導(dǎo)語：如何才能寫好一篇財(cái)務(wù)舞弊的概念及特征，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

《中國注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則指南（2006）》對“管理層舞弊”做了明確界定，指出：所謂管理層舞弊，即是由被審計(jì)公司的一個或多個管理層或治理層人員主導(dǎo)的，通過重大錯誤性財(cái)務(wù)報(bào)告方式進(jìn)行的蓄意欺詐行為，以此謀取非正當(dāng)利益。這里需要明確的是，管理層舞弊是一個法律概念，注冊會計(jì)師作為審計(jì)人員并不具備管理層舞弊與否的判定資格，注冊會計(jì)師所要判定的僅僅是這種舞弊行為對財(cái)務(wù)審計(jì)的影響和關(guān)聯(lián)。

我國公司審計(jì)中的財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊現(xiàn)象頻發(fā)，不僅影響審計(jì)結(jié)果，導(dǎo)致審計(jì)失敗，從長遠(yuǎn)角度審視，財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊更影響了投資者收益，影響了社會穩(wěn)定以及我國經(jīng)濟(jì)和諧健康發(fā)展，因此必須予以重視并研究解決。目前我國財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊現(xiàn)象中，不容忽視的一個問題就是管理層舞弊。

二、審計(jì)失敗的定義及影響因素

對于“審計(jì)失敗”的定義，目前學(xué)術(shù)界說法不一，筆者研究了各種論斷，結(jié)合筆者自己的觀點(diǎn)，認(rèn)為審計(jì)失敗應(yīng)該包括以下兩層含義：其一，從注冊會計(jì)師角度而言，審計(jì)失敗即是指由于注冊會計(jì)師個人在審計(jì)工作中的失誤，未能嚴(yán)格遵照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行從而對審計(jì)結(jié)果得出不當(dāng)結(jié)論或意見；其二，從企業(yè)角度而言，審計(jì)失敗是指企業(yè)無意失誤或者為了某種目的故意采取舞弊行為，導(dǎo)致公司財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯報(bào)或漏報(bào)，從而影響注冊會計(jì)師對審計(jì)結(jié)果做出正確論斷。

從以上對審計(jì)失敗的定義闡釋可以看出，審計(jì)失敗的主要影響因素可以從兩個層面去理解：第一個層面是對會計(jì)師的審計(jì)能力提出要求，即要求審計(jì)負(fù)責(zé)人需要具備專業(yè)的能力，并履行必要的準(zhǔn)則，由此能夠完全解讀企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表并具備發(fā)現(xiàn)重大差錯的能力；第二個層面是對企業(yè)提出要求，即由于企業(yè)故意舞弊并可以掩蓋此種舞弊行為，而注冊會計(jì)師憑借自身的財(cái)務(wù)知識和審計(jì)流程無法發(fā)現(xiàn)。這兩層含義的最終結(jié)果都是導(dǎo)致審計(jì)失敗，但顯然應(yīng)該由不同主體承擔(dān)責(zé)任，“注冊會計(jì)師的職業(yè)能力”和“企業(yè)管理層舞弊”也是目前導(dǎo)致審計(jì)失敗的兩個主體影響因素。

三、管理層舞弊情況下避免審計(jì)失敗的方法

針對以上論述，以及結(jié)合現(xiàn)有管理層舞弊的形式、現(xiàn)狀及特征提出管理層舞弊情況下避免審計(jì)失敗的具體實(shí)施方法如下：

（一）改善審查方法，加強(qiáng)審查力度

首先，企業(yè)內(nèi)控制度是企業(yè)自身防范財(cái)務(wù)報(bào)表錯誤和財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊的重要一環(huán)，如果一個企業(yè)存在舞弊現(xiàn)象，首先說明該企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)存在漏洞。同理，如果在審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制管理制度體系不健全，不規(guī)范，甚至漏洞百出，就有理由懷疑其生產(chǎn)經(jīng)營活動的合規(guī)性以及財(cái)務(wù)報(bào)表的準(zhǔn)確性。因此在審計(jì)工作實(shí)踐中，首先要核查企業(yè)內(nèi)控制度，是否有嚴(yán)格的流程體系，是否有明確的權(quán)責(zé)劃分，是否制訂了風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警和錯誤預(yù)防糾正機(jī)制，等等。

其次，審計(jì)人員應(yīng)對于企業(yè)重大資產(chǎn)結(jié)構(gòu)變動保持必要的警覺，對在會計(jì)期間的資產(chǎn)重組、資產(chǎn)置換、資產(chǎn)抵押，審計(jì)人員應(yīng)充分調(diào)查其必要性，合法性，對資產(chǎn)結(jié)構(gòu)變化的整個流程、目的、結(jié)果進(jìn)行分析論證，從而核實(shí)其中是否存在利用資產(chǎn)結(jié)構(gòu)調(diào)整調(diào)節(jié)利潤、逃避稅收等的管理層舞弊行為的發(fā)生，尤其對于資產(chǎn)抵押、資產(chǎn)抵債、資產(chǎn)投資等行為，要認(rèn)真核實(shí)資產(chǎn)實(shí)際價值和置換價值間的一致性。

再次，企業(yè)管理層為融資需求，或者為逃避稅費(fèi)，常常會人為操縱利潤報(bào)表，以達(dá)到個人和企業(yè)不當(dāng)?shù)美哪康?。針對此種情況，審計(jì)人員在進(jìn)行審計(jì)工作時針對不合理和不合規(guī)的利潤變動應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注，時刻保持懷疑態(tài)度和審慎態(tài)度，本著強(qiáng)烈的責(zé)任心和職業(yè)道德逐一核實(shí)，追本溯源，找出此種異常的真正原因。這里的“異常利潤”包括利潤過高、利潤過低、其他賬目表述不清的利潤來源等等，通過確認(rèn)異常利潤的真實(shí)性和合規(guī)性來防范管理層舞弊的發(fā)生。

（二）全面掌控企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動

審計(jì)人員在對企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審核時，要從生成機(jī)制和表現(xiàn)結(jié)果等方面全面分析和把握企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動，發(fā)現(xiàn)管理層舞弊行為，避免審計(jì)失敗。首先，要明確管理層財(cái)務(wù)舞弊行為并非偶然因素和隨機(jī)產(chǎn)生，而一定是通過多種因素作用的有動機(jī)、有預(yù)謀、有目的的行為；其次，管理層舞弊也不是獨(dú)立的財(cái)務(wù)報(bào)表造假行為，而一定是同企業(yè)操作實(shí)際相關(guān)聯(lián)，同企業(yè)存貨、采購、營銷、現(xiàn)金流、組織管理等有著必然聯(lián)系?，F(xiàn)有對管理層舞弊導(dǎo)致審計(jì)失敗的實(shí)踐研究表明，很大一部分舞弊行為實(shí)則都能通過對企業(yè)的全面了解和分析而預(yù)測出來，如從企業(yè)經(jīng)營表現(xiàn)、企業(yè)內(nèi)部管理者和員工的日常行為，以及企業(yè)披露的財(cái)務(wù)報(bào)表、會計(jì)信息中找到財(cái)務(wù)舞弊的蛛絲馬跡。由于企業(yè)管理層舞弊必然源于特定的利益動機(jī)，而這些動機(jī)都是通過人為操縱企業(yè)賬面價值來實(shí)現(xiàn)的，要么是提升企業(yè)賬面價值，要么掩蓋企業(yè)真實(shí)價值。而現(xiàn)代會計(jì)制度作為記錄和反應(yīng)企業(yè)真實(shí)價值的管理體系，具有嚴(yán)謹(jǐn)?shù)倪壿嬯P(guān)系和承接關(guān)系，亦即任何舞弊行為原則上都能通過企業(yè)會計(jì)信息反映出來。

篇2

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架　會計(jì)國際化　會計(jì)法律環(huán)境

一、引言

最早提出財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架是美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會(FASB)1976年所公布的《關(guān)于企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)的暫行結(jié)論》、《財(cái)務(wù)會計(jì)和報(bào)告的概念結(jié)構(gòu)：財(cái)務(wù)報(bào)表的要素及其計(jì)量》和《概念框架研究項(xiàng)目的范圍與含義》等文件中(王建新，2007)。一般而言，財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架對整個會計(jì)準(zhǔn)則的制定起到框架支持作用。目前世界很多國家都很重視財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架的制訂工作。馬來西亞于1998年根據(jù)《財(cái)務(wù)報(bào)告法》了《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)建議框架》。2006年馬來西亞會計(jì)準(zhǔn)則理事會(MASB)53號征求意見稿(ED53)，對《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)建議框架》進(jìn)行了修訂，并最終通過《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)框架》，于2007年7月1日開始施行。我國至今并無真正意義上的財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架，但我國的基本準(zhǔn)則實(shí)質(zhì)上扮演了同樣的角色。我國于1992年第一次《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》，基于所面臨的經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不斷變化，我國對《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》進(jìn)行重大修訂，并于2006年了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》，從2007年1月1日開始實(shí)施。本文所要討論的均為中馬兩國修訂后的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》及《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)框架》。

二、中馬財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架體系及內(nèi)容比較

(一)中馬財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架體系比較　馬來西亞的《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)框架》(以下簡稱“框架”)共分為八個大部分共110段的內(nèi)容，具體為前言、財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)、基本假設(shè)、財(cái)務(wù)報(bào)表質(zhì)量特征、財(cái)務(wù)報(bào)表要素、財(cái)務(wù)報(bào)表要素的確認(rèn)、財(cái)務(wù)報(bào)表要素的計(jì)量、資本與資本保全的概念。而我國的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》(以下簡稱“基本準(zhǔn)則”)分為十一章共五十條，即第一章總則、第二章會計(jì)信息質(zhì)量要求、第三章資產(chǎn)、第四章負(fù)債、第五章所有者權(quán)益、第六章收人、第七章費(fèi)用、第八章利潤、第九章會計(jì)計(jì)量、第十章財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告和第十一章附則。中馬兩國財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架具體內(nèi)容的對應(yīng)關(guān)系如(表1)。

(二)中馬財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告內(nèi)容比較　本文根據(jù)中馬財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告內(nèi)容，分別進(jìn)行比較。

(1)“總則”與“前言、財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)、基本假設(shè)”比較。我國《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》“總則”中，主要提及了基本準(zhǔn)則的制定依據(jù)、適用范圍、財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告目標(biāo)、會計(jì)基礎(chǔ)和會計(jì)基本假設(shè)，大致與馬來西亞的《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)框架》第1段至第23段的內(nèi)容相對應(yīng)。從總體上來看，兩者在財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)、財(cái)務(wù)報(bào)告使用者方面的表述大致相同，但也存在差異，主要表現(xiàn)在：一是制訂財(cái)務(wù)會計(jì)框架的目的。在馬來西亞的“框架”前言第1段中，指出制訂“框架”的目的在于：對馬來西亞會計(jì)準(zhǔn)則理事會將來要承認(rèn)的及現(xiàn)存的會計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展進(jìn)行指導(dǎo)；對財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)在運(yùn)用會計(jì)準(zhǔn)則時進(jìn)行指導(dǎo)；對審計(jì)人員形成審計(jì)意見，以判斷財(cái)務(wù)報(bào)表是否遵循會計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行指導(dǎo)；對財(cái)務(wù)報(bào)表使用者在解釋財(cái)務(wù)信息時進(jìn)行指導(dǎo)；為那些對馬來西亞會計(jì)準(zhǔn)則理事會的工作感興趣的人提供相關(guān)信息。在我國“基本準(zhǔn)則”第―條指出了制訂基本準(zhǔn)則的目的是“為了規(guī)范企業(yè)會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告行為，保證會計(jì)信息質(zhì)量”。二是財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架的法律地位。在馬來西亞“框架”前言第2段中，明確指出了《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)框架》不是會計(jì)準(zhǔn)則，對特殊的計(jì)量及披露問題不進(jìn)行規(guī)定，同時，“框架”不會替代具體的會計(jì)準(zhǔn)則。而在我國的“基本準(zhǔn)則”第二條中指出，“基本準(zhǔn)則”屬于會計(jì)準(zhǔn)則體系的有機(jī)組成部分。三是會計(jì)基本假設(shè)。馬來西亞“框架”專門討論了權(quán)責(zé)發(fā)生制(第22段)及持續(xù)經(jīng)營(第23段)兩個基本假設(shè)，對其他的基本假設(shè)并未涉及。而在我國“基本準(zhǔn)則”的第五條、第六條、第七條和第八條分別闡述了會計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營、會計(jì)分期和貨幣計(jì)量四個基本假設(shè)，同時在第九條明確了權(quán)責(zé)發(fā)生制的計(jì)量基礎(chǔ)。四是財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)。馬來西亞概念框架以專門的段落闡述財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)(第12段至21段)，在第12段指出“財(cái)務(wù)報(bào)表的目的就是關(guān)于企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果及財(cái)務(wù)狀況變化的信息，這些信息對一系列的使用者在作出經(jīng)濟(jì)決策時是有用的?！痹谖覈盎緶?zhǔn)則”第四條明確指出，“財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告的目標(biāo)是向財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計(jì)信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告使用者作出經(jīng)濟(jì)決策”。五是財(cái)務(wù)報(bào)表的使用者。馬來西亞在概念框架的前言中，詳細(xì)地列明了財(cái)務(wù)報(bào)表使用者及其對信息的需求(第9至11段)，財(cái)務(wù)信息的需求者主要有投資者、雇員、貸款者、供應(yīng)商、顧客、政府及相關(guān)機(jī)構(gòu)和社會公眾。同時指出企業(yè)內(nèi)部管理者在滿足其內(nèi)部管理需要的情況下，可以自行決定內(nèi)部額外信息提供的內(nèi)容及形式，但這類信息的報(bào)告不包括在概念框架之中。我國在“基本準(zhǔn)則”的第四條中提到財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告使用者包括投資者、債權(quán)人、政府及其有關(guān)部門和社會公眾等。對每一類財(cái)務(wù)信包，使用者的具體信息需求，并沒有詳細(xì)地進(jìn)行解釋。

(2)“會計(jì)信息質(zhì)量要求”與“財(cái)務(wù)報(bào)表質(zhì)量特征”比較。在馬來西亞“框架”中提及了主要及次要的質(zhì)量特征，其中主要質(zhì)量特征為可理解性、相關(guān)性、可靠性和可比性，次要質(zhì)量特征為及時性、重要性、可證實(shí)性、如實(shí)反映、實(shí)質(zhì)重于形式、中立性、謹(jǐn)慎性、完整性和一致性。同時對于這些質(zhì)量特征之間的關(guān)系，在該“框架”里進(jìn)行了描述，如及時性對相關(guān)性和可靠性的限制等，并且對“真實(shí)與公允的反映”進(jìn)行了解釋。在我國“基本準(zhǔn)則”第二章中，提到了八項(xiàng)質(zhì)量要求，其中可靠性、相關(guān)性、可理解性和可比性是會計(jì)信息的首要質(zhì)量要求，是企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告中所提供會計(jì)信息應(yīng)具備的基本質(zhì)量特征；實(shí)質(zhì)重于形式、重要性、謹(jǐn)慎性和及時性是會計(jì)信息的次級質(zhì)量要求，是對可靠性、相關(guān)性、可理解性和可比性等首要質(zhì)量要求的補(bǔ)充和完善。由上可知，中馬兩國在會計(jì)信息質(zhì)量要求方面都把可理解性、相關(guān)性、可靠性和可比性作為其首要考慮的要求，而在次級質(zhì)量要求中兩國存在較大的區(qū)別。馬來西亞共有九項(xiàng)次級質(zhì)量特征，而我國僅有四項(xiàng)，除提及實(shí)質(zhì)重于形式、謹(jǐn)慎性、及時性和重要性外，我國對“可證實(shí)性”、“如實(shí)反映”“中立性”、“完整性”和“一致性”均未進(jìn)行闡述。此外，通過比較兩國對會計(jì)信息質(zhì)量特征的描述，我們可以看到，馬來西亞框架對會計(jì)信息質(zhì)量特征的描述更為充分，層次更為清晰，同時，在其框架中的第43至45段，對相關(guān)性與可靠性這兩個質(zhì)量特征相互抵觸時應(yīng)考慮的因素進(jìn)行了描述，為企業(yè)如何提供會計(jì)信息以達(dá)到財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)提供更為實(shí)用的指導(dǎo)。

(3)財(cái)務(wù)報(bào)表要素比較。兩國在財(cái)務(wù)報(bào)表要素方面規(guī)定的異同主要表現(xiàn)在：一是財(cái)務(wù)報(bào)表要素的內(nèi)容。馬來西亞在“框架”中確定了五個財(cái)務(wù)報(bào)表要素，即資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收益和費(fèi)用，而在我國的“基本準(zhǔn)則”中定義了六個財(cái)務(wù)報(bào)表要素，即資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收

入、費(fèi)用和利潤。兩國在定義財(cái)務(wù)報(bào)表要素時，只提及資產(chǎn)負(fù)債表及損益表要素，對現(xiàn)金流量表要素均未涉及到。二是財(cái)務(wù)報(bào)表要素的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。馬來西亞在框架的第83段對要素的一般確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行了闡述，即“與該項(xiàng)目有關(guān)的未來的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入主體”和“該項(xiàng)目的成本和價值能可靠地計(jì)量”。同時，對未來經(jīng)濟(jì)利益的可能性(第85段)、成本及價值計(jì)量的可靠性進(jìn)行了解釋(第86段)，并且在框架中規(guī)定了資產(chǎn)、負(fù)債、收益和費(fèi)用四個要素的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。而我國在基本準(zhǔn)則中，并未對要素的一般確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行表述，只是在第三章、第四章、第六章、第七章分別明確指出資產(chǎn)、負(fù)債、收入和費(fèi)用的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。三是收益和費(fèi)用的界定。馬來西亞在闡述收益和費(fèi)用時，第一，明確了利得和損失的定義，即利得是指那些符合收益定義，產(chǎn)生于企業(yè)日常經(jīng)營活動之中或之外。它表示未來經(jīng)濟(jì)利益的增加。而損失是指那些符合費(fèi)用定義，產(chǎn)生于企業(yè)日常經(jīng)營活動之中或之外。它表示未來經(jīng)濟(jì)利益的減少，并對利得和損失所包含的內(nèi)容以舉例的方式進(jìn)行了解釋。第二，明確收益包括了收入和利得，費(fèi)用包括了日常經(jīng)營過程中產(chǎn)生的費(fèi)用和損失。第三，明確利得和收入、損失與費(fèi)用在本質(zhì)上是相同的，因此其概念框架再沒有必要單獨(dú)作為―個財(cái)務(wù)報(bào)表要素。第四，利得和損失均包括了已實(shí)現(xiàn)的利得(損失)和未實(shí)現(xiàn)的利得和損失。第五，沒有專門設(shè)置利潤要素。而我國在“基本準(zhǔn)則”的第六章、第七章和第八章中，第一，明確了收入和費(fèi)用的定義?！笆杖胧瞧髽I(yè)在日?；顒又行纬傻?、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入”。而“費(fèi)用是指企業(yè)在日常活動中發(fā)生的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者利潤分配無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出”。同時明確了收入和費(fèi)用的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。第二，明確“利潤是指企業(yè)在一定會計(jì)期間的經(jīng)營成果”，并對利潤的組成內(nèi)容進(jìn)行了闡述。第三，明確了利得和損失的定義。同時對直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失和直接計(jì)入當(dāng)期利潤的利得和損失進(jìn)行了分類定義。四是財(cái)務(wù)報(bào)表要素列示的方式。馬來西亞“框架”中，以舉例的形式列舉了資產(chǎn)和負(fù)債的形式，如資產(chǎn)可以是通過交換或通過償還負(fù)債取得的。而在我國的“基本準(zhǔn)則”中，對財(cái)務(wù)要素的闡述比較簡單，僅列明其定義和確認(rèn)條件。在馬來西亞的“框架”中提出了資本及資本保全的概念(第102段至110段)，具體內(nèi)容如下：一是把資本分為財(cái)務(wù)資本與實(shí)物資本兩種類型，財(cái)務(wù)資本是大多數(shù)企業(yè)在編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表時所采用的。與此相對應(yīng)，在資本保全方面就產(chǎn)生了財(cái)務(wù)資本保全與實(shí)物資本保全兩個概念。二是資本保全概念把企業(yè)的資本與利潤聯(lián)系起來。在財(cái)務(wù)資本保全概念下，企業(yè)只有在期末凈資產(chǎn)的金額超過期初凈資產(chǎn)的金額時才算是實(shí)現(xiàn)了利潤，財(cái)務(wù)資本保全通常是以名義貨幣或不變的購買力來進(jìn)行計(jì)量。而在實(shí)物資本保全概念下，企業(yè)只有在期末實(shí)物生產(chǎn)能力超過期初實(shí)物生產(chǎn)能力時才算是賺取了利潤。兩種資本保全概念的區(qū)別在于實(shí)物資本保全要考慮物價變動情況。三是實(shí)物資本保全概念要求企業(yè)運(yùn)用現(xiàn)行成本的計(jì)量基礎(chǔ)，而財(cái)務(wù)資本保作并沒有要求對某種特定計(jì)量基礎(chǔ)的使用。在我國的“基本準(zhǔn)則”中并沒有涉及到資本和資本保全的相關(guān)內(nèi)容。

(4)財(cái)務(wù)報(bào)表要素計(jì)量比較。中馬兩國均在“框架”中對財(cái)務(wù)報(bào)表要素計(jì)量進(jìn)行了規(guī)定。從內(nèi)容來看，兩國所規(guī)定的計(jì)量方法略有不同。在馬來西亞的“框架”中列明了四種計(jì)量方法，即歷史成本、現(xiàn)行成本、可變現(xiàn)價值和現(xiàn)值。而在我國的“基本準(zhǔn)則”中列明了五種會計(jì)計(jì)量方法，即歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值。在馬來西亞所規(guī)定的計(jì)量基礎(chǔ)中沒有把“公允價值”納入其中，現(xiàn)行成本實(shí)質(zhì)上就是重置成本。從對計(jì)量方法使用的限制來看，馬來西亞在“框架”中指出企業(yè)通常運(yùn)用歷史成本進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表要素計(jì)量，至于對其他方法的選用并未作任何限制性規(guī)定，也就是說企業(yè)可以根據(jù)實(shí)際情況選用其他的計(jì)量基礎(chǔ)。而在我國的“基本準(zhǔn)則”第四十三條中指出，“企業(yè)在對會計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量時，一般應(yīng)當(dāng)以歷史成本作為會計(jì)計(jì)量的基礎(chǔ)。法律、行政法規(guī)和企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定允許采用其他會計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)的，也可以采用其他會計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)，但應(yīng)當(dāng)保證所確定的會計(jì)要素金額能夠取得并可靠計(jì)量?！庇梢陨系年U述可知，在我國會計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)首選為歷史成本，企業(yè)可以根據(jù)其體情況選用其他的計(jì)量基礎(chǔ)，但是在使用過程中受到限制。馬來西亞沒有專門的段落來介紹財(cái)務(wù)報(bào)告，但在“財(cái)務(wù)報(bào)表要素”中介紹了資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表，對現(xiàn)金流量表并未提及，也沒有對報(bào)表的適用范圍進(jìn)行規(guī)定。在我國的“基本準(zhǔn)則”中專門以一章的形式介紹財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告，并列明了財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容，同時指出了例外情況，即小企業(yè)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表可以不包括現(xiàn)金流量表。

