導(dǎo)語(yǔ)：如何才能寫好一篇管理會(huì)計(jì)發(fā)展的根本原因，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

1.增強(qiáng)企業(yè)財(cái)務(wù)管理水平。新環(huán)境會(huì)計(jì)核算轉(zhuǎn)型的進(jìn)行可以合理的增強(qiáng)企業(yè)財(cái)務(wù)管理水平。從目前企業(yè)財(cái)會(huì)工作的現(xiàn)狀來看。當(dāng)今我國(guó)較為泛用的“核算型”財(cái)會(huì)工作體制較為嚴(yán)重的落后于我國(guó)當(dāng)今的企業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀并且其與我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的大趨勢(shì)也并不是非常符合，因此這在本質(zhì)上是造成了當(dāng)前我國(guó)企業(yè)財(cái)會(huì)工作較為被動(dòng)的根本原因之一。因此在這一前提下通過增強(qiáng)企業(yè)的財(cái)務(wù)管理水平企業(yè)財(cái)務(wù)管理人員應(yīng)當(dāng)將作的重點(diǎn)是為企業(yè)內(nèi)部管理服務(wù)并且將工作的模式以核算為基礎(chǔ)核算為管理服務(wù)與此同時(shí)工作的指導(dǎo)思想以財(cái)務(wù)管理為手段，從而能夠更加全面提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。

2.符合新的會(huì)計(jì)發(fā)展思想。新環(huán)境會(huì)計(jì)核算轉(zhuǎn)型的進(jìn)行在本質(zhì)上是符合新的會(huì)計(jì)發(fā)展思想的。由于我國(guó)現(xiàn)代諸多企業(yè)的財(cái)會(huì)工作的指導(dǎo)思想就是如果更好的實(shí)現(xiàn)企業(yè)財(cái)會(huì)工作的“轉(zhuǎn)型”，因此這意味其應(yīng)當(dāng)注重著眼于會(huì)計(jì)工作的指導(dǎo)思想持續(xù)的創(chuàng)新，例如更好的樹立效益觀念和市場(chǎng)觀念以及法制觀念。除此之外，在樹立效益觀念的過程中企業(yè)會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)明確效益是企業(yè)在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中生存和發(fā)展的基礎(chǔ)，因此這意味著與此相適應(yīng)的財(cái)會(huì)工作的立足點(diǎn)和歸宿點(diǎn)都必須圍繞效益這個(gè)中心而展開。因此新時(shí)期的企業(yè)會(huì)計(jì)核算工作都應(yīng)當(dāng)注重更加積極探索提高經(jīng)濟(jì)效益的新途徑、新方法，從而能夠在此基礎(chǔ)上促進(jìn)其更加符合新的會(huì)計(jì)發(fā)展思想。

二、核算會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型要點(diǎn)

核算會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型有著相應(yīng)的要點(diǎn)，其主要內(nèi)容包括了革新核算觀念、轉(zhuǎn)移工作重點(diǎn)、改變預(yù)測(cè)模式、努力創(chuàng)新突破等內(nèi)容。以下從幾個(gè)方面出發(fā)，對(duì)核算會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型要點(diǎn)進(jìn)行了分析。

1.革新核算觀念。革新核算觀念是核算會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型的基礎(chǔ)和前提。在革新核算觀念的過程中企業(yè)會(huì)計(jì)核算人員應(yīng)當(dāng)注重樹立市場(chǎng)觀念，并且還應(yīng)當(dāng)在具備效益觀念和更市場(chǎng)觀念的同時(shí)能夠根據(jù)市場(chǎng)信息和要求來開展各項(xiàng)理財(cái)活動(dòng)，從而可以更好地達(dá)到提高企業(yè)產(chǎn)品競(jìng)爭(zhēng)能力和企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的目的。除此之外，在革新核算觀念的過程中企業(yè)會(huì)計(jì)人員還應(yīng)當(dāng)注重樹立法制觀念，即由于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)又是法制經(jīng)濟(jì)。因此企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員還應(yīng)當(dāng)牢固地樹立法制觀念。即企業(yè)的會(huì)計(jì)人員財(cái)不僅僅應(yīng)當(dāng)注重熟悉和掌握財(cái)稅法規(guī)、制度，更要熟悉和運(yùn)用其它經(jīng)濟(jì)法規(guī)，從而更好地指導(dǎo)工作，并且確保企業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)在法制的軌道上有序、健康地運(yùn)行。最終能夠在此基礎(chǔ)上促進(jìn)核算會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型水平的有效提升。

2.轉(zhuǎn)移工作重點(diǎn)。轉(zhuǎn)移工作重點(diǎn)對(duì)于核算會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型的重要性是不言而喻的。在轉(zhuǎn)移工作重點(diǎn)的過程中，企業(yè)會(huì)計(jì)核算人員應(yīng)當(dāng)注重從單純的核算向全面參與企業(yè)經(jīng)營(yíng)決策轉(zhuǎn)移。根據(jù)我國(guó)多年的企業(yè)發(fā)展和會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型的實(shí)踐證明了經(jīng)營(yíng)決策的正確與否往往會(huì)對(duì)于企業(yè)的發(fā)展起著決定性的影響。因此這意味著企業(yè)的會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)注重作為企業(yè)的經(jīng)濟(jì)信息中心和重要的管理部門應(yīng)當(dāng)更加積極、更加全面的參與企業(yè)的各項(xiàng)決策中。另外，在轉(zhuǎn)移工作重點(diǎn)的過程中企業(yè)會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)注重合理的分析各產(chǎn)品的邊際貢獻(xiàn)并且為企業(yè)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整服務(wù)與此同時(shí)合理的參與企業(yè)的營(yíng)銷決策，從而能夠在此基礎(chǔ)上促進(jìn)核算會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型效率的持續(xù)提升。

3.改變預(yù)測(cè)模式。改變預(yù)測(cè)模式是核算會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型的核心內(nèi)容。在改變預(yù)測(cè)模式的過程中企業(yè)會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)注重從事后算賬來向事前預(yù)測(cè)和事中控制進(jìn)行轉(zhuǎn)型，從而能夠更加及時(shí)的分析不同的會(huì)計(jì)內(nèi)容。除此之外，在改變預(yù)測(cè)模式的過程中企業(yè)會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)注重配合市場(chǎng)信息反饋機(jī)制來合理的完善市場(chǎng)預(yù)測(cè)工作，例如可以做好市場(chǎng)信息的收集、篩選、反饋等工作與此同時(shí)還能夠根據(jù)市場(chǎng)預(yù)測(cè)情況來利用現(xiàn)代管理方法來做好財(cái)務(wù)預(yù)算的編制工作。另外，在改變預(yù)測(cè)模式的過程中企業(yè)的會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)注重利用財(cái)會(huì)工作滲透力強(qiáng)這個(gè)特點(diǎn)來以市場(chǎng)為導(dǎo)向?qū)τ谄髽I(yè)自身的財(cái)務(wù)預(yù)測(cè)模式進(jìn)行合理的完善與革新，最終能夠在此基礎(chǔ)上促進(jìn)核算會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型可靠性的不斷進(jìn)步。

4.努力創(chuàng)新突破。努力創(chuàng)新突破是核算會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型的重中之重。在努力創(chuàng)新突破的過程中企業(yè)會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)注重在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下的財(cái)會(huì)管理方法進(jìn)行了積極有益的探索，從而能夠在此基礎(chǔ)上更好地?cái)[脫部分企業(yè)中依舊存在的傳統(tǒng)計(jì)劃管理模式。除此之外，在努力突破創(chuàng)新的國(guó)產(chǎn)車中企業(yè)會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)注重實(shí)現(xiàn)財(cái)會(huì)工作手段的現(xiàn)代化。即只有實(shí)現(xiàn)財(cái)會(huì)電算化，才有可能更好地將財(cái)會(huì)人員從繁重、重復(fù)、機(jī)械的記賬算賬中解放出來同時(shí)還能夠更好地加速會(huì)計(jì)信息的傳遞速度，與此同時(shí)提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，最終能夠在此基礎(chǔ)上促進(jìn)核算會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型精確性的不斷提升。

三、結(jié)語(yǔ)

篇2

從中國(guó)經(jīng)濟(jì)改革與發(fā)展角度看，尤為需要發(fā)揮管理會(huì)計(jì)的職能作用。加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)研究，是中國(guó)會(huì)計(jì)理論界的當(dāng)務(wù)之急。本文既不準(zhǔn)備抽象地議論管理會(huì)計(jì)的一些理論問題，也不試圖具體研究中國(guó)管理會(huì)計(jì)的技術(shù)方法問題，而是立足我國(guó)經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)，從企業(yè)戰(zhàn)略層面探討如何發(fā)揮管理會(huì)計(jì)的作用。

