示，采用秩和檢驗，取顯著性水平α=0.05進行雙側(cè)檢驗。

2 結(jié)果

PDCA循環(huán)前后的細菌含量比較 PDCA循環(huán)后口腔治療臺的貯水瓶接口和貯水瓶內(nèi)水及手機連接管內(nèi)水的細菌菌落均顯著低于PDCA前，p

3 討論

牙科水污染現(xiàn)象客觀存在，但長時間來未能引起人們的高度重視。微生物污染是醫(yī)療器械交叉感染形成的主要原因，且由于牙科器械廣泛的應用于每日診療活動中，我國基層醫(yī)院患者較多，很容易引起交叉感染的發(fā)生。除了我們熟知的市政水系統(tǒng)中存在的懸浮微生物，DUWL 由狹窄細長的管道組成， 易被污染導致生物膜形成定植于口腔綜合治療臺水路系統(tǒng)中，病原菌可隨水流進入患者口腔， 或通過由超聲潔牙機、高速渦輪手機產(chǎn)生的氣溶膠被患者或醫(yī)務人員吸入呼吸道， 從而增加牙科治療感染的危險性。因此，口腔綜合治療臺水路污染被認為是導致牙科交叉感染的重要途徑之一，并引起廣泛關注。污染duwls系統(tǒng)中內(nèi)部生物膜致使水流污染或由于生物膜脫落引發(fā)污染。2012 年 2 月，《柳葉刀》 雜志報道，一位82 歲意大利女性患者在牙科治療后發(fā)生血清 I 型嗜肺軍團菌感染。從而罹患軍團菌肺炎， 最終因感染性休克而死亡。在對該患者進行牙科治療的高速渦輪機出水口檢出了高達6.2×104CFU/mL 的嗜肺軍團菌， 經(jīng) DNA 擴增片段長度多態(tài)性分析證實， 其基因型與患者分泌物中分離的嗜肺軍團菌 DNA 基因型完全一致[5]。這是世界上首例有確鑿證據(jù)的因 DUWL 污染而導致患者感染的病例。而Coleman DC的研究[6]發(fā)現(xiàn)牙科診療過程中使用的氣溶膠及飛沫由牙科器械連接至口腔綜合治療臺水路系統(tǒng)亦容易引發(fā)牙科醫(yī)生及患者的感染。1996年美國加州出現(xiàn)一例疑似牙科治療團菌肺炎引起感染致死的患者，引發(fā)社會的熱烈關注，2000年美國制定了牙科治療的理想標準，即用于非外科手術的牙科水細菌含量在200cfu/mL以下。迄今為止， 被證實切實有效的消毒劑包括過氧化氫 過氧化氫與銀離子復合物 次氯酸鈉等[7]，利用水和氯化鈉電解制成的電化學活化水（ electrochemically activatedsolution，ECA） 具有良好的生物膜控制效果。

本研究中在最初設定PDCA計劃時雖然強調(diào)消毒時間，但在實際操作中由于沒有方便、快捷、醒目的計時儀器，往往憑借著消毒人員的自我感覺而定，因而在檢查階段（Check）發(fā)現(xiàn)后，通過購買簡易的秒表計時裝置進行電子計時從而達到既定時間消毒的目的（Action）。本次研究表明，PDCA是一個循環(huán)，其在設定好既定目標后，通過科學的方法、成熟的經(jīng)驗、良好的實施及反饋，可有效的發(fā)現(xiàn)工作中的不足之處、并通過將發(fā)現(xiàn)的問題引入到下一個PDCA循環(huán)中進行有效的加強。

