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內容提要：行政收費法治化是中國行政收費生存和發(fā)展的制度性需求，其前提是對行政收費概念及其生存空間的界定。在市場化進程中，政府的一部分職能改由社會中介組織承擔，其收費項目也勢必減少，劃清各種“費”之間以及“費”與“稅”之間的關系，進而規(guī)范行政收費行為是治理亂收費的關鍵所在。本文認為“費改稅”并不能根治“亂收費”，行政收費法治化才是其生存和發(fā)展的制度性需求。

關鍵字：行政收費，費改稅，法治化

人們對行政收費的認識源于“亂收費”，但遺憾的是人們的認識也僅僅局限于此。改革開放以前，我國政府收入分配形式單一，主要是稅收和國營企業(yè)的利潤收入，收費項目少，并且都納入財政預算內進行管理。但進入90年代以后，各種收費行為不斷膨脹，除預算外資金允許收費的以外，各級地方政府機關和各部門還在國家規(guī)定之外進行亂收費、亂罰款和自立名目按各種形式的亂攤派（簡稱“三亂”），形成了政府收入的第三條渠道-“制度外收入”。本文將從行政收費的理論基礎入手，深入探討行政收費的合理性及“費改稅”的可能性，并就市場經濟條件下如何規(guī)范行政收費提出建設性意見。

一、行政收費的理論分析

行政收費是行政機關、法律授權的組織和具有公共服務職能的事業(yè)單位，為實現國家對市場的行政干預和經濟調節(jié)，向特定相對人收取一定數量的錢幣同時給付特定利益的法律行為。行政收費的主體應為行政主體，是國家行政干預與經濟調節(jié)相結合并互為目的和手段的產物，是市場附加在國家身上的一項職能。他具有以下幾個特征：首先是成本補償性，即行政收費標準應僅能涵蓋行政特別支出成本，但可低于成本，甚至是“部分補償”，這一特征來源于行政權的非盈利性和收費的補充地位。其次是特別負擔性和直接受益性，即繳費負擔的非普遍性和受益的直接性，部分行政主體的特別支出由特別的相對人負擔，他所承受特別負擔的目的在于獲得特別的利益（非公眾的），因為行政主體的一般活動是為了滿足國家和公共利益的普遍需要，收益主體是公眾，所以由公眾負擔，但特別活動僅針對個別人的需要而進行的，不能由公眾負擔，對繳費人來說其對收費人來說，其收取的費用只能用于為繳費人提供特別利益的支出，不象稅收那樣可以進行統(tǒng)籌安排。再次是財政管理性和相對穩(wěn)定性，從某種角度來說，行政收費是一種政府收入形式，與其他收入形式一樣也是為了政府職能需求的手段，行政部門的經費是完全由財政預算開支的，因此應納入財政預算管理。所以行政收費具有國家意志，一經確立，變動比其它收費要小，但同稅收相比又因行為和對象的不穩(wěn)定性，因此這一穩(wěn)定性是相對的。