一、管理會(huì)計(jì)在我國(guó)應(yīng)用現(xiàn)狀的研究我國(guó)對(duì)管理會(huì)計(jì)的系統(tǒng)研究，從1982年左右開始起步。與此同時(shí)，對(duì)中國(guó)管理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)研究，也引起了會(huì)計(jì)界的重視。1984年，中央廣播電視大學(xué)出版社出版了李天民教授所編的《管理會(huì)計(jì)學(xué)參考資料》一書，輯入了介紹我國(guó)第四砂輪廠、山西機(jī)器廠、南京第二機(jī)床廠等單位應(yīng)用管理會(huì)計(jì)方面的文章。之后，《會(huì)計(jì)研究》、《財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)》等國(guó)內(nèi)權(quán)威的會(huì)計(jì)刊物，經(jīng)?？且恍┪覈?guó)企業(yè)應(yīng)用管理會(huì)計(jì)效果較好的典型案例或經(jīng)驗(yàn)介紹。及至1995年，暨南大學(xué)成立管理會(huì)計(jì)課題組，就我國(guó)管理會(huì)計(jì)的教學(xué)和應(yīng)用情況作了問卷調(diào)查，《會(huì)計(jì)研究》1995年第11期發(fā)表了該項(xiàng)研究報(bào)告。得出的結(jié)論是：在我國(guó)，管理會(huì)計(jì)不論在教學(xué)，還是在理論研究或?qū)嵺`上，均取得了一定的成績(jī)，但學(xué)校教學(xué)大多停留在翻譯介紹，管理會(huì)計(jì)理論隊(duì)伍單薄、缺乏組織，重技術(shù)方法研究忽視基本理論探討，教學(xué)內(nèi)容與成本會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理重復(fù)，管理會(huì)計(jì)推廣應(yīng)用成效不大。為此《會(huì)計(jì)研究》雜志就曾于1997年以“管理會(huì)計(jì)在我國(guó)企業(yè)中的應(yīng)用與發(fā)展”為題組織過一次有獎(jiǎng)?wù)魑幕顒?dòng)。而《會(huì)計(jì)研究》目前正在進(jìn)行的新一輪征文，則是在前一輪活動(dòng)基礎(chǔ)上的進(jìn)一步深化。相信中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)在這一領(lǐng)域所作的全面而系統(tǒng)的研究，將為中國(guó)管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用和發(fā)展作出重要貢獻(xiàn)。在1997年的征文活動(dòng)中，《會(huì)計(jì)研究》雜志先后發(fā)表了18篇論文，從多種角度研究了中國(guó)管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用與發(fā)展問題，尤其是山東經(jīng)濟(jì)學(xué)院、杭州商學(xué)院、南京大學(xué)課題組的專題調(diào)查報(bào)告，較為全面地介紹、分析了我國(guó)管理會(huì)計(jì)的現(xiàn)狀及問題，結(jié)論是：1、我國(guó)管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用狀況較前雖有進(jìn)步，但實(shí)務(wù)與書本介紹的差距較大，應(yīng)用現(xiàn)狀與實(shí)際需要很不適應(yīng)；2、我國(guó)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用狀況與企業(yè)規(guī)模、經(jīng)營(yíng)狀況有一定相關(guān)性；3、會(huì)計(jì)人員素質(zhì)與管理會(huì)計(jì)應(yīng)用的要求有距離。最后，形成了提高我國(guó)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用實(shí)效的一些共識(shí)。這些研究成果，對(duì)深化人們對(duì)我國(guó)管理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的認(rèn)識(shí)起到了積極作用。有關(guān)管理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)研究，值得一提的是日本九州大學(xué)西村明教授1999年初發(fā)表于臺(tái)灣《管理會(huì)計(jì)》雜志“亞洲的經(jīng)濟(jì)成長(zhǎng)與管理會(huì)計(jì)”一文。該文主要以日本管理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)為背景，先把管理會(huì)計(jì)發(fā)展劃分為成形型、傳統(tǒng)型、數(shù)理信息型、綜合型四個(gè)階段，這四個(gè)階段運(yùn)用的技術(shù)方法分別是：1、財(cái)務(wù)比率分析、財(cái)務(wù)比較分析；2、標(biāo)準(zhǔn)成本計(jì)算、預(yù)算控制、本量利分析、成本差異分析；3、庫(kù)存管理模式、線性規(guī)劃、行為科學(xué)、機(jī)會(huì)成本分析；4、成本企劃、成本改善、作業(yè)成本制度、運(yùn)用計(jì)劃消滅成本差異。文章用相當(dāng)篇幅分別介紹了除日本外的中國(guó)臺(tái)灣、韓國(guó)、新加坡、中國(guó)大陸管理會(huì)計(jì)技術(shù)方法應(yīng)用的狀況，認(rèn)為：中國(guó)的管理會(huì)計(jì)主要處于成形型管理會(huì)計(jì)與傳統(tǒng)型管理會(huì)計(jì)階段。這代表了國(guó)外學(xué)者對(duì)中國(guó)管理會(huì)計(jì)發(fā)展水平的一種判斷，與前面介紹的中國(guó)會(huì)計(jì)界所持的觀點(diǎn)基本一致。以上介紹，雖不足以囊括有關(guān)我國(guó)管理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)研究的全部成果，但大體上能說明這方面的研究進(jìn)展。不難看出，現(xiàn)有的研究主要依據(jù)管理會(huì)計(jì)技術(shù)方法在實(shí)務(wù)界應(yīng)用的程度而得出了有關(guān)結(jié)論，這種研究固然直觀，但明顯的不足是偏離了研究目標(biāo)。據(jù)我看來，研究管理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，主要研究管理會(huì)計(jì)在實(shí)務(wù)界的應(yīng)用效果，或者說是要研究管理會(huì)計(jì)的實(shí)際作用。但是，管理會(huì)計(jì)技術(shù)方法的應(yīng)用，與管理會(huì)計(jì)實(shí)際發(fā)揮作用不是一回事。當(dāng)技術(shù)方法應(yīng)用流于形式時(shí)，實(shí)際作用就等于零。因此，已有的有關(guān)管理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)研究，在研究方法上尚有值得商榷之處，所得出的一些結(jié)論很難說正確地反映了管理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)現(xiàn)狀。本文試圖對(duì)我國(guó)管理會(huì)計(jì)作用在總體上作一判斷。我們并不否認(rèn)，在我國(guó)一些企業(yè)，管理會(huì)計(jì)確實(shí)發(fā)揮了非常明顯的作用，但這并不代表我國(guó)管理會(huì)計(jì)作用的總體狀況。為此，筆者認(rèn)為，通過下列指標(biāo)可為判斷我國(guó)企業(yè)管理會(huì)計(jì)作用的總體狀態(tài)提供依據(jù)。（參看《財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)》2000年第3期第20頁(yè)）由上述指標(biāo)不難看出，我國(guó)企業(yè)這幾年經(jīng)營(yíng)狀況不佳，而且呈惡化趨勢(shì)。造成這種局面的原因是多方面的，但管理會(huì)計(jì)作用不力應(yīng)該是原因之一。因此，就企業(yè)經(jīng)營(yíng)效果而言，我國(guó)企業(yè)管理會(huì)計(jì)作用的總體狀況并不理想。這種判斷，比單純從管理會(huì)計(jì)技術(shù)方法應(yīng)用層面研究我國(guó)管理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)現(xiàn)狀所得出的結(jié)論，似乎更有說服力。因此，如何提高中國(guó)管理會(huì)計(jì)的實(shí)效，已成為我國(guó)會(huì)計(jì)研究的重大迫切而非?，F(xiàn)實(shí)的課題。提高我國(guó)企業(yè)應(yīng)用管理會(huì)計(jì)的實(shí)效，有多種方法可供選擇。比如，總結(jié)具有推廣意義的成功案例，以達(dá)到迅速普及之效。但應(yīng)用管理會(huì)計(jì)往往來自企業(yè)自身需要，若企業(yè)無此動(dòng)力而強(qiáng)行推行某一種管理會(huì)計(jì)方法只能流于形式。這方面，我們過去推行現(xiàn)代管理十八法、企業(yè)管理達(dá)標(biāo)升級(jí)、滿負(fù)荷工作法等，已有深刻的教訓(xùn)。又如，通過培訓(xùn)，強(qiáng)化企業(yè)經(jīng)理與會(huì)計(jì)的管理會(huì)計(jì)知識(shí)，使之自覺地應(yīng)用管理會(huì)計(jì)方法改善經(jīng)營(yíng)管理。但是，管理會(huì)計(jì)方法是中性的，利用得好能加強(qiáng)經(jīng)營(yíng)管理；利用得不好，會(huì)誤導(dǎo)經(jīng)營(yíng)決策（例如不恰當(dāng)?shù)厥褂脭?shù)量分析），反而帶來更大的經(jīng)營(yíng)失誤。當(dāng)然，加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)基本理論的研究與宣傳，在一定程度上也能起到推動(dòng)管理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的作用。但過去的實(shí)踐表明，這種作用是非常有限的?？傊谖覈?guó)解決管理會(huì)計(jì)應(yīng)用問題，既不能停留在一般理論研究上，也不能滿足于成功案例的推廣，更不是通過知識(shí)普及就能奏效的，而應(yīng)從基本理念上為提高管理會(huì)計(jì)應(yīng)用實(shí)效理出一條清晰的工作思路。正視我國(guó)管理會(huì)計(jì)研究現(xiàn)實(shí)，人們要么探討一些所謂的基本理論，給人以隔靴抓癢的感覺；要么介紹一些所謂前沿，使人感到“可望不可及”；要么羅列一些具體問題，找出一些眾所周知的原因，再提出一些原則性的改進(jìn)建議，只能供人“一次性消費(fèi)”；要么沉溺于數(shù)量分析技術(shù)，在一些不切實(shí)際的假定下，構(gòu)造了幾個(gè)“貌若天仙”但不食“人間煙火”的模型。這些雖然也是我國(guó)管理研究不可忽視的方面，但僅滿足于這些方面而遠(yuǎn)離如何提高我國(guó)管理會(huì)計(jì)實(shí)效這一現(xiàn)實(shí)課題，結(jié)果必然使管理會(huì)計(jì)研究不能滿足我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的現(xiàn)實(shí)需要。筆者認(rèn)為，我國(guó)管理會(huì)計(jì)研究若不改弦易轍，不認(rèn)真地面對(duì)中國(guó)企業(yè)現(xiàn)實(shí)這一問題，那么，其發(fā)展恐怕是不能持久的。

