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篇1

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)舞弊；審計(jì)；應(yīng)對(duì)

中圖分類(lèi)號(hào)：F239 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2014）01-0-01

財(cái)務(wù)舞弊是指單位管理層、內(nèi)部員工、外部人員采用欺騙的手段，提供虛假的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，損害單位自身利益、投資人利益、債權(quán)人利益、國(guó)家財(cái)政稅收利益以及其他各方利益的故意行為。

查錯(cuò)防弊是審計(jì)的基本職責(zé)。面對(duì)侵占資產(chǎn)等職務(wù)犯罪，面對(duì)手段繁多的偷逃稅款，面對(duì)上市公司的虛假報(bào)表，社會(huì)公眾及委托人期以審計(jì)人員能夠識(shí)別財(cái)務(wù)舞弊，提出防范意見(jiàn)，以減少經(jīng)濟(jì)損失。

財(cái)務(wù)舞弊審計(jì)是為預(yù)防和發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)舞弊而進(jìn)行的專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)。它運(yùn)用專(zhuān)門(mén)的方法，通過(guò)對(duì)相關(guān)資料的審核與分析，尋找出財(cái)務(wù)舞弊的線索與證據(jù)。

作為財(cái)務(wù)舞弊審計(jì)人員應(yīng)具備如下素質(zhì)：（1）獨(dú)立、客觀、公正；（2）職業(yè)懷疑精神；（3）“嗅覺(jué)”敏感，善于發(fā)現(xiàn)異常；（4）掌握專(zhuān)業(yè)知識(shí)，包括：會(huì)計(jì)知識(shí)、審計(jì)知識(shí)、舞弊調(diào)查知識(shí)、法律知識(shí)、證據(jù)規(guī)則、犯罪學(xué)、偵察學(xué)、心理學(xué)等；（5）善于揣摩理解人的心理和動(dòng)機(jī)；（6）良好的溝通能力與面談技巧；（7）身體健康，能夠承受相應(yīng)的工作強(qiáng)度與壓力。

進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊審計(jì)，首先應(yīng)了解影響財(cái)務(wù)舞弊形成的因素；其次要識(shí)別財(cái)務(wù)舞弊征兆；在此基礎(chǔ)上合理運(yùn)用財(cái)務(wù)舞弊審計(jì)方法，找出舞弊所在。

一、影響財(cái)務(wù)舞弊形成的因素

美國(guó)注冊(cè)舞弊審核師協(xié)會(huì)的創(chuàng)始人，原美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)會(huì)長(zhǎng)，著名內(nèi)部審計(jì)專(zhuān)家W. Steven Albrecht認(rèn)為有三方面因素影響舞弊的形成：（1）感受到的壓力；（2）舞弊的機(jī)會(huì)；（3）自我合理化。即所謂的舞弊三角形理論。

1.壓力。舞弊可以給舞弊者個(gè)人或組織帶來(lái)利益，這樣的利益可以有效地緩解或消除舞弊者所承受的各種壓力。壓力分為：與財(cái)務(wù)問(wèn)題相關(guān)的壓力、與惡習(xí)相關(guān)的壓力、與工作相關(guān)的壓力、其他壓力。財(cái)務(wù)問(wèn)題是誘發(fā)舞弊案的主要因素。與財(cái)務(wù)問(wèn)題相關(guān)的壓力主要包括：（1）貪婪；（2）追求奢侈豪華的生活方式；（3）過(guò)重的債務(wù)負(fù)擔(dān)；（4）惡劣的信用記錄；（5）蒙受重大財(cái)務(wù)損失；（6）未預(yù)料到的財(cái)務(wù)需求。

2.機(jī)會(huì)。影響舞弊發(fā)生的另一個(gè)重要因素是環(huán)境給舞弊者提供的機(jī)會(huì)。這些機(jī)會(huì)主要包括：（1）缺少或繞過(guò)能夠防止或發(fā)現(xiàn)舞弊活動(dòng)的控制；（2）無(wú)法評(píng)價(jià)雇員的工作質(zhì)量；（3）疏忽了對(duì)員工的紀(jì)律約束；（4）缺乏信息的溝通；（5）無(wú)知、冷漠、低能；（6）缺乏內(nèi)部審計(jì)追蹤。

3.自我合理化。自我合理化是指舞弊者在實(shí)施舞弊前為自己行為找到的能夠說(shuō)服自己的借口。自我合理化可以看成是人欲做某些壞事前的心理“閥值”。心理閥值越高，越不容易出軌做壞事。這個(gè)閥值的高低與人的社會(huì)地位、受教育程度、性格及家庭情況等因素有關(guān)。

二、財(cái)務(wù)舞弊征兆

財(cái)務(wù)舞弊的發(fā)生會(huì)引起相關(guān)因素的變化，出現(xiàn)一系列異常表現(xiàn)，財(cái)務(wù)舞弊相關(guān)的異常表現(xiàn)就是財(cái)務(wù)舞弊征兆。關(guān)注與識(shí)別財(cái)務(wù)舞弊征兆是防止與發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)舞弊的捷徑之一。財(cái)務(wù)舞弊征兆主要包括：1.公司組織結(jié)構(gòu)方面的征兆；2.公司管理層方面的征兆；3.公司財(cái)務(wù)狀況方面的征兆；4.公司所處環(huán)境方面的征兆；5.個(gè)人行為、生活方式等方面的征兆。

三、財(cái)務(wù)舞弊審計(jì)的主要方法

1.函證。是指審計(jì)人員為印證被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)記錄所載事項(xiàng)而向第三者發(fā)函詢(xún)證。通過(guò)對(duì)銀行存款、應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款進(jìn)行函證，以確認(rèn)有無(wú)通過(guò)攥改銀行對(duì)賬單非法占用資金、虛增收入虛列應(yīng)收賬款、長(zhǎng)期壞賬未做處理。對(duì)應(yīng)付賬款、其他應(yīng)付款進(jìn)行函證，確認(rèn)有無(wú)虛列費(fèi)用、截留收入。

2.盤(pán)點(diǎn)。是指審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位的各種實(shí)收資產(chǎn)以及現(xiàn)金、有價(jià)證券等進(jìn)行實(shí)地清點(diǎn)。以確認(rèn)是否賬實(shí)相符，無(wú)有虛列資產(chǎn)、偷盜、毀損等現(xiàn)象。

3.審閱。是指審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位的憑證、賬簿、報(bào)表、合同、報(bào)關(guān)單、會(huì)議記錄、文件等書(shū)面資料進(jìn)行檢查。從基礎(chǔ)資料開(kāi)始，自下而上的找出問(wèn)題和疑點(diǎn)。例如：在對(duì)某企業(yè)原始憑證審閱時(shí)發(fā)現(xiàn)原始發(fā)票后面用鉛筆寫(xiě)著“某某人報(bào)銷(xiāo)彩電”，引起審計(jì)人員懷疑，查出公款私用這一舞弊問(wèn)題。

4.核對(duì)。是指審計(jì)人員將不同來(lái)源的信息進(jìn)行相互印證。包括：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)信息、管理層意圖等。以此發(fā)現(xiàn)舞弊造假。例如：某服裝企業(yè)財(cái)務(wù)賬上收入額巨增，通過(guò)核對(duì)其生產(chǎn)車(chē)間業(yè)務(wù)記錄，發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)造假。

5.篩選。是指審計(jì)人員對(duì)大量審查資料設(shè)定條件進(jìn)行排查。例如：對(duì)金額大于10萬(wàn)元的銀行存款憑證進(jìn)行審查；對(duì)金額小于5萬(wàn)元控制標(biāo)準(zhǔn)的差旅費(fèi)報(bào)銷(xiāo)單據(jù)進(jìn)行復(fù)核。

6.計(jì)算。是指審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位原始憑證及會(huì)計(jì)記錄中的數(shù)據(jù)所進(jìn)行的驗(yàn)算或另行計(jì)算，以及對(duì)折舊攤銷(xiāo)、成本分?jǐn)?、納稅申報(bào)等方面進(jìn)行計(jì)算復(fù)核。以查明有無(wú)人為故意舞弊。

7.觀察。是指審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所、實(shí)物資產(chǎn)和有關(guān)業(yè)務(wù)活動(dòng)及其內(nèi)部控制的執(zhí)行情況等進(jìn)行的實(shí)地察看與關(guān)注。重在發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)、找出線索。

8.調(diào)察。是指審計(jì)人員運(yùn)用偵查學(xué)的方法對(duì)某一疑點(diǎn)找出證據(jù)進(jìn)行核實(shí)。例如：審計(jì)人員懷疑被審計(jì)單位的某家客戶(hù)是其潛在關(guān)聯(lián)方，可能存在利用關(guān)聯(lián)方造假虛增利潤(rùn)的現(xiàn)象，通過(guò)調(diào)察進(jìn)行核實(shí)。

9.質(zhì)詢(xún)。是指審計(jì)人員運(yùn)用面談技巧對(duì)管理者及有關(guān)人員就相關(guān)問(wèn)題進(jìn)行質(zhì)疑與詢(xún)問(wèn)。質(zhì)詢(xún)時(shí)應(yīng)針對(duì)不同人的心理特點(diǎn)及案情，合理合法的運(yùn)用犯罪心理學(xué)、偵查訊問(wèn)等方面的知識(shí)。

11.分析性程序。是指審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、財(cái)務(wù)比率進(jìn)行對(duì)比分析，以發(fā)現(xiàn)異常找出舞弊。

審計(jì)分析程序的四個(gè)階段：（1）估計(jì)期望值（預(yù)期）；（2）將實(shí)際的情況與期望值相比較（識(shí)別）；（3）調(diào)查導(dǎo)致實(shí)際與預(yù)期產(chǎn)生差異的原因（調(diào)查）；（4）評(píng)估實(shí)際與預(yù)期之間的差異對(duì)審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生的影響（評(píng)價(jià)）。

篇2

一、財(cái)務(wù)舞弊的基礎(chǔ)理論

（一）三角理論

最早討論舞弊因子學(xué)說(shuō)的，要算是被美國(guó)學(xué)術(shù)界稱(chēng)之為內(nèi)部審計(jì)之父德勞倫斯·索耶先生。他提出，舞弊的產(chǎn)生是由三個(gè)方面的因素構(gòu)成的，即“一個(gè)想要貪污雇主資金必須有三個(gè)條件：異常需要、機(jī)會(huì)和合乎情理?！痹摾碚摓楹髞?lái)的舞弊學(xué)理論的發(fā)展奠定了基礎(chǔ)。隨后，美國(guó)注冊(cè)舞弊審核師協(xié)會(huì)的創(chuàng)始人、現(xiàn)任美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)會(huì)長(zhǎng)的艾伯倫奇特提出三角理論。他認(rèn)為，企業(yè)舞弊的產(chǎn)生是由壓力、機(jī)會(huì)和藉口三要素組成，缺少了上述任何一項(xiàng)要素都不可能真正形成企業(yè)舞弊。因而，防止企業(yè)舞弊的發(fā)生不僅僅象人們通常認(rèn)為的那樣，只要通過(guò)加強(qiáng)內(nèi)部控制等就可以摒除企業(yè)舞弊者的可乘之機(jī)。事實(shí)上，還應(yīng)通過(guò)消除“壓力”或“藉口”兩要素的方式來(lái)抑制企業(yè)舞弊現(xiàn)象的發(fā)生。

（二）GONE理論

在美國(guó)流傳最廣，是GONE舞弊理論，企業(yè)舞弊由G、O、N、E四因子組成，它們相互作用，密不可分，沒(méi)有哪一個(gè)因子比其它的更重要，它們共同決定了企業(yè)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的程度。GONE由四個(gè)英語(yǔ)單詞的開(kāi)頭字母組成。其中，G為Greed，指貪婪；O為Opportunity，指機(jī)會(huì)；N為Need，指需要；E為Exposure，指暴露。上述四個(gè)英語(yǔ)單詞實(shí)質(zhì)上表達(dá)了舞弊產(chǎn)生的四個(gè)條件，即舞弊者有貪婪之心，且又十分需要錢(qián)財(cái)時(shí)，只要有機(jī)會(huì)，并被認(rèn)為事后不會(huì)被發(fā)現(xiàn)，他就一定會(huì)進(jìn)行舞弊。因此，GONE理論正符合了四因子共同作用時(shí)就會(huì)在特定環(huán)境中組合成充要條件，促使“被欺騙者的錢(qián)、物、權(quán)益等離他而去”。