行政收費的含義和特征可作為區(qū)別于行政征稅、行政集資、行政事業(yè)性收費、行政規(guī)費與行政罰款等相關概念的基本標志，為了更好理解行政收費，下面將同這些相關概念做進一步分析：一是行政收費與行政征稅，雖然都是行政征收行為，是國家強制性地從社會獲取財政收入的形式，但有重大的區(qū)別，從收費主體上來看，行政收費的主體較分散，無統(tǒng)一專門機關，而行政征稅則由專門的機關征收；從目的上來看，行政收費是滿足政府對市場進行行政干預的特別支出，行政征稅是獲取財政收入，滿足政府的普遍性行政支出；從功能上來看，行政收費用于特定目的，即為特別相對人提供特殊利益，而行政征稅是通過財政統(tǒng)一預算，使社會普遍受益。二是行政收費與行政集資，集資在一般意義上是指為了進行某種活動而籌集款項，行政集資通常通過收費方式實現，因此也叫做集資性收費，但不是行政收費，因為行政收費具有強制性，而集資原則上遵循自愿原則，并且按時返還集資款項，且行政收費的受益對象為繳費人，受益是直接的，而集資的受益對象為特定繳費群體，受益是間接的。三是行政收費與行政事業(yè)性收費，行政事業(yè)性收費實際上是指行政性收費和事業(yè)性收費兩種收費，其中行政性收費是指國家行政機關、司法機關和法律、法規(guī)授權的機構依據國家法律、法規(guī)行使其管理權，向公民、法人和其他組織收取的費用。①事業(yè)性收費是指國家機關、事業(yè)單位為社會或個人提供特定服務所收取的費用。行政收費與事業(yè)性收費在范圍上存在交叉關系：行政性收費（除司法機關收費以外）屬于行政收費，事業(yè)性收費部分屬于行政收費（即國家獨立公共服務機構的收費，而排除司法機關和其他事業(yè)單位的收費）。四是行政收費與行政規(guī)費，行政規(guī)費是指行政主體在執(zhí)行社會管理職能過程中，出于管理目的而向有關特定相對人提供某種特定服務并收取相應手續(xù)費或工本費用的行政行為，如車輛登記費、身份證費等。行政規(guī)費實際上是一種附帶性行政收費，是在進行主體行政行為過程中附帶收費的行為，具有較強的職務補償性，有“費擠稅”后果，應縮減其范圍，并盡可能取消手續(xù)費。②五是行政收費與行政罰款，這兩者區(qū)別應當非常明顯：行政收費以繳費人獲益為前提，而行政罰款以繳費人違法為前提，以單位財產懲罰為內容。但在實踐中人們對“三亂”之間的界限認識十分模糊，往往導致以罰代收、以收代罰或收罰合一的混亂局面。

在市場經濟條件下，政府與企業(yè)最根本的分配關系是稅，但我國目前的政府收入越來越離不開非稅收入的支持。為了改變“費擠稅”，于是“費改稅”得到了廣泛的推崇，大有以“除費”來“正稅”的趨勢。這種片面性認識源于對行政收費的客觀基礎和合理空間缺乏理論研究，因為“費改稅”固有其現實的合理基礎，但行政收費卻有其恒久的客觀依據。

（一）準公共物品分配效率最大化理論

“公共物品”是經濟學的一個概念，是指由公共部門或政府提供的“集體性商品”。公共物品又有純公共物品和準公共物品之分，前者在消費上具有非排他性和非競爭性，后者則具有公共物品和私人物品的雙重性，其非競爭性和非排他性相對較弱，如作為純公共物品的國防、治安等，由于具有共同消費的特點，許多人不付費也能消費，便導致“無票乘車”現象，因而要采取排斥措施，但排斥往往不可能或者排斥成本高昂，因此要通過市場機制提供，公共物品的形式不能準確反映資源的有效配置，導致效率損失，而稅收則是政府提高公共物品效率的重要途徑，可以避免“無票乘車”現象。另一方面，準公共物品如教育、公路等一般具有“效率外溢性”，若完全由政府以稅收方式免費提供則會導致過度消費，造成消費擁擠，降低分配效率；但如果完全由市場提供，則又會造成商品供給量低于效率水平，導致社會福利損失，因此由政府以收費方式提供，雖然要承擔一定的排他成本（如設立收費站、圍墻等），但可有效限制消費量，避免擁擠狀態(tài)和擁擠成本，從而促使這類物品的分配效率和社會福利實現最大化，比稅收更有利于體現公平與效率。在行政收費實踐中，準公共物品分配效率最大化理論的運用范圍是：容易引起資源昂貴或稀缺的服務，如公共運輸、公共娛樂、郵電等；容易發(fā)生擁擠的高速公路及其他基礎設施；高等教育；特殊醫(yī)療服務。這類行政收費也可叫做“準入性收費”或“擁擠性收費”。

