導(dǎo)語：非經(jīng)常性損益信息披露論文一文來源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

隨著2006年10月27日我國最大的國有商業(yè)銀行——中國工商銀行的A+H股的發(fā)行，到目前為止，作為我國銀行業(yè)主體的四大國有商業(yè)銀行已有三家上市，而農(nóng)行的上市計劃也在醞釀之中。商業(yè)銀行上市有助于銀行公司治理的健全，尤其是上市公司的信息披露機制大大強化了商業(yè)銀行內(nèi)控機制的建設(shè)。但是上市商業(yè)銀行信息披露面臨的諸多問題與風(fēng)險也需要引起銀行及其管理層的高度關(guān)注。其中，上市銀行非經(jīng)常性損益披露問題便是其重點問題之一。因為經(jīng)常性利潤是投資分析的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，也是獲得長期收益的源泉。所以，如果能夠?qū)ι鲜泄尽敖?jīng)常性損益”和“非經(jīng)常性損益”在財務(wù)報告中如實披露，對于提高報表質(zhì)量、提高會計信息的有用性具有積極的推動作用。同時，對上市公司利用調(diào)節(jié)非經(jīng)常性損益的方式粉飾報表、操縱利潤也起到抑制作用。本文對照證監(jiān)會的相關(guān)法規(guī)，通過國內(nèi)外非經(jīng)常性損益信息披露制度的對比，對我國上市銀行非經(jīng)常性損益信息披露中存在的一些問題作一探討。

一、關(guān)于非經(jīng)常性損益的界定及披露

在國外，對非經(jīng)常性損益的界定是以非經(jīng)常性項目為基礎(chǔ)，即非經(jīng)常性損益是因非經(jīng)常性項目而產(chǎn)生的損益。如美國會計準則委員會在1973年的第30號意見書中將非經(jīng)常性項目定義為：非正常和非經(jīng)常的交易或者事項。非正常是指考慮企業(yè)經(jīng)營的環(huán)境，交易或者事項具有高度的異常性，而且與企業(yè)正常和典型的活動明顯不相關(guān)或者僅僅偶然相關(guān)；非經(jīng)常是指考慮企業(yè)經(jīng)營的環(huán)境，在可預(yù)見的未來不能合理的預(yù)計交易或者事項的發(fā)生。英國會計準則委員會在1992年頒布了第3號財務(wù)報告準則(FRS3)。FRS3將非經(jīng)常性項目定義為：具有高度異常性的交易或事項，該項目由企業(yè)日常業(yè)務(wù)以外的交易或事項產(chǎn)生。并且預(yù)計不會再發(fā)生。國際會計準則在1993年的第8號國際會計準則(IAS8)中規(guī)定非經(jīng)常性項目是指企業(yè)正?；顒又獾慕灰谆蚴马椝a(chǎn)生的盈利或損失，因此不期望會經(jīng)?；蚨ㄆ诎l(fā)生的。2004年1月，我國證監(jiān)會在的《公開發(fā)行證券的公司信息披露規(guī)范問答第1號——非經(jīng)常性損益》(修訂)中，對非經(jīng)常性損益的涵義重新進行了界定：非經(jīng)常性損益是指公司發(fā)生的與經(jīng)營業(yè)務(wù)無直接關(guān)系，以及雖與經(jīng)營業(yè)務(wù)相關(guān)，但由于其性質(zhì)、．金額或發(fā)生頻率，影響了真實、公允地反映公司正常盈利能力的各項收入、支出。并列舉了14項應(yīng)包括在非經(jīng)常性損益中的項目?？梢钥闯?，中外對于非經(jīng)常性損益的界定標準是有所區(qū)別的。美國、英國和國際會計準則對于非經(jīng)常性項目的界定的基本標準是該項交易或事項的性質(zhì)以及發(fā)生頻率。相比而言，我國證監(jiān)會的標準則要寬松一些，并且讓上市公司有操作的余地。