（三）企業(yè)舞弊風(fēng)險(xiǎn)因子說(shuō)理論

風(fēng)險(xiǎn)因子說(shuō)理論是伯洛格那等人在GONE舞弊理論的基礎(chǔ)上發(fā)展形成的，是迄今為止最為完善的關(guān)于形成企業(yè)舞弊的風(fēng)險(xiǎn)因子的學(xué)說(shuō)。這種理論認(rèn)為企業(yè)舞弊風(fēng)險(xiǎn)因子由一般風(fēng)險(xiǎn)因子與個(gè)別風(fēng)險(xiǎn)因子組成，首先是一般風(fēng)險(xiǎn)因子，指那些主要由進(jìn)行自我防護(hù)的組織或?qū)嶓w來(lái)控制的因素，包括：1）潛在企業(yè)舞弊者進(jìn)行舞弊的機(jī)會(huì)；2）企業(yè)舞弊發(fā)生時(shí)發(fā)現(xiàn)企業(yè)舞弊的概率；3）企業(yè)舞弊發(fā)現(xiàn)后企業(yè)舞弊者受罰的性質(zhì)和程度。其次是個(gè)別風(fēng)險(xiǎn)因子，指那些因人而異，且在組織或團(tuán)體控制范圍之外的因素，包括道德品質(zhì)與動(dòng)機(jī)兩大類(lèi)。

二、反舞弊組織研究成果

國(guó)內(nèi)外學(xué)者大量的研究表明，舞弊并不是性質(zhì)單一的行為，它的產(chǎn)生依賴(lài)于一系列條件。早在本世紀(jì)30年代，美國(guó)就已開(kāi)始研究企業(yè)反舞弊的策略，70年代，國(guó)際上就開(kāi)始出現(xiàn)專(zhuān)門(mén)闡述企業(yè)反舞弊的理論。在經(jīng)濟(jì)舞弊案件中，財(cái)務(wù)報(bào)告方面的舞弊不容忽視，它不僅生成大量虛假會(huì)計(jì)信息，而且還大大增加了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。美國(guó)Treadway委員會(huì)（全美反舞弊財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)）力圖通過(guò)揭弊查錯(cuò)來(lái)解決這方面的舞弊問(wèn)題。該委員會(huì)將舞弊性財(cái)務(wù)報(bào)告的定義描述為“是一種故意的或輕率的行為，無(wú)論是虛報(bào)還是漏列，其結(jié)果是導(dǎo)致重大的誤導(dǎo)性財(cái)務(wù)報(bào)告”。Treadway委員會(huì)在其劃時(shí)代的“1987報(bào)告”中全面地闡述了企業(yè)反舞弊的防止體系。它建議任何組織實(shí)體可通過(guò)建立下列四道防線來(lái)防止企業(yè)舞弊：高層的管理理念；業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)過(guò)程的內(nèi)部控制；內(nèi)部審計(jì)；外部獨(dú)立審計(jì)。這些控制機(jī)制相輔相成，共同形成綜合的、多層面性的企業(yè)反舞弊防線，能有效地檢查和威懾企業(yè)舞弊，也就是著名的反舞弊四層次機(jī)制理論。

三、構(gòu)建多元化的企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊審計(jì)對(duì)策

財(cái)務(wù)舞弊理論從不同角度闡述舞弊的產(chǎn)生根源以及滋生土壤，相應(yīng)的反舞弊成果從不同層面上提出抑制舞弊發(fā)生的措施，這些不僅為舞弊審計(jì)提供了理論依據(jù)，更為審計(jì)實(shí)施提供具體指導(dǎo)。以此為基礎(chǔ)，本文認(rèn)為通過(guò)量化測(cè)試和綜合各種結(jié)果可以使舞弊審計(jì)更為準(zhǔn)確的探測(cè)到財(cái)務(wù)舞弊的存在。建立由異常信息、特征指標(biāo)和數(shù)學(xué)鑒別模型組成的完整理論模型來(lái)綜合分析各方面因素共同作用的機(jī)理，多元化的模式可以拓展企業(yè)舞弊審計(jì)的思路和手段。

（一）選取財(cái)務(wù)指標(biāo)作為研判的基石

礎(chǔ)潤(rùn)而風(fēng)，月暈而雨。研究表明財(cái)務(wù)指標(biāo)與財(cái)務(wù)舞弊手段上存在的聯(lián)系具有普遍性，通過(guò)財(cái)務(wù)指標(biāo)之間的勾稽關(guān)系的比較能夠暴露其操縱手法，對(duì)這些反映利潤(rùn)操縱的財(cái)務(wù)指標(biāo)給予足夠的關(guān)注，就可以在很大程度上識(shí)別舞弊手段。

（二）構(gòu)造組合識(shí)別模型

建立數(shù)學(xué)模型往往可以有效的識(shí)別財(cái)務(wù)舞弊，為了提高識(shí)別模型的準(zhǔn)確程度，有必要采取多層面、多角度的預(yù)測(cè)手段，不僅僅是財(cái)務(wù)數(shù)字的異常，還包括反映誘發(fā)企業(yè)舞弊因素和控制環(huán)境缺失的指標(biāo)。從而探究這些數(shù)據(jù)之間勾稽和依存關(guān)系，利用數(shù)據(jù)庫(kù)技術(shù)從樣本數(shù)據(jù)庫(kù)中篩選有用數(shù)據(jù)、剔除無(wú)用信息、建立Probit判別模型、線形概率模型和Logistic回歸模型，并將這些不同的識(shí)別模型進(jìn)行適當(dāng)?shù)慕M合，得到一個(gè)比任何獨(dú)立的識(shí)別效果更好的組合識(shí)別結(jié)果。因?yàn)閺淖R(shí)別的可靠性和風(fēng)險(xiǎn)性考慮，僅使用單一識(shí)別模型對(duì)復(fù)雜的財(cái)務(wù)舞弊活動(dòng)進(jìn)行識(shí)別是不可行的，而且單一的不同識(shí)別模型所采用的信息是不會(huì)相同的，任何一種模型幾乎都會(huì)包含一些有用的獨(dú)立信息，所以舍棄一種識(shí)別方法及有可能致使寶貴的經(jīng)濟(jì)信息資源得不到充分利用。組合識(shí)別模型正是為了解決這個(gè)局限性而提出的，它將各種舞弊識(shí)別方法的識(shí)別結(jié)果綜合起來(lái)，得到一個(gè)可能比任何一個(gè)獨(dú)立的識(shí)別模型更好的組合識(shí)別模型。

（三）集合特征信號(hào)

市場(chǎng)的瞬變性與不可準(zhǔn)確預(yù)見(jiàn)性，使信息真實(shí)性的風(fēng)險(xiǎn)成為客觀存在，指標(biāo)的異?？梢云鸬揭欢ǖ木咀饔?，但僅僅通過(guò)數(shù)據(jù)分析查找財(cái)務(wù)舞弊產(chǎn)生的痕跡來(lái)識(shí)別尚顯單薄。對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊頗有經(jīng)驗(yàn)的美國(guó)Coopers&Lybrand會(huì)計(jì)事務(wù)所總結(jié)29面紅旗作為財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊可能依據(jù)給了我們很好的啟示，我們?cè)谘芯恐袊?guó)財(cái)務(wù)舞弊問(wèn)題時(shí)，不能淺嘗輒止停留在事物的表面現(xiàn)象，而應(yīng)該從財(cái)務(wù)舞弊產(chǎn)生的根源入手，將注意力放在產(chǎn)生舞弊的要素上。通過(guò)規(guī)范研究，收集、歸納、整理會(huì)計(jì)專(zhuān)家對(duì)財(cái)務(wù)舞弊識(shí)別的技術(shù)和手段，構(gòu)建識(shí)別無(wú)比的信號(hào)集合，作為警示虛假信息存在的風(fēng)向標(biāo)。

（四）建立綜合指標(biāo)評(píng)價(jià)體系

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關(guān)鍵詞：舞弊審計(jì)準(zhǔn)則；比較研究；建議

一、舞弊審計(jì)準(zhǔn)則的含義

舞弊審計(jì)準(zhǔn)則通常是由一個(gè)國(guó)家或地區(qū)的會(huì)計(jì)審計(jì)職業(yè)組織或政府部門(mén)制定的，為了規(guī)范審計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)被審計(jì)單位舞弊的考慮，以期識(shí)別、評(píng)估和應(yīng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的行業(yè)自律規(guī)范或政府部門(mén)規(guī)章。

二、中外舞弊審計(jì)準(zhǔn)則的比較

基于資料的限制和比較的典型性要求，筆者主要選取了國(guó)際舞弊審計(jì)準(zhǔn)則、美國(guó)舞弊審計(jì)準(zhǔn)則和中國(guó)舞弊審計(jì)準(zhǔn)則等舞弊審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行比較。在上述的幾個(gè)準(zhǔn)則之中，美國(guó)舞弊審計(jì)準(zhǔn)則是發(fā)達(dá)國(guó)家舞弊審計(jì)準(zhǔn)則的代表，中國(guó)準(zhǔn)則是發(fā)展中國(guó)家準(zhǔn)則的模范，國(guó)際舞弊審計(jì)準(zhǔn)則兼顧發(fā)達(dá)國(guó)家準(zhǔn)則和發(fā)展中國(guó)家準(zhǔn)則的特點(diǎn)。

（1）中外舞弊審計(jì)準(zhǔn)則架構(gòu)的比較。比較中外舞弊審計(jì)準(zhǔn)則的架構(gòu)具有重要的意義，從準(zhǔn)則的架構(gòu)中可以看出準(zhǔn)則的側(cè)重點(diǎn)、整個(gè)審計(jì)體系的構(gòu)建情況以及各個(gè)準(zhǔn)則所蘊(yùn)含的審計(jì)理念。實(shí)際上，我國(guó)現(xiàn)行舞弊審計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)外舞弊審計(jì)準(zhǔn)則在架構(gòu)上很相似，這是我國(guó)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的結(jié)果。采用類(lèi)似外國(guó)準(zhǔn)則的架構(gòu)有助于我國(guó)準(zhǔn)則迅速實(shí)現(xiàn)國(guó)際化，把握世界審計(jì)前沿成果，實(shí)現(xiàn)跨越式發(fā)展。

（2）中外舞弊審計(jì)準(zhǔn)則的制定機(jī)關(guān)、法律地位和法律效力的比較。美國(guó)的審計(jì)行業(yè)一向奉行行業(yè)自律模式，其舞弊審計(jì)準(zhǔn)則一直是由純粹的民間組織美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AICPA）制定并頒布的。但是，隨著2002年美國(guó)《薩班斯―奧克斯利法案》（Sarbanes OxleyAct）的實(shí)施，情況發(fā)生了變化。嚴(yán)格說(shuō)來(lái)，自此以后，美國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則，包括舞弊審計(jì)準(zhǔn)則的制定權(quán)就收歸美國(guó)公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)（PCAOB）；國(guó)際舞弊審計(jì)準(zhǔn)則與美國(guó)舞弊審計(jì)準(zhǔn)則不同，一直都是由國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)（IFAC）下屬的國(guó)際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會(huì)（IAASB）制定的；關(guān)于其他國(guó)家的舞弊審計(jì)準(zhǔn)則的制定，日本的舞弊審計(jì)準(zhǔn)則由大藏省下屬企業(yè)審計(jì)會(huì)制定并頒布；法國(guó)有兩個(gè)審計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)，都是民間會(huì)計(jì)審計(jì)行業(yè)組織，分別制定了兩套審計(jì)準(zhǔn)則；而我國(guó)的舞弊審計(jì)準(zhǔn)則的制定情況也較為特殊，舞弊審計(jì)準(zhǔn)則是由中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)制定，財(cái)政部頒布。通過(guò)上述比較，可以看出除了極個(gè)別國(guó)家的舞弊審計(jì)準(zhǔn)則以外，絕大多數(shù)國(guó)家的舞弊審計(jì)準(zhǔn)則都具有政府規(guī)章的性質(zhì)，具有很強(qiáng)的權(quán)威性和約束力。

