導(dǎo)語(yǔ)：如何才能寫好一篇抵債資產(chǎn)審計(jì)報(bào)告，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

[案例1]晉美會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩審計(jì)華興公司2005年度會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，發(fā)現(xiàn)華興公司在2005年度實(shí)收資本有變動(dòng)，于是追加審計(jì)程序，發(fā)現(xiàn)驗(yàn)資報(bào)告（今明會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具）顯示華興公司2005年4月資本公積300萬(wàn)元轉(zhuǎn)增資本，但華興公司截至轉(zhuǎn)增資本之日?qǐng)?bào)表累計(jì)虧損為89萬(wàn)元，經(jīng)追查，發(fā)現(xiàn)300萬(wàn)元資本公積中有120萬(wàn)元股權(quán)投資準(zhǔn)備。于是，李浩認(rèn)為被審計(jì)單位轉(zhuǎn)增資本不合法，應(yīng)當(dāng)糾正。但華興公司以注冊(cè)會(huì)計(jì)師已經(jīng)出具驗(yàn)資報(bào)告并辦理了變更登記為由，拒絕接受李浩的審計(jì)建議。

[討論與分析]

1.是否所有的資本公積都可以轉(zhuǎn)增資本？

根據(jù)《公司法》第一百六十七條規(guī)定累計(jì)虧損未經(jīng)全額彌補(bǔ)之前，公司不得以資本公積轉(zhuǎn)增股本。根據(jù)《關(guān)于執(zhí)行具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和有關(guān)會(huì)計(jì)解答》（財(cái)會(huì)字[1998]66號(hào)）和《會(huì)計(jì)制度》（第82條）有關(guān)規(guī)定，資本公積中諸如股權(quán)投資準(zhǔn)備、非現(xiàn)金資產(chǎn)捐贈(zèng)準(zhǔn)備等準(zhǔn)備項(xiàng)目，是所有者權(quán)益的一種準(zhǔn)備，在未實(shí)現(xiàn)前，即在未轉(zhuǎn)入“其他資本公積”明細(xì)前，不得用于轉(zhuǎn)增資本（或股本）。相應(yīng)地，有關(guān)企業(yè)的“資本公積——資產(chǎn)評(píng)估增值準(zhǔn)備”項(xiàng)目，應(yīng)比照?qǐng)?zhí)行。根據(jù)《關(guān)聯(lián)方之間出售資產(chǎn)等有關(guān)會(huì)計(jì)處理問(wèn)題暫行規(guī)定》，“關(guān)聯(lián)交易差價(jià)”不得用于轉(zhuǎn)增資本，待上市公司清算時(shí)再作處理。而資本公積其他明細(xì)，一般可直接用于轉(zhuǎn)增資本（或股本）。

2.本案例中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)如何處理？

注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位實(shí)收資本增加不合法，應(yīng)當(dāng)建議被審計(jì)單位與承辦此驗(yàn)資業(yè)務(wù)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行溝通，以進(jìn)一步查清事實(shí)。如果被審計(jì)單位不接受糾正建議，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮此事項(xiàng)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的，并把發(fā)現(xiàn)的事實(shí)及其與被審計(jì)單位溝通情況記錄在審計(jì)工作底稿中，考慮發(fā)表保留或否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。

[案例2]注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩在審計(jì)華興獨(dú)資公司2005年度會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，發(fā)現(xiàn)2005年度3月份華興公司的上級(jí)主管部門國(guó)有資產(chǎn)管理公司把其應(yīng)收晉美公司的300萬(wàn)元債權(quán)劃撥到華興公司，并要求債轉(zhuǎn)股為國(guó)有資產(chǎn)管理公司的出資，增加華興公司的注冊(cè)資本，今明會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)此按照債轉(zhuǎn)股進(jìn)行驗(yàn)證并出具了審計(jì)報(bào)告，華興公司對(duì)此已辦理了國(guó)有產(chǎn)權(quán)登記和公司增資的變更登記，注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為其增資不合規(guī)，建議其糾正。

[討論與分析]

1.本案例中，上級(jí)公司以劃轉(zhuǎn)債權(quán)增資是否可以驗(yàn)資？

不能驗(yàn)資。“債轉(zhuǎn)股”的一般規(guī)范運(yùn)作是將持有的對(duì)企業(yè)債權(quán)轉(zhuǎn)為對(duì)企業(yè)投資，取得相應(yīng)股權(quán)，由于該債權(quán)項(xiàng)下的資產(chǎn)確實(shí)已流入該企業(yè)，實(shí)行債轉(zhuǎn)股時(shí)，轉(zhuǎn)股的原債權(quán)人無(wú)須實(shí)際出資。但本案例中的債權(quán)系上級(jí)公司對(duì)外的債權(quán)，債權(quán)項(xiàng)下資產(chǎn)并未實(shí)際流入該企業(yè)，未來(lái)債權(quán)能否全部實(shí)現(xiàn)存在不確定因素，如允許轉(zhuǎn)股，則存在出資不實(shí)之虞，不符合我國(guó)公司法有關(guān)資本確實(shí)原則。

2.如果承辦年報(bào)審計(jì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為既已辦理國(guó)有產(chǎn)權(quán)登記和公司增資的變更登記，就發(fā)表了無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)什么責(zé)任？

應(yīng)當(dāng)承擔(dān)審計(jì)責(zé)任。雖然錯(cuò)在承辦驗(yàn)資的注冊(cè)會(huì)計(jì)師以及產(chǎn)權(quán)登記和工商登記部門，但如果承辦年報(bào)審計(jì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)自己已經(jīng)發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)誤不采取有效措施，就會(huì)加大執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。虛假出資責(zé)任、驗(yàn)資責(zé)任、登記有誤責(zé)任和審計(jì)責(zé)任應(yīng)分別由不同的責(zé)任主體承擔(dān)，不可能相互推卸和替代。

[案例3]注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩在審計(jì)華興公司2005年度會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，了解到：華興公司成立時(shí)A公司投入一房產(chǎn)，華興公司對(duì)此的會(huì)計(jì)處理為：

借：固定資產(chǎn)——房產(chǎn)　100萬(wàn)元（評(píng)估價(jià)）

貸：實(shí)收資本——A公司

80萬(wàn)元

資本公積——股權(quán)投資準(zhǔn)備

20萬(wàn)元（超投部分）

，該固定資產(chǎn)已經(jīng)計(jì)提了10萬(wàn)元的折舊。由于該房產(chǎn)長(zhǎng)期沒(méi)有辦理過(guò)戶手續(xù)，工商管理部門每年年檢都要求華興公司糾正，華興公司準(zhǔn)備以所欠A公司的款項(xiàng)100萬(wàn)元把該房產(chǎn)置換出去，會(huì)計(jì)人員就此向注冊(cè)會(huì)計(jì)師咨詢。

[討論與分析]

1、如果按照實(shí)質(zhì)重于形式原則判斷原來(lái)房產(chǎn)出資到位，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)如何建議？

建議華興公司用固定資產(chǎn)換A公司的債權(quán)，這屬于債務(wù)承租，其會(huì)計(jì)處理為：

借：應(yīng)付賬款——A公司

100萬(wàn)元

累計(jì)折舊

10萬(wàn)元

貸：固定資產(chǎn)——房產(chǎn)　100萬(wàn)元

資本公積——其他資本公積

10萬(wàn)元

2.如果按照實(shí)質(zhì)重于形式原則判斷原來(lái)房產(chǎn)出資不到位，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)如何建議？

建議華興公司在征得工商管理部門的同意下，修改合同、協(xié)議，規(guī)定由原來(lái)固定資產(chǎn)出資轉(zhuǎn)變?yōu)閭D(zhuǎn)股出資，然后請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師驗(yàn)證債轉(zhuǎn)股的相關(guān)，出具驗(yàn)資報(bào)告，進(jìn)行變更登記。同時(shí)，補(bǔ)充簽訂華興公司使用A公司房產(chǎn)的協(xié)議。

其處理是：

（1）原來(lái)房產(chǎn)出資和該房產(chǎn)計(jì)提折舊的分錄原渠道沖回。調(diào)整期初損益和相關(guān)科目；

（2）根據(jù)華興公司和A公司補(bǔ)充簽訂的房屋使用協(xié)議，追溯調(diào)整期初損益和相關(guān)科目；

（3）按驗(yàn)證后的債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)做分錄：

借：其他應(yīng)付款——A公司

100萬(wàn)元

貸：實(shí)收資本——A公司　100萬(wàn)元

3.本案例中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)如何處理？

如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)中發(fā)現(xiàn)出資人出資的廠房一直沒(méi)有辦理過(guò)戶手續(xù)，這屬于被審計(jì)單位的不規(guī)范行為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)工作底稿中記錄此事項(xiàng)，并向被審計(jì)單位提出規(guī)范的建議。如果被審計(jì)單位接受建議，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在獲取相關(guān)產(chǎn)權(quán)證明后，可以出具無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。如果被審計(jì)單位不接受建議，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施追加程序。如果獲取證據(jù)證實(shí)該廠房沒(méi)有產(chǎn)權(quán)糾紛，且出資人和被審計(jì)單位都認(rèn)同該出資，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以按照實(shí)質(zhì)重于形式原則認(rèn)可該固定資產(chǎn)和實(shí)收資本，但應(yīng)當(dāng)建議被審計(jì)單位將沒(méi)有過(guò)戶的不規(guī)范情況在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中充分披露。如果被審計(jì)單位拒絕披露其不規(guī)范事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也可考慮出具保留或否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。當(dāng)有跡象或證據(jù)表明該廠房存在糾紛，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能盲目認(rèn)可并簽發(fā)無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告，應(yīng)當(dāng)繼續(xù)獲取證據(jù)予以證實(shí)或排除。如果繼續(xù)取證較難，無(wú)法表示意見(jiàn)，也可考慮出具保留或無(wú)法表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。

[案例4]華興公司為一小型施工，注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩在審計(jì)其2002年度會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)發(fā)現(xiàn)，2002年3月份，華興公司賬面凈資產(chǎn)1 875萬(wàn)元，為擴(kuò)大企業(yè)規(guī)模，達(dá)到中型施工企業(yè)2 500萬(wàn)元凈資產(chǎn)的規(guī)模，該企業(yè)將歷年形成的賬外財(cái)產(chǎn)委托中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行價(jià)值評(píng)估，將評(píng)估后的價(jià)值868萬(wàn)元作為主管部門對(duì)華興公司的投資入賬。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師追加審計(jì)程序，向華興公司索要?dú)v年形成的賬外財(cái)產(chǎn)的相關(guān)資料并進(jìn)行檢查，按照華興公司提供的賬外財(cái)產(chǎn)數(shù)量、價(jià)值明細(xì)表列示的價(jià)值784萬(wàn)元確認(rèn)其價(jià)值后，建議華興公司進(jìn)行調(diào)整，華興公司拒絕調(diào)整，注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。

[討論與]

1.對(duì)于存續(xù)的企業(yè)，是否可以對(duì)自己的資產(chǎn)予以評(píng)估后調(diào)賬？

不可以。只有企業(yè)在非存續(xù)期間產(chǎn)權(quán)發(fā)生變動(dòng)或國(guó)家統(tǒng)一安排的清產(chǎn)核資中，企業(yè)才能對(duì)自己的資產(chǎn)予以評(píng)估后調(diào)賬，對(duì)于存續(xù)的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)遵循成本法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

2.企業(yè)如何把賬外資產(chǎn)納入會(huì)計(jì)賬簿？

企業(yè)把賬外資產(chǎn)納入企業(yè)會(huì)計(jì)賬簿有兩種：（1）根據(jù)賬外資產(chǎn)合法有效的原始憑證支持，按照重大錯(cuò)賬追溯調(diào)整處理。（2）如果賬外資產(chǎn)沒(méi)有合法有效的原始憑證，只能按照盤盈資產(chǎn)處理，即按同類或類似固定資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格入賬。

據(jù)此，本案例中華興公司將歷年形成的賬外財(cái)產(chǎn)歸入賬內(nèi)核算，雖是在糾正違法行為，但其價(jià)值由于是存續(xù)期內(nèi)發(fā)生的，沒(méi)有涉及產(chǎn)權(quán)變動(dòng)，不應(yīng)當(dāng)評(píng)估入賬；華興公司把賬外財(cái)產(chǎn)歸入賬內(nèi)核算，應(yīng)當(dāng)根據(jù)清查的賬外財(cái)產(chǎn)數(shù)量、價(jià)值明細(xì)表按照盤盈資產(chǎn)調(diào)整以前年度損益，而不應(yīng)作為其主管部門的投資增加企業(yè)的凈資產(chǎn)。

[案例5]注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩審計(jì)華興公司2005年度會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，發(fā)現(xiàn)由于華興公司連續(xù)幾年虧損，企業(yè)凈資產(chǎn)出現(xiàn)巨額赤字，2005年4月份董事會(huì)決議，對(duì)于出資人今明公司投入的資金超過(guò)其注冊(cè)資本所占份額的部分確認(rèn)為“其他應(yīng)付款”的部分轉(zhuǎn)作“資本公積——資本溢價(jià)”，同時(shí)，對(duì)于出資人晉美公司要求轉(zhuǎn)讓出資的事項(xiàng)，董事會(huì)要求出資方按照各自原出資比例對(duì)于資不抵債部分予以彌補(bǔ)，彌補(bǔ)后晉美公司才能轉(zhuǎn)讓出資。

[討論與分析]

1.對(duì)于不規(guī)范的董事會(huì)決議注冊(cè)會(huì)計(jì)師如何應(yīng)對(duì)？

注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于知悉的董事會(huì)不規(guī)范的決議，應(yīng)當(dāng)建議其糾正，然后視具體情況對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的，考慮出具審計(jì)報(bào)告。

2.如果企業(yè)將投資者投入的資金超過(guò)其注冊(cè)資本所占份額的部分確認(rèn)為“其他應(yīng)付款”，為降低資產(chǎn)負(fù)債率，經(jīng)股東會(huì)同意，能否將“其他應(yīng)付款”轉(zhuǎn)作“資本公積——資本溢價(jià)”？

一般地，根據(jù)企業(yè)出資者簽署的與出資有關(guān)的協(xié)議或合同，如果出資者共同約定將某出資者超過(guò)其注冊(cè)資本所占份額的部分作為所有者權(quán)益，則企業(yè)確認(rèn)為“資本公積——資本溢價(jià)”；如果出資者共同約定將某出資者超過(guò)其注冊(cè)資本所占份額的部分作為負(fù)債，待一定期間后需要償還給出資者的，則應(yīng)確認(rèn)為對(duì)某出資者的負(fù)債，計(jì)入“其他應(yīng)付款”?！百Y本公積——資本溢價(jià)”和“其他應(yīng)付款”性質(zhì)不同，不能隨意調(diào)換。對(duì)于出資者原已共同約定將某出資者超過(guò)其注冊(cè)資本所占份額的部分作為負(fù)債，只有當(dāng)出資者放棄此債權(quán)時(shí)，才能根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定將債權(quán)人放棄的債權(quán)在“資本公積——其他資本公積”核算。

據(jù)此，本案例中董事會(huì)對(duì)于“其他應(yīng)付款”轉(zhuǎn)作“資本公積——資本溢價(jià)”的決議不合規(guī)，應(yīng)當(dāng)糾正。

3.企業(yè)凈資產(chǎn)為負(fù)數(shù)或資不抵債時(shí)，是否需要出資人先彌補(bǔ)虧損后增資？

企業(yè)凈資產(chǎn)為負(fù)數(shù)或資不抵債，屬于企業(yè)自身經(jīng)營(yíng)管理不善造成，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)各出資人說(shuō)明并承擔(dān)責(zé)任，沒(méi)有理由要求出資人彌補(bǔ)資不抵債部分，因此，不能強(qiáng)制要求出資人先彌補(bǔ)虧損后增資。如果各個(gè)出資人為了公司的，自愿替企業(yè)彌補(bǔ)虧損，也只能視同捐贈(zèng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，并考慮納稅。

篇2

當(dāng)前，審計(jì)業(yè)務(wù)約定書大多采用格式條款訂立。這樣可以節(jié)省時(shí)間，有利于降低審計(jì)成本。一方面，可以促進(jìn)師事務(wù)所合理經(jīng)營(yíng)，有助于改善服務(wù)質(zhì)量及降低收費(fèi)；另一方面，客戶也不必耗費(fèi)精力就審計(jì)條件討價(jià)還價(jià)，對(duì)客戶甚為有利。但是采用格式條款訂立的審計(jì)業(yè)務(wù)約定書的弊端也顯而易見(jiàn)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所在擬定合同條款時(shí)，經(jīng)常利用其制訂者的地位，制訂有利于己，而不利于客戶的條款，特別表現(xiàn)在可能制定一些免資條款，這些免資條款包括免除責(zé)任的條款和限制責(zé)任的條款。如“本所概不負(fù)責(zé)”或“本所只退還審計(jì)費(fèi)，但不承擔(dān)其他賠償責(zé)任”等。通過(guò)規(guī)定這樣的免除或者限制其責(zé)任的條款損害客戶利益，使合同關(guān)系不公正，違背了公平原則。

《中華人民共和國(guó)合同法》第40條規(guī)定：“提供格式條款一方免除其責(zé)任、加重對(duì)方責(zé)任、排除對(duì)方主要權(quán)利的，該條款無(wú)效”；第41條規(guī)定：“對(duì)格式條款有兩種以上解釋的，應(yīng)當(dāng)作出不利于提供格式條款一方的解釋”。為了避免不利于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的糾紛，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)盡量回避使用格式條款業(yè)務(wù)約定書，而使用非格式條款約定書。如果為了節(jié)省審計(jì)成本，決定使用格式條款約定書時(shí)，應(yīng)注意以下：（1）事務(wù)所應(yīng)遵循公平原則確定雙方的權(quán)利和義務(wù)；（2）應(yīng)當(dāng)采取合理的方式提請(qǐng)客戶注意免除或限制其責(zé)任的條款；（3）事務(wù)所應(yīng)按照客戶的要求，對(duì)免除或限制責(zé)任的條款予以說(shuō)明。

