導(dǎo)語：如何才能寫好一篇建筑公司審計(jì)報(bào)告，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

1996年，某大學(xué)與東海裝飾有限責(zé)任公司簽訂協(xié)議，由東海裝飾有限責(zé)任公司承建該大學(xué)的圖書館裝修工程。1998年圖書館裝修工程竣工后，雙方共同委托中誠審計(jì)師事務(wù)所對(duì)工程的竣工預(yù)、結(jié)算進(jìn)行了審計(jì)，并按照A市政府的規(guī)定，將工程預(yù)、結(jié)算送原財(cái)政部駐某省財(cái)政監(jiān)察專員辦事處A市監(jiān)察組審查。1998年2月，A市監(jiān)察組審查后在審計(jì)報(bào)告的結(jié)算匯總表上加蓋了“工程價(jià)款預(yù)結(jié)算審核專用章”，對(duì)工程預(yù)、結(jié)算進(jìn)行了審核確認(rèn)。之后，某大學(xué)發(fā)現(xiàn)工程施工單位東海裝飾有限責(zé)任公司存在虛報(bào)工作量等問題，與該公司就工程價(jià)款的結(jié)算發(fā)生爭議。東海裝飾有限責(zé)任公司認(rèn)為應(yīng)當(dāng)根據(jù)A市監(jiān)察組蓋章確認(rèn)的審定值結(jié)算工程價(jià)款，某大學(xué)則又委托中誠審計(jì)師事務(wù)所重新進(jìn)行了審計(jì)。1998年6月，中誠審計(jì)師事務(wù)所重新審計(jì)后出具了審計(jì)報(bào)告，調(diào)減了該工程的結(jié)算值，某大學(xué)據(jù)以要求某省專員辦重新審查確認(rèn)。1998年7月，某省專員辦發(fā)出《關(guān)于對(duì)某大學(xué)圖書館裝修工程預(yù)、結(jié)算進(jìn)行檢查的通知》，決定組織人員對(duì)圖書館工程竣工結(jié)算審計(jì)報(bào)告的正確性、合法性進(jìn)行檢查。但由于機(jī)構(gòu)改革的原因，并沒有實(shí)際派出檢查組。1999年10月，某省專員辦發(fā)出通知，根據(jù)國務(wù)院機(jī)構(gòu)改革后財(cái)政部新三定方案的規(guī)定，決定不再對(duì)某大學(xué)圖書館裝飾工程審計(jì)報(bào)告進(jìn)行核查。某大學(xué)對(duì)此不服向財(cái)政部申請(qǐng)行政復(fù)議。

經(jīng)審查，財(cái)政部認(rèn)為，1、根據(jù)有關(guān)規(guī)定，財(cái)政監(jiān)察專員辦事處沒有對(duì)審計(jì)師事務(wù)所等中介機(jī)構(gòu)審定的工程預(yù)、結(jié)算值進(jìn)行認(rèn)定的職權(quán)。因此，原某省專員辦A市監(jiān)察組在中誠審計(jì)師事務(wù)所對(duì)某大學(xué)圖書館裝修工程結(jié)算出據(jù)的審計(jì)報(bào)告上加蓋“工程價(jià)款預(yù)結(jié)算審核專用章”，對(duì)審計(jì)師事務(wù)所審定的工程結(jié)算值進(jìn)行認(rèn)定的具體行政行為沒有法律依據(jù)，屬于超越職權(quán)。2、1998年機(jī)構(gòu)改革后，根據(jù)財(cái)政部新三定方案、財(cái)基字［1995］6號(hào)文件，以及《關(guān)于印發(fā)〈基本建設(shè)財(cái)務(wù)管理若干規(guī)定〉的通知》(財(cái)基字［1998］4號(hào))的規(guī)定，財(cái)政監(jiān)察專員辦事處沒有對(duì)中介機(jī)構(gòu)竣工決算審計(jì)報(bào)告進(jìn)行核查的職權(quán)，因此，某省專員辦發(fā)文決定不再對(duì)某大學(xué)圖書館裝修工程審計(jì)報(bào)告進(jìn)行核查的具體行政行為是合法的、適當(dāng)?shù)摹?/p>

基于上述事實(shí)和理由，同時(shí)鑒于某省專員辦已主動(dòng)發(fā)文撤銷了在圖書館裝修工程《建筑安裝工程預(yù)(結(jié))算匯總表》上加蓋的“工程價(jià)款預(yù)結(jié)算審核專用章”，根據(jù)《中華人民共和國行政復(fù)議法》第二十八條的規(guī)定，財(cái)政部作出了確認(rèn)某省專員辦A市監(jiān)察組蓋章確認(rèn)審計(jì)師事務(wù)所審定的圖書館裝修工程結(jié)算值的具體行政行為違法，以及維持某省專員辦作出的不再對(duì)某大學(xué)圖書館裝修工程審計(jì)報(bào)告進(jìn)行核查的具體行政行為的復(fù)議決定。

從本起復(fù)議案件中，我們應(yīng)當(dāng)充分認(rèn)識(shí)到，財(cái)政機(jī)關(guān)必須在法律、法規(guī)授予的權(quán)限范圍內(nèi)實(shí)施行政行為，而不能超越職權(quán)實(shí)施行政行為。

篇2

（一）內(nèi)部審計(jì)

內(nèi)部審計(jì)，是指在企業(yè)內(nèi)部建立，具有獨(dú)立檢查、監(jiān)督和評(píng)價(jià)功能的活動(dòng)。在企業(yè)內(nèi)部設(shè)立的審計(jì)機(jī)構(gòu)或?qū)徲?jì)部門，以及相關(guān)的審計(jì)人員，可以依據(jù)國家法律法規(guī)，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、合法性予以監(jiān)督、檢查；組織開展對(duì)所屬單位經(jīng)濟(jì)效益的審計(jì)，通過項(xiàng)目的抽樣審計(jì)或?qū)ｍ?xiàng)調(diào)研進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià)；組織開展對(duì)所屬單位工程項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)效益、成本管理及收支風(fēng)險(xiǎn)控制等經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的審計(jì)；對(duì)所屬單位企業(yè)機(jī)構(gòu)主要負(fù)責(zé)人離任（或任中）進(jìn)行經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)；組織開展對(duì)重大財(cái)務(wù)異常及其他情況進(jìn)行專項(xiàng)審計(jì)；組織開展對(duì)本單位及所屬單位的重大投融資等經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的審計(jì)監(jiān)督；此外，內(nèi)部審計(jì)還需要對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制制度及其執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)督與評(píng)審。審計(jì)工作，尤其是內(nèi)部審計(jì)，要堅(jiān)持獨(dú)立地對(duì)企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)營業(yè)績、財(cái)務(wù)活動(dòng)和管理活動(dòng)進(jìn)行審計(jì)，只有保持客觀獨(dú)立，才能得出客觀的結(jié)論。審計(jì)制度，是現(xiàn)代企業(yè)制度進(jìn)一步完善的產(chǎn)物。

（二）財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)及其管理

從建筑企業(yè)經(jīng)營管理活動(dòng)中所面臨的風(fēng)險(xiǎn)來看，大致可以將風(fēng)險(xiǎn)分為兩類，其一是經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)是由于企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)中的不確定性所帶來的風(fēng)險(xiǎn)；其二是財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)是指建筑企業(yè)在籌資、投資及利潤分配等財(cái)務(wù)活動(dòng)過程中，由于各種未預(yù)料到的因素而使得企業(yè)實(shí)際財(cái)務(wù)與收益與預(yù)計(jì)財(cái)務(wù)收益之間發(fā)生背離，因而出現(xiàn)經(jīng)濟(jì)損失的可能。建筑企業(yè)面臨的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)一般有經(jīng)營資金不足、遭遇工程款拖欠、盈利能力下降等。財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理是指企業(yè)對(duì)其財(cái)務(wù)活動(dòng)過程中可能存在的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行設(shè)別、評(píng)估、分析、應(yīng)對(duì)等過程，財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理的目的是為了保證企業(yè)資產(chǎn)的安全性、企業(yè)財(cái)務(wù)信息的準(zhǔn)確性、財(cái)務(wù)報(bào)表的完整性，最終使企業(yè)擁有完整的資金鏈，為企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)提供基礎(chǔ)。

二、建筑企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)主要表現(xiàn)

（一）合同風(fēng)險(xiǎn)

由于建筑市場(chǎng)的激烈競(jìng)爭，許多建筑企業(yè)為了獲得施工合同，而相繼壓價(jià)，大量建筑企業(yè)都是以微薄的利潤獲得建筑合同，更是有許多企業(yè)認(rèn)為占據(jù)市場(chǎng)比獲得利潤更加重要，所以會(huì)產(chǎn)生低于成本的建筑合同。建筑市場(chǎng)的惡性競(jìng)爭，使建筑企業(yè)的生存環(huán)境更加惡化，企業(yè)的生存經(jīng)營更加困難。

（二）負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)

建筑行業(yè)是資金密集型行業(yè)，多數(shù)建筑企業(yè)都是靠融資或貸款而進(jìn)行進(jìn)一步經(jīng)營的，對(duì)于外部資金的依賴度較高。如果外部資金鏈斷裂，那么建筑企業(yè)將面臨著十分嚴(yán)重的挑戰(zhàn)，企業(yè)將無法購買建筑材料、支付人工費(fèi)，無法將現(xiàn)有項(xiàng)目繼續(xù)施工，施工合同甚至很難繼續(xù)履行，這種風(fēng)險(xiǎn)對(duì)于企業(yè)而言是非常大的。

（三）工程款拖欠風(fēng)險(xiǎn)

工程款能否及時(shí)收回，對(duì)于建筑企業(yè)而言影響很大。由于建筑企業(yè)自身的經(jīng)營特點(diǎn)，其大都負(fù)債經(jīng)營，依靠工程款的及時(shí)收回來償還負(fù)債。但在實(shí)際情況下，有許多業(yè)主以各種理由，拖欠工程款，而這致使建筑企業(yè)產(chǎn)生壞賬的可能性增加，其承受著較大的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（四）盈利風(fēng)險(xiǎn)

建筑企業(yè)在承包建筑合同時(shí)，以當(dāng)時(shí)的成本為參考，將工程承包價(jià)格與預(yù)計(jì)成本之差即為企業(yè)應(yīng)得利潤。但在實(shí)際情況下，由于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的多變，人工成本，鋼材、水泥、木材等原材料價(jià)格，機(jī)械設(shè)備的價(jià)格等隨時(shí)都有可能發(fā)生著變化，而工程造價(jià)主要是由承包價(jià)決定的，如果隨著材料、人工、設(shè)備等價(jià)格上漲超過預(yù)期，導(dǎo)致工程成本超過工程造價(jià)，建筑企業(yè)將會(huì)遭受盈利風(fēng)險(xiǎn)。

三、內(nèi)部審計(jì)在財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理中的應(yīng)用

（一）識(shí)別財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

風(fēng)險(xiǎn)具有不確定性，財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)往往潛藏在企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)的各個(gè)方面，內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)定期對(duì)單位經(jīng)濟(jì)效益進(jìn)行審計(jì)，通過項(xiàng)目的抽樣審計(jì)或?qū)ｍ?xiàng)調(diào)研進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià)，對(duì)財(cái)務(wù)異常和重大投融資活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督，能夠在審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)潛藏的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，并借助專業(yè)的技術(shù)手段，分析風(fēng)險(xiǎn)程度，促使企業(yè)經(jīng)營管理層及時(shí)采取財(cái)務(wù)措施和控制措施，規(guī)避財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)或使風(fēng)險(xiǎn)程度降低，更好地維護(hù)企業(yè)的生存環(huán)境；同時(shí)內(nèi)部審計(jì)又可以及時(shí)發(fā)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營中資金的流失情況，并及時(shí)制止，實(shí)現(xiàn)增收節(jié)支，提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，內(nèi)部審計(jì)及時(shí)識(shí)別財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，能夠有效地維護(hù)企業(yè)的經(jīng)營和發(fā)展。

（二）指導(dǎo)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理策略

建筑企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)執(zhí)行公司董事會(huì)的決定，依法開展內(nèi)部審計(jì)工作，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)介于董事會(huì)、總經(jīng)理和各部門之間，其獨(dú)立于其他職能部門，在開展審計(jì)工作時(shí)具有獨(dú)立性。內(nèi)部審計(jì)人員擁有專業(yè)的會(huì)計(jì)知識(shí)和審計(jì)知識(shí)，在財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理中，能夠參與各種風(fēng)險(xiǎn)決策，充當(dāng)決策的協(xié)調(diào)人。而且建筑企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)信息直接向董事會(huì)匯報(bào)，能夠?yàn)槠髽I(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理所運(yùn)用，為決策提供依據(jù)，指導(dǎo)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理策略。

（三）健全企業(yè)內(nèi)部控制

獨(dú)立的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)通過對(duì)企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)的審計(jì)，檢查有關(guān)生產(chǎn)經(jīng)營、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)活動(dòng)的相關(guān)資料和文件及現(xiàn)場(chǎng)勘察實(shí)物資產(chǎn)，審計(jì)部門可以據(jù)此對(duì)企業(yè)各職能部門的活動(dòng)進(jìn)行科學(xué)客觀的評(píng)價(jià)，對(duì)其業(yè)績進(jìn)行分析，從而發(fā)現(xiàn)存在的問題，審計(jì)報(bào)告，通過后續(xù)審計(jì)，督促檢查被審計(jì)單位對(duì)審計(jì)意見的采納情況和對(duì)審計(jì)決定的執(zhí)行情況，促進(jìn)企業(yè)建立健全內(nèi)部控制體系。

四、加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)，提高財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理水平

（一）保持內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性

建筑企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)工作的前提條件是：保持內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，內(nèi)部審計(jì)在對(duì)建筑企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)進(jìn)行審計(jì)的過程中，只有保持內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，才能客觀地實(shí)施審計(jì)，才能作出客觀公正、不偏不倚的科學(xué)評(píng)價(jià)。從建筑企業(yè)的實(shí)際來看，當(dāng)前建筑企業(yè)設(shè)立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的情況不一，有些大型建筑企業(yè)或上市公司不僅設(shè)立了審計(jì)部，還有審計(jì)委員會(huì)來指導(dǎo)審計(jì)機(jī)構(gòu)的工作開展，而絕大部分建筑企業(yè)只設(shè)立了審計(jì)部。一般情況下，審計(jì)部都是由監(jiān)事會(huì)、董事會(huì)或接受企業(yè)總會(huì)計(jì)師的領(lǐng)導(dǎo)。因此，對(duì)于建筑企業(yè)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的問題，應(yīng)該明確內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的定位，審計(jì)機(jī)構(gòu)成員或者指導(dǎo)審計(jì)工作的審計(jì)委員會(huì)成員，應(yīng)該由建筑企業(yè)的獨(dú)立董事等參與，避免企業(yè)經(jīng)營管理層或財(cái)務(wù)管理層的參與，對(duì)于審計(jì)結(jié)果應(yīng)該直接交由董事會(huì)或企業(yè)最高領(lǐng)導(dǎo)機(jī)構(gòu)進(jìn)行討論，以確保內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性。建筑企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作開展，避免管理人員和財(cái)務(wù)人員的直接參與，保持建筑企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，使出具的審計(jì)報(bào)告客觀、真實(shí)，為企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理提供真實(shí)的審計(jì)信息。

（二）完善內(nèi)部審計(jì)職能

建筑企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的工作內(nèi)容要實(shí)現(xiàn)相應(yīng)的轉(zhuǎn)變：①從財(cái)務(wù)收支審計(jì)向管理審計(jì)、內(nèi)部控制審計(jì)等的轉(zhuǎn)變，進(jìn)一步豐富內(nèi)部審計(jì)內(nèi)容，開展多項(xiàng)管理審計(jì)，并針對(duì)企業(yè)管理現(xiàn)狀提出合理的建議，指導(dǎo)內(nèi)部控制部門完善內(nèi)部控制制度，提高企業(yè)經(jīng)營效率；②內(nèi)部審計(jì)要由查錯(cuò)糾弊審計(jì)向風(fēng)險(xiǎn)管理評(píng)估轉(zhuǎn)變，積極開展關(guān)于建筑企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)范圍內(nèi)的資金流動(dòng)、資本運(yùn)用、負(fù)債情況、盈利狀況等的管理審計(jì)和評(píng)價(jià)，出具相應(yīng)的審計(jì)報(bào)告，發(fā)現(xiàn)企業(yè)在工程項(xiàng)目中潛藏的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，并及時(shí)地予以分析。建筑企業(yè)內(nèi)部審計(jì)要促使財(cái)務(wù)部門規(guī)范財(cái)務(wù)核算，通過成本審計(jì)、效益審計(jì)等內(nèi)部審計(jì)工作，督促財(cái)務(wù)部門和企業(yè)其他職能部門在日常工作中加強(qiáng)成本、資金、應(yīng)收賬款等的管理，同時(shí)提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，強(qiáng)化會(huì)計(jì)制度約束，把財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制在最小的范圍內(nèi)。

（三）加強(qiáng)溝通和協(xié)調(diào)

在建筑企業(yè)中，內(nèi)部審計(jì)要想在會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理方面發(fā)揮作用，還必須加強(qiáng)溝通和協(xié)調(diào)，這也是內(nèi)部審計(jì)科學(xué)性的要求。①建筑企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在進(jìn)行審計(jì)工作時(shí)，需要與企業(yè)內(nèi)部其他部門，特別是財(cái)務(wù)部門的溝通，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)在實(shí)施審計(jì)三日前，向被審計(jì)部門或者被審計(jì)人員送達(dá)審計(jì)通知書。對(duì)于需要突擊執(zhí)行審計(jì)的特殊業(yè)務(wù)，審計(jì)通知書可在實(shí)施審計(jì)時(shí)送達(dá)，被審計(jì)部門接到審計(jì)通知書后，應(yīng)當(dāng)做好各項(xiàng)準(zhǔn)備，積極支持和配合審計(jì)工作。重視對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息的收集，同時(shí)也能夠方便審計(jì)結(jié)論的及時(shí)反饋，監(jiān)督審計(jì)建議在被審計(jì)部門的執(zhí)行情況。②為了提高審計(jì)工作效率，建筑企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在開展審計(jì)工作時(shí)，還應(yīng)該與外部審計(jì)保持溝通，適當(dāng)利用外部審計(jì)結(jié)果，交流審計(jì)報(bào)告，同時(shí)確定雙方的審計(jì)范圍，提高審計(jì)工作效率。

四、結(jié)語

篇3

關(guān)鍵詞：新形勢(shì) 建筑施工企業(yè) 內(nèi)部審計(jì) 措施

在當(dāng)前社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)改革進(jìn)入深水區(qū)的新形勢(shì)下，建筑施工企業(yè)不斷發(fā)展和壯大，人們逐漸認(rèn)識(shí)到內(nèi)部審計(jì)在經(jīng)營管理中的關(guān)鍵作用。尤其是當(dāng)下建筑施工企業(yè)已經(jīng)成為國家基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的先鋒軍，加強(qiáng)其內(nèi)部審計(jì)是管理中必須面對(duì)的重要課題。