（3）舞弊審計(jì)原則的差異比較。1）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式原則。美國(guó)舞弊審計(jì)準(zhǔn)則、國(guó)際舞弊審計(jì)準(zhǔn)則和中國(guó)舞弊審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重視程度不一樣，呈相對(duì)遞減的趨勢(shì)。從條文數(shù)目、內(nèi)容篇幅上來(lái)看，美國(guó)舞弊審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的規(guī)定最多、最詳細(xì)，國(guó)際舞弊審計(jì)準(zhǔn)則次之，而中國(guó)舞弊審計(jì)準(zhǔn)則則最少。這種遞減趨勢(shì)并不表明國(guó)際舞弊審計(jì)準(zhǔn)則和中國(guó)舞弊審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)識(shí)不足，相反，在現(xiàn)今社會(huì)經(jīng)濟(jì)條件下，應(yīng)該說(shuō)無(wú)論哪個(gè)國(guó)家或地區(qū)的審計(jì)職業(yè)界或?qū)徲?jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)都不可能對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)沒(méi)有清醒的認(rèn)識(shí)，這種遞減趨勢(shì)只是各個(gè)國(guó)家或機(jī)構(gòu)制定舞弊審計(jì)準(zhǔn)則是基于自身的實(shí)際情況考慮，在權(quán)衡舞弊審計(jì)的各個(gè)因素后所做出的一種安排。2）審計(jì)師的特殊保護(hù)原則。美國(guó)的準(zhǔn)則中并沒(méi)有一個(gè)章節(jié)或條文來(lái)直接規(guī)定對(duì)審計(jì)師的保護(hù)；而國(guó)際準(zhǔn)則和中國(guó)的準(zhǔn)則中都有具體的章節(jié)和條文來(lái)特意保護(hù)審計(jì)師。分析其原因，由于美國(guó)等發(fā)達(dá)國(guó)家的審計(jì)及審計(jì)配套制度較為完善，沒(méi)有必要在準(zhǔn)則中刻意強(qiáng)調(diào)保護(hù)審計(jì)師。而許多其他國(guó)家，尤其是發(fā)展中國(guó)家在審計(jì)理念上逐步意識(shí)到保護(hù)審計(jì)師的重要性，在沒(méi)有相關(guān)的成熟的配套制度的情況下，在舞弊審計(jì)準(zhǔn)則中制定出了特意保護(hù)審計(jì)師的條文。從實(shí)質(zhì)意義上來(lái)說(shuō)，審計(jì)師的特意保護(hù)是一種權(quán)宜之計(jì)。在沒(méi)有審計(jì)配套制度的保護(hù)下，如何維護(hù)審計(jì)師的權(quán)益，合理地保護(hù)審計(jì)師是每一個(gè)準(zhǔn)則都無(wú)法回避的考慮事宜。

（4）審計(jì)師的審計(jì)法律責(zé)任的比較。審計(jì)師接受被審計(jì)單位的聘約，對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行外部獨(dú)立審計(jì)，舉例來(lái)說(shuō)，如果相同的案例發(fā)生在中美兩國(guó)，案件中如果審計(jì)師嚴(yán)格按照審計(jì)準(zhǔn)則從業(yè)，則美國(guó)的審計(jì)師可能免于受到法律的責(zé)難，而我國(guó)的審計(jì)師則可能受到法律的處罰。究其原因，美國(guó)的舞弊審計(jì)準(zhǔn)則具有很高的法律地位，再加上判例法的影響，美國(guó)的審計(jì)師能夠以嚴(yán)格按照審計(jì)準(zhǔn)則從業(yè)來(lái)抗辯自己可能承擔(dān)的法律責(zé)任。而在我國(guó)，在實(shí)務(wù)中法院往往未能將審計(jì)準(zhǔn)則提升至法律的一定地位，審計(jì)師通常不能僅以嚴(yán)格按照審計(jì)準(zhǔn)則從業(yè)來(lái)抗辯自己可能承擔(dān)的法律責(zé)任，雖然從理論上來(lái)說(shuō)，我國(guó)的舞弊審計(jì)準(zhǔn)則具有很高的權(quán)威性和約束力，但是在實(shí)際上，其權(quán)威性和約束力并不能充分地表達(dá)出來(lái)，或者說(shuō)只是對(duì)審計(jì)職業(yè)界表達(dá)出來(lái)了，而對(duì)其他職業(yè)界而言權(quán)威性和約束力不足?？疾炱渌麌?guó)家。例如，日本等國(guó)要么在法律中對(duì)免責(zé)條款有明文規(guī)定，要么雖然沒(méi)有明文規(guī)定，但卻在實(shí)際中得到了承認(rèn)，具有實(shí)際執(zhí)行效果。

三、進(jìn)一步完善我國(guó)舞弊審計(jì)準(zhǔn)則的建議

（1）增加風(fēng)險(xiǎn)因素例子規(guī)定?！秾徲?jì)準(zhǔn)則第1141號(hào)》并沒(méi)有給出具體的例子，這點(diǎn)與國(guó)外準(zhǔn)則的做法完全不同。實(shí)際上，由于我國(guó)審計(jì)師的整體專(zhuān)業(yè)素質(zhì)不高，在面對(duì)現(xiàn)代社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活中花樣百出的舞弊行為時(shí)，部分審計(jì)師能力上存在不足，在經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)型階段，制定更加詳細(xì)的舞弊審計(jì)操作指南，充實(shí)、完善風(fēng)險(xiǎn)因素例子能更好地指導(dǎo)審計(jì)師從業(yè)。筆者建議參考SAS No.99在《審計(jì)準(zhǔn)則第1141號(hào)》第九章后新增一章“舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素”或者參考ISA No.240在準(zhǔn)則后以附錄的形式增加“舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素例子”列表，完善風(fēng)險(xiǎn)因素例子規(guī)定。

（2）對(duì)審計(jì)師在嚴(yán)格按照舞弊審計(jì)準(zhǔn)則從業(yè)下是否應(yīng)免除其法律責(zé)任做出明確的規(guī)定。由于法律并沒(méi)有對(duì)審計(jì)師在嚴(yán)格按照舞弊審計(jì)準(zhǔn)則從業(yè)下是否應(yīng)免除其法律責(zé)任做出十分明確的規(guī)定，審計(jì)師嚴(yán)格按照舞弊審計(jì)準(zhǔn)則從業(yè)的情形不能成為判案的重要事實(shí)依據(jù)筆者建議修改《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》，在該法中明確規(guī)定，如果審計(jì)師嚴(yán)格遵守舞弊審計(jì)準(zhǔn)則從業(yè)，則可以免除其可能承擔(dān)的因公司舞弊導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)法律責(zé)任。通過(guò)這樣的明確規(guī)定，審計(jì)師的后顧之憂(yōu)得到了解決，法官判案時(shí)也有了明確的、統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。

（3）統(tǒng)一各個(gè)法律中關(guān)于審計(jì)師法律責(zé)任相互矛盾的規(guī)定。為了明確審計(jì)師的法律責(zé)任，維護(hù)市場(chǎng)秩序，國(guó)家先后出臺(tái)的《刑法》《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》《證券法》《公司法》等法律都有審計(jì)師法律責(zé)任相關(guān)的規(guī)定，但是這些規(guī)定存在許多相互矛盾之處，導(dǎo)致了法律責(zé)任的復(fù)雜化。

（4）針對(duì)審計(jì)師的重大錯(cuò)報(bào)問(wèn)題建立民事賠償制度。具體做法可以是建立民事賠償制度。建立民事賠償制度需要注意這幾點(diǎn)：1）明確訴訟主體，將會(huì)計(jì)師事務(wù)所單獨(dú)列為被告，單獨(dú)。2）降低訴訟門(mén)檻，建議可以實(shí)行集團(tuán)訴訟。3）采用過(guò)錯(cuò)推定原則，實(shí)行舉證責(zé)任倒置。4）分清舞弊公司、審計(jì)師和審計(jì)師所在的會(huì)計(jì)師事務(wù)所三方的法律責(zé)任，建議實(shí)行比例賠償制度，而非連帶賠償制度。5）建立審計(jì)師過(guò)錯(cuò)追償制度，要求有錯(cuò)的審計(jì)師承擔(dān)一定比例的損失賠償責(zé)任。

（5）在準(zhǔn)則中應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)對(duì)公共部門(mén)舞弊審計(jì)的考慮。建議參考ISA No.240的規(guī)定，在附錄中做出對(duì)公共部門(mén)舞弊審計(jì)的規(guī)定。具體規(guī)定應(yīng)包括：1）舞弊審計(jì)準(zhǔn)則適用于公共部門(mén)舞弊審計(jì)的規(guī)定。2）上級(jí)行政、立法機(jī)關(guān)對(duì)舞弊審計(jì)的相關(guān)命令的考慮等內(nèi)容。

參考文獻(xiàn)：

[1] 俞校明.舞弊審計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際比較[J].財(cái)會(huì)月刊，2006（7）.

篇4

關(guān)鍵詞：應(yīng)收票據(jù)；壞賬準(zhǔn)備；審計(jì)；舞弊

應(yīng)收票據(jù)是指企業(yè)持有的還沒(méi)有到期、尚未兌現(xiàn)的票據(jù)。應(yīng)收票據(jù)是企業(yè)未來(lái)收取貨款的權(quán)利，這種權(quán)利和將來(lái)應(yīng)收取的貨款金額以書(shū)面文件形式約定下來(lái)，因此它受到法律的保護(hù)，具有法律上的約束力。

1 應(yīng)收票據(jù)的舞弊表現(xiàn)

1.1使用時(shí)違法違規(guī)

主要表現(xiàn)為：（1）在非商品交易中使用商業(yè)匯票。（2）商品交易在沒(méi)有合法的商品購(gòu)銷(xiāo)合同情況下故意使用商業(yè)匯票。（3）保管票據(jù)的人員可能將本企業(yè)所擁有的應(yīng)收票據(jù)私自用于其本人、親屬或其他企業(yè)的非法抵押，給本企業(yè)帶來(lái)潛在經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

1.2設(shè)置賬戶(hù)時(shí)渾水摸魚(yú)

主要表現(xiàn)為：（1）不設(shè)置“應(yīng)收票據(jù)登記簿”，故意使應(yīng)收票據(jù)的種類(lèi)、簽收日期、票面金額、承兌人、利率含糊不清。（2）不設(shè)置“應(yīng)收票據(jù)”賬戶(hù)，使得“應(yīng)收票據(jù)”核算缺乏詳細(xì)性，達(dá)到渾水摸魚(yú)的目的。

1.3會(huì)計(jì)核算時(shí)混淆黑白

主要表現(xiàn)為：（1）將不屬于應(yīng)收票據(jù)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)列作應(yīng)收票據(jù)處理。如將銀行匯票、銀行本票與銀行承兌匯票混淆核算。如將應(yīng)收賬款業(yè)務(wù)列作應(yīng)收票據(jù)；（2）虛構(gòu)應(yīng)收票據(jù)業(yè)務(wù)，虛增收入，虛增利潤(rùn)，粉飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)；（3）發(fā)生了應(yīng)收票據(jù)業(yè)務(wù)，卻不進(jìn)行核算，虛減收入，虛減利潤(rùn)，達(dá)到偷、漏稅金的目的；（4）銷(xiāo)售商品已取得貨款，卻列作應(yīng)收票據(jù)，將貨款予以貪污或挪用。

1.4到期收回時(shí)消極對(duì)待

按現(xiàn)行制度規(guī)定，商業(yè)票據(jù)的承兌期限最長(zhǎng)不得超過(guò)6個(gè)月，如果匯票到期，付款人無(wú)力支付票款，承兌人必須無(wú)條件支付票款。但在實(shí)際工作中，有的單位的經(jīng)辦人為了謀取私利，不積極組織催收，收取了對(duì)方好處費(fèi)后故意到期不回收，長(zhǎng)期掛賬；有的單位故意將已收回的“應(yīng)收票據(jù)”不按規(guī)定及時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)，長(zhǎng)期掛賬，達(dá)到挪用收回款項(xiàng)的目的。

1.5計(jì)提壞賬準(zhǔn)備時(shí)無(wú)中生有

按照現(xiàn)行制度，企業(yè)持有的應(yīng)收票據(jù)不得計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，但有的單位為了虛增管理費(fèi)用，將應(yīng)收票據(jù)的余額也作為計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的基數(shù)，從而達(dá)到虛減利潤(rùn)，偷漏稅金的目的。

2 應(yīng)收票據(jù)的具體審計(jì)案例

2008年12月20日，某企業(yè)將一張票面金額200萬(wàn)元、利率2.16%的帶息銀行承兌匯票貼現(xiàn)。該票據(jù)出票日期為2008年10月21日，規(guī)定期限為90天，開(kāi)戶(hù)銀行按2.475%貼現(xiàn)率貼現(xiàn)。企業(yè)賬戶(hù)顯示實(shí)得貼現(xiàn)款1995852.72元。經(jīng)審計(jì)在記賬憑證附件中，無(wú)銀行出具的有關(guān)原始憑證。

企業(yè)2008年12月20日所作分錄是：

借：銀行存款1995852.72 財(cái)務(wù)費(fèi)用4147.28

貸：應(yīng)收票據(jù)2000000

通過(guò)對(duì)應(yīng)收票據(jù)測(cè)試，審計(jì)組在“審計(jì)工作底稿”中作了這樣的記錄：經(jīng)查，某企業(yè)2008年l2月份持有帶息應(yīng)收票據(jù)一張，系銀行承兌匯票。該票據(jù)出票日為2008年10月21日，票據(jù)期限90天。經(jīng)計(jì)算，票據(jù)到期日應(yīng)為2009年1月19日，企業(yè)于2008年l2月20日持票到銀行貼現(xiàn)。截至貼現(xiàn)日，企業(yè)已經(jīng)持有票據(jù)60天，貼現(xiàn)天數(shù)為30天。