二、持續(xù)經(jīng)營(yíng)

20世紀(jì)60年代中期以來(lái)，西方各國(guó)控告注冊(cè)會(huì)計(jì)師的訴訟案件急劇增加，注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界進(jìn)入了訴訟爆炸。許多審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)源于客戶的持續(xù)經(jīng)營(yíng)問(wèn)題，源于注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)問(wèn)題的認(rèn)識(shí)不夠。當(dāng)前，主要存在以下問(wèn)題：一是對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)的風(fēng)險(xiǎn)認(rèn)識(shí)不足，認(rèn)為能否持續(xù)經(jīng)營(yíng)，與審計(jì)無(wú)關(guān)，審計(jì)只要確保資產(chǎn)、負(fù)債、損益的真實(shí)性就可以了；二是未能實(shí)施關(guān)于持續(xù)經(jīng)營(yíng)方面的審計(jì)程序；三是編制審計(jì)報(bào)告時(shí)，未能充分考慮持續(xù)經(jīng)營(yíng)的。某注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受某中外合資企業(yè)清算審計(jì)時(shí)，發(fā)現(xiàn)該公司上年度會(huì)計(jì)報(bào)表未經(jīng)審計(jì)，要求補(bǔ)辦審計(jì)報(bào)告，但在審計(jì)報(bào)告中對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)問(wèn)題未作任何披露。

針對(duì)以上存在問(wèn)題，應(yīng)從以下幾方面加以規(guī)范。一是提高認(rèn)識(shí)。在商業(yè)競(jìng)爭(zhēng)十分激烈的市場(chǎng)中，企業(yè)破產(chǎn)倒閉屢見(jiàn)不鮮，無(wú)論是上市公司還是非上市公司，都面臨著持續(xù)經(jīng)營(yíng)問(wèn)題，因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，合理運(yùn)用專業(yè)判斷，充分考慮在可預(yù)見(jiàn)的將來(lái)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)不再合理的可能性。二是充分關(guān)注企業(yè)財(cái)務(wù)、經(jīng)營(yíng)等方面顯示持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)不再合理的跡象。例如：資不抵債，營(yíng)運(yùn)資金出現(xiàn)負(fù)數(shù)，流動(dòng)比率、速動(dòng)比率顯示財(cái)務(wù)狀況惡化。三是實(shí)施恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序。例如與企業(yè)一起、討論最近的會(huì)計(jì)報(bào)表、現(xiàn)金流量預(yù)測(cè)和盈利預(yù)測(cè)；審核影響持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的期后事項(xiàng)、承諾及或有事項(xiàng)；查閱有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)困境的會(huì)議記錄；向客戶的法律顧問(wèn)詢問(wèn)有關(guān)訴訟、索賠的情況等等。四是充分披露持續(xù)經(jīng)營(yíng)對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響。當(dāng)客戶存在對(duì)其持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大影響的情況時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中披露：（1）持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性，可能無(wú)法在正常的經(jīng)營(yíng)過(guò)程中變現(xiàn)資產(chǎn)、清償債務(wù)；（2）未對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債的數(shù)額和分類作出在無(wú)法持續(xù)經(jīng)營(yíng)情況下所必需的調(diào)整。

三、審計(jì)報(bào)告意見(jiàn)類型

獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第7號(hào)《審計(jì)報(bào)告》就審計(jì)意見(jiàn)的類型及其適用范圍作了詳盡的規(guī)定。然而審計(jì)實(shí)務(wù)中，有的注冊(cè)師為了遷就客戶等原因，錯(cuò)誤地運(yùn)用了審計(jì)意見(jiàn)的類型。例如，將保留意見(jiàn)寫成帶解釋性說(shuō)明段無(wú)保留意見(jiàn)，將否定意見(jiàn)寫成拒絕表示意見(jiàn)。需要特別指出的是，有些業(yè)內(nèi)人士認(rèn)為，帶解釋性說(shuō)明段無(wú)保留意見(jiàn)與保留意見(jiàn)沒(méi)有實(shí)質(zhì)性區(qū)別。其實(shí)不然，這是完全屬于兩種不同類型的審計(jì)意見(jiàn)。例如，某上市公司1997年出售4250m2商業(yè)用房，在產(chǎn)權(quán)沒(méi)有過(guò)戶、房款沒(méi)有收取的情況下，確認(rèn)收入已實(shí)現(xiàn)，提前確認(rèn)利潤(rùn)797萬(wàn)元；此外，該公司在受托經(jīng)營(yíng)報(bào)酬時(shí)，違反委托管理經(jīng)營(yíng)合同書，只計(jì)算1至10月的部分利潤(rùn)，而沒(méi)有承擔(dān)相應(yīng)的虧損，虛增利潤(rùn)699.8萬(wàn)元。某會(huì)計(jì)師事務(wù)所在對(duì)該上市公司1997年會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)時(shí)未能盡責(zé)確認(rèn)上述兩筆利潤(rùn)已實(shí)現(xiàn)，并出具了帶解釋性說(shuō)明段的無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告。提前確認(rèn)利潤(rùn)、虛增利潤(rùn)都是姓“假”。對(duì)假的不出具保留意見(jiàn)或否定意見(jiàn)，而用了解釋性說(shuō)明段的無(wú)保留意見(jiàn)。證監(jiān)會(huì)于1999年6月作出了對(duì)該會(huì)計(jì)師事務(wù)所和簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師處以警告，并分別罰款30萬(wàn)元、3萬(wàn)元的處罰決定。外公布的上市公司1998年年報(bào)審計(jì)報(bào)告來(lái)看，這種現(xiàn)象也非個(gè)別。因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表意見(jiàn)時(shí)，不能混淆性質(zhì)，應(yīng)確保意見(jiàn)到位。

篇3

關(guān)鍵詞： 審計(jì)師 更換 審計(jì) 獨(dú)立性 影響

近年來(lái)，我國(guó)證券市場(chǎng)發(fā)生的變更會(huì)計(jì)師事所事件不斷增多，會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更作為一項(xiàng)大事項(xiàng)，越來(lái)越引起人們的關(guān)注。而且，變更會(huì)師事務(wù)所被認(rèn)為是上市公司避免非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)的主要方式之一。中證監(jiān)會(huì)一直對(duì)變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所現(xiàn)象高度重視，并于1993年起開始頒布相應(yīng)的規(guī)定。下面筆者嘗試通過(guò)ST東盛東盛科技股份有限公司連續(xù)變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所案例進(jìn)行分析，來(lái)了解審計(jì)師更換對(duì)審計(jì)獨(dú)立性影響。

一、東盛公司2003年-2007年財(cái)務(wù)狀況

東盛公司成立于1996年，公司股票在上海證券交易所發(fā)行。東盛公司于2003年經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)較好，實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)38598047元。2004年4月17日出具了普華永道中天審字（2004）1253號(hào)無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。2004年?yáng)|盛公司由于各種原因經(jīng)營(yíng)出現(xiàn)困難，雖然實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)30111088元，內(nèi)部檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)，普華永道中天對(duì)東盛2004年出具無(wú)保留有強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)的審計(jì)意見(jiàn)。

2005年實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)35305183元，深圳大華天誠(chéng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)東2005年年報(bào)出具標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留的審計(jì)報(bào)告。

2006年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)12622330元，出現(xiàn)大幅度的下滑，深圳大華天誠(chéng)會(huì)計(jì)師事務(wù)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)東盛科技公司2006年報(bào)出具了保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告。在審計(jì)報(bào)告中于2006年12月31日，貴公司的股東西安東盛集團(tuán)有限公司及陜西東盛藥業(yè)股份有限公司共計(jì)占用貴集團(tuán)資金約155422萬(wàn)元。貴公司管理層確信該等債權(quán)可以收回，目前不需計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。審計(jì)師無(wú)法實(shí)施足夠的相關(guān)審計(jì)程序和獲取充分適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，為該等債權(quán)可全部收回和不需計(jì)提壞賬準(zhǔn)備發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，提供合理的基礎(chǔ)，因此，我們無(wú)法判斷該事項(xiàng)對(duì)貴集團(tuán)及貴公司財(cái)務(wù)狀況及經(jīng)營(yíng)成果的影響。如果我們對(duì)這一應(yīng)收賬款提壞賬準(zhǔn)備，企業(yè)就會(huì)由贏利變?yōu)樘潛p。

2007年?yáng)|盛公司的經(jīng)營(yíng)并沒(méi)有得到實(shí)際改善，出現(xiàn)巨額的虧損，虧損額是750238928.23元。截止2007年12月31日，貴公司銀行借款余額為105024.69萬(wàn)元，其中逾期借余額為77195.32萬(wàn)元；股東權(quán)益為-96309.47萬(wàn)元；欠繳稅金為15702.24萬(wàn)元；運(yùn)資金為-93233.43萬(wàn)元；本報(bào)告期虧損數(shù)額為75339.28萬(wàn)元，其中對(duì)外擔(dān)保或有失計(jì)提的預(yù)計(jì)負(fù)債為69557.52萬(wàn)元；關(guān)聯(lián)方資金占用金額為7200萬(wàn)元，其中大股資金占用費(fèi)余額為5508萬(wàn)元。中和正信會(huì)計(jì)師事務(wù)對(duì)東盛科技公司2007年年報(bào)經(jīng)審計(jì)，出具無(wú)法表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。東盛公司被列入ST公司。

二、審計(jì)師更換對(duì)審計(jì)獨(dú)立性影響分析

我直接應(yīng)用楊鶴和徐鵬在2004年發(fā)表“審計(jì)師更換對(duì)審計(jì)獨(dú)立性影響的實(shí)證研究”文獻(xiàn)中審計(jì)意見(jiàn)模型P(審計(jì)意通過(guò)上文對(duì)東盛2003年-2004年?duì)顩r描述和審計(jì)意見(jiàn)模型數(shù)據(jù)可得知：

2003年和2004年?yáng)|盛的年報(bào)都是普華永道中天審計(jì)的，根據(jù)文章審計(jì)意見(jiàn)模型計(jì)算結(jié)果是P(審計(jì)意見(jiàn)2004年)=0.25＜0.5，收賣審計(jì)意見(jiàn)動(dòng)機(jī)為“0”。2004年?yáng)|盛沒(méi)有發(fā)生更換會(huì)計(jì)事務(wù)所的情況。

2004年內(nèi)部檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)，普華永道中天對(duì)東盛2004年出具無(wú)保留有強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)的審計(jì)意見(jiàn)。東盛公司由于在2004年沒(méi)有收到清潔的審計(jì)意見(jiàn)，在對(duì)2005年年報(bào)審計(jì)時(shí)更換了會(huì)計(jì)事務(wù)所。根據(jù)文章審計(jì)意見(jiàn)模型計(jì)算結(jié)果是P(審計(jì)意見(jiàn)2005年)=0.81＞0.5收賣審計(jì)意見(jiàn)動(dòng)機(jī)為“1”。2005年?yáng)|盛公司年報(bào)審計(jì)是深圳大華天誠(chéng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所，更換會(huì)計(jì)事務(wù)所的理由是：普華永道中天審計(jì)業(yè)務(wù)繁忙，無(wú)法保證對(duì)東盛審計(jì)的時(shí)間。當(dāng)公司管理當(dāng)局試圖通過(guò)某些會(huì)計(jì)處理和披露方式推遲公布不利信息時(shí)，審計(jì)師對(duì)此很可能表示反對(duì)并出具保留意見(jiàn)。公司管理當(dāng)局認(rèn)為保留意見(jiàn)將影響公司股價(jià)和融資能力，審計(jì)師的反對(duì)意見(jiàn)和保留意見(jiàn)很可能觸怒管理當(dāng)局，或促使其尋找與自己更為一致的審計(jì)師。從事務(wù)所的角度來(lái)看，會(huì)計(jì)師擔(dān)心潛在的訴訟風(fēng)險(xiǎn)拒絕繼續(xù)審計(jì)，愿意自動(dòng)退出對(duì)動(dòng)盛的審計(jì)。并最終導(dǎo)致普華永道中天會(huì)計(jì)師事務(wù)與東盛科技關(guān)系終止。但普華永道中天會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)于對(duì)變更事項(xiàng)發(fā)表任何聲明“審計(jì)業(yè)務(wù)繁忙”，我認(rèn)為是一個(gè)借口，可能迫于審計(jì)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的壓力、擔(dān)心丟失潛在的客戶。最終通過(guò)深圳大華天誠(chéng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)，收到標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留的審計(jì)報(bào)告，達(dá)到管理當(dāng)局預(yù)期結(jié)果，成功地收買“清潔”審計(jì)意見(jiàn)。可得知：不更換審計(jì)師會(huì)獲得非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)的上市公司中有相當(dāng)一部分在更換審計(jì)師之后獲得了“清潔”的審計(jì)意見(jiàn)，從而確實(shí)達(dá)到通過(guò)更換審計(jì)師來(lái)“收買審計(jì)意見(jiàn)”的目的，因此，審計(jì)師更換會(huì)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性造成影響。

2006年?yáng)|盛的年報(bào)都是審計(jì)的深圳大華天誠(chéng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所，根據(jù)文章審計(jì)意見(jiàn)模型計(jì)算結(jié)果是P(審計(jì)意見(jiàn)2004年)=0.31＜0.5，收賣審計(jì)意見(jiàn)動(dòng)機(jī)為“0”。2006年?yáng)|盛沒(méi)有發(fā)生更換會(huì)計(jì)事務(wù)所的情況。2006東盛利潤(rùn)出現(xiàn)大幅度的下滑，東盛公司有操縱利潤(rùn)的跡象。深圳大華天誠(chéng)會(huì)計(jì)師事務(wù)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)東盛科技公司2006年報(bào)出具了保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告。

東盛公司由于在2006年沒(méi)有收到清潔的審計(jì)意見(jiàn)，在對(duì)2007年年報(bào)審計(jì)時(shí)更換了會(huì)計(jì)事務(wù)所。根據(jù)文章審計(jì)意見(jiàn)模型計(jì)算結(jié)果是P(審計(jì)意見(jiàn)2007年)=0.99＞0.5，收賣審計(jì)意見(jiàn)動(dòng)機(jī)為“1”。2007年?yáng)|盛公司年報(bào)審計(jì)是中和正信會(huì)計(jì)師事務(wù)，更換的理由是“對(duì)方審計(jì)業(yè)務(wù)繁忙”。但是這次更換了會(huì)計(jì)師也未獲得清潔的審計(jì)意見(jiàn)。

審計(jì)師出具了無(wú)法表示的審計(jì)意見(jiàn)的理由如下：

截2007年12月31日，貴公司銀行借款余額為105，024.69萬(wàn)元，其中逾期借款余額為77，195.32萬(wàn)元；股東權(quán)益為-96，309.47萬(wàn)元；欠繳稅金為15，702.24萬(wàn)元；營(yíng)運(yùn)資金為-93，233.43萬(wàn)元；本報(bào)告期虧損數(shù)額為75，339.28萬(wàn)元，其中對(duì)外擔(dān)?；蛴袚p失計(jì)提的預(yù)計(jì)負(fù)債為69，557.52萬(wàn)元；關(guān)聯(lián)方資金占用金額為7，200萬(wàn)元，其中大股東資金占用費(fèi)余額為5，508萬(wàn)元。貴公司對(duì)該事項(xiàng)因珠海中珠股份有限公司重大資產(chǎn)重組方案的報(bào)審、潛江制藥重大資產(chǎn)重組工作的實(shí)施處在進(jìn)行中，尚待履行董事會(huì)審議等程序。所述，貴公司由于持續(xù)受到資金緊張的困擾，未能按照預(yù)期計(jì)劃投入資金，市場(chǎng)推廣及促銷活動(dòng)受到限制，廣告策略難以實(shí)施，再加之原材料價(jià)格上漲等原因，使以資抵債入的“廣譽(yù)遠(yuǎn)”等四家子公司均未能完成評(píng)估機(jī)構(gòu)確認(rèn)的盈利預(yù)測(cè)。

有關(guān)資料顯示該公司2007年年報(bào)，發(fā)現(xiàn)該公司仍存在三大財(cái)務(wù)隱患：一是以資抵債注水7億元；二是隱瞞占資5億元；三是會(huì)計(jì)差錯(cuò)，包括前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)及報(bào)告期會(huì)計(jì)差錯(cuò)，涉及商譽(yù)、預(yù)計(jì)負(fù)債及所得稅會(huì)計(jì)等。盡管審計(jì)師出具了無(wú)法表示意見(jiàn)，可是它并沒(méi)有在說(shuō)明段如實(shí)披露東盛科技上述三大問(wèn)題，實(shí)際上變相認(rèn)可東盛科技關(guān)聯(lián)方侵占巨資、操縱前后期財(cái)務(wù)報(bào)表事實(shí)，且沒(méi)有發(fā)現(xiàn)可能存在的隱瞞巨額占資及報(bào)告期會(huì)計(jì)差錯(cuò)等事實(shí)。審計(jì)報(bào)告要重內(nèi)容不重形式。保留、反對(duì)、無(wú)法表示審計(jì)意見(jiàn)類型并不重要，重要的是他是否在說(shuō)明段中將企業(yè)的重大財(cái)務(wù)及經(jīng)營(yíng)隱患如實(shí)披露。東盛科技2007年報(bào)就是一典型的案例，表面上審計(jì)師出具了無(wú)法表示意見(jiàn)，可是它并沒(méi)有在說(shuō)明段如實(shí)披露東盛科技最重要的財(cái)務(wù)問(wèn)題，實(shí)際上變相認(rèn)可東盛科技侵占資金、操縱前后期財(cái)務(wù)報(bào)表事實(shí)，且沒(méi)有發(fā)現(xiàn)可能存在的隱瞞巨額占資事實(shí)，我認(rèn)為，這份無(wú)法表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告也存在收買審計(jì)意見(jiàn)的跡象。