三、中馬兩國財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架差異分析

(一)會計(jì)國際化程度的影響　馬來西亞早在20世紀(jì)70年代就開始部分采用國際會計(jì)準(zhǔn)則，在其財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架的制訂過程中不可避免地受到國際財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架的影響，從內(nèi)容到體例上與國際財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架多有相似之處，甚至有些內(nèi)容與國際財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架完全相同。而我國對是否應(yīng)制訂財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架及如何制訂財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架目前尚處于爭論之中，1992年及2006年修訂的基本準(zhǔn)則雖在實(shí)質(zhì)上發(fā)揮概念框架的作用，但離真正意義的概念框架還存在一定的差距。

(二)會計(jì)法律環(huán)境的影響　我國作為―個成文法國家其法律主要體現(xiàn)為體系完整性、規(guī)定強(qiáng)制性。作為會計(jì)法律制度第二層次的基本準(zhǔn)則無不體現(xiàn)這些特點(diǎn)，即我國的基本準(zhǔn)則具有法規(guī)式會計(jì)概念框架的特征，同時我國的基本準(zhǔn)則對具體準(zhǔn)則又具有統(tǒng)馭的作用。而馬來西亞的司法體系屬于英美法系，在馬來西亞的整個會計(jì)法律體系中，1965年《公司法》及1997年《財(cái)務(wù)報(bào)告法》對其財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架及會計(jì)準(zhǔn)則的制訂產(chǎn)生了重要影響。馬來西亞會計(jì)準(zhǔn)則理事會(MASB)負(fù)責(zé)制訂財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架及相關(guān)的會計(jì)準(zhǔn)則，但在其概念框架第2段中明確指出，概念框架不是具體的會計(jì)準(zhǔn)則不對準(zhǔn)則的相關(guān)計(jì)量和披露進(jìn)行規(guī)定，同時概念框架不能替代任何已通過的會計(jì)準(zhǔn)則，即是會計(jì)準(zhǔn)則優(yōu)于概念框架。由于兩國的會計(jì)法律環(huán)境不同，直接導(dǎo)致財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架的體例及內(nèi)容都有所不同。

(三)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的影響　中馬兩國同屬新興的發(fā)展中國家，兩國經(jīng)濟(jì)在近年均取得了很大的成就。尤其是我國改革開放后經(jīng)濟(jì)建設(shè)所取的成績更是有目共睹。但由于歷史原因，我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)育程度不高，資本市場的發(fā)展存在諸多問題，由此導(dǎo)致中馬兩國財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架中對財(cái)務(wù)要素的計(jì)量、財(cái)務(wù)會計(jì)的目標(biāo)等內(nèi)容存在著差異。如在財(cái)務(wù)要素的計(jì)量方面，我國直至2006年才著次在基本準(zhǔn)則中確定公允價值作為一種重要的計(jì)量基礎(chǔ)，同時在相關(guān)的具體準(zhǔn)則中規(guī)定了公允，價值的三個級次，并對公允價值的使用范圍進(jìn)行了限制。而在馬來西亞的概念框架中雖然沒有把公允價值作為―種計(jì)量基礎(chǔ)，但提出了“真實(shí)與公允地表述”的觀點(diǎn)。而在資本保全方面，馬來西亞概念框架提出了實(shí)物資本保全和財(cái)務(wù)資本保全，考慮了價格發(fā)生變化時如何對企業(yè)利潤進(jìn)行衡量。而目前我國并無財(cái)務(wù)資本保全的概念，但是在《企業(yè)務(wù)通則》中體現(xiàn)了資本保全的思想。

四、思考及建議

篇3

摘要：財(cái)務(wù)安全與成功是企業(yè)生存與發(fā)展的基礎(chǔ)。但在市場經(jīng)濟(jì)條件下，財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)是客觀存在的。分析財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的形成因素，不斷調(diào)整自身的經(jīng)營戰(zhàn)略，對財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行適當(dāng)?shù)目刂坪头婪?，預(yù)防和避免各種不應(yīng)有的損失是企業(yè)在激烈競爭中不斷發(fā)展與壯大的必由之路。

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；概念及特點(diǎn)；成因；防范措施

一、企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的概念及特點(diǎn)

財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)是指由于多種因素的作用，企業(yè)不能實(shí)現(xiàn)預(yù)期財(cái)務(wù)收益，從而產(chǎn)生損失的可能性。在現(xiàn)代企業(yè)的生存發(fā)展中，時刻存在著融資、投資、賒購、賒銷這些都會使企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)加大，對企業(yè)的經(jīng)營管理產(chǎn)生影響。其具有以下幾個方面的基本特征：首先具有客觀性。企業(yè)作為一個財(cái)務(wù)主體必然面臨財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)致企業(yè)財(cái)務(wù)機(jī)制不穩(wěn)定并可能帶來財(cái)務(wù)損失，必須對財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)加以控制；同時企業(yè)完全消除財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)是不現(xiàn)實(shí)的。其次具有不確定性，風(fēng)險(xiǎn)作為一種現(xiàn)象，其存在是客觀的、確定的，然而具體到某一事件，風(fēng)險(xiǎn)是否發(fā)生以及程度強(qiáng)弱又是不確定的。再次具有全面性。即財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)存在于企業(yè)財(cái)務(wù)管理的全過程，并體現(xiàn)在多種財(cái)務(wù)關(guān)系上。最后具有收益性或損失性。風(fēng)險(xiǎn)與收益是成正比的，即風(fēng)險(xiǎn)越大收益越高，風(fēng)險(xiǎn)越小收益越低。財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的存在促使企業(yè)改善管理，提高資金利用效率。因而可以說，收益性與損失性是共存的。

二、企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的成因

（一）企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的外部因素

影響企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的外部因素主要包括國民經(jīng)濟(jì)整體的形勢及行業(yè)景氣度，國家信貸以及外匯等政策的調(diào)整、銀行利率及匯率的波動、通貨膨脹程度等等。具體講，持續(xù)的通貨膨脹，必然會使企業(yè)的資金供給發(fā)生短缺，貨幣性資金持續(xù)貶值，實(shí)物性資金相對升值，資金成本持續(xù)升高；利率的變動必然會產(chǎn)生利率風(fēng)險(xiǎn)，包括支付的利息過多的風(fēng)險(xiǎn)、產(chǎn)生利息的投資發(fā)生虧損的風(fēng)險(xiǎn)和不能履行償債義務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)；市場風(fēng)險(xiǎn)也會對財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)有很大的影響。財(cái)務(wù)管理外部環(huán)境的變化有可能為企業(yè)帶來某種機(jī)會，也可能使企業(yè)面臨某種威脅，因此財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)必須適應(yīng)復(fù)雜而多變的外部環(huán)境，否則就有可能給企業(yè)帶來困難。

（二）企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的內(nèi)部因素

1.資本結(jié)構(gòu)不合理。根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表可以把財(cái)務(wù)狀況分為三種類型：一類是流動資產(chǎn)的購置大部分由流動負(fù)債籌集，小部分由長期負(fù)債籌集；固定資產(chǎn)由長期自有資金和大部分長期負(fù)債籌集，也就是流動負(fù)債全部用來籌集流動資產(chǎn)，自有資本全部用來籌措固定資產(chǎn)，這是正常的資本結(jié)構(gòu)型。二類是資產(chǎn)負(fù)債表中累計(jì)結(jié)余是紅字，表明一部分自有資本被虧損吃掉，從而總資本中自有資本比重下降，說明出現(xiàn)財(cái)務(wù)危機(jī)。三類是虧損侵蝕了全部自有資本，而且也吃掉了負(fù)債一部分，這種情況屬于資不抵債，必須采取措施。

2.財(cái)務(wù)決策失誤。目前，我國企業(yè)的財(cái)務(wù)決策普遍存在著經(jīng)驗(yàn)決策和主觀決策現(xiàn)象，由此導(dǎo)致決策失誤經(jīng)常發(fā)生，從而產(chǎn)生財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。決策失誤使投資項(xiàng)目不能獲得預(yù)期的收益，投資無法按期收回，給企業(yè)帶來巨大的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，使企業(yè)承擔(dān)著到期付款的威脅，在一定程度上使企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)加劇。

3.內(nèi)部財(cái)務(wù)控制不合理。在資金管理及使用、利益分配等方面，由于企業(yè)內(nèi)部各部門之間以及企業(yè)與上級之間存在權(quán)責(zé)不明、職責(zé)不清的現(xiàn)象，造成資金使用效率低下，資金流失嚴(yán)重，資金的安全性、完整性無法得到保障。

三、防范企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的措施

（一）樹立正確的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)觀念

企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)作用于企業(yè)，通常表現(xiàn)為企業(yè)資產(chǎn)流動性下降、經(jīng)營資金不足、資產(chǎn)負(fù)債率過高、債務(wù)負(fù)擔(dān)沉重及盈利能力下降等，這些問題都與企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)的管理直接相關(guān)。企業(yè)在日?；顒又袘?yīng)居安思危，樹立風(fēng)險(xiǎn)觀念，強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)意識。具體來說，應(yīng)加強(qiáng)動態(tài)分析，認(rèn)真分析財(cái)務(wù)管理的宏觀環(huán)境變化情況，使企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營和理財(cái)活動中能保持靈活的適應(yīng)能力。提高風(fēng)險(xiǎn)價值觀念，設(shè)置高效的財(cái)務(wù)管理機(jī)構(gòu)，配置高素質(zhì)的財(cái)務(wù)管理人員，健全財(cái)務(wù)管理的規(guī)章制度，強(qiáng)化財(cái)務(wù)管理的各項(xiàng)工作，理順企業(yè)內(nèi)部的財(cái)務(wù)關(guān)系。

（二）轉(zhuǎn)變企業(yè)經(jīng)營策略，分散財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

在對風(fēng)險(xiǎn)的預(yù)測和分析的基礎(chǔ)上，堅(jiān)持盡可能減少和降低風(fēng)險(xiǎn)費(fèi)用損失的原則，針對不同的情況采取相應(yīng)的措施：1.風(fēng)險(xiǎn)接受策略。企業(yè)可以依據(jù)穩(wěn)健原則建立起“壞賬準(zhǔn)備金”制度，可以依據(jù)需要設(shè)立專項(xiàng)儲備或提取風(fēng)險(xiǎn)基金。為應(yīng)對市場變化，企業(yè)還應(yīng)有一定數(shù)量的保險(xiǎn)庫存。2.風(fēng)險(xiǎn)回避策略。對于超過企業(yè)承受能力的風(fēng)險(xiǎn)和風(fēng)險(xiǎn)較明顯且影響因素很難控制的生產(chǎn)經(jīng)營項(xiàng)目，企業(yè)的決策者應(yīng)根據(jù)自身的經(jīng)營特點(diǎn)和財(cái)力，正確權(quán)衡收益和風(fēng)險(xiǎn)的得失，或采取回避政策，或制定出正確的判斷標(biāo)準(zhǔn)，求得風(fēng)險(xiǎn)取舍的最佳選擇。3.風(fēng)險(xiǎn)分散策略。多元化經(jīng)營是現(xiàn)代企業(yè)分散風(fēng)險(xiǎn)的重要方法。其理論依據(jù)在于，不同行業(yè)或產(chǎn)品的利潤率、更新?lián)Q代周期是獨(dú)立的、不完全相關(guān)的，所以經(jīng)營多種產(chǎn)業(yè)、多種產(chǎn)品在時間、空間和損益上是相互補(bǔ)充和抵消的。一般財(cái)力雄厚、技術(shù)和管理水平較高的大型企業(yè)更愿意采用這種方法。

（三）優(yōu)化企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)

資本結(jié)構(gòu)理論與企業(yè)理財(cái)目標(biāo)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)密切相關(guān)。企業(yè)在融資時應(yīng)綜合考慮有關(guān)影響因素，運(yùn)用適當(dāng)?shù)姆椒ù_定最佳資本結(jié)構(gòu)，并在以后追加籌集資金中繼續(xù)保持。通過比較分析，我國企業(yè)現(xiàn)有資本結(jié)構(gòu)不合理，應(yīng)通過籌集資金活動和各方面改革進(jìn)行調(diào)整，使其趨于合理化。從資本結(jié)構(gòu)理論入手，實(shí)現(xiàn)資本結(jié)構(gòu)的優(yōu)化，財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的抑減之間相互制約的關(guān)系，既要實(shí)現(xiàn)企業(yè)價值最大化，就必須使綜合資本成本達(dá)到最低點(diǎn)；要抑減財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，就必須確定合理的負(fù)債額度或比率。

（四）建立財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警系統(tǒng)

財(cái)務(wù)管理者應(yīng)當(dāng)對企業(yè)財(cái)務(wù)運(yùn)營過程進(jìn)行跟蹤、監(jiān)控、建立財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警系統(tǒng)。財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警系統(tǒng)的核心是預(yù)警指標(biāo)體系，預(yù)警指標(biāo)一般應(yīng)包括：流動比率、速動比率、現(xiàn)金流動負(fù)債比率、資產(chǎn)負(fù)債率、產(chǎn)權(quán)比率、已獲利息倍數(shù)、長期資產(chǎn)適合率、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、存貨周轉(zhuǎn)率、流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、固定資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、主營業(yè)務(wù)利潤率、成本利潤率、總資產(chǎn)報(bào)酬率、凈資產(chǎn)收益率、營業(yè)收入增長率、總資產(chǎn)增長率、固定資產(chǎn)成新率、三年利潤平均增長率、三年資本平均增長率等指標(biāo)。根據(jù)以上指標(biāo)定期計(jì)算分析企業(yè)的償債能力、營運(yùn)能力、盈利能力、發(fā)展能力等方面的風(fēng)險(xiǎn)狀態(tài)，及時識別財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，并采取相應(yīng)的防范與控制措施降低財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

(五)構(gòu)建起健全有效的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制機(jī)制

財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制機(jī)制是指在財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理中所形成的互相聯(lián)系、互相制約的功能體系。構(gòu)建完善的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制機(jī)制是降低財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵所在。要建立財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的全過程控制機(jī)制，應(yīng)該包括事前控制、事中控制、事后控制。

（六）完善會計(jì)控制制度，強(qiáng)化審計(jì)監(jiān)督

完善會計(jì)控制是防范企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的重要措施，有效的會計(jì)控制可以保護(hù)企業(yè)財(cái)產(chǎn)的安全、保證會計(jì)信息的可靠性和財(cái)務(wù)活動的合法性。會計(jì)控制的要點(diǎn)是：①科學(xué)確定會計(jì)工作的組織結(jié)構(gòu)，按相互牽制的原則將會計(jì)業(yè)務(wù)劃分為若干具體的工作崗位，賦予各個崗位以相應(yīng)的權(quán)限和責(zé)任，使之相互制約，減少錯弊發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)。②將企業(yè)財(cái)產(chǎn)的價值管理與實(shí)物管理有機(jī)結(jié)合起來，會計(jì)部門在將工作重心放在企業(yè)經(jīng)營價值循環(huán)的反映和監(jiān)督的同時，要緊密結(jié)合其他業(yè)務(wù)部門的實(shí)物管理，及時發(fā)現(xiàn)差異、分析差異，避免不利差異的擴(kuò)大和差錯的產(chǎn)生。企業(yè)的審計(jì)監(jiān)督可分為內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)。外部審計(jì)對企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)有兩方面的作用：一方面，通過外部審計(jì)可以減少企業(yè)內(nèi)部可能發(fā)生的會計(jì)差錯和舞弊行為。另一方面，外部審計(jì)可以對企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況起到公證作用。內(nèi)部審計(jì)是企業(yè)內(nèi)部對會計(jì)控制的再控制，它通過評價會計(jì)控制來督促會計(jì)部門不斷地改進(jìn)和完善會計(jì)控制，從而力求將對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的反映差錯減少到最低限度。

“沒有風(fēng)險(xiǎn)就不能稱之為事業(yè)，但重要的是要知道什么地方有風(fēng)險(xiǎn)，給自己留有出路和活路”。思想重視，客觀分析，措施得當(dāng)，切實(shí)加強(qiáng)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理，必會提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行質(zhì)量，增強(qiáng)企業(yè)的競爭能力。

參考文獻(xiàn)：

[1] 張先治，財(cái)務(wù)分析[M].大連：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2003

篇4

[關(guān)鍵詞]審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型缺陷重構(gòu)

一、有關(guān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的理論回顧

（一）國外有關(guān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的研究

D.H.羅伯茲（D.H.Roberts）于1978年提出了最早的審計(jì)終極風(fēng)險(xiǎn)模型，即：終極風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×分析性檢查風(fēng)險(xiǎn)×（抽樣風(fēng)險(xiǎn)+非抽樣風(fēng)險(xiǎn)）。1981年，美國審計(jì)準(zhǔn)則委員會（AICPA）的第39號準(zhǔn)則公告《審計(jì)抽樣》認(rèn)為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)由固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)、分析性檢查風(fēng)險(xiǎn)和詳細(xì)測試風(fēng)險(xiǎn)等四個子風(fēng)險(xiǎn)組成，其中：固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)表示財(cái)務(wù)報(bào)表中發(fā)生重大錯誤的風(fēng)險(xiǎn)，分析性檢查風(fēng)險(xiǎn)和詳細(xì)測試風(fēng)險(xiǎn)表示財(cái)務(wù)報(bào)表中的重大錯誤未被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)。1983年，AICPA在第47號審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)說明《審計(jì)業(yè)務(wù)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和重要性》（SAS47#）中對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型又做出了修改，其提出的審計(jì)模型為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)，由于該模型涵蓋了主要審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)要素，并表明了其間的數(shù)量關(guān)系，便于計(jì)量，具有廣泛的適用性和可操作性，因而被國際上大多數(shù)審計(jì)組織及會計(jì)師事務(wù)所采用，修訂前的國際審計(jì)準(zhǔn)則以及我國目前的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則都采用了該模型。2003年，修訂后的國際審計(jì)準(zhǔn)則提出了全新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，即：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)，將固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)合并為綜合風(fēng)險(xiǎn)，用重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行表示，認(rèn)為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)取決于重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評估程序，評估重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并根據(jù)評估結(jié)果進(jìn)一步設(shè)計(jì)和實(shí)施審計(jì)程序，以控制檢查風(fēng)險(xiǎn)，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低到可接受的水平。

除上述幾次對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型有著重大意義的修改外，其他一些學(xué)者和機(jī)構(gòu)也針對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型提出了自己的見解——霍爾斯坦姆（G.S.Holstrum）和柯林蘭（J.l.kirtland）在1983年提出：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)＝固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×分析性檢查風(fēng)險(xiǎn)×實(shí)質(zhì)性測試風(fēng)險(xiǎn)；英國審計(jì)實(shí)務(wù)委員會（APC）也在1987年提出了一個審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，即：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)＝固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)×抽樣風(fēng)險(xiǎn)。

（二）我國審計(jì)理論界有關(guān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的研究

雖然與西方國家相比，我國審計(jì)理論界對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的研究起步較晚，但也有許多的專家學(xué)者對其提出了自己的見解。在1996年版的上海財(cái)經(jīng)大學(xué)會計(jì)教材系列叢書《審計(jì)》一書中，主編周勤業(yè)等提出了一個新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，即：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)（AR）=固有風(fēng)險(xiǎn)（IR）×控制風(fēng)險(xiǎn)（CR）×非抽樣風(fēng)險(xiǎn)（USR）×抽樣風(fēng)險(xiǎn)（SR），該模型對除固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)外的其他影響因素提出了自己的見解，是對D.H.羅伯茲所提出的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的一種完善，得到了我國審計(jì)界的一定認(rèn)可。周家才（2002）在《試論審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)概念及審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的重建》一文中將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型定義為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)×訴訟風(fēng)險(xiǎn)，該模型將審計(jì)界正越來越不可回避的“訴訟風(fēng)險(xiǎn)”考慮了進(jìn)去，具有一定的現(xiàn)實(shí)性，得到了國內(nèi)審計(jì)界的廣泛認(rèn)同。

此外，其他一些學(xué)者也對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型提出了自己的見解。張仁壽（2000）認(rèn)為，現(xiàn)行審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的三個風(fēng)險(xiǎn)因素之間不是相互獨(dú)立關(guān)系，并對模型進(jìn)行了適當(dāng)修改，即：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)+控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)。呂博（2002）將隨機(jī)擾動因素引入審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，構(gòu)建了一個新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，即：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)+隨機(jī)擾動項(xiàng)。這些新的風(fēng)險(xiǎn)模型也都具有一定的合理性，提出后也得到了學(xué)術(shù)界一定程度的認(rèn)同。

二、我國現(xiàn)行的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型及其缺陷

由中國注冊會計(jì)師協(xié)會頒布的《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第9號——內(nèi)部控制與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》，在其第一章第二條中將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)定義為：“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，是指會計(jì)報(bào)表存在重大錯報(bào)或漏報(bào)，而注冊會計(jì)師審計(jì)后發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性”。該定義與國際審計(jì)準(zhǔn)則的定義基本相同，涉及三個要素，即：行為、行為后果、產(chǎn)生后果的原因。定義中的行為是“注冊會計(jì)師進(jìn)行審計(jì)并發(fā)表審計(jì)意見”，行為的后果是發(fā)生了“風(fēng)險(xiǎn)”，產(chǎn)生后果的原因是“發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見”?；谶@一定義，我國在制定審計(jì)準(zhǔn)則時也接受了SAS47中所提到的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，即：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)（AR）=固有風(fēng)險(xiǎn)(IR)×控制風(fēng)險(xiǎn)(CR)×檢查風(fēng)險(xiǎn)(DR)。這一模型的特點(diǎn)在于：從風(fēng)險(xiǎn)控制程序上分解審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，并用連乘的形式表明了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)在不同階段的數(shù)量關(guān)系。這種審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型為進(jìn)行基礎(chǔ)審計(jì)提供了重要的理論基礎(chǔ)，也使得進(jìn)一步定量評估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成為可能，因而具有重要的理論意義。實(shí)務(wù)中，審計(jì)人員也往往根據(jù)該模型和對控制風(fēng)險(xiǎn)的評估結(jié)果決定審計(jì)程序或?qū)徲?jì)范圍，因而，該模型還具有重要的實(shí)踐意義。然而，隨著社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展和審計(jì)事業(yè)的不斷進(jìn)步，審計(jì)領(lǐng)域出現(xiàn)了許多新情況、新問題，原有的理論模型在審計(jì)實(shí)踐運(yùn)用中暴露出一些缺陷：