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篇9

我國現(xiàn)行企業(yè)所得稅稅率為33%,這個水平同周邊國家和其他國家相比,并不高。從我國主要的周邊國家和地區(qū)來看,企業(yè)(公司)所得稅稅率最高的印度為40%,最低的我國香港特別行政區(qū)為16.5%,其他國家如日本為37%,馬來西亞為35%,韓國為34%,泰國為30%,新加坡為27%.世界上其他國家的稅率大多在25%-45%之間。而我國由于大量稅收優(yōu)惠政策的存在,現(xiàn)行企業(yè)所得稅的名義稅率和實際稅負相差很大。據(jù)測算,內(nèi)資企業(yè)所得稅平均實際負擔率為22%左右,外資企業(yè)所得稅的平均實際負擔率為11%左右。所得稅負的這種差別,給內(nèi)資企業(yè)的公平競爭帶來極大的障礙。應該說,內(nèi)資企業(yè)目前的實際負擔水平是比較合理的,同世界各國相比也屬于中等水平,而外資企業(yè)的負擔水平明顯偏低,統(tǒng)一后應同內(nèi)資企業(yè)保持大致相同的水平。關于統(tǒng)一后應同企業(yè)所得稅稅率的設計,建議采用25%左右的比例稅率。另設兩檔較低的全額累進稅率20%和15%.具體為:年所得額不超過3元的,全部所得按15%的稅率征收;年所得額超過3萬元但未超過10萬元的,全部所得按20%的稅率征收;年所得額超過10萬元的,全部所得按25%的稅率征收。

2納稅人的確定

統(tǒng)一后企業(yè)所得稅,應該借鑒國際上的通行做法,以民法中定義的企業(yè)法人為納稅人,這主要是基于以下幾個方面的考慮:(1)可以解決我國現(xiàn)行稅法中總公司與分公司、母公司與子公司納稅主體難以界定的問題。而以是否實行獨立經(jīng)濟核算為標準來確定納稅人,由于獨立經(jīng)濟核算不是一個準確的民事主體的法律概念,容易產(chǎn)生歧義。(2)可以使企業(yè)所得稅與個人所得稅的界限更加分明,前者以法人為納稅人,后者以自然人為納稅人。這種劃分方法將有效地涵蓋各種所得的征收面。實行法人所得稅制,對不具備法人資格的經(jīng)濟組織,可以歸屬于某個法人組織集中繳納,也可以作為個人所得稅的納稅人。(3)符合國際慣例。關于所得稅的理論依據(jù),主要有法人實在說和法人虛擬說兩種觀點。我國統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅,可以采用法人為納稅人的判定標準。

3應納稅所得額的確定

統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅,必須統(tǒng)一稅前扣除標準和范圍,統(tǒng)一資產(chǎn)處理的方法和標準,也就是采取同樣的程序和方法來確定應納稅所得額,這是稅負公平的前提條件。應該看到,隨著我國社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展和現(xiàn)代企業(yè)制度的建立,企業(yè)經(jīng)營出現(xiàn)多樣化、集團化和國際化的趨勢,反映到稅收上,各種新情況、新問題也越來越多,新的企業(yè)所得稅稅法應盡可能多地考慮這些情況和問題。

3.1稅前扣除標準和范圍

(1)工資的稅務處理。新的企業(yè)所得稅職工工資的列支應摒棄現(xiàn)行計稅工資的做法,采用目前外資企業(yè)工資列支的辦法,即經(jīng)董事會或企業(yè)決策層決定發(fā)給職工的工資,可據(jù)實在所得稅前扣除。如果擔心企業(yè)工資失控,可以通過個人所得稅加以調(diào)節(jié)。為此應加強企業(yè)所得稅與個人所得稅在稅制上和征管上的銜接,一是個人所得稅應采用綜合稅制,或至少各種勞動所得應采取綜合申報的方法,以便在公平的基礎上進行收入調(diào)節(jié);二是企業(yè)發(fā)放工資在稅前據(jù)實扣除的前提是必須標明所領工資的每個人的身份證號碼,這部分信息應能自動進入個人所得稅的征管系統(tǒng),以便于稅務機關的稽核,防止稅收流失。

(2)公益或救濟性捐款的稅務處理。由于目前我國政府的財力還十分有限,因此企業(yè)在條件許可的情況下向社會公益事業(yè)進行捐贈,或向受災或貧困地區(qū)進行捐贈,是一種應該鼓勵的行為。新的企業(yè)所得稅對公益或慈善性捐款支出的稅務處理的規(guī)定可以現(xiàn)行的有關規(guī)定為藍本,并作相應的調(diào)整。必須明確的是,這種公益或慈善性捐贈支出是指企業(yè)通過我國境內(nèi)非盈利的社會團體或國家機關向教育、民政等公益事業(yè)或遭受自然災害地區(qū)、貧困地區(qū)的捐贈,企業(yè)不可以直接向受贈人捐贈,否則,這種捐贈不允許扣除?？鄢椒☉獙F(xiàn)行的按應納稅所得額的一定比例,改為按照收入的一定標準從收入中扣除為宜。