一、新形勢(shì)下建筑施工企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的復(fù)雜性及作用

在新的經(jīng)濟(jì)全球化形勢(shì)下，建筑施工企業(yè)的發(fā)展越來越多元化、國際化，其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的復(fù)雜性顯著提高，業(yè)務(wù)領(lǐng)域也在持續(xù)拓展，導(dǎo)致其內(nèi)部審計(jì)也越來越復(fù)雜。很多建筑施工企業(yè)不斷從傳統(tǒng)工程建設(shè)領(lǐng)域發(fā)展到運(yùn)作工程項(xiàng)目資本、物資銷售貿(mào)易等上下游領(lǐng)域，從國內(nèi)工程建設(shè)進(jìn)軍國外市場(chǎng)，并加大管控項(xiàng)目的力度，提升企業(yè)信息化水平。與此同時(shí)，隨著業(yè)務(wù)領(lǐng)域的持續(xù)拓展與管理手段的大變革，建筑施工企業(yè)內(nèi)部管理及控制日益復(fù)雜，這些變化大大增加其內(nèi)部審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)與難度，也增加了內(nèi)部審計(jì)發(fā)表不正確審計(jì)建議、不恰當(dāng)審計(jì)結(jié)論的可能性，如何加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)成為緊迫性任務(wù)。

隨著建筑行業(yè)競(jìng)爭愈演愈烈，如何在確保安全經(jīng)營的基礎(chǔ)上收獲更多經(jīng)濟(jì)利益成為各個(gè)建筑施工企業(yè)要重點(diǎn)考慮的問題，建筑施工企業(yè)普遍實(shí)施三級(jí)管理體制，即公司本部、分公司、工程項(xiàng)目，且這三級(jí)都把加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)作為重要工作內(nèi)容，這有助于企業(yè)及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題，并有效規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)通過內(nèi)部審計(jì)為企業(yè)決策者提供決策參考，為建設(shè)工程、發(fā)展企業(yè)保駕護(hù)航，從而促進(jìn)建筑施工企業(yè)提高財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量，提升經(jīng)濟(jì)運(yùn)營效率。

二、新形勢(shì)下加強(qiáng)建筑施工企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的措施

（一）優(yōu)化企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)環(huán)境

一個(gè)無法適應(yīng)新形勢(shì)下施工進(jìn)程發(fā)展的建筑施工企業(yè)是沒有未來的，建筑施工企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的環(huán)境、質(zhì)量等都體現(xiàn)著現(xiàn)代企業(yè)管理的基本要求，內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量是對(duì)建筑施工企業(yè)信譽(yù)及形象的集中體現(xiàn)，是影響企業(yè)進(jìn)步和發(fā)展的主要因素。為加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)，企業(yè)要盡快建立獨(dú)立的、適應(yīng)新形勢(shì)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，并盡可能優(yōu)化內(nèi)部審計(jì)環(huán)境。一是設(shè)置標(biāo)準(zhǔn)的、真正獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，它對(duì)建筑施工企業(yè)的內(nèi)部控制負(fù)有不可推卸的職責(zé)，只有一個(gè)團(tuán)體中的每一個(gè)個(gè)體都完美，才能打造完美的整體。二是加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)人員與其他員工的有效溝通和交流，提高內(nèi)部審計(jì)的工作效率，因?yàn)閮?nèi)部審計(jì)是與人與人之間的合作息息相關(guān)的。三是建立標(biāo)準(zhǔn)明確的內(nèi)部審計(jì)方案，促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)人員提高審計(jì)質(zhì)量，且內(nèi)部審計(jì)報(bào)告也要做到程序化、標(biāo)準(zhǔn)化，同時(shí)加強(qiáng)與建筑工程開發(fā)商的日常聯(lián)系，避免開發(fā)商和建筑施工企業(yè)之間產(chǎn)生不必要的合同糾紛。

（二）加強(qiáng)審計(jì)對(duì)象日常監(jiān)控

建筑施工企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)是構(gòu)成施工企業(yè)組織機(jī)構(gòu)的重要組成部分，在日常監(jiān)控審計(jì)對(duì)象方面有先天優(yōu)勢(shì)，所以內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)要加強(qiáng)對(duì)審計(jì)對(duì)象的日常監(jiān)控，以有效控制企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，完善企業(yè)內(nèi)部審計(jì)管理流程。一是在日常監(jiān)控中實(shí)時(shí)掌握審計(jì)對(duì)象存在的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。建筑施工企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)可從企業(yè)各職能部門、分公司、基層單位等被審計(jì)方所上報(bào)的材料中獲取審計(jì)對(duì)象開展有關(guān)工程項(xiàng)目經(jīng)營工作的情況以及開展重大決策、建立和執(zhí)行內(nèi)部控制制度、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)分析等情況，這些都是內(nèi)部審計(jì)需要獲取的基礎(chǔ)資料。同時(shí)，企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)也可從定期審計(jì)被審計(jì)單位負(fù)責(zé)人的薪酬績效，定期監(jiān)控企業(yè)所屬的工程項(xiàng)目及其內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，從下級(jí)單位上報(bào)的內(nèi)部審計(jì)報(bào)告等方面收集有關(guān)審計(jì)對(duì)象的信息，從而掌握審計(jì)對(duì)象的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。二是在日常監(jiān)控中為評(píng)估審計(jì)對(duì)象的重大缺陷及差異風(fēng)險(xiǎn)提供依據(jù)。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在開展內(nèi)部審計(jì)工作之前可通過已經(jīng)掌握的審計(jì)對(duì)象的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)等信息，結(jié)合真實(shí)的內(nèi)部審計(jì)目的，對(duì)審計(jì)對(duì)象的重大缺陷及差異風(fēng)險(xiǎn)做出準(zhǔn)確的評(píng)估，以便重點(diǎn)關(guān)注、審計(jì)，并要求審計(jì)對(duì)象及時(shí)整改、反饋，以達(dá)到提高內(nèi)部審計(jì)效率的目的。三是在日常監(jiān)控中優(yōu)化配置企業(yè)內(nèi)部審計(jì)資源，降低檢查風(fēng)險(xiǎn)。建筑施工企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)可在日常監(jiān)控審計(jì)對(duì)象的過程中及時(shí)掌握其基礎(chǔ)信息、風(fēng)險(xiǎn)信息，從而對(duì)審計(jì)資源進(jìn)行優(yōu)化配置，避免在資源的限制下發(fā)生執(zhí)行內(nèi)部審計(jì)程序不到位的情況，從而減低檢查風(fēng)險(xiǎn)，提高內(nèi)部審計(jì)水平。

（三）提高審計(jì)人員的素質(zhì)水平

建筑施工企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)境越來越復(fù)雜，使得內(nèi)部審計(jì)人員也面臨著更高的要求，所以建筑施工企業(yè)要重視完善內(nèi)部考核培訓(xùn)體系，提高審計(jì)人員的素質(zhì)水平。在考核培訓(xùn)體系的建立和完善中，應(yīng)由建筑施工企業(yè)的上級(jí)審計(jì)機(jī)構(gòu)考核、培訓(xùn)下級(jí)機(jī)構(gòu)的內(nèi)部審計(jì)人員，加大對(duì)內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督力度，從而強(qiáng)化建筑施工企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員的責(zé)任感、使命感與緊迫感。一是面對(duì)新形勢(shì)的新要求，建筑施工企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員不但要熟練掌握財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)知識(shí)，還要清楚了解其他職能部門的責(zé)任與業(yè)務(wù)技能，使內(nèi)部審計(jì)工作能順利開展下去。二是企業(yè)基層的內(nèi)部審計(jì)人員要積極參加建筑施工企業(yè)組織的各種培訓(xùn)，加強(qiáng)學(xué)習(xí)國家的政策、方針以及法律法規(guī)等知識(shí)，并加強(qiáng)業(yè)務(wù)培訓(xùn)，堅(jiān)持更新知識(shí)、豐富經(jīng)驗(yàn)。三是內(nèi)部審計(jì)人員要注重提升自己分析及解決問題的能力，從而把自己變成建筑施工企業(yè)中一名政策知識(shí)覺悟高、業(yè)務(wù)能力強(qiáng)、綜合素質(zhì)好、熟悉國家財(cái)經(jīng)法規(guī)及相關(guān)業(yè)務(wù)領(lǐng)域的內(nèi)部審計(jì)人員，從而促使企業(yè)打造一支高素質(zhì)內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍，為企業(yè)提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量提供可靠的人員保障。

三、結(jié)束語

科學(xué)開展建筑施工企業(yè)內(nèi)部審計(jì)是企業(yè)合理使用資金、有效控制成本、優(yōu)化工程造價(jià)管理的重要保障，是企業(yè)增加經(jīng)濟(jì)利益、提升經(jīng)濟(jì)運(yùn)營效率的關(guān)鍵。在新形勢(shì)下，建筑施工企業(yè)務(wù)必要清晰認(rèn)識(shí)自身經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的復(fù)雜性，認(rèn)識(shí)到內(nèi)部審計(jì)的重要作用，從而不斷加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)，為企業(yè)的穩(wěn)定健康發(fā)展提供基礎(chǔ)條件，保障企業(yè)提高持續(xù)盈利的能力。

參考文獻(xiàn)：

篇4

【關(guān)鍵詞】 碳審計(jì)； 碳足跡； 審計(jì)步驟； 政策建議

一、碳審計(jì)的基本涵義與緣起

根據(jù)全球碳管理廣泛采取的標(biāo)準(zhǔn)《溫室氣體核算體系》，碳審計(jì)指在定義的空間和時(shí)間邊界內(nèi)進(jìn)行碳足跡計(jì)算的過程，它是審計(jì)機(jī)構(gòu)接受政府授權(quán)或其他有關(guān)機(jī)構(gòu)委托，依據(jù)國家政策、法律和有關(guān)規(guī)章、制度、標(biāo)準(zhǔn)，遵循審計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)被審計(jì)單位或部門的低碳生產(chǎn)經(jīng)營、資源利用、財(cái)務(wù)信息、職責(zé)履行等活動(dòng)進(jìn)行的特殊管理。碳審計(jì)的作用在于建立“碳足跡①”以此作為衡量溫室效應(yīng)的一種工具。從這個(gè)意義上來說，碳審計(jì)立足于國家戰(zhàn)略和全局高度，將審計(jì)融入經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展，間接參與資源環(huán)境保護(hù)。因此它是通過審計(jì)監(jiān)督促進(jìn)節(jié)約資源、保護(hù)環(huán)境政策目標(biāo)落實(shí)的一種重要手段。

碳審計(jì)的出現(xiàn)并非偶然。近幾十年，環(huán)境問題的日趨嚴(yán)重、對(duì)可持續(xù)發(fā)展呼聲的提高使政府和相關(guān)機(jī)構(gòu)開始計(jì)劃和實(shí)施環(huán)境審計(jì)。早在1989年，英國地球的朋友（Friends of the Earth，F(xiàn)OE）協(xié)會(huì)在其章程中擬定了地方政府應(yīng)實(shí)施的環(huán)境審計(jì)框架。而作為世界環(huán)境問題中最為嚴(yán)峻的一項(xiàng)，由溫室氣體排放導(dǎo)致的地球溫室效應(yīng)也得到了人們的關(guān)注。如果說環(huán)境審計(jì)有利于規(guī)劃更加穩(wěn)定和諧的未來，那么碳審計(jì)作為環(huán)境審計(jì)的一個(gè)分支，無疑成為了環(huán)境審計(jì)中致力于降低CO2排放的關(guān)鍵第一步（Jessie，2003）。雖然估計(jì)一個(gè)組織CO2排放情況存在某些難點(diǎn)，但隨著對(duì)溫室氣體強(qiáng)制性信息披露需求的增加，碳審計(jì)的發(fā)展刻不容緩。

由全球環(huán)境問題引發(fā)的溫室氣體經(jīng)濟(jì)效應(yīng)再次推進(jìn)了碳審計(jì)的出現(xiàn)與蓬勃發(fā)展。1997年《京都議定書》將市場(chǎng)機(jī)制引入到全球溫室氣體減排項(xiàng)目中，允許將碳排放權(quán)和減排量額度作為一項(xiàng)金融資產(chǎn)進(jìn)行交易。同時(shí)，《京都議定書》還提出了清潔發(fā)展機(jī)制（CDM）、聯(lián)合履行（JI）和排放交易（ET）三種碳交易機(jī)制，至此碳交易應(yīng)運(yùn)而生。在2005年《京都議定書》正式生效后，全球碳交易市場(chǎng)出現(xiàn)了爆炸式的增長，隨之而來的碳會(huì)計(jì)、碳審計(jì)問題等規(guī)范的探討也愈加熱烈，日漸引起理論界與實(shí)務(wù)界的關(guān)注和重視。

由于碳排放的特殊性和復(fù)雜性，除了一些政府或非政府組織的報(bào)告外，現(xiàn)有學(xué)術(shù)文獻(xiàn)還較少提及碳交易或碳信用等碳鑒證與審計(jì)問題（周志方、肖序，2009）。在20世紀(jì)90年代，環(huán)境及生態(tài)領(lǐng)域的相關(guān)學(xué)者就國家、地域及全球范圍的碳存量和流量進(jìn)行過核算（Carbon Accounting），但該核算僅針對(duì)碳實(shí)務(wù)量，與企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)內(nèi)的價(jià)值核算和信息反映并無實(shí)質(zhì)關(guān)聯(lián)。隨著對(duì)碳排放交易的日益關(guān)注，有學(xué)者指出，由溫室氣體排放引起的會(huì)計(jì)事項(xiàng)不應(yīng)僅僅局限在傳統(tǒng)的排污權(quán)框架內(nèi)，而應(yīng)同時(shí)設(shè)置一個(gè)類似于社會(huì)會(huì)計(jì)中的碳賬戶對(duì)其不確定性和風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行處理（Jan Bebbington et al.，2008）；也有學(xué)者將碳固（Carbon Sequestration）及碳鑒證（Carbon Assurance）納入其中，認(rèn)為企業(yè)的碳賬戶在排放市場(chǎng)中進(jìn)行交易前須經(jīng)第三方進(jìn)行獨(dú)立鑒證（Janek Ratnatunga et al.，2008），也就是說需要對(duì)企業(yè)的碳賬戶實(shí)施碳審計(jì)。

在實(shí)務(wù)操作方面，各國政府一直努力制定相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)以保證碳排放計(jì)量的準(zhǔn)確性與可比性。英國是最早提出“低碳經(jīng)濟(jì)”和“低碳審計(jì)”的國家，其在2003年《我們未來的能源：創(chuàng)建低碳經(jīng)濟(jì)》的白皮書中首次提到“低碳經(jīng)濟(jì)”，指出低碳經(jīng)濟(jì)的實(shí)質(zhì)是提高能源利用效率、創(chuàng)建清潔能源和再生能源。2009年，英國環(huán)境審計(jì)委員會(huì)（EAC）提出了對(duì)低碳問題進(jìn)行全面審計(jì)的報(bào)告，為其他國家低碳審計(jì)的發(fā)展起到了良好的借鑒作用。2010年5月，在ISO14000系列和PAS 2050等環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)基礎(chǔ)上，英國標(biāo)準(zhǔn)協(xié)會(huì)（BSI）又制定了“PAS 2060――碳中和承諾新標(biāo)準(zhǔn)”，提出了通過溫室氣體排放的量化、還原和補(bǔ)償來實(shí)現(xiàn)和實(shí)施碳中和的組織所必須符合的規(guī)定。丹麥作為最先提出在2025年前達(dá)到碳中和的國家，其政府為實(shí)現(xiàn)這個(gè)目標(biāo)也發(fā)揮了積極作用，采取的主要方法就是碳核算和碳審計(jì)，并采取了稅收懲罰政策，以期對(duì)碳排放進(jìn)行監(jiān)督和跟蹤。香港是我國率先實(shí)行碳審計(jì)的地區(qū)，由于其79％的溫室氣體排放來自于建筑物，因此香港政府在2008年7月推出了香港首部建筑物“碳審計(jì)”指引，以此協(xié)助建筑物用戶及管理人員提升對(duì)溫室氣體排放的認(rèn)識(shí)、量度溫室氣體排放情況。目前， 國際標(biāo)準(zhǔn)化組織已于2010年制訂出有關(guān)溫室氣體排放的管理標(biāo)準(zhǔn)ISO14067CD版文件（委員會(huì)草案版），并且經(jīng)過多次討論后于2011年12月23日了ISO 14067 DIS版文件（國際標(biāo)準(zhǔn)草案版），這個(gè)版本的表明碳足跡的規(guī)范框架已經(jīng)確定完成，剩下的只是文字上的修飾了。毫無疑問，各國組織相關(guān)低碳標(biāo)準(zhǔn)與認(rèn)證的制定已成為了碳審計(jì)開展的有力保障。

二、碳審計(jì)目標(biāo)與碳評(píng)估方法

（一）碳審計(jì)目標(biāo)

審計(jì)目標(biāo)是審計(jì)既定的方向，是在一定的歷史條件下，為實(shí)現(xiàn)審計(jì)目的，對(duì)審計(jì)對(duì)象進(jìn)行審查所期望達(dá)到的境地或結(jié)果（程新生，2001）。某一項(xiàng)審計(jì)活動(dòng)的具體審計(jì)目標(biāo)應(yīng)與其所處審計(jì)環(huán)境和社會(huì)歷史背景相匹配，討論碳審計(jì)的目標(biāo)必須結(jié)合碳審計(jì)的產(chǎn)生和發(fā)展根源進(jìn)行。根據(jù)前面討論的碳審計(jì)的產(chǎn)生和發(fā)展根源可知，碳審計(jì)是基于人類控制碳排放量，減少人類活動(dòng)對(duì)氣候和環(huán)境的影響，改善生態(tài)環(huán)境而實(shí)施的一項(xiàng)管理工具，是各國政府和國際組織為了實(shí)現(xiàn)低碳經(jīng)濟(jì)而推行和倡導(dǎo)的政策舉措。因此，一個(gè)國家推行碳審計(jì)的總體目標(biāo)是通過審計(jì)監(jiān)督，促進(jìn)低碳政策、低碳技術(shù)的合理、有效應(yīng)用，保障低碳經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展，減緩氣候變化（李兆東、鄢璐，2010），控制碳排放量，緩解溫室效應(yīng)，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。

碳審計(jì)的總目標(biāo)需要通過各個(gè)具體的審計(jì)目標(biāo)予以實(shí)現(xiàn)。對(duì)各個(gè)組織而言②，碳審計(jì)的具體目標(biāo)是改善資源利用的投入產(chǎn)出關(guān)系，通過對(duì)具體能源利用效益的測(cè)算，檢查對(duì)某項(xiàng)能源的具體開發(fā)利用程度，即計(jì)算創(chuàng)造了多少效益，浪費(fèi)了多少資源（何雪峰、劉斌，2010），使企業(yè)的碳排放政策和程序符合國家相關(guān)規(guī)定，達(dá)到預(yù)定節(jié)能減排目標(biāo)，碳排放量得到有效控制。各個(gè)組織的具體審計(jì)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)了，國家的總體審計(jì)目標(biāo)也就得到實(shí)現(xiàn)，二者是相互依賴的關(guān)系，總體審計(jì)目標(biāo)對(duì)具體審計(jì)目標(biāo)起指導(dǎo)作用，而總體審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)也依賴于具體審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