首先，該模型中的固有風(fēng)險(xiǎn)沒有包含被審計(jì)單位的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。在我國《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第9號》“評估固有風(fēng)險(xiǎn)”項(xiàng)目中，被審計(jì)單位的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)的評估被排除在外。事實(shí)上，被審計(jì)單位的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)確實(shí)在危及審計(jì)執(zhí)業(yè)界，原因有二：一是現(xiàn)代審計(jì)只限于抽樣，審計(jì)并不能發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表中的全部錯誤項(xiàng)目，特別是難發(fā)現(xiàn)隱蔽較好的欺詐，所以存在審計(jì)不能發(fā)現(xiàn)重大錯誤項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)；二是由于審計(jì)工作自身的復(fù)雜性，在實(shí)踐中很難確定審計(jì)人員是否保持了應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎。

其次，該模型涉及的風(fēng)險(xiǎn)只與審計(jì)過程和審計(jì)順序有關(guān)，即只從審計(jì)主體的審計(jì)檢查方法和審計(jì)對象的經(jīng)營、內(nèi)部控制方面考慮審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)因素，未充分考慮審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的其他原因，如報(bào)表使用者的訴訟請求因素、社會宏觀法律環(huán)境因素等，而這些因素與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生息息相關(guān)。

第三，該模型對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的表達(dá)不完整。隨著審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)含義的不斷擴(kuò)大，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制就不能只局限于審計(jì)過程和審計(jì)對象，必須把審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制放在一個系統(tǒng)中全面把握，還應(yīng)考慮審計(jì)環(huán)境、審計(jì)人員素質(zhì)等因素。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)范圍應(yīng)擴(kuò)大為審計(jì)主體風(fēng)險(xiǎn)、會計(jì)師事務(wù)所風(fēng)險(xiǎn)和會計(jì)行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，還應(yīng)包括審計(jì)結(jié)論利用中產(chǎn)生的法律風(fēng)險(xiǎn)以及賠償風(fēng)險(xiǎn)等。

第四，在日常審計(jì)案件中出現(xiàn)的一些問題并非完全是由于技術(shù)上或程序上的失誤造成的，審計(jì)主體的日常行為和工作態(tài)度有時也會成為問題的癥結(jié)所在。因此，除應(yīng)關(guān)注審計(jì)技術(shù)和程序的發(fā)展外，也應(yīng)關(guān)注審計(jì)主體的自身行為。但是，該審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型無法描述由于審計(jì)人員不道德行為所產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)，例如：企業(yè)與審計(jì)主體合謀舞弊而出具不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)報(bào)告等。

三、對現(xiàn)行審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的重構(gòu)

（一）新風(fēng)險(xiǎn)因素的引入

本文將從審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因角度入手，提出另外兩個與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)因素，即：

（1）主觀風(fēng)險(xiǎn)因素，主要包括：

1.由審計(jì)人員工作經(jīng)驗(yàn)和能力的差異或不足而引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。由于種種原因，在我國目前的注冊會計(jì)師隊(duì)伍中，很多有經(jīng)驗(yàn)的注冊會計(jì)師不具備計(jì)算機(jī)審計(jì)知識，其審計(jì)能力的發(fā)揮因而受到一定程度的制約，致使審計(jì)所能完成任務(wù)的能力難以達(dá)到社會的全部期望，或者導(dǎo)致社會與審計(jì)執(zhí)業(yè)界對審計(jì)內(nèi)容和要求認(rèn)識的不一致，最終使注冊會計(jì)師陷入不愉快的責(zé)任訴訟糾紛之中。不可否認(rèn)，審計(jì)所能滿足的社會需求是相對的，而不是絕對的，現(xiàn)有審計(jì)能力與社會公眾的需求或期望必然存在一定偏差，而這一偏差所導(dǎo)致的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)正是由審計(jì)人員經(jīng)驗(yàn)和能力的有限性而引發(fā)的。

2.由審計(jì)人員工作責(zé)任心不足而引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。民間審計(jì)是一種專門的技術(shù)服務(wù)，審計(jì)人員有責(zé)任計(jì)劃自己的審計(jì)工作，以查出可能對財(cái)務(wù)報(bào)表有重大影響的差錯，并在實(shí)施審計(jì)過程中運(yùn)用應(yīng)有的技術(shù)和保持應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注。由此可見，審計(jì)工作的順利開展要求審計(jì)人員德才兼?zhèn)?，既具有高尚的品德，正直的人格和一絲不茍的工作態(tài)度，又具有扎實(shí)的會計(jì)、審計(jì)、法律知識和審計(jì)基本技能，還具有敏銳的分析能力和準(zhǔn)確的判斷能力。毋須諱言，在我國，審計(jì)人員并不是人人能夠達(dá)到上述要求，這勢必會限制審計(jì)工作的開展，影響審計(jì)質(zhì)量。

3.由審計(jì)人員在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時缺乏應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎而引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。有些審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生與審計(jì)人員執(zhí)業(yè)時缺乏應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎有關(guān)，例如：審計(jì)人員制定審計(jì)計(jì)劃脫離實(shí)際，審計(jì)人員對審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的疑點(diǎn)未進(jìn)行擴(kuò)大范圍的審計(jì)，進(jìn)行抽樣審計(jì)時對樣本及抽樣方法選擇缺乏深思熟慮，編寫審計(jì)報(bào)告措詞不當(dāng)?shù)?，這些都與審計(jì)人員缺乏應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎有關(guān)，都將直接導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生。

4.由審計(jì)人員對現(xiàn)代審計(jì)方法的掌握程度低或應(yīng)用不當(dāng)而引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。現(xiàn)代審計(jì)的一個顯著的特點(diǎn)就是采用抽樣審計(jì)方法，即根據(jù)總體中的部分樣本的特征來推斷總體的特征，推斷結(jié)果可靠與否，與是否遵循“隨機(jī)原則”抽取樣本高度相關(guān)。如果審計(jì)人員破壞隨機(jī)原則或還沒有十分把握所抽取的樣本能否代表總體，則必然會產(chǎn)生抽樣風(fēng)險(xiǎn)。毫無疑問，抽樣風(fēng)險(xiǎn)是導(dǎo)致審計(jì)檢查風(fēng)險(xiǎn)的原因之一。因此，審計(jì)人員對現(xiàn)代審計(jì)的掌握程度低或應(yīng)用不當(dāng)也會引發(fā)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（2）客觀風(fēng)險(xiǎn)因素，主要包括：

1.由被審計(jì)單位內(nèi)外部環(huán)境復(fù)雜多變而引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)?，F(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)的顯著特征在于不穩(wěn)定性的增強(qiáng)，企業(yè)為了在激烈的市場中謀生存、求發(fā)展，不斷擴(kuò)大經(jīng)營規(guī)模，所進(jìn)行的交易也日趨復(fù)雜化。隨著業(yè)務(wù)數(shù)量的增多，特別是一些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)已超出現(xiàn)有會計(jì)準(zhǔn)則、會計(jì)規(guī)范的規(guī)制范圍，會計(jì)核算中出現(xiàn)記錄不當(dāng)?shù)目赡苄砸嚯S之增加，而且這種不當(dāng)很容易被大量的其它信息所掩蓋，在抽樣審計(jì)中不被發(fā)現(xiàn)的可能性較大。此外，隨著市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，被審計(jì)單位所處的宏微觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境及政治、法律等經(jīng)營環(huán)境的變化都可能導(dǎo)致企業(yè)出現(xiàn)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而影響到被審計(jì)單位的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

2.由審計(jì)影響范圍擴(kuò)大及社會對審計(jì)意見的依賴或關(guān)注程度提高而引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)?，F(xiàn)代審計(jì)發(fā)展到今天，審計(jì)在維護(hù)市場經(jīng)濟(jì)秩序方面的作用越來越突出，人們對審計(jì)的理解和認(rèn)識也越來越深刻。不僅是政府，投資者也將注冊會計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告作為決策的重要依據(jù)，一些“潛在的投資者”對注冊會計(jì)師出具審計(jì)意見表現(xiàn)出了極大的興趣和關(guān)注。與此同時，人們更加重視審計(jì)報(bào)告書的可靠性，一旦審計(jì)報(bào)告使用者發(fā)現(xiàn)審計(jì)失敗，就會控告審計(jì)人員，轉(zhuǎn)嫁投資損失。社會公眾對審計(jì)的促進(jìn)了審計(jì)事業(yè)的發(fā)展，也在無形之中加大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

3.由現(xiàn)代審計(jì)內(nèi)容的廣泛性而引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。早期審計(jì)的重點(diǎn)多放在處理現(xiàn)金的職員的誠實(shí)與否上，幾乎不顧其它事項(xiàng)。由于審計(jì)范圍較小，業(yè)務(wù)較為簡單，審計(jì)人員在審計(jì)過程中出現(xiàn)錯誤的可能性也較小，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較小；其后，由于企業(yè)的資金周轉(zhuǎn)主要依靠銀行貸款，銀行要求申請貸款者提供可靠的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，資產(chǎn)負(fù)債表和損益表的審計(jì)成了審計(jì)的重點(diǎn)，審計(jì)的范圍和責(zé)任也隨之?dāng)U大；而隨著經(jīng)濟(jì)體制的不斷完善，在已有的審計(jì)范圍之外，社會公眾要求審計(jì)人員揭示出所有重大的錯報(bào)和舞弊，并對企業(yè)持續(xù)經(jīng)營能力做出評價，對企業(yè)財(cái)務(wù)方面的狀況做出報(bào)告——審計(jì)范圍擴(kuò)大，不確定因素勢必增多，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也自然隨之增大。

（二）對現(xiàn)行審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的重構(gòu)

依據(jù)上述分析可知：影響審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的構(gòu)成因素并局限于傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型中所包括的固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)等三類因素，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的建構(gòu)還應(yīng)與上文所分析的主觀風(fēng)險(xiǎn)因素和客觀風(fēng)險(xiǎn)因素相關(guān)。鑒于以上分析，在考慮了主觀風(fēng)險(xiǎn)和客觀風(fēng)險(xiǎn)這兩個因素后，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型修正為：

AR=IR×CR×DR×SR×OR

式中：AR為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；IR為固有風(fēng)險(xiǎn)；CR為控制風(fēng)險(xiǎn)；DR為檢查風(fēng)險(xiǎn)；SR為主觀風(fēng)險(xiǎn)；OR為客觀風(fēng)險(xiǎn)。

下面用數(shù)理統(tǒng)計(jì)的方法論證此模型。

首先，定義以下幾個隨機(jī)事件：I為無相關(guān)內(nèi)部控制時，某賬戶或交易產(chǎn)生重大錯報(bào)；C為某賬戶或交易產(chǎn)生錯報(bào)事實(shí)，內(nèi)部控制未成功發(fā)現(xiàn)；D為發(fā)生重大錯報(bào)時注冊會計(jì)師沒有發(fā)現(xiàn)；S為由于注冊會計(jì)師主觀原因出具了不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見；O為由于客觀原因而使注冊會計(jì)師出具了不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見。

由以上定義可知：D、S、O三個事件之間是一種相互獨(dú)立的關(guān)系，即D、S、O三個事件發(fā)生的概率之間沒有必然的聯(lián)系。

根據(jù)以上定義有：

IR=P（I）CR=P（C∣I）DR=P（D∣IC）

OR=P（O）SR=P（S）AR=P（D×S×O）

由于D、S、O為三個相互獨(dú)立的事件

所以AR=P（D×S×O）=P（D）×P（S）×P（O）=DR×SR×OR……………..……①

又因?yàn)镈所以有P（D）=P（D∩C∩I）=P（D）P（C∣I）P（D∣IC）=IR×CR×DR…………②

將②式代入①式可得：AR=IR×CR×DR×SR×OR

由于考慮了主觀風(fēng)險(xiǎn)和客觀風(fēng)險(xiǎn)，以上模型計(jì)算出的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)將會和實(shí)際的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)更加吻合，能更好的指導(dǎo)實(shí)際的審計(jì)工作。

四、結(jié)束語

研究審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的目的，主要在于增強(qiáng)人們的風(fēng)險(xiǎn)意識，并以風(fēng)險(xiǎn)作為規(guī)劃審計(jì)的起點(diǎn)和歸宿。但審計(jì)畢竟是一種依靠經(jīng)驗(yàn)和知識進(jìn)行判斷的職業(yè)，多數(shù)情況下，各審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)要素的評估，審計(jì)證據(jù)的收集數(shù)量和審計(jì)證據(jù)的收集方法還需要依靠注冊會計(jì)師的職業(yè)判斷來確定，具有很強(qiáng)的主觀性，很難依靠數(shù)學(xué)模型進(jìn)行審計(jì)規(guī)劃。盡管注冊會計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)時做出了很大的努力，但對固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)、主觀風(fēng)險(xiǎn)和客觀風(fēng)險(xiǎn)的評估不可能是絕對準(zhǔn)確的。再好的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，真正運(yùn)用起來也有很大的局限性，研究審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的重要意義僅在于其指導(dǎo)性。

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篇5

【關(guān)鍵詞】內(nèi)部審計(jì) 問題 創(chuàng)新

眾所周知，美國的安然公司發(fā)生的舞弊案，對美國國內(nèi)會計(jì)信息公信力產(chǎn)生了重要負(fù)面影響，由此引發(fā)的華爾街股市的動蕩更是在世界范圍內(nèi)掀起了加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)問題的研究熱潮。而在國內(nèi)，銀廣夏、藍(lán)田股份作為曾經(jīng)國內(nèi)知名的大公司集團(tuán)，其舞弊造假的行為使國內(nèi)大眾對會計(jì)信息的公信度一度產(chǎn)生了嚴(yán)重質(zhì)疑，給我國企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展帶來了災(zāi)亂性的影響。而深究銀廣夏、藍(lán)田股份事件發(fā)生的根本原因，與安然公司極為相似，都與公司內(nèi)部審計(jì)的缺失具有重要關(guān)系?？v觀國內(nèi)外大型優(yōu)勢企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展?fàn)顩r來看，獨(dú)立、完善的內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制，能夠真實(shí)反映企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營情況與財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，便于企業(yè)加強(qiáng)經(jīng)營管理與風(fēng)險(xiǎn)控制，減少企業(yè)經(jīng)營者與投資者間的利益沖突，對企業(yè)的長遠(yuǎn)經(jīng)營與持續(xù)發(fā)展極為重要。而內(nèi)部審計(jì)的缺失讓企業(yè)的經(jīng)營與發(fā)展的相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)大大升高，如何行之有效的完善企業(yè)獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)制度與健全的內(nèi)部控制體系，實(shí)現(xiàn)公司內(nèi)部審計(jì)制度的積極創(chuàng)新，改進(jìn)完善公司的治理結(jié)構(gòu)，是提高我國企業(yè)綜合競爭力，幫助預(yù)防和降低企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，是推動企業(yè)積極發(fā)展與穩(wěn)定提高的重要影響因素，具有重要的研究與發(fā)展意義。

一、企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的定義及其產(chǎn)生原因

（一）企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的定義。

國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會（IIA）認(rèn)為：在企業(yè)內(nèi)部通過有效方式有效改善組織獨(dú)立的運(yùn)營，客觀真實(shí)的提供保證活動與咨詢服務(wù)，積極增加組織價值和實(shí)現(xiàn)企業(yè)價值增值是企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的新的概念完善。內(nèi)部審計(jì)以系統(tǒng)化、專業(yè)化的方法對企業(yè)的經(jīng)營活動和投資行為做系統(tǒng)的財(cái)務(wù)分析、詳實(shí)的風(fēng)險(xiǎn)評估與預(yù)測、同時有效對經(jīng)營的風(fēng)險(xiǎn)等進(jìn)行治理、控制及防范的整體過程。

我國頒發(fā)的《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)的規(guī)定》關(guān)于內(nèi)部審計(jì)是這樣進(jìn)行定義的：內(nèi)部審計(jì)對本單位的財(cái)政收支和財(cái)務(wù)收支等經(jīng)濟(jì)活動具有的真實(shí)和合法以及效益進(jìn)行監(jiān)督和評價的行為，其可以有效的加強(qiáng)企業(yè)的管理并且能夠更好的實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)目標(biāo)。

（二）企業(yè)內(nèi)部審計(jì)產(chǎn)生的原因。

通常人們都認(rèn)為，現(xiàn)代企業(yè)里面的委托關(guān)系是形成內(nèi)部審計(jì)最為直接的理論基礎(chǔ)。

根據(jù)現(xiàn)代企業(yè)理論，企業(yè)作為很多契約的一個集合體，是所有者按照投資合作的方式構(gòu)建的一個契約性的組織。公司制的出現(xiàn)和發(fā)展，導(dǎo)致了企業(yè)的所有權(quán)與企業(yè)的經(jīng)營權(quán)進(jìn)行了分離，這樣就出現(xiàn)了所有者與經(jīng)營者二者之間的委托與受托的關(guān)系。然而委托人和受托人之間，在信息上面存在不對稱的問題，使得人可能出現(xiàn)一定的道德風(fēng)險(xiǎn)以及逆向選擇等一系列的問題。全部的委托關(guān)系里面，委托人都存在這這樣一個問題，即成本的問題。由于人必然會有其本身的利益，而且人必然會去追求其自身的利益，更為重要的是人的利益往往還會與委托人的利益有一定的分歧，在這種情況下委托人需要對人提供一些激勵，并且還需要承擔(dān)對人行為進(jìn)行監(jiān)督的費(fèi)用，這樣才能使得其利益偏差不會太大。

為了可以完成委托人對受托人實(shí)施的監(jiān)督，企業(yè)就引進(jìn)了現(xiàn)代審計(jì)制度。

二、企業(yè)內(nèi)部審計(jì)存在的主要問題

我國企業(yè)內(nèi)部審計(jì)從出現(xiàn)以來，經(jīng)過了多年的曲折的發(fā)展和進(jìn)步，這這些年來為我國企業(yè)的進(jìn)一步的發(fā)展做出了非常大的貢獻(xiàn)，然而市場經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展，以及我國企業(yè)改革的進(jìn)一步深入，導(dǎo)致我國企業(yè)內(nèi)部審計(jì)出現(xiàn)了很多的問題與不足。

（一）內(nèi)部審計(jì)組織方面的問題。

1. 獨(dú)立性和權(quán)威性不足，這個方面的問題是由內(nèi)部審計(jì)本身具有的性質(zhì)來決定的。大部分企業(yè)的審計(jì)部門和別的部門屬于平行的關(guān)系，這種設(shè)置不利于企業(yè)內(nèi)部審計(jì)具有的獨(dú)立性，同時還導(dǎo)致其權(quán)威性不足。

2. 內(nèi)部審計(jì)人員的數(shù)量不夠，素質(zhì)普遍比較低，無法很好的滿足現(xiàn)代企業(yè)對高質(zhì)量審計(jì)的需求。

3. 內(nèi)部審計(jì)的規(guī)范化和制度化水平比較低，目前的內(nèi)部審計(jì)制度不是很完善。在審計(jì)體系里面內(nèi)部審計(jì)在制度化和規(guī)范化方面要比國家審計(jì)與社會審計(jì)滯后很多，到目前為止還沒有形成一個操作性比較強(qiáng)的審計(jì)評價體系。

4.對內(nèi)部審計(jì)的認(rèn)識不足。人們對內(nèi)部審計(jì)的認(rèn)識還是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠，依然停留在非常膚淺的一個層面上面，很多被審對象沒有意識到內(nèi)部審計(jì)就是為了服務(wù)大局，為了使得規(guī)范管理得到加強(qiáng)，進(jìn)而使得企業(yè)管理水平以及企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益得以提升。

（二）內(nèi)部審計(jì)范圍狹窄。

長期以來企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員把主要的精力放在了對財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的真實(shí)性和合法性的審查和監(jiān)督上面，內(nèi)部審計(jì)最為重要的職責(zé)就是查錯和防弊，對企業(yè)的管理進(jìn)行評價和提出建議不是其主要的工作。審計(jì)的對象主要是會計(jì)報(bào)表和賬簿等相關(guān)的資料。然而經(jīng)過對事實(shí)調(diào)查，我們可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)出現(xiàn)錯誤和舞弊最大的環(huán)節(jié)其實(shí)就是企業(yè)的經(jīng)營管理。審計(jì)范圍比較小，就引起了不少的問題，如果要是審計(jì)多采用就地審計(jì)的方式，就會出現(xiàn)監(jiān)督力度不足的問題。

（三）內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)意識單薄。

企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員在風(fēng)險(xiǎn)意識方面缺乏比較明確的認(rèn)識，很多人都認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)在沒有什么特定的工作目標(biāo)，其帶來的內(nèi)部審計(jì)報(bào)告也沒有法律方面的效力，認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)不會存在什么樣的風(fēng)險(xiǎn)。也有一部分人覺得內(nèi)部審計(jì)需要在本企業(yè)負(fù)責(zé)人領(lǐng)導(dǎo)下才能開展其具體的工作，他們只是根據(jù)領(lǐng)導(dǎo)的命令來處理問題，如果在工作上出現(xiàn)了什么問題，他們也不會承擔(dān)什么風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部審計(jì)人員在這種思想的誤導(dǎo)下，導(dǎo)致不少企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)陷入被動的局面，內(nèi)部審計(jì)的質(zhì)量無法得到保證，與初衷產(chǎn)生了很大的背離。特別是最近幾年，因?yàn)樾畔⒒潭鹊牟粩嗵岣?，可以得到被審單位越來越多的會?jì)信息資料，當(dāng)然其中有很多是差錯和虛假的資料，在這種情況下失察的可能性也就越來越大。因此企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)人員需要加大對這些信息的甄別力度，要能夠從這些信息中準(zhǔn)確的篩選出真正有用的信息。|

三、企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的創(chuàng)新與發(fā)展建議

內(nèi)部審計(jì)為內(nèi)部控制的有效執(zhí)行提供保證。企業(yè)管理當(dāng)局要求提供更富建設(shè)性的服務(wù)，內(nèi)審部門自身希望擴(kuò)大審計(jì)效果以提高其組織地位，在這兩個動因的共同作用下，現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的變革持續(xù)不斷地進(jìn)行著。由于現(xiàn)代企業(yè)實(shí)行多元化經(jīng)營，實(shí)施規(guī)模擴(kuò)張發(fā)展戰(zhàn)略，其控制鏈條大大延長，企業(yè)面臨的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)普遍增大。內(nèi)部審計(jì)在審計(jì)實(shí)踐中應(yīng)當(dāng)通過改革和調(diào)整審計(jì)方式，逐步建立“事前參與、事中監(jiān)控、事后評價”的全程審計(jì)監(jiān)督格局，以便更好的發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的相關(guān)積極作用。