(3)利息費用支出的稅務處理。統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅法,利息費用的支出應采用現(xiàn)行外資企業(yè)所得稅的辦法。企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)、經(jīng)營有關的合理的借款利息,應在提供付息的證明文件、且經(jīng)當?shù)囟悇諜C關審核同意后,準許在所得稅前列支。

(4)業(yè)務招待費的稅務處理。新的企業(yè)所得稅法應統(tǒng)一企業(yè)業(yè)務招待費標準,可以目前外資企業(yè)的提取辦法為基礎,分兩個層次,把銷售和經(jīng)營區(qū)分開來,參照外資企業(yè)的提取標準執(zhí)行。

(5)呆帳和壞帳準備金提取的稅務處理。統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅法關于壞帳的處理應采用現(xiàn)行內(nèi)資企業(yè)的辦法,按照年末應受款項余額提取,分呆帳準備金和壞帳準備金。

3.2資產(chǎn)的稅務處理

(1)關于固定資產(chǎn)折舊方式的選擇。統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅法應允許符合條件的所有內(nèi)資企業(yè)實行固定資產(chǎn)的加速折舊法,這樣既有利于鼓勵資本投資,加快固定資產(chǎn)更新改造。又有利于促進企業(yè)的生產(chǎn)技術進步,并同國際慣例相銜接。

(2)關于股票發(fā)行溢價的稅務處理。股票超面值發(fā)行的溢價的部分,為股票購買的實際投入,屬于股東權(quán)益,不宜征稅。

(3)股息的稅務處理?，F(xiàn)行稅法是對外資企業(yè)取得的股息免稅,對內(nèi)資企業(yè)取得的股息征稅。這種規(guī)定有其產(chǎn)生的特殊歷史原因,但不利于企業(yè)之間的平等競爭,需要在新的企業(yè)所得稅法中進行統(tǒng)一。按照向外資企業(yè)規(guī)定靠攏的原則,同時兼顧內(nèi)資企業(yè)的實際做法,可以對不同的股息規(guī)定不同的處理方法:企業(yè)投資于境內(nèi)企業(yè)取得的股息除外;企業(yè)投資于境外取得的股息已在外國納稅的,可按外國稅收抵免的有關規(guī)定計算抵免。

(4)資本交易利得或損失的稅務處理。隨著我國證券市場的進一步發(fā)展,企業(yè)對證券市場的參與度迅速提高,不僅作為戰(zhàn)略投資者長期持有其他企業(yè)的股票,而且還日益頻繁地參與各種證券的短期炒作,資本利得已經(jīng)成為企業(yè)收益的重要組成部分,某些企業(yè)甚至將資本利得作為調(diào)整當期收益的一種手段。我國尚未開征資本利得稅,對資本利得的處理成為企業(yè)所得稅不宜回避的方面。但是我國現(xiàn)行稅法沒有對此作出專門的規(guī)定,一般的做法是將企業(yè)資本交易所取得的利得并入企業(yè)的利潤總額征稅,有交易而發(fā)生的損失則沖抵企業(yè)的營業(yè)利潤。在以往我國企業(yè)的產(chǎn)權(quán)交易和證券交易尚不頻繁的情況下,上述稅務處理方法引起的問題還不很明顯。

4稅收優(yōu)惠政策的選擇

稅收優(yōu)惠政策是我國現(xiàn)行兩套企業(yè)所得稅法差異最大的地方,也是導致內(nèi)外資企業(yè)稅收負擔迥異的主要原因,統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅法在選擇稅收優(yōu)惠政策方面,既要繼續(xù)保持吸引外商投資的政策,也要逐步縮小內(nèi)外資企業(yè)稅收優(yōu)惠的差異程度。