（二）“負外部效應”矯正論

在經濟社會，外部效應可分為正外部效應和負外部效應，前者指的是交易雙方之外的第三者所帶來的未在價格中得以反映的經濟效益，如養(yǎng)蜂者的養(yǎng)蜂場接近他人的蘋果園，其養(yǎng)蜂活動便會有益于蘋果園的主人；后者是指對交易雙方之外的第三者所帶來的未在價格中得以反映的成本費用，如工業(yè)污染對人及其財產所帶來的損害。由于外部效應的產權往往難以界定，損益的范圍和大小也無法確定，因此受“外部效應”影響者不可能因受害而向生產“負外部效應”者索賠，這樣，生產“正外部效應”者必然會盡可能少地從事這類活動，而生產“負外部效應”者勢必會過度地從事這類活動，使“負外部效應”進一步加劇，而由此產生的治理成本都要由社會來承擔，造成明顯的不公平和社會福利的損失，因此，在“負外部效應”領域，市場機制失去調節(jié)作用，政府必須承擔起矯正外部效應的責任。政府用于矯正外部效應的措施一般有兩類：即矯正負外部效應的稅收和收費與矯正正外部效應的財政補貼。③由于負外部效應帶來的社會成本難以估算，因此應根據消除或減輕負外部效應所需的治理成本來確定稅率或收費的標準，實現誰污染誰治理的公平分配效益。在治理負外部效應的效果上，收費明顯優(yōu)于稅收，這類收費具有某種“懲戒性”。能使生產者自覺減少“負外部效應”的產生，按照社會治理“負外部效應”的所需成本來核定收費標準，可以有效地修正社會成本與微觀成本的差距，使生產者負擔真實的活動成本。矯正“負外部效應”的行政收費也可以叫做“修正性收費”。

（三）受益者負擔理論

在行政管理過程中，行政主體與相對人之間就特定事務會發(fā)生特別支出和特別收益的關系，由于行政主體的特別活動是針對個別人滿足或增進個別人的利益，因此應該根據收益大小和服務成本，由直接的受益者承擔由特別活動引起的特別支出，這便是“誰受益誰負擔”理論，也可叫做“行政特別支出補償”理論。④受益負擔理論是現行行政收費制度的主要支撐點之一，與以上兩種行政收費的理論基礎和淵源相比較，他有兩大特點：存在于行政主體向特別相對人提供“私人產品”的領域，私人產品不會產生消費上的“效應外溢”，屬于純個別人消費；與行政主體特定的行政職能密切聯系，但收費本身并不是該行政職能的主要內容，他是“附帶性”的，換言之，他依附于一個主體行政行為而存在，如許可證費、注冊登記費，行政機關的主體行政行為分別是行政許可行為和注冊登記行為，收費并不是該行政行為的必要內容，其存在理由僅是遵循“誰收益誰負擔”理論，避免“免費相送”產生的顯失公平后果。行政特別支出補償理論運用于以下收費領域：行政主體向特別的相對人提供特定服務并使其收益。主要涉及三種行政收費：證照性收費；工本費；手續(xù)登記費，這類收費可叫“補償性收費”，這種收費目前在各國收費實踐中普遍存在，而且數量龐大，但是由于該類收費所補償的“行政特別支出”屬行政主體本職能的行政管理支出，難免會產生稅外收費、以費擠稅的后果。政府的一切行政管理活動本身所產生的損耗都應由稅收承擔，而當前該領域之所以存在行政收費，其理由或借口就是行政經費的不足，所以它更是一種財政型收費，必須以財政確無撥款或極少撥款為前提。

（四）國有資源產權界定理論

公共資源如土地、草原、礦產、河流、能源、電磁波譜等為社會共有，在我國，它們歸國家所有，國家須進行合理配置，交有關社會主體占有、使用和經營。國有資源的使用產權如果不加以確立，社會主體就會對國有資源進行掠奪性破壞，任何人都會從“共有的池塘”里濫捕魚類，在“共有的森林”里濫伐樹木。而界定產權的最好方式就是建立資源有償使用制度，即收費制度，因為這樣一則可以使國有資源產權規(guī)范清晰，使產權主體能自覺合理地使用資源，避免資源的浪費；二則可以使國家在保護和再生國有資源方面的投資得到充足的經費保障。此類收費適用于國有所有并經行政程序進行合理配制以便實現最大使用效益的公共資源（主要是自然資源），也可叫做“界定性收費”。