（一）轉(zhuǎn)變審計(jì)職能，滿足經(jīng)濟(jì)發(fā)展。

我國企業(yè)內(nèi)部審計(jì)一直以來的職能的定位是這樣的：對本單位以及其下屬單位的財(cái)務(wù)收支和效益等實(shí)施內(nèi)部審計(jì)和監(jiān)督，可以獨(dú)立的行使內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督的權(quán)利。這種內(nèi)部審計(jì)在我國過去加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)監(jiān)督和財(cái)經(jīng)紀(jì)律的嚴(yán)肅方面發(fā)揮了一定的作用。然而這些年企業(yè)經(jīng)濟(jì)總量的不斷發(fā)展，使得市場上企業(yè)之間的競爭不斷變得更加的激烈，在這些情況下企業(yè)必須要通過內(nèi)部審計(jì)來對影響企業(yè)效益的全部因素進(jìn)行全面的研究和分析。根據(jù)這種變化，內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)需要發(fā)生轉(zhuǎn)換，要注重于服務(wù)，在進(jìn)行監(jiān)督的同時，還需要充分的照顧到服務(wù)和效益，要逐步的從監(jiān)督主導(dǎo)型慢慢轉(zhuǎn)變?yōu)榉?wù)主導(dǎo)型。其服務(wù)的對象也需要從“向國家和企業(yè)負(fù)責(zé)”向企業(yè)內(nèi)管理服務(wù)進(jìn)行轉(zhuǎn)變。服務(wù)的內(nèi)容需要從單一的財(cái)會資料慢慢地向綜合方向進(jìn)行轉(zhuǎn)變。內(nèi)審人員不僅需要及時向企業(yè)的管理層報(bào)告那些查錯防弊以及資產(chǎn)保護(hù)方面的準(zhǔn)確信息，同時還需要針對企業(yè)在管理和控制方面存在的缺陷，針對性的提出一些改進(jìn)意見和措施，這樣可以更好的幫助企業(yè)的管理者有效地的對企業(yè)的各種經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行關(guān)鍵和控制，使得企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益得到提升。

（二）拓展內(nèi)審領(lǐng)域，充實(shí)審計(jì)內(nèi)容。

由于現(xiàn)代企業(yè)制度的進(jìn)一步確立，使得企業(yè)的外部制約機(jī)制不斷得到加強(qiáng)，同時企業(yè)的內(nèi)部管理水平也跟著在不斷的提高，會計(jì)電算化已經(jīng)得到了普及，這會使得會計(jì)核算那些膚淺的錯弊會變得的越來越少。因此企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)需要從原來單純的監(jiān)督慢慢的向內(nèi)部管理服務(wù)進(jìn)行轉(zhuǎn)變，使得企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)的范圍慢慢的擴(kuò)展到企業(yè)的生產(chǎn)和經(jīng)營以及財(cái)務(wù)管理等多個不同的領(lǐng)域。之所以這樣做的原因是多方面的，首先是為了更好的適應(yīng)當(dāng)代市場經(jīng)濟(jì)飛速發(fā)展的需求，企業(yè)內(nèi)部審計(jì)依靠對企業(yè)會計(jì)控制系統(tǒng)和管理控制系統(tǒng)以及成本費(fèi)用控制系統(tǒng)等實(shí)施審計(jì)監(jiān)控，可以更好的促進(jìn)企業(yè)改進(jìn)管理水平進(jìn)而健全企業(yè)的內(nèi)部控制進(jìn)而使得企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益得到有效的提升。其次，是為了更好的適應(yīng)企業(yè)多層次分權(quán)管理的需求，對企業(yè)負(fù)責(zé)人對其責(zé)任履行情況進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督，然后對其經(jīng)營業(yè)績和管理水平等有一個科學(xué)和準(zhǔn)確的評價，這樣可以為企業(yè)的干部的考核和提拔等提供比較客觀的依據(jù)和參考。還有就是針對企業(yè)生產(chǎn)和經(jīng)營的不同特征，實(shí)施更加深入的經(jīng)營管理和經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)，使得企業(yè)實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)的優(yōu)化配置以及投資項(xiàng)目的決策提供建設(shè)的關(guān)鍵作用。

（三）注重審計(jì)實(shí)效，發(fā)揮內(nèi)審的作用。

企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)的實(shí)效性就是內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)發(fā)揮作用的程度，以及企業(yè)內(nèi)部審計(jì)得到的實(shí)際效果。主要有審計(jì)報(bào)告質(zhì)量高低，審計(jì)工作效率的水平，查處問題的層次性以及審計(jì)建議和實(shí)施的效果。企業(yè)改進(jìn)內(nèi)部審計(jì)實(shí)效可以采用的方式有這么幾種：

1. 要量力而行，要能夠體現(xiàn)出重點(diǎn)的審計(jì)工作。企業(yè)應(yīng)該要從其實(shí)際情況出發(fā)，充分的考慮到企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的力量以及內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍的綜合素質(zhì)，要依靠企業(yè)目前在生產(chǎn)經(jīng)營的時候那些亟需解決的問題作為突破口，要加大企業(yè)的審計(jì)力度，切實(shí)有效的為企業(yè)進(jìn)行排憂和解難，為企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)做出決策提供科學(xué)有效的判斷依據(jù)。

2.審計(jì)方法要進(jìn)一步的加強(qiáng)改進(jìn)，審計(jì)程序要進(jìn)一步積極完善。事后財(cái)務(wù)收支審計(jì)應(yīng)該要和事中以及事前的管理效益審計(jì)有效的結(jié)合起來，監(jiān)督和評價要相互結(jié)合起來，將監(jiān)督融入到服務(wù)里面，從而使得內(nèi)部審計(jì)可以得到一個更為廣闊的舞臺。

3. 在審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量上要加大力氣，要能夠?qū)嵤虑笫堑目创龁栴}，要能夠客觀和公正地體現(xiàn)出企業(yè)的實(shí)際情況，并且針對性的提出有價值和有可操作性的審計(jì)建議。

4. 要特別注重總結(jié)和提煉，要出發(fā)點(diǎn)發(fā)揮審計(jì)成果的作用，讓其更好的為企業(yè)宏觀決策提供服務(wù)。

5.參與企業(yè)經(jīng)營管理，要對企業(yè)改革中發(fā)現(xiàn)的新問題進(jìn)行綜合分析，然后提供針對性的改進(jìn)措施。

（四）提高內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)。

人員素質(zhì)是對審計(jì)工作質(zhì)量造成影響的一個非常關(guān)鍵的因素，是內(nèi)審職能能否充分得以發(fā)揮的一個非常重要的因素。企業(yè)對內(nèi)部審計(jì)人員具有這樣的要求：

1. 企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)人員需要具有良好的政治素質(zhì)，具有良好的職業(yè)道德并且還要掌握現(xiàn)代計(jì)算工具操作的相關(guān)技術(shù)，同時要具有銳敏的觀察和分析能力。

2.內(nèi)部審計(jì)由于從財(cái)務(wù)領(lǐng)域在逐步的向經(jīng)營領(lǐng)域以及管理領(lǐng)域不斷的進(jìn)行擴(kuò)展，這就需要內(nèi)部審計(jì)人員在掌握知識的結(jié)構(gòu)上也需要向多元化的方向進(jìn)行發(fā)展，需要掌握各個各樣的知識和技能。

3. 內(nèi)部審計(jì)人員需要不斷的加強(qiáng)自我學(xué)習(xí)的能力，其觀念需要跟著時代不斷進(jìn)行更新，知識也需要根據(jù)發(fā)展不斷的進(jìn)行更新，要能夠有效的提高應(yīng)變方面的能力，這樣才能更好的滿足企業(yè)高層對審計(jì)工作的需求。由于企業(yè)發(fā)展的需要，企業(yè)必須要求內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)能夠始終滿足企業(yè)的發(fā)展需求。因此內(nèi)部審計(jì)人員不僅現(xiàn)在需要扎實(shí)的掌握知識，還需要能夠適應(yīng)時代的變化，使得其自己具有的知識始終能夠和社會以及企業(yè)的發(fā)展融合起來。

總之，通過以上的綜合闡述與深入分析，我們不難發(fā)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)是現(xiàn)代企業(yè)管理的重要組成部分，對企業(yè)深化改革，為企業(yè)的發(fā)展壯大起到積極作用。

參考文獻(xiàn)：

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[2]尹維劼.現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部審計(jì)精要[M].北京：中信出版社，2007.

篇6

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制 職業(yè)道德 風(fēng)險(xiǎn)控制 監(jiān)督機(jī)制

一、相關(guān)概念的界定

（一）職業(yè)道德

職業(yè)道德是指從業(yè)人員在職業(yè)活動中應(yīng)遵循的行為準(zhǔn)則，涵蓋了從業(yè)人員與服務(wù)對象，職業(yè)與職工，職業(yè)與職業(yè)之間的關(guān)系。狹義的職業(yè)道德是指在一定職業(yè)活動中遵循的，體現(xiàn)一定職業(yè)特征，調(diào)整一定職業(yè)關(guān)系的職業(yè)行為準(zhǔn)則和規(guī)范。

（二）內(nèi)部控制

內(nèi)部控制是指一個單位的各級管理部門，為了促使公司的經(jīng)濟(jì)資源得到合理優(yōu)化配置，信息溝通順暢有效，根據(jù)公司部門職能不同而產(chǎn)生的相互關(guān)聯(lián)，相互約束的關(guān)系，從而制定的一系列具有控制職能的方法、措施、程序，去規(guī)范員工的行為，引導(dǎo)公司經(jīng)濟(jì)活動與目標(biāo)方向一致。內(nèi)部控制保證企業(yè)的業(yè)務(wù)活動按照正常程序進(jìn)行，保證企業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)營活動協(xié)調(diào)、有序、高效運(yùn)行，使企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益不斷提高，以確保企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)與經(jīng)營管理計(jì)劃的有效實(shí)施。

二、我國企業(yè)內(nèi)部控制的現(xiàn)狀

在國內(nèi)外企業(yè)成功經(jīng)驗(yàn)和慘痛教訓(xùn)的影響下，我國企業(yè)內(nèi)部控制雖然取得了很大的進(jìn)展，但依然還存在一定的問題。主要體現(xiàn)在以下幾方面：

（一）內(nèi)控認(rèn)識意識淡薄

現(xiàn)存在相當(dāng)一部分企業(yè)并未在企業(yè)內(nèi)部形成全員的內(nèi)控意識，認(rèn)為內(nèi)部控制只是管理人員的事，甚至只是財(cái)務(wù)與審計(jì)部門的事，以至于忽視內(nèi)部控制制度的建設(shè)，導(dǎo)致內(nèi)部控制制度殘缺不全或有關(guān)內(nèi)容不夠合理。

（二）內(nèi)部審計(jì)職能弱化

在我國許多企業(yè)中都存在著缺乏監(jiān)督的狀況，這與內(nèi)部審計(jì)職能的弱化密不可分。當(dāng)前，企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)在組織結(jié)構(gòu)、工作設(shè)置、人員素質(zhì)等方面還存在著種種問題，在一定程度上影響了監(jiān)督職能的正常發(fā)揮。通常情況下，內(nèi)部審計(jì)部門負(fù)責(zé)企業(yè)的監(jiān)督工作。但是，大多企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)直接由經(jīng)營層負(fù)責(zé)，無論何事都是上司意志至上，下屬發(fā)言權(quán)受到很大的約束。因此，在這樣的情況下，內(nèi)部審計(jì)工作對內(nèi)部控制進(jìn)行監(jiān)督的效果在很大程度上減弱。

（三）會計(jì)信息嚴(yán)重失真

近年來，會計(jì)信息失真現(xiàn)象嚴(yán)重，引起了政府和社會各界的高度關(guān)注。比如偽造變造原始會計(jì)憑證，設(shè)置賬外賬，虛增或隱瞞收入和利潤；資產(chǎn)不清晰，債務(wù)不真實(shí)等情況。國外的安然公司、世界通訊公司等會計(jì)造假事件；國內(nèi)有“銀廣夏”、“中航油事件”、伊利股份、創(chuàng)維數(shù)碼、四川長虹等造假案件，不僅給社會經(jīng)濟(jì)帶來不良影響，而且嚴(yán)重違背了中央和上級構(gòu)建懲治、預(yù)防腐敗體系的意愿。

三、我國企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀的成因分析

企業(yè)處于一定的社會環(huán)境中，受到多種因素的制約。作為現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營管理的重要內(nèi)容，內(nèi)部控制系統(tǒng)同樣也會有一些不利因素抑制其作用的發(fā)揮。

（一）法人治理結(jié)構(gòu)與內(nèi)控機(jī)制關(guān)系的失衡

內(nèi)部控制的建設(shè)及有效運(yùn)行的基礎(chǔ)是企業(yè)內(nèi)部合理的法人治理結(jié)構(gòu)。合理規(guī)范的法人治理結(jié)構(gòu)，用以明確各方權(quán)責(zé)，實(shí)施內(nèi)部控制，保障股東，債權(quán)人及其它利益相關(guān)者權(quán)益。現(xiàn)階段，我們企業(yè)管理模式還處理發(fā)展階段，法人治理結(jié)構(gòu)不太規(guī)范，內(nèi)部權(quán)力不平衡，如企業(yè)監(jiān)理人員和管理執(zhí)行人員是屬于同一部分人，或者為利益相關(guān)者。

（二）風(fēng)險(xiǎn)控制意識缺乏

控制和風(fēng)險(xiǎn)的概念緊密相連，企業(yè)對風(fēng)險(xiǎn)的評估十分重要，尤其在當(dāng)今的社會經(jīng)營環(huán)境中，競爭日趨激烈，經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)不斷提高，如何辨別、分析、防范和控制經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，已成為內(nèi)控制度的重要內(nèi)容。從當(dāng)前我國企業(yè)內(nèi)控的現(xiàn)狀來看，風(fēng)險(xiǎn)意識并未達(dá)到應(yīng)有的高度。有些管理者事先很少合理進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)預(yù)測與分析，多數(shù)情況下是盲目投資與經(jīng)營，導(dǎo)致遇到風(fēng)險(xiǎn)不知所措，缺乏有效的風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制。

（三）信息溝通系統(tǒng)作用發(fā)揮有限

網(wǎng)絡(luò)是一個資源共享的環(huán)境，信息平臺構(gòu)建基礎(chǔ)說明了一切基于網(wǎng)絡(luò)的信息都有可能被獲取到。因此，我們不得不擔(dān)心，非法訪問，病毒，黑客對網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下的會計(jì)信息進(jìn)行攻擊，面臨重要信息泄露或者損害的風(fēng)險(xiǎn)。

四、企業(yè)內(nèi)部控制與職業(yè)道德的相互影響

（一）職業(yè)道德與企業(yè)內(nèi)部控制的關(guān)系

強(qiáng)化內(nèi)部控制和遵守職業(yè)道德，這種關(guān)系主要表現(xiàn)在強(qiáng)化職業(yè)道德對于企業(yè)內(nèi)部控制具有十分重要的作用。首先，職業(yè)道德是由于控制人的趨利動機(jī)引發(fā)的一種主觀行為，而內(nèi)部控制主要強(qiáng)調(diào)人的重要性，也強(qiáng)調(diào)對人的控制，它的五個要素?zé)o不強(qiáng)烈體現(xiàn)著對主體人的全方位的控制，即從對人的品格、品行的要求，到對人的行為要求，直至對行為的監(jiān)控。作為一種對人有效的控制制度，健全的內(nèi)控制度必然能在一定程度上反映良好職業(yè)道德行為。其次，違背職業(yè)道德與企業(yè)舞弊行為相關(guān)聯(lián)，它的存在說明企業(yè)內(nèi)部控制制度存在薄弱環(huán)節(jié)。

（二）職業(yè)道德是強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)控的要求

內(nèi)部控制是衡量企業(yè)經(jīng)營管理效益的重要標(biāo)志，它的建立以及有效執(zhí)行，有助于提高企業(yè)經(jīng)營管理水平，保證財(cái)務(wù)會計(jì)信息的真實(shí)可靠。企業(yè)職業(yè)道德建設(shè)的目標(biāo)，就是保障財(cái)務(wù)信息的真實(shí)與客觀，為企業(yè)長期發(fā)展提供真實(shí)可靠的指引。當(dāng)前，在大多企業(yè)內(nèi)控過程中存在著如管理人員控制失效、內(nèi)部監(jiān)督乏力、會計(jì)信息失真等諸多問題，為企業(yè)內(nèi)部不正之風(fēng)的滋生及蔓延提供了溫床，此時加強(qiáng)職業(yè)道德建設(shè)尤為重要。

基于上述因素的考慮，要想改變企業(yè)內(nèi)控現(xiàn)狀，就必須在考慮職業(yè)道德基礎(chǔ)上建立健全內(nèi)控機(jī)制。

五、基于職業(yè)道德角度完善企業(yè)內(nèi)控制度的有效途徑

隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，國外先進(jìn)管理思想的逐步引入，我國企業(yè)內(nèi)控制度的建立健全較之計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時代有了可喜的成績，但至于怎樣結(jié)合職業(yè)道德建設(shè)，把職業(yè)道德融入企業(yè)內(nèi)部控制中，我們還有待研究。基于此，筆者認(rèn)為基于職業(yè)道德的內(nèi)控體系建設(shè)展開的主要思路是：

（一）優(yōu)化內(nèi)部控制環(huán)境

內(nèi)部控制環(huán)境是一種氛圍，它不但有助于企業(yè)文化的塑造，而且能夠影響企業(yè)員工的控制自覺性。要改善企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境應(yīng)從以下幾個方面入手：

第一，完善法人治理結(jié)構(gòu)。應(yīng)強(qiáng)調(diào)董事會在企業(yè)內(nèi)部控制中的作用，明確董事會的職責(zé)，嚴(yán)格遵守不相容職務(wù)相分離的原則，防止管理人員出現(xiàn)交叉任職的現(xiàn)象。試圖落實(shí)好股東大會作為公司最高權(quán)力機(jī)構(gòu)的法律地位，進(jìn)一步發(fā)揮股東大會的作用，最終形成“各司其職，各負(fù)其責(zé)、協(xié)調(diào)運(yùn)轉(zhuǎn)、有效制衡”的公司法人治理結(jié)構(gòu)，為內(nèi)控建設(shè)的加強(qiáng)提供一個有利的治理環(huán)境。

第二，培育優(yōu)良的遵守職業(yè)道德企業(yè)文化。企業(yè)文化是指全體職工在長期的生產(chǎn)經(jīng)營活動中培育形成并共同遵循的最高目標(biāo)、價值標(biāo)準(zhǔn)、基本信念及行為規(guī)范的總和。引導(dǎo)員工在積極向上的氛圍里，提升自身素質(zhì)，有利于接受企業(yè)價值觀，有利于增強(qiáng)團(tuán)隊(duì)意識。

第三，建立崗位責(zé)任追究制度。企業(yè)內(nèi)部控制失效，經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、會計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生是由于行為主體全是人（一個企業(yè)從領(lǐng)導(dǎo)到有關(guān)業(yè)務(wù)經(jīng)辦人員），因此只有建立健全責(zé)任制配套制度，逐級開展責(zé)任分解，自上而下形成完整的廉政建設(shè)責(zé)任體系，才能將內(nèi)部控制工作落到實(shí)處。

（二）強(qiáng)化企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)控制

在分析潛在的危險(xiǎn)源點(diǎn)，應(yīng)正確預(yù)測、衡量這些危險(xiǎn)源點(diǎn)帶來的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，并進(jìn)行適當(dāng)?shù)目刂坪头婪?，把企業(yè)的損失降至最低程度。對于內(nèi)部控制危險(xiǎn)源點(diǎn)的預(yù)控，筆者認(rèn)為主要應(yīng)注意以下幾個方面：

第一，推行職務(wù)不兼容制度。不相容職務(wù)必須分離，權(quán)責(zé)分明。重要核心崗位，防止一人或以部門獨(dú)攬決策權(quán)，應(yīng)該將責(zé)任進(jìn)行合理分配，形成相互約束的機(jī)制。

第二，抓住預(yù)控關(guān)鍵點(diǎn)。在開展預(yù)防工作中，必須經(jīng)過上下多次反復(fù)討論修改，切實(shí)找出危險(xiǎn)源點(diǎn)預(yù)防與控制的關(guān)鍵方面，并在實(shí)踐中抓住這些預(yù)控方面，才有可能從源頭上構(gòu)筑職位的防線。

（三）建立加強(qiáng)有效的監(jiān)督機(jī)制

絕對的權(quán)力必然會導(dǎo)致內(nèi)部控制體系坍塌，僅憑信任代替監(jiān)督管理必然會遇到挖墻腳之人。所以，完善內(nèi)部控制、加強(qiáng)職業(yè)道德建設(shè)，必須要有強(qiáng)有力的監(jiān)督機(jī)制來督促。為此，筆者建議主要從以下三個方面開展：

首先，設(shè)立審計(jì)委員會。該審計(jì)委員會應(yīng)該以稽核、審計(jì)、紀(jì)檢部門為基礎(chǔ)，直接由董事會管理并獨(dú)立于被審計(jì)部門。通過采取內(nèi)部稽核、離任審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、監(jiān)督審查財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)表等手段，審計(jì)委員會對會計(jì)部門執(zhí)行內(nèi)部控制，逐步建立有效的監(jiān)督防線。

其次，轉(zhuǎn)變內(nèi)部審計(jì)職能。過去，我國企業(yè)內(nèi)部審計(jì)職能僅局限于查錯糾弊、審核企業(yè)會計(jì)資料、監(jiān)督企業(yè)經(jīng)營活動是否符合相應(yīng)規(guī)章制度等。隨著社會的發(fā)展，企業(yè)對內(nèi)部審計(jì)的要求上升到提供管理咨詢、提升經(jīng)營管理效能的層次。內(nèi)審機(jī)構(gòu)應(yīng)將自己視為企業(yè)的一種資源，在實(shí)現(xiàn)企業(yè)預(yù)期控制目標(biāo)的過程中發(fā)揮重要作用（Michael Hammer，2008）。因此，內(nèi)部審計(jì)師的使命將從 “實(shí)施審計(jì)”逐步向“創(chuàng)建程序，以期達(dá)到所需的內(nèi)控水平”的方向發(fā)展，以滿足現(xiàn)代企業(yè)管理的需要。

然后，改進(jìn)內(nèi)審方式。審計(jì)方式需要與時俱進(jìn)，與企業(yè)經(jīng)營方式和企業(yè)現(xiàn)代管理理論相匹配。在職能方面建立前瞻性，加強(qiáng)事前審計(jì)，從企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動開始就進(jìn)行監(jiān)督，盡量避免事后才查漏補(bǔ)缺。

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    及其工作中的效率進(jìn)行控制,主要是針對控制者而進(jìn)行的一種管理控制。內(nèi)部會計(jì)控制的主要特征是指以國家法律法規(guī)和制度作為基礎(chǔ),采用一系列科學(xué)化、具體化的管理方法促使企業(yè)核算的形成,廣泛的融入到企業(yè)的各個方面。

    內(nèi)部控制主要是以會計(jì)信息作為基礎(chǔ),如果離開了會計(jì)信息,那么內(nèi)部控制就無法發(fā)揮其主要作用,解決問題的主要控制方法是內(nèi)部控制,而其主體是會計(jì)控制。所以說,加強(qiáng)企業(yè)的內(nèi)部會計(jì)控制是用來提高會計(jì)信息質(zhì)量,保證內(nèi)控實(shí)現(xiàn)的主要手段,內(nèi)部會計(jì)控制更是企業(yè)內(nèi)部控制的核心所在。

