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摘要:租賃是經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物,業(yè)務(wù)內(nèi)容包括傳統(tǒng)融資租賃、轉(zhuǎn)租賃、售后租回交易、委托租賃、廠商融資租賃、結(jié)構(gòu)共享式租賃及聯(lián)合租賃等,雖然租賃合同會計準(zhǔn)則對納入租賃準(zhǔn)則范圍的會計處理和相關(guān)信息披露作了較詳細(xì)的說明,但因會計人員的個體差異,對租賃準(zhǔn)則實(shí)施的影響、在操作過程中技術(shù)性問題認(rèn)識不夠或出現(xiàn)偏差,應(yīng)正確理解和掌握。

關(guān)鍵字:會計準(zhǔn)則租賃上市公司

一、租賃準(zhǔn)則實(shí)施對上市公司的影響

在融資租賃情況下,租賃準(zhǔn)則規(guī)定承租人應(yīng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值,將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價值,兩者的差額記錄為未確認(rèn)融資費(fèi)用。新舊租賃租賃準(zhǔn)則的最大區(qū)別在于用公允價值替代賬面價值。采用公允價值進(jìn)行會計計量,減少了上市公司在執(zhí)行會計準(zhǔn)則時的選擇余地。未確認(rèn)融資費(fèi)用可以在租賃期內(nèi)按照實(shí)際利率法進(jìn)行分?jǐn)?。原租賃準(zhǔn)則規(guī)定除了采用實(shí)際利率法之外,還可以采用直線法和年數(shù)總和法對未確認(rèn)融資費(fèi)用進(jìn)行攤銷。用實(shí)際利率法對未確認(rèn)融資費(fèi)用進(jìn)行攤銷,符合資金時間價值的原理。同時,租賃準(zhǔn)則對攤銷方法的單一規(guī)定,避免了承租人利用不同的攤銷方法人為調(diào)節(jié)利潤的行為。而在租賃活動過程中承租人發(fā)生的、可直接歸屬于租賃項(xiàng)目的初始直接費(fèi)用,如印花稅、傭金、律師費(fèi)、差旅費(fèi)等,應(yīng)當(dāng)記入租賃資產(chǎn)的價值,初始直接費(fèi)用資本化,能夠從承租人角度反映企業(yè)租賃資產(chǎn)的真實(shí)價值。同時,由于融資租入的資產(chǎn)要在較長的時期內(nèi)為承租企業(yè)所使用,為取得這種資產(chǎn)所耗費(fèi)的費(fèi)用理應(yīng)在融資租賃期限內(nèi)攤銷。

此外,租賃準(zhǔn)則還規(guī)定承租人應(yīng)當(dāng)采用與自有固定資產(chǎn)相一致的折舊政策計提租賃資產(chǎn)折舊。同時規(guī)定,能夠合理確定租賃期屆滿時能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的,折舊年限為租賃資產(chǎn)的可使用年限;無法合理確定租賃期屆滿時能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的,折舊年限為租賃期與租賃資產(chǎn)的可使用年限兩者中較短者。這種規(guī)定,在一定程度上可以避免上市公司通過對租賃資產(chǎn)采用不合理的折舊政策與折舊年限來調(diào)節(jié)利潤的現(xiàn)象。如果上市公司作為出租人,其租賃收入的會計處理更為嚴(yán)格,與舊準(zhǔn)則將初始直接費(fèi)用作為當(dāng)期費(fèi)用處理相比更為科學(xué)。另外,新租賃準(zhǔn)則的方法對未實(shí)現(xiàn)收益的分配更為合理,避免了出租人利用不同的分配方法人為調(diào)節(jié)利潤的行為。

二、上市公司在執(zhí)行租賃準(zhǔn)則面臨的技術(shù)性問題

1.融資租賃的第二條判定標(biāo)準(zhǔn):“……所訂立的購買價款預(yù)計遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值……?！边@里的“遠(yuǎn)低于”,一般是指購價低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值的5%(含5%)。

2.融資租賃的第三條判定標(biāo)準(zhǔn):“……租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分?！蓖ǔ樽赓U期占租賃開始日尚可使用年限的75%以上(含75%),但是如果租賃資產(chǎn)在開始租賃前已使用年限超過該資產(chǎn)全新時可使用年限的大部分(超過75%),則該條標(biāo)準(zhǔn)不適用。

3.融資租賃的第四條判定標(biāo)準(zhǔn):“……最低租賃付款額現(xiàn)值,幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值;……最低租賃收款額現(xiàn)值,幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值?！蓖ǔＶ缸畹妥赓U付款額現(xiàn)值占租賃資產(chǎn)公允價值的90%以上(含90%),最低租賃收款額現(xiàn)值占租賃資產(chǎn)公允價值的90%以上(含90%)。但是如果租賃資產(chǎn)在開始租賃前已使用年限超過該資產(chǎn)全時可使用年限的大部分(超過75%),則該條標(biāo)準(zhǔn)不適用。

4.作為承租人的上市公司采用實(shí)際利率法計算確認(rèn)當(dāng)期的融資費(fèi)用時,應(yīng)根據(jù)租賃開始日租賃資產(chǎn)的入賬價值不同,可分為以下四種情況對未確認(rèn)融資費(fèi)用進(jìn)行分?jǐn)?①租賃資產(chǎn)以最低租賃付款額的現(xiàn)值作為入賬價值,且以出租人租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率,此時應(yīng)以出租人租賃內(nèi)含利率作為分?jǐn)偮?②租賃資產(chǎn)以最低租賃付款額的現(xiàn)值作為入賬價值,且以租賃合同規(guī)定的利率為折現(xiàn)率,此時應(yīng)以租賃合同規(guī)定的利率作為分?jǐn)偮?③租賃資產(chǎn)以最低租賃付款額的現(xiàn)值作為入賬價值,且以同期銀行貸款利率為折現(xiàn)率,此時應(yīng)以同期銀行貸款利率作為分?jǐn)偮?④租賃資產(chǎn)以資產(chǎn)的公允價值作為入賬價值,應(yīng)當(dāng)重新計算融資費(fèi)用分?jǐn)偮?。融資費(fèi)用分?jǐn)偮适侵冈谧赓U開始日,使最低租賃付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價值的折現(xiàn)率。

5.如果未擔(dān)保余值減少或已確認(rèn)損失的未擔(dān)保余值得以恢復(fù),出租人應(yīng)重新計算的租賃內(nèi)含利率,并根據(jù)重新計算的租賃內(nèi)含利率確認(rèn)后期的融資收入。這里重新計算的租賃內(nèi)含利率是指在未擔(dān)保余值調(diào)整日,使后期租賃收款額(包括擔(dān)保余值)的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃投資凈額的折現(xiàn)率。

參考文獻(xiàn)

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