二、稅費關系的梳理與改革

（一）稅與費各有其合理性

費（本文指行政收費）、稅都是政府財政收入的形式，從財政學的意義上來說，在當代世界各國，稅是財政收入的主要形式，費居于次要地位，是輔助形式。這種格局的形成是由費、稅各自的本質屬性決定的。稅收的強制性、無償性、固定性保證了政府財政收入及時、可靠，在穩(wěn)定增長方面，是其它財政范疇不可比擬的。費以有關部門、單位向社會提供特定服務為前提，帶有“交換”性質，不具備強制性、固定性、無償性、組織收入功能較差，因而不可能成為國家財政收入的主要形式，只能起補充作用。如果收費膨脹，則表現出稅收主體地位喪失，財政分配秩序混亂，即通常所說的“費擠稅”，亟須治理。

從經濟學的意義來說，根據世界銀行1988年發(fā)展報告的定義，所謂公共收費是指“為交換公共部門所提供的特別商品和服務而進行的支付，主要由國營企業(yè)和地方政府征收。”⑤本文中的行收費不包括國營企業(yè)收費，但同樣體現了有償征收原則。經濟學上公共收費和稅收的合理性建立于對市場經濟條件下政府承擔資源配置職能所提供的物品的分類上：即純公共物品、準公共物品和私人物品，第一類物品由稅收承擔，第二類物品由收費方式承擔更符合經濟效率原則，第三類物品主要是某些具有壟斷性質的私人物品，如水、電等，及具有信息不對稱的私人物品，如醫(yī)療、保險等，應采取公共收費方式來保證消費和生產的效率，提高公共服務質量。

從行政法學意義上來說，征稅與收費都是行政行為。稅收作為支撐政府體系的物質基礎，其強制性、無償性是政府權力高度集中的體現，同時也是公民基本義務的體現，因此稅收的合理性直接來源于憲法，來源于公民與國家的基本關系，或者根據社會契約論的說法，來源于公民與國家簽訂的一份整體契約?！百M”作為行政主體對市場經濟的一種行政干預，雖然也是行政權的行使，但不具有無償性，而是體現為行政主體與繳費人之間的一種“雙務性”法律關系，因此“費”的合理性不是直接來源于憲法，而是來源于民主憲政體制下行政主體與特定繳費人之間就特定事務所簽訂的一份“個別契約”，體現為憲法之外的一般立法文件，體現為“費”的對待給付內容。

（二）“費改稅”與“稅改費”

“費改稅”有其現實的合理基礎，行政收費確有其恒久的客觀依據，無論從歷史發(fā)展還是從世界范圍來看，行政收費制度的合理內容都沒有因為社會形態(tài)、經濟模式和國家結構的變化及差異而主動消退或遭到否定。我國行政性收費的源頭可以追溯到公元前11世紀的周代，當時因“政府組織擴大，職務亦增多，設官分職治軍”，使得賦貢兩項正稅已不足使用，便在正稅之外派征了“罰布”、“廛布”等十余種行政性收費，從而開啟行政收費的先河，行政收費起初就帶有稅收的性質，實質上是稅收的一種痼疾。在市場經濟發(fā)達國家，政府在教育、道路及其他基礎設施、醫(yī)療服務、環(huán)境保護等領域普遍存在收費，中央政府通過收費籌集的收入占財政收入比重一般不超過15％，地方政府收費收入在地方財政收入中占的比重一般高達20—50％，并且收費規(guī)范程度較高，管理較嚴格。而反觀我國現實情況，預算外資金收入規(guī)模相當于預算內資金收入規(guī)模的50％以上，再加上“制度外”資金，至少要與預算內資金“平起平坐”，其中大部分來自各種各樣的收費，相當一部分則屬于地方政府自籌資金，管理非?；靵y。

中國歷史上分別在唐代、明代、清代進行了三次重要的稅費改革。唐代推行的“兩稅法”可謂是首開中國費改稅之先河；明代的“一條鞭法”，清代的“火耗歸公”又是兩次較大的稅費改革。然而這三次稅費改革由于當時封建社會政治經濟的局限性和法制不健全，加上改革措施本身的一些不科學和不完善，最終都未能徹底解決亂收費和濫收費問題。