(1)縮小內(nèi)外資企業(yè)稅收優(yōu)惠政策的差異。導致內(nèi)外資企業(yè)稅收負擔巨大差異的主要原因是稅收優(yōu)惠政策的差異,縮小這種政策上的差異應是這企業(yè)所得稅合并的重點之一。統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅應該按照公平稅負的原則,取消對外資企業(yè)的特別優(yōu)惠,如普遍性的再投資退稅、對外資企業(yè)的部分出口稅收優(yōu)惠政策等。當然,為了吸引外資,可以有選擇地保留對外資企業(yè)的部分個別優(yōu)惠政策。

(2)確立產(chǎn)業(yè)政策導向與區(qū)域發(fā)展戰(zhàn)略導向相協(xié)調(diào)的所得稅優(yōu)惠機制。統(tǒng)一后的稅收優(yōu)惠政策應轉(zhuǎn)移到以產(chǎn)業(yè)發(fā)展導向為主、區(qū)域發(fā)展導向為輔上來,以貫徹實施國家的產(chǎn)業(yè)政策。

(3)稅收優(yōu)惠政策應以間接優(yōu)惠為主,配以減稅、免稅等直接優(yōu)惠政策。我國的稅收優(yōu)惠政策應以加速折舊、放寬費用扣除標準、投資抵免等間接稅收優(yōu)惠為主,同時配以一定的減免稅的形式。

參考文獻:

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[2]王城堯:個人所得稅政策目標的理性分析《財政研究》2002年第11期

[3]隋政文:所得稅制度改革的新思路《財政研究》)2002年第12期

[4]西安市稅務學會課題組對我國企業(yè)所得稅制存在問題的思考《稅務研究》2003年第6期

摘要:分析了我國現(xiàn)行的內(nèi)外兩套企業(yè)所得稅制度中的差異,這些差異,既不利于內(nèi)外資企業(yè)的公平競爭,也不利于現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和規(guī)范,已經(jīng)無法適應經(jīng)濟發(fā)展的要求,提出了完善企業(yè)所得稅制的構(gòu)想。

關鍵詞:企業(yè)所得稅;稅制;問題;思考

建立科學、嚴密、高效合理的稅收制度,是促進經(jīng)濟發(fā)展的重要因素之一。社會主義市場經(jīng)濟條件下,所得稅是實現(xiàn)經(jīng)濟資源合理配置的重要手段,其調(diào)節(jié)作用直觀而有效。1994年實施的稅制改革,統(tǒng)一了內(nèi)資企業(yè)所得稅,實行內(nèi)外有別的兩套企業(yè)所得稅制度。近年來,隨著企業(yè)制度改革和經(jīng)濟全球化的發(fā)展,地區(qū)間發(fā)展不平衡、社會貧富差距擴大的問題日益突出,再加上“入世”后需要面臨一系列挑戰(zhàn),兩種有差異的企業(yè)所得稅制,既不利于內(nèi)外資企業(yè)的公平競爭,也不利于現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和規(guī)范,已經(jīng)無法適應經(jīng)濟發(fā)展的要求,改革現(xiàn)行稅制、建立內(nèi)外統(tǒng)一、與國際慣例接軌的企業(yè)所得稅制已勢在必行。

篇10

    中國加入WTO的日子正在臨近,“入世”后的財稅改革及其相關政策取向為各方所關注,在此試作簡要討論。

    (一)入世帶來的制度創(chuàng)新壓力必然要求加快和深化財稅改革

    入世,是改革開放的中國和日益“全球化”的國際社會的共同選擇,大勢所趨。中國面臨的機遇與挑戰(zhàn)并存。應看到,入世將是中國經(jīng)濟管理體制模式與經(jīng)濟增長模式“兩個轉(zhuǎn)變”的一種催化劑,必然產(chǎn)生國外制度規(guī)范、競爭機制、科技水平、市場輻射等方面帶來的沖擊,增加中國調(diào)整經(jīng)濟機制與經(jīng)濟結(jié)構(gòu)、提高科技含量的壓力,短期看雖有痛苦,長期看卻將是良性的效應,逼著我們上下一心,轉(zhuǎn)換機制,加快市場化和現(xiàn)代化步伐,推進制度創(chuàng)新和科技創(chuàng)新,靠創(chuàng)新調(diào)動潛力,煥發(fā)活力——競爭力是競爭出來的,社會主義市場經(jīng)濟是要在全球化的大市場環(huán)境中發(fā)展確立的。