《京都議定書》引入了清潔發(fā)展機(jī)制，通過這項(xiàng)機(jī)制，發(fā)達(dá)國家能夠以較低成本履行減排義務(wù)，發(fā)展中國家能夠借此從發(fā)達(dá)國家獲得資金和技術(shù)促進(jìn)本國的可持續(xù)發(fā)展，企業(yè)則可以通過出售減排量獲得額外收益。對(duì)全球而言，在實(shí)現(xiàn)共同減排目標(biāo)的前提下，減少減排總成本。但首要的問題是必須有一套標(biāo)準(zhǔn)化的方法來計(jì)算和驗(yàn)證排放量數(shù)值，確保每一噸二氧化碳的測(cè)量方式在全球任何地方都一樣（ISO14064，ISO14065）。目前國際上主要有兩個(gè)相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)，分別是世界資源研究所（WRI）及世界可持續(xù)發(fā)展工商理事會(huì)（WBCSD）于2004年的《溫室氣體核算體系》，以及國際標(biāo)準(zhǔn)化組織的ISO14064和ISO14065系列條款。這些規(guī)程確定了排放核算范圍、數(shù)據(jù)搜集方法、排放量配額等諸多方面，其目的就是確保碳排放計(jì)量的準(zhǔn)確性與可靠性。然則，如何確保碳排放計(jì)量的準(zhǔn)確性和可靠性成為了一個(gè)難題。而通過碳審計(jì)保證各個(gè)組織的碳排放量計(jì)算程序和方法符合相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定，保證各個(gè)組織的碳排放量計(jì)量的可靠性和準(zhǔn)確性也是碳審計(jì)所要達(dá)到的目的。

因此，可以簡單地說，碳審計(jì)目標(biāo)可以簡單概括為遵循性目標(biāo)：一是通過碳審計(jì)使企業(yè)碳管理政策程序與國家相關(guān)規(guī)定相符，達(dá)到預(yù)定減排目標(biāo)；二是通過碳審計(jì)使企業(yè)的碳排放量計(jì)算和披露符合國際準(zhǔn)則或標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定。

（二）碳評(píng)估方法

碳審計(jì)作為環(huán)境審計(jì)的一個(gè)分支，在方法運(yùn)用上與環(huán)境審計(jì)有相似之處。在碳審計(jì)的早期階段，企業(yè)對(duì)碳足跡的估測(cè)通常僅僅基于其所消耗的能源總量。隨著相關(guān)理論的不斷完善，碳足跡的測(cè)量也越來越細(xì)化，碳審計(jì)已由單一企業(yè)的個(gè)體行為演變成企業(yè)的價(jià)值鏈和產(chǎn)品生命周期分析（LCA）③。評(píng)價(jià)一個(gè)行業(yè)是否屬于低碳行業(yè)，不能單純從其生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)排放的碳量加以判斷，而應(yīng)同時(shí)考慮該企業(yè)采購的產(chǎn)品是否高能耗、高碳量，即應(yīng)從其整個(gè)生命周期鏈條的碳排放量角度加以衡量（張?zhí)炝ⅲ?010）。同樣，一個(gè)產(chǎn)品是否屬于低碳產(chǎn)品，也不能只看碳直接排放量，還要考慮間接排放量。因此采取產(chǎn)品生命周期法評(píng)估產(chǎn)品或服務(wù)的碳足跡，將擴(kuò)展碳排放的核算范圍，將企業(yè)的供應(yīng)商到銷售商、原材料采購到生產(chǎn)、貨物運(yùn)輸以及最后的廢物處理與回收等各項(xiàng)環(huán)節(jié)均涵蓋其中。

具體說來，生命周期法主要運(yùn)用財(cái)務(wù)核算的原理推算某個(gè)產(chǎn)品整個(gè)生命周期過程中的碳排放量，既計(jì)算提高效率而減少的碳排放量，還要計(jì)算整個(gè)采購、生產(chǎn)、銷售及售后維護(hù)等各方面的能耗，最后用整個(gè)生命周期鏈（見圖1）對(duì)碳排放總量進(jìn)行度量，看是否真正低碳，從而決策某項(xiàng)生產(chǎn)或服務(wù)是否應(yīng)該立項(xiàng)、推廣應(yīng)用。碳審計(jì)的結(jié)果可以是只關(guān)注于溫室氣體排放源和信息的碳排放清單，也可以是一份完整的碳審計(jì)報(bào)告用以公開碳排放。

三、開展碳審計(jì)的基本步驟

碳審計(jì)是協(xié)調(diào)企業(yè)與社會(huì)、自然的關(guān)系，從而實(shí)現(xiàn)可持續(xù)的和諧發(fā)展。很多碳審計(jì)指引中提出碳審計(jì)表現(xiàn)為逐步推進(jìn)的線性結(jié)構(gòu)，但實(shí)際上這種活動(dòng)更類似于一個(gè)循環(huán)的反饋系統(tǒng)，每一步活動(dòng)所獲得的信息既提供于下一步驟，又同時(shí)對(duì)上一步驟的信息進(jìn)行檢查與驗(yàn)證。圖2具體反映了這一流程。左邊的箭頭表示廣義上的流程步驟，右邊的箭頭表示利用新信息進(jìn)行修正的循環(huán)過程。

（一）確定溫室氣體排放源

碳審計(jì)所涉及的溫室氣體，主要是《京都議定書》中規(guī)定的6種，分別是二氧化碳（CO2）、甲烷（CH4）、氧化亞氮（N2O）、氫氟碳化物（HFCs）、全氟化碳物（PFCs）、六氟化硫（SF6）。因?yàn)檫@6種氣體尤其以二氧化碳最為主要，故而在實(shí)際監(jiān)測(cè)和計(jì)算中，常依據(jù)各種氣體溫室效應(yīng)的能力不同，統(tǒng)一換算成二氧化碳當(dāng)量（CO2e）來進(jìn)行衡量。一種溫室氣體的二氧化碳當(dāng)量是這一氣體的排放量乘以其對(duì)應(yīng)的全球變暖潛勢(shì)值（Global Warming Potential，GWP），不同的溫室氣體，其GWP值各不相同，但人們習(xí)慣上用“碳”來代稱溫室氣體。

開展碳審計(jì)的第一步就是確定溫室氣體的排放源，即確定被審計(jì)單位或被審項(xiàng)目排放的哪些氣體是屬于《京都議定書》中規(guī)定的溫室氣體。溫室氣體排放源清單是否全面、準(zhǔn)確影響碳排放量計(jì)算的準(zhǔn)確性，因此碳審計(jì)中應(yīng)把被審計(jì)單位或項(xiàng)目排放的《京都議定書》中規(guī)定的6種氣體全部納入溫室氣體范疇，并作為后期估算碳足跡的依據(jù)。

（二）選定碳檢測(cè)產(chǎn)品

碳審計(jì)的一個(gè)重要手段就是計(jì)算個(gè)人或者團(tuán)體的“碳耗用量”，國際上一般用相等之二氧化碳排放量顯示的“碳足跡”來表示這一衡量結(jié)果。在選擇進(jìn)行碳足跡計(jì)算的產(chǎn)品時(shí)，應(yīng)直接源自項(xiàng)目開始時(shí)約定的目標(biāo)，如考慮哪些產(chǎn)品能產(chǎn)生最大的減排空間，其產(chǎn)品規(guī)范、制造過程等環(huán)節(jié)是否與公司整體的減排戰(zhàn)略最為相關(guān)，碳足跡分析可能對(duì)關(guān)鍵利益相關(guān)方產(chǎn)生什么影響等等。此外，碳足跡分析所要花費(fèi)的時(shí)間與資源也需要加以考慮。一旦選定了產(chǎn)品，下一步就是指定功能單位。功能單位是為了方便計(jì)算碳足跡而對(duì)某種產(chǎn)品設(shè)定一個(gè)有意義的度量標(biāo)準(zhǔn)（PAS 2050，2008）。它反映了該產(chǎn)品或服務(wù)被最終用戶實(shí)際消費(fèi)的方式④，因此它提供了不同消費(fèi)形式間相互比較的基礎(chǔ)。一般說來，使用較大的功能單位（如1t薯?xiàng)l相對(duì)于200g薯?xiàng)l，一片鋁板相對(duì)于一個(gè)易拉罐）進(jìn)行分析可能會(huì)更為容易。選擇功能單位時(shí)，可能沒有單一的正確答案，企業(yè)應(yīng)將其設(shè)定為一個(gè)容易被理解或使用的單元。企業(yè)也可以參考針對(duì)特定行業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)指南，如食品生產(chǎn)中的功能單位可以設(shè)定為單位包裝產(chǎn)品產(chǎn)生的碳排放量。

（三）確定碳審計(jì)的操作范圍

碳審計(jì)的開展必須要確定邊界范圍⑤，邊界范圍包括組織邊界和營運(yùn)邊界。組織邊界主要是從企業(yè)集團(tuán)角度著眼，需涵蓋旗下子公司、轉(zhuǎn)投資公司、合資企業(yè)各自握有權(quán)益的獨(dú)立法人或非法人機(jī)構(gòu)，具體計(jì)算可基于控制權(quán)或股權(quán)比例。而營運(yùn)邊界主要是指公司的營運(yùn)活動(dòng)，其計(jì)算可基于溫室氣體排放情況來確定。根據(jù)世界企業(yè)持續(xù)發(fā)展委員會(huì)及世界資源研究所2005年的《溫室氣體專案量化協(xié)定》，溫室氣體排放可分為三種不同的范圍：

1.直接排放。包括固定設(shè)備（例如鍋爐、發(fā)電機(jī)、焊接設(shè)備等）的燃料燃燒；私人機(jī)動(dòng)車輛的燃料燃燒；溫室氣體釋放與消除等。

2.能源間接排放。主要指電力消耗與煤氣消耗等。

3.其他間接排放。包括原料的使用、廢物處理、公共交通等。

除此之外，企業(yè)還應(yīng)規(guī)定溫室氣體排放和清除的基準(zhǔn)年⑥，以便提供參照、達(dá)到溫室氣體方案的要求或滿足清單的其他用途。

（四）收集整理相關(guān)數(shù)據(jù)資料

在計(jì)算碳足跡時(shí)需要兩類數(shù)據(jù)：活動(dòng)水平數(shù)據(jù)和排放系數(shù)?；顒?dòng)水平數(shù)據(jù)是指產(chǎn)品生命周期中涉及的所有材料和能源（物料輸入和輸出、能源使用、運(yùn)輸?shù)龋?。排放系?shù)是衡量活動(dòng)排放情況的固定比例，可將“單位”活動(dòng)水平數(shù)據(jù)排放的溫室氣體數(shù)量轉(zhuǎn)換成溫室氣體排放量⑦。活動(dòng)水平數(shù)據(jù)和排放系數(shù)可來自初級(jí)或次級(jí)數(shù)據(jù)。初級(jí)數(shù)據(jù)是指針對(duì)具體產(chǎn)品生命周期由內(nèi)部或者是由供應(yīng)鏈中別人所做的直接測(cè)量；而次級(jí)數(shù)據(jù)是指不針對(duì)具體產(chǎn)品的外部測(cè)量，它是一種對(duì)同類過程或材料的平均或通用測(cè)量（如行業(yè)協(xié)會(huì)的行業(yè)報(bào)告或匯總數(shù)據(jù)）。目前我國次級(jí)數(shù)據(jù)庫的建立中行業(yè)差距較大，其中電信及信息技術(shù)、銀行及金融業(yè)的參與度較高，其次是石油天然氣、建筑及建筑材料行業(yè)，而風(fēng)電、太陽能等新興能源尚缺乏統(tǒng)一的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，但國家正在不斷努力對(duì)此進(jìn)行開發(fā)和更新⑧。為了保證數(shù)據(jù)的可靠性，次級(jí)數(shù)據(jù)的選擇最好使用經(jīng)同行評(píng)審過的出版物中的數(shù)據(jù)，以及其他合格來源（如國家政府、聯(lián)合國正式出版物和由聯(lián)合國支持機(jī)構(gòu)的出版物）的數(shù)據(jù)。但為了提高結(jié)果的精度與針對(duì)性，企業(yè)最好能夠建立一套適合于自身情況的初級(jí)數(shù)據(jù)。

（五）計(jì)算產(chǎn)品碳足跡

收集和匯總了溫室氣體排放源的活動(dòng)強(qiáng)度和對(duì)應(yīng)的排放系數(shù)后，即可進(jìn)行溫室氣體排放的評(píng)估量化。計(jì)算產(chǎn)品碳足跡的方法包括直接檢測(cè)和基于排放系數(shù)的公式運(yùn)算。直接檢測(cè)由于受現(xiàn)實(shí)技術(shù)制約，不太常用。目前碳審計(jì)主要是采用第二種辦法，將整個(gè)產(chǎn)品生命周期中所有活動(dòng)的材料、能源和廢物乘以其排放因子取和。審計(jì)人員可以根據(jù)“排放量＝活動(dòng)強(qiáng)度（質(zhì)量/體積/千瓦時(shí)/千米）×排放系數(shù)（每個(gè)單位的CO2當(dāng)量）”這個(gè)公式估算，每項(xiàng)活動(dòng)的溫室氣體排放一經(jīng)計(jì)算出來，則利用GWP將其換算為二氧化碳當(dāng)量。也可根據(jù)所用燃料的含碳量和燃料使用量來估算⑨，還可通過IPCC的指導(dǎo)準(zhǔn)則⑩來估算。

計(jì)算碳足跡通常需要對(duì)進(jìn)出過程的所有材料總量進(jìn)行量化以達(dá)到“質(zhì)量平衡”，使輸入過程的總質(zhì)量與輸出過程的總質(zhì)量相等，從而確保所有輸入、輸出和廢物流均被計(jì)入。在實(shí)踐中，可以通過這種方法找出未被發(fā)現(xiàn)的廢物流，如果輸出過程的質(zhì)量小于各種輸入的質(zhì)量，則必有其他部分流――最有可能是廢物在該過程中被遺漏。《PAS 2050規(guī)范》使用指南中也提到了羊角面包生產(chǎn)階段的質(zhì)量平衡過程：為簡化計(jì)算可以在搜集數(shù)據(jù)的同時(shí)結(jié)算質(zhì)量平衡，從面包的購買點(diǎn)向后算起，既包括小麥采買、面粉加工、制作烘焙、產(chǎn)生共生產(chǎn)品{11}、包裝銷售等各輸入輸出環(huán)節(jié)的材料和能源，還包括各流通環(huán)節(jié)之間的儲(chǔ)存、運(yùn)輸消耗，產(chǎn)生的廢料、廢氣等質(zhì)量，以確保獲得該羊角面包在使用階段和處置階段的總質(zhì)量。只有基于質(zhì)量平衡，才能完整而準(zhǔn)確地測(cè)量某種產(chǎn)品的碳足跡，進(jìn)行比較分析。

（六）不確定性檢查

計(jì)算出產(chǎn)品碳足跡后，企業(yè)可以對(duì)這一結(jié)果進(jìn)行不確定性分析。這一步驟是對(duì)碳排放精度的衡量，目標(biāo)是分析評(píng)價(jià)碳足跡結(jié)果中的不確定性并使其最小化，提高碳足跡比較結(jié)果的可信度，更好地認(rèn)識(shí)碳足跡模型本身的貢獻(xiàn)，提高基于碳足跡的決策水平。正如《PAS 2050規(guī)范》所鼓勵(lì)的那樣，將碳足跡計(jì)算中存在的不確定性最小化，有助于提供最確鑿、可靠和可重復(fù)的結(jié)果。實(shí)際工作中，企業(yè)可以采用下面的一些方法：如利用質(zhì)量好的初級(jí)活動(dòng)水平數(shù)據(jù)替代次級(jí)數(shù)據(jù)；采用更具針對(duì)性、更完整的次級(jí)數(shù)據(jù)；不斷改進(jìn)用于碳足跡計(jì)算的模型；把這一分析任務(wù)委托給具有不確定性分析經(jīng)驗(yàn)并熟悉產(chǎn)品碳足跡模型的某個(gè)單位完成等。

（七）形成碳審計(jì)報(bào)告

碳審計(jì)的最后一個(gè)步驟是編制碳審計(jì)報(bào)告。該報(bào)告是把審計(jì)結(jié)果向節(jié)能減排轉(zhuǎn)換的一個(gè)重要過渡，其編撰范式可根據(jù)企業(yè)的評(píng)價(jià)目標(biāo)而定，若審計(jì)報(bào)告需要向消費(fèi)者或投資者公布，則驗(yàn)證等級(jí)及詳略程度需高于僅供內(nèi)部使用的數(shù)據(jù)。近年來，作為擁有世界上最大的企業(yè)氣候變化信息數(shù)據(jù)庫的碳信息披露項(xiàng)目（CDP）正積極鼓勵(lì)世界各國企業(yè)披露其溫室氣體排放情況和應(yīng)對(duì)戰(zhàn)略，以便更好地設(shè)定減排目標(biāo)、改善績效，并有利于投資者識(shí)別“低碳”公司，做出合理的投資決策。毫無疑問，該項(xiàng)目進(jìn)一步推動(dòng)了碳審計(jì)報(bào)告的標(biāo)準(zhǔn)化與合規(guī)化，并促使企業(yè)根據(jù)自身實(shí)際情況撰寫報(bào)告加以利用，從而更好地進(jìn)行碳排放管理。

相對(duì)于一般財(cái)務(wù)審計(jì)，碳審計(jì)報(bào)告更側(cè)重碳燃料使用范圍、耗費(fèi)、排放的統(tǒng)計(jì)與計(jì)算。例如在建筑物溫室氣體排放審計(jì)中，審計(jì)報(bào)告就需要留意以下的建筑物相關(guān)性能：空間設(shè)計(jì)、建筑材料、建筑物朝向、外墻遮陽裝置、電力裝置、照明裝置、辦公設(shè)備、空調(diào)裝置、升降機(jī)及自動(dòng)梯裝置、供水排水裝置、煤氣和石油氣、相關(guān)交通工具的使用等（劉少瑜等，2009）。此外，由于碳審計(jì)要通過對(duì)碳排放情況進(jìn)行分析，確定可以減排的項(xiàng)目，以減少碳排放量，故報(bào)告中應(yīng)對(duì)審計(jì)對(duì)象的排放情況提出減排建議與措施。

四、開展碳審計(jì)工作的若干政策建議

隨著低碳經(jīng)濟(jì)的提出及其付諸實(shí)踐，適時(shí)推出碳審計(jì)制度，適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變，已成為現(xiàn)實(shí)需要。然而碳審計(jì)還屬于新生事物，推行碳審計(jì)工作，存在很多困難，正如陳燕燕、彭蘭香（2010）所指出的，碳審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)缺乏、獲取核算數(shù)據(jù)困難、專業(yè)人才稀少等都成為碳審計(jì)工作順利開展的瓶頸。因此，為了順利開展碳審計(jì)工作，至少應(yīng)做好以下幾個(gè)方面的準(zhǔn)備工作。

（一）創(chuàng)造進(jìn)行碳審計(jì)的前提條件

首先是提升公眾碳審計(jì)意識(shí)。目前社會(huì)各界對(duì)碳審計(jì)的認(rèn)知度不高，為了推動(dòng)碳審計(jì)工作的有力開展，可以充分利用各類媒體加強(qiáng)碳審計(jì)的輿論宣傳導(dǎo)向，提高全社會(huì)的低碳環(huán)保意識(shí)，尤其是對(duì)企業(yè)碳審計(jì)的宣傳與倡導(dǎo)，要求企業(yè)履行社會(huì)公共責(zé)任。政府審計(jì)機(jī)構(gòu)可以推出相關(guān)鼓勵(lì)政策，鼓勵(lì)企業(yè)自愿實(shí)施碳披露，在年報(bào)上披露節(jié)能減排、碳審計(jì)和環(huán)保項(xiàng)目投資等信息，嚴(yán)肅查處碳排放領(lǐng)域的違法犯罪行為。建立完善的環(huán)保信息公開和公眾參與制度，保護(hù)社會(huì)公眾的環(huán)境保護(hù)知情權(quán)、參與權(quán)和監(jiān)督權(quán)。要求環(huán)境保護(hù)的責(zé)任主體增強(qiáng)環(huán)保意識(shí)，加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)和碳管理，為碳審計(jì)提供真實(shí)完整的各項(xiàng)數(shù)據(jù)，以利碳審計(jì)工作的順利進(jìn)行。