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不更換審計(jì)師會(huì)獲得非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)的上市公司中有相當(dāng)一部分在更換審計(jì)師之后獲得了“清潔”的審計(jì)意見(jiàn)，從而確實(shí)達(dá)到了通過(guò)更換審計(jì)師來(lái)“收買審計(jì)意見(jiàn)”的目的。2007年審計(jì)報(bào)告雖然是無(wú)法表示的審計(jì)意見(jiàn)，但是沒(méi)有反映東盛最重要的財(cái)務(wù)問(wèn)題，在一定的程度上改善了審計(jì)意見(jiàn)，因此審計(jì)師更換會(huì)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性也造成了影響。中和正信會(huì)計(jì)師事務(wù)發(fā)表無(wú)法表示意見(jiàn)的審計(jì)意見(jiàn)的原因是多方面的：在具有監(jiān)管風(fēng)險(xiǎn)的情況下，后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師接收到了更為強(qiáng)烈的監(jiān)管信號(hào)，更傾向于發(fā)表嚴(yán)格的審計(jì)意見(jiàn)。年初五大公司（包括東盛科技）更換會(huì)計(jì)事務(wù)所，成為關(guān)注的焦點(diǎn)。而且東盛公司于近幾年多次更換，由此對(duì)外傳遞了強(qiáng)烈的監(jiān)管信號(hào)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所在對(duì)其第2007年財(cái)務(wù)報(bào)告實(shí)施審計(jì)時(shí)更傾向于發(fā)表嚴(yán)格的審計(jì)意見(jiàn)。接任的中和正信會(huì)計(jì)師事務(wù)所同樣感受到強(qiáng)烈的監(jiān)管風(fēng)險(xiǎn)，雖然無(wú)法詳盡地了解其審計(jì)結(jié)果與前任會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)結(jié)果的差異，但中和正信會(huì)計(jì)師事務(wù)所最終仍然出具的是無(wú)法表示意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告。

三、結(jié)語(yǔ)

我們現(xiàn)在把2004年-2007年P(guān)(審計(jì)意見(jiàn))四年聯(lián)系起來(lái)看，當(dāng)P(審計(jì)意見(jiàn)it)＞0.5，收賣審計(jì)意見(jiàn)動(dòng)機(jī)為“1”，東盛公司就更換了會(huì)計(jì)事物務(wù)所。當(dāng)P(審計(jì)意見(jiàn)it)＜0.5，收賣審計(jì)意見(jiàn)動(dòng)機(jī)為“0”，東盛公司就沒(méi)有更換了會(huì)計(jì)事物務(wù)所。說(shuō)明東盛科技“收買審計(jì)意見(jiàn)”主要通過(guò)更換會(huì)計(jì)事務(wù)所方式達(dá)到目的的。沒(méi)有選取其他的方式來(lái)獲得“審計(jì)意見(jiàn)改善”。

筆者通過(guò)對(duì)東盛科技連續(xù)變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的案例進(jìn)行分析，進(jìn)行了審計(jì)師更換的公司在更換后可能取得了“清潔”的審計(jì)意見(jiàn)。這說(shuō)明前任審計(jì)師的更換在一定程度上影響了后任審計(jì)師的獨(dú)立性。在中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)、中國(guó)證監(jiān)會(huì)、媒體強(qiáng)有力的關(guān)注下，對(duì)公司通過(guò)變更審計(jì)師而改善審計(jì)意見(jiàn)的可能性受到了限制。

參考文獻(xiàn)：

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篇4

一、涉及貨幣出資的事項(xiàng)分析

事項(xiàng)1：自然人甲、乙、丙、丁共同出資組建a有限責(zé)任公司，合同規(guī)定甲、乙、丙、丁分別出資人民幣25，000元，各占注冊(cè)資本的25％。注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施了必要的審驗(yàn)程序，即向銀行函證，核對(duì)函證、銀行對(duì)賬單和進(jìn)賬單是否一致，檢查進(jìn)賬單真?zhèn)魏鸵厥欠裢陚?，并審?yàn)了注明投資款10萬(wàn)元的進(jìn)賬單。

分析：注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)該事項(xiàng)的審驗(yàn)符合《獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告1號(hào)一驗(yàn)資》及其規(guī)范指南的要求，但為了避免：（1）各個(gè)自然人之間代為出資而引起的權(quán)責(zé)糾紛。注冊(cè)會(huì)計(jì)師取得的進(jìn)賬單上顯示的是各出資者繳款的匯總金額，不能反映各個(gè)投資人實(shí)際出資情況，如果某個(gè)出資人如丙方?jīng)]有資金，私下協(xié)議由其他出資人代為墊付，這在注冊(cè)會(huì)計(jì)師取得的證據(jù)中沒(méi)有辦法得知，并且在各個(gè)出資人擬設(shè)立公司的良好關(guān)系下，他們也不會(huì)把實(shí)情告訴注冊(cè)會(huì)計(jì)師。但一旦出資人之間出現(xiàn)矛盾，其權(quán)責(zé)無(wú)法私下調(diào)和需要司法介入時(shí)，代為出資方可能會(huì)控告注冊(cè)會(huì)計(jì)師驗(yàn)資報(bào)告不實(shí)，因?yàn)閷?shí)際情況是丙方?jīng)]有出資；（2）出資人用借款出資，取得驗(yàn)資報(bào)告拿到營(yíng)業(yè)執(zhí)照后，立即抽逃資本還債。注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)關(guān)注和取得以下證據(jù)：（l）證明各個(gè)自然人經(jīng)濟(jì)狀況的資料；（2）由各個(gè)出資人、被審驗(yàn)單位簽名蓋章的“出資人貨幣出資清單”。如果某一出資人的經(jīng)濟(jì)狀況不能保證其貨幣出資，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)謹(jǐn)慎出具驗(yàn)資報(bào)告；如果存在代為出資的情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)取得由出資方、代為出資方共同簽名的“委托受托代為出資協(xié)議”，并關(guān)注出資方和代為出資方的權(quán)利義務(wù)，尤其是代為出資款的償付條款的規(guī)定。

事項(xiàng)2：甲、乙、丙三方共同出資組建a外商投資公司，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審驗(yàn)三方投入a公司的貨幣資金時(shí)，發(fā)現(xiàn)一張3月2目的300萬(wàn)元的轉(zhuǎn)賬憑證是b公司轉(zhuǎn)入a公司，a公司提供了一份由b公司出具的“b公司轉(zhuǎn)入a公司的貨幣資金300萬(wàn)元是b公司欠乙、丙兩公司的款項(xiàng)”的證明材料，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師把300萬(wàn)元驗(yàn)證為乙、丙兩公司對(duì)a公司的貨幣出資。

分析：注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過(guò)審驗(yàn)證明3月2日確有300萬(wàn)元的貨幣資金進(jìn)入 a公司，但對(duì)于 300萬(wàn)元貨幣資金的權(quán)屬及其是否屬于投資款尚沒(méi)有取得令人滿意的證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師遇到這種事項(xiàng)必須小心，因?yàn)槲覈?guó)尚沒(méi)有關(guān)于代為投入出資款的法規(guī)規(guī)定，而且代為投入出資款的雙方串通弄虛作假的可能性較大，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師最好不審驗(yàn)這種情況的出資。但如果現(xiàn)實(shí)中要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)這種事項(xiàng)進(jìn)行審驗(yàn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)關(guān)注和取得以下證據(jù)：（1）乙、丙公司和b公司之間的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)行為及其所欠款項(xiàng)的原始憑證的復(fù)印件；（2）乙、丙公司和b公司共同簽名的“委托受托代為投入出資額的協(xié)議”，并得到a公司和甲方的同意；（3）乙、丙公司共同簽名的“貨幣出資聲明書”，主要注明300萬(wàn)元貨幣出資各占的份額；（4）乙、丙公司財(cái)務(wù)狀況及其資料。如果不能取得以上證據(jù)或根據(jù)取得的證據(jù)表明b公司欠乙、丙公司的款項(xiàng)不可信，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能確認(rèn)此貨幣出資。

事項(xiàng)3：注冊(cè)會(huì)計(jì)師一進(jìn)駐被審驗(yàn)單位s公司，s公司就給注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供了完整的驗(yàn)資證據(jù)和相關(guān)材料，其中包括出資方甲方貨幣出資的銀行進(jìn)賬單、銀行對(duì)賬單以及向銀行詢證函回國(guó)。

分析：在驗(yàn)資實(shí)務(wù)中，被審驗(yàn)單位能夠提供出較完善的驗(yàn)資相關(guān)資料，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師來(lái)講，是一件幸事，但驗(yàn)資應(yīng)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師主動(dòng)取證的過(guò)程，“主動(dòng)取證”不是被審驗(yàn)單位提供什么資料，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就驗(yàn)證什么，而是注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)驗(yàn)證目標(biāo)的需要，設(shè)計(jì)適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，在有效控制審驗(yàn)程序?qū)嵤┲蝎@取有力的證據(jù)，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)貨幣資金進(jìn)行驗(yàn)證時(shí)，不僅要謹(jǐn)慎地審驗(yàn)被審計(jì)單位提供的進(jìn)賬單和銀行對(duì)賬單的真?zhèn)?，還應(yīng)親自寄發(fā)和收回、分析向銀行函證出資款的回函，詢證函不能讓被審驗(yàn)單位一并辦理，以避免被審計(jì)單位和銀行的串通作弊而提供虛假證據(jù)。

二、涉及非貨幣資產(chǎn)出資的事項(xiàng)分析

事項(xiàng)個(gè)甲方以一新建的房屋建筑物投入被審驗(yàn)單位a公司，并提供了建筑房產(chǎn)的決算書、付款憑證，以及該房屋所占土地的租賃協(xié)議，土地租賃期為20年。

分析：雖然造房屋確實(shí)為甲方建造，但由于它建在租賃土地上，不能取得土地證，其權(quán)屬問(wèn)題容易發(fā)生經(jīng)濟(jì)糾紛，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能確認(rèn)甲方以此實(shí)物出資。

事項(xiàng)5：甲方以一批抵債收回的存貨投入被審驗(yàn)單位a公司，不能提供存貨的發(fā)票，僅提供了某具有資格的評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)存貨所做的評(píng)估報(bào)告。

分析：由于存貨價(jià)值、存在性和權(quán)屬的變動(dòng)性大，因此以存貨投資的驗(yàn)證本身風(fēng)鹼性大，初果被審驗(yàn)單位原合同、章程中沒(méi)有規(guī)定以存貨作為出資，被審驗(yàn)單位只是為了湊夠足額出資而準(zhǔn)備修改合同、章程以存貨出資，這時(shí)在沒(méi)有購(gòu)買存貨的發(fā)票表明存貨的歸屬情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師最好不要確認(rèn)此存貨投資。但如果合同章程中明確規(guī)定以存貨方式出資，表明存貨為生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所必需，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)謹(jǐn)慎地關(guān)注和取得以下證據(jù)，驗(yàn)證存貨投資：（1）實(shí)物出資清單。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)把實(shí)物出資清單鎮(zhèn)列的存貨品名、規(guī)格、數(shù)量、作價(jià)、出資日期等內(nèi)容與協(xié)議、合同、章程的規(guī)定相核對(duì)，并實(shí)地觀察、監(jiān)盤存貨的數(shù)量及其品質(zhì)狀況，在出資清單上記錄審驗(yàn)情況；（2）評(píng)估報(bào)告；（3）投資各方及其被審驗(yàn)單位對(duì)存貨評(píng)估的確認(rèn)書，如為國(guó)有資產(chǎn)，是國(guó)資部門的確認(rèn)文件。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)關(guān)注投資各方確認(rèn)存貨的價(jià)值是否以評(píng)估報(bào)告為基準(zhǔn)，如果與評(píng)估結(jié)果懸殊大，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)建議被審驗(yàn)單位重新考慮對(duì)存貨的確認(rèn)；（4）財(cái)產(chǎn)交接清單；（5）存貨發(fā)票的復(fù)印件，如果是抵債收到的發(fā)票，由于其購(gòu)貨方不是投資者，還需要檢查債務(wù)重組協(xié)議及其相關(guān)憑證，獲取投資方對(duì)該存貨的所有權(quán)證明。

事項(xiàng)6：注冊(cè)會(huì)計(jì)師承接了a公司變更驗(yàn)資業(yè)務(wù)。a公司原注冊(cè)資本為100萬(wàn)元，甲方投入的工業(yè)訣竅25萬(wàn)元，占注冊(cè)資本的250。a公司運(yùn)營(yíng)幾年后的其無(wú)形資產(chǎn)一工業(yè)訣竅的賬面價(jià)值為10萬(wàn)元。這時(shí)，a公司增資擴(kuò)股，其注冊(cè)資本為200萬(wàn)元，甲方以某一專利權(quán)40萬(wàn)元投入a公司。

分析：注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)的投入驗(yàn)證，除檢查知識(shí)產(chǎn)權(quán)、非專利技術(shù)和土地使用權(quán)等無(wú)形資產(chǎn)出資清單中的名稱、有效狀況、作價(jià)等內(nèi)容是否符合協(xié)議、合同、章程的規(guī)定；檢查無(wú)形資產(chǎn)的評(píng)估情況及其投資各方的確認(rèn)情況；檢查無(wú)形資產(chǎn)的權(quán)屬證書以及無(wú)形資產(chǎn)交接手續(xù)和交接清單外，還應(yīng)關(guān)注無(wú)形資產(chǎn)投入占注冊(cè)資本的比例是否符合國(guó)家有關(guān)規(guī)定。即演算知識(shí)產(chǎn)權(quán)、非專利技術(shù)投入占變更后注冊(cè)資本的比例是否超過(guò)20％（如果是省部級(jí)高新科技部門認(rèn)可的高新技術(shù)成果出資，（可達(dá)35％）該事項(xiàng)中知識(shí)產(chǎn)權(quán)、非專利技術(shù)投入所占比例為（25＋40）／200=32．5%，超過(guò)了20％，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)建議a公司增資時(shí)把專利權(quán)中價(jià)值25萬(wàn)元確認(rèn)為甲方的資本投資，專利權(quán)其余不可分割的價(jià)值15萬(wàn)元經(jīng)投資各方的協(xié)商確認(rèn)為a公司對(duì)甲公司的負(fù)債或資本公積。

事項(xiàng)7：注冊(cè)會(huì)計(jì)師承接了對(duì)a公司的設(shè)立驗(yàn)資業(yè)務(wù)，了解到甲方投入到a公司的機(jī)器設(shè)備、貨幣資金會(huì)計(jì)數(shù)額超過(guò)甲公司凈資產(chǎn)的50％；乙方對(duì)a公司投入的房屋建筑物、專利技術(shù)合計(jì)為100萬(wàn)元，而己公司近年來(lái)報(bào)表確認(rèn)凈資產(chǎn)均為負(fù)數(shù)。

分析：此事項(xiàng)的問(wèn)題在于出資方違背了公司法關(guān)于對(duì)外投資的規(guī)定，以及出資方長(zhǎng)年虧損、資不抵債時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否可以接受驗(yàn)資委托企業(yè)。雖然《公司法》第十二條規(guī)定“公司向其他有限責(zé)任公司、股份有限公司投資的，除國(guó)務(wù)院規(guī)定的投資公司和控股公司外，所累計(jì)投資額不得超過(guò)凈資產(chǎn)的50％，在投資后，接受被投資公司以利潤(rùn)轉(zhuǎn)增的資本，其增加額不包括在內(nèi)。”但沒(méi)有相關(guān)法規(guī)明確規(guī)定公司不能接受出資方長(zhǎng)年虧損、資不抵債或出資方出資額超過(guò)其凈資產(chǎn)的50％時(shí)的出資。因此，只要注冊(cè)會(huì)計(jì)師取得被審驗(yàn)單位有關(guān)管理部門設(shè)立或變更的批準(zhǔn)文件，以及其合同、章程、相關(guān)協(xié)議，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以接受此種情況的驗(yàn)資委托，但應(yīng)注意這樣的驗(yàn)資風(fēng)險(xiǎn)大，容易出現(xiàn)出資方虛假出資、出資后抽逃資本以及出資方逃廢債務(wù)等風(fēng)險(xiǎn)，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)謹(jǐn)慎地關(guān)注出資方的財(cái)務(wù)狀況，并在驗(yàn)資報(bào)告的意見(jiàn)段后加解釋說(shuō)明段予以充分披露出資方長(zhǎng)年虧損、資不抵債或出資方出資額超過(guò)其凈資產(chǎn)的50％等情況。

三、凈資產(chǎn)出資事項(xiàng)分析

事項(xiàng)8：注冊(cè)會(huì)計(jì)師承接了a股份有限公司的變更驗(yàn)資業(yè)務(wù)。a公司是由a國(guó)有企業(yè)改制而來(lái)的，改制前a企業(yè)執(zhí)行工業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度，在改制審計(jì)和評(píng)估時(shí)，凈資產(chǎn)的確認(rèn)都是以工業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度確認(rèn)的價(jià)值為基礎(chǔ)，改制后按照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，a公司的凈資產(chǎn)因計(jì)提各項(xiàng)減值而減少。

分析：注冊(cè)會(huì)計(jì)師在驗(yàn)資時(shí)根據(jù)改制審計(jì)和評(píng)估確認(rèn)的凈資產(chǎn)折股確認(rèn)改制企業(yè)的出資，與改制后按照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》進(jìn)行會(huì)計(jì)處理之間資產(chǎn)的差額，容易被社會(huì)公眾或其他股東認(rèn)為是驗(yàn)資不實(shí)造成的，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在接受改制企業(yè)變更驗(yàn)資業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)建議被審驗(yàn)單位按照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的相關(guān)會(huì)計(jì)處理進(jìn)行改制審計(jì)和評(píng)估，確認(rèn)凈資產(chǎn)，否則，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)在驗(yàn)資報(bào)告的意見(jiàn)段后的說(shuō)明段說(shuō)明該事項(xiàng)。