    2.內(nèi)部會計(jì)控制的相關(guān)內(nèi)容

    企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中,應(yīng)該嚴(yán)格遵守國家規(guī)定的各項(xiàng)會計(jì)準(zhǔn)則,從本企業(yè)的實(shí)際會計(jì)工作為出發(fā)點(diǎn),完善和健全企業(yè)會計(jì)控制制度,加強(qiáng)內(nèi)部會計(jì)控制管理。主要的內(nèi)部會計(jì)控制內(nèi)容有:(1)合理分配內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)和完善職責(zé)制分工;(2)明確會計(jì)工作人員崗位工作,建立健全內(nèi)部會計(jì)制度;(3)保證會計(jì)憑證和相關(guān)會計(jì)記錄的準(zhǔn)確性、及時性和真實(shí)可靠性;(4)適時對庫存進(jìn)行清查,建立財(cái)產(chǎn)清查盤存制度;(5)學(xué)習(xí)和使用會計(jì)電算化軟件進(jìn)行操作,限定財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)的權(quán)限和控制方法;(6)保密制度的制定和實(shí)施。

    二、 企業(yè)內(nèi)部會計(jì)控制存在的問題

    1. 企業(yè)對內(nèi)部會計(jì)控制較為忽視

    當(dāng)前多數(shù)企業(yè)對內(nèi)部會計(jì)控制均不夠重視,沒有認(rèn)清內(nèi)部會計(jì)控制在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的重要性。企業(yè)管理人員多數(shù)把企業(yè)重點(diǎn)轉(zhuǎn)向產(chǎn)品市場發(fā)展,缺乏對內(nèi)部會計(jì)控制的認(rèn)識,對企業(yè)建立健全內(nèi)部會計(jì)控制的重要性、長遠(yuǎn)性認(rèn)識不足,有些企業(yè)連最基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)制度都不具備,這種對內(nèi)控意識的淡薄、監(jiān)督力度的薄弱現(xiàn)象普遍存在著。因此,良好的企業(yè)內(nèi)部會計(jì)控制是確保企業(yè)實(shí)現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)的保障,只有內(nèi)部控制制度的健全和完善才能夠促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)持續(xù)經(jīng)營發(fā)展。

    2. 企業(yè)管理人員和工作人員的素質(zhì)水平偏低

    企業(yè)的管理人員和工作人員在推動企業(yè)發(fā)展過程中起著絕對性的作用。從企業(yè)角度出發(fā),管理人員在企業(yè)中的權(quán)利大于所要承擔(dān)的責(zé)任,不采用員工激勵方法,降低了員工的工作積極性,管理人員的自我提高動力的工作積極態(tài)度較差,便會造成管理人員素質(zhì)偏低和工作滯慢的現(xiàn)象發(fā)生。企業(yè)內(nèi)部會計(jì)控制薄弱產(chǎn)生的主要原因,便是因?yàn)槠髽I(yè)管理組織結(jié)構(gòu)不合理,且缺乏對管理人員實(shí)施有效的監(jiān)督和約束機(jī)制,使得有些管理人員忽視制度和管理規(guī)則,在處理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營和提出企業(yè)管理決策時偏向于主觀的、隨意的、盲目的,甚至徇私舞弊等現(xiàn)象的發(fā)生。而且,在當(dāng)前的知識經(jīng)濟(jì)時代下,企業(yè)員工素質(zhì)低下,不利用企業(yè)發(fā)展。如,企業(yè)中的會計(jì)部門,其會計(jì)工作是對企業(yè)財(cái)務(wù)問題進(jìn)行綜合處理的部門,這就要求會計(jì)從業(yè)人員既要有豐富的會計(jì)方面專業(yè)知識,還要懂得企業(yè)的經(jīng)營管理方面及生產(chǎn)工藝的相關(guān)知識。只有這樣,內(nèi)部會計(jì)控制才能在企業(yè)中得到有效的實(shí)施,且在企業(yè)經(jīng)營中發(fā)揮出巨大的作用。

    3. 企業(yè)對內(nèi)部會計(jì)控制的具體實(shí)施不到位

    企業(yè)的內(nèi)部會計(jì)控制實(shí)施不到位,具體表現(xiàn)在對會計(jì)崗位人員分配的不合理和崗位設(shè)置的不規(guī)范,一些規(guī)模較小的企業(yè),會計(jì)部門的全部工作只有一名員工負(fù)責(zé),并且內(nèi)部會計(jì)控制在企業(yè)中毫無體現(xiàn),形同虛設(shè)一般。企業(yè)對內(nèi)部會計(jì)控制的認(rèn)識不到位,也是導(dǎo)致實(shí)施落后的原因之一,只把內(nèi)部會計(jì)控制當(dāng)作文件、制度,卻不考慮其時代性和先進(jìn)性,甚至說是對企業(yè)內(nèi)部控制毫無概念。同時,一些企業(yè)有章不循、有法不依,其設(shè)立企業(yè)的內(nèi)部會計(jì)控制只是就會相關(guān)部門的審計(jì)監(jiān)督,這已經(jīng)失去了設(shè)立制度的初衷,導(dǎo)致內(nèi)部會計(jì)控制名存實(shí)亡。

    三、 完善企業(yè)內(nèi)部會計(jì)控制的建議

    1. 積極發(fā)揮內(nèi)部會計(jì)控制在企業(yè)中的具體作用

    提高企業(yè)員工對內(nèi)部會計(jì)控制相關(guān)知識的了解,加強(qiáng)內(nèi)部會計(jì)控制在企業(yè)中的實(shí)施,充分發(fā)揮其在企業(yè)中的巨大作用。建立起以內(nèi)部會計(jì)控制為核心的企業(yè)經(jīng)營制度,健全制度規(guī)范和監(jiān)督具體實(shí)施情況。內(nèi)部會計(jì)控制主要是針對遏制企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生不正當(dāng)經(jīng)營行為,防止虛假會計(jì)信息的產(chǎn)生。企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中必須按照企業(yè)規(guī)定的內(nèi)部會計(jì)控制來加之實(shí)施,對企業(yè)發(fā)生的會計(jì)內(nèi)容進(jìn)行內(nèi)部會計(jì)控制。加強(qiáng)對企業(yè)生產(chǎn)計(jì)劃方    面的控制、申核批準(zhǔn)方面的控制、財(cái)務(wù)預(yù)算方面的控制以及對企業(yè)實(shí)物、內(nèi)部審計(jì)方面的控制等形成一個具體的會計(jì)控制實(shí)施體系。給企業(yè)塑造一種積極的、向上的企業(yè)管理制度,構(gòu)建有效管理機(jī)制,提高員工整體素質(zhì),規(guī)范企業(yè)工作流程,促進(jìn)經(jīng)濟(jì)效益目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。 2. 強(qiáng)化企業(yè)的內(nèi)部會計(jì)內(nèi)控制度,實(shí)現(xiàn)企業(yè)化管理

    完善和加強(qiáng)企業(yè)具有的可操作性企業(yè)內(nèi)部會計(jì)內(nèi)控制度,實(shí)現(xiàn)企業(yè)現(xiàn)代化經(jīng)營管理。首先要完善企業(yè)的會計(jì)控制環(huán)境,加快企業(yè)現(xiàn)代化制度建立;其次要明確企業(yè)內(nèi)部會計(jì)控制的主體和控制所要實(shí)現(xiàn)的目標(biāo),具有針對性的努力實(shí)現(xiàn)各項(xiàng)的控制目標(biāo),加大力度提高企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營效率;最后是要有先進(jìn)的、針對性的科學(xué)管理控制方法和高素質(zhì)的管理人才,加強(qiáng)企業(yè)關(guān)于人力資源方面的管理,完善企業(yè)內(nèi)部員工的分配,使信息控制與交流機(jī)制相融合,培養(yǎng)企業(yè)員工良好的職業(yè)道德觀、價值觀和正確的控制意識中,進(jìn)而形成一個良性的企業(yè)文化氛圍。

    3. 建立健全企業(yè)內(nèi)部會計(jì)控制的監(jiān)督管理體系

    建立健全企業(yè)內(nèi)部會計(jì)控制的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督,主要是以企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益為出發(fā)點(diǎn),對企業(yè)經(jīng)營活動的具體內(nèi)容進(jìn)行全面的、有效的監(jiān)督。確保企業(yè)內(nèi)部會計(jì)控制的貫徹實(shí)施且效果顯著,必須實(shí)施適當(dāng)?shù)谋O(jiān)督來實(shí)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部會計(jì)控制的過程。建立健全企業(yè)會計(jì)監(jiān)督管理體系并發(fā)揮其巨大作用,可以加強(qiáng)企業(yè)會計(jì)信息提供的真實(shí)性和準(zhǔn)確性,提高企業(yè)的經(jīng)營效益。企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部會計(jì)控制,有效的提高了企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的作用,同時也強(qiáng)化了企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的職責(zé)職能。同時,加強(qiáng)監(jiān)督管理控制,能夠企業(yè)經(jīng)營管理者及時地發(fā)現(xiàn)企業(yè)中存在的生產(chǎn)經(jīng)營問題,并針對問題提出解決意見,化解企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生,實(shí)現(xiàn)預(yù)期的內(nèi)部控制。

    4. 提高從業(yè)人員素質(zhì),加強(qiáng)對企業(yè)人員的培訓(xùn)學(xué)習(xí)

    提高企業(yè)會計(jì)人員的專業(yè)化業(yè)務(wù)水平,強(qiáng)化會計(jì)人員的職業(yè)道德建設(shè)。加強(qiáng)對國家相關(guān)法律法規(guī)的宣傳學(xué)習(xí),約束會計(jì)人員的具體工作行為,提倡進(jìn)行會計(jì)職業(yè)道德自律方面的交流與培訓(xùn)工作。制定和完善企業(yè)會計(jì)從業(yè)職業(yè)道德標(biāo)準(zhǔn),組織實(shí)施自查專項(xiàng)檢查,建立長期有效的獎罰制度。通過定期培訓(xùn)、組織企業(yè)人員學(xué)習(xí)企業(yè)生產(chǎn)等方面工作具體流程,加強(qiáng)思想政治教育,樹立和培養(yǎng)企業(yè)人員的業(yè)務(wù)精神,促進(jìn)形成良好的企業(yè)人員職業(yè)理想與敬業(yè)精神。加強(qiáng)對企業(yè)管理人員的素質(zhì)提高,培養(yǎng)管理人員建立正確的管理理念和使用企業(yè)發(fā)展的經(jīng)營風(fēng)格。強(qiáng)化管理人員的風(fēng)險(xiǎn)防范意識,避免因各種原因發(fā)生可能給企業(yè)速寫為的不利于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的損失發(fā)生。企業(yè)管理人員應(yīng)加強(qiáng)對企業(yè)員工的職業(yè)道德宣傳引導(dǎo)和監(jiān)督檢查,使得企業(yè)整體內(nèi)部實(shí)現(xiàn)統(tǒng)一化、高效性管理,對促進(jìn)企業(yè)發(fā)生起到有效的作用。

    總之,企業(yè)的內(nèi)部會計(jì)控制是一個具體實(shí)施的過程,是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的一個過程,是企業(yè)用來防范在風(fēng)險(xiǎn)管理背景下實(shí)施經(jīng)營的一種手段卻不是一種行為目的。構(gòu)建合理的內(nèi)部控制體系,其主要因素是針對人。內(nèi)部會計(jì)控制在具體實(shí)施時受到來自企業(yè)內(nèi)部各層工作人員的影響,內(nèi)部會計(jì)控制是企業(yè)控制的核心,始終貫徹于企業(yè)管理,促進(jìn)企業(yè)的經(jīng)營規(guī)范和持續(xù)發(fā)展。有效防范和控制企業(yè)可能面臨的風(fēng)險(xiǎn),完善和加強(qiáng)我國的企業(yè)內(nèi)部會計(jì)控制,是當(dāng)前企業(yè)實(shí)現(xiàn)具體生產(chǎn)經(jīng)營目標(biāo)的基礎(chǔ),它對改善我國企業(yè)內(nèi)部會計(jì)控制現(xiàn)狀,保證企業(yè)正常生產(chǎn)經(jīng)營運(yùn)行都起著非常重要的推動作用。

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篇8

關(guān)鍵詞：ERP；企業(yè)資源計(jì)劃；企業(yè)會計(jì)系統(tǒng)；內(nèi)部控制

中圖分類號：F23文獻(xiàn)標(biāo)識碼：Adoi：10.19311/ki.16723198.2016.14.057

1ERP 的概念及內(nèi)涵

ERP的英文全稱為Enterprise Resource Planning，譯作企業(yè)資源計(jì)劃，是一個復(fù)雜的信息系統(tǒng)，它是由制定計(jì)劃、系統(tǒng)實(shí)施、系統(tǒng)維護(hù)三個部分組成，是在先進(jìn)的企業(yè)管理思想上，應(yīng)用信息技術(shù)實(shí)現(xiàn)對整個企業(yè)資源的一體化管理，是一種可以提供實(shí)時信息的企業(yè)管理信息系統(tǒng)。

從信息技術(shù)的角度，ERP通過共享的信息和數(shù)據(jù)流整合企業(yè)流程。它試圖將企業(yè)內(nèi)的所有部門和功能整個在一個單一的計(jì)算機(jī)系統(tǒng)中，并滿足各部門的特定需求。從管理學(xué)的角度，ERP定義為整合了企業(yè)資源管理系統(tǒng)，它通過對企業(yè)內(nèi)部供應(yīng)鏈上所有的環(huán)節(jié)進(jìn)行有效管理，實(shí)現(xiàn)實(shí)物流、資金流、信息流的有效集成，從而提高企業(yè)的管理效率和經(jīng)營水平，最終提升企業(yè)的核心競爭力。

2ERP 對我國企業(yè)會計(jì)財(cái)務(wù)管理的重要意義

會計(jì)財(cái)務(wù)管理是ERP的核心職能。ERP的財(cái)務(wù)模塊與一般的財(cái)務(wù)軟件不同，它是以總賬為核心，而且相互之間有信息傳遞，財(cái)務(wù)模塊和系統(tǒng)中的其他模塊之間有相應(yīng)的接口，能夠相互集成。在ERP系統(tǒng)中，通過會計(jì)處理子系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)了企業(yè)對資金流的處理和控制。

ERP對財(cái)務(wù)管理將企業(yè)的資金流和實(shí)物管理集成起來統(tǒng)一管理，同時供應(yīng)循環(huán)和制造系統(tǒng)高度集成，從而使得企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)營業(yè)務(wù)的財(cái)務(wù)信息能夠及時準(zhǔn)確地得到反饋，根本上改變了傳統(tǒng)財(cái)務(wù)管理事后反映財(cái)會信息的方式的轉(zhuǎn)變。并且ERP的財(cái)務(wù)管理可以獲取豐富有關(guān)公司戰(zhàn)略性財(cái)務(wù)信息，提供強(qiáng)大的財(cái)務(wù)分析和決策支持能力，同時強(qiáng)調(diào)面向全部業(yè)務(wù)過程的財(cái)務(wù)信息收集、分析和控制，加強(qiáng)了對資金流的全局管理，提供了財(cái)務(wù)管理的效率。

3ERP環(huán)境下會計(jì)信息系統(tǒng)對內(nèi)部控制的影響

3.1對內(nèi)部控制環(huán)境的影響

ERP的核心思想是實(shí)現(xiàn)企業(yè)的運(yùn)作的流程管理。在ERP環(huán)境下，企業(yè)在供應(yīng)鏈、產(chǎn)成鏈、銷售鏈的全面控制，實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)管理與業(yè)務(wù)處理的一體化。一方面，ERP的實(shí)施會給傳統(tǒng)的企業(yè)內(nèi)部控制體系帶來一定的沖擊和影響；另一方面，ERP的實(shí)施也滿足了企業(yè)環(huán)境下的新特征和新要求，給內(nèi)部控制帶來了益處。

高度集成化的ERP使得原始數(shù)據(jù)一經(jīng)輸入系統(tǒng)，便由計(jì)算機(jī)自動處理，責(zé)任高度集中于數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)。ERP結(jié)構(gòu)復(fù)雜，難免存在某些功能繁多，難免存在某些功能不足或缺陷。ERP一般是商品化的軟件，在實(shí)施的過程中需要經(jīng)過一系列的復(fù)雜配置，軟件功能和與企業(yè)的契合程度等都影響ERP的正常運(yùn)行，給內(nèi)部控制帶來新的潛在風(fēng)險(xiǎn)。

在ERP環(huán)境下，由于企業(yè)通過協(xié)同管理、實(shí)時管理、遠(yuǎn)程管理，決策者和執(zhí)行者能夠快速溝通，企業(yè)的內(nèi)部控制層級明顯減少，控制責(zé)任更加明確，控制效率更高，企業(yè)運(yùn)作更加靈活。ERP環(huán)境下的內(nèi)控體系不再依賴于傳統(tǒng)的數(shù)據(jù)檢查、核對等繁瑣的、消耗大量時間和人力的工作，提高了運(yùn)行效率，使企業(yè)經(jīng)營管理進(jìn)一步完善并提高管理水平。

3.2對會計(jì)信息憑證的影響

隨著數(shù)據(jù)收集與使用方法的改變，人工操作的工作隨之減少，其效率也不及自動化系統(tǒng)。首先在交易信息輸入到自動化系統(tǒng)之前，信息技術(shù)就大大減少了信息審核所需要的時間。各個子系統(tǒng)的交易明細(xì)資料都是會計(jì)憑證的原始依據(jù)。如果各交易資料正確，則生成的各種相關(guān)信息也不會錯誤，會計(jì)憑證只是相關(guān)信息其中之一。如果未能確定原始交易資料的正確性，在編制會計(jì)憑證是才發(fā)現(xiàn)問題，則各關(guān)信息早已錯誤，而各種不良影響當(dāng)然都發(fā)生過了，所以應(yīng)在各交易單據(jù)輸入計(jì)算機(jī)的時候，就應(yīng)謹(jǐn)慎地查核。

傳統(tǒng)的會計(jì)業(yè)務(wù)流程是以憑證賬簿報(bào)表的會計(jì)循環(huán)方式設(shè)計(jì)的，設(shè)計(jì)良好的憑證格式、傳遞程序和授權(quán)管理，具有較強(qiáng)的控制功能。在控制薄弱的系統(tǒng)里，在對企業(yè)經(jīng)營造成重大影響之前，很難發(fā)現(xiàn)錯誤或舞弊行為，尤其是在實(shí)時、分布式的數(shù)據(jù)庫管理系統(tǒng)里。而ERP系統(tǒng)里的配置增加了自動化內(nèi)部控制與安全程序的重要性。

3.3對內(nèi)部控制制度執(zhí)行效果的影響

ERP系統(tǒng)很好地通過電子信息系統(tǒng)將數(shù)據(jù)集合保證了數(shù)據(jù)的集成度。內(nèi)部控制制度作為解決問題的控制手段，其主體是會計(jì)控制。本質(zhì)也是對信息的加工處理和使用過程。內(nèi)部控制制度能按既定的目的實(shí)現(xiàn)控制，就是因?yàn)樵撓到y(tǒng)內(nèi)部的各個組成部分以及該系統(tǒng)與外界環(huán)境之間存在著信息的流通和反饋。

會計(jì)信息是內(nèi)部控制的基礎(chǔ)。ERP系統(tǒng)能夠恰當(dāng)?shù)卮_認(rèn)各種信息地采集工作，以確保內(nèi)部控制制度地執(zhí)行效果。信息技術(shù)的應(yīng)用使企業(yè)的內(nèi)部經(jīng)營發(fā)生了

質(zhì)的變化，企業(yè)所有的工作流程都按照面向客戶、面向信息網(wǎng)絡(luò)、面向軟件應(yīng)用的要求進(jìn)行了重組，相當(dāng)一部分的內(nèi)部控制點(diǎn)已建立于系統(tǒng)的應(yīng)用程序中，由計(jì)算機(jī)自動執(zhí)行各種檢驗(yàn)、監(jiān)督以及對系統(tǒng)各功能實(shí)用的權(quán)限，大大規(guī)范了控制效果。

4完善ERP環(huán)境下會計(jì)信息系統(tǒng)內(nèi)部控制執(zhí)行效果的對策

4.1確保信息安全，避免未經(jīng)授權(quán)的披露

ERP系統(tǒng)采用的數(shù)據(jù)源和數(shù)據(jù)庫具有單一性，這就要求相關(guān)人員必須重視最初數(shù)據(jù)的審核，確保原始數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。只有這樣，才能從根源上避免數(shù)據(jù)應(yīng)用過程中發(fā)生的失誤，避免一些違反事件的發(fā)生。會計(jì)是信息的中心，也是非中心，局部利益與整體利益永遠(yuǎn)是個矛盾，其之間的溝通工作處理得好與不好，出來政策問題，往往與會計(jì)系統(tǒng)有著重要的聯(lián)系。會計(jì)的集中相比權(quán)利之比帶有更強(qiáng)大的工作藝術(shù)，這也便要求確保企業(yè)信息的安全性，不能被別有用心的利用，避免未經(jīng)授權(quán)的披露。

4.2企業(yè)要執(zhí)行職責(zé)分離政策

組織的結(jié)構(gòu)不應(yīng)該允許數(shù)據(jù)處理的所有環(huán)節(jié)責(zé)任依賴于某一個人或者某一個部門，而是要求進(jìn)行職責(zé)分離。初始化、輸入、審核和檢查數(shù)據(jù)的功能應(yīng)該分離，以確保沒有人可以在發(fā)生錯誤、遺漏或其他不當(dāng)行為的同時，還能夠授權(quán)，或者掩蓋修改欺瞞的證據(jù)。企業(yè)內(nèi)部控制更好的執(zhí)行與提升企業(yè)有關(guān)人員的工作能力和職業(yè)素質(zhì)密不可分，確保提升有關(guān)人員的計(jì)算機(jī)操作能力和職業(yè)道德。

4.3加強(qiáng)變更程序的各項(xiàng)規(guī)范

其中包括識別程序變更需求、詳細(xì)地記錄變更的具體要求并提交程序變更申請、業(yè)務(wù)影響評價和風(fēng)險(xiǎn)評估、批準(zhǔn)程序變更申請、變更程序的開發(fā)和測試、檢查并實(shí)施程序變更的過程、檢查、驗(yàn)證程序變更是否達(dá)到預(yù)期、記錄變更的版本號，存檔變更文檔和變更升級程序。