    中國財稅體制是政府經(jīng)濟調(diào)控體系和經(jīng)濟管理體制的重要組成部分與有力工具,改革開放以來經(jīng)歷了一系列的改革,但在許多方面,仍存在與經(jīng)濟、社會發(fā)展和市場經(jīng)濟新體制不相適應的矛盾。入世以后,這些矛盾將表現(xiàn)得更加明顯和突出,因而入世帶來的制度創(chuàng)新壓力,必然要求我們加快和深化財稅制度改革。

    (二)對關稅將分步調(diào)減并改進結(jié)構(gòu)與管理

    在二十世紀九十年代,中國名義關稅稅率的算術平均水平,已由1991年初的42.5%,逐步下降為1994年的35.9%,1996年的23%,1997年的17%和2000年的15%。當中國成為WTO正式成員后,還將依照WTO的要求和自己的承諾,將關稅進一步降低。根據(jù)協(xié)議,將繼續(xù)有若干年的過渡期,分步實施,至2005年要把關稅平均稅率降為10%。在這一過程中,中國將合理調(diào)整關稅稅率結(jié)構(gòu),依照比較優(yōu)勢原則對國內(nèi)產(chǎn)業(yè)進行適當保護;將繼續(xù)嚴厲打擊走私和大力清理、整頓、削減關稅優(yōu)惠減免措施,提高實際征收率(現(xiàn)仍大大低于名義稅率);也將加快建立反傾銷稅、反補貼稅制度。需要指出的是,我國進口產(chǎn)品中近半數(shù)是加工貿(mào)易的來料,對這些來料,現(xiàn)行規(guī)定是免征關稅和進口環(huán)節(jié)流轉(zhuǎn)稅,允許在不提供確切擔保的情況下,分散到各地自由進行加工,屬于世界上最寬松的開放型全優(yōu)惠征管辦法,漏洞與弊病很大,今后可能的改進方向,是借鑒國際上的通行做法,把加工貿(mào)易納入保稅區(qū)、出口加工區(qū)或指定的保稅工廠實行保稅管理。其他不進入這些地點的進口原材料,一律照章征收關稅與進口環(huán)節(jié)流轉(zhuǎn)稅,或繳納一定數(shù)額保證金,在加工成品出口時,退還所征稅款或保證金。

    (三)進一步提高出口退稅率,并擴大出口退稅稅種范圍

    中國出口產(chǎn)品的退稅率經(jīng)近年的調(diào)整,已達平均15%的水平,但仍低于一般產(chǎn)品17%的法定稅率,留有一定的出口稅負。另因現(xiàn)在采用的是生產(chǎn)型增值稅,產(chǎn)品生產(chǎn)中使用、消耗的固定資產(chǎn)的進項稅額不得抵扣,勞務則繳納營業(yè)稅,除交通運輸業(yè)外,一般也不得抵扣增值稅,所以實際退稅額是低于已征稅額的,依據(jù)WTO規(guī)則和國際慣例許可的全額退稅原則,今后有必要進一步提高出口退稅率,直至實行全額徹底退稅,以加強中國出口產(chǎn)品在國際市場中的競爭力。

    另外,中國目前出口退、免稅的稅種只有增值稅和消費稅,而依據(jù)WTO規(guī)則,可退稅的間接稅,還包括營業(yè)稅、銷售稅、印花稅等。為加大鼓勵出口的力度,今后可考慮把營業(yè)稅和隨同增值稅、營業(yè)稅征收的附加稅(城市維護建設稅、教育費附加)列入退稅范圍。

    (四)統(tǒng)一內(nèi)、外資企業(yè)所得稅,按“國民待遇”原則減少內(nèi)資、外資的稅收優(yōu)惠

    在企業(yè)所得稅方面,目前內(nèi)資、外資企業(yè)適用不同的法規(guī),外資企業(yè)所得到的優(yōu)惠明顯高于內(nèi)資企業(yè),這一政策旨在吸引外資,有其積極作用。但從發(fā)展趨勢看,WTO的“國民待遇”原則和市場經(jīng)濟發(fā)展所需的公平競爭環(huán)境,都必然要求在今后適當時候?qū)嵭袃商灼髽I(yè)所得稅制的并軌統(tǒng)一(包括統(tǒng)一稅前扣除規(guī)定和資產(chǎn)稅務處理規(guī)定)。當然,為照顧外商實際利益和平穩(wěn)過渡,不排除分步并軌或一般時間內(nèi)保留一定優(yōu)惠待遇的實施方式。