其次是盡快推出碳會(huì)計(jì)和碳披露。實(shí)施碳會(huì)計(jì)和碳披露是高效開展碳審計(jì)工作的前提。讓企業(yè)實(shí)施碳會(huì)計(jì)或參與碳披露項(xiàng)目，可以反映企業(yè)的碳源、碳固、碳排放量的變化，以及與碳相關(guān)的資產(chǎn)與負(fù)債情況，了解被審單位的碳管理現(xiàn)狀，為碳審計(jì)的開展提供基礎(chǔ)材料。美國、歐盟、日本等都曾過與碳會(huì)計(jì)相關(guān)的草案或指南，而以FASB的對(duì)參與總量――交易機(jī)制下的排污權(quán)會(huì)計(jì)基準(zhǔn)草案（EITF03-14）和IASB的排污權(quán)解釋公告IFRIC3最為典型（鄭玲、周志方，2010）。我國可以在借鑒相關(guān)國際組織碳會(huì)計(jì)規(guī)則的基礎(chǔ)上，推出碳會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或碳披露準(zhǔn)則，規(guī)范企業(yè)的碳管理與披露行為。

（二）建立碳審計(jì)制度和指南

一項(xiàng)審計(jì)活動(dòng)的順利高效進(jìn)行，建立一套高質(zhì)量的準(zhǔn)則指南是前提。建國以來，我國國家審計(jì)根據(jù)國家社會(huì)和經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要，先后推出了合法性審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、績效審計(jì)等，也及時(shí)制定和完善了各項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則和法規(guī)，2011年又開始實(shí)施新修訂的國家審計(jì)準(zhǔn)則，這些現(xiàn)有審計(jì)制度與規(guī)范為推進(jìn)碳審計(jì)奠定了良好基礎(chǔ)。

但要保障碳審計(jì)工作的順利開展，還需要制定更為具體的碳審計(jì)準(zhǔn)則和指南。碳審計(jì)要求審計(jì)人員具備更為專業(yè)的知識(shí)和技能，而且碳審計(jì)屬于新生事物，審計(jì)人員缺乏經(jīng)驗(yàn)準(zhǔn)備，在初次執(zhí)行碳審計(jì)時(shí)，必須有章可循。因此，政策部門可制定操作性強(qiáng)的碳審計(jì)準(zhǔn)則和指南，對(duì)審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)對(duì)象、審計(jì)范圍、審計(jì)機(jī)構(gòu)、審計(jì)人員、審計(jì)方法、審計(jì)報(bào)告等進(jìn)行詳細(xì)規(guī)范，指導(dǎo)審計(jì)人員開展碳審計(jì)工作。

國際標(biāo)準(zhǔn)化組織自2006年起頒布了ISO14064、ISO14065、ISO14066和ISO14067―1、ISO14067―2系列規(guī)范，用于指導(dǎo)碳足跡計(jì)算和碳審計(jì)工作。英國標(biāo)準(zhǔn)協(xié)會(huì)也自2004年起頒布了PAS 2050和PAS 2060系列規(guī)范，對(duì)商品和服務(wù)生命周期溫室氣體排放評(píng)估、碳中和認(rèn)證等進(jìn)行了規(guī)范。我國香港特別行政區(qū)在2008年頒布了指導(dǎo)碳審計(jì)工作的《香港建筑物（商業(yè)、住宅或公共用途）溫室氣體排放及減除的審計(jì)和報(bào)告指引》，對(duì)建筑物邊界、營運(yùn)邊界、量化方法、作業(yè)步驟和報(bào)告格式樣本等進(jìn)行了詳細(xì)規(guī)范。我國在制定全國統(tǒng)一的碳審計(jì)指南和準(zhǔn)則時(shí)，可在借鑒上述規(guī)范的基礎(chǔ)上，詳細(xì)論證制定。

（三）建立碳審計(jì)協(xié)調(diào)機(jī)制

碳審計(jì)所涉及的政府監(jiān)管部門較多，需要建立協(xié)調(diào)監(jiān)控機(jī)制。從審計(jì)行政主管部門來說，涉及各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)；從推動(dòng)企業(yè)節(jié)能減排的環(huán)境保護(hù)行政主管部門來說，涉及環(huán)境保護(hù)部和各級(jí)環(huán)境保護(hù)管理部門；從企業(yè)行政主管部門來說，涉及證監(jiān)會(huì)、國資委、各地國資管理、企業(yè)管理等部門；從碳會(huì)計(jì)的規(guī)范行政主管部門來說還涉及財(cái)政部。如何協(xié)調(diào)各個(gè)部門之間的關(guān)系，發(fā)揮聯(lián)合效應(yīng)，有效實(shí)施碳審計(jì)，是一個(gè)需要考慮的問題。

目前對(duì)企業(yè)尤其是上市公司環(huán)境保護(hù)監(jiān)控較多，主要是環(huán)境保護(hù)部和證監(jiān)會(huì)頒布了相關(guān)規(guī)定。環(huán)境保護(hù)部（局）先后了《關(guān)于對(duì)申請(qǐng)上市的企業(yè)和再融資的上市企業(yè)進(jìn)行環(huán)境保護(hù)核查的通知》、《關(guān)于進(jìn)一步規(guī)范重污染行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營公司申請(qǐng)上市或再融資環(huán)境保護(hù)核查工作的通知》、《環(huán)境信息公開辦法（試行）》、《關(guān)于進(jìn)一步嚴(yán)格上市環(huán)保核查管理制度加強(qiáng)上市公司環(huán)保核查后督查工作的通知》，證監(jiān)會(huì)頒布了《上司公司信息披露管理辦法》、《關(guān)于重污染行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營公司IPO申請(qǐng)申報(bào)文件的通知》，最近環(huán)境保護(hù)部還了《上市公司環(huán)境信息披露指南》征求意見稿。從上述文件精神來看，對(duì)企業(yè)環(huán)境保護(hù)監(jiān)控主要是環(huán)境保護(hù)行政主管部門和證監(jiān)會(huì)，審計(jì)部門和財(cái)政部門參與不多。

今后應(yīng)更多地發(fā)揮審計(jì)行政主管部門對(duì)各類組織在履行環(huán)境保護(hù)、節(jié)能減排方面的作用，推動(dòng)碳審計(jì)和環(huán)境審計(jì)的廣泛開展，并與環(huán)境保護(hù)部和證監(jiān)會(huì)、國資委等進(jìn)行溝通和協(xié)調(diào)，在法規(guī)制定、工作開展方面進(jìn)行合作，建立聯(lián)合機(jī)制，在取得環(huán)境保護(hù)責(zé)任主體行政主管部門的大力支持下，既發(fā)揮環(huán)保部門環(huán)境指標(biāo)測(cè)度、碳排放量核算的技術(shù)專長，又發(fā)揮審計(jì)部門的審計(jì)核查專長，提高碳審計(jì)工作的效率與效果。

（四）培養(yǎng)和儲(chǔ)備碳審計(jì)技術(shù)人才

開展碳審計(jì)工作，除了要求審計(jì)人員具備一般項(xiàng)目審計(jì)的基本素質(zhì)外，還要求審計(jì)人員掌握各種統(tǒng)計(jì)檢測(cè)分析的標(biāo)準(zhǔn)和方法，能根據(jù)企業(yè)能源投入產(chǎn)出的有關(guān)數(shù)據(jù)計(jì)算出各種能耗指標(biāo)，并要根據(jù)這些指標(biāo)分析出企業(yè)用能存在的問題，找出節(jié)能潛力，提出合理化建議（陳燕燕、彭蘭香，2010）。目前尚缺乏開展大規(guī)模碳審計(jì)的審計(jì)專業(yè)技術(shù)人才，做好人才培養(yǎng)工作將是開展碳審計(jì)的當(dāng)務(wù)之急。

一方面，在審計(jì)人員招聘上有意識(shí)地從環(huán)境工程、環(huán)境科學(xué)、環(huán)境管理、環(huán)境化學(xué)等專業(yè)招聘審計(jì)人員，將這些人員與原有財(cái)務(wù)審計(jì)人員結(jié)合組建碳審計(jì)項(xiàng)目組，形成碳審計(jì)項(xiàng)目組成員合理的專業(yè)結(jié)構(gòu)；另一方面，加強(qiáng)碳審計(jì)的培訓(xùn)和教育，聘請(qǐng)統(tǒng)計(jì)、環(huán)境保護(hù)、環(huán)境工程、國際標(biāo)準(zhǔn)化組織、英國標(biāo)準(zhǔn)化協(xié)會(huì)的專家學(xué)者，以及已經(jīng)開展了碳審計(jì)項(xiàng)目的國家或地區(qū)的優(yōu)秀審計(jì)人員進(jìn)行集中培訓(xùn)，切實(shí)提高審計(jì)人員的碳審計(jì)知識(shí)和技能，為碳審計(jì)的順利開展提供人力資源保障。

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篇5

關(guān)鍵詞：企業(yè)內(nèi)部控制 審計(jì)工作 程序建設(shè)

中圖分類號(hào)：F239.45 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1004-4914（2011）08-188-02

一、企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的定義

企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托，對(duì)特定基準(zhǔn)日企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)。企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)是企業(yè)內(nèi)部控制外部評(píng)價(jià)的重要形式之一。

1.企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)與企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)。企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)屬于注冊(cè)會(huì)計(jì)師外部評(píng)價(jià)，企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)屬于企業(yè)董事會(huì)自我評(píng)價(jià)，兩者有著本質(zhì)的區(qū)別。首先，兩者的責(zé)任主體不同，建立健全和有效實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制，評(píng)價(jià)企業(yè)內(nèi)部控制的有效性是企業(yè)董事會(huì)的責(zé)任；在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任。其次，兩者評(píng)價(jià)的目標(biāo)不同。企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是企業(yè)董事會(huì)對(duì)各類內(nèi)部控制目標(biāo)實(shí)施的全面評(píng)價(jià)；企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師側(cè)重對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制目標(biāo)實(shí)施的審計(jì)評(píng)價(jià)。最后，兩者的評(píng)價(jià)結(jié)論不同。

2.企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)。企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)不同。前者是對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)，并重點(diǎn)就財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見；后者是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否按照國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度的規(guī)定編制、是否在所有重大方面公允反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量發(fā)表審計(jì)意見。審計(jì)目標(biāo)的不同導(dǎo)致兩者在審計(jì)程序上也有著較大區(qū)別。但由于兩者均關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)過程中形成的審計(jì)證據(jù)又可以相互支持、相互利用，為此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在計(jì)劃和執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)工作時(shí)，可以根據(jù)實(shí)際情況將企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)進(jìn)行整合，以降低審計(jì)成本、提高審計(jì)質(zhì)量。在整合審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行測(cè)試，以同時(shí)實(shí)現(xiàn)兩類目標(biāo)：（1）獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，支持其在企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)中對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制有效性發(fā)表的意見；（2）獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，支持其在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)價(jià)結(jié)果。

3.企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制監(jiān)管。企業(yè)內(nèi)部控制監(jiān)管是指政府監(jiān)管部門根據(jù)國家有關(guān)法律法規(guī)和監(jiān)管要求，以《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引為依據(jù)，對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制建立與實(shí)施情況進(jìn)行監(jiān)督檢查和評(píng)價(jià)。企業(yè)內(nèi)部控制監(jiān)管與企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)作為企業(yè)內(nèi)部控制外部評(píng)價(jià)的兩種主要形式，相互支持，相互促進(jìn)，共同保障企業(yè)內(nèi)部控制的有效建立與實(shí)施。比如，財(cái)務(wù)部門可以從規(guī)范公司治理、健全內(nèi)部機(jī)制、加強(qiáng)會(huì)計(jì)監(jiān)督、提高信息質(zhì)量等角度，對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性提出監(jiān)管要求。同時(shí)，可以會(huì)同國家審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)行政事業(yè)單位和國有企業(yè)使用財(cái)政資金過程中的內(nèi)部控制情況實(shí)施監(jiān)管評(píng)價(jià)。

二、企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的程序

1.計(jì)劃審計(jì)工作。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需恰當(dāng)?shù)赜?jì)劃企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)工作，配備具有專業(yè)勝任能力的項(xiàng)目組，并對(duì)助理人員進(jìn)行適當(dāng)?shù)亩綄?dǎo)。

計(jì)劃審計(jì)工作時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)有關(guān)事項(xiàng)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制及其審計(jì)工作的影響：（1）與企業(yè)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)；（2）相關(guān)法律法規(guī)和行業(yè)概況；（3）企業(yè)組織結(jié)構(gòu)、經(jīng)營特點(diǎn)和資本結(jié)構(gòu)等相關(guān)重要事項(xiàng)；（4）企業(yè)內(nèi)部控制最近發(fā)生變化的程度；（5）與企業(yè)溝通過的企業(yè)內(nèi)部控制缺陷；（6）重要性、風(fēng)險(xiǎn)等與確定企業(yè)內(nèi)部控制重大缺陷相關(guān)的因素；（7）對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制有效性的初步判斷；（8）可獲取的、與企業(yè)內(nèi)部控制有效性相關(guān)的證據(jù)的類型和范圍。

2.實(shí)施審計(jì)工作。注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照自上而下的方法實(shí)施審計(jì)工作，將企業(yè)層面控制和業(yè)務(wù)層面控制的測(cè)試結(jié)合進(jìn)行。（1）測(cè)試企業(yè)層面控制。注冊(cè)會(huì)計(jì)師測(cè)試企業(yè)層面的控制，在把握重要性原則的基礎(chǔ)上，一般關(guān)注：①與企業(yè)內(nèi)部環(huán)境相關(guān)的控制；②針對(duì)董事會(huì)、經(jīng)理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)而設(shè)計(jì)的控制；③企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程；④對(duì)內(nèi)部信息傳遞和財(cái)務(wù)報(bào)告流程的控制；⑤對(duì)控制有效性的內(nèi)部監(jiān)督和自我評(píng)價(jià)。（2）測(cè)試業(yè)務(wù)層面控制。注冊(cè)會(huì)計(jì)師測(cè)試業(yè)務(wù)層面的控制，在把握重要性原則的基礎(chǔ)上，結(jié)合企業(yè)實(shí)際、內(nèi)部控制相關(guān)法律法規(guī)要求和企業(yè)層面控制的測(cè)試情況，重點(diǎn)對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中的重要業(yè)務(wù)與事項(xiàng)的控制進(jìn)行測(cè)試。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需關(guān)注信息系統(tǒng)對(duì)內(nèi)部控制及風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的影響。（3）測(cè)試與舞弊風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)的控制。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在測(cè)試企業(yè)層面控制和業(yè)務(wù)層面控制時(shí)，應(yīng)評(píng)價(jià)內(nèi)部控制是否足以應(yīng)對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)。舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在了解被審計(jì)單位及其內(nèi)部環(huán)境時(shí)識(shí)別的、可能表明存在舞弊動(dòng)機(jī)、壓力或機(jī)會(huì)的事項(xiàng)或情況，以及被審計(jì)單位對(duì)可能存在的舞弊行為的合理化解釋。與舞弊風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)的控制通常包括：①針對(duì)重大的非常規(guī)交易的控制；②針對(duì)關(guān)聯(lián)方交易的控制；③與管理層的重大會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)評(píng)估相關(guān)的控制；④針對(duì)期末財(cái)務(wù)報(bào)告中編制的分錄和做出的調(diào)整的控制；⑤能夠減弱管理層偽造或不恰當(dāng)操縱財(cái)務(wù)結(jié)果的動(dòng)機(jī)及壓力的控制等。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)舞弊風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果，對(duì)上述控制實(shí)施有針對(duì)性的測(cè)試。（4）測(cè)試內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性。如果某項(xiàng)控制由擁有必要授權(quán)和專業(yè)勝任能力的人員按照規(guī)定的程序與要求執(zhí)行，能夠?qū)崿F(xiàn)控制目標(biāo)，表明該項(xiàng)控制的設(shè)計(jì)是有效的；如果某項(xiàng)控制正在按照設(shè)計(jì)運(yùn)行，執(zhí)行人員擁有必要授權(quán)和專業(yè)勝任能力，能夠?qū)崿F(xiàn)控制目標(biāo)，表明該項(xiàng)控制的運(yùn)行是有效的。（5）獲取企業(yè)內(nèi)部控制有效設(shè)計(jì)與運(yùn)行的證據(jù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在測(cè)試企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性時(shí)，可綜合運(yùn)用詢問適當(dāng)人員、觀察經(jīng)營活動(dòng)、檢查相關(guān)文件、穿行測(cè)試和重新執(zhí)行等方法，獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)以支持審計(jì)結(jié)論。與內(nèi)部控制相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)越高，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要獲取的證據(jù)越多。為確保證據(jù)的充分性和適當(dāng)性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常需對(duì)測(cè)試時(shí)間安排進(jìn)行權(quán)衡，既要盡量在接近企業(yè)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)基準(zhǔn)日實(shí)施測(cè)試，又要保證實(shí)施的測(cè)試能夠涵蓋足夠長的期間。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于內(nèi)部控制運(yùn)行偏高設(shè)計(jì)的（即控制偏差），應(yīng)確定該偏差對(duì)相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、需要獲取的證據(jù)以及控制運(yùn)行有效性結(jié)論的影響。在連續(xù)審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師有必要考慮以前年度執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)時(shí)了解的情況，以合理確定測(cè)試的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍。

3.評(píng)價(jià)控制缺陷。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制缺陷的分類和認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)與企業(yè)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)中內(nèi)部控制缺陷的分類和認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)類似，相對(duì)而言，注冊(cè)會(huì)計(jì)師更關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行測(cè)試的基礎(chǔ)上，需評(píng)價(jià)其識(shí)別的各項(xiàng)內(nèi)部控制缺陷的嚴(yán)重程度，以確定這些缺陷單獨(dú)或組合起來，是否構(gòu)成重大缺陷并影響其審計(jì)結(jié)論。在確定一項(xiàng)內(nèi)部控制缺陷或多項(xiàng)內(nèi)部控制缺陷的組合是否構(gòu)成重大缺陷時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)評(píng)價(jià)補(bǔ)償性控制（替代性控制）的影響。

4.完成審計(jì)報(bào)告。（1）取得書面說明。注冊(cè)會(huì)計(jì)師完成審計(jì)工作后，需取得經(jīng)企業(yè)簽署的書面聲明。（2）溝通控制缺陷。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)與企業(yè)溝通審計(jì)過程中識(shí)別的所有控制缺陷，重大缺陷和重要缺陷須以書面形式與董事會(huì)和經(jīng)理層溝通。注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為企業(yè)審計(jì)委員會(huì)和內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制監(jiān)督無效的，應(yīng)以書面形式直接與董事會(huì)和經(jīng)理層溝通。書面溝通需在注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告之前進(jìn)行。（3）形成審計(jì)意見。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)獲取的證據(jù)進(jìn)行評(píng)價(jià)，形成對(duì)內(nèi)部控制有效性的意見，出具審計(jì)報(bào)告。