4.4完善系統(tǒng)數(shù)據(jù)的可用性

企業(yè)要能按規(guī)定向有關(guān)方面提供有用的信息，其他單位能及時向會計(jì)部門提供客觀、正確的核算資料，信息沒有弄虛作假，是客觀存在的；能合理、合法地反映財(cái)務(wù)收支成果；能按照規(guī)定、按時間提供正確的會計(jì)信息；能夠針對業(yè)務(wù)、管理層的需求，隨時隨地提供可用的信息。其中信息的可用性也包括從數(shù)據(jù)和系統(tǒng)服務(wù)的損失或中斷中恢復(fù)的能力，以及從信息中心重大災(zāi)難中進(jìn)行恢復(fù)的能力。

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篇9

客觀事物是不斷發(fā)展的，人們對客觀事物的認(rèn)識也是不斷發(fā)展的，人們對會計(jì)的認(rèn)識同樣是不斷發(fā)展的，現(xiàn)代會計(jì)是會計(jì)發(fā)展的結(jié)果。要理解現(xiàn)代會計(jì)，先得理解會計(jì)。

什么叫會計(jì)？這要先從兩個公認(rèn)為權(quán)威性的定義說起：

一個是美國會計(jì)實(shí)際工作者的團(tuán)體美國會計(jì)師協(xié)會提出的。這個協(xié)會于1941年的第一號會計(jì)名詞公報(bào)(Accounting terminology Bulletin No.1)對會計(jì)作了如下定義：“會計(jì)是一種將具有或部分具有財(cái)務(wù)性質(zhì)的交易和事件，以一種有意義的情況，用貨幣量度加以記錄、分類和匯總，并解釋其結(jié)果的技術(shù)（art）”。

按照這一說法，會計(jì)只是一種以簿記方法匯集數(shù)據(jù)的技術(shù)，除了對其結(jié)果進(jìn)行解釋以外，似乎并無其他目的。這一定義反映了半個世紀(jì)以前人們對會計(jì)的認(rèn)識，代表會計(jì)科學(xué)當(dāng)時達(dá)到的水平。

另一個是一個會計(jì)學(xué)術(shù)工作者們的團(tuán)體――美國會計(jì)學(xué)會的定義。這個學(xué)會的基本會計(jì)理論說明書編制委員會在1966年學(xué)會成立50周年時提出了一個“基本會計(jì)理論說明書”（A statement of Basic Accounting Theory），將會計(jì)認(rèn)為是一種：“識別、計(jì)量和傳播經(jīng)濟(jì)信息，使信息的使用人得以有根據(jù)地判斷和決策的過程”。

這個定義比起1941年提出的更接近于我們今天對會計(jì)的認(rèn)識。第一，它使我們認(rèn)識 ，會計(jì)并不只是交易數(shù)據(jù)的簡單的記錄、分類和匯總，而是一種將數(shù)據(jù)質(zhì)變，轉(zhuǎn)化為信息的工作；第二，它使我們認(rèn)識，會計(jì)本身并非目的，會計(jì)是決策所必需的手段。美國會計(jì)學(xué)者梅格斯（W. B. Meigs）和其他兩位會計(jì)學(xué)者合編的《會計(jì)學(xué)：營業(yè)決策的基礎(chǔ)》(Accounting: The Basic for Business Decisions)一書說：“會計(jì)是一種計(jì)量公司的獲利能力、清償能力，并為企業(yè)指導(dǎo)其獲得能力、清償能力提供信息，以便作出營業(yè)決策的過程”。可以認(rèn)為是對這個定義的更明確的說明。

這兩個定義在當(dāng)時都很有權(quán)威性，直到80年代，還受到廣泛稱引，有助于我們對會計(jì)的理解。

但也應(yīng)看到，按照我的認(rèn)識，無論是美國會計(jì)師協(xié)會的或美國會計(jì)學(xué)會的，它們定義中的會計(jì)，主要都是指會計(jì)工作。它們解決的，主要是會計(jì)是“干”什么的問題，而不是“是”什么的問題。會計(jì)干什么，不等于會計(jì)就是什么。比如定義“秤”，美國會計(jì)師協(xié)會的定義仿佛是說：秤是一種秤重量的技術(shù)，而美國會計(jì)學(xué)會的則仿佛是說：秤是一種秤重量的過程，兩個定義都沒有明確說明，秤本身到底是什么。

會計(jì)本身究竟是什么？由于60~70年代信息科學(xué)的發(fā)展，又出現(xiàn)了會計(jì)定義的第三種主要提法，將會計(jì)認(rèn)為是一種經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)。

這里仍然要提到1966年美國會計(jì)學(xué)會的那個“基本會計(jì)理論說明書”。這份說明書雖然將會計(jì)定義為“識別，計(jì)量和傳播經(jīng)濟(jì)信息，使信息的使用人得以有根據(jù)地判斷和決策的過程”，同時卻又指出：“實(shí)質(zhì)地說，會計(jì)是一個信息系統(tǒng)。更精確地說，它是一個一般信息理論在有效率的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)上的應(yīng)用?！?/p>

美國西德尼?戴維森（Sideney Davidson）主編的《現(xiàn)代會計(jì)手冊》1977年第二版和1983年第三版（未查到1970年的第一版），在第一章“會計(jì)概念，會計(jì)原則和審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)意見”中對會計(jì)上的一些基本概念，作了解釋，卻未提到會計(jì)的定義，但原書主編和副主編羅曼L.韋爾（Roman L Weil）為第二、三版所寫的序的第一句卻指出：“會計(jì)是個信息系統(tǒng)――一種用來將一個實(shí)體的有意義的經(jīng)濟(jì)信息轉(zhuǎn)達(dá)給有關(guān)部分的信息系統(tǒng)”。

1965年芬內(nèi)（H.A.Finney）和米勒合寫的中級會計(jì)學(xué)，對會計(jì)的定義，仍采用美國會計(jì)師協(xié)會1941年的定義。1980年的翰生和金屈萊（Johnson&Gentry）合著的芬內(nèi)一米勒會計(jì)學(xué)原理第八版第1章21節(jié)介紹會計(jì)的定義時就改為：“籠統(tǒng)地說，會計(jì)是一種經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)，亦即經(jīng)濟(jì)信息的專門方法”，又說：“會計(jì)作為一種信息系統(tǒng)，一種經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)，指的是把一個企業(yè)機(jī)構(gòu)的數(shù)據(jù)，變?yōu)閷@個機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)決策方面有用的經(jīng)濟(jì)信息。”

這種提供對我國八十年代以后的會計(jì)學(xué)有較大影響，我國會計(jì)學(xué)界兩位著名前輩潘序倫、王澹如合寫的1983年版《基本會計(jì)學(xué)》中就說：“從廣義來說，會計(jì)是一種旨在傳達(dá)一個企業(yè)的重大財(cái)務(wù)和其他經(jīng)濟(jì)信息以便其使用者據(jù)以作出明智的判斷和決策的‘經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)’，即經(jīng)濟(jì)信息專門化”。

大家熟悉的葛家澍教授多年來都將會計(jì)認(rèn)為是一種經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)，他在1988年出版的《會計(jì)學(xué)導(dǎo)論》對會計(jì)給了下述定義：“會計(jì)是旨在提高經(jīng)濟(jì)效益、加強(qiáng)經(jīng)營管理和經(jīng)濟(jì)管理而在每個企業(yè)、事業(yè)、機(jī)關(guān)等單位范圍內(nèi)建立的一個以提供財(cái)務(wù)信息為主的經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)”。

所謂系統(tǒng)，指的是一些相互聯(lián)系、各有特定功能的部分，為了一個共同的目的組成的機(jī)體。說會計(jì)是一個信息系統(tǒng)，也就是說，會計(jì)是由一個不少相互聯(lián)系、各自發(fā)揮其作用的信息配合組成的機(jī)體，這個機(jī)體的目的是輸入數(shù)據(jù)，輸出信息，提高經(jīng)濟(jì)效益。

這也可以說是80年代對會計(jì)的了解。

這個定義的最大優(yōu)點(diǎn)在于：它是針對了會計(jì)這個概念的本身而提出的，而不是對會計(jì)工作提出的，解決的是會計(jì)“是”什么的問題，而不是“干”什么的問題，因而我覺得，比美國會計(jì)師協(xié)會50年前提出的和美國會計(jì)學(xué)會25年前提出的定義更切合今天的實(shí)際。

上面三種說法，都有很大的權(quán)威性，都對我們了解會計(jì)有助。對會計(jì)究應(yīng)如何認(rèn)識？對于第一第二兩種說法，我已表明過意見，現(xiàn)在說說我對“信息系統(tǒng)說”的看法，看法不成熟，發(fā)表的目的在于引起討論、批判，得到指正。

二

把會計(jì)作為信息系統(tǒng)，有兩個問題有待于進(jìn)一步研究：

首先，對會計(jì)究應(yīng)如何定性的問題。

按照邏輯，定義一件事情，先要掌握它的屬概念，弄清楚它“屬”什么，比如定義人，先要弄清楚：人屬動物，因而人是動物。屬概念一錯，就根本錯了。

會計(jì)屬什么？會計(jì)是和信息打交道的，很容易叫人以為它屬于信息?？磥?，要徹底了解會計(jì)，還得先弄清楚會計(jì)和信息的關(guān)系。

應(yīng)該看到，信息是一切事物的普遍屬性，會計(jì)的也都是信息，卻遠(yuǎn)不是一切信息，甚至經(jīng)濟(jì)信息、財(cái)務(wù)信息都能作為會計(jì)信息的，會計(jì)信息有會計(jì)信息的嚴(yán)格限制。

美國的財(cái)務(wù)會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)委員會（FASB）1980年發(fā)表的第二號財(cái)務(wù)會計(jì)概念說明書《會計(jì)信息的質(zhì)量特征》(Qualitative Characteristics of Accounting information)中指出：“會計(jì)信息要于決策有用，必須具備兩種主要質(zhì)量，即切用性(relevance)和可信性?！泵绹鴷?jì)學(xué)者查斯坦(L.G. Chasteen)等三人合寫 的《中級會計(jì)學(xué)》1984年第一版說：“使會計(jì)信息有用的主要性質(zhì)是切用性和可信性，它們之所以重要，是因?yàn)樗鼈儽仨毦邆溥@兩種信息，方能有用。”

這些觀點(diǎn)，以后并由下述兩個國際會計(jì)組織，與入它們的有關(guān)文件中。

1988年3月，國際會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)委員會頒布了《編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的綱領(lǐng)》（Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statement）。這個文件指出，財(cái)務(wù)報(bào)告的目的在于向使用者提供與其決策有用的企業(yè)財(cái)務(wù)狀況等方面的信息，而財(cái)務(wù)報(bào)表的信息有用性是由兩個質(zhì)量特征決定的，即切用性和可信性。

同是1988年3月，聯(lián)合國經(jīng)社理事會跨國公司委員會所屬國際會計(jì)和報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家工作組，也于該月份舉行的第六次會議上提出了一份報(bào)告，題為《財(cái)務(wù)報(bào)表所依據(jù)的目的與概念》（Objectives and Concepts Underlying Financial Reporting），也將切用性和可信性作為會計(jì)信息的特征。

這些論點(diǎn)集中說明了一點(diǎn)，盡管會計(jì)信息都是經(jīng)濟(jì)信息或財(cái)務(wù)信息，卻遠(yuǎn)不是所有經(jīng)濟(jì)信息和財(cái)務(wù)信息都可以成為會計(jì)信息的，它們在成為會計(jì)信息以前，好多就已被切用性和可信性編織起來的篩子，篩選掉了。

什么叫切用性？切用性是指決策時能夠依靠它來把各種供選方案區(qū)別開來的性質(zhì)，它能使決策人因?yàn)樗鴽Q定選擇某一方案而放棄另一方案。如果某種信息能提高決策人的預(yù)計(jì)能力，這種信息就具有預(yù)計(jì)價值，如果某種信息能證實(shí)或改正預(yù)計(jì)的正確或不正確處，它就有反饋價值；具有這兩種性質(zhì)的信息有可能成為切用的信息，而只有信息在其失去上項(xiàng)價值以前就及時提供給決策人，才能有切用性。如果在需用時而得不到，得到時已對將來的行動失其作用，其切用性也就喪失。因此，只有有預(yù)計(jì)價值、反饋價值而又及時提出的信息，才能成為會計(jì)信息。不具備這些條件的，并不能進(jìn)入會計(jì)領(lǐng)域。

可信性也稱可驗(yàn)證性或客觀性，是一種能使決策人依靠它來決策，不必顧慮其不可靠的性質(zhì)。如果對信息計(jì)量的結(jié)果能真實(shí)地重現(xiàn)所計(jì)量的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象，這一結(jié)果又能為同等水平的會計(jì)人員以不同或同樣的方法計(jì)量，得到同樣的結(jié)果，加以驗(yàn)證，這種信息，才是可信的，才具有會計(jì)信息的條件。

具備了這兩個條件的信息，是否就能作為會計(jì)信息了？這還要看這些信息是否對資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益、收入費(fèi)用、純利這些會計(jì)要素有無影響。比如物價，即是在沒有通脹的情況下，也不斷有波動，物價波動自然是經(jīng)濟(jì)信息乃至財(cái)務(wù)信息，但一切資產(chǎn)均照成本記賬，因此，這些信息，均不是會計(jì)信息。不少成本，它們和產(chǎn)品、勞務(wù)之間是否有直接關(guān)系，有時并不難于辨認(rèn)，但或者由于數(shù)值不重要，或者由于辨明它和產(chǎn)品之間的這種關(guān)系得不償失，也不作為會計(jì)信息。因此，一切和各會計(jì)要素?zé)o關(guān)的，一切不具備一定信息量，或者說沒有一定重要性的，以及一切從成本上看不值得把它們作為會計(jì)信息記賬的，都不作為信息。這也和秤物件一樣，重量上得了秤，才秤，重量上不了秤，就不必也無法秤。

如果這幾個條件也滿足了，是否就是會計(jì)信息了？這還要經(jīng)過最后最有決定性意義的一次篩選，即要看它們能否用貨幣計(jì)量，一切條件齊備，不能用貨幣計(jì)量的信息，充其量只能作為報(bào)表的附注，無法正式入賬。

請注意：按照我的認(rèn)識，會計(jì)，首先是以它的能否以貨幣量度對經(jīng)濟(jì)行為加以計(jì)量這一特質(zhì)來定性，來和其他事物區(qū)別的，這和秤的只能以它的能否計(jì)量重量來定性是一樣的。計(jì)量重量的，是重量的量具；計(jì)量經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的，就是經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的量具。我之所以不厭其詳?shù)刂赋觯耗芤载泿庞?jì)量的，才能會計(jì)，不能以貨幣計(jì)量的，就不能會計(jì)，目的就在于說明：會計(jì)只是量具。一句話，和會計(jì)這個名詞的最切合的性質(zhì)，或者說，會計(jì)的本質(zhì)屬性在于貨幣計(jì)量，而不在于信息；在于信息的計(jì)量，而不在于信息本身。秤，不能因?yàn)樗恿颂}卜，就是蘿卜；會計(jì)，也不能因?yàn)樗?jì)量了信息，就成為信息。

按照我的認(rèn)識，會計(jì)計(jì)量信息、提供信息，其本身卻不是信息。按照我的認(rèn)識：會計(jì)，從其動詞意義上來說，乃是一種以貨幣作量度的計(jì)量工作，從其名詞意義上說，乃是一種計(jì)量經(jīng)濟(jì)工作的量具。正如尺，計(jì)量長度，秤計(jì)量重量，表，計(jì)量時日，熵計(jì)量信息系統(tǒng)的無序程度一樣，會計(jì)，從其傳統(tǒng)的概念上說，計(jì)量一個實(shí)體的經(jīng)濟(jì)工作的經(jīng)過和結(jié)果，它是一種量具。

按照邏輯上的要求，定義一件事物，在掌握它的屬概念之后，還要進(jìn)一步掌握這一事物的種概念。比如說：“人是動物中有最高智慧，能作用工具的一種”。把人們屬概念和種概念結(jié)合起來，對人的定義就是“有最高智慧、能使用工具的動物”。這樣，我們對“人”這一概念的認(rèn)識就完備了。會計(jì)也這樣，光說會計(jì)是量具是不夠的，會計(jì)是量具中專門以它自己一套的規(guī)定方法來計(jì)量經(jīng)濟(jì)工作的經(jīng)過和結(jié)果的一種。把會計(jì)的屬概念和種概念結(jié)合起來，會計(jì)的定義，從會計(jì)發(fā)展的初階來說，就應(yīng)該是“一種以貨幣量度按規(guī)定的方法來計(jì)量一個實(shí)體的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的經(jīng)過和結(jié)果的量具”。

這里，我要申明，說會計(jì)是一種量具，只是我同意的觀點(diǎn)，而不是我提出的觀點(diǎn)。

我上面提到的那位梅格斯的觀點(diǎn)是他在1977年后的觀點(diǎn)。他在1972年版《會計(jì)學(xué)》的會計(jì)原則章有一個標(biāo)題：“會計(jì)，是一種計(jì)量方法”。并指出：“會計(jì)在基本上是一種以貨幣單位為工具的計(jì)量方法?！庇种赋觯骸笆畟€會計(jì)師，計(jì)量同一公司的凈利，其結(jié)果可能各不相同，其所以發(fā)生差異，就可能是由于他的計(jì)量方法”。梅格斯們這個“會計(jì)是個計(jì)量方法”的觀點(diǎn)，在他的1977年版《會計(jì)學(xué)》中，沒有堅(jiān)持下來，我卻覺得是個值得注意的觀點(diǎn)。

也不只梅格斯們有這個觀點(diǎn)，就我見到的資料而論，美國會計(jì)師協(xié)會所屬的會計(jì)原則委員會也持這個觀點(diǎn)。這個委員會1970年發(fā)表的第四號說明書“企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表所依據(jù)的基本概念及會計(jì)原則”的118段說：“財(cái)務(wù)會計(jì)主要是關(guān)涉經(jīng)濟(jì)資源與負(fù)擔(dān)及其變化的計(jì)量的”。又說：“許多財(cái)務(wù)會計(jì)上的問題，都來自計(jì)量問題，各種會計(jì)方法上的差別，也是計(jì)量上的差別”。

是不是這些觀點(diǎn)由于其發(fā)表較早，其正確性就不如以后發(fā)表的信息系統(tǒng)說？同樣也值得研究。

當(dāng)然，更應(yīng)當(dāng)提到的是我國學(xué)者們的觀點(diǎn)。解放以來，我國會計(jì)學(xué)者，在教材、辭書、論文里，一般都將會計(jì)理解為經(jīng)濟(jì)管理的工具，我基本上也屬于這種看法。問題在于“工具”這一概念太廣泛了，會計(jì)在經(jīng)濟(jì)管理上起有計(jì)量作用，因此，嚴(yán)謹(jǐn)點(diǎn)說，會計(jì)就不是經(jīng)過管理中的任何什么工具，而只是量具！

把會計(jì)作為信息系統(tǒng)應(yīng)研究的第二個問題就是：會計(jì)發(fā)展到今天的水平，其作用仍然只限于信息系統(tǒng)那樣，真實(shí)地再現(xiàn)輸入的信息么？這是一個比起第一個問題來更為重要的問題。

按照現(xiàn)代信息科學(xué)，信息系統(tǒng)的目的，總的說來，在于使從信源輸入的信息，能不受干擾地通過信路，在終端不走樣地再現(xiàn)出來?，F(xiàn)代會計(jì)的作用，果在于此么？

信息系統(tǒng)說看到了會計(jì)必須有可信性的一方面，今天的會計(jì)工作也無不保證會計(jì)的可信性，今天通行的會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、會計(jì)職業(yè)道德標(biāo)準(zhǔn)，無一不是為了這一目的而提出的，也無一不要求會計(jì)真實(shí)地再現(xiàn)客觀情況，沒有真實(shí)的反映，就沒有真實(shí)的信息，這都符合信息科學(xué)的要求，從而，使通過會計(jì)系統(tǒng)輸出的信息，能從過去的不可信，而逐步可信；而提高到目前的具有較大可信性，這是一個很大的進(jìn)步，但是，會計(jì)是否只滿足于提供可信的信息就行了？從今天的實(shí)際看，并不如此。

今天的會計(jì)，除提供可信的信息外，還有一個更重要的要求，這就是：能動地使這個可信地反映出來的客觀真實(shí)，符合人們的主觀愿望。會計(jì)今天所要求的，主要不在于從信源上輸入的比如2+3，能在通過信路之后，可以在終端正確不移地反映出“5”，而在于倒過來，請注意，是倒過來，如果希望在終端得到人們所希求的這個“5”，會計(jì)能從信源起，通過信路，一路控制過來，使其輸入的是2+3，或能耦合成“5”的其他任何信息，如希求的利潤為5，售價為18，成本即不能超過13，成本為14，售價即不能低于19……等等。這也就是說，今天的會計(jì)，乃是一個利用信息來控制預(yù)定目標(biāo)，以保證預(yù)定目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)的控制系統(tǒng)。今天，控制的作用在會計(jì)中已十分突出，美國的主管會計(jì)人員已不再稱為總會計(jì)師，副總會計(jì)師，而改稱總控制師（Controller）、副總控制師（Associate Controller）。美國的會計(jì)學(xué)教材，也增加了專門討論目標(biāo)的建立與控制的部分，把會計(jì)認(rèn)為是一個信息系統(tǒng)，不符合今天的實(shí)際，不代表會計(jì)今天所已達(dá)到的水平。

有人認(rèn)為，要將信息系統(tǒng)和控制系統(tǒng)加以區(qū)別是困難的，一個控制過程，離不開信息的反饋?zhàn)饔谩Ｒ虼?，一個控制過程，也就是一個信息過程，而控制系統(tǒng)，也就是信息系統(tǒng)，把會計(jì)認(rèn)為是一個信息系統(tǒng)和認(rèn)為是一個控制系統(tǒng)，是一樣的。

按照我的認(rèn)識，不是一碼事。

第一，信息系統(tǒng)要解決的是：主體對客體的不定性的認(rèn)識問題，比如企業(yè)責(zé)任人（主體）不知本企業(yè)的利潤(客體)是多少，信息系統(tǒng)則真實(shí)地告訴他，利潤是多少，從而幫助他認(rèn)識自己的利潤，而控制系統(tǒng)要解決的卻是主體對客體的保證問題，在這里,客體利潤，是通過計(jì)劃明白知曉的，控制系統(tǒng)的作用在于保證這個已知利潤按原計(jì)劃所定之?dāng)?shù)實(shí)現(xiàn)，要解決的是主體對客體的確定可信的保證問題。

第二,信息系統(tǒng)要解決的，僅只是失真的問題，控制系統(tǒng)當(dāng)然也要解決失真的問題，但除失真以外，還要解決使這個客觀真實(shí)符合主觀意愿的問題。信息系統(tǒng)只要求將利潤真實(shí)地算出來，控制系統(tǒng)進(jìn)一步要求通過控制將算出來的利潤，不折不扣地符合人們的意愿。