事項(xiàng)9：a國(guó)有企業(yè)2000年7月31日為改制基準(zhǔn)日，把其凈資產(chǎn)1，200萬(wàn)元折股設(shè)立a股份有限公司，期間其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)沒(méi)有間斷，在2001年2月3日a公d委托注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)此作變更驗(yàn)資，截止到2001年a公司的凈資產(chǎn)為對(duì)萬(wàn)元。a公司向注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供了截止到2000年7月31日的改制審計(jì)報(bào)告和評(píng)估報(bào)告，以及截止到2001年1月31日a公司的會(huì)計(jì)報(bào)表及其相關(guān)賬簿。

分析：此事項(xiàng)的問(wèn)題在于根據(jù)改制審計(jì)報(bào)告和評(píng)估報(bào)告確認(rèn)的驗(yàn)資基準(zhǔn)日與驗(yàn)資外勤工作日的間隔太長(zhǎng)，而且期間業(yè)務(wù)活動(dòng)不斷變化，驗(yàn)資的風(fēng)險(xiǎn)增大，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)相關(guān)情況的了解認(rèn)為驗(yàn)資風(fēng)險(xiǎn)不能承受，可以拒絕接受業(yè)務(wù)委托；如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為自己可以控制和承擔(dān)此驗(yàn)資風(fēng)險(xiǎn)，除執(zhí)行一般審驗(yàn)程序外，還應(yīng)考慮對(duì)2000年7月31日至2001年1月31日a公司的財(cái)務(wù)狀況實(shí)施必要的審計(jì)，關(guān)注期間引起凈資產(chǎn)變動(dòng)的明細(xì)情況，并形成相應(yīng)的審驗(yàn)工作底稿。同時(shí)，在驗(yàn)資報(bào)告的意見(jiàn)段后增加說(shuō)明段，充分披露該凈資產(chǎn)的變動(dòng)情況。值得注意的是，驗(yàn)資基準(zhǔn)日和注冊(cè)會(huì)計(jì)師審驗(yàn)日期一般不應(yīng)間隔時(shí)間太長(zhǎng)。

篇5

論文摘要：本文從具體審計(jì)實(shí)務(wù)的角度分析影響企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的特征，識(shí)別可能影響持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的經(jīng)營(yíng)和 財(cái)務(wù) 跡象，概括持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力審計(jì)的相關(guān)內(nèi)容，著重從審計(jì)程序結(jié)合案例進(jìn)行分析，并提出影響持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的事項(xiàng)對(duì)審計(jì)意見(jiàn)的影響。

持續(xù)經(jīng)營(yíng)是 會(huì)計(jì) 學(xué)的一個(gè)基本假設(shè)或慣例。在持續(xù)經(jīng)營(yíng)的假設(shè)下，企業(yè)在編制會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)是假定其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)在可預(yù)見(jiàn)的將來(lái)（通常是指資產(chǎn)負(fù)債表日后12個(gè)月）會(huì)繼續(xù)下去，不擬也不必終止經(jīng)營(yíng)或破產(chǎn)清算，可以在正常的經(jīng)營(yíng)過(guò)程中變現(xiàn)資產(chǎn)、清償 債務(wù) 。

一、持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力評(píng)價(jià)的作用和影響

持續(xù)經(jīng)營(yíng)不確定性的會(huì)計(jì)信息是企業(yè)相關(guān)利益各方最為關(guān)心的問(wèn)題。當(dāng)企業(yè)不擬或不能持續(xù)經(jīng)營(yíng)時(shí)，應(yīng)當(dāng)采用清算基礎(chǔ)等編制財(cái)務(wù)報(bào)表，并在附注中對(duì)影響持續(xù)經(jīng)營(yíng)的重大因素進(jìn)行充分的披露，相關(guān)利益人就可以早日采取措施，避免或者減少重大損失。

但是從我國(guó)目前公司治理情況來(lái)看， 管理 層仍然缺乏披露企業(yè)無(wú)法持續(xù)經(jīng)營(yíng)的動(dòng)機(jī)，甚至還出現(xiàn)過(guò)惡意掩蓋公司無(wú)法持續(xù)經(jīng)營(yíng)的案例。而 注冊(cè)會(huì)計(jì)師 的職責(zé)之一就是評(píng)價(jià)企業(yè)按照持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)編制會(huì)計(jì)報(bào)表合理性，也就是說(shuō)只有當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師采用一定的方法對(duì)企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià)之后，才能判斷企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)的合理性。從另一個(gè)方面說(shuō)，企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)的不確定性增加了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)難度，導(dǎo)致了 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn) 。

二、持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力審計(jì)實(shí)務(wù)分析

2004年3月19日，珠海鑫光集團(tuán)股份有限公司（股票簡(jiǎn)稱：st鑫光）股票終止上市公告稱“因公司調(diào)整后，經(jīng)審計(jì)的2003年半年度財(cái)務(wù)報(bào)告顯示為虧損，根據(jù)

（四）實(shí)施的專門 審計(jì) 程序

上述審計(jì)步驟是建立在 會(huì)計(jì) 師事務(wù)所連續(xù)審計(jì)，對(duì)企業(yè)的情況比較了解的基礎(chǔ)上。

如果 注冊(cè)會(huì)計(jì)師 對(duì)企業(yè)的基本情況不甚了解，或者企業(yè)不愿主動(dòng)明確面臨的經(jīng)營(yíng)困境以及企業(yè)的改善措施貌似有效時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就需要實(shí)施專門的審計(jì)程序收集證據(jù)。

1、審前 調(diào)查 、現(xiàn)場(chǎng)了解，初露端倪。通過(guò)調(diào)查、了解發(fā)現(xiàn)st鑫光長(zhǎng)期存在主業(yè)不突出、主營(yíng)業(yè)務(wù)萎縮以及巨額的 債務(wù) 等問(wèn)題，致使公司年年虧損；公司原本的主業(yè)因新 材料 被司法拍賣，公司不得不對(duì)稀土生產(chǎn)計(jì)劃做出調(diào)整。

上述生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)基本面全面惡化，導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生懷疑。

2、異常 財(cái)務(wù) 指標(biāo)紅色預(yù)警，發(fā)現(xiàn)病因。通過(guò)計(jì)算st鑫光各種重要財(cái)務(wù)指標(biāo)，發(fā)現(xiàn)企業(yè)營(yíng)運(yùn)資金產(chǎn)生負(fù)數(shù)，負(fù)債比率超過(guò)100%，企業(yè)已經(jīng)資不抵債、經(jīng)營(yíng)發(fā)生巨額虧損、資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率低、資產(chǎn)報(bào)酬率為負(fù)數(shù)、凈利潤(rùn)現(xiàn)金流量為負(fù)值。

上述財(cái)務(wù)指標(biāo)的逐步惡化，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生懷疑。

3、復(fù)核期后事項(xiàng)，持續(xù)深入。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在復(fù)核期后事項(xiàng)時(shí)關(guān)注到st鑫光與公司實(shí)際控制人簽定了《股權(quán)轉(zhuǎn)讓 合同 》。

這一可能導(dǎo)致st鑫光主營(yíng)業(yè)務(wù)全面停止的事項(xiàng)，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生懷疑。

4、復(fù)核借款或債務(wù)合同的履行。注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解st鑫光2002年9月為珠江光電1128萬(wàn)元貸款提供的擔(dān)保將于2003年9月到期，但是根據(jù)公司目前的財(cái)務(wù)狀況，擔(dān)保到期后履約能力具有很大的不確定性。

5、閱讀股東大會(huì)、董事會(huì)、總經(jīng)理會(huì)議的相關(guān)文件。st鑫光處置所 投資 公司50%的股權(quán)，但是僅產(chǎn)生投資收益約20萬(wàn)元人民幣，不能緩解公司目前的債務(wù)壓力。

6、向 律師 函證相關(guān)訴訟事項(xiàng)。st鑫光涉及到的重大訴訟事項(xiàng)5件，涉訟總額近5000萬(wàn)元，企業(yè)確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債總額高達(dá)1.6億元，一些不可撤銷的擔(dān)保事項(xiàng)形成實(shí)際損失可能性較大，企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力具有很大的不確定性。

7、向關(guān)聯(lián)方或第三方確認(rèn)對(duì)被審計(jì)單位提供財(cái)務(wù)支持的安排或承諾。st鑫光與其大股東簽署了《償債合同》，其大股東將3294萬(wàn)元的資產(chǎn)注入，但尚未從根本上改變公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)萎縮的問(wèn)題；st鑫光通過(guò)與關(guān)聯(lián)方債務(wù)重組實(shí)現(xiàn)快速扭虧，由于相關(guān)債務(wù)重組事項(xiàng)的公允性及是否符合謹(jǐn)慎原則尚待有關(guān)部門確認(rèn)，公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力仍具有很大的不確定性。

8、評(píng)估被審計(jì)單位履行客戶訂單的能力。由于st鑫光未從根本上改變本公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)萎縮的問(wèn)題，企業(yè)發(fā)生嚴(yán)重的財(cái)務(wù)困難，主營(yíng)業(yè)務(wù)被迫出售，難以履行客戶的訂單，持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力具有重大的不確定性。

（五）實(shí)施的進(jìn)一步審計(jì)程序

通過(guò)上述審計(jì)程序，注冊(cè)會(huì)計(jì)師雖然發(fā)現(xiàn)st鑫光存在可能不能持續(xù)經(jīng)營(yíng)的情況，但是在最終對(duì)其 管理 層提出的針對(duì)危機(jī)改善措施評(píng)估前，注冊(cè)會(huì)計(jì)師仍不能得出st鑫光無(wú)法持續(xù)經(jīng)營(yíng)的結(jié)論。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要根據(jù)管理層的應(yīng)對(duì)計(jì)劃實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序：

1、取得并復(fù)核st鑫光的資產(chǎn)重組計(jì)劃。通過(guò)復(fù)核st鑫光的重組計(jì)劃，注冊(cè)會(huì)計(jì)師得知企業(yè)擬進(jìn)行資產(chǎn)重組計(jì)劃以緩解經(jīng)營(yíng)壓力，但是上述計(jì)劃尚屬構(gòu)想，并未具體實(shí)施，公司巨額訴訟風(fēng)險(xiǎn)仍未化解，公司連續(xù)兩年虧損，下一報(bào)告期經(jīng)營(yíng)成果能否有較大改善，存在一定的不確定性，其仍具有退市風(fēng)險(xiǎn)。

2、取得并復(fù)核st鑫光資產(chǎn)處置計(jì)劃。公司擬將現(xiàn)有資產(chǎn)用以償債、變賣、剝離以恢復(fù)公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力，但是公司的實(shí)物資產(chǎn)、股權(quán)由于債務(wù)的原因已被抵押或凍結(jié)，實(shí)施處置計(jì)劃成功與否涉及到很多現(xiàn)實(shí)的復(fù)雜問(wèn)題，而企業(yè)尚未對(duì)上述問(wèn)題的制定更具體、更具說(shuō)服力的解決措施。

3、復(fù)核其他應(yīng)對(duì)計(jì)劃和緩解措施的效果。通過(guò)生產(chǎn)場(chǎng)地的現(xiàn)場(chǎng)觀察，公司原主營(yíng)貿(mào)易業(yè)務(wù)已完全停止，未來(lái)盈利狀況不容樂(lè)觀；通過(guò)向 工商 部門函證資產(chǎn)的抵押情況，發(fā)現(xiàn)企業(yè)固定資產(chǎn)中的房屋及配套專項(xiàng)設(shè)備、無(wú)形資產(chǎn)中的土地使用權(quán)均已被作為債務(wù)抵押；通過(guò)對(duì)企業(yè)的律師進(jìn)行函證，發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在大額未決訴訟；通過(guò)查看董事會(huì)的文件記錄，發(fā)現(xiàn)大股東的財(cái)務(wù)支持（重組）協(xié)議仍未簽訂；通過(guò)對(duì) 金融 機(jī)構(gòu) 函證，發(fā)現(xiàn)公司的巨額債務(wù)無(wú)力償還等。因此，公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在較大的不確定性。

（六）對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響

當(dāng)被審計(jì)單位出現(xiàn)持續(xù)經(jīng)營(yíng)不利的跡象時(shí)，不管被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)處理與披露如何公允、全面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也絕對(duì)不可以出具標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)，至少要加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段，提醒報(bào)表使用人注意不可驗(yàn)證和不可控制的事項(xiàng)。如果不具備持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的公司堅(jiān)持采用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該出具更嚴(yán)厲的審計(jì)意見(jiàn)。

在本例中，在充分考慮上述已經(jīng)獲得的審計(jì)證據(jù)以后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為st鑫光在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是適當(dāng)?shù)?，但是未?lái)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性，要求st鑫光在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中作出充分披露，st鑫光根據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的建議已作充分披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了帶說(shuō)明段的無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告，即肯定了st鑫光的會(huì)計(jì)處理與披露，只是通過(guò)增加審計(jì)報(bào)告的信息量表明自己的疑慮和預(yù)測(cè)。

篇6

注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行替代審計(jì)程序應(yīng)重點(diǎn)審查哪些賬戶，需結(jié)合應(yīng)收賬款賬齡分析表，對(duì)賬戶進(jìn)行分類。賬齡越長(zhǎng)，款項(xiàng)收回的可能性就越小，形成壞賬的可能性就越大。應(yīng)收賬款金額越大，對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表越重要，就越應(yīng)該重點(diǎn)審查。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在具體操作時(shí)，可將全部應(yīng)收賬款賬戶劃分為正常賬戶和非正常賬戶兩類，其中：正常賬戶包括1年內(nèi)借貸方發(fā)生額正常、僅有借方發(fā)生額或僅有貸方發(fā)生額的賬戶；非正常賬戶包括當(dāng)年無(wú)發(fā)生額即賬齡在1年以上的賬戶。注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行替代審計(jì)程序時(shí)，應(yīng)根據(jù)不同性質(zhì)的賬戶，確定不同的審計(jì)重點(diǎn)，以收集充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

(一)正常賬戶的審計(jì)重點(diǎn)

1．借貸方發(fā)生額正常的賬戶。對(duì)于這類賬戶，注冊(cè)會(huì)計(jì)師抽查時(shí)，確定的重要性水平可以適當(dāng)高一些，關(guān)注重點(diǎn)包括：銷售與收款內(nèi)控制度的健全有效性；賬戶借方發(fā)生額和貸方發(fā)生額原始憑證的合法合規(guī)性；賬戶期初余額加減借貸方發(fā)生額與期末余額平衡關(guān)系的正確性等，并將審驗(yàn)過(guò)程詳細(xì)記錄于替代程序?qū)徲?jì)表。如果能夠滿足注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)判斷可接受的風(fēng)險(xiǎn)程度，就可以確認(rèn)應(yīng)收賬款的期末余額。

2．僅有借方發(fā)生額的賬戶。對(duì)于這類賬戶，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注客戶是否是為增強(qiáng)競(jìng)爭(zhēng)力，擴(kuò)大市場(chǎng)占有率而采取的賒銷策略。如果是，則應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注欠款是否仍在信用期，對(duì)方的信用標(biāo)準(zhǔn)(品質(zhì)、能力、資本、抵押和條件)是否符合賒銷政策規(guī)定，對(duì)方是否享受現(xiàn)金折扣政策等。如果不是，對(duì)此說(shuō)明客戶的商品可能滯銷，可能為了減少庫(kù)存而賒銷，可能會(huì)形成壞賬。注冊(cè)會(huì)計(jì)師要保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，必要時(shí)，可考慮在審計(jì)報(bào)告中披露。

3．僅有貸方發(fā)生額的賬戶。應(yīng)收賬款只有貸方發(fā)生額，相當(dāng)于客戶的預(yù)收賬款，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于此類賬戶需要審查相關(guān)合同、協(xié)議，并結(jié)合存貨審計(jì)，重點(diǎn)關(guān)注是否存在已將存貨發(fā)出，而未確認(rèn)收入，偷漏稅款等。如果存在以上的情況，需提請(qǐng)客戶進(jìn)行調(diào)整。若客戶拒絕調(diào)整，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)考慮是否在審計(jì)報(bào)告中披露。

(二)非正常賬戶的審計(jì)重點(diǎn)

賬齡超過(guò)1年的應(yīng)收賬款貸方余款，對(duì)方會(huì)催促結(jié)算，一般不會(huì)長(zhǎng)期掛賬，即使有，所占比例也非常小，根據(jù)重要性原則，不予考慮。本文所述的應(yīng)收賬款非正常賬戶均指賬齡超過(guò)1年的有借方余額賬戶，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)重點(diǎn)審查以下內(nèi)容：

1．對(duì)到期的應(yīng)收賬款，客戶是否及時(shí)提請(qǐng)對(duì)方依約付款；對(duì)逾期的應(yīng)收賬款，客戶是否采取多種方式催收；對(duì)重大的應(yīng)收賬款，客戶是否通過(guò)訴訟方式解決等。

2．客戶是否在年度終了組織專人全面清查應(yīng)收賬款，債權(quán)是否清晰，賬賬、賬實(shí)是否相符。

3．對(duì)于確實(shí)不能收回的應(yīng)收賬款，要注意如下內(nèi)容：是否取得法院判決書或裁定書，是否取得注銷工商登記或吊銷營(yíng)業(yè)執(zhí)照的證明或政府責(zé)令關(guān)閉的文件資料，是否取得已經(jīng)死亡或依法被宣告失蹤、死亡的債務(wù)人用其財(cái)產(chǎn)或者死者遺產(chǎn)不足清償且無(wú)繼承人的相關(guān)法律文件，是否取得境外中介機(jī)構(gòu)出具的終止收款意見(jiàn)書或我國(guó)駐外使(領(lǐng))館商務(wù)機(jī)構(gòu)出具的債務(wù)人逃亡、破產(chǎn)證明等，作為確認(rèn)壞賬損失的依據(jù)。

4．壞賬損失是否經(jīng)過(guò)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，壞賬損失財(cái)務(wù)處理意見(jiàn)是否按照程序提交股東會(huì)、董事會(huì)或經(jīng)理(廠長(zhǎng))辦公會(huì)等類似權(quán)力機(jī)構(gòu)審定。