三、企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告

1.審計(jì)報(bào)告內(nèi)容。標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告包括下列要素：（1）標(biāo)題；（2）收件人；（3）引言段；（4）企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的責(zé)任段；（5）注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任段；（6）內(nèi)部控制固有局限的說明段；（7）財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)意見段；（8）非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷描述段；（9）注冊(cè)會(huì)計(jì)師的簽名和蓋章；（10）會(huì)計(jì)師事務(wù)所的名稱、地址及蓋章；（11）報(bào)告日期。

2.審計(jì)意見類型。（1）無保留審計(jì)意見。發(fā)表無保留審計(jì)意見必須同時(shí)符合兩個(gè)條件：①企業(yè)按照內(nèi)部控制有關(guān)法律法規(guī)以及企業(yè)內(nèi)部控制制度要求，在所有重大方面建立并實(shí)施有效的內(nèi)部控制；②注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照有關(guān)內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則的要求計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作，在審計(jì)過程中未受到限制。（2）帶強(qiáng)調(diào)段的無保留意見。注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制雖不存在重大缺陷，但仍有一項(xiàng)或者多項(xiàng)重大事項(xiàng)需要提請(qǐng)審計(jì)報(bào)告使用者注意的，應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段予以說明，該段內(nèi)容僅用于提醒內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告使用者關(guān)注，并不影響對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制發(fā)表的審計(jì)意見。（3）否定意見。注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制存在一項(xiàng)或多項(xiàng)重大缺陷的，除非審計(jì)范圍受到限制，應(yīng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制發(fā)表否定意見。注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具否定意見的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中需包括重大缺陷的定義、重大缺陷的性質(zhì)及其對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的影響程度等內(nèi)容。（4）無法表示意見。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)范圍受到限制的，應(yīng)當(dāng)解除業(yè)務(wù)約定或出具無法表示意見的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，在報(bào)告中指明審計(jì)范圍受到限制，無法對(duì)內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在已執(zhí)行的有效程序中發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在重大缺陷的，應(yīng)當(dāng)在“無法表示意見”的審計(jì)報(bào)告中對(duì)已發(fā)現(xiàn)的重大缺陷作出詳細(xì)說明。

篇6

一、契約說

從總體上看，德國傾向于將注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任問題納入專家責(zé)任的范疇進(jìn)行研究，大體形成了以契約說為主體、侵權(quán)理論為補(bǔ)充的理論體系。在以德國法院為中心的司法實(shí)踐活動(dòng)中，形成了以下四種不同的觀點(diǎn)：

1.默示的信息提供契約理論。

這種觀點(diǎn)認(rèn)為，盡管注冊(cè)會(huì)計(jì)師未受第三人的直接委托，也可以間接推斷注冊(cè)會(huì)計(jì)師與第三人締結(jié)了默示的信息提供契約。其成立要件包括：第一，信息對(duì)受領(lǐng)者有重大意義，受領(lǐng)者意圖將信息作為實(shí)質(zhì)性決定的基礎(chǔ)；第二，信息提供者認(rèn)識(shí)信息所具有的意義以及將之作為受領(lǐng)者決定的基礎(chǔ)這一事實(shí)；第三，信息提供者具有該信息的專門知識(shí)，并受特別委托提供信息且對(duì)信息提供有利害關(guān)系。

2.具保護(hù)第三人效力契約說。

這種觀點(diǎn)認(rèn)為，具保護(hù)第三人效力的契約，不是指契約當(dāng)事人以外的第三人對(duì)契約債務(wù)人有給付請(qǐng)求權(quán)，而是指第三人基于誠實(shí)信用的要求被納入保護(hù)領(lǐng)域。例如，基于會(huì)計(jì)師事務(wù)所與委托人之間的契約，會(huì)計(jì)師事務(wù)所甲向相對(duì)人B提供了不實(shí)信息，該信息經(jīng)B傳給第三人C，C因信賴該信息而遭受損失。盡管甲與C之間沒有直接的契約關(guān)系，甲對(duì)第三人C無注意義務(wù)，但可以理解為甲不僅向B、同時(shí)也向C提供信息服務(wù)，應(yīng)負(fù)不實(shí)信息所產(chǎn)生損害的賠償責(zé)任。

3.契約締結(jié)上的過失。

這種觀點(diǎn)認(rèn)為，第三人基于對(duì)專家提供的信息的信賴并據(jù)此進(jìn)行投資等經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，如果因此遭受了損失，專家應(yīng)對(duì)其承擔(dān)契約締結(jié)上的過失責(zé)任。

4.違反良俗的侵權(quán)行為責(zé)任。

這種觀點(diǎn)是基于德國《民法》第826條的規(guī)定：“以違反善良風(fēng)俗的方式故意對(duì)他人施加損害的人，對(duì)他人負(fù)有損害賠償?shù)呢?zé)任?！北M管在侵權(quán)行為的成立上要求有故意，但從效果上來看，若專業(yè)機(jī)構(gòu)因重大過失違反業(yè)務(wù)上的注意義務(wù)向第三人提供了不實(shí)信息，或者認(rèn)識(shí)到不實(shí)信息使第三人有遭受損害的可能性而仍予以許可，即解釋為故意。根據(jù)這種觀點(diǎn)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在提供不實(shí)信息時(shí)，理應(yīng)認(rèn)識(shí)到有可能使?jié)撛诘牡谌嗽馐軗p失而仍然散布該信息時(shí)，應(yīng)界定為違反良俗，基于這種行為即可確定專業(yè)機(jī)構(gòu)的民事責(zé)任。

二、侵權(quán)說

在英國、美國，傳統(tǒng)上傾向于采用侵權(quán)理論，即認(rèn)為第三人與注冊(cè)會(huì)計(jì)師（英國稱特許會(huì)計(jì)師）之間并沒有嚴(yán)格意義上的契約關(guān)系。雖然第三人對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告具有合理的可預(yù)見性，但在注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具相關(guān)審計(jì)報(bào)告時(shí)，第三人是不確定的，因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供不實(shí)信息違反的是法定義務(wù)，只能依據(jù)侵權(quán)行為來提出賠償。在具體做法上，英國和美國又有所不同。

在英國，長期以來，法院均認(rèn)為特許會(huì)計(jì)師只與公司及其所有者具有合作關(guān)系，因而特許會(huì)計(jì)師只對(duì)公司及其股東承擔(dān)法律責(zé)任，而對(duì)任何第三人不負(fù)法律責(zé)任。直到1963年，發(fā)生黑德利。伯恩公司訴赫勒和帕特納斯公司案件時(shí)，英國最高法院才開始確立對(duì)第三人損失的賠償機(jī)制，認(rèn)為第三人因信賴特許會(huì)計(jì)師的意見而遭受損失，即使與后者沒有合同關(guān)系，后者也應(yīng)該承擔(dān)職業(yè)過失責(zé)任，但沒有明確規(guī)定適用于特許會(huì)計(jì)師承擔(dān)的責(zé)任。1972年，英格蘭及威爾士特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)專門了一個(gè)關(guān)于職業(yè)責(zé)任的法律原則的聲明，指出特許會(huì)計(jì)師在下列情況下要對(duì)第三人的損失承擔(dān)責(zé)任：①在已知或必然預(yù)見到第三人將依賴財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，為客戶編制報(bào)表或簽發(fā)審計(jì)報(bào)告；②對(duì)客戶信用的高低、客戶的履約能力等情況做出保證，或者給予其他形式的證明。20世紀(jì)80年代以后，英國最高法院將對(duì)第三人的范圍擴(kuò)展為可以合理預(yù)見到的第三人。不過，特許會(huì)計(jì)師對(duì)第三人承擔(dān)責(zé)任只有在特許會(huì)計(jì)師存在重大過失時(shí)才適用。

在美國侵權(quán)法中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任與醫(yī)師、建筑師、律師責(zé)任一并稱為職業(yè)責(zé)任。當(dāng)他們未能履行該領(lǐng)域合理的專業(yè)注意義務(wù)和達(dá)到該領(lǐng)域合理的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，即可能被認(rèn)定為失職，并承擔(dān)相應(yīng)的民事責(zé)任。在美國普通法中，1931年的厄特雷馬爾斯案確立了一項(xiàng)原則：只有報(bào)表的主要受益人，即注冊(cè)會(huì)計(jì)師于審計(jì)前已經(jīng)確知其姓名的報(bào)表主要使用者，才有權(quán)請(qǐng)求賠償。在該案后，隨著專家責(zé)任意識(shí)的增強(qiáng)、責(zé)任保險(xiǎn)的推廣，將注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)第三人的責(zé)任劃分為普通過失、重大過失與欺詐，對(duì)第三人范圍的規(guī)定也有所不同。在普通過失的責(zé)任條件下，第三人被分為兩類：一類是少數(shù)類，即注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠預(yù)見到這類人員信賴審計(jì)報(bào)告；另一類是多數(shù)類，即注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法預(yù)見到的第三人。在這種情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師只對(duì)能夠預(yù)見到的將信賴審計(jì)報(bào)告的少數(shù)第三人承擔(dān)法律責(zé)任，如注冊(cè)會(huì)計(jì)師知道公司打算利用審計(jì)報(bào)告取得銀行貸款，但銀行名稱尚未確定，以后貸款給公司的銀行即可向注冊(cè)會(huì)計(jì)師主張普通過失的法律責(zé)任。注冊(cè)會(huì)計(jì)師若有欺詐或重大過失行為，應(yīng)對(duì)所有可能使用報(bào)表的第三人負(fù)責(zé)。所謂重大過失，是指連起碼的職業(yè)謹(jǐn)慎都不保持，對(duì)業(yè)務(wù)或事務(wù)不加考慮，滿不在乎。所謂欺詐，是指違背法律責(zé)任或未盡需要特別履行的合同義務(wù)。

三、職業(yè)（獨(dú)立）責(zé)任說

法國的相關(guān)法律法規(guī)既不主張侵權(quán)行為責(zé)任的法理，也不主張契約責(zé)任的法理，而是主張職業(yè)責(zé)任的法理，追究驗(yàn)資機(jī)構(gòu)的民事責(zé)任，將專家對(duì)第三人的民事責(zé)任界定為基于職業(yè)責(zé)任而自動(dòng)產(chǎn)生的第三種責(zé)任。由于業(yè)務(wù)的特殊性，專家在從事專業(yè)性活動(dòng)時(shí)應(yīng)當(dāng)對(duì)委托人和第三人承擔(dān)職業(yè)上的注意義務(wù)，如果其在從業(yè)過程中未履行這種注意義務(wù)，即可能對(duì)遭受損失的第三人承擔(dān)賠償責(zé)任。按照法國《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》的規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在任職期間因工作疏忽或判斷錯(cuò)誤導(dǎo)致第三人遭受損失，要承擔(dān)相應(yīng)的民事責(zé)任。注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)民事責(zé)任的前提條件是：發(fā)生錯(cuò)誤；導(dǎo)致第三人遭受損失；錯(cuò)誤與損失之間有因果關(guān)系。注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)生錯(cuò)誤的情形為：對(duì)賬簿和單據(jù)查證不足；對(duì)管理當(dāng)局提供的有關(guān)資料查證不足；對(duì)股東間平等原則的遵循情況查證不足；在特殊報(bào)告中出現(xiàn)錯(cuò)誤；未能向股東大會(huì)揭示違規(guī)行為和報(bào)表數(shù)據(jù)不準(zhǔn)確的情況；由于賬簿和單據(jù)不足，未能發(fā)現(xiàn)虛假的股息分紅；未注意到法令的改變。上述錯(cuò)誤導(dǎo)致第三人遭受的損失應(yīng)是確定的，既包括精神上的損失，也包括物質(zhì)上的損失。注冊(cè)會(huì)計(jì)師委托的助手或合作者所犯的錯(cuò)誤，如導(dǎo)致第三人遭受損失，也要由注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)相應(yīng)的民事責(zé)任。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的民事責(zé)任可追訴到導(dǎo)致第三人遭受損失后的三年內(nèi)。至于有效契約存在與否，專家與契約相對(duì)方的關(guān)系如何，以及與第三人的關(guān)系如何，一概不論。

日本在立法以及理論探討中，對(duì)包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師在內(nèi)的專家的民事責(zé)任猶為重視，日本商法典多處規(guī)定了對(duì)第三人的保護(hù)義務(wù)。同時(shí)，日本理論界對(duì)專家責(zé)任的探討亦給予了充分的重視，并致力于專家責(zé)任的系統(tǒng)性研究。從總體上來看，日本傾向于主張利用侵權(quán)法來解決專家對(duì)第三人的賠償責(zé)任，并主張采用舉證責(zé)任倒置的辦法來解決受害人因?yàn)橹R(shí)不足、信息不足而產(chǎn)生的舉證方面的難題。在這個(gè)方面，我國臺(tái)灣地區(qū)大體上持相同的主張。

四、對(duì)我國的啟示

筆者認(rèn)為，根據(jù)我國的現(xiàn)實(shí)情況，采用侵權(quán)說較為合理，理由如下：

1.會(huì)計(jì)師事務(wù)所與第三人之間并不存在嚴(yán)格意義上的契約，沒有建立直接的法律關(guān)系。

雖然對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言，使用審計(jì)信息的第三人存在合理的可預(yù)見性，但該第三人畢竟是不確定的，這與契約責(zé)任發(fā)生在特定當(dāng)事人之間的觀念不吻合。另外，我國的契約觀念遠(yuǎn)沒有德國發(fā)達(dá)，運(yùn)用德國所堅(jiān)持的契約責(zé)任沒有合適的土壤。況且，除一些特別立法（如保險(xiǎn)法）外，我國民法和合同法并沒有承認(rèn)對(duì)第三人的契約責(zé)任。因此，德國的做法目前在我國不太適用。

2.我國市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建設(shè)起步較晚，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的發(fā)展不充分。

若采用法國的獨(dú)立責(zé)任的做法，必然會(huì)導(dǎo)致針對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的濫訴和第三人的道德風(fēng)險(xiǎn)。近幾年來，國內(nèi)掀起了一股針對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的訴訟潮。當(dāng)涉及經(jīng)濟(jì)債務(wù)糾紛時(shí)，無論是由于市場(chǎng)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的，還是由于審計(jì)失敗產(chǎn)生的，原告都會(huì)首先復(fù)查公司的審計(jì)報(bào)告，只要發(fā)現(xiàn)審計(jì)報(bào)告的結(jié)果與事實(shí)有出入，就立即將會(huì)計(jì)師事務(wù)所列為被告。甚至在有的案件中，出現(xiàn)了將會(huì)計(jì)師事務(wù)所列為第17被告的情形。同時(shí)，也產(chǎn)生了會(huì)計(jì)師事務(wù)所與法律規(guī)定之間的“貓鼠游戲”。會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了躲避責(zé)任，經(jīng)常改換門庭，以不同的名稱出現(xiàn)。在公眾的心目中，會(huì)計(jì)師事務(wù)所是協(xié)助作假、擾亂經(jīng)濟(jì)秩序的罪魁禍?zhǔn)?。這一點(diǎn)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的發(fā)展是災(zāi)難性的打擊。

篇7

《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師勝任能力指南》規(guī)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)通過繼續(xù)教育保持并不斷提高勝任能力。根據(jù)《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師繼續(xù)教育制度》的規(guī)定，繼續(xù)教育的形式分為有組織的形式（即培訓(xùn)班）和其他形式（如公開發(fā)表專業(yè)論文等）。繼續(xù)教育制度對(duì)其他形式進(jìn)行了限制，因此培訓(xùn)班是注冊(cè)會(huì)計(jì)師每年必須參加的繼續(xù)教育形式。筆者參加了多年的繼續(xù)教育培訓(xùn)班，觀察到很多注冊(cè)會(huì)計(jì)師不認(rèn)真聽課，或曠課（外出游玩），或在課堂做其他事（看小說、玩手機(jī)等），或干脆叫他人代替參加培訓(xùn)，將繼續(xù)教育看成是被強(qiáng)加的任務(wù)。

二、供需關(guān)系視角：提高勝任能力缺乏動(dòng)力

從經(jīng)濟(jì)學(xué)的視角看，需求是制約供給的重要因素。本文從需求決定供給的視角和思路來分析注冊(cè)會(huì)計(jì)師不重視提高勝任能力的問題，認(rèn)為只有市場(chǎng)對(duì)高勝任能力有需求，注冊(cè)會(huì)計(jì)師才會(huì)自覺學(xué)習(xí)專業(yè)知識(shí)和技能，努力提高勝任能力。如果市場(chǎng)對(duì)高勝任能力沒有需求，委托人不需要專業(yè)服務(wù)，執(zhí)業(yè)業(yè)務(wù)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒有智力挑戰(zhàn)，就不可能激發(fā)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提高勝任能力的動(dòng)力，也就難以激發(fā)注冊(cè)會(huì)計(jì)師學(xué)習(xí)的渴望和熱情。

實(shí)際情況是，對(duì)大多數(shù)審計(jì)業(yè)務(wù)特別是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)來說，委托人需要的僅僅是審計(jì)報(bào)告，不是專業(yè)的審計(jì)服務(wù)。在缺少高質(zhì)量審計(jì)需求的前提下，市場(chǎng)只需要能提供審計(jì)報(bào)告的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，而不是勝任能力高的、能提供專業(yè)服務(wù)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師。企業(yè)選擇注冊(cè)會(huì)計(jì)師的標(biāo)準(zhǔn)是：出具審計(jì)報(bào)告速度快、審計(jì)意見無保留、審計(jì)程序少執(zhí)行（或不執(zhí)行）、審計(jì)費(fèi)用低。勝任能力與注冊(cè)會(huì)計(jì)師招攬的業(yè)務(wù)量幾乎沒有相關(guān)關(guān)系。市場(chǎng)上對(duì)勝任能力是低需求的，注?曰峒剖σ簿筒換嵊懈呤と文芰?供給。

很多企業(yè)不但不需要專業(yè)的審計(jì)服務(wù)，而且不需要會(huì)計(jì)服務(wù)、會(huì)計(jì)咨詢。例如很多企業(yè)本身存在少交稅或偷稅的行為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供稅收籌劃服務(wù)要求企業(yè)規(guī)范賬務(wù)核算、依法繳納稅費(fèi)，企業(yè)必定會(huì)比沒有籌劃時(shí)繳納更多的稅費(fèi)。多數(shù)企業(yè)不會(huì)以降低違法違規(guī)風(fēng)險(xiǎn)為目的委托注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供專業(yè)服務(wù)。實(shí)務(wù)中有些企業(yè)委托注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供顧問或咨詢服務(wù)，看重的是注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其所在單位與有關(guān)部門的關(guān)系，而不是真正需要專業(yè)服務(wù)。

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和完善，高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)和會(huì)計(jì)服務(wù)需求有所增加，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師勝任能力的要求越來越高。但是只要低質(zhì)量需求的審計(jì)業(yè)務(wù)（即提供無保留意見審計(jì)報(bào)告即可的業(yè)務(wù)）大量存在，注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺失提高勝任能力動(dòng)力的現(xiàn)象就無法徹底消滅。