把會計(jì)看作是信息系統(tǒng)，代表一種財(cái)務(wù)會計(jì)的觀點(diǎn)，這從上文所引會計(jì)原則委員會的話，也可說明。

在財(cái)務(wù)會計(jì)里，2+3的結(jié)果必然是5，這個5是必然的。只是輸入的是2+3，排除干擾，一定得5，它是不依人們意志為轉(zhuǎn)移的，人們對此是無能為力的，也是不應(yīng)有所為力的，如2+3的結(jié)果等于5以外的任何數(shù)，不是錯誤，就是舞弊。

隨著人類文化的發(fā)展，會計(jì)科學(xué)也發(fā)展了，從要求真實(shí)地反映客觀，演進(jìn)到要求它主觀能動地控制客觀。人們不再滿足于聽數(shù)字的擺布，滿足于“5”這個必然結(jié)果了，而要求做數(shù)字的主人，人們開始運(yùn)用客觀規(guī)律，自由地但合乎規(guī)律地定出自己的目標(biāo)，然后，通過會計(jì)，主觀能動地把這個目標(biāo)嚴(yán)格地放在自己的控制之下，來保證其實(shí)現(xiàn)。只要目標(biāo)是符合客觀規(guī)律的，就可以自由地定為5，或5以外的任何數(shù)值，而由會計(jì)控制，來保證其實(shí)現(xiàn)。因此，會計(jì)在今天，就不再被2+3=5牽著鼻子走，而是反過來，請注意：是反過來，驅(qū)使輸入的信息使它跟著人們的意志走，成本高了，就加以控制，使它降下來，銷售少了，也加以控制，使它升上去，以保證計(jì)劃利潤的實(shí)現(xiàn)，也就因此，其作用就不只是單純的計(jì)量，而在于控制輸入的信息，使其符合，貫徹人們的意志，按照我80年代初發(fā)表的文章，它已從一種簡單的量具，發(fā)展成為一種控制經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，使它符合人們意志的儀表，這是會計(jì)在今天實(shí)際已達(dá)到的水平，信息系統(tǒng)說從財(cái)務(wù)會計(jì)的觀點(diǎn)出發(fā)，只要求會計(jì)信息可信，足以為決策之用就行，顯然不反映這個水平，因此信息系統(tǒng)說是否全面，是否符合會計(jì)今天的實(shí)際，又是一個值得研究的問題。

總起來說，從會計(jì)今天實(shí)際所起的作用更全面地看，從會計(jì)發(fā)展今天已經(jīng)達(dá)到的水平看，會計(jì)可進(jìn)一步定義為：一種以貨幣量度、按規(guī)定方法和目標(biāo)來計(jì)量和控制一個實(shí)體的經(jīng)濟(jì)交易的經(jīng)過和結(jié)果的控制系統(tǒng)。

它既計(jì)量、又調(diào)控，成為一個系統(tǒng)，今天的會計(jì)實(shí)際，離不開目標(biāo)，實(shí)現(xiàn)目標(biāo)，離不開控制，在會計(jì)的定義里加入目標(biāo)和調(diào)控兩個概念，符合會計(jì)發(fā)展的要求。

隨著社會文化的發(fā)展，當(dāng)然，更主要的是，隨著會計(jì)這一事物本身的發(fā)展，對會計(jì)這一事物本身的認(rèn)識就跟著也發(fā)展了。會計(jì)的實(shí)踐在不斷提高，我們對會計(jì)的認(rèn)識自然也應(yīng)不斷提高。我們的上述觀點(diǎn)已使我們和傳統(tǒng)的會計(jì)道別，進(jìn)入現(xiàn)代會計(jì)的領(lǐng)域，進(jìn)入了我國會計(jì)的現(xiàn)代化應(yīng)達(dá)到的領(lǐng)域。

三

現(xiàn)代會計(jì)是在傳統(tǒng)會計(jì)的基礎(chǔ)上發(fā)展起來的，要在現(xiàn)代會計(jì)和傳統(tǒng)會計(jì)之間用年代界斷，是困難的。

現(xiàn)代會計(jì)這個名詞現(xiàn)在很通行了，究竟什么叫現(xiàn)代會計(jì)，卻沒有一定的說法。有時，它似乎只有一種口語上的意見，而不是一個有嚴(yán)格定義可下的科學(xué)概念。

從手邊的資料看，在比較引人注意的會計(jì)學(xué)方面的名家著作中看到“現(xiàn)代會計(jì)”這個名稱的是1962年A.C.Littieton和V.K.Zimmerman所著的《會計(jì)理論》。他們在這本書中說：“在會計(jì)歷史上，1494年是個具有重要意義的時代，不是因?yàn)樗硎静居浀漠a(chǎn)生，而是因?yàn)樵谶@一年出版了第一本有關(guān)簿記的論著。當(dāng)然，在這本書印行以前，簿記已經(jīng)被實(shí)務(wù)所采用，會計(jì)的這一套方法，通過反復(fù)試驗(yàn)，至少已通行了三百年，從這背景出發(fā)，才逐漸演變?yōu)楝F(xiàn)代會計(jì)?！?/p>

我沒有去考證，不知這能不能算為“現(xiàn)代會計(jì)“這個名稱在名家著作中的一個較早出處，我要說的是，從我見到的一些不多的書來說，對現(xiàn)代會計(jì)到底是一種什么樣的會計(jì)？現(xiàn)代會計(jì)究竟有哪些特征，哪些內(nèi)容？和傳統(tǒng)會計(jì)應(yīng)該怎樣區(qū)別開來？似乎都未談起，我國現(xiàn)在正進(jìn)行包括科學(xué)技術(shù)現(xiàn)代化在內(nèi)的四個現(xiàn)代化工作，為了使我國會計(jì)這一科學(xué)技術(shù)的現(xiàn)代化有一個比較明確的目標(biāo)，有必要把“現(xiàn)代會計(jì)”這個概念首先明確一下。

如果說，1494年是會計(jì)史上一個具有意義的年代，我倒也認(rèn)為：1966年，也應(yīng)該是會計(jì)史上一個值得注意的年代。

二次大戰(zhàn)以后，適應(yīng)西方社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的形勢，管理會計(jì)有所發(fā)展，但由于傳統(tǒng)會計(jì)的影響，放不開手腳。美國會計(jì)學(xué)會1966年發(fā)表的《基本會計(jì)概念說明書》，大膽向這方面作了沖擊。第一，通過會計(jì)的定義，這個說明書將會計(jì)認(rèn)為是一種向使用人提供信息的過程 ，因而，就使它不再限于向外部使用人提供信息。第二，與此相應(yīng)，說明書主張建立統(tǒng)一的會計(jì)系統(tǒng)，以滿足管理部門對信息的需求。第三，說明書要求會計(jì)人員突破傳統(tǒng)會計(jì)的束縛，向成本性態(tài)分析、按時間調(diào)整的現(xiàn)金流量預(yù)測、存貨控制等為控制提供信息的領(lǐng)域發(fā)展。這些觀念很快為美國會計(jì)教育界所接受，使1966年以后出版的會計(jì)教材，明顯地表現(xiàn)出和傳統(tǒng)的不同。大體上說，1966年以后出版的美國會計(jì)教材，凡是以“會計(jì)學(xué)”、“會計(jì)學(xué)原理”命名的，一般都新增“計(jì)劃和控制”專編?；蛘撸瑫r包括財(cái)務(wù)會計(jì)和管理會計(jì)兩個部分。以前出版的以會計(jì)學(xué)命名的書，沒有包括管理會計(jì)內(nèi)容的，現(xiàn)在改寫了，并仍然以“會計(jì)學(xué)”題名出版，也將管理會計(jì)的內(nèi)容加上去，我們上文提到的芬內(nèi)和米勒的會計(jì)學(xué)原理第八版，就是這樣?，F(xiàn)在出版的書，如果只包括傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會計(jì)的，就不再稱會計(jì)學(xué)，而只稱財(cái)務(wù)會計(jì)學(xué)；如果只包括管理會計(jì)學(xué)的，就只稱管理會計(jì)學(xué)。也正因?yàn)槿绱?，過去針對財(cái)務(wù)會計(jì)而作的會計(jì)的定義。就和今天的會計(jì)實(shí)踐以及會計(jì)學(xué)的實(shí)際內(nèi)容不一致了，自然就應(yīng)考慮現(xiàn)代會計(jì)的特色，提出新的定義。

四

現(xiàn)代會計(jì)有些什么特色？

現(xiàn)代會計(jì)是從傳統(tǒng)會計(jì)的基礎(chǔ)上發(fā)展起來的，自然就承襲了許多作為會計(jì)所必備的一些傳統(tǒng)會計(jì)的基本特色。比如：仍然是經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的量具，仍然按貨幣計(jì)量，仍然運(yùn)用傳統(tǒng)的一套公設(shè)、原則、標(biāo)準(zhǔn)，以及計(jì)量、記錄、匯總、編報(bào)等會計(jì)方法。但是，既說發(fā)展，自然也就和傳統(tǒng)有所不同。盡管，至今為止，這些差別有的還是程度上的，有的卻已逐步表現(xiàn)出現(xiàn)代會計(jì)的一些特征，或者，至少使傳統(tǒng)會計(jì)中一些不夠明確的觀念，慢慢明確了起來。按照我的認(rèn)識，這主要表現(xiàn)在以下四個方面：

（一）受托責(zé)任（accountalility）意識的增強(qiáng)。今天，無論在公私領(lǐng)域，無論在營利事業(yè)或非營利事業(yè)，管理責(zé)任人比過去任何時候都清楚：自己運(yùn)用的資金，并非自己所有，而是由委托人（納稅人、出資人、股份持有人、信托人、捐贈人）委托自己管理、經(jīng)營的。因此，自己對這些資金及其運(yùn)用，就負(fù)有受托責(zé)任。就應(yīng)在平日負(fù)責(zé)記賬，就應(yīng)定期將平日計(jì)量控制的結(jié)果加以匯總；就應(yīng)對自己負(fù)責(zé)的受托目標(biāo)完成的情況，進(jìn)行認(rèn)定（assertion），提出報(bào)告，向委托人請求審查，解除自己的責(zé)任。

在傳統(tǒng)會計(jì)里，對會計(jì)的作用，有各種不同的提法。而從受托責(zé)任的觀點(diǎn)看，現(xiàn)代會計(jì)的最主要最基本的目的，就在于反映受托責(zé)任完成的情況，以便決策。在傳統(tǒng)的會計(jì)里，對會計(jì)的對象是受托責(zé)任，也是朦朧的；而在現(xiàn)代會計(jì)中，就日漸明確。同樣的財(cái)務(wù)報(bào)表，過去，仿佛只是為了集資、融資、利潤分配的必要而進(jìn)行的；今天，已逐漸注意于受托責(zé)任的認(rèn)定，過去管理人員的責(zé)任仿佛只在賺錢；今天逐漸明確：受托責(zé)任是發(fā)展的。作為一個受托人，自己不但應(yīng)該為企業(yè)賺到錢，而且應(yīng)該效率高、效果好，而又維護(hù)企業(yè)的形象，對整個社會不發(fā)生消極影響；過去認(rèn)為，會計(jì)所計(jì)量的，無非是各種會計(jì)要素――資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益、收入、費(fèi)用、損益的增減變動；今天逐漸明確，會計(jì)所計(jì)量的，歸根到底，是受托責(zé)任。這個受托責(zé)任完成的經(jīng)過和結(jié)果，要先由自己的會計(jì)工作，按照公認(rèn)會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，自行認(rèn)定，然后報(bào)告受托人，聘任或責(zé)成獨(dú)立的審計(jì)人員重認(rèn)定（reassertion）。今天，審定后的財(cái)務(wù)報(bào)表仍然是決策的依據(jù)，如果受托責(zé)任完成的情況不理想，委托人的決策就有可能是切斷自己和原受托人的委托關(guān)系，另外選擇可以信賴的受托人。受托責(zé)任意識的加強(qiáng)，不但使人們對上面所講的為什么要會計(jì)、會計(jì)什么等問題有了新的答案，也使現(xiàn)代會計(jì)的一切方法以及這些方法所依據(jù)的公設(shè)（Postulates）、原則、標(biāo)準(zhǔn)開始圍繞著正確、可信、及時、省費(fèi)地反映受托責(zé)任賬，使會計(jì)成為計(jì)量、控制、認(rèn)定受托責(zé)任不可或缺的工具，使現(xiàn)代會計(jì)在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)社會和民主生活中越來越受到重視，從而大大促進(jìn)了社會資源的更有效的分配和利用、經(jīng)濟(jì)效益和社會效益的進(jìn)一步的提高，社會生產(chǎn)力的進(jìn)一步的發(fā)展。受托責(zé)任意識的明確和加強(qiáng)成為現(xiàn)代會計(jì)的一個最根本的特色，成為會計(jì)的主要目標(biāo)。它是人類文化演進(jìn)，民主發(fā)展的一個燦爛成果，而又反過來，促進(jìn)人類文化和民主的進(jìn)一步的發(fā)展。不理解受托責(zé)任，就無法理解現(xiàn)代會計(jì)。

（二）標(biāo)準(zhǔn)化的發(fā)展。受托責(zé)任意識的加強(qiáng)又使受托責(zé)任完成程度的客觀、公允的認(rèn)定和重認(rèn)定成為受托人和委托人的迫切追求乃至整個社會關(guān)心的工作，這就促進(jìn)了會計(jì)工作的標(biāo)準(zhǔn)化。

本世紀(jì)30年代以前的會計(jì)，具有十分明顯的自由主義色彩。每個會計(jì)實(shí)體愛怎么會計(jì)，就可怎么會計(jì)。怎么會計(jì)對自己方便有利，就可怎么會計(jì)，同行業(yè)內(nèi)的各企業(yè)，會計(jì)方法各聽其便，沒有可比性；自己這個企業(yè)里，今年的會計(jì)方法，也可以和過去的不同，而明年的又可和今年的不同，也沒有可比性。反映主要受托責(zé)任的利潤，必要時，可以虛漲；必要時，又可以掩縮。會計(jì)，說起來是量具，這種自由主義各聽其便的情況卻使它根本無法根據(jù)公認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)客觀、公允地對受托責(zé)任進(jìn)行計(jì)量。由于量具不標(biāo)準(zhǔn)，再認(rèn)真的計(jì)量也失其意義，從而造成一種彼此都以“偽造資產(chǎn)負(fù)債表和賬目來掩飾自己，欺騙大眾”的局面，每個企業(yè)的獲利能力和償債能力都被大大虛張，終于成為導(dǎo)致資本主義世界20年代末那次震撼世界的經(jīng)濟(jì)大恐慌的重大偶然因素之一。這一教訓(xùn)促成了30年代初開始的、以美國為首的會計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)化工作。從財(cái)務(wù)會計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)化開始，接著就是審計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)化。會計(jì)職業(yè)道德的標(biāo)準(zhǔn)化，后兩者的標(biāo)準(zhǔn)化，更進(jìn)一步的保證了財(cái)務(wù)會計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)化。之后，政府會計(jì)、成本會計(jì)、政府審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)都先后實(shí)現(xiàn)了標(biāo)準(zhǔn)化，再由于國際經(jīng)濟(jì)、跨國公司的發(fā)展，更引起了國際會計(jì)和國際審計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)化。今天，在西方不少國家，會計(jì)審計(jì)工作不按標(biāo)準(zhǔn)化進(jìn)行，是根本行不通的。

不能說，傳統(tǒng)的會計(jì)是漫無標(biāo)準(zhǔn)的，也不能說，今天的會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)是一夜之間從天上掉下來的。今天的會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，無一不來自多少年的慣例和實(shí)踐。而將這些公認(rèn)的慣例和實(shí)踐由權(quán)威性的會計(jì)團(tuán)體鄭重研究，以書面寫定，成為大家公認(rèn)的、必須遵循的標(biāo)準(zhǔn)，不依標(biāo)準(zhǔn)行事，在沒有正當(dāng)理由的情況下就不能為審計(jì)人員認(rèn)可，從而使會計(jì)報(bào)表不起作用，卻是近半個世紀(jì)的事。

按公認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)來計(jì)量、認(rèn)定和重認(rèn)定受托責(zé)任完成的情況，成為現(xiàn)代會計(jì)的一個特征，我們在上文所說的會計(jì)定義中多次提到的“規(guī)定方法”，在現(xiàn)代會計(jì)中就指這一公認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。標(biāo)準(zhǔn)化并不改變會計(jì)作為一種量具的根本性質(zhì)，而是使會計(jì)這一量具進(jìn)一步成為一個有嚴(yán)格公認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)可循的量具，更發(fā)揮其量具的作用。當(dāng)然，也使會計(jì)更科學(xué)化了。

（三）計(jì)劃與控制的流行。還是由于受托責(zé)任意識的加強(qiáng)，管理人員自然就深感到：對受托責(zé)任完成的情況采取聽其自然、臨渴掘井的態(tài)度就不行了，必須從計(jì)劃工作開始，就進(jìn)行全面的控制工作，這就使會計(jì)的計(jì)劃與控制作用，普遍受到重視。在不少會計(jì)學(xué)、會計(jì)學(xué)原理等著作中，都增加了研究計(jì)劃與控制的專門部分――計(jì)劃目標(biāo)，代表受托人所承諾的受托責(zé)任，代表受托人對企業(yè)的前景及自己的經(jīng)營能力的信心。定低了說明責(zé)任人的信心和能力不足；定高了而不能實(shí)現(xiàn)，成為空頭支票，同樣也使責(zé)任人叫人看起來象騙子，這就使企業(yè)責(zé)任人不得不慎重審度整個經(jīng)濟(jì)環(huán)境及自己的經(jīng)營能力，客觀而實(shí)事求是地定出切實(shí)可行地計(jì)劃來，作為自己所能承諾地目標(biāo)，以求出資人滿意。并力圖在企業(yè)的一切日常中，按目標(biāo)進(jìn)行嚴(yán)格地控制，使其正對著計(jì)劃發(fā)展，并不斷根據(jù)一切內(nèi)部和外部的信息，校正經(jīng)營活動和計(jì)劃目標(biāo)之間的差異，以確保目標(biāo)的完成。以純利為例：它從來是企業(yè)經(jīng)營活動的總結(jié)果。這個結(jié)果在得出以前是否能盡如人意，是無法保證地，有很大或然性。今天，從受托責(zé)任出發(fā)，計(jì)劃利潤一經(jīng)決定，就非保證不可了。于是，就反過來，將這個本來是結(jié)果的利潤樹立為目標(biāo)，成為約束企業(yè)一切收入和成本的原因，而由會計(jì)工作將本來是利潤的原因的收入和成本，嚴(yán)格控制在這個約束范圍內(nèi)，成為目標(biāo)利潤的結(jié)果。這就使現(xiàn)代會計(jì)表現(xiàn)出一種和傳統(tǒng)完全相反的“革命性”的變化，并賦予會計(jì)這個概念以“目標(biāo)”、以“控制”等前所未有的涵義。

說“前所未有”，要作點(diǎn)修正。傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會計(jì)，確實(shí)不講目標(biāo)和控制，但預(yù)算控制的內(nèi)容是20年代前后就已流行的。20年代以后實(shí)行標(biāo)準(zhǔn)成本，計(jì)算差異，并將其作為會計(jì)信息，計(jì)量入賬?？梢?，目前的計(jì)劃和控制，也是從20年代的傳統(tǒng)發(fā)展過來的，只是今天更為發(fā)展而已。今天要認(rèn)識“現(xiàn)代會計(jì)”，不結(jié)合目標(biāo)和控制，就不能認(rèn)為是全面的了。這也正是我之在上節(jié)不再按照財(cái)務(wù)會計(jì)的觀念，將會計(jì)認(rèn)為是一個信息系統(tǒng)，而認(rèn)為是一個控制系統(tǒng)的理由。

（四）著重將決策和會計(jì)緊密聯(lián)系。半個世紀(jì)前，決策和會計(jì)的關(guān)系是不明確的。40年代美國會計(jì)師協(xié)會對會計(jì)所提的定義中就沒有提到“決策”字樣。決策之成為熱門話題，大體上說，是二戰(zhàn)以后的事。由于受托責(zé)任意識的逐漸明確，使一切受托責(zé)任人感覺到了決策的是否正確、精明和受托責(zé)任完成好壞以及企業(yè)成敗興衰之間的密切關(guān)系，從而就十分注意于決策工作。決策離不開及時、可靠的信息，這又使決策很快和會計(jì)結(jié)合起來，成為現(xiàn)代會計(jì)的主要內(nèi)容之一，而和傳統(tǒng)會計(jì)區(qū)別開來。美國會計(jì)學(xué)會60年代的會計(jì)定義，開始將決策寫入會計(jì)的定義，我們在上文提到過的梅格斯們70年代的會計(jì)學(xué)，全書和第一章的標(biāo)題就是《會計(jì)學(xué)：營業(yè)決策的基礎(chǔ)》。今天，不但管理會計(jì)學(xué)中以大量的篇幅來研究決策的問題，財(cái)務(wù)會計(jì)也離不開決策問題。比如說，會計(jì)信息的切用性問題、重要性問題、會計(jì)報(bào)表的充分反映問題……等等，都是財(cái)務(wù)會計(jì)中普遍受到注意的問題。所謂切用，也就是切合決策之用；所謂重要，也就是是否將影響決策；所謂充分反映，也就是使決策有充分可靠的依據(jù)?，F(xiàn)代會計(jì)，是一種和決策緊密結(jié)合的會計(jì)。企業(yè)由預(yù)算、計(jì)劃、成本標(biāo)準(zhǔn)所建立的目標(biāo)，都是通過決策來決定的。所謂控制，實(shí)際上也就是對通過決策樹立起來的目標(biāo)和控制。這又是現(xiàn)代會計(jì)的一個很大特色，而受托責(zé)任意識的增強(qiáng)，則促進(jìn)了這一特色。

根據(jù)會計(jì)學(xué)發(fā)展到今天所已達(dá)到的水平和現(xiàn)代會計(jì)所具有的特色，我們認(rèn)為：現(xiàn)代會計(jì)是一個以貨幣量度，按公認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)來計(jì)量、控制、認(rèn)定受托責(zé)任的完成情況，以便決策的控制系統(tǒng)。

篇10

摘要：電子商務(wù)會計(jì)作為新的會計(jì)核算模式，是網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然產(chǎn)物。作為新生事物，國內(nèi)外有關(guān)電子商務(wù)會計(jì)的理論研究滯后實(shí)踐應(yīng)用，尚未形成完備的理論體系。本文立足我國電子商務(wù)發(fā)展現(xiàn)狀以及現(xiàn)有電子商務(wù)會計(jì)研究成果，闡釋電子商務(wù)會計(jì)概念及其特征，電子商務(wù)會計(jì)與傳統(tǒng)會計(jì)假設(shè)的差異，以及會計(jì)確認(rèn)問題，從中分析電子商務(wù)會計(jì)面臨的主要問題及其解決對策。

關(guān)鍵詞：電子商務(wù) 電子商務(wù)會計(jì) 傳統(tǒng)會計(jì) 會計(jì)確認(rèn)