5．對(duì)逾期3年應(yīng)收賬款處理的壞賬損失，是否實(shí)行賬銷案存，繼續(xù)保留追索權(quán)。

6．客戶處理的全部應(yīng)收賬款壞賬，是否已在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告附注中充分披露。

二、執(zhí)行替代性審計(jì)程序的主要方法

(一)通過(guò)審查期后的收款予以證實(shí)

年報(bào)審計(jì)的高峰集中在每年的3、4月份，上年度正常的應(yīng)收賬款，到注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)時(shí)一般能夠收回。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)選擇外勤結(jié)束日前一兩日，檢查資產(chǎn)負(fù)債表日后應(yīng)收賬款明細(xì)賬、銀行存款日記賬、現(xiàn)金日記賬、銀行對(duì)賬單，若款項(xiàng)已經(jīng)收回，則可為資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)收賬款的存在或發(fā)生等提供證據(jù)，即使債務(wù)人未回函，也可確認(rèn)其金額。

(二)通過(guò)追查債權(quán)的相關(guān)文件資料，核實(shí)交易的確鑿發(fā)生

1．從原始發(fā)票追查至?xí)?jì)記錄。注冊(cè)會(huì)計(jì)師選擇資產(chǎn)負(fù)債表日金額較大的賬戶，找出其銷售檔案，檢查定貨單、銷售單、信用評(píng)估報(bào)告、銷售合同、銷售通知單、銷售發(fā)貨單和銷售發(fā)票等，重點(diǎn)審查授權(quán)批準(zhǔn)手續(xù)是否齊全，是否存在越權(quán)批準(zhǔn)行為，信用政策和銷售政策的執(zhí)行是否符合規(guī)定，超出信用政策和銷售政策規(guī)定的賒銷業(yè)務(wù)是否實(shí)行集體決策審批等。如果順查以上資料形成的證據(jù)鏈能夠相互印證，銷售與收款的內(nèi)控制度健全有效且得到一貫執(zhí)行，也可確認(rèn)應(yīng)收賬款的會(huì)計(jì)記錄和在資產(chǎn)負(fù)債表上的列示數(shù)額。

2．從相關(guān)會(huì)計(jì)記錄追查至合同、訂單。注冊(cè)會(huì)計(jì)師從資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)收賬款明細(xì)表中選取金額較大的客戶，自應(yīng)收賬款明細(xì)賬追查至記賬憑證、銷售發(fā)票、銷售通知單、銷售合同、信用評(píng)估報(bào)告、銷售單和顧客訂貨單等，為驗(yàn)證交易和事項(xiàng)發(fā)生過(guò)程的正確性提供證據(jù)。如果逆查以上資料形成的證據(jù)鏈能夠相互印證，也可確認(rèn)應(yīng)收賬款的會(huì)計(jì)記錄和在資產(chǎn)負(fù)債表上的列示數(shù)額。

三、執(zhí)行替代性審計(jì)程序重點(diǎn)關(guān)注的問(wèn)題

(一)非結(jié)算債權(quán)在應(yīng)收賬款中核算。例如：一些客戶將應(yīng)收票據(jù)、其他應(yīng)收款、預(yù)付賬款等賬戶反映的內(nèi)容計(jì)入應(yīng)收賬款，造成核算不真實(shí)、不準(zhǔn)確，會(huì)計(jì)信息失真。

(二)粉飾會(huì)計(jì)報(bào)告，虛掛應(yīng)收賬款。例如：一些客戶特別是上市公司，為粉飾會(huì)計(jì)報(bào)告，編造銷售合同，虛構(gòu)銷售業(yè)務(wù)，虛掛應(yīng)收賬款，或者把不符合銷售實(shí)現(xiàn)條件的作銷售處理，虛增收入和應(yīng)收賬款。

(三)長(zhǎng)期投資在應(yīng)收賬款中核算。例如：一些客戶為隱匿投資收益，把長(zhǎng)期投資納入應(yīng)收賬款核算。在收到投資收益時(shí)，直接沖減應(yīng)收賬款以達(dá)到偷稅之目的，或者直接將投資收益轉(zhuǎn)存“小金庫(kù)”進(jìn)行非法活動(dòng)或舞弊。

篇7

根據(jù)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)《會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度（試行）》的規(guī)定和《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)關(guān)于開展XX年會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查工作的通知》精神，我們于XX年7月4日至8月30日對(duì)5xxxx會(huì)計(jì)師事務(wù)所（包括分所）進(jìn)行了檢查，1xxxx事務(wù)所予以復(fù)查?，F(xiàn)從以下四個(gè)方面進(jìn)行匯報(bào)：

一、今年檢查工作的特點(diǎn)和基本做法

開展執(zhí)業(yè)質(zhì)量的監(jiān)督檢查工作，是行業(yè)誠(chéng)信建設(shè)的內(nèi)在要求和客觀需要。本次檢查工作由協(xié)會(huì)領(lǐng)導(dǎo)總體布置，監(jiān)管部具體組織實(shí)施，在借鑒以往開展檢查工作經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，對(duì)XX年度的檢查工作從計(jì)劃、組織、實(shí)施等方面都進(jìn)行了認(rèn)真準(zhǔn)備和精心安排。

（一）認(rèn)真做好檢查前的各項(xiàng)準(zhǔn)備工作。

中注協(xié)檢查工作布置會(huì)后，我們修訂了執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查工作計(jì)劃，確定了XX年檢查對(duì)象、范圍、檢查的方式和方法等內(nèi)容；召開了執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查工作布置會(huì)，部署了今年業(yè)務(wù)質(zhì)量檢查工作。

舉辦了檢查人員培訓(xùn)班，對(duì)4xxxx檢查人員進(jìn)行檢查前的培訓(xùn)；針對(duì)小規(guī)模企業(yè)的特點(diǎn)，簡(jiǎn)化了小規(guī)模企業(yè)的檢查工作底稿。 （二）檢查工作的特點(diǎn)和基本做法

按照中注協(xié)要求，結(jié)合我會(huì)與財(cái)政局監(jiān)督處不重復(fù)檢查的原則，對(duì)5xxxx事務(wù)所進(jìn)行檢查，其中XX年后新設(shè)立的4xxxx、具有證券期貨業(yè)務(wù)資格的xxxx、5年內(nèi)未接受過(guò)協(xié)會(huì)自律性檢查的事務(wù)所xxxx，同時(shí)對(duì)上年度被強(qiáng)制培訓(xùn)的1xxxx事務(wù)所進(jìn)行了執(zhí)業(yè)質(zhì)量復(fù)查。

檢查范圍：XX年1—4月出具的上市公司、大中型國(guó)有企業(yè)、外商投資企業(yè)XX年度審計(jì)報(bào)告。被檢查事務(wù)所共出具年度審計(jì)報(bào)告共2451份，檢查組抽查226份（其中上市公司報(bào)告4份），抽查比例為9.xxxx。

為便于檢查人員工作，同時(shí)不影響被檢查事務(wù)所正常業(yè)務(wù)，與往年不同，我們從實(shí)際出發(fā)采取了實(shí)地檢查和報(bào)送資料集中檢查兩種方式。

在抽取審計(jì)業(yè)務(wù)項(xiàng)目時(shí)，選擇能全面反映事務(wù)所執(zhí)業(yè)水平的業(yè)務(wù)類型和業(yè)務(wù)項(xiàng)目，使抽取的檢查樣本具有廣泛性和代表性。例如，選擇不同審計(jì)部門或?qū)徲?jì)小組的業(yè)務(wù)項(xiàng)目；選擇不同的簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師完成的審計(jì)報(bào)告。

這次檢查工作給注冊(cè)會(huì)計(jì)師們提供了一次相互交流的機(jī)會(huì)，很多接受檢查的事務(wù)所非常重視與檢查人員交流執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)和體會(huì)，不少事務(wù)所把檢查組與事務(wù)所的交換意見(jiàn)會(huì)，看作是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行專業(yè)培訓(xùn)的好機(jī)會(huì)。通過(guò)檢查人員與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的討論交流，達(dá)到了提高事務(wù)所業(yè)務(wù)質(zhì)量的目的。

二、檢查中發(fā)現(xiàn)的主要問(wèn)題

（一）內(nèi)部質(zhì)量控制存在問(wèn)題

對(duì)事務(wù)所內(nèi)部質(zhì)量控制的檢查，主要采取調(diào)查問(wèn)卷、現(xiàn)場(chǎng)詢問(wèn)并結(jié)合具體審計(jì)項(xiàng)目的檢查來(lái)進(jìn)行。

檢查中發(fā)現(xiàn)大部分事務(wù)所建立了一整套以項(xiàng)目承接、項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)管理、各級(jí)業(yè)務(wù)人員的職責(zé)規(guī)定、審計(jì)工作底稿審核規(guī)定、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)規(guī)程等為主要內(nèi)容的內(nèi)部質(zhì)量控制制度和業(yè)務(wù)項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)控制規(guī)程，在制度上為業(yè)務(wù)質(zhì)量提供了保證。

但少數(shù)事務(wù)所缺乏具體可行的制度，如有的事務(wù)所未建立執(zhí)業(yè)規(guī)程或?qū)徲?jì)手冊(cè)，有的從形式上履行了三級(jí)復(fù)核程序，但未簽署意見(jiàn)，對(duì)復(fù)核的程序和內(nèi)容亦無(wú)記錄，各級(jí)復(fù)核缺乏明確的責(zé)任分工，致使三級(jí)復(fù)核流于形式。

被檢查的新所和小所由于更多的關(guān)注市場(chǎng)開發(fā)，制度建設(shè)和執(zhí)行處于薄弱環(huán)節(jié)，項(xiàng)目質(zhì)量控制依賴具體的執(zhí)業(yè)人員。因此，不同的項(xiàng)目組由于人員組成的不同，使項(xiàng)目之間執(zhí)業(yè)質(zhì)量存在較大差異，風(fēng)險(xiǎn)控制標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一。

(二)職業(yè)道德方面存在問(wèn)題

在本次檢查中，我們采用調(diào)查問(wèn)卷、現(xiàn)場(chǎng)與相關(guān)審計(jì)人員詢問(wèn)方式，未發(fā)現(xiàn)事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師惡意違背職業(yè)道德的情況。

但我們發(fā)現(xiàn)事務(wù)所業(yè)務(wù)收費(fèi)大多偏低，有的業(yè)務(wù)收費(fèi)僅為標(biāo)準(zhǔn)收費(fèi)的20-3xxxx；注冊(cè)會(huì)計(jì)師普遍未就新承接業(yè)務(wù)與前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行溝通。造成上述問(wèn)題的原因除了受執(zhí)業(yè)環(huán)境、執(zhí)業(yè)隊(duì)伍素質(zhì)、不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)等因素的影響，部分事務(wù)所自身存在重收益、輕質(zhì)量的狀況，尤其放開批所以來(lái)，部分事務(wù)所出現(xiàn)內(nèi)部分化、業(yè)務(wù)流失的趨勢(shì)，這種狀況勢(shì)必加劇同行間的不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)。

三、具體審計(jì)項(xiàng)目存在的問(wèn)題分析

（一）法律責(zé)任問(wèn)題

1、對(duì)會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任重視不夠。如收集的財(cái)務(wù)報(bào)告未經(jīng)單位負(fù)責(zé)人簽字、蓋章或沒(méi)有單位的公章；將事務(wù)所的名稱作為會(huì)計(jì)報(bào)表附注的頁(yè)眉或頁(yè)腳；未按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易；會(huì)計(jì)報(bào)表附注未將主要報(bào)表項(xiàng)目?jī)?nèi)容予以列示；未披露財(cái)務(wù)報(bào)表的批準(zhǔn)報(bào)出日期；管理當(dāng)局聲明書不簽日期或簽署日期與審計(jì)報(bào)告日期不一致等問(wèn)題普遍存在。

2、底稿中存檔的審計(jì)報(bào)告沒(méi)有嚴(yán)格執(zhí)行簽字并蓋章制度。如注冊(cè)會(huì)計(jì)師只蓋章沒(méi)有簽字或只簽字沒(méi)有蓋章；將不應(yīng)作為審計(jì)報(bào)告附件的內(nèi)容作為附件。如在報(bào)告正文有附送會(huì)計(jì)報(bào)表的情況。

3、新所和小所對(duì)業(yè)務(wù)定書重視不夠。沒(méi)有業(yè)務(wù)約定書、約定書要素不完整或內(nèi)容不恰當(dāng)?shù)那闆r，被審計(jì)企業(yè)未蓋章，未明確出具報(bào)告日期或無(wú)簽約日期或有效日期，簽約日期晚于報(bào)告日期，不恰當(dāng)限定年度審計(jì)報(bào)告的使用范圍等。

法律意識(shí)不強(qiáng)是今年業(yè)務(wù)檢查發(fā)現(xiàn)的較為普遍的問(wèn)題。我們認(rèn)為，事務(wù)所審計(jì)業(yè)務(wù)如果涉及法院、公安等相關(guān)部門，上述存在的問(wèn)題將會(huì)導(dǎo)致事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)不必要的法律責(zé)任。

（二）綜合類項(xiàng)目存在的問(wèn)題

1、普遍不重視審計(jì)計(jì)劃的編制。有的事務(wù)所未編制審計(jì)計(jì)劃?；蛘呔唧w審計(jì)計(jì)劃固定化，沒(méi)有根據(jù)項(xiàng)目的實(shí)際進(jìn)行調(diào)整以適應(yīng)項(xiàng)目的需要。對(duì)審計(jì)程序表執(zhí)行情況的說(shuō)明一般不予重視，減少審計(jì)程序未經(jīng)有關(guān)責(zé)任人批準(zhǔn)，在實(shí)際執(zhí)行過(guò)程中隨意性很大。審計(jì)計(jì)劃中沒(méi)有對(duì)企業(yè)的相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)因素進(jìn)行分析，對(duì)重要性水平的確定沒(méi)有過(guò)程及依據(jù)，沒(méi)有審計(jì)目標(biāo)的描述，對(duì)以前年度審計(jì)的描述簡(jiǎn)單，沒(méi)有費(fèi)用預(yù)算，對(duì)重要的審計(jì)領(lǐng)域與科目的審計(jì)程序沒(méi)有說(shuō)明。

2、事務(wù)所普遍對(duì)期初余額的關(guān)注程度不夠，沒(méi)有獲取可以信賴的期初余額的有利證據(jù)，也沒(méi)有執(zhí)行相應(yīng)的審計(jì)程序；對(duì)影響本期的大額結(jié)轉(zhuǎn)項(xiàng)目沒(méi)有進(jìn)行追查，未充分考慮期初余額對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響。

3、沒(méi)有審計(jì)總結(jié)。未編制符合性測(cè)試記錄、審計(jì)差異匯總表、試算平衡表。

4、符合性測(cè)試目的不明確，符合性測(cè)試的結(jié)果與實(shí)質(zhì)性測(cè)試的時(shí)間、性質(zhì)、范圍沒(méi)有形成對(duì)應(yīng)關(guān)系，體現(xiàn)不出制度基礎(chǔ)審計(jì)的特點(diǎn)。對(duì)符合性測(cè)試樣本量確定的依據(jù)沒(méi)有充分的說(shuō)明。

5、未單獨(dú)建立永久性檔案，對(duì)首次接受委托項(xiàng)目的，收集長(zhǎng)期檔案資料不齊。

（三）實(shí)質(zhì)性測(cè)試存在問(wèn)題

1、對(duì)往來(lái)款項(xiàng)的函證情況普遍執(zhí)行不到位。對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)、應(yīng)付款項(xiàng)的審計(jì)程序有的只有賬賬核對(duì)、賬表核對(duì)，缺少必要的賬齡分析和函證程序；有的雖然發(fā)函但在回函很少的情況下，沒(méi)有執(zhí)行任何替代程序即予以確認(rèn)。如某事務(wù)所對(duì)某物資公司的審計(jì)，公司其他應(yīng)收款金額為722xxxx元，占資產(chǎn)總額34.7xxxx，未實(shí)施函證的審計(jì)程序，也未執(zhí)行任何替代程序即予以確認(rèn)。

2、存貨監(jiān)盤程序普遍實(shí)施不到位。對(duì)實(shí)物資產(chǎn)的審計(jì)，一般只取得了客戶提供的明細(xì)表或者盤點(diǎn)表，沒(méi)有事務(wù)所的監(jiān)盤或抽盤記錄，有的雖然有盤點(diǎn)或抽盤記錄，但沒(méi)有將盤點(diǎn)日的數(shù)據(jù)倒扎至報(bào)告日進(jìn)行核對(duì)，使執(zhí)行的審計(jì)程序不能達(dá)到審計(jì)目的；對(duì)因客觀原因不能執(zhí)行監(jiān)盤或抽盤的實(shí)物資產(chǎn)，沒(méi)有執(zhí)行相關(guān)的替代程序；底稿中缺乏審計(jì)人員對(duì)大額資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)的關(guān)注，如金額較大的固定資產(chǎn)的發(fā)票、進(jìn)口設(shè)備的報(bào)關(guān)文件、在建工程的施工許可證、房屋與土地使用權(quán)證及其有關(guān)的抵押事項(xiàng)等。

如某事務(wù)所審計(jì)的某裝飾工程存貨金額為123xxxx元，占總資產(chǎn)38.7xxxx。其中工程施工123xxxx元，注冊(cè)會(huì)計(jì)師未按工程項(xiàng)目編制明細(xì)表，未關(guān)注工程進(jìn)度情況，也未進(jìn)行實(shí)物監(jiān)盤的審計(jì)程序。

3、長(zhǎng)期投資底稿未標(biāo)明投資比例及核算方法。對(duì)于合同約定所占比例較大的投資，沒(méi)有檢查長(zhǎng)期投資是否采用權(quán)益法核算，沒(méi)有對(duì)當(dāng)期損益的調(diào)整是否正確，以及是否應(yīng)編制合并報(bào)表進(jìn)行判斷。