二、提高中國(guó)管理會(huì)計(jì)實(shí)效的基本途徑管理會(huì)計(jì)必須融合于日常經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中，才能發(fā)揮積極作用。這是管理會(huì)計(jì)與發(fā)展至今所表現(xiàn)出的一種規(guī)律。在中國(guó)，如何做到這一點(diǎn)，我們認(rèn)為可從三個(gè)方面人手。（一）培植永久性的企業(yè)文化眾所周知，現(xiàn)代企業(yè)的目標(biāo)是價(jià)值最大化。正如《創(chuàng)造永恒》一書作者所言：“綜觀那些有遠(yuǎn)見的公司的歷史，股東財(cái)富最大化或利潤(rùn)最大化并不是最主要的推動(dòng)力和首要目標(biāo)。”①企業(yè)利潤(rùn)增長(zhǎng)和股東財(cái)富的擴(kuò)大，只是市場(chǎng)考核企業(yè)的記分卡。企業(yè)要想在這張記分卡上獲得高分，必須始終不懈地提高自身價(jià)值。按現(xiàn)代觀點(diǎn)，企業(yè)價(jià)值包括三個(gè)方面：1、人力資產(chǎn)的價(jià)值，具體是指職員安全與發(fā)展需要滿足而作出最佳工作；2、生產(chǎn)價(jià)值，表現(xiàn)為質(zhì)量、服務(wù)和生產(chǎn)率的高水平；3、財(cái)務(wù)價(jià)值，通過銷售、支出、市場(chǎng)份額、股東權(quán)益、股票價(jià)格等表現(xiàn)。企業(yè)在增加人的價(jià)值和生產(chǎn)價(jià)值方面表現(xiàn)出色，自然會(huì)得到財(cái)務(wù)價(jià)值的回報(bào)。企業(yè)追求價(jià)值，必須借助于一個(gè)有效的價(jià)值測(cè)量系統(tǒng)，這個(gè)系統(tǒng)就是管理會(huì)計(jì)。具體過程如下：（參看《財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)》2000年第3期第22頁(yè)）由此可見，企業(yè)實(shí)現(xiàn)價(jià)值，離不開管理會(huì)計(jì)的價(jià)值計(jì)量。而實(shí)現(xiàn)價(jià)值最大化，則有賴于塑造相應(yīng)的企業(yè)文化，使價(jià)值觀念深入全體職員之心。為此，必須培植企業(yè)文化。反觀我國(guó)企業(yè)，之所以管理會(huì)計(jì)應(yīng)用乏力，關(guān)鍵在于缺乏相應(yīng)的企業(yè)文化?，F(xiàn)在我們所要解決的，就是如何通過管理會(huì)計(jì)應(yīng)用來培植永久性的企業(yè)文化。過去我們也研究過文化與管理及其會(huì)計(jì)的關(guān)系，不過這種研究?jī)H停留于一般文化層次上，對(duì)理解會(huì)計(jì)發(fā)展的時(shí)間性和空間性有一定幫助，但無助于解決中國(guó)企業(yè)應(yīng)用管理會(huì)計(jì)這一現(xiàn)實(shí)問題。按西方權(quán)威定義，企業(yè)文化包括三種類型：正式文化，通過規(guī)章制度體現(xiàn)，告訴人們正確和錯(cuò)誤，是與否的行為標(biāo)準(zhǔn)；非正式文化，職員之間互相模仿學(xué)習(xí)的現(xiàn)象，對(duì)職員行為有潛移默化的影響；技術(shù)文化，來自于經(jīng)營(yíng)技術(shù)和方法，通過人們的解釋和理性分析發(fā)揮導(dǎo)向作用。無疑，管理會(huì)計(jì)在這里塑造的文化，是指一種技術(shù)文化，通過這種技術(shù)文化的作用，逐步引導(dǎo)非正式文化，轉(zhuǎn)變最終形成追求企業(yè)價(jià)值最大的正式文化。概言之，一個(gè)嚴(yán)格有效的管理會(huì)計(jì)制度，必定會(huì)培養(yǎng)企業(yè)合理的基本價(jià)值觀。盡管良好的企業(yè)文化是推行管理會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)，但管理會(huì)計(jì)的嚴(yán)格實(shí)施，必然會(huì)促進(jìn)現(xiàn)代企業(yè)文化建設(shè)。關(guān)鍵在于，企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理必須建立在管理會(huì)計(jì)信息基礎(chǔ)上，而管理會(huì)計(jì)必須圍繞成本、時(shí)間、數(shù)量、差錯(cuò)、員工滿意度五個(gè)方面測(cè)定價(jià)值業(yè)績(jī)，力求反映員工滿意與顧客滿意的程度，實(shí)現(xiàn)雙重滿意，提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)能力。最終通過資產(chǎn)收益、市場(chǎng)份額、邊際收益、利潤(rùn)、銷售額等方面綜合反映企業(yè)財(cái)務(wù)價(jià)值的現(xiàn)狀及變化趨勢(shì)，以逐步營(yíng)造不斷追求企業(yè)價(jià)值最大化的企業(yè)文化體系。這里，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)對(duì)管理會(huì)計(jì)的重視顯得非常重要。若一個(gè)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)缺乏追求價(jià)值最大化的動(dòng)力，那么，管理會(huì)計(jì)就失去了發(fā)揮作用的基本前提。當(dāng)然，若一個(gè)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)想塑造一種追求價(jià)值最大化的企業(yè)文化，那么，管理會(huì)計(jì)就成為其實(shí)現(xiàn)目標(biāo)不可缺少的工具而得到高度重視并充分發(fā)揮作用。（二）成為經(jīng)營(yíng)管理的中樞神經(jīng)管理會(huì)計(jì)必須在塑造現(xiàn)代企業(yè)文化中發(fā)揮關(guān)鍵性作用，這是管理會(huì)計(jì)的一種發(fā)展戰(zhàn)略。一旦企業(yè)具備了追求價(jià)值最大化的文化系統(tǒng)，那么，管理會(huì)計(jì)如何進(jìn)一步發(fā)揮作用呢？美國(guó)尼古拉斯。伊姆派拉多和奧林。哈拉里，1994年出了一本頗有影響的書——《越過曲線》，其中告訴經(jīng)理們，世界正變得和他們過去熟悉并賴以生存的世界完全不同。對(duì)此，經(jīng)理們有三種選擇：1、躲藏起來直至退休；2、培養(yǎng)新的技能和新的態(tài)度；3、退出不干。他們要求經(jīng)理作第二種選擇，從過去工作指導(dǎo)者變成變化的促進(jìn)者，實(shí)現(xiàn)職能的再塑造。這種職能再塑造的核心，是價(jià)值觀念、策略、企業(yè)文化的徹底更新，其集中表現(xiàn)就是由過去單純地追求財(cái)務(wù)價(jià)值，變成崇尚并實(shí)踐平衡人的價(jià)值和財(cái)務(wù)價(jià)值。按現(xiàn)代的觀點(diǎn)，獲得很多同時(shí)充滿人道的企業(yè)才會(huì)有發(fā)展前景。實(shí)現(xiàn)這一點(diǎn)，必須注重管理會(huì)計(jì)的作用。而管理會(huì)計(jì)的最新發(fā)展——平衡記分卡，恰在這一方面有效地滿足了企業(yè)發(fā)展的這種內(nèi)在需要。作為測(cè)算公司業(yè)績(jī)的最新形式，平衡記分卡充分肯定人的能力、學(xué)問和堅(jiān)持不懈的努力以及對(duì)企業(yè)的忠誠(chéng)，是業(yè)績(jī)指標(biāo)的重要內(nèi)容。平衡記分卡的重要作用，就是通過充分的信息交流與共享，有效地建立起企業(yè)信任，包括企業(yè)員工之間、領(lǐng)導(dǎo)與員工之間、管理層次之間、顧客與企業(yè)之間的信任?，F(xiàn)代企業(yè)的一大標(biāo)志是，人和信息相互作用，以及對(duì)這一智力資本的有效應(yīng)用。②對(duì)此，CE公司的杰克。韋爾奇有過這樣的感慨，任何想在90年代以及此后獲得成功的公司必須找到一種方法，使每一個(gè)職工能投入其全部的才智。如果你不是時(shí)刻考慮著要使每個(gè)人都更有價(jià)值，你就沒有成功的機(jī)會(huì)廣平衡記分卡，正是解決這一問題的理想方法。它克服了傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)業(yè)績(jī)衡量?jī)H滿足于貨幣計(jì)量的不足，把除財(cái)務(wù)之外的顧客、內(nèi)部因素和革新與學(xué)習(xí)，這些對(duì)企業(yè)發(fā)展關(guān)系密切的因素，納入了業(yè)績(jī)?cè)u(píng)估系統(tǒng)內(nèi)，每個(gè)方面都提出了設(shè)想，比如，財(cái)務(wù)方面，應(yīng)向股東表明什么？?jī)?nèi)部經(jīng)營(yíng)過程，發(fā)展哪些業(yè)務(wù)才能使股東和客戶滿意？學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)，我們?nèi)绾胃淖兒吞岣吣芰Γ靠蛻舴矫?，需要什么？每一個(gè)評(píng)估項(xiàng)下都明確目標(biāo)、評(píng)估內(nèi)容、指標(biāo)、計(jì)劃四點(diǎn)，形成了企業(yè)完整的發(fā)展戰(zhàn)略。這種平衡記分卡，企業(yè)各管理層次和部門都要編制，從而形成上下配合、左右協(xié)調(diào)的經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略和行動(dòng)體系，把會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)、戰(zhàn)略規(guī)劃、人力資源管理有機(jī)地結(jié)合起來，使企業(yè)與外界保持動(dòng)態(tài)適應(yīng)，最終贏得企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，不斷擴(kuò)大企業(yè)財(cái)務(wù)價(jià)值。我們認(rèn)為，平衡記分卡的思想，對(duì)于我國(guó)管理會(huì)計(jì)發(fā)揮經(jīng)營(yíng)管理中樞神經(jīng)作用，極具啟發(fā)價(jià)值。退一步講，即使平衡記分卡目前尚難在我國(guó)企業(yè)中普遍推行，那么，扎扎實(shí)實(shí)地實(shí)行全面預(yù)算制度，同樣可以使管理會(huì)計(jì)成為經(jīng)營(yíng)管理的中樞神經(jīng)。這里，預(yù)算的起點(diǎn)是企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略；基礎(chǔ)是準(zhǔn)確可靠的市場(chǎng)與內(nèi)部預(yù)測(cè)；過程必須全員參與，大家算帳，既算自己的目標(biāo)，也要算他人的目標(biāo)，以保證責(zé)任指標(biāo)的公平；內(nèi)容必須包括項(xiàng)目預(yù)算、業(yè)務(wù)預(yù)算、分級(jí)歸口的責(zé)任預(yù)算和行動(dòng)預(yù)算；時(shí)間分為年度、季度、月度預(yù)算。同時(shí)，要把預(yù)算與日常的核算、考評(píng)、獎(jiǎng)懲及計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)管理緊密結(jié)合。這樣，預(yù)算編制、執(zhí)行、考評(píng)、獎(jiǎng)懲過程也是調(diào)動(dòng)全體員工積極性的過程，起到十分明顯的溝通企業(yè)內(nèi)外的作用，同時(shí)能塑造全員追求企業(yè)價(jià)值最大化的企業(yè)文化。由此，管理會(huì)計(jì)對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理，不只是動(dòng)態(tài)反映，將主要發(fā)揮著引導(dǎo)作用。（三）正確認(rèn)識(shí)兩種S曲線現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)濟(jì)的快速增長(zhǎng)和強(qiáng)勁發(fā)展，主要取決于新技術(shù)的成功開發(fā)。技術(shù)變化速度的日益加快，使技術(shù)發(fā)展呈現(xiàn)出越來越明顯的不連續(xù)性，這決定著企業(yè)必須快速變化，否則就將被淘汰?，F(xiàn)代企業(yè)只有正確地把握了技術(shù)生命周期、技術(shù)發(fā)展權(quán)限以及可能發(fā)生的不連續(xù)性，才能生存下來并快速發(fā)展，管理會(huì)計(jì)在這一領(lǐng)域恰能大顯身手。目前，我國(guó)企業(yè)之所以不重視管理會(huì)計(jì)，一則企業(yè)對(duì)技術(shù)變化敏感性不強(qiáng)，二則我國(guó)管理會(huì)計(jì)對(duì)技術(shù)發(fā)展趨勢(shì)缺乏正確把握的本領(lǐng)。在這方面，世界一些著名公司的發(fā)展已提供了生動(dòng)的案例。IBM公司1993年49.7億美元的巨額虧損，主要就在于忽視微機(jī)技術(shù)的興起，而死抱390大型機(jī)技術(shù)（曾給IBM帶來70％的投資回報(bào)，每年利潤(rùn)40億美元）的緣故。而一開始作為芬蘭一家紙漿和紙張生產(chǎn)商的諾基亞，盡管80年代在電視機(jī)生產(chǎn)上遭慘敗，但由于及時(shí)調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，發(fā)展了新一代數(shù)字技術(shù)蜂窩式電話，后成為歐洲第一，在美國(guó)僅次于摩托羅拉，世界排名第12位的遠(yuǎn)程通信設(shè)備制造商，其關(guān)鍵在于找準(zhǔn)了袖珍型移動(dòng)電話這一技術(shù)。由此可見，企業(yè)發(fā)展若不能正確地把握技術(shù)變化趨勢(shì)，則必然前景不妙。這決定了現(xiàn)代企業(yè)必須把研究與開發(fā)當(dāng)作發(fā)展經(jīng)濟(jì)的首要任務(wù)來抓。按西方流行的S曲線理論，技術(shù)發(fā)展的一般模式如下：按這樣的S曲線，新技術(shù)B首批產(chǎn)品支付的費(fèi)用特別大，但改進(jìn)老技術(shù)A并不需要很多的費(fèi)用，于是許多企業(yè)熱衷于改進(jìn)老技術(shù)，而不愿意開發(fā)新技術(shù)。因此在技術(shù)A上投入大量資金往往會(huì)使企業(yè)感到有可靠的報(bào)酬。但在技術(shù)B上投資存在雙重風(fēng)險(xiǎn)，一是從現(xiàn)行業(yè)務(wù)上轉(zhuǎn)走了資源，從而影響現(xiàn)行業(yè)務(wù)；二是轉(zhuǎn)移的資源使用效益不得而知。麥金西公司（Mckinsey＆Co.）的理查德。N.福斯特提醒企業(yè)：投資在技術(shù)B上的投資回報(bào)通常是技術(shù)A上投資回報(bào)的5倍，例如藥品，研究與開發(fā)（R＆D）基金10％投入到技術(shù)B，但在增加利潤(rùn)中占了50％的份額。不過一般企業(yè)都會(huì)把80％的努力及資金投入技術(shù)地管理會(huì)計(jì)的重要使命就是要畫出企業(yè)的S曲線，改變企業(yè)因循守舊的經(jīng)營(yíng)觀。實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)，關(guān)鍵在于企業(yè)價(jià)值流的正確設(shè)計(jì)。管理會(huì)計(jì)對(duì)S曲線的正確描述，通常借助于企業(yè)核心能力與戰(zhàn)略價(jià)值流規(guī)劃。所謂核心能力，是企業(yè)能用于許多產(chǎn)品、具有關(guān)鍵性技術(shù)或技能的能力，實(shí)質(zhì)上是企業(yè)創(chuàng)新能力，即競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手難以復(fù)制或模仿的技能，是企業(yè)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)能力的基礎(chǔ)。而戰(zhàn)略價(jià)值值流，是企業(yè)對(duì)核心能力的開發(fā)投資流程，包括戰(zhàn)略素質(zhì)的確定與再建，戰(zhàn)略素質(zhì)的塑造和整合，以及關(guān)鍵價(jià)值流的維護(hù)和改造。管理會(huì)計(jì)所能做的，是將核心能力、戰(zhàn)略關(guān)鍵價(jià)值流與技術(shù)S曲線相結(jié)合，為經(jīng)理作出正確的R＆D決策提供信息支持。就具體方法而言，管理會(huì)計(jì)對(duì)企業(yè)現(xiàn)有的或正開發(fā)的產(chǎn)品或技術(shù)、運(yùn)用價(jià)值轉(zhuǎn)移分析方法，認(rèn)識(shí)各產(chǎn)品、技術(shù)價(jià)值流入期、價(jià)值穩(wěn)定期和價(jià)值流出期的特點(diǎn)及進(jìn)程，這種認(rèn)識(shí)隨著技術(shù)發(fā)展趨勢(shì)和顧客偏好變化而及時(shí)調(diào)整，從而保證能為企業(yè)正確、及時(shí)地指明戰(zhàn)略素質(zhì)、關(guān)鍵價(jià)值流和戰(zhàn)略價(jià)值流，便于作出恰當(dāng)?shù)腞＆D決策。管理會(huì)計(jì)這項(xiàng)工作的開展，有助于經(jīng)營(yíng)者熟悉顧客偏好，了解富于競(jìng)爭(zhēng)力的經(jīng)營(yíng)策略，知道外部環(huán)境劇烈變動(dòng)在其他行業(yè)和本行業(yè)引發(fā)的價(jià)值轉(zhuǎn)移，從而更清楚、更恰當(dāng)?shù)夭煊X出自己所處環(huán)境中有利與不利因素，進(jìn)而作出明智的經(jīng)營(yíng)決策。我國(guó)企業(yè)在這方面要做的工作很多，首先，各個(gè)企業(yè)對(duì)國(guó)內(nèi)外市場(chǎng)和消費(fèi)偏好研究并不重視，有些企業(yè)根本無力關(guān)心這些，經(jīng)營(yíng)管理隨心所欲。其次，對(duì)企業(yè)價(jià)值流缺乏正確分析，現(xiàn)有的會(huì)計(jì)核算尚無法提供這方面的正確數(shù)據(jù)，不少會(huì)計(jì)人員并不熟悉核心能力和關(guān)鍵、戰(zhàn)略價(jià)值流分析方法。再次，企業(yè)R＆D的積極性不高。據(jù)有關(guān)資料，我國(guó)企業(yè)技術(shù)開發(fā)費(fèi)占銷售額的比例：總體為3.37％，國(guó)有企業(yè)為2.87％，集體企業(yè)3.71％，股份制企業(yè)4.1％，外商投資企業(yè)4.82％，私營(yíng)企業(yè)7.43％；東部企業(yè)3.63％，中部企業(yè)3.23％，西部企業(yè)2.99％。與發(fā)達(dá)國(guó)家企業(yè)10％左右的比例相差很大，若考慮銷售規(guī)模的差異，我國(guó)企業(yè)技術(shù)開發(fā)投入更顯不足。④中國(guó)企業(yè)技術(shù)開發(fā)積極性不高，就國(guó)有企業(yè)而言，與1993年財(cái)務(wù)制度改革有直接關(guān)系。按新的財(cái)務(wù)制度，原來按銷售收入一定比例（3％）計(jì)提企業(yè)技術(shù)開發(fā)費(fèi)的做法被取消，企業(yè)技術(shù)開發(fā)費(fèi)作為期間費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益。從理論上講，這是一種促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步的制度，但這幾年執(zhí)行效果表明，這一制度目標(biāo)遠(yuǎn)未實(shí)現(xiàn)。其根本原因在于，現(xiàn)有企業(yè)創(chuàng)新與企業(yè)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)和領(lǐng)導(dǎo)作用機(jī)制存在著明顯的沖突。首先，以“利潤(rùn)”為評(píng)價(jià)企業(yè)的主要甚至是唯一標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)必然格外關(guān)注當(dāng)期利潤(rùn)，任何減少當(dāng)期利潤(rùn)的費(fèi)用包括技術(shù)開發(fā)費(fèi)，企業(yè)必定會(huì)能少開就少開，最好不開支。其次，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)任期制。技術(shù)開發(fā)往往減少本期利潤(rùn)，但不一定能增加經(jīng)理任期內(nèi)利潤(rùn)，指望經(jīng)理們接受一種減少其任期內(nèi)業(yè)績(jī)而可能提高繼任者業(yè)績(jī)的制度是很不現(xiàn)實(shí)的。因此，中國(guó)企業(yè)技術(shù)開發(fā)，尚需政府在制度上提出硬性要求（比如，規(guī)定必須按銷售收入或生產(chǎn)價(jià)值的一定比例計(jì)提技術(shù)開發(fā)資），并建立嚴(yán)格財(cái)務(wù)約束機(jī)制，以確保中國(guó)企業(yè)研究與開發(fā)活動(dòng)的有效開展。這個(gè)問題解決好了，管理會(huì)計(jì)也就有了促進(jìn)企業(yè)R＆D的作用空間。上述三個(gè)問題不解決，管理會(huì)計(jì)任何制度及方法在中國(guó)企業(yè)的應(yīng)用，都不會(huì)產(chǎn)生明顯的效果。注釋：①[美]杰克。費(fèi)茨、思茲《績(jī)優(yōu)公司的最佳做法》，上海人民出版社，1998年出版，第58—59頁(yè)。②西方管理界有這樣一條公式：價(jià)值=信息×行為動(dòng)機(jī)×技能×資本，信息為價(jià)值創(chuàng)造的首要因素。③[美]杰克。費(fèi)茨、恩茲《績(jī)優(yōu)公司的最佳做法》，上海人民出版社，1998年出版，第137頁(yè)。④《管理世界》，1998年第2期，第126頁(yè)。［德］布朗（Braum）《創(chuàng)新之戰(zhàn)》，機(jī)械工業(yè)出版社，1999年出版，第31頁(yè)。參考文獻(xiàn)：1、[美]羅伯特。S.卡普蘭、戴維。P.諾頓《綜合記分卡》，新華出版社，1998年版。2、[美]詹姆斯。邁天《大轉(zhuǎn)變》、《生存之路》，清華大學(xué)出版社，1999年、1997年出版。3、[美]阿德里安。J.斯萊沃茨基《價(jià)值轉(zhuǎn)移》，中國(guó)對(duì)外翻譯出版公司，1999年出版。4、[美]詹姆斯。P.沃麥克、[英]丹尼爾。J.瓊斯《精益思想》，商務(wù)印書館，1999年出版。