審計(jì)對(duì)票據(jù)貼現(xiàn)的計(jì)算為：（1）到期值=2000000+2000000×2.16%×90/360=2010800（元）；（2）貼現(xiàn)息=2010800×2.475%×30/360≈4147.28（元）；（3）實(shí)得貼現(xiàn)款=2010800-4147.28=2006652.72（元）。

這個(gè)計(jì)算結(jié)果與企業(yè)賬面記錄有很大的差異。由于企業(yè)在核算中，對(duì)于帶息應(yīng)收票據(jù)期末未提取利息，因此，審計(jì)認(rèn)為，上年度正確會(huì)計(jì)分錄應(yīng)為：

借：銀行存款2006652.72

貸：應(yīng)收票據(jù)2000000 財(cái)務(wù)費(fèi)用6652.72

企業(yè)計(jì)提該項(xiàng)利息：

2008年10月31日的分錄應(yīng)為：

借：應(yīng)收票據(jù)1200（2000000×2.16%×10/360）

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用1200

2008年11月30日的分錄應(yīng)為：

借：應(yīng)收票據(jù)3600（2000000×2.16%×30/360）

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用3600

在2008年12月20日貼現(xiàn)時(shí)，應(yīng)作分錄為：

借：銀行存款2006652.72

貸：應(yīng)收票據(jù)2004800 財(cái)務(wù)費(fèi)用1852.72

該筆業(yè)務(wù)使企業(yè)上年度本應(yīng)沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用6652.72元，而企業(yè)誤記為借方4147.28元，多記了10800元（6652.72+4147.28），此數(shù)正好是該筆業(yè)務(wù)從出票日2008年10月21日起至到期日2009年1月19日的全部利息數(shù)額（2000000×2.16%×90/360），應(yīng)予調(diào)整。

在此項(xiàng)業(yè)務(wù)中，記賬憑證下面未附票據(jù)貼現(xiàn)憑證，屬于不正常現(xiàn)象。負(fù)責(zé)票據(jù)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)人員稱(chēng)，票據(jù)貼現(xiàn)憑證另行存放，但始終未能找到該原始憑證。況且，審計(jì)小組的“審計(jì)工作底稿”中所計(jì)算的數(shù)額與該公司賬面數(shù)額之差正好是該票據(jù)從出票日至到期日的利息數(shù)額，不可能是由于計(jì)算方面出現(xiàn)的差錯(cuò)。審計(jì)組經(jīng)過(guò)初步分析判定，負(fù)責(zé)票據(jù)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)人員有貪污利息之嫌。

審計(jì)組與開(kāi)戶(hù)銀行核對(duì)賬項(xiàng)，開(kāi)戶(hù)銀行提供的賬單中顯示，2008年12月20日，企業(yè)收入有一筆2006652.72元，未發(fā)現(xiàn)收入方1995852.72元的記錄。開(kāi)戶(hù)銀行提供的票據(jù)貼現(xiàn)憑證顯示，企業(yè)貼現(xiàn)款為2006652.72元。相反，企業(yè)負(fù)責(zé)票據(jù)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)人員不能夠提供該企業(yè)2008年12月憑證中貼現(xiàn)款為1995852.72元的記賬依據(jù)。通過(guò)進(jìn)一步收集證據(jù)證明企業(yè)負(fù)責(zé)票據(jù)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)人員利用做賬不附原始憑證和更改、調(diào)整“銀行存款余額調(diào)節(jié)表”等手段，貪污了票據(jù)貼現(xiàn)利息。據(jù)此，審計(jì)建議企業(yè)調(diào)整有關(guān)會(huì)計(jì)賬項(xiàng)，并進(jìn)一步追究有關(guān)人員的責(zé)任。因財(cái)務(wù)費(fèi)用已經(jīng)作為期間費(fèi)用在上年度的利潤(rùn)總額中扣除，所以，本年度不能再調(diào)整“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目，只能通過(guò)“以前年度損益調(diào)整”科目進(jìn)行調(diào)整。

2009年的調(diào)整分錄應(yīng)為：

借：其他應(yīng)收款——會(huì)計(jì)××10800

貸：以前年度損益調(diào)整10800

待收到會(huì)計(jì)××歸還款項(xiàng)時(shí)：

借：現(xiàn)金或銀行存款10800

貸：其他應(yīng)收款---會(huì)計(jì)××10800

同時(shí)，應(yīng)補(bǔ)交因增加利潤(rùn)所繳納的所得稅（企業(yè)所執(zhí)行的所得稅稅率33%）3564元（10800×33%），分錄為：

借：以前年度損益調(diào)整3564

貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅3564

根據(jù)企業(yè)利潤(rùn)分配程序，須按凈利潤(rùn)10%提取法定盈余公積金，按凈利潤(rùn)的5%提取公益金。應(yīng)補(bǔ)提的法定盈余公積金為723.6元[（10800-3564）×10%]，應(yīng)補(bǔ)提的公益金為361.8元[（10800-3564）×5%]。調(diào)整分錄為：

借：以前年度損益調(diào)整1085.40

貸：盈余公積——盈余公積金723.60 ——公益金361.80

最后，將“以前年度損益調(diào)整”科目余額結(jié)轉(zhuǎn)至2009年度“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”科目。

借：以前年度損益調(diào)整6150.60

貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)6150.60

3案例評(píng)價(jià)

應(yīng)收票據(jù)是以書(shū)面形式表現(xiàn)的債權(quán)資產(chǎn)，其款項(xiàng)具有一定的保證，經(jīng)持有人背書(shū)后可以提交銀行貼現(xiàn)，具有較大的靈活性。由于應(yīng)收票據(jù)是在企業(yè)賒銷(xiāo)業(yè)務(wù)中產(chǎn)生的，因此，對(duì)應(yīng)收票據(jù)的審計(jì)也必須結(jié)合企業(yè)賒銷(xiāo)業(yè)務(wù)一起進(jìn)行。企業(yè)通過(guò)應(yīng)收票據(jù)進(jìn)行賒銷(xiāo)時(shí)，一般要進(jìn)行銷(xiāo)貨、收取票據(jù)、計(jì)息、貼現(xiàn)、收款等活動(dòng)，在此過(guò)程中要涉及到一些憑證和賬簿，這些都是應(yīng)收票據(jù)審計(jì)的范圍。

篇5

[關(guān)鍵詞] 舞弊審計(jì)準(zhǔn)則 舞弊審計(jì)實(shí)務(wù) 改進(jìn)完善

2006年中國(guó)財(cái)政部頒布了《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第l141號(hào)――財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)舞弊的考慮》。新的舞弊審計(jì)準(zhǔn)則在結(jié)構(gòu)上體現(xiàn)了很強(qiáng)的國(guó)際趨同;在內(nèi)容上更加細(xì)化,提供了更加詳細(xì)的操作指南;采用現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式,建立起新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型:審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)x檢查風(fēng)險(xiǎn);新準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)審計(jì)重心的前移,強(qiáng)調(diào)對(duì)舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、評(píng)估和應(yīng)對(duì);強(qiáng)調(diào)保持充分的職業(yè)懷疑態(tài)度;增加了項(xiàng)目組討論的程序。。獨(dú)立的舞弊審計(jì)準(zhǔn)則的制定提高了業(yè)界對(duì)舞弊的重視,增強(qiáng)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)舞弊的能力。但是,與以美國(guó)為代表的很多國(guó)家的以及國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則相比,我國(guó)的舞弊審計(jì)準(zhǔn)則仍然顯得不夠成熟,舞弊審計(jì)實(shí)務(wù)中還存在很多問(wèn)題:

一、缺少“紅旗標(biāo)志”

國(guó)內(nèi)外審計(jì)學(xué)術(shù)界和職業(yè)界將舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素視為壓力、機(jī)會(huì)、態(tài)度或舞弊行為合理化這三個(gè)環(huán)境特征統(tǒng)領(lǐng)下的可能導(dǎo)致舞弊行為發(fā)生的情形,總結(jié)出一大批認(rèn)為能夠顯示財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊跡象的標(biāo)志,即“紅旗標(biāo)志”?！凹t旗標(biāo)志”可以提高獨(dú)立審計(jì)師對(duì)管理層產(chǎn)生舞弊動(dòng)機(jī)的職業(yè)關(guān)注,提高其對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域的警覺(jué)。要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師充分關(guān)注紅旗標(biāo)志,已在審計(jì)學(xué)術(shù)界和職業(yè)界基本上取得了共識(shí),而且在多個(gè)國(guó)家的舞弊審計(jì)準(zhǔn)則中也均為注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供“紅旗標(biāo)志”。而我國(guó)的舞弊審計(jì)準(zhǔn)則只提出了舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素的概念,但沒(méi)有給出具體的例子?？紤]到由于我國(guó)處在經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型期間,經(jīng)濟(jì)生活中出現(xiàn)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素例子和國(guó)外較為成熟的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制有所不同,而且由于我國(guó)的研究力量稍顯薄弱,未來(lái)得及在準(zhǔn)則中獨(dú)自提煉成章節(jié),因此,我國(guó)的審計(jì)準(zhǔn)則中沒(méi)有“紅旗標(biāo)志”。

二、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式有可能導(dǎo)致舞弊審計(jì)中的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估出現(xiàn)目標(biāo)定位偏差

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式雖然變革了審計(jì)方法及其傳統(tǒng)的審計(jì)理念,但同時(shí)也給部分執(zhí)業(yè)審計(jì)師形成了審計(jì)觀念的紊亂,使部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所全力規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)而唯利是圖。這是因?yàn)?按照風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的判斷邏輯,如果被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)失敗的風(fēng)險(xiǎn)較低,即使被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表存在錯(cuò)報(bào)的可能性,注冊(cè)會(huì)計(jì)師卷入訴訟的機(jī)率也不會(huì)太高,審計(jì)失敗的可能性比較小,在這種情況下,實(shí)施大規(guī)模費(fèi)時(shí)費(fèi)力、代價(jià)高昂的實(shí)質(zhì)性測(cè)試顯然是不符合成本效益原則的,這就必然形成會(huì)計(jì)師事務(wù)所將大量的精力用于研究客戶(hù)的行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn),而對(duì)審計(jì)意見(jiàn)進(jìn)行直接支持的實(shí)質(zhì)性測(cè)試越來(lái)越少。世界各國(guó)的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中都可能出現(xiàn)這種情況。比如,施樂(lè)公司按虛構(gòu)的毛利率調(diào)節(jié)各子公司的銷(xiāo)售成本,萊得艾德公司通過(guò)編造沒(méi)有任何原始憑證支持的會(huì)計(jì)分錄調(diào)節(jié)利潤(rùn)等等。這些會(huì)計(jì)舞弊手法,手段并不十分高明,如果會(huì)計(jì)師事務(wù)所嚴(yán)格按照審計(jì)準(zhǔn)則所要求的審計(jì)范圍、審計(jì)程序?qū)嵤┩暾膶?shí)質(zhì)性測(cè)試,可能很多的財(cái)務(wù)舞弊案件都可以被及時(shí)發(fā)現(xiàn)或者得到有效制止。舞弊審計(jì)中的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估目標(biāo)要定位于何處易存在舞弊,而不是僅僅節(jié)約成本和降低民事賠償風(fēng)險(xiǎn)。

三、缺乏對(duì)審計(jì)師的免責(zé)規(guī)定

舞弊審計(jì)準(zhǔn)則的每一次重大變化都是人們期望縮小公眾期望差但同時(shí)也是審計(jì)師責(zé)任不斷加大的過(guò)程,這是一個(gè)總的變化趨勢(shì)。我國(guó)的新舞弊審計(jì)準(zhǔn)則同樣也提高了審計(jì)師的舞弊審計(jì)責(zé)任。但是,如果審計(jì)師嚴(yán)格按照舞弊審計(jì)準(zhǔn)則從業(yè),則美國(guó)的審計(jì)師可能免于受到法律的責(zé)難,而我國(guó)的審計(jì)師則可能受到法律的處罰。因?yàn)閲?guó)外審計(jì)準(zhǔn)則明確說(shuō)明“審計(jì)師在嚴(yán)格按照舞弊審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)業(yè)的情形下,能夠免除其因被審計(jì)單位舞弊導(dǎo)致的、審計(jì)師可能由此被追究的‘未勤勉盡責(zé)’的審計(jì)法律責(zé)任”。而我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)此沒(méi)有做出規(guī)定,審計(jì)訴訟中法院往往根據(jù)審計(jì)結(jié)果來(lái)確定審計(jì)師的法律責(zé)任,這無(wú)疑加大了審計(jì)師的責(zé)任。

四、對(duì)發(fā)現(xiàn)舞弊跡象后如何應(yīng)對(duì)缺乏詳細(xì)指導(dǎo)