三、成本效益視角：提高勝任能力缺少利益支撐

注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否努力提高勝任能力，也是考量成本效益的結(jié)果。提高勝任能力對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的意義在于保持或增加收益。注冊(cè)會(huì)計(jì)師不會(huì)單純?yōu)榱颂岣邉偃文芰Χ〞r(shí)間和精力去提高勝任能力。在理想狀態(tài)下（即注冊(cè)會(huì)計(jì)師依靠專業(yè)服務(wù)的質(zhì)量進(jìn)行良性競(jìng)爭），注冊(cè)會(huì)計(jì)師勝任能力越高，專業(yè)服務(wù)質(zhì)量越高，就越受業(yè)務(wù)委托人（企業(yè)）的歡迎，業(yè)務(wù)越多，薪酬越高。此時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了承攬更多的業(yè)務(wù)，獲取更高的薪酬，只能努力提高自身的勝任能力。如果勝任能力與承攬業(yè)務(wù)和薪酬沒有關(guān)系，或者反而起到阻礙作用，注冊(cè)會(huì)計(jì)師或者會(huì)離開這個(gè)行業(yè)，或者轉(zhuǎn)而從事惡性競(jìng)爭。就目前的實(shí)際情況來看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師努力提高勝任能力，不但缺少效益，而且往往帶來損失，體現(xiàn)在三個(gè)方面。

（一）審計(jì)業(yè)務(wù)承接中的惡性競(jìng)爭。如前所述，惡性競(jìng)爭的原因在于企業(yè)委托審計(jì)時(shí)并不考慮注冊(cè)會(huì)計(jì)師的勝任能力因素。惡性競(jìng)爭表現(xiàn)為依靠權(quán)力支持，通過利益交換甚至公開行賄獲取業(yè)務(wù)，例如向委托人的有關(guān)人員（例如財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人）支付回扣、向業(yè)務(wù)介紹人支付介紹費(fèi)；向國家工作人員行賄獲取指定業(yè)務(wù)（實(shí)際中有些國家工作人員口頭要求企業(yè)到其指定的中介機(jī)構(gòu)辦理審計(jì)、驗(yàn)資、稅務(wù)鑒證和資產(chǎn)評(píng)估等業(yè)務(wù)）。惡性競(jìng)爭還表現(xiàn)為以迎合被審計(jì)單位不合理甚至非法的要求來保持業(yè)務(wù)；以簡化程序、降低審計(jì)質(zhì)量、快速出具審計(jì)報(bào)告、隱瞞重大問題出具無保留意見審計(jì)報(bào)告、降低收費(fèi)等方式惡意競(jìng)爭。惡性競(jìng)爭導(dǎo)致勝任能力高的注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能脫穎而出。對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師來說，提高勝任能力缺少利益支撐。

（二）審計(jì)質(zhì)量與審計(jì)收費(fèi)無關(guān)或者負(fù)相關(guān)。勝任能力高的注冊(cè)會(huì)計(jì)師能發(fā)現(xiàn)（查出）、糾正或者披露重大錯(cuò)報(bào)，但是審計(jì)費(fèi)用一般是根據(jù)資產(chǎn)總額確定的，與審計(jì)質(zhì)量無關(guān)；查出會(huì)計(jì)信息重大錯(cuò)報(bào)，被審計(jì)單位拒絕糾正或者披露時(shí)，被審計(jì)單位可能會(huì)另行委托其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供審計(jì)報(bào)告。注冊(cè)會(huì)計(jì)師堅(jiān)持原則，保持客觀公證，往往會(huì)使委托人、被審計(jì)單位敬而遠(yuǎn)之。注冊(cè)會(huì)計(jì)師堅(jiān)持原則的名聲在外，不但難以承攬新業(yè)務(wù)，現(xiàn)有業(yè)務(wù)也會(huì)流失。除非基于委托人自身需要高質(zhì)量的專業(yè)服務(wù)，高勝任能力的注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以說是無用武之地。

（三）審計(jì)質(zhì)量與注冊(cè)會(huì)計(jì)師薪酬負(fù)相關(guān)。大多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的薪酬制度規(guī)定員工薪酬的高低取決于完成業(yè)務(wù)的多少、收取營業(yè)收入（審計(jì)費(fèi)用）的多少。市場(chǎng)缺少高質(zhì)量的審計(jì)需求，大多數(shù)業(yè)務(wù)都是常規(guī)的、簡單的業(yè)務(wù)，是需要出具無保留意見審計(jì)報(bào)告的業(yè)務(wù)，助理人員和勝任能力低的注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以單獨(dú)完成。再加上需要較高勝任能力的業(yè)務(wù)很費(fèi)時(shí)間，會(huì)計(jì)師事務(wù)所往往委派勝任能力高的注冊(cè)會(huì)計(jì)師去完成。因此，勝任能力高的注冊(cè)會(huì)計(jì)師能完成的業(yè)務(wù)數(shù)量和營業(yè)收入往往比助理人員和勝任能力低的注冊(cè)會(huì)計(jì)師要少，薪酬自然就低。只會(huì)機(jī)械地執(zhí)行審計(jì)程序、抄賬、復(fù)印資料、填底稿（在會(huì)計(jì)信息化下只需復(fù)制粘貼），不能解決實(shí)務(wù)難題的助理人員因?yàn)橥瓿傻臉I(yè)務(wù)多，反而可以拿到高薪。助理人員薪酬比注冊(cè)會(huì)計(jì)師高、勝任能力低的注冊(cè)會(huì)計(jì)師薪酬比勝任能力高的注冊(cè)會(huì)計(jì)師高，是導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師不愿主動(dòng)提高勝任能力的一個(gè)重要原因。

四、采取有針對(duì)性的解決措施

采取有針對(duì)性的、有效的措施，使勝任能力高的注冊(cè)會(huì)計(jì)師能獲取高薪，注冊(cè)會(huì)計(jì)師才有提高勝任能力的動(dòng)力，這是解決問題的根本措施。

（一）增加高質(zhì)量的專業(yè)服務(wù)需求。市場(chǎng)化改革，政府職能轉(zhuǎn)變，再加上經(jīng)過黨的群眾路線教育實(shí)踐，以形式主義為首的“”問題逐漸得到解決，法律、法規(guī)對(duì)強(qiáng)制性審計(jì)的規(guī)定逐步取消。首先是通過公司法的修訂，已經(jīng)將絕大部分驗(yàn)資業(yè)務(wù)取消；其次是將內(nèi)資企業(yè)工商年檢和外資企業(yè)聯(lián)合年檢改為備案，也不再要求提供審計(jì)報(bào)告；之后國務(wù)院又取消了建筑業(yè)、勘察、設(shè)計(jì)和工程監(jiān)理等企業(yè)資質(zhì)認(rèn)定需提供審計(jì)報(bào)告的要求等。通過一系列的制度改革，非上市企業(yè)法定強(qiáng)制審計(jì)業(yè)務(wù)將在不久的將來徹底消失。目前非上市企業(yè)審計(jì)報(bào)告的主要使用者是銀行等金融機(jī)構(gòu)，銀行使用審計(jì)報(bào)告是出于搭便車的動(dòng)機(jī)（即銀行不用承擔(dān)審計(jì)費(fèi)用），而企業(yè)提供給銀行的財(cái)務(wù)報(bào)表一般是有虛假成分的，銀行不再要求企業(yè)提供審計(jì)報(bào)告是必然趨勢(shì)。這些法定強(qiáng)制業(yè)務(wù)的取消，有助于審計(jì)報(bào)告使用者克服形式主義，必將倒逼注冊(cè)會(huì)計(jì)師提高勝任能力，提供市場(chǎng)真正需要的專業(yè)審計(jì)服務(wù)。

（二）在解決需求的基礎(chǔ)上進(jìn)行專業(yè)服務(wù)供給側(cè)改革。目前審計(jì)報(bào)告的相關(guān)性和決策有用性較差，審計(jì)人員都會(huì)寫高度標(biāo)準(zhǔn)化的審計(jì)報(bào)告，體現(xiàn)不出審計(jì)工作的質(zhì)量和價(jià)值。2016年12月財(cái)政部的《在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)》等12項(xiàng)中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后，將進(jìn)一步提升審計(jì)的質(zhì)量和透明度，增加審計(jì)報(bào)告信息量；注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)等，審計(jì)報(bào)告可以直接體現(xiàn)勝任能力的高低，讓勝任能力高的注冊(cè)會(huì)計(jì)師有用武之地。筆者期待，在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)等僅針對(duì)上市實(shí)體審計(jì)業(yè)務(wù)的規(guī)定，能盡快擴(kuò)大適用到對(duì)于其他實(shí)體的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)中。

（三）實(shí)現(xiàn)審計(jì)質(zhì)量決定審計(jì)收費(fèi)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師薪酬的制度。建立風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)收費(fèi)制度，審計(jì)收費(fèi)包括較低的基本審計(jì)收費(fèi)和較高的審計(jì)業(yè)績提成兩部分?？梢园凑諏徲?jì)發(fā)現(xiàn)的會(huì)計(jì)信息重大錯(cuò)報(bào)金額的一定比例，計(jì)算審計(jì)業(yè)績提成，歸注冊(cè)會(huì)計(jì)師所有，以實(shí)現(xiàn)審計(jì)收費(fèi)與審計(jì)質(zhì)量、注冊(cè)會(huì)計(jì)師薪酬與審計(jì)質(zhì)量的雙掛鉤。而且這樣一來，可以在注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間形成以提高審計(jì)質(zhì)量為內(nèi)容的良性競(jìng)爭，在會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)形成以質(zhì)量為導(dǎo)向的企業(yè)文化。

篇8

法定代表人：尚兆英，總經(jīng)理。

委托人：彭紹群，遼寧華辰律師事務(wù)所律師。

委托人：王偉，本溪新偉律師事務(wù)所律師。

被上訴人（原審原告）：大洼縣建筑開發(fā)總公司，住所地遼寧省盤錦市大洼縣大洼鎮(zhèn)站前街。

法定代表人：李國才，總經(jīng)理。

委托人：張桂杰，沈陽市涉外經(jīng)濟(jì)律師事務(wù)所北京分所律師。

委托人：黎薇，沈陽市涉外經(jīng)濟(jì)律師事務(wù)所北京分所律師。

上訴人沈陽綠島森林公園有限公司（以下簡稱綠島公司）為與被上訴人大洼縣建筑開發(fā)總公司（以下簡稱大洼建筑公司）建設(shè)工程合同拖欠工程款糾紛一案，不服遼寧省高級(jí)人民法院（1999）遼民初字第7號(hào)民事判決，向本院提起上訴，本院依法組成合議庭公開開庭審理了本案，綠島公司的委托人彭紹群、王偉，大洼建筑公司的法定代表人李國才、委托人張桂杰、黎薇到庭參加訴訟，現(xiàn)已審理終結(jié)。

經(jīng)審理查明：1996年2月28日，綠島公司與大洼建筑公司簽訂《建筑工程施工合同協(xié)議條款》，約定：綠島公司為發(fā)包方，大洼建筑公司為承包方；工程范圍及內(nèi)容包括體育中心、動(dòng)力中心、物業(yè)管理、輔助用房、小住宅25幢約20，000平方米；工程交工驗(yàn)收結(jié)算后，于1996年年底前付清全部工程款（保修費(fèi)除外）；大洼建筑公司于工程竣工后10天提交結(jié)算報(bào)告，綠島公司收到驗(yàn)收竣工報(bào)告30日內(nèi)無正當(dāng)理由不辦理結(jié)算，從第31天起按施工企業(yè)向銀行貸款的利率支付拖欠工程款的利息；工程造價(jià)暫定2，000萬元，待圖紙出全后，大洼建筑公司按國家92.94工程定額編制施工圖預(yù)算，并報(bào)綠島公司批準(zhǔn)；取費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)按工程所在地95年度結(jié)算費(fèi)率，乙級(jí)取費(fèi)（不計(jì)取跨市區(qū)所發(fā)生的費(fèi)用）。還約定：工程造價(jià)管理部門公布的價(jià)格調(diào)整及政策性調(diào)整為合同價(jià)款調(diào)整條件。訂立合同后，大洼建筑公司即進(jìn)場(chǎng)施工。1996年12月30日，訟爭工程經(jīng)沈陽市工程質(zhì)量監(jiān)督站蘇家屯分站核定工程質(zhì)量為優(yōu)良。綠島公司已對(duì)工程進(jìn)住使用。根據(jù)大洼建筑公司提供的工程項(xiàng)目支出票據(jù)，綠島公司委托遼寧工會(huì)審計(jì)事務(wù)所對(duì)工程造價(jià)進(jìn)行鑒定以便結(jié)算。1996年11月30日，遼寧工會(huì)審計(jì)事務(wù)所出具的審計(jì)結(jié)論為：編制依據(jù)定額1992年遼寧省建筑工程預(yù)算定額遼寧省單位估價(jià)表，1994年全國統(tǒng)一裝飾工程預(yù)算定額遼寧省單位估價(jià)表；工程價(jià)值為32，407，890.29元，審計(jì)工程款為28，300，552元；1998年3月，大洼建筑公司法定代表人李國才在遼寧工會(huì)審計(jì)事務(wù)所作出的《工程預(yù)（結(jié)）算審計(jì)驗(yàn)證認(rèn)定書》上簽字并加蓋了印鑒，綠島公司職員在認(rèn)定書上簽字。

1999年2月11日，綠島公司與大洼建筑公司就扣款問題達(dá)成協(xié)議，內(nèi)容為：大洼建筑公司施工的工程項(xiàng)目中，經(jīng)檢查發(fā)現(xiàn)工程質(zhì)量問題和施工遺留問題。經(jīng)雙方共同認(rèn)定屬實(shí)，雙方對(duì)工程出現(xiàn)的質(zhì)量問題商定綠島公司扣除大洼建筑公司工程施工款150萬元。大洼建筑公司的法定代表人李國才，綠島公司駐工地代表方遠(yuǎn) 在協(xié)議上簽字，未加蓋印鑒。1998年7月31日，雙方當(dāng)事人與本溪鋼鐵公司第三建筑公司（以下簡稱本鋼三建）簽訂《代付料款協(xié)議》，約定：經(jīng)綠島公司調(diào)解，大洼建筑公司向本鋼三建借施工材料總款價(jià)值817，258元，綠島公司欠大洼建筑公司工程款，經(jīng)三方協(xié)商由綠島公司代大洼建筑公司向本鋼三建支付上述款項(xiàng)。

 1999年4月20日，大洼建筑公司向一審法院遞交的起訴狀稱：1996年12月15日大洼建筑公司將工程決算報(bào)告書（包括管網(wǎng)報(bào)告）交于綠島公司，但綠島公司并未依合同約定在接到?jīng)Q算報(bào)告15天內(nèi)審查批準(zhǔn)撥款。綠島公司應(yīng)按《工程預(yù)（結(jié)）算審計(jì)驗(yàn)證認(rèn)定書》確定的工程款、96定額與92定額之間的差價(jià)款給付大洼建筑公司。

一審審理期間，一審法院委托中國建設(shè)銀行遼寧省分行對(duì)工程造價(jià)鑒定，該行1999年9月13日出具的《建筑工程造價(jià)鑒定書》結(jié)論為按96定額工程總造價(jià)為32，737，624.72元（包括圖紙誤工等損失20萬元）。一審法院還委托遼寧審計(jì)師事務(wù)所對(duì)雙方當(dāng)事人在施工期間（1996年4月19日至1999年9月23日）往來帳、材料帳進(jìn)行審計(jì)，審計(jì)機(jī)構(gòu)分別于1999年9月23日、12月21 日作出《專項(xiàng)審計(jì)報(bào)告》和《補(bǔ)充審計(jì)意見》，結(jié)論為：綠島公司共付給大洼建筑公司工程款19，992，602.71元（其中包括綠島公司以承兌匯票方式付給大洼建筑公司的工程款500萬元），綠島公司為大洼建筑公司墊付電費(fèi)173，191.2元，綠島公司給付大洼建筑公司材料折款5，149，165.94元，綠島公司代大洼建筑公司償還大洼建筑公司借用本鋼三建的材料折款817，258元?？鄢鲜隹铐?xiàng)，綠島公司尚欠大洼建筑公司工程款本金6，675，406.87元，尚欠工程款利息3，284，094.18元（計(jì)息時(shí)間為1997年3月14日至1999年9月23日）。綠島公司以承兌匯票方式分四次給付大洼建筑公司工程款500萬元，該承兌匯票為遠(yuǎn)期匯票，大洼建筑公司持承兌匯票去銀行貼現(xiàn)，共發(fā)生貼現(xiàn)利息201，433.75元（四張承兌匯票出票目、到期日、金額及貼現(xiàn)日期分別為2 1996年7月29日至1996年12月6日，50萬元提前貼現(xiàn)日期為1996年9月20日；1996年9月3日至1997年3月1日，200萬元提前貼現(xiàn)日期為1996年9月4日；1996年9月27日至1997年3月25日，150萬元提前貼現(xiàn)目期為1996年10月4日31998年10月3日至1999 年3月20日，100萬元提前貼現(xiàn)日期為1998年10月31日）。

 1993年1月29日建設(shè)部頒發(fā)的《建設(shè)工程施工合同管理辦法》第12條規(guī)定：工程價(jià)款應(yīng)以定額和相應(yīng)取費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)作為指導(dǎo)價(jià)格，通過招標(biāo)投標(biāo)和雙方協(xié)商合理確定合同價(jià)款，并按合同約定對(duì)價(jià)款進(jìn)行適時(shí)的調(diào)整。1995年11月6日，遼寧省建設(shè)廳與中國建設(shè)銀行遼寧省分行聯(lián)合頒發(fā)的《關(guān)于頒發(fā)〈遼寧省建筑工程預(yù)算定額〉、〈全國統(tǒng)一安裝工程預(yù)算定額遼寧省單位估價(jià)匯總表〉等的通知》中稱：凡1995年12月31日以前簽訂合同造價(jià)包死的工程及竣工決算的工程不再調(diào)整，其余在建工程按1996年1月1日以后完成的工作量作相應(yīng)調(diào)整。

一審法院審理認(rèn)為，雙方當(dāng)事人簽訂的《建筑工程施工合同》及雙方與本鋼三建簽訂的《代付材料款協(xié)議》為有效合同。綠島公司未按合同約定的時(shí)間撥付工程款、工程驗(yàn)收后未結(jié)算，應(yīng)承擔(dān)違約責(zé)任。依據(jù)一審法院委托的鑒定、審計(jì)機(jī)構(gòu)作出的工程造價(jià)鑒定及往來帳目審計(jì)的結(jié)論，扣除綠島公司已付工程款及材料款，綠島公司尚欠大洼建筑公司工程款6，675，406.87元。自1997年2月7日綠島公司收到工程結(jié)算報(bào)告的第31日起向大洼建筑公司支付拖欠的工程款利息。依據(jù)合同中“工程造價(jià)管理部門公布的價(jià)格調(diào)整及政策性調(diào)整”時(shí)，可對(duì)工程價(jià)款進(jìn)行調(diào)整的約定，將合同約定的92定額調(diào)整為96定額。因票據(jù)貼現(xiàn)發(fā)生的利息201，433.75元 由綠島公司承擔(dān)。關(guān)于150萬元扣款因雙方單位未加蓋公章，綠島 公司的法定代表人未在協(xié)議上簽字而不成立。據(jù)此判決：一、綠島公司在發(fā)生法律效力之日起15日內(nèi)給付尚欠大洼建筑公司的工程款6，675，406.87元；二、綠島公司在判決發(fā)生法律效力之日起 15日內(nèi)給付1997年3月14日至1999年9月23日期間所欠大洼建筑公司工程款利息3，284，094.18元；三、綠島公司自判決發(fā)生 法律效力之日起15日內(nèi)給付尚欠大洼建筑公司工程款6，675， 406.87元的利息（1999年9月24日至本判決確定給付之日止，按 中國人民銀行公布的同期貸款利率計(jì)息）；四、綠島公司于判決發(fā)生法律效力之日起15日內(nèi)，給付大洼建筑公司承兌匯票貼現(xiàn)利息 201，433.75元；五、駁回雙方當(dāng)事人的其他訴訟請(qǐng)求。一審案件受 理費(fèi)110，857元，由大洼建筑公司負(fù)擔(dān)55，847.55元，由綠島公司負(fù)擔(dān)55，009.7元；鑒定費(fèi)40，000元，由綠島公司負(fù)擔(dān)；審計(jì)費(fèi)50，000元由綠島公司負(fù)擔(dān)。