篇3

[關(guān)鍵詞] 內(nèi)賬；外賬；管理會(huì)計(jì)；解決思路

[中圖分類號(hào)] F230 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼] B

一、問題的提出

在當(dāng)今中國(guó)，企業(yè)普遍存在著多套賬現(xiàn)象。企業(yè)出于不同的目的，為了滿足不同要求對(duì)同一個(gè)會(huì)計(jì)主體編制了兩套或者兩套以上多套賬。準(zhǔn)確地說，是同一會(huì)計(jì)主體對(duì)同一個(gè)會(huì)計(jì)期間發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，采取不同取舍，或者使用不同的會(huì)計(jì)核算方法，分別在不同套賬中反映，每套賬的會(huì)計(jì)報(bào)表結(jié)果不一致。大多數(shù)企業(yè)分兩套賬：內(nèi)帳和外賬。

所謂內(nèi)賬，是指僅僅提供給投資者和管理者使用的、比較完整反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的內(nèi)部賬套，它反映每一筆真實(shí)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，只要發(fā)生了，不管是否合規(guī)合法，有無票據(jù)都要反映出來，內(nèi)賬是完整反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量情況。

外賬就是對(duì)外的賬套，是提供給稅務(wù)、銀行等外部機(jī)構(gòu)使用的賬套，外賬是根據(jù)會(huì)計(jì)制度及稅法規(guī)定記錄的，每張記賬憑證都是真實(shí)、合規(guī)、合法的賬。但是外賬并不一定能反映企業(yè)真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。

雖然眾所周知的多套賬現(xiàn)象長(zhǎng)期、普遍存在于會(huì)計(jì)實(shí)踐中，但會(huì)計(jì)理論界所做的研究極少，究其原因不外乎以下幾點(diǎn)：第一，不少學(xué)術(shù)界人士認(rèn)為設(shè)置多套賬本身是個(gè)違規(guī)、違法的做法，內(nèi)賬與外賬并存現(xiàn)象并沒有得到公開的認(rèn)可，所以缺乏科學(xué)嚴(yán)格的定義。第二，設(shè)置多套賬的企業(yè)極其隱蔽而戒備，對(duì)此諱莫如深，很難取得公開的研究資料。再次，設(shè)置多套賬的企業(yè)以中小企業(yè)居多，往往與偷稅漏稅行為有關(guān)，學(xué)者們研究多套賬現(xiàn)象的時(shí)候，專注于多套賬與偷稅漏稅手法、研究賬外賬涉稅檢查手段等方面。筆者為研究這個(gè)現(xiàn)象，在不同的會(huì)計(jì)論壇上展開過討論，曾到數(shù)家相熟的公司做實(shí)地調(diào)查，曾對(duì)任教過的、現(xiàn)在在會(huì)計(jì)崗工作的學(xué)生發(fā)起問卷調(diào)查，我認(rèn)為，多套賬形成的原因極其復(fù)雜，后果各異，還需要社會(huì)各界獻(xiàn)計(jì)獻(xiàn)策，共同努力加以解決。