美國(guó)AICPA在2002年10月的新準(zhǔn)則《審計(jì)準(zhǔn)則第99號(hào)―財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)舞弊的關(guān)注》(SASNo.99) 為CPA發(fā)現(xiàn)舞弊跡象時(shí)應(yīng)如何做出恰當(dāng)反應(yīng)提供了詳細(xì)的例子,這為審計(jì)人員提供了有益的指導(dǎo)。但我國(guó)舞弊準(zhǔn)則中關(guān)于如何證實(shí)舞弊的存在卻未加詳細(xì)的解釋。

五、我國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊審計(jì)實(shí)務(wù)相對(duì)滯后

目前,世界上著名的四大會(huì)計(jì)公司都不同程度地實(shí)施了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。而我國(guó)大多數(shù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所開(kāi)展審計(jì)工作仍然處于制度基礎(chǔ)審計(jì)模式,注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重視程度不夠,即使對(duì)舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)予以識(shí)別和評(píng)估,深度和廣度也遠(yuǎn)遠(yuǎn)達(dá)不到要求。另外,風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序?qū)徲?jì)人員素質(zhì)的要求較高,先期建立積累信息的基礎(chǔ)工作不到位,獲取關(guān)于被審單位內(nèi)外環(huán)境信息的難度較大,導(dǎo)致我國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊審計(jì)實(shí)務(wù)相對(duì)滯后。

綜上所述,我國(guó)舞弊審計(jì)準(zhǔn)則還存在很多問(wèn)題,而以美國(guó)為代表的一些國(guó)家以及國(guó)際審計(jì)組織對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊審計(jì)研究的時(shí)間比較長(zhǎng),舞弊審計(jì)準(zhǔn)則比較完善,是我國(guó)制定和完善舞弊審計(jì)準(zhǔn)則的參照。另外,各國(guó)包括我國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊審計(jì)實(shí)務(wù)中也仍然存在很多問(wèn)題,我們從近來(lái)世界會(huì)計(jì)舞弊案頻繁發(fā)生的事實(shí)可知該問(wèn)題未能得到很好的解決,這就需要人們繼續(xù)努力來(lái)改進(jìn)舞弊審計(jì)實(shí)務(wù)。

參考文獻(xiàn):

[1]李雪:審計(jì)理論研究.2005(6)

[2]中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì) . 審計(jì) . 經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社,2009

[3]陳毓圭:風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的由來(lái)與發(fā)展. 《會(huì)計(jì)研究》2004(4)

篇6

    發(fā)票舞弊的方式

    假發(fā)票。假發(fā)票是指通過(guò)偽造而形成的發(fā)票。發(fā)票本身不具合法性，主要表現(xiàn)為：套用真發(fā)票的信息（如真發(fā)票代碼、真發(fā)票密碼）偽造假發(fā)票號(hào)碼，發(fā)票紙張不符或發(fā)票顏色不符。

    票面填制不合規(guī)發(fā)票。這類(lèi)發(fā)票舞弊是指發(fā)票本身具有合法性，但是由于票面填制不合規(guī)導(dǎo)致發(fā)票不符合要求而產(chǎn)生的舞弊。常見(jiàn)的票面填制不合規(guī)發(fā)票形式有：抬頭填制不合規(guī)，經(jīng)手人簽名或印章加蓋不合規(guī)，發(fā)票的基本要素填寫(xiě)不齊全，發(fā)票號(hào)碼不連續(xù)與開(kāi)具的日期自相矛盾，發(fā)票各聯(lián)次金額不一致的“大頭小尾”行為。

    虛假經(jīng)濟(jì)行為取得或開(kāi)具的發(fā)票。經(jīng)濟(jì)行為舞弊的發(fā)票，即發(fā)票是合法的，但是記錄與發(fā)票上面的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容卻是虛假的，這類(lèi)發(fā)票舞弊往往是企業(yè)故意為之的，一旦發(fā)現(xiàn)便應(yīng)作為舞弊風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和應(yīng)對(duì)的關(guān)鍵點(diǎn)。使用記錄虛假經(jīng)濟(jì)行為的發(fā)票，報(bào)銷(xiāo)餐費(fèi)，虛列支出。此類(lèi)“假發(fā)票”報(bào)銷(xiāo)問(wèn)題，引申出貨幣資金內(nèi)部控制存在漏洞。使用記錄虛假經(jīng)濟(jì)行為的發(fā)票，虛列項(xiàng)目，騙取巨額資金，挪作他用或私設(shè)“小金庫(kù)”。此類(lèi)通過(guò)“假發(fā)票”套取巨額資金的行為，往往與管理層凌駕于企業(yè)內(nèi)部控制之上有密切關(guān)系。

    針對(duì)發(fā)票舞弊的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的實(shí)施程序

    風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是建立在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型基礎(chǔ)上的一種審計(jì)方法，是以審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制作為審計(jì)的主要目標(biāo)，其審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)。在采用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)過(guò)程中，要求審計(jì)人員首先了解被審單位及其環(huán)境，在此基礎(chǔ)上進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，進(jìn)一步識(shí)別被審計(jì)單位重大錯(cuò)報(bào)領(lǐng)域與重大錯(cuò)報(bào)項(xiàng)目。然后，在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的基礎(chǔ)上采取進(jìn)一步審計(jì)程序，具體包括控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性程序。

    （一）發(fā)票舞弊的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序

    風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是建立在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型基礎(chǔ)上的一種審計(jì)方法。以審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制作為審計(jì)的主要目標(biāo)，要求審計(jì)人員了解被審計(jì)單位及其環(huán)境進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的基礎(chǔ)上采取進(jìn)一步審計(jì)程序。

    關(guān)注被審計(jì)單位及其環(huán)境。在了解被審計(jì)單位及其環(huán)境時(shí)，審計(jì)人員可以關(guān)注企業(yè)發(fā)票取得和開(kāi)具過(guò)程，具體包括發(fā)票的種類(lèi)、數(shù)量、開(kāi)具時(shí)間、大額發(fā)票的交易單位等內(nèi)容，對(duì)比企業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)，初步了解企業(yè)是否有不按主營(yíng)業(yè)務(wù)內(nèi)容開(kāi)票的舞弊潛在風(fēng)險(xiǎn)?，F(xiàn)在，一般達(dá)到一定規(guī)模的企業(yè)都會(huì)安裝稅控裝置，自行打印、開(kāi)具發(fā)票，審計(jì)人員應(yīng)注意企業(yè)電子開(kāi)票行為的合規(guī)性，是否存在以收取手續(xù)費(fèi)為目的的代開(kāi)票行為，是否存在滯后或提前開(kāi)票行為。

    關(guān)注被審計(jì)單位發(fā)票管理的內(nèi)部控制。審計(jì)人員從整體層面和具體業(yè)務(wù)流程層面，把握被審計(jì)單位對(duì)于重大錯(cuò)報(bào)的防范措施是否設(shè)計(jì)和執(zhí)行了相應(yīng)的控制措施。企業(yè)是否建立了對(duì)發(fā)票舞弊控制活動(dòng)的設(shè)計(jì)和執(zhí)行程序，這是審計(jì)人員了解發(fā)票管理的關(guān)鍵點(diǎn)。在了解企業(yè)整體層面的內(nèi)部控制時(shí)，審計(jì)人員應(yīng)著重了解企業(yè)對(duì)發(fā)票開(kāi)具、取得、審核和報(bào)銷(xiāo)方面的內(nèi)部規(guī)定、監(jiān)督規(guī)定、崗位設(shè)置和職責(zé)分工。

    （二）控制測(cè)試程序

    在執(zhí)行控制測(cè)試程序時(shí)，針對(duì)發(fā)票舞弊的測(cè)試主要采用屬性估計(jì)抽樣的方法。

    樣本設(shè)計(jì)階段。將同一性質(zhì)的所有發(fā)票作為抽樣的總體，如將當(dāng)期企業(yè)所有業(yè)務(wù)招待費(fèi)的餐飲業(yè)、娛樂(lè)業(yè)、住宿業(yè)等服務(wù)業(yè)發(fā)票作為總體，測(cè)試報(bào)銷(xiāo)所有業(yè)務(wù)招待費(fèi)是否經(jīng)過(guò)適當(dāng)?shù)娜藛T批準(zhǔn)授權(quán)。

    選取樣本階段。審計(jì)人員選取占總體一定百分比的發(fā)票作為樣本，如隨機(jī)選取當(dāng)期所有業(yè)務(wù)招待費(fèi)報(bào)銷(xiāo)發(fā)票的10%作為測(cè)試樣本，在這10%的樣本發(fā)票中，審計(jì)人員將有可能發(fā)現(xiàn)三種情況：根本就無(wú)效的偽造發(fā)票；沒(méi)有適當(dāng)?shù)氖跈?quán)或超過(guò)授權(quán)金額而未處理的發(fā)票；沒(méi)有使用其他單據(jù)與發(fā)票一起入賬的發(fā)票等。這些都說(shuō)明企業(yè)的內(nèi)部控制未能防止發(fā)票舞弊的發(fā)生，所以此時(shí)審計(jì)人員應(yīng)引起足夠的重視。

    評(píng)價(jià)抽樣結(jié)果。根據(jù)上例抽取的發(fā)票樣本中發(fā)現(xiàn)的可能有舞弊風(fēng)險(xiǎn)的數(shù)量，估計(jì)所有業(yè)務(wù)招待費(fèi)中不合規(guī)發(fā)票的數(shù)量。如果被審計(jì)單位不能有效控制業(yè)務(wù)招待費(fèi)報(bào)銷(xiāo)發(fā)票的舞弊，在開(kāi)展實(shí)質(zhì)性程序時(shí)，審計(jì)人員對(duì)發(fā)票應(yīng)著重審計(jì)。

    （三）實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序

    實(shí)質(zhì)性程序?qū)徲?jì)發(fā)票舞弊時(shí)，審計(jì)人員一般先進(jìn)行實(shí)質(zhì)性分析程序，再做細(xì)節(jié)測(cè)試。首先，在實(shí)質(zhì)性分析程序中，審計(jì)人員需要分析某類(lèi)發(fā)票舞弊最可能發(fā)生的幾種方式，如大小寫(xiě)、筆跡不一致、用于福利支出與實(shí)有人員情況不符等。其次，細(xì)節(jié)測(cè)試是實(shí)質(zhì)性程序中發(fā)現(xiàn)發(fā)票舞弊最重要的程序，此時(shí)審計(jì)人員一般借助于Excel等辦公軟件進(jìn)行詳細(xì)測(cè)試，發(fā)現(xiàn)舞弊行為。

    （四）要求企業(yè)調(diào)整或與治理層溝通

    在做完以上一系列程序或者在某程序發(fā)現(xiàn)了發(fā)票舞弊行為時(shí)，審計(jì)人員應(yīng)判斷發(fā)票舞弊是采購(gòu)員或記賬員舞弊還是從上至下的整體舞弊。若只是單純的某一崗位人員篡改、偽造發(fā)票，審計(jì)人員可以告知管理層，要求調(diào)整或?qū)⒋祟?lèi)發(fā)票作廢。若發(fā)現(xiàn)了從管理層到財(cái)務(wù)采購(gòu)、銷(xiāo)售人員整體串通的發(fā)票舞弊，審計(jì)人員應(yīng)與治理層溝通，沿著一系列的發(fā)票舞弊經(jīng)手人員的鏈條分析，這可能是企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊的線索，也是審計(jì)人員發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)的有力證據(jù)。

    對(duì)發(fā)票舞弊審計(jì)策略的建議

    制訂發(fā)票舞弊審計(jì)計(jì)劃。審計(jì)計(jì)劃包括總體審計(jì)策略和具體審計(jì)計(jì)劃。

    在對(duì)發(fā)票審計(jì)之前，審計(jì)人員應(yīng)制訂相關(guān)審計(jì)計(jì)劃，包括審計(jì)發(fā)票舞弊審計(jì)范圍、審計(jì)時(shí)間安排、審計(jì)重要性水平的確定和審計(jì)人員的安排等內(nèi)容。

    審計(jì)人員了解被審計(jì)單位發(fā)票使用和管理的相關(guān)內(nèi)部控制制度。了解被審計(jì)單位發(fā)票使用和管理的相關(guān)內(nèi)部控制制度是審計(jì)的首要工作，也是對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的總體認(rèn)識(shí)。

    提高被審計(jì)單位管理層的不可預(yù)知性。發(fā)票舞弊已經(jīng)成為審計(jì)時(shí)需要重點(diǎn)關(guān)注的領(lǐng)域，如果被審計(jì)單位熟知審計(jì)的程序和做法，那么被審計(jì)單位極有可能會(huì)利用這種了解刻意躲避，將發(fā)票舞弊掩藏在審計(jì)人員關(guān)注較少的地方。