從披露形式上看，美國對于非經(jīng)常性損益的披露是在表內(nèi)進行的，即在損益表里單獨列示非常項目稅后利得和損失。英國則規(guī)定在損益表里單獨列示非常收益、非常費用、非常損失、非常損益的所得稅。我國證監(jiān)會從1999年開始要求各上市公司在年報中增加非經(jīng)常性損益的披露。而在我國損益表中，則沒有明確將非經(jīng)常性損益予以單獨列示。2005年證監(jiān)會的《公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準則第2號<年度報告的內(nèi)容與格式>》(2005年修訂)要求：(1)因會計政策變更及會計差錯更正等追溯調(diào)整以前年度會計數(shù)據(jù)的，應(yīng)同時披露調(diào)整前后的數(shù)據(jù)；(2)披露以報告期扣除非經(jīng)常性損益后凈利潤為基礎(chǔ)計算的加權(quán)平均凈資產(chǎn)收益率；(3)在年度報告摘要的“會計數(shù)據(jù)和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)摘要”部分以表格的形式提供截至報告期末公司前三年調(diào)整后的主要會計數(shù)據(jù)和財務(wù)指標，并以表格的形式列示各非經(jīng)常性損益項目的內(nèi)容和金額?！豆_發(fā)行證券的公司信息披露規(guī)范問答第1號——非經(jīng)常性損益》(2004年修訂)要求公司在招股說明書、定期報告以及申請發(fā)行新股材料中對非經(jīng)常性損益項目內(nèi)容及金額予以充分披露。

從實踐情況看，我國上市銀行非經(jīng)常性損益信息披露中存在以下一些問題：

1．披露模糊。上市銀行年報披露狀況普遍過于模糊籠統(tǒng)，只是簡單地照搬了利潤表中相關(guān)科目的數(shù)據(jù)。有的沒有按照證監(jiān)會的要求分項披露非經(jīng)常性損益的性質(zhì)和金額以及非經(jīng)常性損益所得稅扣除數(shù)，有的只是簡單地披露了營業(yè)外收入和營業(yè)外支出兩個大項的數(shù)據(jù)，并未披露營業(yè)外收支的具體內(nèi)容和每一小項的交易數(shù)據(jù)，而“營業(yè)外收支”項目包括債務(wù)重組損失、處置固定資產(chǎn)損益、固定資產(chǎn)盤盈盤虧、非貨幣性交易損益、固定資產(chǎn)無形資產(chǎn)減值準備等多個項目。顯然，一個籠統(tǒng)的匯總數(shù)據(jù)是難以使報表閱讀者從中獲取有用信息的。2．披露口徑不統(tǒng)一。盡管證監(jiān)會在《公開發(fā)行證券的公司信息披露規(guī)范問答第1號——非經(jīng)常性損益》(2004年修訂)中以列舉法指出了14項屬非經(jīng)常性損益的交易事項，但在操作時銀行仍有理解上的差異。如：非經(jīng)常性損益項目未扣除所得稅影響數(shù)，有的銀行將“己核銷貸款轉(zhuǎn)回數(shù)”計入經(jīng)常性損益，有的則計入非經(jīng)常性損益，有的將“營業(yè)外收支凈額”全部歸為非經(jīng)常性項目，未從營業(yè)外收支中剔除按會計制度正常計提的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和在建工程減值準備，而有的公司又將其不歸為非經(jīng)常性項目，等等。

3．披露格式與內(nèi)容不規(guī)范。上市銀行普遍存在非經(jīng)常性損益披露格式與內(nèi)容不規(guī)范的問題。如“扣除資產(chǎn)減值準備后的營業(yè)外收支凈額”，有的直接披露為“營業(yè)外收支凈額”，有的披露為“營業(yè)外收入”和“營業(yè)外支出”。非經(jīng)常性損益中所包括的營業(yè)外收支并非與利潤表中的營業(yè)外收入和營業(yè)外支出一致。上市銀行這樣披露讓信息使用者費解，會懷疑銀行披露的信息是否準確。