4、收入確認(rèn)不符合相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定。如某施工企業(yè)當(dāng)期會(huì)計(jì)報(bào)表確認(rèn)收入15.3億元。注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有取得工程結(jié)算收入的確認(rèn)依據(jù)，沒(méi)有結(jié)合工程合同、工程進(jìn)度等進(jìn)行收入確認(rèn)的判斷，沒(méi)有考慮收入確認(rèn)方法隊(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響。

5、被檢查的多數(shù)事務(wù)所普遍存在對(duì)現(xiàn)金流量表審計(jì)的工作底稿不充分問(wèn)題。

6、收集的審計(jì)證據(jù)不充分、不恰當(dāng)，不足以對(duì)審計(jì)結(jié)論形成有力的支持。審計(jì)人員大量地復(fù)印企業(yè)的總賬、明細(xì)賬、記賬憑證及原始憑證，盲目地搜集無(wú)效的審計(jì)證據(jù)，沒(méi)有對(duì)證據(jù)的分析與職業(yè)判斷軌跡與記錄；有的出現(xiàn)審計(jì)證據(jù)不支持審計(jì)結(jié)論或二者不一致的情況；有的搜集審計(jì)證據(jù)不充分且目的性不強(qiáng)，憑證抽查比例過(guò)低，不能成為支持審計(jì)結(jié)論的依據(jù)；部分審計(jì)項(xiàng)目，對(duì)于重要事項(xiàng)沒(méi)有取得審計(jì)證據(jù)，檢查人員無(wú)法進(jìn)一步判斷對(duì)審計(jì)意見(jiàn)的影響。

如某公司主營(yíng)業(yè)務(wù)收入增長(zhǎng)106.3xxxx，但主營(yíng)業(yè)務(wù)成本只增長(zhǎng)了20.4xxxx，XX年度收入增長(zhǎng)主要為銷售給單一客戶,銷售額為2,38xxxx元，其中應(yīng)收賬款為1,43xxxx元，該銷售無(wú)主營(yíng)業(yè)務(wù)成本。該交易為臨近資產(chǎn)負(fù)債日進(jìn)行的重大異常交易，注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有充分關(guān)注交易對(duì)象的財(cái)務(wù)狀況、銷售規(guī)模、償債能力等；審計(jì)人員未對(duì)相關(guān)合同條款進(jìn)行認(rèn)真檢查，未關(guān)注其銷售是否符合收入確認(rèn)條件；未關(guān)注公司是否已實(shí)際發(fā)貨，未查閱到交貨手續(xù)，未取得相關(guān)驗(yàn)收合格的證明。

7、審計(jì)意見(jiàn)類型不恰當(dāng)。

（1）部分事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告的保留意見(jiàn)不在正文中披露，而是采用審計(jì)事項(xiàng)說(shuō)明方式敘述。

（2）審計(jì)報(bào)告中審計(jì)范圍的界定不正確。某公司是合并會(huì)計(jì)報(bào)表，該所審計(jì)的是其母公司會(huì)計(jì)報(bào)表，僅對(duì)母公司會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)而非合并會(huì)計(jì)報(bào)表，但是在審計(jì)報(bào)告范圍段中的表述是“我們審計(jì)了后附某公司XX年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表以及XX年度的利潤(rùn)表和現(xiàn)金流量表?！?，無(wú)形中擴(kuò)大了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任。

（3）對(duì)審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的重大問(wèn)題以會(huì)計(jì)報(bào)表附注披露的方式替代審計(jì)報(bào)告意見(jiàn)，以此“規(guī)避”審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，造成審計(jì)意見(jiàn)不當(dāng)。如某企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)-專利XX年期初14xxxx元，本年6月增加600xxxx元，期末無(wú)形資產(chǎn)余額614xxxx元，全年應(yīng)攤銷36xxxx元而未攤銷（受益期XX年）。上述事項(xiàng)影響利潤(rùn)減少36xxxx元（報(bào)表利潤(rùn)－8xxxx元），僅在報(bào)表附注中說(shuō)明未在報(bào)告中披露，審計(jì)報(bào)告意見(jiàn)類型為無(wú)保留意見(jiàn)不恰當(dāng)。

（4）強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段所強(qiáng)調(diào)的事項(xiàng)不屬于修訂后《具體準(zhǔn)則第七號(hào)—審計(jì)報(bào)告》規(guī)定的內(nèi)容。如某公司根據(jù)與另一公司簽訂的協(xié)議，提取資產(chǎn)占用費(fèi)324.xxxx元(占資產(chǎn)總額的34.5xxxx)計(jì)入“其他應(yīng)付款”。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)時(shí)就此事項(xiàng)向b公司進(jìn)行函證, b公司未予確認(rèn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中，將此事項(xiàng)作為無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告的強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段。

（5）企業(yè)會(huì)計(jì)制度運(yùn)用錯(cuò)誤，事務(wù)所出具無(wú)保留意見(jiàn)報(bào)告。如某審計(jì)報(bào)告意見(jiàn)段中說(shuō)明被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表符合《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，但會(huì)計(jì)報(bào)表附注披露采取的會(huì)計(jì)政策是《施工企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。同時(shí)，審計(jì)底稿的管理當(dāng)局聲明書中企業(yè)聲明采用《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。

（6）沒(méi)有充分考慮重大事項(xiàng)不符事項(xiàng)對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響

某事務(wù)所出具的一份標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告，底稿記錄長(zhǎng)期借款函證與報(bào)表差額較大, 注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有進(jìn)一步檢查差異原因；某企業(yè)1995年成立，XX年未編制利潤(rùn)表而將損益項(xiàng)目在遞延資產(chǎn)核算、沒(méi)有合并持股5xxxx的子公司， XX年度審計(jì)意見(jiàn)為帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)的無(wú)保留意見(jiàn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師本年度仍出具無(wú)保留意見(jiàn)報(bào)告。

（7）注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表附注進(jìn)行保留、對(duì)企業(yè)已接受并進(jìn)行了調(diào)整的事項(xiàng)報(bào)，仍在審計(jì)報(bào)告中予以保留，盲目回避審計(jì)責(zé)任。

（8）對(duì)資不抵債企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力關(guān)注不夠，審計(jì)程序不到位。某事務(wù)所對(duì)資產(chǎn)總額為7365.8xxxx元，凈資產(chǎn)為-4549.2xxxx元的某飯店進(jìn)行審計(jì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師未關(guān)注其持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力。注冊(cè)會(huì)計(jì)師只索取飯店的科目余額表，在工作底稿中填列報(bào)表數(shù)字，極少地執(zhí)行了審計(jì)程序，便出具了標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告。

四、對(duì)此次檢查的處理意見(jiàn)

針對(duì)上述檢查中出現(xiàn)的問(wèn)題，對(duì)審計(jì)過(guò)程中違規(guī)情節(jié)較嚴(yán)重的注冊(cè)會(huì)計(jì)師、事務(wù)所予以行業(yè)懲戒：

（一）對(duì)兩家事務(wù)所予以通報(bào)批評(píng)：北京泳泓勝會(huì)計(jì)師事務(wù)所、北京宏大興會(huì)計(jì)師事務(wù)所

（二）對(duì)三家事務(wù)所予以限期整改：北京同道會(huì)計(jì)師事務(wù)所、北京中潤(rùn)誠(chéng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所、北京慧運(yùn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所

（三）對(duì)六家事務(wù)所予以談話提醒：中誠(chéng)恒平會(huì)計(jì)師事務(wù)所、中漢德會(huì)計(jì)師事務(wù)所、北京國(guó)信浩華會(huì)計(jì)師事務(wù)所、北京聯(lián)首會(huì)計(jì)師事務(wù)所、先峰榮達(dá)會(huì)計(jì)師事務(wù)所、北京今日升會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

對(duì)以上事務(wù)所因?qū)徲?jì)報(bào)告存在問(wèn)題簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師予以談話提醒。

五、幾點(diǎn)意見(jiàn)與建議

1、本著幫助教育與并罰并重的原則，我們對(duì)以上1xxxx事務(wù)所發(fā)書面通知書，要求事務(wù)所針對(duì)檢查發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，提出整改意見(jiàn)和建議，從告知之日起一個(gè)月內(nèi)以書面的形式上報(bào)協(xié)會(huì)，我們將對(duì)整改結(jié)果進(jìn)行跟蹤落實(shí)。并根據(jù)整改情況確定是否列入下一年的復(fù)查對(duì)象。

2、加強(qiáng)與有關(guān)部門的溝通，如對(duì)銀行的函證，往往因銀行不嚴(yán)格遵循財(cái)政部、中國(guó)人民銀行《關(guān)于做好企業(yè)的銀行存款、借款及往來(lái)款項(xiàng)函證工作的通知》有關(guān)規(guī)定，造成注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能很好履行對(duì)函證實(shí)施有效控制的程序。建議向有關(guān)部門反映，解決函證收費(fèi)高的問(wèn)題。

篇8

有人說(shuō)，創(chuàng)業(yè)板退市制度吸收市場(chǎng)意見(jiàn)甚少。也有人說(shuō)，所謂凈資產(chǎn)為負(fù)，連續(xù)20個(gè)交易日股價(jià)低于面值，120個(gè)交易日成交累計(jì)不足100萬(wàn)股，還有3年三次公開譴責(zé)，幾乎都是不可能發(fā)生的事，退市制度形同虛設(shè)。即便真要退市，最快也得到2014年。但是，市場(chǎng)反應(yīng)卻“立竿見(jiàn)影”――退市制度公布次日，創(chuàng)業(yè)板指數(shù)大跌5.25%，此后幾天表現(xiàn)仍遜于大市。

其實(shí)，創(chuàng)業(yè)板退市制度可謂擊中垃圾股“死而不僵、僵而不退”之要害，其表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面。

第一，“征求意見(jiàn)稿”中兩年負(fù)資產(chǎn)暫停上市，改為一年負(fù)資產(chǎn)就要暫停上市。一般來(lái)說(shuō)，利潤(rùn)操縱相對(duì)容易，而凈資產(chǎn)則不然。負(fù)資產(chǎn)就是資不抵債，資不抵債就有可能破產(chǎn)，還上什么市？再說(shuō)，一個(gè)制度既要管眼前，也得管長(zhǎng)遠(yuǎn)，現(xiàn)在創(chuàng)業(yè)板大量超募，每股凈資產(chǎn)動(dòng)輒10多元，但真要輸起來(lái)也快，目前已有凈資產(chǎn)2元多的公司，而且，隨著新股發(fā)行市盈率被控制，超募將有所減少，每股凈資產(chǎn)也不會(huì)老是10多元。而這一規(guī)定的直接影響是將抑制那些盈利差、資產(chǎn)厚的公司高送轉(zhuǎn)，有一些每股幾分錢的股票現(xiàn)在還吊高在30~40元，靠的不就是高送轉(zhuǎn)嗎？

第二，一年負(fù)資產(chǎn)、三年連虧暫停上市后，要轉(zhuǎn)負(fù)得正，扭虧為盈，靠的必須是經(jīng)常性收益，什么豁免債務(wù)、財(cái)政補(bǔ)貼，以及東拼西湊的“利潤(rùn)”，全都不算，這可是一招殺手锏。還有，暫停上市公司申請(qǐng)恢復(fù)上市，“要求公司在暫停上市期間主營(yíng)業(yè)務(wù)沒(méi)有發(fā)生重大變化，并具有可持續(xù)的盈利能力”。這就基本封住了借殼上市之后門。凡借殼者哪有主業(yè)不發(fā)生變化的！

第三，在暫停上市和終止上市中，新增了“因財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告存在重要的前期差錯(cuò)或者虛假記載，對(duì)以前年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告進(jìn)行追溯調(diào)整導(dǎo)致最近一年年末凈資產(chǎn)為負(fù)”或“導(dǎo)致最近兩年年末凈資產(chǎn)為負(fù)”的情形。比如，中小板的綠大地，追溯調(diào)整后連上市前的利潤(rùn)都是造假的?，F(xiàn)在不少中小板、創(chuàng)業(yè)板公司，上市不滿一年便告虧損，而上市前的財(cái)務(wù)報(bào)表做得何其漂亮，類似的欺詐上市一經(jīng)查實(shí)就該立即取消上市資格。

還有，暫停上市的期限就是一年，不能像主板那樣遙遙無(wú)期地暫停下去，那還叫什么暫停？至于暫停上市后要恢復(fù)上市，必須經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告；而目前ST、*ST一族非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)已成常態(tài)，“非標(biāo)準(zhǔn)”又無(wú)保留，豈非咄咄怪事！

篇9

關(guān)鍵詞：可持續(xù)經(jīng)營(yíng) 財(cái)務(wù)分析 衡量標(biāo)準(zhǔn) 必要性 措施

一、我們可以從哪些方面判斷企業(yè)的可持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力

1.財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的分析

（1）資產(chǎn)負(fù)債率，資產(chǎn)負(fù)債率是企業(yè)期末負(fù)債總額處以資產(chǎn)總額的百分比，用來(lái)表示債權(quán)人提供的資本占全部資本的比率，如果資產(chǎn)負(fù)債率過(guò)高，說(shuō)明企業(yè)的償債能力弱，此時(shí)融資能力減弱，與此同時(shí)如果企業(yè)的利潤(rùn)薄弱甚至已經(jīng)無(wú)利可圖，那么企業(yè)的可持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力就會(huì)受到影響。。如果企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債率接近或超過(guò)100%，那么企業(yè)已經(jīng)資不抵債，可能會(huì)面臨破產(chǎn)倒閉，此時(shí)企業(yè)的可持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的未來(lái)不確定性較大。

（2）流動(dòng)比率，流動(dòng)比率是流動(dòng)資產(chǎn)與流動(dòng)負(fù)債的比率，反應(yīng)企業(yè)用可在短期內(nèi)轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)金的流動(dòng)資產(chǎn)償還到期的流動(dòng)負(fù)債的能力，影響企業(yè)的償債能力。如果此比率過(guò)低，說(shuō)明該企業(yè)捉襟見(jiàn)肘，這時(shí)需要結(jié)合企業(yè)一年內(nèi)需要償還的債務(wù)進(jìn)行分析，如果債務(wù)高，而流動(dòng)比率低，長(zhǎng)期處于這種狀況，他的可持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力也有很大的不確定性。營(yíng)運(yùn)資金出現(xiàn)負(fù)數(shù)。流動(dòng)資產(chǎn)減流動(dòng)負(fù)債即為營(yíng)運(yùn)資金，保持適當(dāng)?shù)臓I(yíng)運(yùn)資金是企業(yè)正常經(jīng)營(yíng)的必要條件，如果出現(xiàn)負(fù)數(shù)就要特別關(guān)注。

（3）盈利能力，盈利能力是判斷企業(yè)能否持續(xù)經(jīng)營(yíng)的基礎(chǔ)如果一個(gè)企業(yè)連續(xù)巨額虧損，那么這個(gè)企業(yè)的可持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力就有很大的不確定性。我們可以從以下幾個(gè)數(shù)據(jù)判斷企業(yè)的盈利能力：主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)率=利潤(rùn)，主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)率體現(xiàn)了主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)對(duì)總利潤(rùn)的貢獻(xiàn)，體現(xiàn)了經(jīng)營(yíng)活動(dòng)最基本的獲利能力，主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)率過(guò)低，企業(yè)的盈利能力有問(wèn)題將直接影響對(duì)企業(yè)可持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的分析。成本費(fèi)用利潤(rùn)率=利潤(rùn)，成本費(fèi)用體現(xiàn)了經(jīng)營(yíng)耗費(fèi)所帶來(lái)的經(jīng)營(yíng)成果。該項(xiàng)指標(biāo)越高，利潤(rùn)就越大，反映企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益越好，過(guò)低說(shuō)明企業(yè)的可持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力不確定性高。凈資產(chǎn)收益率=凈利潤(rùn)，平均凈資產(chǎn)，該指標(biāo)反映股東權(quán)益的收益水平，用以衡量公司運(yùn)用白有資本的效率。指標(biāo)值越高，說(shuō)明投資帶來(lái)的收益越高。該指標(biāo)體現(xiàn)了自有資本獲得凈收益的能力。過(guò)低說(shuō)明企業(yè)的可持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力有很大的不確定性。

2.股東，管理層?？梢詮囊韵聨讉€(gè)方面分析：管理層的管理能力，管理層的穩(wěn)定性；是否存在利用優(yōu)勢(shì)地位損害公司利益的動(dòng)機(jī)和風(fēng)險(xiǎn)；管理層的管理理念，管理模式；管理層是否具有因個(gè)人業(yè)績(jī)束縛而追求短暫財(cái)務(wù)指標(biāo)的可能性。

3.行業(yè)?？梢詮囊韵聨讉€(gè)方面分析：該行業(yè)是否屬于國(guó)家扶持，支持，鼓勵(lì)的行業(yè)；是否存在行業(yè)周期性風(fēng)險(xiǎn)；行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)存在的其他風(fēng)險(xiǎn)。

4.其他。存在可能帶來(lái)無(wú)法承受損失的未決訴訟；嚴(yán)重違反有關(guān)法律，政策；因自然災(zāi)害，戰(zhàn)爭(zhēng)等不可抗力因素導(dǎo)致嚴(yán)重?fù)p失；有關(guān)法規(guī)或國(guó)家政策的變化可能造成重大不利影響。

二、可持續(xù)經(jīng)營(yíng)分析的必要性

不確定性是常態(tài)，我們要永遠(yuǎn)關(guān)注形勢(shì)，以研究未來(lái)的挑戰(zhàn)和機(jī)遇，其實(shí)挑戰(zhàn)中就蘊(yùn)含著機(jī)遇。我們只有迎接挑戰(zhàn)抓住機(jī)遇，審時(shí)度勢(shì)，居安思危才能將企業(yè)可持續(xù)經(jīng)營(yíng)下去?？沙掷m(xù)經(jīng)營(yíng)分析可能會(huì)影響管理層的經(jīng)營(yíng)決策，也可能會(huì)影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)意見(jiàn)，同時(shí)可能會(huì)影響政府的相關(guān)政策。