    如企業(yè)知道截止測(cè)試時(shí)審計(jì)人員往往會(huì)選取會(huì)計(jì)年度終了前后幾日的發(fā)票審計(jì)，企業(yè)就將發(fā)票舞弊悄悄地做到審計(jì)人員不經(jīng)常審查的月份或時(shí)間段。

    將發(fā)票舞弊審計(jì)與貨幣資金審計(jì)相結(jié)合。發(fā)票舞弊通常涉及企業(yè)貨幣資金的流出，所以審計(jì)過(guò)程中應(yīng)結(jié)合貨幣資金審計(jì)進(jìn)行，將貨幣流轉(zhuǎn)行為和發(fā)票舞弊行為加以統(tǒng)籌考慮，尋找舞弊的動(dòng)因。

篇7

【關(guān)鍵詞】舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)；審計(jì)模式；管理層舞弊

隨著上世紀(jì)末以來(lái)，全球舞弊浪潮的持續(xù)不斷，公司舞弊問(wèn)題已經(jīng)逐漸成為資本市場(chǎng)關(guān)注的焦點(diǎn)，審計(jì)實(shí)務(wù)界也越來(lái)越關(guān)注公司舞弊問(wèn)題。舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式正是在這種環(huán)境下應(yīng)運(yùn)而生的，從舞弊風(fēng)險(xiǎn)出發(fā)，運(yùn)用相關(guān)的審計(jì)程序進(jìn)行分析，識(shí)別出舞弊風(fēng)險(xiǎn)，并進(jìn)行進(jìn)一步審計(jì)程序，最終出具審計(jì)報(bào)告。舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的出現(xiàn)，正是為了滿(mǎn)足新的審計(jì)環(huán)境下新的審計(jì)需求，在傳統(tǒng)的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的基礎(chǔ)上進(jìn)行吸收和改良，以彌補(bǔ)傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的一些缺陷，減少審計(jì)失敗發(fā)生的可能性。

一、舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)概述

（一）舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)的內(nèi)涵

舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)是基于審計(jì)中重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)，以此為出發(fā)點(diǎn)，運(yùn)用審計(jì)分析程序，出于審計(jì)職業(yè)懷疑的角度，對(duì)可能出現(xiàn)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別和評(píng)估，并根據(jù)評(píng)估的結(jié)果設(shè)計(jì)出相關(guān)的審計(jì)程序，通過(guò)收集充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，最終出具審計(jì)報(bào)告的一種審計(jì)模式。舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)實(shí)際上是對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的一種創(chuàng)新和改良，它同樣是以重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向，重點(diǎn)關(guān)注的是舞弊風(fēng)險(xiǎn)，并以舞弊風(fēng)險(xiǎn)為出發(fā)點(diǎn)，再執(zhí)行相關(guān)的審計(jì)程序。

（二）舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)的優(yōu)勢(shì)

舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式與常規(guī)的審計(jì)模式特點(diǎn)有所不同，具有如下的一些優(yōu)勢(shì)：1.審計(jì)思維的優(yōu)勢(shì)。傳統(tǒng)的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向模式下，審計(jì)人員根據(jù)管理層提供的資料和信息進(jìn)行審計(jì)工作，一般情況下，審計(jì)人員對(duì)于資料真?zhèn)问遣贿M(jìn)行辨別的。這種思維方式下，難以對(duì)舞弊問(wèn)題，尤其是管理層舞弊問(wèn)題，進(jìn)行很好地分析和判斷，在舞弊行為發(fā)生的前提下，容易得出錯(cuò)誤的審計(jì)結(jié)論。而舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式，以重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)中的舞弊風(fēng)險(xiǎn)為出發(fā)點(diǎn)，對(duì)于管理層所給出的資料和信息要保持高度謹(jǐn)慎的態(tài)度，并依靠自己的職業(yè)懷疑能力和經(jīng)驗(yàn)判斷，對(duì)相關(guān)資料進(jìn)行辨別。在這種思維模式下，更容易發(fā)現(xiàn)管理層舞弊的行為，相比于傳統(tǒng)思維模式具有較大的優(yōu)勢(shì)。2.審計(jì)技術(shù)的優(yōu)勢(shì)。舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式對(duì)于審計(jì)的技術(shù)手段也有較高的要求。要發(fā)現(xiàn)管理層舞弊的行為，除了采用傳統(tǒng)的常規(guī)審計(jì)技術(shù)手段，還要利用其它先進(jìn)的審計(jì)技術(shù)手段，要更加突出審計(jì)程序的不可預(yù)見(jiàn)性?，F(xiàn)代審計(jì)發(fā)展出來(lái)的新型技術(shù)，如數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)、計(jì)算機(jī)法務(wù)技術(shù)等各種先進(jìn)技術(shù)手段的充分運(yùn)用，為舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的實(shí)現(xiàn)提供了技術(shù)手段。3.審計(jì)程序的優(yōu)勢(shì)。由于要以發(fā)現(xiàn)舞弊風(fēng)險(xiǎn)為起點(diǎn)，舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式要求審計(jì)程序具有更高的不可預(yù)測(cè)性和隨意性。傳統(tǒng)審計(jì)模式下的審計(jì)程序，具有一定的固定性和可預(yù)見(jiàn)性，不容易發(fā)現(xiàn)一些管理層的舞弊手段，而管理層也可以根據(jù)相對(duì)固定的審計(jì)模式來(lái)進(jìn)行舞弊。而舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下的審計(jì)程序具有更高的不可預(yù)測(cè)性，使得舞弊者沒(méi)有充分的時(shí)間和空間去進(jìn)行舞弊行為，可以有效地防止舞弊者的舞弊行為，起到一定的效果。

二、舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)實(shí)施程序

關(guān)于舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的實(shí)施流程框架，具體如下：

（一）舞弊風(fēng)險(xiǎn)分析

傳統(tǒng)的審計(jì)模式下，審計(jì)人員對(duì)于被審計(jì)單位的管理層一般是保持“中立”的態(tài)度，基本上是默認(rèn)被審計(jì)單位所提供的資料和信息是可靠的。而在舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)保持高度的“職業(yè)懷疑”，不能想當(dāng)然地默認(rèn)管理層是完全值得信任的。根據(jù)舞弊三角理論，舞弊產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)因素有三個(gè)：壓力、機(jī)會(huì)和借口。舞弊者具有一定的壓力是舞弊的首要條件。如果被審計(jì)單位管理層具有經(jīng)濟(jì)上或者工作上的壓力，那么就可能誘發(fā)舞弊的發(fā)生。具有壓力之后，舞弊者還需要機(jī)會(huì)，才能進(jìn)行舞弊。例如企業(yè)內(nèi)部控制的不完善、崗位之間相互制約較差等，都可能為舞弊者提供合適的機(jī)會(huì)。而在承受較大的壓力并獲得機(jī)會(huì)之后，如果舞弊者還能找到合適的借口，那么舞弊者往往就會(huì)心安理得地進(jìn)行舞弊。審計(jì)人員在分析舞弊風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，可以充分考慮被審計(jì)單位的這三個(gè)風(fēng)險(xiǎn)因素，如果這三個(gè)風(fēng)險(xiǎn)因素的某個(gè)或者某幾個(gè)表現(xiàn)出很強(qiáng)烈的可能性，審計(jì)人員必須要高度關(guān)注這些可能引發(fā)舞弊發(fā)生的事項(xiàng)，然后設(shè)計(jì)出有效的審計(jì)程序?qū)ξ璞罪L(fēng)險(xiǎn)加以應(yīng)對(duì)。

（二）舞弊風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別

“紅旗標(biāo)志”指的是舞弊風(fēng)險(xiǎn)的因素，是企業(yè)在經(jīng)營(yíng)管理過(guò)程中，發(fā)生與舞弊相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)的征兆?！凹t旗標(biāo)志”既能夠幫助企業(yè)的管理層分析企業(yè)內(nèi)部控制的缺陷，有效降低企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)也可以幫助審計(jì)人員快速地識(shí)別出企業(yè)可能存在的舞弊風(fēng)險(xiǎn)，從而有效地展開(kāi)舞弊風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的相關(guān)工作。雖然“紅旗標(biāo)志”并不一定意味著舞弊一定已經(jīng)發(fā)生，但這表示舞弊的因素很有可能存在，從而提高審計(jì)人員的警惕性，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能。舞弊者位于越高的位置，要識(shí)別舞弊風(fēng)險(xiǎn)的難度就會(huì)越大，審計(jì)人員就越難查出相關(guān)的舞弊行為，這就更容易導(dǎo)致審計(jì)失敗的發(fā)生。管理層往往利用手中的權(quán)力和所處的職位的優(yōu)勢(shì)，對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行粉飾，并且可以較為便捷地偽裝，從而達(dá)到欺騙審計(jì)人員的目的。而財(cái)務(wù)報(bào)表的舞弊往往較難識(shí)別出來(lái)，“紅旗標(biāo)志”作為一種風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別的手段，可以幫助審計(jì)人員較為有效地識(shí)別財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊，降低審計(jì)失敗的可能性。

（三）舞弊風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)

管理層通常會(huì)通過(guò)自己的職位優(yōu)勢(shì)，去操縱部分的財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息，常規(guī)的手段可能難以測(cè)算出財(cái)務(wù)信息的異常。但是，由于各種業(yè)務(wù)信息具有一定的關(guān)聯(lián)性，而管理層不可能操縱全部的業(yè)務(wù)信息，因此，審計(jì)人員可以通過(guò)審計(jì)分析性程序，分析各種信息之間的關(guān)系，從而識(shí)別出其中的異常事項(xiàng)。分析出企業(yè)可能存在的舞弊行為之后，審計(jì)人員需要制定出相關(guān)的審計(jì)計(jì)劃和審計(jì)程序，有針對(duì)性地應(yīng)對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)，在提高審計(jì)工作效率的同時(shí)，提高審計(jì)效果。

（四）信息交流與溝通

審計(jì)工作的特點(diǎn)，決定了審計(jì)工作的實(shí)施中需要進(jìn)行大量的信息交流與信息溝通，審計(jì)人員需要進(jìn)行多方面的信息收集工作，運(yùn)用自己的經(jīng)驗(yàn)和職業(yè)判斷，通過(guò)內(nèi)部和外部的信息交流與溝通，分析并找出舞弊風(fēng)險(xiǎn)的存在。審計(jì)人員在與企業(yè)的內(nèi)部人員進(jìn)行溝通與交流的過(guò)程中，通常會(huì)接觸到各個(gè)層次的員工和不同層級(jí)的內(nèi)部人員進(jìn)行詢(xún)問(wèn)和交流，分析來(lái)自各個(gè)層級(jí)的信息。與此同時(shí)，審計(jì)人員要和企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)部門(mén)進(jìn)行溝通和交流，合理評(píng)估和判斷內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的工作，獲取可能和舞弊相關(guān)的信息。不同的項(xiàng)目小組之間要進(jìn)行充分的交流與溝通，避免彼此之間信息溝通的不及時(shí)，而發(fā)生審計(jì)工作上的失誤。由于不同的項(xiàng)目小組負(fù)責(zé)不同的審計(jì)內(nèi)容，而要發(fā)現(xiàn)舞弊行為，通常要分析不同的審計(jì)對(duì)象之間的關(guān)系，因此，項(xiàng)目小組之間充分的信息溝通與交流是十分必要的。而項(xiàng)目小組內(nèi)的不同成員之間，由于項(xiàng)目成員各自的經(jīng)驗(yàn)和技能方面的差異，各自往往具有自己所擅長(zhǎng)和薄弱的地方，及時(shí)充分的信息交流與溝通，可以有效地發(fā)揮出各自的優(yōu)勢(shì)，彌補(bǔ)各自的不足，從而提高整個(gè)項(xiàng)目小組的工作效果。

（五）出具審計(jì)報(bào)告

通過(guò)對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的分析與評(píng)估，審計(jì)證據(jù)的充分收集與判斷，審計(jì)人員對(duì)于企業(yè)是否存在舞弊行為進(jìn)行合理的判斷，得出相關(guān)的審計(jì)意見(jiàn)，并出具審計(jì)報(bào)告。倘若被審計(jì)單位并不存在舞弊行為，則可以出具常規(guī)的審計(jì)報(bào)告，而倘若被審計(jì)單位存在舞弊行為，則就需要出具相關(guān)的舞弊審計(jì)報(bào)告。

三、舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式實(shí)施的制約

相比于傳統(tǒng)的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式，舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式具有一定的優(yōu)勢(shì)。這種模式是以舞弊風(fēng)險(xiǎn)的分析和評(píng)估為起點(diǎn)，進(jìn)行審計(jì)工作的開(kāi)展。但這種審計(jì)模式在我國(guó)當(dāng)前實(shí)施過(guò)程中仍存在著一些制約因素。但隨著人們對(duì)舞弊導(dǎo)向模式的進(jìn)一步探究，這種模式在未來(lái)一定能發(fā)揮出更大的作用。