而我們現在推行的“費改稅”是基于愈演愈烈、民怨沸騰的“亂收費”在中國改革轉型期將當前中國財政預算管理體制、政府收入結構和政府職能的全部弊端和痛處無情地暴露出來，人們在經歷了一番艱難的思考、探索和試驗之后終于認清了“亂收費”的真面目，“亂收費”本質上是稅費關系不清，政府收入混亂、政府職能越位而提出來的，所以當前的“費改稅”的基本思路是：分流歸位。但其內容實際上不僅僅包括把一部分費改為稅，他是以清理整頓預算外、制度外資金和各種收費為前提，使政府稅收、各種行政收費和非政府預算的商業(yè)性收費各自分流歸位的一種綜合性稅費改革，包括“取消各種不合理的收費項目，保留合理的收費項目并實施規(guī)范化管理，對部分收費項目實行轉制，將部分收費項目改為稅收”等具體內容。

本人認為，當前的“費改稅”改革應作如下設計：

1.從清理整頓現行各種收費項目入手，并結合政府機構改革，取消一切明顯不合理的收費項目，主要是各級政府及其部門越權設立或巧立名目設立的亂收費項目、重復收費項目、擅自擴大收費范圍的項目以及完全憑借行政權力設立的項目。

2.保留合理的收費項目或者降低收費標準，但必須實施規(guī)范化收費，將所有收費納入預算同一管理。如前所述，行政收費可分為四類：準入性收費、修正性收費、補償性收費和界定性收費，除補償性收費外，其他三類收費在效率和社會福利上優(yōu)于稅收，應予以保留和加強規(guī)范。補償性收費原則上應廢除，政府行政外經費和政府工作人員的工資福利待遇應由稅收承擔?？紤]到稅收本身功能之不足和維護社會公平之作用，可予以適當保留但應盡量減少，且不準再擴大或設立新的收費項目。

3.對部分收費項目實行市場價格調整，也就是說將部分政府負責管理的具有經營性的事業(yè)性收費轉向市場，政府部門不再介入經營性質的事務，而將其交給從事經營服務業(yè)務的市場中介組織承擔。中介服務組織應與政府財力運作系統(tǒng)脫鉤。

4.實施“費改稅”。在清理各項收費的基礎上，通過擴大現有稅種的稅基或設置新稅種的辦法，將比較規(guī)范的具有稅收性質的收費項目，主要是集資性收費的收費項目改變?yōu)槎?。比如把各種農牧林業(yè)附加及基金改為農牧林業(yè)稅，把養(yǎng)路費、航道養(yǎng)護費改為燃油稅，把城鎮(zhèn)建設費、城市公用事業(yè)附加、旅游發(fā)展基金改為城市維護建設稅，把市場管理費改為交易稅等等。

“費改稅”是我國轉型時期特有的一項改革內容，正如“亂收費”也是這一時期特有的現象一樣，“費改稅”的目的是治理“亂收費”而不是消滅收費。費與稅一樣有其存在的現實合理性，決不可能相互取代，如果說我國當前在政府收入領域確實存在嚴重的“費擠稅”現象，那么在實施“費改稅”的同時須警惕“稅擠費”，并不失時機地清理各種稅收項目，發(fā)現不合理之稅，同時實施“稅改費”，也是一項意義不遜于“費改稅”的政府工程，雖然其重要性尚未獲得人們的深刻認識。

三、結論

（一）“費改稅”不是治本之策

基于對“亂收費”的深切痛恨，在經歷了多次嘗試和失敗之后，人們開始把希望寄托于“費改稅”，那么“費改稅”能根治“亂收費”嗎？

從目標上看，“費改稅”是要規(guī)范政府收入，統(tǒng)一國家財政，然而這一目標的實現必須與行政事業(yè)體制改革同步，與調整優(yōu)化國家預算支出結構同步，與完善稅制改革同步，⑥只有這樣才能建立起主要以稅收為支撐力量的國家財政支出預算均衡體系，消除產生“亂收費”的體制方面的原因。從“費改稅”的具體內容看，首先，“費改稅”并非把所有的行政收費都改為稅收，相當一部分的行政收費必須保留下來，于是如何規(guī)范這部分收費就成了“費改稅”之外的問題。其次，改為稅收的那部分行政收費，需要通過政府職能和分稅制的改革在中央和地方之間進行合理配制，使地方政府財政收入與事權相一致，這也是“費改稅”之外的問題。再次，被取消的不合理行政收費在很大程度上源于體制之外的行政主觀因素，“費改稅”僅僅解決了財政體制上的問題，但不能解決政府權力謀取不當利益的“本能”問題。