二、多套賬形成的原因及屬性分析

（一）多套賬形成與中小企業(yè)發(fā)展歷程有緊密相關(guān)

為數(shù)不少的大中型企業(yè)是從小微型家族企業(yè)成長(zhǎng)起來，家族企業(yè)從家庭作坊式的管理開始，老板對(duì)外跑業(yè)務(wù)、做銷售，老板娘對(duì)內(nèi)理財(cái)，掌控會(huì)計(jì)、出納，會(huì)計(jì)工作從流水賬開始。隨著企業(yè)不斷壯大，稅收從核定征收到查賬征收，從增值稅小規(guī)模納稅人到一般納稅人升級(jí)，會(huì)計(jì)設(shè)置的賬套慢慢分化為按照稅務(wù)部門以票控稅的要求設(shè)置了規(guī)范的賬套（外賬）和以前的流水賬（內(nèi)賬）。

不過，從企業(yè)進(jìn)一步發(fā)展來看，如果該企業(yè)發(fā)展壯大到需要成上市的股份公司，最終必然要將內(nèi)外兩套賬完全合并。

（二）稅收政策的剛性是產(chǎn)生外賬的直接原因

首先，以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度和稅收政策為主的外賬，必須適應(yīng)稅法規(guī)定，取得經(jīng)營(yíng)收入、發(fā)生費(fèi)用支出、列支生產(chǎn)成本，都需取得發(fā)票作為會(huì)計(jì)記錄的合法憑證。在稅務(wù)部門征管工作中，采用核定征收方式是以票控稅；查賬征收時(shí)，依然是發(fā)票管賬簿，以賬簿管稅收。稅收政策剛性強(qiáng)，政策導(dǎo)向的結(jié)果是虛開發(fā)票和假發(fā)票的現(xiàn)象頻繁出現(xiàn)，屢禁不止。稅收政策的剛性帶來的另一個(gè)結(jié)果是企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇問題，企業(yè)會(huì)計(jì)發(fā)出“到底應(yīng)按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則做賬還是按稅法做賬”的疑問，本來，作為會(huì)計(jì)工作的大法應(yīng)該是《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》，會(huì)計(jì)對(duì)各項(xiàng)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告也應(yīng)該是以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或者會(huì)計(jì)制度為準(zhǔn)繩，但現(xiàn)在，無論如何做賬，年末都要依據(jù)稅收政策加以調(diào)整，以致于許多企業(yè)干脆以稅法為準(zhǔn)繩處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)：開具發(fā)票就確認(rèn)收入，收到發(fā)票就確認(rèn)成本費(fèi)用。

典型的案例是山東興民鋼圈股份有限公司IPO進(jìn)程中，被證監(jiān)會(huì)發(fā)現(xiàn)延期繳納所得稅，其真實(shí)原因是該公司會(huì)計(jì)核算是直接按稅收發(fā)票進(jìn)行記賬，結(jié)果實(shí)際交納土地使用稅等地方稅大于實(shí)際應(yīng)承擔(dān)的應(yīng)納稅額，造成公司賬面反映為多繳土地使用稅等地方稅，而遲延繳納2005年和2006年企業(yè)所得稅。

（三）企業(yè)內(nèi)部管理需要是內(nèi)賬存在的根本原因

1.內(nèi)賬的目標(biāo)是反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)運(yùn)作的實(shí)際情況。因此，內(nèi)賬核算的重點(diǎn)是實(shí)質(zhì)，不是形式。例如：企業(yè)向個(gè)體戶或者農(nóng)戶零星采購(gòu)物資，無法取得發(fā)票，白條無法入賬；企業(yè)所有者或者管理者的一些個(gè)人消費(fèi)，也從企業(yè)中出賬；業(yè)務(wù)員為拉業(yè)務(wù)為客戶支付的公關(guān)費(fèi)用；向不需要發(fā)票的客戶提供銷售或者服務(wù)，取得收入；其他沒有取得正式發(fā)票的現(xiàn)貨交易等等。這些業(yè)務(wù)都需要在內(nèi)賬中反映。

2.內(nèi)賬本質(zhì)是管理會(huì)計(jì)。雖然形式上具有流水賬的性質(zhì)，但本質(zhì)還是管理會(huì)計(jì)的性質(zhì)。年終決算的時(shí)候，尤其是對(duì)業(yè)務(wù)人員年終考核與獎(jiǎng)勵(lì)，其業(yè)務(wù)員銷售成績(jī)計(jì)算、折扣多少、業(yè)務(wù)費(fèi)用花費(fèi)多少、最終應(yīng)該兌現(xiàn)多少獎(jiǎng)勵(lì)，都是依據(jù)內(nèi)賬計(jì)算出來。中小企業(yè)投資決策的時(shí)候，管理者需要測(cè)算直接成本、間接成本外，還要考慮社會(huì)公關(guān)方面的隱形成本，財(cái)務(wù)部門提供的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)也主要來自于內(nèi)賬。

（四）設(shè)立多套賬成為避稅、偷漏稅的手段

2013年7月，財(cái)政部經(jīng)濟(jì)建設(shè)司的一份報(bào)告顯示，當(dāng)前我國(guó)企業(yè)稅費(fèi)負(fù)擔(dān)較重，綜合考慮稅收、政府性基金、各項(xiàng)收費(fèi)和社保金等項(xiàng)目后的稅負(fù)達(dá)40%左右，超過經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織國(guó)家的平均水平。①企業(yè)為了減少稅負(fù)，在外賬核算時(shí)，采取少計(jì)收入，多記成本費(fèi)用等的方法來達(dá)到少交各種稅費(fèi)的目的。因?yàn)槭菬o論查賬征收還是核定征收，我國(guó)稅務(wù)部門核查稅收的重點(diǎn)在于發(fā)票。發(fā)票本是真實(shí)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的憑證之一，是在真實(shí)交易的基礎(chǔ)上，向付款方開具的收款憑證。而且增值稅專用發(fā)票還是購(gòu)貨方據(jù)以抵扣稅款的法定憑證，對(duì)增值稅的計(jì)算起著關(guān)鍵性作用。因此，在市場(chǎng)交易中，有無發(fā)票，交易價(jià)格會(huì)有明顯不同，“不要發(fā)票的話價(jià)格就便宜一點(diǎn)”的現(xiàn)象存在，成為企業(yè)的現(xiàn)實(shí)選擇；市場(chǎng)仍然有虛開發(fā)票、買賣發(fā)票的現(xiàn)象存在，成為企業(yè)偷稅漏稅的誘因。通常做法是：在外賬中隱瞞收入，將購(gòu)貨方不需要發(fā)票的銷售業(yè)務(wù)反映在內(nèi)賬；從市場(chǎng)購(gòu)買或者從關(guān)聯(lián)企業(yè)虛開發(fā)票，計(jì)入外賬中，虛增成本費(fèi)用，卻不在內(nèi)賬反映。（中國(guó)行業(yè)研究網(wǎng)2013年7月的《中國(guó)企業(yè)綜合稅負(fù)數(shù)據(jù)報(bào)告》顯示，相比日本、韓國(guó)和美國(guó)的企業(yè)約20%左右稅負(fù)，中國(guó)企業(yè)的稅負(fù)過重。http： // chinairn. com / news / 2013 07 25 / 110106846. html）

三、多套賬的處境及危害

（一）多套賬的處境

現(xiàn)行的《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》第十六條明確規(guī)定“各單位發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)在依法設(shè)置的會(huì)計(jì)帳簿上統(tǒng)一登記、核算，不得違反本法和國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度的規(guī)定私設(shè)會(huì)計(jì)帳簿登記、核算”。顯然，私設(shè)的內(nèi)賬是違法的。該法第四十二條還規(guī)定了具體的違法懲罰細(xì)則。

因此，設(shè)立多套賬的企業(yè)無一不是諱莫如深，隱藏極好；而工商部門和稅務(wù)部門常常依據(jù)稅收申報(bào)情況查賬，根據(jù)企業(yè)現(xiàn)金流量或者經(jīng)營(yíng)規(guī)模，尋找蛛絲馬跡，嚴(yán)厲打擊。不少中小企業(yè)在這場(chǎng)貓和老鼠的游戲中感到疲于奔命。筆者有不少學(xué)生、朋友從事會(huì)計(jì)工作，在調(diào)查中向我吐槽：為了隱藏內(nèi)賬，不少企業(yè)機(jī)關(guān)算盡，有的內(nèi)賬還是用手工做，有的將內(nèi)賬與外賬設(shè)在企業(yè)不同的辦公地點(diǎn)，有的企業(yè)干脆將外賬外包給會(huì)計(jì)師事務(wù)所或者其他記賬機(jī)構(gòu)做，自己的會(huì)計(jì)用筆記本電腦做內(nèi)賬，以便隨時(shí)轉(zhuǎn)移。

（二）多套賬的危害

首先，是無形中增加了會(huì)計(jì)人員的工作量。我所調(diào)查的會(huì)計(jì)人員沒有一個(gè)不痛恨多套賬做法的。有不少會(huì)計(jì)人員需要在多套賬之間不停的切換，但仍然不能保證不出差錯(cuò)。在2012年打擊商業(yè)賄賂專項(xiàng)行動(dòng)中，廣州某企業(yè)被工商管理部門從一筆本該計(jì)入內(nèi)賬、沒有開具發(fā)票的銷貨款中查出問題，發(fā)現(xiàn)該企業(yè)私設(shè)內(nèi)賬，給予重罰。

第二，多套賬的存在無形中增加了企業(yè)財(cái)務(wù)管理的難度，增加了整個(gè)企業(yè)管理的工作量。由于要應(yīng)付工商、稅務(wù)部門的檢查，應(yīng)付每年的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的企業(yè)所得稅清繳鑒證工作，財(cái)務(wù)人員重復(fù)錄入憑證，針對(duì)收付款憑證需要核對(duì)一致，核對(duì)工作量大；銷售部門與倉(cāng)儲(chǔ)管理部門基本上都是準(zhǔn)備兩份材料，而且要與每份合同相對(duì)應(yīng)。企業(yè)管理的工作量增大的同時(shí)，降低了企業(yè)的管理效率。