    與此同時,“國民待遇”原則的普遍實行,還必然要求逐步取消目前內(nèi)資、外資企業(yè)分別享受的名目頗多的稅收優(yōu)惠(現(xiàn)對內(nèi)資企業(yè)的稅收優(yōu)惠主要側(cè)重于勞動就業(yè)、社會福利、環(huán)境保護等方面,對外資企業(yè)則主要側(cè)重于區(qū)域性優(yōu)惠)。今后的方向是構(gòu)筑所有企業(yè)一視同仁的稅收環(huán)境,真正形成“一條起跑線”上的公平競爭。

    (五)增值稅需要轉(zhuǎn)型

    中國1994年財稅改革后,增值稅在生產(chǎn)、流通領域得到比較普遍的推行,已成為稅收總收入中占據(jù)最大比重(50%左右)的稅種。目前的一大問題是生產(chǎn)型的增值稅不允許企業(yè)固定資產(chǎn)所含的進項稅款得到抵扣,不利于鼓勵投資和鼓勵資本密集型、技術密集型的高新技術企業(yè)發(fā)展,因此有必要借鑒大多數(shù)市場經(jīng)濟國家的經(jīng)驗,考慮生產(chǎn)型增值稅向避免投資重復征稅的消費型增值稅轉(zhuǎn)變。由于受到財政狀況的制約,中國增值稅的轉(zhuǎn)型很可能無法采取“一攬子”方式,而是仍然采取漸進方式,先在部分行業(yè)或部分項目實行,再逐步擴展到全部。加入WTO,可能會形成這種轉(zhuǎn)型的更迫切的要求和更強大的現(xiàn)實推動力量。

    (六)稅費制度的配套改革勢必加快

    中國轉(zhuǎn)軌過程中出現(xiàn)的一個具有突出特點的問題,是政府各部門和權(quán)力環(huán)節(jié)的稅外收費過多過濫,造成政府行為扭曲,企業(yè)、農(nóng)民負擔沉重,“民怨沸騰”(朱基總理語)。亂收費的現(xiàn)狀,也造成了對外資企業(yè)的不利影響,是外商設想、考慮來華投資時對投資環(huán)境的顧慮之一。近年政府有關部門已抓緊進行了清理整頓收費項目、取消不合理收費的工作,并研究準備了以道路、車輛收費改征稅為突破口的“費改稅”方案,將擇機推出,農(nóng)村稅費改革正在實施,規(guī)費、使用者付費的制度建設和政府部門預算外資金進一步的加強管理,也將配套推出。加入WTO,會使稅費制度改革的要求更為迫切,從而加快這方面配套改革的步伐。

    (七)入世還將推動其他稅種的改革和稅收征管的加強

    入世還將在其他稅種的改革、完善方面提出新的要求,市場經(jīng)濟的國際慣例和普遍經(jīng)驗有望進一步得到重視和引為借鑒?，F(xiàn)在可以預期,今后社會保障稅的設計與開征將會提上決策的議事日程;財產(chǎn)稅類的健全與發(fā)展(包括準備開征遺產(chǎn)稅、贈與稅等)將更受重視;個人所得稅由分類征收轉(zhuǎn)為綜合征收的轉(zhuǎn)變條件也要積極地逐步創(chuàng)造(如金融實名制,金融機構(gòu)信息處理聯(lián)網(wǎng));地方稅稅種的豐富和必要稅權(quán)的下放,在深化改革中也將會循序漸進。

    此外,依法治稅原則的實施和稅收征管的加強將會不斷取得進展,因為這些都是市場經(jīng)濟下健全的投資環(huán)境的必要組成因素,是與WTO并行和呼應的國際慣例與潮流。

    就外商特別關心的方面而言,我個人認為,中國加入WTO和必然由此而加大其力度與步幅的稅制改革,雖然形式上可能會減少外商原來享有的某些優(yōu)惠,但總體上將提供一個更加適宜外商投資和長遠發(fā)展的完善程度明顯提高的稅制體系、更加穩(wěn)定的法治政策環(huán)境與公平競爭局面。