二、規(guī)范上市銀行非經(jīng)常性損益信息披露的建議

1．建議單獨針對金融企業(yè)的情況對某些條款作出解釋。雖然證監(jiān)會在《公開發(fā)行證券的公司信息披露規(guī)范問答第1號——非經(jīng)常性損益》(2004年修訂)中以列舉法指出了14項屬非經(jīng)常性損益的交易事項，但由于金融行業(yè)在會計核算上與其他行業(yè)差異較大，銀行對證監(jiān)會列舉的這14個項目在理解上仍有偏差，這也是造成上市銀行存在著重大的非經(jīng)常性損益未披露的狀況的重要原因之一。因此，有必要單獨針對金融企業(yè)對某些條款作出解釋。比如，銀行應(yīng)計入非經(jīng)常性損益的營業(yè)外收入包括：出納長款收入、結(jié)算罰款收入、錯賬收入及久懸未取款項收入、以及非貨幣交易收入、固定資產(chǎn)盤盈和出售凈收益、抵債資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)的處置收入等；營業(yè)外支出包括：違約賠償金及罰款、支付久懸未取款項、錯賬損失、出納短款損失、公益性捐贈、抵債資產(chǎn)保管費用、非常損失、債務(wù)重組損失、處置抵債資產(chǎn)支出、處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他資產(chǎn)的損失等。此外，己核銷貸款轉(zhuǎn)回數(shù)也應(yīng)計入非經(jīng)常性損益，銀行按會計制度正常計提的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和在建工程減值準備不計入非經(jīng)常性損益，但若銀行計提固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和在建工程減值準備的原因是非正常的、偶然的，則應(yīng)視為非經(jīng)常性損益。

2．建議規(guī)范披露的形式。對于非經(jīng)常性損益披露形式時應(yīng)該考慮決策者的需要，同時還應(yīng)該考慮“成本收益原則”。任何對現(xiàn)有信息披露形式的改變，都是權(quán)衡這項改變的成本和收益的基礎(chǔ)上利益各方博弈的結(jié)果?？梢耘斗墙?jīng)常性損

益信息的方法有以下兩種：一是直接在表內(nèi)反映。可以借鑒美國和英國的做法，改變現(xiàn)行利潤表的格式。不區(qū)分經(jīng)營性和非經(jīng)營性的利潤，而是分為經(jīng)常性收益和非經(jīng)常性損益。此時的利潤表將不再是傳統(tǒng)的多步式結(jié)構(gòu)，而由經(jīng)常性損益和非經(jīng)常性損益兩部分組成。非經(jīng)常性損益和經(jīng)常性收益則根據(jù)具體事項或交易的發(fā)生性質(zhì)和頻率予以確定。二是增加現(xiàn)有規(guī)定下年度報告摘要的內(nèi)容。即仍采用附表的形式對非經(jīng)常性損益信息予以披露，披露的內(nèi)容增加為：非經(jīng)常損益項目的性質(zhì)、金額，扣除所得稅后的影響金額，非經(jīng)常損益各項目發(fā)生頻率，占經(jīng)常損益的比率．占凈利潤的比率，非經(jīng)常損益的收現(xiàn)率，注冊會計師對其中某一項或某幾項性質(zhì)特殊的交易出具的審計意見，以及企業(yè)對非經(jīng)常性損益項目的說明等。同時，按重要性原則對占凈利潤份額較大的非經(jīng)常性損益項目單獨詳細注釋，為操作方便，建議規(guī)定一個非經(jīng)常損益占凈利潤的比率，超過這一比率的項目則予以單獨列示；對影響較小的項目可作簡單說明或合并反映。

3．建議證監(jiān)會對非經(jīng)常性損益項目作出補充說明。證監(jiān)會對非經(jīng)常性損益項目的規(guī)定采取的是列舉法。這種方法最大的弊端在于越想羅列齊全則越不容易全面，對未羅列進去的某些項目依然可以操縱。例如，短期投資業(yè)務(wù)經(jīng)常發(fā)生的企業(yè)，短期投資收益應(yīng)視為經(jīng)常性收益；偶發(fā)的短期投資，其損益才屬于非經(jīng)常性損益。這又回到了會計準則制定所涉及的“原則導(dǎo)向”與“規(guī)則基礎(chǔ)”孰優(yōu)孰劣的爭議中。因此，在難以采用原則導(dǎo)向時，可根據(jù)實際中出現(xiàn)的各種情況，及時補充非經(jīng)常性損益項目并作出明確說明。

此外，為了防止上市銀行利用非經(jīng)常性損益進行利潤操縱，以準確反映上市銀行真實盈利能力，提高上市銀行財務(wù)信息披露的質(zhì)量，保護廣大投資者的合法利益，還需要監(jiān)管機構(gòu)加強上市銀行信息披露的監(jiān)管力度，同時還應(yīng)充分發(fā)揮會計師事務(wù)所、媒體、證券業(yè)協(xié)會、投資者等其他主體的監(jiān)督作用。