實(shí)踐證明，經(jīng)濟(jì)越發(fā)展，會計(jì)越重要。會計(jì)總是處于一定的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，不可避免地受所處的社會政治、經(jīng)濟(jì)、文化環(huán)境的影響和制約。隨著社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化和科學(xué)技術(shù)的進(jìn)步，會計(jì)也在不斷的演變和發(fā)展，尤其是電子技術(shù)的發(fā)展、網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的出現(xiàn)，使得電子商務(wù)飛速發(fā)展。阿里巴巴推出余額寶業(yè)務(wù)挑戰(zhàn)傳統(tǒng)銀行業(yè)，淘寶網(wǎng)一年一度“雙11節(jié)”于2013年末又一次“創(chuàng)造了一個新的消費(fèi)時點(diǎn)”，團(tuán)購風(fēng)靡時尚消費(fèi)人群，美團(tuán)、拉手、窩窩團(tuán)各式各樣團(tuán)購網(wǎng)站層出不窮，電子商務(wù)已成為當(dāng)今世界最有潛力的行業(yè)。美國Intel公司董事長格魯夫曾說：“未來的企業(yè)都是電子商務(wù)企業(yè)”，比爾?蓋茨曾預(yù)言：“21世紀(jì)要么電子商務(wù)，要么無商可務(wù)?！薄吨袊娮由虅?wù)報(bào)告（2012）》指出，我國電子商務(wù)市場交易增速超過當(dāng)年GDP增長率的4倍，交易額突破8萬億元人民幣，同比增長31.7%?！稌?jì)理論》中E.S.亨德里克森曾提出“越來越多的證據(jù)顯示社會和經(jīng)濟(jì)變革對會計(jì)實(shí)踐和會計(jì)思想有很大影響?！倍娮由虅?wù)會計(jì)作為電子商務(wù)的核心內(nèi)容，顯得愈發(fā)重要。

一、電子商務(wù)會計(jì)的概述

（一）電子商務(wù)會計(jì)的定義

早在上世紀(jì)90年代，不少國內(nèi)外會計(jì)理論研究學(xué)者就已經(jīng)開始將目光轉(zhuǎn)向?qū)﹄娮由虅?wù)管理、電子商務(wù)財(cái)務(wù)報(bào)告等相關(guān)理論的研究。在國外，Martin V.Deise從管理的角度出發(fā)，論述了戰(zhàn)略、戰(zhàn)術(shù)等各個層面的電子商務(wù)管理實(shí)踐操作，初步將電子商務(wù)管理提升到戰(zhàn)略高度，為電子商務(wù)的發(fā)展創(chuàng)造了良好的運(yùn)行環(huán)境。美國學(xué)者Paul Ashcroft認(rèn)為，傳統(tǒng)的定期財(cái)務(wù)報(bào)告將會因變得過時而被實(shí)時的電子商務(wù)財(cái)務(wù)報(bào)告取代。在國內(nèi)，對電子商務(wù)的相關(guān)研究主要集中在會計(jì)假設(shè)、會計(jì)計(jì)量和會計(jì)報(bào)告等幾個方面。在會計(jì)計(jì)量方面，不少學(xué)者認(rèn)為，未來的財(cái)務(wù)會計(jì)計(jì)量屬性是多種計(jì)量屬性的并用，以歷史成本為主的計(jì)量模式將會逐漸削弱，相反，公允價值計(jì)量屬性將會凸顯；在財(cái)務(wù)報(bào)告方面，國內(nèi)學(xué)者的討論大都集中在電子商務(wù)環(huán)境下會計(jì)報(bào)告的信息質(zhì)量及其局限性等方面，并且有一些學(xué)者認(rèn)為網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告已經(jīng)處于標(biāo)準(zhǔn)報(bào)告定制模型的初級階段。綜上所述，電子商務(wù)還處于不斷發(fā)展變化當(dāng)中，國內(nèi)外學(xué)者對其理論研究仍處于探索階段，電子商務(wù)會計(jì)理論框架的形成仍需從電子商務(wù)實(shí)踐應(yīng)用中歸納總結(jié)。

筆者認(rèn)為，網(wǎng)絡(luò)時代互聯(lián)網(wǎng)的普及導(dǎo)致會計(jì)環(huán)境、會計(jì)依賴的技術(shù)手段發(fā)生改變，從而使決策有用性成為財(cái)務(wù)會計(jì)的首要目標(biāo)。電子商務(wù)會計(jì)是現(xiàn)代財(cái)務(wù)會計(jì)的一個重要組成部分，不同于只對傳統(tǒng)商務(wù)進(jìn)行會計(jì)核算和監(jiān)督的傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會計(jì)。鑒于此，電子商務(wù)會計(jì)的概念可以表述為網(wǎng)絡(luò)會計(jì)，指在互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境下借助計(jì)算機(jī)通信、互聯(lián)網(wǎng)、物聯(lián)網(wǎng)、數(shù)據(jù)倉庫等高科技技術(shù)和手段，以磁介質(zhì)和光電子介質(zhì)為載體，對各類電子交易和事項(xiàng)進(jìn)行遠(yuǎn)程數(shù)據(jù)處理、電子貨幣核算、在線報(bào)賬分析、實(shí)時審計(jì)和監(jiān)督的一種會計(jì)信息系統(tǒng)。電子商務(wù)活動是一種新的會計(jì)對象，電子商務(wù)會計(jì)將成為會計(jì)發(fā)展的必然趨勢，是經(jīng)濟(jì)全球化、網(wǎng)絡(luò)化發(fā)展的必然結(jié)果。

（二）電子商務(wù)會計(jì)的特點(diǎn)

1.會計(jì)電算化。電子商務(wù)會計(jì)記錄電子商務(wù)活動的發(fā)生、確認(rèn)和計(jì)量，自始至終全部在互聯(lián)網(wǎng)上交流溝通，改變了傳統(tǒng)會計(jì)手工記賬的方式，財(cái)會人員可以充分利用電子商務(wù)所特有的先進(jìn)的電子服務(wù)技術(shù)，查找、跟蹤各電子商務(wù)網(wǎng)站的會計(jì)信息資源，與其他客戶進(jìn)行應(yīng)用間的相互溝通，充分利用網(wǎng)絡(luò)共享信息資源。

2.會計(jì)賬務(wù)實(shí)時處理。電子商務(wù)會計(jì)核算對象是電子商務(wù)，用虛擬的數(shù)字世界模擬現(xiàn)實(shí)的商務(wù)運(yùn)作，會計(jì)憑證可以實(shí)時取得，并迅速進(jìn)行會計(jì)賬務(wù)處理，縮短了有關(guān)賬務(wù)處理、報(bào)表生成的周期，會計(jì)人員可以達(dá)到隨時根據(jù)所輸入的會計(jì)資料生成財(cái)務(wù)報(bào)告，既可以提高會計(jì)核算的效率，又便于財(cái)務(wù)報(bào)告的需求者及時掌握有關(guān)企業(yè)的第一手資料，為其理性決策提供方便。

3.靈活公開性?；ヂ?lián)網(wǎng)是一張緊密的大網(wǎng)，通過成千上百個結(jié)點(diǎn)將若干會計(jì)信息揉合在一起，實(shí)時觀察信息變動，會計(jì)信息也更大程度的開放和公開，大量數(shù)據(jù)資料從企業(yè)內(nèi)、外部門直接采集，而企業(yè)內(nèi)外部門也可以獲得授權(quán)，通過網(wǎng)絡(luò)直接獲取信息。

4.信息共享性與最低成本化。電子商務(wù)環(huán)境下，會計(jì)信息供需雙方交流無時間、地域、方式的限制，直接簡單，一目了然，使會計(jì)信息得到最有效的利用和傳播，大大提高了信息使用效率。同時，電子商務(wù)也是網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)催生的結(jié)果，因此能充分發(fā)揮網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)迅捷、方便的優(yōu)點(diǎn)，縮短會計(jì)信息搜集時間，最大程度降低信息采集成本、交易成本、納稅申報(bào)成本，獲得了極大的時間價值。

二、電子商務(wù)會計(jì)假設(shè)理論分析

傳統(tǒng)會計(jì)的主體假設(shè)包括持續(xù)經(jīng)營假設(shè)、會計(jì)分期假設(shè)、貨幣計(jì)量假設(shè)，是從事會計(jì)工作、研究會計(jì)問題的前提。但傳統(tǒng)會計(jì)主體的存在是以實(shí)體企業(yè)存在為前提條件的，當(dāng)今社會由于“虛擬企業(yè)”的產(chǎn)生，電子商務(wù)環(huán)境下會計(jì)主體假設(shè)是否會受到動搖有如下三種觀點(diǎn)：以莊明教授為代表的一種聲音是：“實(shí)體企業(yè)和虛體企業(yè)盡管企業(yè)運(yùn)作經(jīng)營迥然不同，但其共性都是以企業(yè)的形式存在著，既然承認(rèn)它是一個企業(yè)，因而也就不可能沒有會計(jì)主體。二者因運(yùn)作平臺不同，因而其會計(jì)主體假設(shè)的內(nèi)涵也就有差異”。以任永平教授為代表的一種觀點(diǎn)認(rèn)為：“虛擬企業(yè)不僅具有明確的企業(yè)邊界，而且由于其核心功能的保留，也更有競爭力的穩(wěn)定性，因此，毫無疑問虛擬企業(yè)仍然滿足會計(jì)主體的假設(shè)條件，不會造成對會計(jì)主體假設(shè)的沖擊”。而以孫克新為主要代表的觀點(diǎn)認(rèn)為：“虛擬企業(yè)不是也不可能是會計(jì)主體，會計(jì)主體假設(shè)不因虛擬公司的存在而受到否定或變更”。綜上所述，業(yè)界對虛擬企業(yè)是否是一個會計(jì)主體這一論題是存在爭論的，筆者認(rèn)為，虛擬企業(yè)盡管與實(shí)體企業(yè)相比有很多不同之處，企業(yè)邊界界定模糊，但總歸是客觀存在，因而虛擬企業(yè)應(yīng)該視作一個會計(jì)主體。下面談一談傳統(tǒng)會計(jì)假設(shè)在電子商務(wù)時代的適用程度。

（一）電子商務(wù)會計(jì)持續(xù)經(jīng)營假設(shè)

傳統(tǒng)會計(jì)持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是指會計(jì)主體的生產(chǎn)經(jīng)營活動將無限期地持續(xù)下去，在可預(yù)見的未來會計(jì)主體不會因清算、解散、倒閉而不復(fù)存在。如今電子商務(wù)環(huán)境下，虛擬企業(yè)聚散容易，使用互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)整合公司資源，隨機(jī)做出策略，因此持續(xù)經(jīng)營假設(shè)不能適應(yīng)要求。

（二）電子商務(wù)會計(jì)分期假設(shè)

傳統(tǒng)會計(jì)分期假設(shè)要求企業(yè)以會計(jì)年度為單位確認(rèn)收入和費(fèi)用，計(jì)量損益，出具財(cái)務(wù)報(bào)告。電子商務(wù)大環(huán)境下，隨著會計(jì)電算化的推廣與普及，網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的日益發(fā)達(dá)，會計(jì)信息瞬息萬變且順暢無阻，同時虛擬企業(yè)分合迅速，很難做到嚴(yán)格按照既定會計(jì)年度制定企業(yè)戰(zhàn)略計(jì)劃，因而會計(jì)分期假設(shè)是否需要值得思考。

（三）電子商務(wù)會計(jì)貨幣計(jì)量假設(shè)

傳統(tǒng)會計(jì)貨幣計(jì)量假設(shè)要求會計(jì)核算過程中要以貨幣作為主要計(jì)量單位，具體包括貨幣計(jì)量、幣值穩(wěn)定、幣值唯一。電子商務(wù)信息時代，商品流通速度快，各種貨幣形式交易摻雜，同時網(wǎng)上銀行、支付寶等虛擬交易平臺的興起，電子貨幣逐步推出，貨幣不再是實(shí)際量化的貨幣，而只是具有實(shí)際意義的數(shù)字。因此，電子商務(wù)會計(jì)環(huán)境下的電子貨幣的出現(xiàn)向貨幣計(jì)量假設(shè)應(yīng)用提出了新的挑戰(zhàn)。

由此可見，傳統(tǒng)的會計(jì)假設(shè)總體上已不能適用電子商務(wù)會計(jì)核算的前提要求，在借鑒傳統(tǒng)會計(jì)假設(shè)時需要延伸假設(shè)條件甚至更改假設(shè)，這也為電子商務(wù)會計(jì)理論的發(fā)展提供了契機(jī)。

三、電子商務(wù)會計(jì)的確認(rèn)問題

（一）會計(jì)電子原始憑證的確認(rèn)

會計(jì)憑證是記錄經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、明確經(jīng)濟(jì)責(zé)任，作為記賬依據(jù)、審計(jì)依據(jù)、稅務(wù)稽查的書面證明，所有企業(yè)在產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時都必須取得或填制原始憑證，電子商務(wù)運(yùn)作過程中也如此。但是電子商務(wù)過程的無紙化決定了其必須有相當(dāng)嚴(yán)謹(jǐn)?shù)拇_認(rèn)程序，由此，數(shù)字認(rèn)證的簽名就顯得尤為重要。由于《會計(jì)法》中尚且沒有相關(guān)法律條文明確數(shù)字簽名的地位與作用，因此須盡快研究、完善電子簽名、電子發(fā)票等一系列與電子商務(wù)相配套的會計(jì)憑證要素，并佐以法律、法規(guī)確認(rèn)其合理、合法、有效性。

（二）數(shù)字化產(chǎn)品的會計(jì)確認(rèn)

和實(shí)體中存貨一樣，虛體中以電子數(shù)據(jù)形式存在的資產(chǎn)我們稱為數(shù)字化產(chǎn)品，包括實(shí)體商品的電子形式，如計(jì)算機(jī)軟件、多媒體產(chǎn)品、數(shù)據(jù)庫及電子出版物等。

數(shù)字化產(chǎn)品是過去的交易、事項(xiàng)形成的，由企業(yè)擁有或控制的，預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源，因此數(shù)字化產(chǎn)品是電子商務(wù)領(lǐng)域獨(dú)有的特殊資產(chǎn)。首先，用于出售的數(shù)字化產(chǎn)品不應(yīng)當(dāng)視同存貨確認(rèn)。數(shù)字化產(chǎn)品在虛擬企業(yè)中發(fā)揮的作用與實(shí)體企業(yè)中有形商品類似，都是企業(yè)的資產(chǎn)，在開發(fā)和生產(chǎn)過程中具有排斥性，研究開發(fā)和生產(chǎn)支出可以合理、可靠計(jì)量。然而，二者在存在形式方面有較大差異，存貨需要倉儲儲藏，是日常經(jīng)營活動持有以備出售的產(chǎn)成品、尚處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、生產(chǎn)過程中或提供勞務(wù)過程中耗用的原材料等有形資產(chǎn)，而數(shù)字化產(chǎn)品是無形的，不需要貯藏手段，一次開發(fā)成功后便可投入運(yùn)作。綜上所述，數(shù)字化產(chǎn)品的開發(fā)、生產(chǎn)過程有較大不確定性，因此不能簡單視為傳統(tǒng)會計(jì)中的存貨。其次，用于出售的數(shù)字化產(chǎn)品不能直接作為無形資產(chǎn)確認(rèn)。劉良惠認(rèn)為“數(shù)字化產(chǎn)品既不同于有形產(chǎn)品，又有別于傳統(tǒng)會計(jì)中的無形資產(chǎn)，但它又確實(shí)是能夠給企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)濟(jì)資源，是企業(yè)擁有或控制的一項(xiàng)資源，應(yīng)該確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)。根據(jù)其特殊性，應(yīng)該單獨(dú)設(shè)立‘?dāng)?shù)字資產(chǎn)’科目，將數(shù)字化產(chǎn)品確認(rèn)為‘?dāng)?shù)字資產(chǎn)’。至此，資產(chǎn)這一會計(jì)要素就應(yīng)分為有形資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和數(shù)字資產(chǎn)三大類，有形資產(chǎn)又分為流動資產(chǎn)和長期資產(chǎn)兩大類?！币虼耍瑸榱诉m應(yīng)電子商務(wù)環(huán)境，會計(jì)處理系統(tǒng)可以增設(shè)“數(shù)字資產(chǎn)”科目，“數(shù)字資產(chǎn)”科目下設(shè)“研究開發(fā)支出”等二級科目。數(shù)字化產(chǎn)品研究完畢并推出時，應(yīng)確認(rèn)“數(shù)字資產(chǎn)”“研究開發(fā)支出――數(shù)字商品開發(fā)成本”，用于出售時，則應(yīng)確認(rèn)相關(guān)收入，為數(shù)字化產(chǎn)品服務(wù)的硬件產(chǎn)品，應(yīng)確認(rèn)為“固定資產(chǎn)”，結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)費(fèi)用。

四、電子商務(wù)會計(jì)發(fā)展的制約因素

（一）電子會計(jì)數(shù)據(jù)的難題

一是會計(jì)習(xí)慣性的數(shù)據(jù)原件問題。在手工會計(jì)環(huán)境下，傳統(tǒng)會計(jì)中的原始憑證因筆跡各異具有可辨認(rèn)性，因多聯(lián)復(fù)寫具有相互牽制性，難以非法修改。而在以電子商務(wù)為主要內(nèi)容的網(wǎng)絡(luò)會計(jì)中，原始憑證的數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)變成磁性介質(zhì)，對電子數(shù)據(jù)的修改可以不留任何痕跡，為“原件”帶來很多隱患。二是電子會計(jì)數(shù)據(jù)的法律效力問題。法律上最有效的證據(jù)是記錄業(yè)務(wù)發(fā)生的原件，法律能否接受計(jì)算機(jī)記錄的電子會計(jì)數(shù)據(jù)（無紙化數(shù)據(jù)）作為有效的證據(jù)已是一個國際性的問題。

（二）法律法規(guī)問題

電子商務(wù)會計(jì)是信息時代的產(chǎn)物，由于其發(fā)展時間短，法律法規(guī)尚未跟進(jìn)，沒有完備的法律法規(guī)制約電子商務(wù)運(yùn)作，導(dǎo)致電子商務(wù)操作漏洞大、可鉆空子多，會造成電子商務(wù)行業(yè)混亂、難治理，再加上會計(jì)法中，也未對電子商務(wù)會計(jì)處理中出現(xiàn)的問題做出明確規(guī)定，這就為會計(jì)人員正確記錄、反映電子商務(wù)交易以及時提供準(zhǔn)確的財(cái)務(wù)報(bào)告帶來了極大的困難，同時也大大增加了電子商務(wù)會計(jì)的不確定性、風(fēng)險(xiǎn)性。

（三）信息系統(tǒng)安全

一是電子商務(wù)會計(jì)以現(xiàn)代Internet技術(shù)為主要技術(shù)支撐，由于Internet自身特點(diǎn)，電子商務(wù)會計(jì)信息也同樣存在安全隱患。比如，會計(jì)信息在傳輸過程中可能會遭到惡意篡改、盜取或競爭者黑客攻擊，存儲過程中也可能因病毒入侵而丟失文件和數(shù)據(jù)等。二是市場環(huán)境不健全，網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)創(chuàng)造了一個全新的市場，市場環(huán)境還很不健全，這是電子商務(wù)會計(jì)發(fā)展中遇到的根本性問題。

（四）人員專業(yè)素質(zhì)

電子商務(wù)迅速普及對從業(yè)人員的專業(yè)知識和業(yè)務(wù)操作水平提出了更高的要求，電子商務(wù)會計(jì)作為電子商務(wù)和會計(jì)學(xué)的交叉學(xué)科，要求從業(yè)人員不僅要熟練掌握會計(jì)核算和處理方法，還要精通財(cái)會軟件的開發(fā)、設(shè)計(jì)、維護(hù)、保養(yǎng)以及數(shù)據(jù)庫的設(shè)計(jì)和維護(hù)工作。目前相當(dāng)一部分會計(jì)人員文化程度較低，專業(yè)知識比較薄弱，尚不能適應(yīng)電子商務(wù)條件下會計(jì)的發(fā)展要求。因此，會計(jì)人員的素質(zhì)不高問題是電子商務(wù)條件下會計(jì)發(fā)展所面臨的最大困難。

五、電子商務(wù)會計(jì)發(fā)展的對策

（一）完善電子商務(wù)法律法規(guī)

法律法規(guī)是企業(yè)運(yùn)行的參照準(zhǔn)則，為了給我國電子商務(wù)提供更好的發(fā)展環(huán)境，國家有關(guān)部門應(yīng)針對電子發(fā)票、電子貨幣、電子會計(jì)憑證、電子簽章等易篡改、舞弊的特點(diǎn)，制定一系列與電子商務(wù)密切相關(guān)的專門法律法規(guī)，以約束電子商務(wù)會計(jì)活動，規(guī)范電子商務(wù)會計(jì)秩序。

（二）及時觀測互聯(lián)網(wǎng)動態(tài)，提高安全防范意識

互聯(lián)網(wǎng)發(fā)展到今天，仍在不斷自我完善、查缺補(bǔ)漏的進(jìn)程當(dāng)中，既然系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)無法消除，我們就應(yīng)該從自身著手，降低風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)。具體方法有： （1）建立會計(jì)信息備份數(shù)據(jù)庫，按時備份數(shù)據(jù)，避免數(shù)據(jù)的丟失；（2）為企業(yè)所有子電腦統(tǒng)一安裝防火墻和殺毒軟件，子電腦使用過程中要避免惡意插件；（3）使用數(shù)據(jù)加密等手段進(jìn)一步保證信息傳輸過程的安全。

（三）加強(qiáng)財(cái)會軟件的自我開發(fā)

目前市場流通的財(cái)會軟件魚龍混雜，通用版用友軟件也只能滿足傳統(tǒng)會計(jì)的部分需求，且應(yīng)變能力弱、兼容性差、抗病毒能力低下，因此對于電子商務(wù)會計(jì)來講，企業(yè)應(yīng)該加大投入、自主開發(fā)可以最大程度匹配自身需求的財(cái)會軟件。

（四）加大培訓(xùn)力度，培養(yǎng)復(fù)合型電子商務(wù)財(cái)會從業(yè)人員

企業(yè)應(yīng)給予從業(yè)人員更多學(xué)習(xí)機(jī)會彌補(bǔ)業(yè)務(wù)知識短板，掌握電子商務(wù)核心技術(shù)，增強(qiáng)企業(yè)競爭力。

隨著科技信息時代的深入，電子商務(wù)會計(jì)已成為未來會計(jì)發(fā)展的必然趨勢。新時期電子商務(wù)會計(jì)在我國的發(fā)展可謂任重道遠(yuǎn)，我們應(yīng)順著改革的浪潮盡快轉(zhuǎn)變應(yīng)對思路，以前所未有的方式解決電子商務(wù)會計(jì)發(fā)展過程中面臨的問題，提高電子商務(wù)會計(jì)信息質(zhì)量，以適應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化、網(wǎng)絡(luò)化，為市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展做出貢獻(xiàn)。

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