1.可持續(xù)經(jīng)營(yíng)影響管理層的經(jīng)營(yíng)決策。如果企業(yè)不存在可持續(xù)經(jīng)營(yíng)的問(wèn)題，那么此時(shí)管理層的經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略可能就是如何擴(kuò)大規(guī)模，如何創(chuàng)造更高的利潤(rùn)，創(chuàng)造更多的價(jià)值；如果企業(yè)的可持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在問(wèn)題，那么此時(shí)管理層需要首先考慮的就是如何讓企業(yè)繼續(xù)存活，繼續(xù)經(jīng)營(yíng)下去?？梢?jiàn)可持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力分析直接決定了管理層的經(jīng)營(yíng)管理戰(zhàn)略。

2.可持續(xù)經(jīng)營(yíng)分析是注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)報(bào)告必須考慮的因素。注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為外部審計(jì)，為投資者提供企業(yè)公正的，真實(shí)的資料，審計(jì)報(bào)告是投資者決策的關(guān)鍵資料，其中可持續(xù)經(jīng)營(yíng)分析是必須考慮的因素，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須認(rèn)真分析企業(yè)的信息判斷企業(yè)的可持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力，出具公正的審計(jì)報(bào)告意見(jiàn)，為投資者提供依據(jù)。

3.對(duì)于投資者而言企業(yè)的可持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力將直接影響投資者的決策?？沙掷m(xù)經(jīng)營(yíng)能力是投資者進(jìn)行決策的關(guān)鍵因素，對(duì)于未來(lái)可持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力有重大不確定性的企業(yè)，投資者會(huì)更更加小心的分析，然后做出決策。

三、面對(duì)不確定因素，企業(yè)首先想到的是怎么讓企業(yè)活下去，然后是如何把企業(yè)規(guī)模做大，利潤(rùn)做好

1.分析原因，分散風(fēng)險(xiǎn)。2000年時(shí)，柳傳志把聯(lián)想集團(tuán)分成了兩部分，一個(gè)是聯(lián)想集團(tuán)，另一個(gè)是神州數(shù)碼。主要是考慮到高科技領(lǐng)域里被創(chuàng)新覆蓋的可能性很大，在這種情況下，最安全的辦法是不要把雞蛋放在一個(gè)籃子里，要想不被不確定性打敗，我們必須要多元化發(fā)展分散風(fēng)險(xiǎn)。首先我們要做的就是分析產(chǎn)生可持續(xù)經(jīng)營(yíng)的原因是什么，然后分散不確定因素對(duì)企業(yè)的影響。

篇10

亞細(xì)亞曾取得過(guò)幾個(gè)“全國(guó)第一”：全國(guó)商場(chǎng)中第一個(gè)設(shè)立迎賓小姐、電梯小姐，第一個(gè)設(shè)立琴臺(tái)，第一個(gè)創(chuàng)立自己的儀仗隊(duì)，第一個(gè)在中央電視臺(tái)做廣告。當(dāng)年的亞細(xì)亞以其在經(jīng)營(yíng)和管理上的創(chuàng)新創(chuàng)造了一個(gè)平凡而奇特的現(xiàn)象“亞細(xì)亞現(xiàn)象”。來(lái)自全國(guó)30多個(gè)省市的近200個(gè)大中城市的黨政領(lǐng)導(dǎo)，商界要員來(lái)到亞細(xì)亞參觀學(xué)習(xí)。然而，1998年8月15日，鄭亞商場(chǎng)悄然關(guān)門！面對(duì)這殘酷的事實(shí)，人們眾說(shuō)眾說(shuō)紛紜。我們以為，導(dǎo)致亞細(xì)亞倒閉的原因是多方面的，而其內(nèi)部控制的極端薄弱是促成倒閉的主要原因之一。本文擬用COSO報(bào)告提出的標(biāo)準(zhǔn)與評(píng)價(jià)方法，對(duì)其進(jìn)行分析，從中引發(fā)對(duì)改進(jìn)我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制的幾點(diǎn)思考。還有遍布全國(guó)各地的“仟村百貨”以參股的形式投資10億多元，先后在河南省內(nèi)建立了四家亞細(xì)亞連鎖店，在全國(guó)各地建立了很多參股公司。亞細(xì)亞商場(chǎng)于1989年5月開業(yè)，之后僅用7個(gè)月時(shí)間就實(shí)現(xiàn)銷售額9000萬(wàn)元，1990年達(dá)1.86億元，實(shí)現(xiàn)稅利1315萬(wàn)元，一年就跨入全國(guó)50家大型商場(chǎng)行列。到1995年，其銷售額一直呈增喪趨勢(shì)，1995年達(dá)4.8億元。1993年起，鄭州亞細(xì)亞集團(tuán)（簡(jiǎn)稱鄭亞集團(tuán)）

一、對(duì)“亞細(xì)亞”內(nèi)部控制失敗的系統(tǒng)分析

1.控制環(huán)境失敗COSO報(bào)告認(rèn)為，控制環(huán)境是指對(duì)建立、加強(qiáng)或削弱特定政策、程序及其效率產(chǎn)生影響的各種因素，具體包括企業(yè)的重事會(huì)，企業(yè)管理人員的品行、操守、價(jià)值觀、素質(zhì)與能力，管理人員的管理哲學(xué)與經(jīng)營(yíng)觀念，企業(yè)文化，企業(yè)各項(xiàng)規(guī)章制度、信息溝通體系等。企業(yè)控制環(huán)境決定其他控制要素能否發(fā)揮作用，是內(nèi)部控制其他要素發(fā)揮作用的基礎(chǔ)，直接影響到企業(yè)內(nèi)部控制的貫徹和執(zhí)行以及企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，是企業(yè)內(nèi)部控制的核心。那么，鄭亞集團(tuán)的內(nèi)部控制環(huán)境如何呢？

（1）經(jīng)營(yíng)者品行、操守、價(jià)值觀（簡(jiǎn)稱“海南商聯(lián)”），鄭亞集團(tuán)沒(méi)有投資，法人代表是王xx本人。鄭亞集團(tuán)公司重事會(huì)作出決定，委托海南商聯(lián)管理和經(jīng)營(yíng)鄭亞集團(tuán)股份公司；并在鄭亞集團(tuán)董事會(huì)1995年6月28目的會(huì)議紀(jì)要中，明確規(guī)定“董事會(huì)同意公司經(jīng)營(yíng)者（海南商聯(lián)）按銷售額1%的比例提取管理費(fèi)。于是就形成了海南商聯(lián)受托經(jīng)營(yíng)鄭亞集團(tuán)的運(yùn)作模式，并與鄭亞集團(tuán)一套人馬，兩塊牌子，總部設(shè)在廣州。從此總經(jīng)理在外地遙控實(shí)施對(duì)鄭亞集團(tuán)和商場(chǎng)的管理。王xx既是海南商聯(lián)的法人代表，又是鄭亞集團(tuán)的總經(jīng)理，可以隨意抽調(diào)人員與資金。這種制度安排的結(jié)果是亞細(xì)亞的信譽(yù)和人員被海南商聯(lián)利用，亞細(xì)亞的經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)被海南商聯(lián)占有，而這一切都是無(wú)償?shù)?。?992年11月，亞細(xì)亞商場(chǎng)總經(jīng)理王xx就在海南注冊(cè)了”海南亞細(xì)亞商聯(lián)總公司。又如，南陽(yáng)亞細(xì)亞商場(chǎng)借到貸款兩千萬(wàn)元，股東高xx卻要了600萬(wàn)元，詢撥到成都給其一位朋友做房地產(chǎn)生意，結(jié)果全虧，以兩棟樓房抵債。抵債手續(xù)尚未辦妥，高xx卻對(duì)欠債人說(shuō)，你不要向南陽(yáng)還債了，你把兩棟樓房給我，南陽(yáng)的錢由我還。最終，南陽(yáng)亞細(xì)亞分文未得。上述事實(shí)只是鄭亞集團(tuán)暴露出來(lái)的極小部分，但已能說(shuō)明鄭亞集團(tuán)經(jīng)營(yíng)者的品行與操守狀況。

（2）董事會(huì)COSO報(bào)告認(rèn)為，企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境的一個(gè)重要要素是董事會(huì)，并認(rèn)為企業(yè)應(yīng)該建立一個(gè)強(qiáng)有力的董事會(huì)，董事會(huì)要能對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理決策起到真工監(jiān)督引導(dǎo)的作用。在鄭亞集團(tuán)公司內(nèi)部，董事會(huì)一直處于癱瘓狀態(tài)。鄭亞集團(tuán)公司的注冊(cè)日期是1993年10月，但直到1995年6月才最后確立。在近兩年的時(shí)間里，集團(tuán)公司決策層一直處于不斷演變的狀態(tài)之申，沒(méi)有按章程規(guī)范化運(yùn)作，董事會(huì)從未召集董事們就重大決策進(jìn)行過(guò)表決，凡事都由總經(jīng)理王xx一人拍板。1995年初，亞細(xì)亞的主要股東中原不動(dòng)產(chǎn)公司董事長(zhǎng)易人，新任重事長(zhǎng)認(rèn)為前任批準(zhǔn)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓造成公司資產(chǎn)流失，不予承認(rèn)，表示股權(quán)糾紛問(wèn)題不解決就不參加董事會(huì)。從此，鄭亞集團(tuán)最高決策機(jī)構(gòu)、監(jiān)督機(jī)構(gòu)陷于癱瘓。比如，冠名權(quán)展于無(wú)形資產(chǎn)，其轉(zhuǎn)讓照理應(yīng)該經(jīng)董事會(huì)討論通過(guò)，但實(shí)際上是王xx一個(gè)人說(shuō)了算，只要他簽字同意，別人就可建個(gè)“亞細(xì)亞”，如許昌、安陽(yáng)、洛陽(yáng)、商丘的亞細(xì)亞都是他簽字同意的。在鄭亞集團(tuán)，總經(jīng)理成了國(guó)王，董事會(huì)如同虛設(shè)。

（3）人事政策與員工素質(zhì)COSO報(bào)告認(rèn)為，人是企業(yè)最重要的資源，亦是重要的內(nèi)部控制環(huán)境因素。那么，鄭亞集團(tuán)的人事政策與員工素質(zhì)如何呢？

1.以貌取人。1995年底，廣州、上海、北京三地大型商場(chǎng)相繼開業(yè)，管理人員嚴(yán)重不足。亞細(xì)亞從西安招聘了幾百名青年，經(jīng)過(guò)短期培訓(xùn)后，準(zhǔn)備派往三地。由于不了解個(gè)人情況，只好對(duì)名觀相，五官端正、口齒清楚的派往廣州、上?；虮本┑纳虉?chǎng)當(dāng)經(jīng)理或處長(zhǎng)，其他人員則當(dāng)營(yíng)業(yè)員。

2.隨意用人。亞細(xì)亞商場(chǎng)藝術(shù)團(tuán)的報(bào)幕員周xx，不值管理不會(huì)看帳，被任命為開封亞細(xì)亞商場(chǎng)的總經(jīng)理。

3.任人唯親。亞細(xì)亞某領(lǐng)導(dǎo)的一位表弟，原鄭州市郊的農(nóng)民，被任命為北京一家大型商場(chǎng)總經(jīng)理；某領(lǐng)導(dǎo)的兩位妻弟，山東農(nóng)民，也被委以重任；就連他家的小保姆也被任命為亞細(xì)亞集團(tuán)配送中心的財(cái)務(wù)總監(jiān)。

4.排斥異己。亞細(xì)亞曾有四位年輕的副總，因他們不附和總經(jīng)理的意見(jiàn)，在1990年借故被派往外地辦事處。1991年夏，亞細(xì)亞駐外辦事處撤銷，四位副總返回商場(chǎng)時(shí)，他們的位置已被別人取代，接著半年閑試，被調(diào)離商場(chǎng)。

這就是亞細(xì)亞的人事政策。

（4）企業(yè)產(chǎn)權(quán)關(guān)系及組織結(jié)構(gòu)鄭亞商場(chǎng)是由河南省建行租賃公司和中原不動(dòng)產(chǎn)公司共同出資200萬(wàn)元設(shè)立的股份制企業(yè)，其中，租賃公司102萬(wàn)元，占51%的股份，中原不動(dòng)產(chǎn)公司98萬(wàn)元，占49%的股份。由于鄭亞商場(chǎng)計(jì)劃在1992年改組成股份有限公司，面向社會(huì)公眾發(fā)行股票。按照有關(guān)規(guī)定，上市公司的股東必須在5家以上才具備上市資格。由于種種原因，改建的鄭州亞細(xì)亞股份有限公司上市未獲成功。1993年9月，經(jīng)河南省體改委批準(zhǔn)，僅僅有過(guò)渡意義的鄭州亞細(xì)亞股份有限公司正式更名為鄭州亞細(xì)亞集團(tuán)股份有限公司。于是，亞細(xì)亞上市未能做成，但虛擬的股權(quán)轉(zhuǎn)讓己被河南省體改委等政府職能部門認(rèn)定，即河南建行租賃公司51%的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給海南大昌實(shí)業(yè)發(fā)展公司18%，轉(zhuǎn)讓給廣西北海巨龍房地產(chǎn)公司10%；中原不動(dòng)產(chǎn)公司49%的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給海南三聯(lián)企業(yè)發(fā)展公司18%，轉(zhuǎn)讓給海南匯通信托投資公司18%.由于股權(quán)受讓方未按協(xié)議及時(shí)把購(gòu)股資金兌付，從此埋了了一個(gè)巨大的資金隱患。特別是后來(lái)中原不動(dòng)產(chǎn)公司新任董事長(zhǎng)認(rèn)為前任批準(zhǔn)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓造成公司資產(chǎn)流失，不予承認(rèn)。鄭亞集團(tuán)產(chǎn)權(quán)關(guān)系混亂局面就此形成。

鄭亞集團(tuán)設(shè)有一個(gè)“貨物配送中心”，其職能是為鄭亞商場(chǎng)本店和四家直接連鎖店配貨，該中心負(fù)責(zé)向廠家直接定貨，目的是降低進(jìn)貨成本并防止各商場(chǎng)自行進(jìn)貨時(shí)吃回扣。但該中心配送給各大商場(chǎng)的所有商品，價(jià)格不但比批發(fā)市場(chǎng)上的批發(fā)價(jià)高出許多，甚至高于自由市場(chǎng)上的零售價(jià)！“貨物配送中心”實(shí)際上成了一個(gè)大黑洞。

上述四個(gè)方面較清楚地說(shuō)明了鄭亞集團(tuán)的控制環(huán)境情況。其內(nèi)部控制環(huán)境若此，其最終結(jié)局亦在意料之內(nèi)。

2.風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)不強(qiáng)COSO報(bào)告認(rèn)為，環(huán)境控制和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，是提高企業(yè)內(nèi)部控制效率和效果的關(guān)鍵。鄭亞集團(tuán)如何進(jìn)行環(huán)境控制和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估呢？原鄭亞集團(tuán)總經(jīng)理王xx，對(duì)以往的經(jīng)營(yíng)失誤總結(jié)了六大教訓(xùn)，其中有四條涉及到對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)識(shí)和把握問(wèn)題。

第一是“對(duì)市場(chǎng)認(rèn)識(shí)不足，對(duì)形勢(shì)認(rèn)識(shí)不足”。“在我們前進(jìn)的過(guò)程中，不但遇到了國(guó)內(nèi)商業(yè)同行的壓力，而且國(guó)外零售業(yè)的大舉進(jìn)入也給我們?cè)斐闪撕艽蟮臎_擊，導(dǎo)致我們認(rèn)為較先進(jìn)的經(jīng)營(yíng)模式一下子就被沖得體無(wú)完膚。

“第二是”過(guò)于自信、樂(lè)觀、想當(dāng)然，其結(jié)果是驕兵必?cái)。?/p>

第三是“面對(duì)零售業(yè)艱難的狀況，我們的應(yīng)變能力差，整個(gè)經(jīng)營(yíng)進(jìn)入死胡同，最后到了山窮水盡的地步。

“第四是”抗風(fēng)險(xiǎn)能力差，一近事陣腳就亂了。“這幾個(gè)教訓(xùn)說(shuō)明，在鄭亞集團(tuán)管理層的思想中缺乏風(fēng)險(xiǎn)概念，沒(méi)有設(shè)置風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制，因此抗險(xiǎn)能力極低。

3缺乏適當(dāng)?shù)目刂苹顒?dòng)COSO報(bào)告認(rèn)為，控制活動(dòng)是確保管理層的指令得以實(shí)現(xiàn)的政策和程序，旨在幫助企業(yè)保證其針對(duì)“使企業(yè)目標(biāo)不能達(dá)成的風(fēng)險(xiǎn)”采取必要行動(dòng)。鄭亞集團(tuán)運(yùn)作中幾乎不存在控制活動(dòng)，或者即使存在所謂的政策和程序，也是名存實(shí)亡，未實(shí)際發(fā)生作用。且看一組數(shù)據(jù)：亞細(xì)亞一年一度的場(chǎng)慶花費(fèi)都超70萬(wàn)元；集團(tuán)某股東從鄭亞商場(chǎng)借出8叨萬(wàn)元，連借條也沒(méi)有，后來(lái)歸還300萬(wàn)元，剩余5山萬(wàn)元商場(chǎng)帳面和收據(jù)顯示是“工程款”；集團(tuán)另一個(gè)股東1993年借走商場(chǎng)57萬(wàn)元，也無(wú)人催要盯997年，鄭亞商場(chǎng)管理費(fèi)用就高達(dá)18.6億元。鄭亞集團(tuán)的控制活動(dòng)若此，何以確保管理層的指令得以實(shí)現(xiàn)？