綠島公司不服一審法院判決，向本院提起上訴稱：工程決算應(yīng)按合同約定的92定額履行，一審法院委托的審計(jì)、鑒定機(jī)構(gòu)按96定額結(jié)算違反合同約定；大洼建筑公司在遼寧工會(huì)審計(jì)事務(wù)所作出的92定額工程決算書上簽字蓋章行為具有法律效力，請(qǐng)求二審法院予以認(rèn)可。一審判決讓綠島公司支付拖欠工程款利息，缺乏法律依據(jù)，應(yīng)予撤銷。雙方關(guān)于扣減150萬元工程款的協(xié)議為有效合同，應(yīng)予認(rèn)定。一審判決讓綠島公司承擔(dān)500萬元工程款貼現(xiàn)利息缺乏事實(shí)和法律依據(jù)，應(yīng)予撤銷。大洼建筑公司承建的綠島工程存在質(zhì)量問題，其向一審法院出具的質(zhì)檢合格證明書來源不合法。一、二審訴訟費(fèi)用由大洼建筑公司承擔(dān)。大洼建筑公司答辯請(qǐng)求駁回上訴、維持原判。

本院認(rèn)為，綠島公司與大洼建筑公司簽訂的《建筑工程施工合同協(xié)議條款》及雙方當(dāng)事人與本鋼三建簽訂的《代付材料款協(xié)議》 內(nèi)容合法，合同當(dāng)事人意思表示真實(shí)，應(yīng)認(rèn)定有效。綠島公司與大洼建筑公司在合同中約定工程造價(jià)管理部門公布的價(jià)格調(diào)整及政策性調(diào)整時(shí)可對(duì)合同價(jià)款調(diào)整，表明本合同不屬于造價(jià)包死的工程承包合同。1995年11月6日，遼寧省建設(shè)廳與中國建設(shè)銀行遼寧省分行聯(lián)合頒發(fā)的《關(guān)于頒發(fā)〈遼寧省建筑工程預(yù)算定額〉、〈全國統(tǒng)一安裝工程預(yù)算定額遼寧省單位估價(jià)匯總表〉等的通知》規(guī)定：凡1995年12月31日以前簽訂合同造價(jià)包死的工程及竣工決算的工程不再調(diào)整，其余在建工程按1996年1月1目以后完成的工作量作相應(yīng)調(diào)整，綠島森林公園項(xiàng)目的大部分工程是在1996年1月1日以后完成的，根據(jù)上述規(guī)范性文件的規(guī)定以及合同的約定，應(yīng)對(duì)工程價(jià)格作相應(yīng)的調(diào)整。訴訟前雙方當(dāng)事人就工程造價(jià)委托遼寧工會(huì)審計(jì)事務(wù)所對(duì)工程決算進(jìn)行審計(jì)，但因綠島公司對(duì)工程質(zhì)量等方面存在異議，未按審計(jì)結(jié)論付給大洼建筑公司結(jié)算工程款，因雙方當(dāng)事人對(duì)該審計(jì)結(jié)論存在爭議，本院無法采信，而應(yīng)按一審法院委托的造價(jià)鑒定機(jī)構(gòu)和審計(jì)機(jī)構(gòu)作出的鑒定、審計(jì)結(jié)論決算工程款。綠島公司向大洼建筑公司支付工程款的利息按合同約定的自審計(jì)結(jié)論作出的第31天起算，一審判決認(rèn)定利息起算時(shí)間缺乏事實(shí)依據(jù)，應(yīng)予變更。大洼建筑公司法定代表人李國才在150萬元扣款協(xié)議上簽字，應(yīng)認(rèn)定該協(xié)議有效；一審判決以綠島公司法定代表人未在協(xié)議上簽字、雙方當(dāng)事人未在協(xié)議上加蓋印鑒為由否定協(xié)議效力，缺乏法律依據(jù)，本院不予認(rèn)可。大洼建筑公司承建的工程已經(jīng)有關(guān)部門驗(yàn)收合格，有驗(yàn)收合格證明文件為據(jù)，綠島公司以驗(yàn)收證明來源不合法為由否認(rèn)驗(yàn)收合格文件的效力，缺乏依據(jù)，本院不予支持。綠島公司向大洼建筑公司支付工程款時(shí)，應(yīng)按行業(yè)通行的可即時(shí)兌付的付款方式支付，由于綠島公司向大洼建筑公司支付的工程款不能即時(shí)兌付，貼現(xiàn)所發(fā)生的利息應(yīng)由綠島公司承擔(dān)。據(jù)此，依據(jù)《中華人民共和國民法通則》第五十七條、《中華人民共和國民事訴訟法》第一百五十三條第一款第（二）項(xiàng)之規(guī)定，判決如下：

一、維持遼寧省高級(jí)人民法院（1999）遼民初字第7號(hào)民事判決第一、三、四、五項(xiàng)；

二、撤銷遼寧省高級(jí)人民法院（1999）遼民初字第7號(hào)民事判決第二項(xiàng)；

三、大洼建筑公司在本判決發(fā)生法律效力之日起15日內(nèi)，向綠島公司支付150萬元。

篇9

筆者研究了中國石油、中國中鐵、長安汽車、南京銀行等公司的上市過程，發(fā)現(xiàn)有的公司因財(cái)務(wù)部門與其他部門配合默契，準(zhǔn)備工作做得好，順利上市并發(fā)展良好；有的公司臨時(shí)組織大量人力突擊上市工作，發(fā)現(xiàn)事務(wù)千頭萬緒，效率低下。從股份有限公司設(shè)立、上市輔導(dǎo)、發(fā)行申報(bào)與審核、股票發(fā)行與掛牌上市過程看，企業(yè)若有計(jì)劃地提前做好上市準(zhǔn)備，依靠自身的財(cái)務(wù)人員就可以提供詳實(shí)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)供證監(jiān)會(huì)審查和作為《招股說明書》素材，其工作成效對(duì)上市非常關(guān)鍵。

在我國現(xiàn)行公司上市相關(guān)法律法規(guī)框架下，總結(jié)以上案例，按照一般情況下工作要點(diǎn)先后，以財(cái)務(wù)部門為基礎(chǔ)，繪制如下工作聯(lián)系網(wǎng)絡(luò)圖，圖中針對(duì)每項(xiàng)工作列舉了主要工作內(nèi)容。雙向箭頭流程表示部門間進(jìn)行雙向交流磋商，單向箭頭表示按照箭頭方向提供原始資料、信息或者成果，但是單項(xiàng)箭頭也包含了部分協(xié)商交流工作內(nèi)容，相關(guān)部門并不是教條辦理。

1．企業(yè)核心管理層

企業(yè)改制上市的設(shè)想一般由企業(yè)管理層或者上級(jí)主管部門提出，一般都成立“改制辦”，由“改制辦”牽頭，資產(chǎn)管理、財(cái)務(wù)等部門配合。管理層將意圖與這些部門交流，共同初步擬定改制設(shè)立方案。企業(yè)充分研究業(yè)務(wù)方向、市場(chǎng)營銷、技術(shù)、財(cái)務(wù)、募股資金投資方向及發(fā)展前景等方面的風(fēng)險(xiǎn)因素，初步確定承銷商、推薦人、股票種類、發(fā)行數(shù)量、價(jià)格、方式、對(duì)象、傭金費(fèi)率、募集資金計(jì)劃、滾存利潤分配方式。本階段還未聘請(qǐng)專業(yè)中介機(jī)構(gòu)，財(cái)務(wù)部門要擔(dān)當(dāng)金融咨詢角色，提供初步意見。此外還要就此發(fā)表作為財(cái)務(wù)計(jì)劃管理、金融分析、會(huì)計(jì)信息編制部門的專業(yè)意見，可能的話還要提供以上是否符合相關(guān)經(jīng)濟(jì)法規(guī)的意見和改進(jìn)建議。

2．審計(jì)師事務(wù)所及中介機(jī)構(gòu)

企業(yè)確定要改制上市后，擬定明確的進(jìn)度目標(biāo)，聘請(qǐng)具有證券業(yè)務(wù)資格的審計(jì)師事務(wù)所及中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行財(cái)務(wù)審計(jì)和資產(chǎn)評(píng)估，并出具審計(jì)和評(píng)估報(bào)告，作為驗(yàn)資依據(jù)。財(cái)務(wù)部門全力配合審計(jì)工作，提供歷史財(cái)務(wù)報(bào)表、應(yīng)收賬款、債務(wù)、流動(dòng)資金等情況。財(cái)務(wù)部門還要配合資產(chǎn)管理部門，提供資產(chǎn)清單，供資產(chǎn)評(píng)估使用。企業(yè)重新吸納股份的，財(cái)務(wù)部門還要統(tǒng)計(jì)股份認(rèn)購情況和辦理繳納股款登記、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移手續(xù)。

3．會(huì)計(jì)師事務(wù)所

審計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)報(bào)告和中介機(jī)構(gòu)的資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告完成后，交給財(cái)務(wù)部門，由財(cái)務(wù)部門與具有證券業(yè)務(wù)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所合作，進(jìn)行信息交換，完成股份公司驗(yàn)資報(bào)告。

4．證券輔導(dǎo)機(jī)構(gòu)

企業(yè)驗(yàn)資完成后，需要接收證券輔導(dǎo)機(jī)構(gòu)輔導(dǎo)。改制企業(yè)的管理人員、財(cái)務(wù)人員必須清楚了解證監(jiān)局對(duì)股份公司的要求以及相關(guān)證券、經(jīng)濟(jì)法規(guī)，因此財(cái)務(wù)部門需要派員參加輔導(dǎo)。具有證券資格的輔導(dǎo)機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)人員培訓(xùn)考試合格后，頒發(fā)合格證書。輔導(dǎo)期間，輔導(dǎo)機(jī)構(gòu)針對(duì)股份公司存在的問題提出整改建議，與會(huì)計(jì)信息相關(guān)的具體整改由財(cái)務(wù)部門完成。輔導(dǎo)機(jī)構(gòu)除了對(duì)企業(yè)人員完成培訓(xùn)外，還要核查股份公司在設(shè)立、改制重組、股權(quán)設(shè)置和轉(zhuǎn)讓、增資擴(kuò)股、資產(chǎn)評(píng)估、資本驗(yàn)證等方面是否合法、有效，產(chǎn)權(quán)關(guān)系是否明晰，股權(quán)結(jié)構(gòu)是否符合有關(guān)規(guī)定，具有培訓(xùn)監(jiān)督雙重職能，財(cái)務(wù)部門需要緊密配合。

5．政府稅務(wù)部門

為了避免《股票發(fā)行申請(qǐng)書》和《招股說明書》中出現(xiàn)不一致，財(cái)務(wù)部門內(nèi)部提前整理公司最近3年的所得稅納稅申報(bào)表，對(duì)于不清楚或者不統(tǒng)一之處需要協(xié)調(diào)稅務(wù)部門，進(jìn)行整改?！豆善卑l(fā)行申請(qǐng)書》等書面文件需要公司最近3年是否存在稅收違規(guī)的證明文件，由財(cái)務(wù)部門向稅務(wù)部門申請(qǐng)出具。

6．政府工商部門

至此，改制企業(yè)上市工作已經(jīng)完成大半，可以著手企業(yè)工商注冊(cè)資料變更，包括企業(yè)名稱、注冊(cè)資金、股東、法人代表等內(nèi)容。一般情況由財(cái)務(wù)部門牽頭辦理這些工商注冊(cè)變更。

7．股票發(fā)行申請(qǐng)

上級(jí)主管部門每年都要組織對(duì)改制企業(yè)的內(nèi)、外部進(jìn)行審計(jì)，并出具審計(jì)報(bào)告。財(cái)務(wù)部門需要查閱歷史檔案，調(diào)閱最近3年的內(nèi)外部審計(jì)報(bào)告，并且編制本期財(cái)務(wù)報(bào)告，遞交給改制辦公室，作為《股票發(fā)行申請(qǐng)書》的組成內(nèi)容。

重大關(guān)聯(lián)交易的說明、原始財(cái)務(wù)報(bào)告、與申報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)告的差異比較表、注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)差異情況出具的意見、歷次資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告、歷次驗(yàn)資報(bào)告、關(guān)于納稅情況的說明、注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的鑒證意見等材料在財(cái)務(wù)部門都有備案，需要財(cái)務(wù)部門收集整理，遞交給改制辦公室，作為《股票發(fā)行申請(qǐng)書》的組成內(nèi)容。

8．招股說明

《招股說明書》對(duì)于股票銷售非常關(guān)鍵。財(cái)務(wù)部提供的報(bào)表中每股收益、每股凈資產(chǎn)（股本）和凈資產(chǎn)收益率三個(gè)指標(biāo)一定要周密測(cè)算，經(jīng)得起推敲，對(duì)于有別于常規(guī)之處的要有特別說明，比如是否存在關(guān)聯(lián)交易、行業(yè)特殊情況、本企業(yè)特殊優(yōu)勢(shì)等。財(cái)務(wù)指標(biāo)必須經(jīng)歷社會(huì)挑剔、審查，財(cái)務(wù)部門任務(wù)艱巨，決不能出現(xiàn)前后矛盾、弄虛作假的情況。財(cái)務(wù)部門還要在《招股說明書》中提供股民關(guān)心的股利分配政策。

9．證監(jiān)局

《招股說明書》、《股票發(fā)行申請(qǐng)書》以及輔導(dǎo)機(jī)構(gòu)出具的《股票發(fā)行上市輔導(dǎo)匯總報(bào)告》完成，報(bào)送到證監(jiān)局，等待批準(zhǔn)。證監(jiān)局審查過程中，可能會(huì)存在一些疑問，需要企業(yè)答復(fù)，而很多疑問與財(cái)務(wù)相關(guān)，需要財(cái)務(wù)部門答復(fù)。證監(jiān)局審查通過后，即進(jìn)入股票發(fā)行階段，投資者認(rèn)購新股。

10．會(huì)計(jì)師事務(wù)所

新股認(rèn)購資金進(jìn)入企業(yè)賬戶后，財(cái)務(wù)部門向會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供財(cái)務(wù)報(bào)表，進(jìn)行驗(yàn)資并出具驗(yàn)資報(bào)告。

股票代碼和股票簡稱確定后，證交所上市委員會(huì)批準(zhǔn)《上市申請(qǐng)》上市通知書。簽訂上市協(xié)議、披露上市公告即可掛牌交易股票，至此上市工作完成。但是財(cái)務(wù)部門工作要點(diǎn)包含但不限于上述內(nèi)容，本文所論述的工作程序針對(duì)不同的個(gè)案還會(huì)有更多個(gè)性化的需求，工作順序也不盡相同，希望得到同行的補(bǔ)充更正。針對(duì)本網(wǎng)絡(luò)圖，在財(cái)務(wù)部門的協(xié)調(diào)下，還可多項(xiàng)工作并行處理，優(yōu)化流程，縮短準(zhǔn)備時(shí)間。

篇10

關(guān)鍵詞：高校；基建修繕工程；內(nèi)審?fù)鈱?；利弊；合?/p>

一、研究背景和意義

目前，基建工程審計(jì)主要有竣工結(jié)算審計(jì)和全過程跟蹤審計(jì)兩種方式?？⒐そY(jié)算審計(jì)是審計(jì)在工程竣工結(jié)算階段介入，審核施工方提報(bào)結(jié)算報(bào)告的準(zhǔn)確性，未涉及決策立項(xiàng)、圖紙?jiān)O(shè)計(jì)、招投標(biāo)、合同簽訂、施工過程等重要階段和關(guān)鍵環(huán)節(jié)，難以進(jìn)行全過程造價(jià)的有效控制，是一種事后監(jiān)督。中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)2005年在內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)指南1號(hào)《建設(shè)項(xiàng)目內(nèi)部審計(jì)》，提出了“建設(shè)項(xiàng)目全過程審計(jì)”的方式。全過程跟蹤審計(jì)是從項(xiàng)目立項(xiàng)到交付使用，實(shí)施全面、系統(tǒng)、動(dòng)態(tài)的全過程審計(jì)控制，具有實(shí)時(shí)性、預(yù)防性、效益性、專業(yè)性的特點(diǎn)。即涵蓋設(shè)計(jì)、招投標(biāo)、合同簽訂、施工過程、竣工結(jié)算等全過程，注重各階段之間的銜接，關(guān)注重點(diǎn)環(huán)節(jié)，進(jìn)行全方位的管理，實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)。此種方式有效避免了單純竣工結(jié)算審計(jì)的弊端，可以在審計(jì)過程中及時(shí)、有效地掌握工程進(jìn)度、材料質(zhì)量、現(xiàn)場(chǎng)變更的具體內(nèi)容及容易發(fā)生糾紛的各種情況，及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題采取防范措施，是一種動(dòng)態(tài)的審計(jì)方式。全過程跟蹤審計(jì)的優(yōu)勢(shì)使其逐漸成為高校工程審計(jì)采用的主要方式。

全過程跟蹤審計(jì)方式下，完全依靠內(nèi)審資源，無論從審計(jì)力量，還是時(shí)間、技術(shù)上都已不能滿足工作需要。高校為減輕內(nèi)部審計(jì)壓力，降低風(fēng)險(xiǎn)，逐漸將眼光轉(zhuǎn)向委托外審。工程造價(jià)咨詢公司專業(yè)技術(shù)優(yōu)勢(shì)明顯，但也有其固有的一些弊端，如審計(jì)合謀的風(fēng)險(xiǎn)問題，審計(jì)過程的監(jiān)管問題，審計(jì)質(zhì)量控制問題等等。所以必須堅(jiān)持內(nèi)審與外審相結(jié)合，取長補(bǔ)短，緊密配合，才能充分利用各自優(yōu)勢(shì)，最終達(dá)到合理控制工程造價(jià)的目的。內(nèi)審與外審有效結(jié)合的前提，就是應(yīng)充分了解它們各自的優(yōu)勢(shì)和弊端，深入研究和分析其利弊和特點(diǎn)，探討內(nèi)審與外審在各個(gè)環(huán)節(jié)的介入時(shí)間和配合方式，明確各自的職責(zé)和權(quán)限，合理分工，實(shí)現(xiàn)優(yōu)勢(shì)互補(bǔ)，降低工程造價(jià)，提高資金使用效益，實(shí)現(xiàn)審計(jì)預(yù)期目標(biāo)。