（一）獨(dú)立性的缺失

雖然獨(dú)立性是審計(jì)人員所應(yīng)當(dāng)具備的最基本的素質(zhì)，是審計(jì)質(zhì)量得以保證的必要條件，但是大量的審計(jì)失敗案件的發(fā)生，說(shuō)明了審計(jì)行業(yè)的獨(dú)立性存在一定的缺失。從本質(zhì)上來(lái)講，如果審計(jì)人員不能在審計(jì)工作中保持高度的獨(dú)立性，那么舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式便無(wú)法發(fā)揮出應(yīng)有的效果。而在審計(jì)實(shí)務(wù)當(dāng)中，獨(dú)立性缺失的極端便是出現(xiàn)“審計(jì)合謀”的現(xiàn)象。審計(jì)人員所承擔(dān)的社會(huì)責(zé)任，便是找出被審計(jì)單位可能存在的舞弊行為，揭示出被審計(jì)單位的重大錯(cuò)報(bào)，從而維護(hù)社會(huì)投資者的利益，他們的職責(zé)是企業(yè)的監(jiān)督者。如果監(jiān)督者與被監(jiān)督者進(jìn)行一定程度上的合謀，那么舞弊現(xiàn)象發(fā)生的可能性就會(huì)大大增加，舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式也失去了它的作用。

（二）審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)勝任能力不足

相比于傳統(tǒng)的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式，舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式需要審計(jì)人員具備更高的專(zhuān)業(yè)勝任能力。舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下，審計(jì)人員需要運(yùn)用自己的經(jīng)驗(yàn)和職業(yè)判斷，對(duì)被審計(jì)單位提供的信息保持高度的警惕性，這無(wú)疑大大地提高了對(duì)審計(jì)人員的職業(yè)要求。審計(jì)人員不僅需要具備較高的專(zhuān)業(yè)理論知識(shí)，也要具有豐富的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，能夠識(shí)別和評(píng)估出企業(yè)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)行業(yè)的水平在很大程度上制約了舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的全面運(yùn)用。

（三）法律監(jiān)管不到位

我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的相關(guān)法律不夠健全，并且執(zhí)行的力度不夠。審計(jì)人員需要考慮的是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)一旦轉(zhuǎn)換為審計(jì)失敗，審計(jì)人員需要承擔(dān)多大的損失。理論上講，注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨著極高的潛在風(fēng)險(xiǎn)，這樣的風(fēng)險(xiǎn)是與其所獲的收益是不相匹配的。但是，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)際承擔(dān)的損失通常只是監(jiān)管部門(mén)的處罰，這樣的處罰對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師并不具有強(qiáng)有力的震懾作用。再加上我國(guó)有關(guān)審計(jì)失敗的相關(guān)訴訟法律不夠健全和完善，民事賠償機(jī)制相對(duì)缺失，寬松低效的法律監(jiān)管環(huán)境，在一定程度上為會(huì)計(jì)師事務(wù)所的相關(guān)違法違規(guī)行為提供了某種程度上的助長(zhǎng)因素。

參考文獻(xiàn)

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篇8

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)舞弊；原因；審計(jì)對(duì)策

一、會(huì)計(jì)舞弊的原因分析

(一)行政監(jiān)督管理體制不合理、監(jiān)督不到位

財(cái)政部門(mén)按《會(huì)計(jì)法》的規(guī)定對(duì)所有企業(yè)單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作進(jìn)行監(jiān)督，但實(shí)際上并未對(duì)所有的會(huì)計(jì)舞弊行為進(jìn)行監(jiān)督。國(guó)家審計(jì)署對(duì)中央級(jí)企業(yè)所屬的二、三級(jí)企業(yè)和中央垂直單位在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)等方面存在的問(wèn)題監(jiān)督不到位、糾正不及時(shí)，地方審計(jì)機(jī)關(guān)又無(wú)權(quán)檢查，造成這些企業(yè)和垂直單位缺乏經(jīng)常性的監(jiān)督，個(gè)別地方甚至出現(xiàn)“真空” 地帶，許多違法違紀(jì)問(wèn)題得不到及時(shí)糾正。長(zhǎng)此以往，使這些企業(yè)和單位對(duì)一些違法違規(guī)行為習(xí)以為常，問(wèn)題越積越多，金額越來(lái)越大。

(二)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度的空隙

我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則本身存在著許多缺陷。例如，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定缺乏廣泛的代表性；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容規(guī)定不嚴(yán)密，操作性較差，；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間以及與其他法規(guī)之間也有諸多不協(xié)調(diào)甚至矛盾、沖突的地方。所有這些缺陷，必然會(huì)進(jìn)一步增大上市公司盈余操縱的“空間”。

(三)公司治理結(jié)構(gòu)的缺陷

1.股權(quán)結(jié)構(gòu)以國(guó)家股和法人股等非流通股為主，尤以國(guó)家股比重最大，股權(quán)結(jié)構(gòu)不合理。《證券法》中關(guān)于企業(yè) 改制過(guò)程中其國(guó)有凈資產(chǎn)的折股比例不得低于65%的規(guī)定，使得新公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)中表現(xiàn)出國(guó)有股一股獨(dú)大。而國(guó)家關(guān)于國(guó)家股和法人股不允許上市流通的規(guī)定，更從制度上確保了國(guó)有股的絕對(duì)優(yōu)勢(shì)地位。

2.董事會(huì)中內(nèi)部董事占絕大多數(shù)，董事會(huì)結(jié)構(gòu)不合理導(dǎo)致權(quán)力失衡。目前我國(guó)多數(shù)國(guó)有企業(yè)的董事、經(jīng)理還是由控股股東委派而來(lái)，其代表股東行使的權(quán)利過(guò)大，甚至出現(xiàn)了不少董事長(zhǎng)兼任總經(jīng)理的情況，總經(jīng)理取代了董事會(huì)的部分職權(quán)，將董事會(huì)架空，己管理自己，自己評(píng)價(jià)自己，成為名副其實(shí)的“內(nèi)部控制人”， 使得公司治理中的約束機(jī)制和激勵(lì)機(jī)制完全喪失效力，這樣的公司治理結(jié)構(gòu)不僅損害了中小股東的利益，也損害了大股東自身的利益。

(四)“內(nèi)部人控制”，利益結(jié)構(gòu)失衡

“內(nèi)部人控制”理論是在研究現(xiàn)代公司治理結(jié)構(gòu)的缺陷時(shí)建立起來(lái)的一種理論。我國(guó)上市公司同樣存在著內(nèi)部人控制問(wèn)題。由于大股東對(duì)董事會(huì)的控制和操縱，不僅股東會(huì)和監(jiān)事會(huì)成了擺設(shè)，且董事會(huì)也形同虛設(shè)。董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理人之間形成了一損俱損、一榮俱榮的“利益共同體”。 而全面的“內(nèi)部人控制”則為上市公司的虛假“包裝”和不實(shí)信息的形成提供了便利，這種失真的信息既可以制造上市公司虛假的業(yè)績(jī)，從而提高經(jīng)營(yíng)者的聲譽(yù)，又可以提高公司的再融資能力來(lái)維持公司的生存和發(fā)展。

(五)道德因素

在相同的制度背景下，并不是所有面臨財(cái)務(wù)困境，并渴望股權(quán)融資的上市公司都會(huì)有會(huì)計(jì)舞弊的行為。例如有的公司會(huì)選擇放棄股權(quán)融資，有的公司會(huì)通過(guò)加強(qiáng)經(jīng)營(yíng)管理，改善經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)來(lái)獲取融資資格，而且也不是所有的中介機(jī)構(gòu)都會(huì)協(xié)同和認(rèn)可上市公司的舞弊行為。而這種不同行為結(jié)果的原因是行為人的道德水平不同導(dǎo)致的。

二、 會(huì)計(jì)舞弊審計(jì)對(duì)策

(一) 完善財(cái)務(wù)報(bào)告法律體系， 規(guī)范會(huì)計(jì)信息

判斷一份財(cái)務(wù)報(bào)告是否虛假的主要標(biāo)準(zhǔn)就是看其信息的披露是否與有關(guān)法律、法規(guī)和準(zhǔn)則的要求相符，是否真實(shí)、完整。我國(guó)的 《會(huì)計(jì)法》《公司法》，各種《會(huì)計(jì)制度》《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、證券監(jiān)管辦法等法律和規(guī)范性條例，基本形成了財(cái)務(wù)報(bào)告規(guī)范體系?！缎聲?huì)計(jì)制度》 明確規(guī)定依法辦理會(huì)計(jì)事務(wù)，加大了對(duì)會(huì)計(jì)工作中弄虛作假的懲治力度。這樣做有利于加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理和財(cái)務(wù)管理，有利于提高經(jīng)濟(jì)效益，有利于維護(hù)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序。要進(jìn)一步制定出科學(xué)合理的財(cái)務(wù)報(bào)告規(guī)范體系，才不會(huì)給造假者以可乘之機(jī)。

(二) 國(guó)家應(yīng)該建立合理的行政監(jiān)督管理體制

我國(guó)目前對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行監(jiān)督的部門(mén)主要有財(cái)政、審計(jì)、證監(jiān)會(huì)、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)等，而這些監(jiān)督部門(mén)又按一定的權(quán)限分別劃定監(jiān)管范圍。各個(gè)監(jiān)督部門(mén)所遵循的法律法規(guī)的不同，造成了監(jiān)督不合理不到位。國(guó)家從成本效益原則考慮，應(yīng)該單獨(dú)設(shè)立或者指定其中一個(gè)部門(mén)監(jiān)督企業(yè)會(huì)計(jì)舞弊問(wèn)題，這樣可以避免企業(yè)多頭監(jiān)管，多個(gè)上級(jí)。只由一個(gè)部門(mén)監(jiān)管，可以增強(qiáng)其專(zhuān)業(yè)性，使得監(jiān)管更加有力。

(三) 強(qiáng)化社會(huì)審計(jì)監(jiān)督，提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)質(zhì)量

由于上市公司的會(huì)計(jì)報(bào)表必須經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審核驗(yàn)證，以確保所披露的會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠。為此，應(yīng)增強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性，提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)道德水平，遵守技術(shù)規(guī)范，優(yōu)化執(zhí)業(yè)環(huán)境，完善會(huì)計(jì)師事務(wù)所的聘用和更換機(jī)制，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師能以客觀、公正的立場(chǎng)對(duì)上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)表提供鑒證服務(wù)， 從而提高公開(kāi)市場(chǎng)上會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。

(四) 制訂 (修訂) 較完善的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

財(cái)政部新制訂或修訂了 38 個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，新準(zhǔn)則從以下幾方面使企業(yè)進(jìn)行利潤(rùn)調(diào)節(jié)受到限制：第一，存貨管理辦法變革。新存貨準(zhǔn)則下，取消了“后進(jìn)先出” 法，一律使用“先進(jìn)先出”法記賬，這對(duì)生產(chǎn)周期較長(zhǎng)的公司將產(chǎn)生一定影響。第二，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提變革。針對(duì)借減值準(zhǔn)備的計(jì)提和轉(zhuǎn)回操縱利潤(rùn)的問(wèn)題， 新資產(chǎn)減值準(zhǔn)備準(zhǔn)則明確，計(jì)提的減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回。第三，債務(wù)重組方法變革。新債務(wù)重組準(zhǔn)則改變了“一刀切”的規(guī)定，將原先因債權(quán)人讓步而導(dǎo)致債務(wù)人豁免或者少償還的負(fù)債計(jì)入資本公積的做法，改為將債務(wù)重組收益計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入，對(duì)于實(shí)物抵債業(yè)務(wù)，引進(jìn)公允價(jià)值作為計(jì)量屬性。

(五) 完善公司法人治理結(jié)構(gòu)，從源頭上杜絕會(huì)計(jì)舞弊行為的發(fā)生

1.要加速建立和完善專(zhuān)業(yè)經(jīng)理人才市場(chǎng)，將競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制引入上市公司經(jīng)營(yíng)者的使命，真正實(shí)現(xiàn)所有者與經(jīng)營(yíng)者分離。