第三，多套賬的存在，催生了一些造假行為的市場(chǎng)。不少會(huì)計(jì)培訓(xùn)機(jī)構(gòu)在開展正常的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)培訓(xùn)同時(shí)，開辦內(nèi)賬外賬會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)培訓(xùn)班，名曰“真賬實(shí)操”，宣稱：運(yùn)用真實(shí)企業(yè)會(huì)計(jì)案例開設(shè)多套賬教學(xué)，相當(dāng)于進(jìn)行企業(yè)實(shí)習(xí)培訓(xùn)，是會(huì)計(jì)入門的最佳捷徑。這些所謂的做賬技巧，大多數(shù)都是傳授一些經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)如何與財(cái)務(wù)合謀造假的做法，是擾亂市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序的行為。

第四，多套賬的存在，使得員工沒有安全感。無論是業(yè)務(wù)員還是會(huì)計(jì)人員誰(shuí)都怕做內(nèi)外賬，會(huì)計(jì)人員日常核算中會(huì)計(jì)憑證和賬冊(cè)都需要分別放置。企業(yè)員工做多套賬盡管是在企業(yè)管理者的授意下行為，但是一旦被工商稅務(wù)部門查處，屬于違法行為，會(huì)計(jì)從業(yè)資格被吊銷，會(huì)計(jì)人員不可能從勞動(dòng)合同中得到合理保證，也不可能從企業(yè)得到補(bǔ)償，他們經(jīng)常為此提心吊膽。

四、解決多套賬問題的思路

（一）遵循實(shí)質(zhì)重于形式的原則，允許不合規(guī)的票據(jù)作為憑證入賬

建議修改《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》、《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法》等有關(guān)法律法規(guī)中諸于“不符合規(guī)定的發(fā)票，不得作為財(cái)務(wù)報(bào)銷憑證”類似條款，允許不合規(guī)的收據(jù)、發(fā)票作為憑證入賬，但是在計(jì)算企業(yè)所得稅的時(shí)候，應(yīng)該做為納稅調(diào)整的內(nèi)容予以扣除，這樣才能為企業(yè)內(nèi)部和外部提供真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，從而消除內(nèi)賬。

（二）會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則永遠(yuǎn)是會(huì)計(jì)賬務(wù)處理的準(zhǔn)繩

第一，當(dāng)會(huì)計(jì)與稅法處理出現(xiàn)差異，會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是會(huì)計(jì)賬務(wù)處理的準(zhǔn)繩。面對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)要做賬務(wù)處理，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)是會(huì)計(jì)賬務(wù)處理的起點(diǎn)，而稅法只是界定經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的稅收義務(wù)，稅收義務(wù)最終需要通過會(huì)計(jì)制度或會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局于2003年聯(lián)合印發(fā)《關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)制度〉和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問題解答》，明確了對(duì)會(huì)計(jì)與稅法差異進(jìn)行處理的原則：企業(yè)在會(huì)計(jì)核算時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定對(duì)各項(xiàng)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告，會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定的確認(rèn)、計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)與稅法不一致的，不得調(diào)整會(huì)計(jì)賬簿記錄和會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的金額。

第二，應(yīng)適當(dāng)減少會(huì)計(jì)與稅法的差異。在各大會(huì)計(jì)論壇上，廣大會(huì)計(jì)工作者列舉會(huì)計(jì)核算與稅務(wù)處理差異至少包括借款費(fèi)用的處理、銷售收入的確認(rèn)、固定資產(chǎn)折舊的計(jì)提、無形資產(chǎn)的攤銷、工資薪金及職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、“五險(xiǎn)一金”的核算等10多種差異，都需要做納稅調(diào)整。盡管會(huì)計(jì)和稅法兩者的立法基礎(chǔ)不同，但是減少會(huì)計(jì)與稅法的差異仍然有不少的可以改進(jìn)的地方。

（三）建立切合實(shí)際的管理會(huì)計(jì)理論體系，推進(jìn)企業(yè)管理會(huì)計(jì)的規(guī)范發(fā)展

我國(guó)管理會(huì)計(jì)發(fā)展相對(duì)滯后②，管理會(huì)計(jì)的職能作用從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)單純的記賬、報(bào)賬和核算擴(kuò)展到解析過去、控制現(xiàn)在與籌劃未來的有機(jī)結(jié)合，要緊密結(jié)合我國(guó)國(guó)情，理論研究必需聯(lián)系實(shí)際。中國(guó)的非上市企業(yè)，很大程度上都是只關(guān)注稅務(wù)籌劃和自己觀念中的企業(yè)利潤(rùn)，企業(yè)的發(fā)展也帶有很強(qiáng)的高層自身的個(gè)人色彩。打破這種局面，就需要建立一套具有中國(guó)特色的管理會(huì)計(jì)體系，引導(dǎo)企業(yè)規(guī)范管理與發(fā)展。（2014年7月31日樓繼偉為中國(guó)總會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)組織的“中國(guó)管理會(huì)計(jì)系列講座”所作首場(chǎng)報(bào)告中指出，我國(guó)管理會(huì)計(jì)發(fā)展相對(duì)滯后，建設(shè)中國(guó)特色管理會(huì)計(jì)任重道遠(yuǎn)。參見財(cái)政部網(wǎng)站http：// mof. gov. cn / zheng wu xin xi / cai zheng xin wen / 2014 08 / t20140829 _ 1133308. html）

1.設(shè)計(jì)科學(xué)實(shí)用的內(nèi)部會(huì)計(jì)管理報(bào)表體系。中小企業(yè)業(yè)主更重視現(xiàn)金流量表中的現(xiàn)金流入與流出、利潤(rùn)與成本費(fèi)用的分析比對(duì)、預(yù)算執(zhí)行分析以及企業(yè)內(nèi)部的績(jī)效考評(píng)分析等，設(shè)計(jì)使用而科學(xué)的管理會(huì)計(jì)報(bào)表體系就顯得尤為重要。理想的管理會(huì)計(jì)報(bào)表體系包括：現(xiàn)金流量及其分析報(bào)表、經(jīng)營(yíng)成果分析報(bào)表、內(nèi)部的績(jī)效考評(píng)統(tǒng)計(jì)與分析報(bào)表、稅務(wù)分析報(bào)表、融資分析報(bào)表、資產(chǎn)權(quán)益和債權(quán)債務(wù)報(bào)表。最終，這些報(bào)表信息與非財(cái)務(wù)信息相結(jié)合，朝著綜合績(jī)效考評(píng)的方向發(fā)展，為企業(yè)決策提供可靠的信息。

2.設(shè)計(jì)科學(xué)實(shí)用的企業(yè)內(nèi)部控制體系，引導(dǎo)中小企業(yè)提高企業(yè)管理水平，最終做到兩賬合一。從明確崗位職責(zé)、完善內(nèi)部牽制制度著手，按照合規(guī)經(jīng)營(yíng)的基本要求建立企業(yè)內(nèi)部控制框架。在班組核算、責(zé)任中心管理、預(yù)算管理等基礎(chǔ)工作做得較好的企業(yè)可以直接按效益性要求構(gòu)建內(nèi)部控制框架，內(nèi)部管理轉(zhuǎn)化為財(cái)務(wù)管理控制，內(nèi)賬逐步成為財(cái)務(wù)管理控制工具與手段，最終實(shí)現(xiàn)兩賬合一。

五、結(jié)語(yǔ)

以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或制度為主的外帳與以管理需要為主的內(nèi)帳并存，是當(dāng)下企業(yè)常見的現(xiàn)象，多套賬形成的原因紛繁復(fù)雜，后果各異。外賬不一定全是虛假的，內(nèi)帳也不一定全是真實(shí)的。依靠高壓手段嚴(yán)厲打擊，徹底消滅多套賬現(xiàn)象是不必要也是不可能的，只有合理引導(dǎo)，強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)原始憑證的真實(shí)性，尊重經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)，同時(shí)，發(fā)展管理會(huì)計(jì)理論，幫助企業(yè)建立科學(xué)實(shí)用的管理會(huì)計(jì)體系，才能最終消除多套賬現(xiàn)象。

[參 考 文 獻(xiàn)]

[1]胡偉，劉科.中國(guó)管理會(huì)計(jì)理論研究和實(shí)務(wù)應(yīng)用的發(fā)展[J].財(cái)會(huì)月刊，2013（4）

[2]吳正榮.私營(yíng)企業(yè)的“兩套賬”成因分析及對(duì)策研究[J].金融經(jīng)濟(jì)，2010（20）

篇4

【關(guān)鍵詞】 價(jià)值鏈； 責(zé)任鏈； 因果鏈； “三條鏈”管理； 管理會(huì)計(jì)

【中圖分類號(hào)】 F234.3 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A 【文章編號(hào)】 1004-5937（2016）19-0013-05

一、“三條鏈”管理帶動(dòng)企業(yè)持續(xù)健康發(fā)展

（一）價(jià)值鏈

企業(yè)所有的互不相同但又相互聯(lián)系的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)作業(yè)所構(gòu)成的一個(gè)動(dòng)態(tài)過程，因其最終提供一定的顧客價(jià)值并同時(shí)為企業(yè)自身實(shí)現(xiàn)了一定收入和利潤(rùn)，故稱為價(jià)值鏈。價(jià)值鏈（Value Chain）一詞最早由美國(guó)管理學(xué)家邁克爾?波特于1985年提出。他說：“每一個(gè)企業(yè)都是用來設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、營(yíng)銷、交貨以及對(duì)產(chǎn)品起輔助作用的活動(dòng)（activity，現(xiàn)通常譯為“作業(yè)”）的集合。所有這些作業(yè)都可以用價(jià)值鏈來表示出來?！彼赋觯皟r(jià)值鏈”共分為九項(xiàng)作業(yè)，隸屬于基本作業(yè)和輔助作業(yè)兩大類?；咀鳂I(yè)即有關(guān)企業(yè)供、產(chǎn)、銷和為顧客服務(wù)方面的作業(yè)，具體包括內(nèi)部后勤、生產(chǎn)作業(yè)、外部后勤、市場(chǎng)和銷售、服務(wù)五項(xiàng)。輔助作業(yè)即對(duì)各項(xiàng)基本活動(dòng)起輔助支持作用的作業(yè)，可分為采購(gòu)、技術(shù)開發(fā)、人力資源管理、企業(yè)基礎(chǔ)設(shè)施四項(xiàng)。五項(xiàng)基本作業(yè)和四項(xiàng)輔助作業(yè)按照一定的邏輯鏈接就構(gòu)成了一個(gè)企業(yè)的內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈，使企業(yè)在創(chuàng)造顧客價(jià)值的同時(shí)也為企業(yè)帶來經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)[ 1 ]。