二、內(nèi)部審計(jì)與委托外審的利弊分析

（一）內(nèi)部審計(jì)的利弊分析

高校工程內(nèi)部審計(jì)是高校監(jiān)督基建資金運(yùn)用情況的管理部門，是一種較高層次、綜合性的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動(dòng)，有較強(qiáng)的專業(yè)性，在改善組織管理，維持項(xiàng)目合理造價(jià)等方面有著積極的作用。

1.內(nèi)部審計(jì)的特點(diǎn)和優(yōu)勢(shì)。內(nèi)部審計(jì)與政府審計(jì)、社會(huì)審計(jì)相比，有其自身特點(diǎn)：（1）內(nèi)審人員服務(wù)于組織內(nèi)部的獨(dú)立部門，可獨(dú)立行使監(jiān)督管理職能。目前，高校審計(jì)崗位普遍根據(jù)審計(jì)業(yè)務(wù)需要設(shè)置，專設(shè)工程審計(jì)崗位，且職責(zé)明確，責(zé)任落實(shí)到人。工程內(nèi)審人員獨(dú)立于基建等部門之外，審計(jì)工作不受其他部門影響，能夠?qū)ㄔO(shè)工程過程獨(dú)立地進(jìn)行造價(jià)管理控制。（2）人員和服務(wù)的內(nèi)向性，決定了管理主動(dòng)性和客觀性較強(qiáng)。內(nèi)部審計(jì)人員分工明確，責(zé)任意識(shí)較強(qiáng)。且多為高校正式編制人員，個(gè)人利益c學(xué)校利益休戚相關(guān)。審計(jì)工作特有的崗位風(fēng)險(xiǎn)也促使審計(jì)人員必須具有較強(qiáng)的廉潔自律和責(zé)任意識(shí)，恪守職業(yè)道德，客觀、公正地評(píng)價(jià)和管理工程建設(shè)過程，對(duì)發(fā)生的各類問題能夠公正地處理，不會(huì)與施工方串通舞弊，保證建設(shè)資金的安全。（3）內(nèi)部審計(jì)部門與本校其他部門及施工單位之間協(xié)調(diào)性強(qiáng)，利于問題的快速處理。內(nèi)審人員為本校人員，經(jīng)歷基建修繕工程項(xiàng)目從立項(xiàng)開始的整個(gè)工程建設(shè)過程，熟悉學(xué)校工程建設(shè)相關(guān)制度流程和項(xiàng)目執(zhí)行各個(gè)階段的實(shí)際情況，也可以隨時(shí)進(jìn)入建設(shè)現(xiàn)場(chǎng)了解施工現(xiàn)況；且與基建、財(cái)務(wù)等部門同在一個(gè)組織體內(nèi)，有共同的行政領(lǐng)導(dǎo)，遇到問題與基建、施工單位溝通協(xié)調(diào)更順暢，可以保證及時(shí)跟進(jìn)項(xiàng)目進(jìn)度，隨時(shí)了解現(xiàn)場(chǎng)情況，化解可能存在的各種矛盾，合理控制工程造價(jià)。

2.內(nèi)部審計(jì)的弊端。內(nèi)部審計(jì)也有其自身的一些弊端：（1）內(nèi)審人員配備少，專業(yè)技能不全面。工程項(xiàng)目涉及設(shè)計(jì)、土建、按裝、裝飾、綠化各個(gè)階段，涵蓋建筑規(guī)劃、圖紙?jiān)O(shè)計(jì)、施工技術(shù)、財(cái)務(wù)管理、法律知識(shí)等各個(gè)專業(yè)，需要配備實(shí)現(xiàn)工程項(xiàng)目全過程全方位管理目標(biāo)的各類專業(yè)人才。而高校普遍人員配備不足，資源缺乏；有些人員是從財(cái)務(wù)轉(zhuǎn)到審計(jì)崗位的，專業(yè)勝任能力不足；一般工程專業(yè)內(nèi)審人員，只掌握某一工程專業(yè)技術(shù)，知識(shí)結(jié)構(gòu)單一，審計(jì)機(jī)構(gòu)整體知識(shí)結(jié)構(gòu)不均衡，滿足不了項(xiàng)目全過程管理的需要；（2）內(nèi)部審計(jì)人員風(fēng)險(xiǎn)管理意識(shí)缺乏，審計(jì)深度、范圍不夠。內(nèi)部審計(jì)人員為高校正式職工，體制內(nèi)的安全感往往削弱其對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理的認(rèn)識(shí)。如對(duì)一些設(shè)計(jì)變更、施工變更，過度依賴監(jiān)理和基建人員的判斷和處理結(jié)果，缺乏主動(dòng)參與的意識(shí)；對(duì)隱蔽工程等一些現(xiàn)場(chǎng)簽證單的處理不夠敏感，關(guān)注的深度不夠；在設(shè)計(jì)、招投標(biāo)、建筑材料價(jià)格波動(dòng)等外部風(fēng)險(xiǎn)方面，市場(chǎng)考察和審前調(diào)查工作不足，對(duì)可能存在的舞弊行為沒有事先有效防范和控制意識(shí)，等等。（3）內(nèi)部審計(jì)方案不完善，跟蹤不到位，審計(jì)質(zhì)量不高。高?；ㄐ蘅橅?xiàng)目投資數(shù)額大、周期長、技術(shù)復(fù)雜、涉及面廣，而內(nèi)部審計(jì)囿于其專業(yè)力量的限制，在全過程審計(jì)方案的范圍、深度、具體細(xì)節(jié)方面有缺陷，應(yīng)對(duì)措施考慮不周全；計(jì)劃性弱，往往是干到哪兒審到哪兒，不能全面兼顧，統(tǒng)籌安排；跟蹤不深入，對(duì)一些現(xiàn)場(chǎng)簽證資料和價(jià)格變更等問題處理不及時(shí)、不到位，如對(duì)設(shè)計(jì)環(huán)節(jié)關(guān)注不夠或嚴(yán)重缺位。設(shè)計(jì)環(huán)節(jié)關(guān)系整個(gè)工程的質(zhì)量和造價(jià)水平，經(jīng)常出現(xiàn)設(shè)計(jì)過于注重外觀、實(shí)用性差，設(shè)計(jì)檔次過高、大大超過其實(shí)用功能造成使用浪費(fèi)等現(xiàn)象。（4）內(nèi)控機(jī)制不健全，獨(dú)立性相對(duì)較弱，易受單位行政干預(yù)。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)行政上受單位主要負(fù)責(zé)人領(lǐng)導(dǎo)，審計(jì)的客觀公正性很大程度上取決于行政領(lǐng)導(dǎo)是否干預(yù)工程和造價(jià)管理。但隨著中央“八項(xiàng)“規(guī)定的深入，高校各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)越來越重視內(nèi)控制度的完善和執(zhí)行，自律意識(shí)普遍增強(qiáng)，內(nèi)審的人為干擾因素已逐漸減弱。

（二）外部審計(jì)利弊分析

基建修繕項(xiàng)目的外審，就是高校以簽訂造價(jià)合同的形式，委托工程造價(jià)咨詢公司承擔(dān)本校工程建設(shè)項(xiàng)目的審計(jì)工作。委托外審可以彌補(bǔ)高校內(nèi)部審計(jì)資源缺少，降低審計(jì)壓力，節(jié)約辦學(xué)資金。

1.外部審計(jì)的優(yōu)勢(shì)。（1）外部審計(jì)獨(dú)立性強(qiáng)，行政干擾因素少，可以保障審計(jì)結(jié)果的客觀性、公正性。基建修繕工程項(xiàng)目受托的工程造價(jià)公司為獨(dú)立的第三方社會(huì)中介機(jī)構(gòu)，與高校不存在隸屬關(guān)系，不受高校的行政干預(yù)，與高校沒有利害關(guān)系。業(yè)務(wù)上只對(duì)受托人負(fù)責(zé)，因而可以獨(dú)立、客觀地評(píng)價(jià)和審核經(jīng)濟(jì)活動(dòng)過程、結(jié)果，有效保障建設(shè)項(xiàng)目質(zhì)量目標(biāo)、時(shí)間目標(biāo)、成本目標(biāo)等管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。（2）專業(yè)勝任能力強(qiáng)，可以保證審計(jì)質(zhì)量，降低造價(jià)成本。工程造價(jià)公司配備了包括施工技術(shù)、工程造價(jià)、經(jīng)濟(jì)管理、財(cái)務(wù)管理等各類專業(yè)人員，專業(yè)技能覆蓋跟蹤審計(jì)全過程的需求；工程造價(jià)人員專職從事造價(jià)管理工作，具備豐富的施工現(xiàn)場(chǎng)經(jīng)驗(yàn)、熟悉施工流程、掌握工程管理控制的方法，能夠應(yīng)付各類復(fù)雜的工程狀況，可以為工程建設(shè)項(xiàng)目提供合理建議和咨詢服務(wù)，通過跟蹤審計(jì)及時(shí)發(fā)現(xiàn)和糾正問題，規(guī)范建設(shè)程序，完善內(nèi)控制度。（3）有利于強(qiáng)化內(nèi)部控制建設(shè)，遏制腐敗現(xiàn)象，推進(jìn)高校的廉政建設(shè)工作。工程造價(jià)公司的獨(dú)立性和非隸屬性，使委托外審可以消除因內(nèi)部關(guān)系處理帶來的經(jīng)濟(jì)隱患，有效避免因高校內(nèi)控制度不健全、審計(jì)程序不合理而出現(xiàn)的腐敗現(xiàn)象，對(duì)推動(dòng)高校的廉政建設(shè)工作具有重要的意義。

2.外部審計(jì)的弊端。委托外審的缺陷主要有：（1）外審的審計(jì)成本高。委托工程造價(jià)公司跟蹤審計(jì)，需要按建安工程投資的一定比例支付審計(jì)咨詢費(fèi)用，因而會(huì)增加工程建設(shè)成本。（2）外審的積極性、主動(dòng)性弱，對(duì)降低項(xiàng)目工程造價(jià)有影響。工程造價(jià)公司受托參與業(yè)務(wù)服務(wù)的目的主要是為取得收入，而工程管理各個(gè)階段出現(xiàn)的一些問題，如材料定價(jià)、設(shè)計(jì)變更、施工變更等事項(xiàng)的發(fā)生與其服務(wù)收入不掛鉤。處理這些問題，只要委托方在現(xiàn)場(chǎng)簽證單上簽字蓋章或其他相關(guān)手續(xù)完備，受托方便不需要承擔(dān)責(zé)任，所以受托方不會(huì)積極主動(dòng)地站在學(xué)校的立場(chǎng)，從降低造價(jià)、提高工程質(zhì)量等角度考慮業(yè)務(wù)本身的合理性、效益性。（3）存在受托方與施工單位合謀的風(fēng)險(xiǎn)，影響審計(jì)結(jié)果。中介C構(gòu)參與項(xiàng)目管理的目的是為了獲取更多的利益，若受托造價(jià)公司整體職業(yè)道德不過硬，以利潤最大化為最終目的，勢(shì)必存在不惜損害委托方利益與施工單位合謀，以獲取自身更大利益的風(fēng)險(xiǎn)，而最終影響審計(jì)結(jié)果，不利于建設(shè)成本的控制。

三、內(nèi)審與外審結(jié)合，內(nèi)部審計(jì)外部化

內(nèi)審與外審各有利弊，應(yīng)有效結(jié)合?；趦?nèi)部審計(jì)不可避免的專業(yè)資源聵乏的問題，內(nèi)部審計(jì)外部化應(yīng)是一種趨勢(shì)。應(yīng)合理運(yùn)用以外審為主，內(nèi)審監(jiān)督、管理，內(nèi)外審合作的審計(jì)模式，規(guī)避雙方的短板，實(shí)現(xiàn)優(yōu)勢(shì)互補(bǔ)，完成審計(jì)目標(biāo)。

（一）合理選擇外審機(jī)構(gòu)

外審機(jī)構(gòu)的選擇至關(guān)重要。應(yīng)充分考察企業(yè)信譽(yù)、業(yè)績，從業(yè)人員的職業(yè)道德、業(yè)務(wù)能力、業(yè)績，慎重選擇備選單位。1.在充分考察的基礎(chǔ)上，確定合作意向名單；2.通過招投標(biāo)方式，最終確定外審機(jī)構(gòu)；3.簽訂咨詢服務(wù)合同，明確受托的業(yè)務(wù)范圍、應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任、違約處罰等內(nèi)容。

（二）全過程合作審計(jì)

為充分利用外審的專業(yè)化優(yōu)勢(shì)，受托的造價(jià)公司從立項(xiàng)開始，通過代為編制可行性研究報(bào)告，確定投資估算書，可確保項(xiàng)目的投資計(jì)劃更合理。應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注幾個(gè)重要環(huán)節(jié)的配合：

1.設(shè)計(jì)階段。設(shè)計(jì)直接關(guān)乎項(xiàng)目的造價(jià)水平。設(shè)計(jì)人員缺乏施工經(jīng)驗(yàn)，對(duì)實(shí)際施工工藝的了解不多，容易使設(shè)計(jì)和施工脫節(jié)；且只重視設(shè)計(jì)技術(shù)和工程的安全性，不關(guān)注項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)性和合理性等等，因而存在一定的設(shè)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。受托造價(jià)公司可運(yùn)用其實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，協(xié)同內(nèi)審擬訂設(shè)計(jì)合同內(nèi)容、審核概算和施工圖預(yù)算、從工程造價(jià)的角度出發(fā)，對(duì)設(shè)計(jì)圖提出合理化建議，節(jié)省建設(shè)成本。

2.招投標(biāo)、合同簽訂階段。招標(biāo)文件的修改、工程量清單的編制復(fù)核、施工合同的簽訂決定著整個(gè)施工過程和結(jié)算結(jié)果，是造價(jià)審核的依據(jù)。此階段，應(yīng)內(nèi)外審結(jié)合，共同審核招投標(biāo)文件、施工合同有關(guān)條款。外審要確保工程量清單的準(zhǔn)確性，最大限度地規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，防止竣工結(jié)算時(shí)因約定不明確和漏項(xiàng)而使委托方蒙受經(jīng)濟(jì)損失問題的發(fā)生。為確保工程量清單的準(zhǔn)確性，基建部門可另行委托一家造價(jià)公司同時(shí)編制工程量清單，雙方核對(duì)無誤后，由內(nèi)審委托的造價(jià)公司最終出具工程量清單，編制招標(biāo)控制價(jià)，做為施工招標(biāo)的依據(jù)。

3.施工過程。此階段的跟蹤內(nèi)容主要有參與圖紙會(huì)審、編制進(jìn)度報(bào)告、審核設(shè)計(jì)變更、現(xiàn)場(chǎng)簽證、材料價(jià)格詢價(jià)定價(jià)、處理索賠等事項(xiàng)。內(nèi)外審結(jié)合應(yīng)關(guān)注經(jīng)濟(jì)簽證的真實(shí)性、必要性和時(shí)效性，設(shè)計(jì)變更的合理性及手續(xù)的完備性，甲方供材的領(lǐng)料經(jīng)辦簽字是否齊全等問題。內(nèi)審應(yīng)對(duì)受托造價(jià)公司的項(xiàng)目人員提出具體的管理要求和標(biāo)準(zhǔn)，要求其代為參加監(jiān)理會(huì)議 記錄并及時(shí)匯報(bào)會(huì)議內(nèi)容，定期提供審計(jì)資料，如進(jìn)度報(bào)告、跟蹤審計(jì)日志、現(xiàn)場(chǎng)施工照片等，為竣工結(jié)算提供依據(jù)。

4.竣工結(jié)算階段。內(nèi)審檢查是否具備竣工驗(yàn)收條件、結(jié)算資料是否完整，報(bào)外審進(jìn)行結(jié)算審核。外審根據(jù)施工結(jié)算資料，再次檢查確認(rèn)資料的完整性和真實(shí)性，結(jié)合現(xiàn)場(chǎng)簽證等資料，審核工程造價(jià)。出具的審計(jì)報(bào)告應(yīng)附簽證資料、竣工驗(yàn)收單、工程結(jié)算申請(qǐng)等原件及施工合同復(fù)印件。此階段，外審出初步意見后，內(nèi)審應(yīng)抽查復(fù)核審計(jì)結(jié)果，保證結(jié)算報(bào)告的準(zhǔn)確性；工程審計(jì)力量弱的單位可另行委托造價(jià)公司復(fù)核，定稿審計(jì)報(bào)告由受托全過程跟蹤審計(jì)的造價(jià)公司出具。以上復(fù)核程序可以有效保證審計(jì)質(zhì)量，規(guī)避計(jì)算錯(cuò)誤、合伙作弊等審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（三）內(nèi)外審結(jié)合注意的幾個(gè)問題

1.強(qiáng)化監(jiān)督制約機(jī)制，注重制度建設(shè)。應(yīng)建立健全全過程跟蹤審計(jì)的相關(guān)制度和業(yè)務(wù)流程，明確各方責(zé)任和義務(wù)。（1）建立現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)人員簽到制度，保證審計(jì)人員及時(shí)掌握現(xiàn)場(chǎng)施工情況，及時(shí)處理有造價(jià)有關(guān)的問題；（2）建立跟蹤審計(jì)日志制度，重視每次的跟蹤審計(jì)日志或跟蹤周報(bào)，并保存現(xiàn)場(chǎng)影像圖片資料，為日后可能發(fā)性的糾紛及審計(jì)結(jié)算爭議事項(xiàng)提供證據(jù)；（3）建立審計(jì)報(bào)告復(fù)核制度，內(nèi)審要定期檢查和復(fù)核受托造價(jià)公司的業(yè)務(wù)成果，審核審計(jì)報(bào)告，有效預(yù)防受托造價(jià)公司消極應(yīng)付的行為，切實(shí)發(fā)揮內(nèi)審監(jiān)督管理的作用；（4）建立外審評(píng)價(jià)制度，審計(jì)服務(wù)結(jié)束后，對(duì)其審計(jì)服務(wù)質(zhì)量進(jìn)行評(píng)價(jià)，優(yōu)秀的納入長期合作名單。

2.加強(qiáng)溝通協(xié)調(diào)，密切配合。內(nèi)審與外審在跟蹤審計(jì)過程中，應(yīng)雙方密切協(xié)作，成為一個(gè)管理團(tuán)體。外審應(yīng)定期向內(nèi)審匯報(bào)工程進(jìn)展?fàn)顩r及現(xiàn)場(chǎng)簽證等涉及的所有審計(jì)工作，內(nèi)審對(duì)外審工作定期檢查并及時(shí)提出要求。對(duì)施工過程中遇到的問題，雙方溝通應(yīng)做到經(jīng)常、及時(shí)，以規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)和降低造價(jià)為目標(biāo)，防止因溝通不到位、不及時(shí)引發(fā)施工問題及各方矛盾，影響工程造價(jià)及工程進(jìn)度。

四、結(jié)論

本文通過對(duì)全過程跟蹤審計(jì)方式下內(nèi)審?fù)鈱徖椎纳钊敕治?，探討?nèi)審?fù)鈱徳诨ㄐ蘅樄こ踢^程中的結(jié)合形式，有效解決工程審計(jì)過程中各階段、各環(huán)節(jié)專業(yè)技術(shù)等方面可能存在的問題，降低造價(jià)風(fēng)險(xiǎn)，提高資金效益，健全內(nèi)部管理體制，促進(jìn)高校健康發(fā)展。

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