篇9

【關(guān)鍵詞】上市公司；收入舞弊；原因；審計(jì)對(duì)策

一、上市公司收入舞弊審計(jì)現(xiàn)狀與問(wèn)題分析

雖然我國(guó)證券市場(chǎng)發(fā)展已有20余年，然而證券市場(chǎng)總體發(fā)展?fàn)顩r仍是良莠不齊，在巨大資本利益的驅(qū)動(dòng)下，經(jīng)過(guò)承銷(xiāo)商的華麗包裝，經(jīng)營(yíng)狀況一般的公司前赴后繼上市圈錢(qián)。上市公司為了保證自己的股價(jià)平穩(wěn)向上，對(duì)各項(xiàng)財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)進(jìn)行粉飾，其中尤以收入項(xiàng)目最為嚴(yán)重，堪稱(chēng)重災(zāi)區(qū)。如2015年7月23日，皖江物流因?yàn)槭杖胛璞?3億余元收到證監(jiān)會(huì)開(kāi)出的行政處罰決定，華銳風(fēng)電于11月10日晚間收到證監(jiān)會(huì)的行政處罰書(shū)，證監(jiān)會(huì)查明確認(rèn)公司2011年虛增收入2.78億元。從上述不難發(fā)現(xiàn)，上市公司收入舞弊的現(xiàn)象已成為世界范圍內(nèi)的一顆毒瘤，加強(qiáng)上市公司收入舞弊情況的分析及其審計(jì)對(duì)策的研究就顯得具有現(xiàn)實(shí)意義。

（一）上市公司收入舞弊的現(xiàn)狀

由上表2所示，2012年查處的上市公司收入舞弊的金額僅為250萬(wàn)元。在2013年卻同比上年大幅增長(zhǎng)731.62%，高達(dá)183155萬(wàn)元。在2014年雖然小幅回落58.59%，仍有78287萬(wàn)元。然而到了2015年卻是呈爆發(fā)式增長(zhǎng)，猛增1519.47%。

（二）上市公司收入舞弊問(wèn)題分析

1.金額日益巨大。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的日益加速，我國(guó)的上市公司的收入舞弊金額也愈演愈烈。2015年證監(jiān)會(huì)雖然僅查處3家上市公司，舞弊金額卻高達(dá)1219253萬(wàn)元，較2012年唯一一家收入舞弊的炎黃在線的250萬(wàn)元可謂天壤之別。

2.表現(xiàn)方式愈加復(fù)雜。查詢(xún)證監(jiān)會(huì)做出的行政處罰決定書(shū)不難發(fā)現(xiàn)，各大上市公司采取的舞弊手段紛繁多樣。各大上市公司收入舞弊的方式不再局限于某一種，往往融合了多種舞弊方式，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專(zhuān)業(yè)性提出了更高要求。

3.關(guān)聯(lián)性轉(zhuǎn)向子公司“遠(yuǎn)房親戚”。在2013年的“新大地”一案中，新大地多次通過(guò)其實(shí)際控制的關(guān)聯(lián)方公司賬戶(hù)構(gòu)成資金的往來(lái)從而虛構(gòu)銷(xiāo)售回款，同時(shí)多次通過(guò)其控制的個(gè)人賬戶(hù)如董事長(zhǎng)黃運(yùn)江，其妻子財(cái)務(wù)總監(jiān)凌向梅，其子黃子斌的賬戶(hù)通過(guò)資金的多次流轉(zhuǎn)以客戶(hù)銷(xiāo)售回款的名義將資金轉(zhuǎn)入新大地賬戶(hù)從而形成虛假的收入。

4.審計(jì)方及上市公司違法成本低。從2013年的綠大地，天能科技，萬(wàn)福生科，到2014年的蓮花味精，2015年的華銳風(fēng)電，這些最終簽字的注冊(cè)會(huì)計(jì)師被罰金額最高也就50萬(wàn)，最低不過(guò)7萬(wàn)，其他處罰方面都是收到證監(jiān)會(huì)的警告，個(gè)別簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師被列入市場(chǎng)禁入，但卻不是永久的市場(chǎng)禁入，威懾力太弱。

二、上市公司收入舞弊原因分析

1.為了達(dá)到上市條件。就我國(guó)的A股市場(chǎng)而言，對(duì)公司上市財(cái)務(wù)指標(biāo)的要求包括以下兩項(xiàng)：（1）當(dāng)前3個(gè)會(huì)計(jì)年度凈利潤(rùn)均為正數(shù)且累計(jì)超過(guò)人民幣3000萬(wàn)元，凈利潤(rùn)以扣除非經(jīng)常性損益前后較低者為計(jì)算依據(jù)。（2）當(dāng)前3個(gè)會(huì)計(jì)年度經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~累計(jì)超過(guò)人民幣5000萬(wàn)元；或者當(dāng)前3個(gè)會(huì)計(jì)年度營(yíng)業(yè)收入累計(jì)超過(guò)人民幣3億元。這也就客觀上導(dǎo)致了上市公司自身財(cái)務(wù)狀況在無(wú)法滿(mǎn)足上述條件要求時(shí)不得不通過(guò)舞弊的形式以求瞞天過(guò)海。

由表3可知，共有5家上市公司為了滿(mǎn)足上市條件在IPO階段粉飾公司收入金額，以達(dá)到上市財(cái)務(wù)指標(biāo)要求。

2.避免出現(xiàn)退市風(fēng)險(xiǎn)警示、停止上市。以A股市場(chǎng)為例，當(dāng)一家上市公司經(jīng)營(yíng)連續(xù)兩年虧損，會(huì)受到特別處理警示，股票前加上“ST”字樣；當(dāng)公司經(jīng)營(yíng)連續(xù)三年虧損，會(huì)受到退市風(fēng)險(xiǎn)警示， 2012年被證監(jiān)會(huì)查處的炎黃在線就是因?yàn)檫B續(xù)兩年虧損，存在退市風(fēng)險(xiǎn)，從而虛增收入250萬(wàn)，扭虧為盈，避免退市。

3.為了達(dá)到重組業(yè)績(jī)承諾避免業(yè)績(jī)補(bǔ)償。上市公司為了避免無(wú)法達(dá)成重組目標(biāo)是就會(huì)通過(guò)虛增收入從而改善業(yè)績(jī)狀況。如2015年被證監(jiān)會(huì)開(kāi)出罰單的皖江物流在2010年至2012年間業(yè)績(jī)持續(xù)增長(zhǎng)，而2013則發(fā)生大幅下降，這一切恰恰發(fā)生在業(yè)績(jī)承諾期滿(mǎn)后。

4.為了滿(mǎn)足股權(quán)激勵(lì)條件。股權(quán)激勵(lì)的受益者多為上市公司的管理層、董事會(huì)成員、以及核心技術(shù)人員。股權(quán)激勵(lì)所考核的業(yè)績(jī)指標(biāo)一般為收入和利潤(rùn)的增幅，這也就導(dǎo)致了上市公司的管理層為了滿(mǎn)足股權(quán)激勵(lì)條件，會(huì)進(jìn)行收入數(shù)據(jù)的舞弊。

5.為了達(dá)到金融機(jī)構(gòu)規(guī)定的指標(biāo)要求。上市公司在向銀行等金融機(jī)構(gòu)申請(qǐng)貸款時(shí)，銀行會(huì)對(duì)很多指標(biāo)做出硬性要求，其中一項(xiàng)非常重要的指標(biāo)就是上市公司的收入金額的大小。這就促使了上市公司為了達(dá)到貸款的相應(yīng)要求，進(jìn)行收入舞弊。

三、上市公司收入舞弊的審計(jì)對(duì)策研究

（一）從上市公司角度出發(fā)

1.建立健全上市公司內(nèi)部控制制度。上市公司內(nèi)部控制制度在企業(yè)中起到了提高企業(yè)運(yùn)行效率，保障企業(yè)資產(chǎn)的安全和完整的作用。建立健全上市公司的內(nèi)部控制制度是防范上市公司內(nèi)部發(fā)生群體性的舞弊的重要基礎(chǔ)。

2.增強(qiáng)董事會(huì)獨(dú)立性。董事會(huì)負(fù)責(zé)公司或企業(yè)和業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的指揮與管理，對(duì)公司股東會(huì)或企業(yè)股東大會(huì)負(fù)責(zé)并報(bào)告工作。董事會(huì)的獨(dú)立性越強(qiáng)，對(duì)于上市公司的經(jīng)營(yíng)管理人員的舞弊防范作用也愈加明顯。

3.建立內(nèi)部獨(dú)立審計(jì)委員會(huì)。為了避免上市公司收入舞弊行為的發(fā)生，我們還可以在上市公司內(nèi)部建立獨(dú)立的審計(jì)委員會(huì)，由獨(dú)立董事和專(zhuān)業(yè)的財(cái)務(wù)人員構(gòu)成，和外部審計(jì)機(jī)構(gòu)一起對(duì)上市公司的審計(jì)結(jié)果形成了雙重保障。

4.提高高管團(tuán)隊(duì)質(zhì)量。研究顯示，高管的年齡因素、性別因素、學(xué)歷因素都一定程度上影響了他們的風(fēng)險(xiǎn)偏好。所以，選擇一支成熟，具備一定女性數(shù)量，學(xué)歷素質(zhì)高的團(tuán)隊(duì)出任高管可以降低公司集體舞弊的風(fēng)險(xiǎn)，提高公司的建設(shè)水平。

（二）從注冊(cè)會(huì)計(jì)師及外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的角度出發(fā)

1.審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。外部審計(jì)機(jī)構(gòu)在參與審計(jì)前，應(yīng)當(dāng)對(duì)被審計(jì)的上市公司所處的行業(yè)、主營(yíng)業(yè)務(wù)、內(nèi)部控制等各個(gè)方面進(jìn)行完善的了解與把控，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，為后續(xù)的審打下基礎(chǔ)。

2. 實(shí)施分析性程序。分析性程序可以在總體上把握企業(yè)的實(shí)際狀況。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過(guò)比較本年數(shù)據(jù)與歷史數(shù)據(jù)，行業(yè)數(shù)據(jù)與被審計(jì)單位數(shù)據(jù)，銷(xiāo)售數(shù)據(jù)的變動(dòng)趨勢(shì)毛利率數(shù)據(jù)與成本數(shù)據(jù)等發(fā)現(xiàn)上市公司是否存在明顯不合理的財(cái)務(wù)狀況。

3.進(jìn)行相關(guān)人員訪談。審計(jì)人員可以通過(guò)多方訪談，向倉(cāng)庫(kù)管理人員了解實(shí)際的存貨及出入庫(kù)數(shù)據(jù)，向銷(xiāo)售人員了解實(shí)際的業(yè)務(wù)發(fā)生額，向生產(chǎn)人員了解實(shí)際的生產(chǎn)狀況，從而對(duì)被審計(jì)單位是否存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)做出更準(zhǔn)確的評(píng)估。

4.充分運(yùn)用并完善實(shí)質(zhì)性程序，降低錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。針對(duì)上市公司的收入項(xiàng)目是否存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)充分運(yùn)用各項(xiàng)實(shí)質(zhì)性程序，如向上市公司的主要交易對(duì)象以及銀行等機(jī)構(gòu)進(jìn)行函證以驗(yàn)證業(yè)務(wù)是否為真實(shí)發(fā)生。查詢(xún)銷(xiāo)售合同判斷上市公司是否有違反《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的行為更改收入確認(rèn)時(shí)間，是否存在偽造收入票據(jù)，虛開(kāi)發(fā)票等情況。

5.提升審計(jì)人員獨(dú)立程度和執(zhí)業(yè)能力。審計(jì)人員作為專(zhuān)業(yè)的執(zhí)業(yè)人員，其獨(dú)立程度和行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)的高低直接影響了審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量。必須加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)等組織機(jī)構(gòu)推進(jìn)各種擅長(zhǎng)不同領(lǐng)域的注冊(cè)會(huì)計(jì)師的經(jīng)驗(yàn)分享與交流，幫助審計(jì)人綜合提升執(zhí)業(yè)能力。

6.積極借鑒國(guó)外審計(jì)收費(fèi)模式并制定科學(xué)統(tǒng)一收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)收費(fèi)可以借鑒國(guó)外事務(wù)所的經(jīng)驗(yàn)，一方面是建立全面的總分相同的審計(jì)收費(fèi)管理方法和項(xiàng)目成本管理系統(tǒng)，同時(shí)加強(qiáng)對(duì)分所項(xiàng)目收費(fèi)的監(jiān)督與控制，最后是改變現(xiàn)有審計(jì)費(fèi)用支付方式，從而有效保證審計(jì)質(zhì)量。

參考文獻(xiàn)：

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物資幣在和平精英手游中可以作為一種貨幣使用，它可以用來(lái)在游戲商城購(gòu)買(mǎi)三級(jí)頭背包掛件和尾跡噴霧器這兩樣道具，三級(jí)頭背包掛件需要玩家花費(fèi)60物資幣購(gòu)買(mǎi)，尾跡噴霧器需要玩家花費(fèi)1物資幣購(gòu)買(mǎi)。

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3、物資幣不足時(shí)，還能進(jìn)行充值后直接用點(diǎn)券補(bǔ)足，擁有一定比例；