由上可見企業(yè)價(jià)值鏈由作業(yè)構(gòu)成，而作業(yè)可以分為宏觀作業(yè)和微觀作業(yè)。如上面所述的五項(xiàng)基本作業(yè)和四項(xiàng)輔助作業(yè)即是宏觀的作業(yè)，它們都可以用一個(gè)流程表示，比如采購(gòu)作業(yè)就由編制采購(gòu)訂單、取得訂貨、檢查到貨、運(yùn)輸和儲(chǔ)存、支付貨款等先后環(huán)節(jié)構(gòu)成；微觀作業(yè)則是從管理的角度不能夠（或沒必要）再分割的作業(yè)，它是構(gòu)成宏觀作業(yè)的基本單位，比如編制訂單、材料或產(chǎn)品檢驗(yàn)、設(shè)備調(diào)整等。經(jīng)濟(jì)全球化深度發(fā)展，競(jìng)爭(zhēng)日益激烈，企業(yè)必須培育起競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)才能獲得生存與發(fā)展。而競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)（無論是成本優(yōu)勢(shì)還是差別化優(yōu)勢(shì)）歸根結(jié)底取決于各種各樣的運(yùn)營(yíng)作業(yè)。也就是說，企業(yè)價(jià)值作業(yè)及其構(gòu)成的價(jià)值鏈對(duì)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)具有根本作用。所以，價(jià)值鏈概念一經(jīng)提出便廣受重視，并迅速形成了一個(gè)新的管理分支――價(jià)值鏈管理。所謂價(jià)值鏈管理就是科學(xué)合理地規(guī)劃設(shè)計(jì)本企業(yè)價(jià)值鏈在行業(yè)價(jià)值鏈中的位置，優(yōu)化其與外部的聯(lián)系和內(nèi)部構(gòu)成及內(nèi)部聯(lián)系，并通過各種管理活動(dòng)使其高效運(yùn)行，從而使之成為一條“珍珠項(xiàng)鏈”，為企業(yè)贏得持久的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。

（二）責(zé)任鏈

企業(yè)選擇行業(yè)價(jià)值鏈中的一個(gè)或多個(gè)環(huán)節(jié)作為自己的經(jīng)營(yíng)領(lǐng)域，并把自己的內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈打造得如珍珠項(xiàng)鏈一般，從大到小每項(xiàng)作業(yè)的質(zhì)量和效率都達(dá)到極致，并環(huán)環(huán)相連，密切無間，使得企業(yè)整條價(jià)值鏈的綜合功效登峰造極，企業(yè)當(dāng)然就是最卓越的企業(yè)，保證能夠持續(xù)健康發(fā)展。但是，如何使企業(yè)價(jià)值鏈如珍珠項(xiàng)鏈一般？這自然就引出企業(yè)要建立一個(gè)完善的組織體系，這個(gè)組織體系由不同級(jí)別、承擔(dān)不同責(zé)任的眾多集體構(gòu)成。所謂承擔(dān)不同的責(zé)任，實(shí)際上就是對(duì)企業(yè)價(jià)值鏈所承擔(dān)的不同責(zé)任，每個(gè)集體或多或少地負(fù)責(zé)企業(yè)價(jià)值鏈中的部分作業(yè)，級(jí)別越高負(fù)責(zé)的作業(yè)范圍越大。企業(yè)最高管理當(dāng)局對(duì)企業(yè)整條價(jià)值鏈負(fù)總責(zé)，企業(yè)下屬的不同部門、單位對(duì)自己管轄范圍內(nèi)的部分價(jià)值鏈作業(yè)負(fù)責(zé)，而在部門、單位內(nèi)部又設(shè)立不同級(jí)別的組織，每級(jí)組織又具體分擔(dān)其上級(jí)組織所負(fù)責(zé)的作業(yè)范圍中的部分作業(yè)。這樣在企業(yè)內(nèi)部就形成了一條實(shí)際上針對(duì)企業(yè)價(jià)值鏈負(fù)責(zé)的橫向密切聯(lián)系，縱向上下銜接、一級(jí)保一級(jí)的責(zé)任鏈條。

本文以現(xiàn)代大型公司（跨行業(yè)或地區(qū)經(jīng)營(yíng)）為例說明企業(yè)的責(zé)任鏈。公司總部負(fù)責(zé)整個(gè)公司的運(yùn)營(yíng)管理，要決定整個(gè)公司的總體戰(zhàn)略、戰(zhàn)略（長(zhǎng)期）目標(biāo)、年度目標(biāo)，這實(shí)際上是對(duì)整個(gè)公司的價(jià)值鏈及其要實(shí)現(xiàn)的長(zhǎng)短期目標(biāo)作出的宏觀規(guī)劃。顯然，公司總部總體戰(zhàn)略的選擇從宏觀上決定著整個(gè)公司的價(jià)值鏈布局，因而是最高層次的價(jià)值鏈管理。此外，總部還通過設(shè)置很多職能管理部門協(xié)助總部最高管理當(dāng)局具體做好公司價(jià)值鏈某方面作業(yè)的管理工作。同時(shí)，總部下還有若干戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)單位（事業(yè)部或子公司），在總部制定的總體發(fā)展戰(zhàn)略指導(dǎo)下負(fù)責(zé)某種產(chǎn)品或某個(gè)地區(qū)的業(yè)務(wù)運(yùn)營(yíng)。戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)單位要在特定的行業(yè)或市場(chǎng)與競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手展開競(jìng)爭(zhēng)，贏得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。所以，戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)單位也要實(shí)行戰(zhàn)略管理，其戰(zhàn)略管理主要是選取競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略。可供選擇的基本競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略有總成本領(lǐng)先戰(zhàn)略、標(biāo)新立異（差別化）戰(zhàn)略、目標(biāo)集聚（集中一點(diǎn)）戰(zhàn)略。此外，戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)單位還是公司的一個(gè)投資中心，有權(quán)決定自己的發(fā)展規(guī)模，所以戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)單位高層管理不僅要把握好競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略，還要進(jìn)行投資決策，對(duì)本單位的投資效益負(fù)責(zé)。顯然，競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略的選擇和投資決策對(duì)戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)單位價(jià)值鏈的構(gòu)成、運(yùn)作方式和效益有根本影響。同樣，戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)單位又下設(shè)各種職能部門和若干分公司。分公司在戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)單位限定的規(guī)模下開展經(jīng)營(yíng)，它們沒有投資決策權(quán)，但可以直接面向客戶自主開展產(chǎn)、供、銷等生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)，所以是利潤(rùn)中心。分公司作為利潤(rùn)中心，其運(yùn)營(yíng)作業(yè)范圍基本涉及了企業(yè)價(jià)值鏈的各個(gè)環(huán)節(jié)（五項(xiàng)基本作業(yè)和四項(xiàng)輔助作業(yè)），因而它對(duì)價(jià)值鏈的實(shí)際運(yùn)作質(zhì)量、效率和效益具有直接的影響。對(duì)于制造業(yè)的分公司，其除了下設(shè)有關(guān)職能部門外，還要有工廠，工廠下有車間，車間下有班組。工廠、車間、班組主要負(fù)責(zé)產(chǎn)品的生產(chǎn)加工作業(yè)，對(duì)產(chǎn)品質(zhì)量、工期、成本等指標(biāo)具有直接影響，屬于成本中心，要保證上級(jí)下達(dá)的成本目標(biāo)的完成。

由上可見，從公司總部、戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)單位（投資中心）、分公司（利潤(rùn)中心）到工廠、車間、班組（成本中心），這一系列不同層級(jí)單位對(duì)企業(yè)價(jià)值鏈都負(fù)有相應(yīng)的責(zé)任，它們的責(zé)任環(huán)環(huán)相扣，成為一個(gè)責(zé)任鏈，推動(dòng)企業(yè)價(jià)值鏈的運(yùn)轉(zhuǎn)，保證企業(yè)健康持續(xù)發(fā)展。

（三）因果鏈

“種瓜得瓜，種豆得豆”，這是自然界存在的因果規(guī)律。中華傳統(tǒng)文化儒釋道都認(rèn)為人類社會(huì)同樣存在因果規(guī)律。因果規(guī)律告訴我們：種什么因，結(jié)什么果；善因結(jié)善果，惡因結(jié)惡果。

中國(guó)古代大力提倡因果規(guī)律，對(duì)修齊治平發(fā)揮了極為重要的作用。今天我們經(jīng)營(yíng)企業(yè)也要提倡因果規(guī)律，重視因果鏈的管理。經(jīng)營(yíng)企業(yè)的基本目的是使企業(yè)獲得良好的財(cái)務(wù)成果，實(shí)現(xiàn)企業(yè)持續(xù)健康的發(fā)展。為了得到這個(gè)善果，就要知道它的因是什么，并積極地種這個(gè)因。能夠?qū)е铝己秘?cái)務(wù)成果的因很多，有主因、有次因，有淺因、有深因，即因有層次性。這樣，我們從一個(gè)“果”出發(fā)，逐層深入分析其不同層次的“因”，就會(huì)找出一條“因果鏈”。企業(yè)是以追求良好而可持續(xù)的財(cái)務(wù)成果為最基本、最重要目標(biāo)的組織，那如何獲得良好而可持續(xù)的財(cái)務(wù)成果呢？羅伯特?S.卡普蘭和大衛(wèi)?P.諾頓提出的平衡計(jì)分卡（The Balanced Scorecard，又譯“綜合計(jì)分卡”）模型[ 2 ]為企業(yè)揭示了一條可以導(dǎo)致良好而可持續(xù)的財(cái)務(wù)成果的因果鏈，包括以下幾個(gè)環(huán)節(jié)（按照從果溯因的順序）：

（1）良好的財(cái)務(wù)成果?？梢杂美麧?rùn)、經(jīng)濟(jì)增加值、投資報(bào)酬率等指標(biāo)反映。

（2）客戶的忠誠(chéng)和滿意。企業(yè)的收入和利潤(rùn)來自于客戶，因此客戶的忠誠(chéng)和滿意是良好財(cái)務(wù)成果的來源。

（3）內(nèi)部業(yè)務(wù)流程?？蛻舻闹艺\(chéng)度和滿意度建立在企業(yè)精致的內(nèi)部業(yè)務(wù)流程（即構(gòu)成企業(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈的各項(xiàng)價(jià)值作業(yè)）之上。因?yàn)閮?nèi)部業(yè)務(wù)流程決定著產(chǎn)品的質(zhì)量、成本、交貨期、服務(wù)水準(zhǔn)等。

（4）員工的學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)。業(yè)務(wù)流程的具體操作者是企業(yè)的員工，員工素質(zhì)、能力最關(guān)鍵，而員工素質(zhì)和能力的提高要靠員工不斷地學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)。

（5）企業(yè)遠(yuǎn)景和戰(zhàn)略。做正確的事比正確地做事更重要。企業(yè)遠(yuǎn)景和戰(zhàn)略決定著企業(yè)的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、范圍、方向和基本路徑，是企業(yè)能否做正確的事的決定因素。

（6）企業(yè)的使命和價(jià)值觀。相對(duì)于以上一切因素，這是最根本的因（基因），決定著企業(yè)員工的思想和企業(yè)目標(biāo)與戰(zhàn)略的選擇。

當(dāng)然，企業(yè)經(jīng)營(yíng)成功的“果”不僅體現(xiàn)為良好而持續(xù)的財(cái)務(wù)成果（這是最主要的），可能還有良好的社會(huì)口碑、全體員工的幸福感等等，從任何一個(gè)“果”出發(fā)，都能理出一條“因果鏈”。顯然，企業(yè)要全面走向成功，就需要大大小小的因果鏈都能高效地發(fā)動(dòng)起來。