    四、財稅政策及改革方向的展望

    (一)積極財政政策的相機抉擇

    2001年積極財政政策繼續(xù)實行,但力度上還有相機抉擇的問題。2000年經(jīng)濟形勢的好轉(zhuǎn),既有近三年反周期調(diào)節(jié)中經(jīng)濟內(nèi)生方面的積累因素,也有國內(nèi)國際某些外生方面的階段性因素,好轉(zhuǎn)的基礎尚不牢固。有幾個突出的方面值得特別關注和作進一步的觀察:

    第一、民間投資的跟進狀態(tài)如何。

    積極財政政策的代表性事項是擴大國家舉債規(guī)模,運用籌得的資金安排政府投資,從而在擴大內(nèi)需的同時,改變市場預期,拉動民間的投資和消費趨于活躍,使整個國民經(jīng)濟回暖轉(zhuǎn)旺。民間投資是否真的跟進了,是關于積極財政政策效應是否發(fā)揮到位的一個重要判斷。2000年上半年,國有企業(yè)、單位的固定資產(chǎn)投資的增幅接近12%,民間投資的增幅則在6%左右,后者雖然比前兩年的情況有所好轉(zhuǎn),但還明顯低于國有部門投資增幅。全年的情況如何,統(tǒng)計數(shù)據(jù)要待2001年一季度得出。只要不能認定民間的投資充分跟進了,積極財政政策就不宜改變,以防止功虧一簣,前功盡棄。

    第二、世界經(jīng)濟的變化趨勢如何。

    2000年世界經(jīng)濟運行情況較好,大部分時間中,最具影響力的頭號強國美國的狀態(tài)尤佳,歐洲、亞洲和周邊國家的情況總體也不錯,因而我國的外貿(mào)增長相當強勁,全年進出口總額增幅甚高(達30%以上)。但接近四季度時,美國經(jīng)濟已露疲態(tài),人們甚至開始議論其如何避免“硬著陸”的問題,而2001年,另一關聯(lián)密切國家——日本的經(jīng)濟恐難見大的起色,某些亞洲國家的狀態(tài)甚至可能惡化,一些經(jīng)濟學家已經(jīng)提醒“防止又一次的金融危機”?？傮w而言,我國2001年外貿(mào)所面臨的國際環(huán)境很可能明顯劣于2000年,這樣,外需減弱,擴大內(nèi)需的任務便相應加重,從這個角度看,積極財政政策也有必要繼續(xù)實行。

    第三、深層結(jié)構(gòu)調(diào)整、體制與機制轉(zhuǎn)換的進展如何。

    積極財政政策的實施,直接表現(xiàn)為在經(jīng)濟運行狀態(tài)層次上的政府支出擴張,而要解決好中長期經(jīng)濟發(fā)展的活力和動力問題,僅靠這種擴張是不行的,必須利用這種擴張所帶來的一定時間內(nèi)的“喘息之機”(操作余地),努力化解深層的結(jié)構(gòu)制約和體制制約,推進結(jié)構(gòu)調(diào)整、制度創(chuàng)新、機制轉(zhuǎn)變,深化政府、企業(yè)、市場諸方面的改革,從而為經(jīng)濟今后的中長期發(fā)展提供支撐。1998年以來,在推行積極財政政策的同時,調(diào)整結(jié)構(gòu)、深化改革的工作有所進展,但客觀地說,還有不少方面不能令人滿意,結(jié)構(gòu)、體制問題常常十分明顯地表現(xiàn)為增長的障礙(試觀糧食結(jié)構(gòu)、鋼材結(jié)構(gòu)等的現(xiàn)狀和“建個商品交易市場要蓋112個行政圖章”的事例)。因此,從操作層面看,在經(jīng)濟形勢好轉(zhuǎn)、但基礎并不穩(wěn)固的情況下,繼續(xù)實行一段時間的積極財政政策,同時充分利用操作空間大力推進結(jié)構(gòu)的調(diào)整和體制的改革,是一種追求長期發(fā)展的較合理的選擇。

    (二)稅費改革和預算管理改革方興未艾