由此可見，“費改稅的出路在于稅費之外”關鍵在于行政行為的約束。

（二）行政收費的法治化選擇

如果約束行政行為？在任何一個社會，眾多的社會控制方式之中，政策與法律是兩種較為常見的手段。政策與法律均有其各自的價值與作用，不能相互代替。對于行政行為而言，政策實際上是一種內部監(jiān)督方式，而法律則更多地從外部對行政行為進行約束。在有著濃厚的人治色彩的中國法制史上，“法律虛無主義論”和“法律工具主義論”交相輝映，政策成為權威的唯一解釋，而法律則淪為政策的注釋。一方面行政行為變得愈發(fā)隨機和不可預測；另一方面，社會沖突的解決成本過度膨脹。歷史和現實表明：從權力的本性來說，其具有走向腐敗的可能，而規(guī)范化、程序化的法律正是起著控制權力走向腐敗的閘門作用，“法律至上”觀念必然意味著法律成為解決社會沖突，控制行政行為的首要渠道。

然而“法律”并不等于“法治”。我國的政府預算制度早已具有了應有的法律形式，但政府仍處于混亂狀態(tài)，因此，“法律”具備“法治”內容和權威性才是目前亟需加強的工作。

作為一種行政行為，我國行政收費則連形式上的法律約束機制也尚未建立起來，收費膨脹是我國轉型時期特有的現象，在缺乏法律監(jiān)控體系的情況下，治理亂收費便作為這一時期黨和政府的工作重點。以講究現實、追求實效為特征，而并不刻意注重其價值合理性和自身規(guī)范性，政策性管理（或者說行政綜合管理）便當仁不讓地成為國家監(jiān)控行政收費的主要手段，增強了人們對本身就非常軟弱的法律權威性的懷疑。從80年代中期開始，黨中央、國務院就多次通過政策性文件的方式來治理亂收費，各地區(qū)、各部門便紛紛進行清理整頓，掀起了一個又一個綜合治理的改革浪潮，但“總的來說，效果不明顯，問題仍相當嚴重”。⑦到了90年代，盡管黨中央、國務院及其各部委的政策性文件數量趨向龐大，但亂收費卻愈演愈烈，于是在稅制改革的同時，國家醞釀了“費改稅”改革。可喜的是一些贊成“費改稅”的有識人士認識到了“費改稅”的不足，提出了“費改稅”的出路在于稅費之外。

市場經濟是法治經濟，作為市場經濟中政府特有功能的行政收費的法治化是整個法治國家的內容之一。只有建立起公民權利對行政權利的監(jiān)督，制約法律機制才能真正有效地約束政府行為，才能根治亂收費，而這正是行政收費法治化的全部內涵和法治化選擇的正當性所在。中國行政收費法治化的命運是十分復雜的，除了法治本身的復雜之外，還有兩大難題：合理界定政府在市場經濟中的職能和地位；建立科學的現代稅收和財政預算管理體制。只有解決了這兩大難題行政收費法治化才會邁出堅實的步伐。

注釋：

[①]《關于行政性收費應納入預算管理有關問題的通知》，財政部1994年3月25日。

[②][⑤]高培勇：《費改稅-經濟學界如是說》，經濟科學出版社1999年版，第27、304頁。

[③]王傳綸、高培勇：《當代西方財政經濟理論》（上），商務印書館1995年版，第47頁。

[④]應松年：《行政法新論》，中國方正出版社1998年版，第325頁。

[⑥]何振一：《費改稅應實行配套改革》，經濟參考報1998年1月10日第4版。

[⑦]《關于堅決制止亂收費、亂罰款和各種特派的決定》，中共中央、國務院1990年9月16日公布。