4.信息溝通不順暢COSO報(bào)告認(rèn)為，一個(gè)良好的信息與溝通系統(tǒng)有助于提高內(nèi)部控制的效率和效果。企業(yè)須按某種形式在某個(gè)時(shí)間之內(nèi)，辨別、取得適當(dāng)?shù)男畔?，并加以溝通，使員工順利且行其職責(zé)。在鄭亞集團(tuán)內(nèi)部，信息溝通系統(tǒng)幾乎不存在。據(jù)稱，集團(tuán)內(nèi)部一不需要成本信息二不計(jì)算投資回收期及投資回報(bào)率，三不收集市場(chǎng)方面的信息。會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)由管理層隨意控制隊(duì)資金被大量挪用，卻不知去向何方。在鄭亞集團(tuán)，t息系統(tǒng)已經(jīng)不再是一個(gè)管理和控制的工具，而是上層管理人員的話筒，信息隨其意愿而變。

5.內(nèi)部監(jiān)督缺乏COSO報(bào)告認(rèn)為，企業(yè)內(nèi)部控制是一個(gè)過(guò)程，這個(gè)過(guò)程系通過(guò)納人管理過(guò)程的大量制度及活動(dòng)實(shí)現(xiàn)的。要確保內(nèi)部控制制度切實(shí)執(zhí)行且執(zhí)行的效果良好、內(nèi)部控制能夠隨時(shí)適應(yīng)新情況等，內(nèi)部控制必須被監(jiān)督。在亞細(xì)亞，自開業(yè)以來(lái)，沒(méi)有進(jìn)行過(guò)一次全面徹底的審計(jì)。偶爾的局部的內(nèi)部審計(jì)中曾發(fā)現(xiàn)幾筆幾百萬(wàn)元資金被轉(zhuǎn)移出去的事，后來(lái)也不了了之。任何事情都是總經(jīng)理說(shuō)了算，屬下當(dāng)然包括內(nèi)部審計(jì)人員在內(nèi)，全無(wú)發(fā)言權(quán)，可見(jiàn)內(nèi)部監(jiān)督極度缺乏是既成事實(shí)。

二、由“亞細(xì)亞”引發(fā)的思考：改進(jìn)我目企業(yè)內(nèi)部控制

由亞細(xì)亞，內(nèi)部控制的五要素皆存在問(wèn)題，必然最終走向倒閉之路。盡管它只是我國(guó)企業(yè)的一個(gè)個(gè)案，但這種現(xiàn)象卻頗具普遍性。目前，我國(guó)加入WTO在即，來(lái)自外部世界特別是跨國(guó)公司的激烈競(jìng)爭(zhēng)，給中國(guó)企業(yè)的壓力越來(lái)越大，面臨的挑戰(zhàn)越來(lái)越嚴(yán)峻。若以“亞細(xì)亞。狀況去應(yīng)對(duì)競(jìng)爭(zhēng)，其結(jié)果不難預(yù)料。因此，如何提高自身的競(jìng)爭(zhēng)力，如何以一種更積極的狀態(tài)參與到世界競(jìng)爭(zhēng)的潮流中去將是我國(guó)企業(yè)面臨的主要問(wèn)題和難題。經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)迫切要求我國(guó)企業(yè)早日建立健全企業(yè)內(nèi)部控制，提高企業(yè)內(nèi)部控制的效率和效果。從現(xiàn)實(shí)看，我國(guó)企業(yè)經(jīng)營(yíng)效益普遍較差；會(huì)計(jì)造假行為嚴(yán)重，財(cái)務(wù)報(bào)告嚴(yán)重失真；企業(yè)違法違規(guī)現(xiàn)象愈演愈烈，進(jìn)而成為普遍現(xiàn)象。造成這些現(xiàn)象的原因是多方面的，但內(nèi)部控制的缺失與缺陷難逃其咎。問(wèn)題還在于，我國(guó)很多企業(yè)還未意識(shí)到內(nèi)部控制的重要性，對(duì)內(nèi)部控制還存有很多誤解，以為內(nèi)部控制就是十堆堆的手冊(cè)、文件和制度，或者認(rèn)為內(nèi)部控制就是內(nèi)部成本控制、內(nèi)部資產(chǎn)安全性控制等，甚至對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制根本沒(méi)有概念?，F(xiàn)狀函需改變！

我們認(rèn)為，對(duì)我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制的改進(jìn)，可從兩方面人手，其一是由權(quán)威部門制定內(nèi)部控制的標(biāo)準(zhǔn)體系；其二是對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的審計(jì)作出強(qiáng)制性的安排，做到二者并舉。

1.建立內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系

首先，建立內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系是一項(xiàng)國(guó)際慣例。長(zhǎng)期以來(lái)，內(nèi)部控制一直被視為企業(yè)內(nèi)部事務(wù)，屬企業(yè)管理當(dāng)局責(zé)任范圍內(nèi)之事。縱觀美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AICPA）歷年來(lái)對(duì)內(nèi)部控制的定義、解釋、修改、再修改的過(guò)程，不難發(fā)現(xiàn)，MCPA過(guò)去一直認(rèn)為內(nèi)部控制目標(biāo)是為了保護(hù)企業(yè)資產(chǎn)、檢查會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性、提高經(jīng)營(yíng)效率、推動(dòng)企業(yè)執(zhí)行既定的管理方針等，不管對(duì)這些目標(biāo)如何進(jìn)行排列與組合，為企業(yè)內(nèi)部的管理與經(jīng)營(yíng)服務(wù)是其共同特征。以往對(duì)內(nèi)部控制的研究也大部分集中在制度的設(shè)計(jì)和審計(jì)方面，重在改進(jìn)內(nèi)部控制的方法與提高審計(jì)的質(zhì)量和效率。直到1973年，美國(guó)國(guó)會(huì)通過(guò)了《反國(guó)外賄賂法》（Foreign Corrupt Practices Act，簡(jiǎn)稱FCPA），該法案規(guī)定，每個(gè)企業(yè)應(yīng)建立內(nèi)部控制制度以防范這種行為發(fā)生。該法案在其會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)條款中Accounting Standards Provision）規(guī)定，業(yè)如達(dá)不到美國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)提出的內(nèi)部控制目標(biāo)，可被罰款1萬(wàn)美元、責(zé)任者受5年以下的監(jiān)禁。至此，建立和強(qiáng)化內(nèi)部控制已成為企業(yè)應(yīng)履行的一種法律責(zé)任。1991年11月，美國(guó)聯(lián)邦委員會(huì)發(fā)表的判決指南指出，如果發(fā)現(xiàn)公司即使有一個(gè)雇員犯罪，該公司將受到強(qiáng)制性罰款，罰金數(shù)額可高達(dá)數(shù)十萬(wàn)至兒百萬(wàn)美元。這一法規(guī)的出臺(tái)，強(qiáng)化了管理者對(duì)遵守法規(guī)的重視，遵循適當(dāng)?shù)姆ㄒ?guī)、規(guī)避可能的罰款所帶來(lái)的損失也成為企業(yè)內(nèi)部控制的重要組成部分。1992年，曲美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)協(xié)會(huì)（AICPA）、國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（IIA）、財(cái)務(wù)經(jīng)理協(xié)會(huì)（FEI）、美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)（AAA）、管理會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)（IMA）共同組成的專門委員會(huì)（即COSO委員會(huì)）提出了內(nèi)部控制綜合框架公告，認(rèn)為“內(nèi)部控制是受企業(yè)董事會(huì)、管理當(dāng)局和其他職員的影響，旨在取得（1）經(jīng)營(yíng)效果和效率（2）財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性（3）遵循適當(dāng)?shù)姆ㄒ?guī)等目標(biāo)而提供合理保證的一種過(guò)程?！辈?duì)內(nèi)部控制作了新的擴(kuò)展，提出了內(nèi)部控制的五要素。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)認(rèn)為該報(bào)告的提出，具有劃時(shí)代的意義，“其作用如同早期的公認(rèn)會(huì)計(jì)原則，其未來(lái)在管理界的地位也如今日的公認(rèn)會(huì)計(jì)原則一樣”。COSO報(bào)告很快受到了廣泛的認(rèn)可，世界各國(guó)及各專業(yè)團(tuán)體紛紛效仿COSO報(bào)告對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行重新研究，并采COSO報(bào)告的最新理念，了自己的文告。可見(jiàn)，建立一套有關(guān)內(nèi)部控制的標(biāo)準(zhǔn)體系，已成為一項(xiàng)國(guó)際慣例。

其次，建立內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系是保證財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性與企業(yè)遵循法律法規(guī)的重要條件。現(xiàn)代企業(yè)的典型特征就是所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)相分離。由于股權(quán)較為分散，企業(yè)所有者（包括權(quán)益所有者、債權(quán)所有者及人力資本所有者等）及其他利害關(guān)系人一般只能通過(guò)企業(yè)對(duì)外出具的財(cái)務(wù)報(bào)告等資料了解企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理情況，所有者、政府部門、材料供應(yīng)商等作為外部人與作為內(nèi)部人的經(jīng)營(yíng)者之間存在嚴(yán)重的信息不對(duì)稱。因此，內(nèi)部控制的目標(biāo)之一是保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性，其二是保證企業(yè)法律法規(guī)的遵循性。從這兩個(gè)目標(biāo)可以看出，加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制不僅僅是企業(yè)一種自愿自覺(jué)的行為，也是企業(yè)的一種責(zé)任與義務(wù)，是企業(yè)對(duì)外部利益集團(tuán)負(fù)責(zé)的一種表現(xiàn)形式。因此，建立一套完備的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系，作為企業(yè)管理行為的規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)，是達(dá)成內(nèi)部控制目標(biāo)的重要條件。

最后，建立內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系有利于統(tǒng)一看法，更新觀念。目前，我國(guó)會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)界對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)還停留在內(nèi)部牽制制度、內(nèi)部控制制度或內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段，認(rèn)識(shí)還很不統(tǒng)一，甚至還有不少錯(cuò)誤認(rèn)識(shí)。而且，企業(yè)界、司法界、會(huì)計(jì)界等不同行業(yè)與部門對(duì)內(nèi)部控制的理解不一，彼此就此進(jìn)行溝通時(shí)，缺乏共同“語(yǔ)言”。即使在注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界，對(duì)內(nèi)部控制的理解也多局限于其對(duì)審計(jì)工作的影響。因此，建立內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系，不僅可以為各方人士的溝通與理解提供統(tǒng)一的基礎(chǔ)，還可為企業(yè)評(píng)估和改進(jìn)其內(nèi)部控制提供標(biāo)準(zhǔn)與方法?；谝陨险J(rèn)識(shí)，我們建議，有關(guān)部門應(yīng)及時(shí)組織力量加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制的研究。我國(guó)的立法機(jī)關(guān)應(yīng)該聯(lián)合我國(guó)各有關(guān)方面的力量，包括理論界、實(shí)務(wù)界、各種職業(yè)團(tuán)體、協(xié)會(huì)、中介機(jī)構(gòu)等，在COSO報(bào)告的基礎(chǔ)上，對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行全面深人的研究，建立一套如COSO報(bào)告那樣內(nèi)涵與外延統(tǒng)一、可操作性強(qiáng)的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系，并準(zhǔn)則或提出指南，使企業(yè)管理當(dāng)局或注冊(cè)會(huì)計(jì)師等有據(jù)可依、有章可循。而且要將內(nèi)部控制的全新理念與精神傳達(dá)給所有相關(guān)人員，盡量使管理當(dāng)局用以評(píng)估內(nèi)部控制的標(biāo)準(zhǔn)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師用以審計(jì)內(nèi)部控制的標(biāo)準(zhǔn)與投資者用以審視內(nèi)部控制的標(biāo)準(zhǔn)相統(tǒng)一，以減少可能的期望差距。

2.對(duì)內(nèi)部控制實(shí)施強(qiáng)制性審計(jì)內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系建立之后，企業(yè)能否建立完善的內(nèi)部控制系統(tǒng)并切實(shí)予以實(shí)施，需要外都力量予以保證。為此，美國(guó)審計(jì)鑒證準(zhǔn)則（SSAE）第六號(hào)與臺(tái)灣《公開發(fā)行公司建立內(nèi)部控制制度實(shí)施要點(diǎn)》等要求企業(yè)對(duì)外界公眾出具內(nèi)部控制報(bào)告，并要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其進(jìn)行審計(jì)，出具審計(jì)報(bào)告及有重大問(wèn)題報(bào)告，爾后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)，對(duì)企業(yè)的一般做法是，企業(yè)首先對(duì)自身內(nèi)部控制進(jìn)行全面而深入的自我評(píng)估，出具對(duì)外報(bào)告，包括無(wú)重大問(wèn)題報(bào)告，企業(yè)內(nèi)部控制報(bào)告發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。雖然不同國(guó)家對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)的要求與做法不一，而且對(duì)于內(nèi)部控制是否不再只是企業(yè)內(nèi)部事務(wù)的觀點(diǎn)也存在爭(zhēng)議，但不管如何，對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)帶來(lái)的效用是顯見(jiàn)的。因?yàn)椋髽I(yè)對(duì)外出具內(nèi)部控制報(bào)告，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制報(bào)告出具審計(jì)意見(jiàn)，加重了企業(yè)管理當(dāng)局及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任，而責(zé)任一旦加重，企業(yè)管理當(dāng)局出于減輕自身責(zé)任及企業(yè)長(zhǎng)期利益的考慮不得不在注冊(cè)會(huì)計(jì)師的協(xié)助下真正關(guān)注內(nèi)部控制的缺陷與缺失，實(shí)實(shí)在在地不斷健全與完善企業(yè)的內(nèi)部控制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也會(huì)為降低自身的風(fēng)險(xiǎn)而督促企業(yè)改進(jìn)內(nèi)部控制。這樣就帶來(lái)了另一方面的效用，即降低企業(yè)營(yíng)運(yùn)的風(fēng)險(xiǎn)，提高企業(yè)營(yíng)運(yùn)的效率和效果，進(jìn)而保護(hù)投資者的利益，同時(shí)提高企業(yè)對(duì)外出具的財(cái)務(wù)報(bào)告及其他披露信息的可靠性，增加證券市場(chǎng)及其他資本市場(chǎng)的透明度和有效性。

不過(guò)，在我國(guó)推行內(nèi)部控制審計(jì)，目前還存在較大的困難。（1）我國(guó)內(nèi)部控制基礎(chǔ)十分薄弱。一方面，這是我國(guó)需要實(shí)行內(nèi)部控制審計(jì)的直接原因之一，但也正是這一點(diǎn)，使我國(guó)實(shí)行內(nèi)部控制審計(jì)困難重重。因?yàn)橐獙?duì)不健全的內(nèi)部控制出具管理報(bào)告或發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)無(wú)疑是困難的，受到的阻力也會(huì)比較大。（2）缺乏統(tǒng)一的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)。我國(guó)還未提出過(guò)類似美國(guó)COSO報(bào)告的權(quán)威性很高的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系?，F(xiàn)行具體審計(jì)準(zhǔn)則第九號(hào)“企業(yè)內(nèi)部控制與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)”，觀念還未更新，還停留在內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段，而且也只是從審計(jì)的角度的。新修訂的《會(huì)計(jì)法》雖然對(duì)內(nèi)部控制提出了新的要求，但因?yàn)樗皇菍ｉT針對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行規(guī)定的，因此在內(nèi)部控制的實(shí)務(wù)方面不具有可操作性。這就使得企業(yè)在進(jìn)行內(nèi)部控制自我評(píng)估及注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)時(shí)無(wú)據(jù)可依。（3）我國(guó)公眾的法律意識(shí)不強(qiáng)。這直接關(guān)系到：企業(yè)管理當(dāng)局能否如實(shí)出具內(nèi)部控制報(bào)告，并且對(duì)于其自身在內(nèi)部控制報(bào)告中的承諾，企業(yè)管理當(dāng)局能否真正擔(dān)負(fù)起應(yīng)有的責(zé)任；注冊(cè)會(huì)計(jì)師能否如實(shí)出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，能否對(duì)其出具的審計(jì)報(bào)告負(fù)責(zé)；廣大社會(huì)公眾對(duì)內(nèi)部控制報(bào)告及審計(jì)報(bào)告能否正確認(rèn)識(shí)與應(yīng)用，會(huì)不會(huì)形成很大的期望差距，造成不必要的訴訟與糾紛。（4）我國(guó)投資者普遍素質(zhì)不高。這就形成兩個(gè)問(wèn)題：內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告對(duì)他們有無(wú)增量信息；會(huì)不會(huì)被他們誤用。這直接關(guān)系到內(nèi)部控制審計(jì)有無(wú)實(shí)行的必要性問(wèn)題。（5）我國(guó)法律法規(guī)還不很健全，對(duì)內(nèi)部控制責(zé)任的劃分、T化、獎(jiǎng)罰等都有待于進(jìn)一步的明確。由于存在上述種種困難，再加上對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制缺陷的重大性問(wèn)題、責(zé)任分?jǐn)倖?wèn)題等本身就是學(xué)界研究的難題之一，因此，在我國(guó)實(shí)行內(nèi)部控制審計(jì)存在很多實(shí)際困難，就不言而喻了。

為此，我們并不建議對(duì)我國(guó)所有企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)，而是認(rèn)為，在我國(guó)上市公司中進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)是可行的，也是必須的。首先，上市公司的運(yùn)作較為規(guī)范。國(guó)家為了保護(hù)眾多投資者及潛在投資者的利益，對(duì)其規(guī)模、業(yè)績(jī)、運(yùn)營(yíng)體制、治理結(jié)構(gòu)、財(cái)務(wù)制度等都有特殊的規(guī)定，其管理人員素質(zhì)也相對(duì)較高。其次，上市公司的利益牽涉面最廣，直接關(guān)系到我國(guó)各大中小型投資者的利益，其業(yè)績(jī)好壞、其財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性都與我國(guó)證券市場(chǎng)的健康發(fā)展直接相關(guān)，關(guān)系到我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展前景。此外，上市公司可以對(duì)所有其他企業(yè)產(chǎn)生示范效應(yīng)，帶動(dòng)其他企業(yè)走上規(guī)范化、科學(xué)化運(yùn)作的軌道。