以上所述價(jià)值鏈、責(zé)任鏈、因果鏈，雖然為三，實(shí)則密不可分。其中，價(jià)值鏈?zhǔn)侵黧w，是企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造的來源，是構(gòu)建責(zé)任鏈的依據(jù)；責(zé)任鏈?zhǔn)莾r(jià)值鏈運(yùn)轉(zhuǎn)的組織保證體系；因果鏈則是責(zé)任鏈和價(jià)值鏈有效運(yùn)轉(zhuǎn)并最終得到良好結(jié)果的內(nèi)在邏輯。價(jià)值鏈、責(zé)任鏈的構(gòu)建要能保障因果鏈得到體現(xiàn)和運(yùn)行。因此，它們不僅缺一不可，而且必須相互配合、協(xié)同運(yùn)作才能使企業(yè)渡過“紅?！保ㄖ父?jìng)爭(zhēng)慘烈的現(xiàn)有市場(chǎng)空間）[ 3 ]，到達(dá)成功的彼岸。

二、從服務(wù)“三條鏈”管理看管理會(huì)計(jì)體系的構(gòu)成

管理會(huì)計(jì)是與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)并列的現(xiàn)代企業(yè)會(huì)計(jì)兩大分支之一，它側(cè)重于為企業(yè)管理服務(wù)，目的是幫助企業(yè)各級(jí)管理當(dāng)局改善企業(yè)內(nèi)部管理職能，促進(jìn)企業(yè)持續(xù)健康發(fā)展，提高經(jīng)濟(jì)效益。因此，從服務(wù)“三條鏈”管理的角度看管理會(huì)計(jì)體系應(yīng)當(dāng)包括價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)、責(zé)任鏈管理會(huì)計(jì)和因果鏈管理會(huì)計(jì)。

（一）價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)

價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)服務(wù)于價(jià)值鏈管理，目的是幫助企業(yè)科學(xué)合理地規(guī)劃設(shè)計(jì)本企業(yè)價(jià)值鏈在行業(yè)價(jià)值鏈中的位置，優(yōu)化其與外部的聯(lián)系和內(nèi)部構(gòu)成及內(nèi)部聯(lián)系，并通過各種管理活動(dòng)使其高效運(yùn)行，從而成為一條“珍珠項(xiàng)鏈”，為企業(yè)贏得持久的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。

價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)的主要方法是價(jià)值鏈分析，就是以價(jià)值鏈為對(duì)象所進(jìn)行的分析研究工作，它包括行業(yè)價(jià)值鏈分析、競(jìng)爭(zhēng)者價(jià)值鏈分析、本企業(yè)價(jià)值鏈分析等內(nèi)容。行業(yè)價(jià)值鏈?zhǔn)菑淖畛醯脑牧贤度胫磷罱K用途的產(chǎn)品輸送到最終顧客手中的整個(gè)過程中相互聯(lián)系的價(jià)值創(chuàng)造作業(yè)的序列。一個(gè)企業(yè)至少在一個(gè)行業(yè)中經(jīng)營(yíng)，而企業(yè)在一個(gè)行業(yè)中的經(jīng)營(yíng)范圍可以涵蓋整個(gè)行業(yè)價(jià)值鏈，也可以只經(jīng)營(yíng)行業(yè)價(jià)值鏈中的一個(gè)或幾個(gè)環(huán)節(jié)。進(jìn)行行業(yè)價(jià)值鏈分析可以把握整個(gè)行業(yè)價(jià)值鏈各個(gè)環(huán)節(jié)的競(jìng)爭(zhēng)狀況和本企業(yè)所處的地位、與供應(yīng)商和顧客的聯(lián)系，以探求改進(jìn)企業(yè)在行業(yè)中的競(jìng)爭(zhēng)地位和加強(qiáng)與供應(yīng)商及顧客聯(lián)系的途徑。本企業(yè)價(jià)值鏈分析是對(duì)本企業(yè)價(jià)值鏈的內(nèi)部結(jié)構(gòu)進(jìn)行分析研究，探索優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈的措施方案，以增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。競(jìng)爭(zhēng)者價(jià)值鏈分析即對(duì)作為本企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)者的價(jià)值鏈所進(jìn)行的分析研究，可以把握競(jìng)爭(zhēng)者的價(jià)值鏈，發(fā)現(xiàn)競(jìng)爭(zhēng)者具有競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)（成本優(yōu)勢(shì)或差別優(yōu)勢(shì)）的深層原因，進(jìn)而向競(jìng)爭(zhēng)者學(xué)習(xí)，以求改進(jìn)本企業(yè)的價(jià)值鏈，提高本企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力，趕上或超過競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手。

價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)方法除價(jià)值鏈分析（側(cè)重于對(duì)價(jià)值鏈和宏觀作業(yè)構(gòu)成的研究）外，還應(yīng)包括作業(yè)管理（ABM），它主要是以微觀作業(yè)為基礎(chǔ)或研究對(duì)象的價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)方法，是對(duì)價(jià)值鏈分析方法的深化，主要通過作業(yè)成本法（ABC）和過程（流程）價(jià)值分析法（PBA）提供企業(yè)微觀層次的作業(yè)、作業(yè)成本以及產(chǎn)品成本等信息，從而幫助企業(yè)進(jìn)行有效的成本削減，提高顧客價(jià)值和利潤(rùn)。此外，作業(yè)管理還應(yīng)包括作業(yè)預(yù)算（ABB），它是企業(yè)為達(dá)到對(duì)成本和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的持續(xù)改善，在理解作業(yè)和成本動(dòng)因的基礎(chǔ)上，對(duì)未來期間的作業(yè)量和資源需求量進(jìn)行預(yù)測(cè)，并按照作業(yè)成本編制預(yù)算的一種預(yù)算編制方法[ 4 ]。

（二）責(zé)任鏈管理會(huì)計(jì)

責(zé)任鏈管理會(huì)計(jì)是服務(wù)于企業(yè)各層級(jí)的組織履行其責(zé)任的管理會(huì)計(jì)。以大型企業(yè)為例，責(zé)任鏈管理會(huì)計(jì)的內(nèi)容可以從以下幾個(gè)層次考察：

1.投資中心

大型企業(yè)及其所屬的戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)單位都是投資中心，它們的管理層具有投資決策權(quán)并負(fù)責(zé)在整個(gè)企業(yè)或本中心開展戰(zhàn)略管理。對(duì)于投資中心，其管理會(huì)計(jì)內(nèi)容應(yīng)包括：（1）戰(zhàn)略環(huán)境調(diào)研評(píng)估。包括企業(yè)外部環(huán)境（宏觀、行業(yè)、競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境）的調(diào)研評(píng)估和企業(yè)內(nèi)部資源條件的調(diào)研評(píng)估。（2）戰(zhàn)略決策分析。是在戰(zhàn)略環(huán)境調(diào)研評(píng)估的基礎(chǔ)上，采用各種技術(shù)方法，為企業(yè)提供各種備選戰(zhàn)略方案，并對(duì)備選戰(zhàn)略方案進(jìn)行評(píng)價(jià)，最終幫助管理當(dāng)局確定最佳戰(zhàn)略方案的過程。戰(zhàn)略決策分析應(yīng)包括公司總體戰(zhàn)略、競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略以及戰(zhàn)略性投資決策分析。（3）建立平衡計(jì)分卡。平衡計(jì)分卡從財(cái)務(wù)、顧客、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程、員工學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)四個(gè)維度將企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)和戰(zhàn)略進(jìn)行了系統(tǒng)化、定量化、具體化，是一種卓越的企業(yè)戰(zhàn)略實(shí)施和業(yè)績(jī)衡量管理工具。因此，管理會(huì)計(jì)應(yīng)從投資中心層次開始幫助企業(yè)逐級(jí)建立平衡計(jì)分卡。（4）編制全面預(yù)算。編制全面預(yù)算的一個(gè)重要作用是分配資源，它必須支持戰(zhàn)略，否則會(huì)損害戰(zhàn)略的實(shí)施和企業(yè)發(fā)展。為此全面預(yù)算編制應(yīng)以戰(zhàn)略為導(dǎo)向，采取“平衡計(jì)分卡驅(qū)動(dòng)預(yù)算程序”[ 5 ]。（5）戰(zhàn)略業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)。它是以促進(jìn)戰(zhàn)略的實(shí)施和戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)為目的而對(duì)戰(zhàn)略實(shí)施活動(dòng)開展的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)活動(dòng)，包括財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)指標(biāo)的評(píng)價(jià)。對(duì)于財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)指標(biāo)的評(píng)價(jià)，可以采用傳統(tǒng)的責(zé)任會(huì)計(jì)方法；對(duì)于非財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)指標(biāo)的評(píng)價(jià)，則要以平衡計(jì)分卡為依據(jù)，通過統(tǒng)計(jì)等手段收集數(shù)據(jù)，并定期編制報(bào)告（可以與責(zé)任會(huì)計(jì)定期編制的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)報(bào)告合并編制），作出業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)。（6）戰(zhàn)略成本管理。這是以現(xiàn)代成本管理觀念為基礎(chǔ)，以企業(yè)總體戰(zhàn)略和基本競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略為導(dǎo)向，以培育企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)為目的的一種新型成本管理模式[ 6 ]。其方法主要包括戰(zhàn)略定位分析、戰(zhàn)略成本動(dòng)因分析、價(jià)值鏈分析等。（7）指導(dǎo)所屬利潤(rùn)中心的管理會(huì)計(jì)工作。

因?yàn)槠髽I(yè)投資中心的管理重心是戰(zhàn)略管理，因而其管理會(huì)計(jì)內(nèi)容也就屬于戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)。

2.利潤(rùn)中心

利潤(rùn)中心的管理會(huì)計(jì)內(nèi)容包括：（1）資金、成本、銷售、利潤(rùn)預(yù)測(cè)分析。（2）采購(gòu)、存儲(chǔ)、生產(chǎn)、銷售及利潤(rùn)決策分析。（3）本級(jí)平衡計(jì)分卡的建立。（4）全面預(yù)算編制（包括銷售預(yù)算、生產(chǎn)預(yù)算、采購(gòu)預(yù)算、成本預(yù)算、利潤(rùn)預(yù)算、現(xiàn)金預(yù)算等）和預(yù)算控制。（5）業(yè)績(jī)考核（財(cái)務(wù)指標(biāo)采用傳統(tǒng)責(zé)任會(huì)計(jì)考核，非財(cái)務(wù)指標(biāo)根據(jù)平衡計(jì)分卡考核）等。（6）指導(dǎo)所屬成本中心的管理會(huì)計(jì)工作。

3.成本中心

其管理會(huì)計(jì)內(nèi)容應(yīng)包括：（1）成本計(jì)算（方法有全部成本法、變動(dòng)成本法和作業(yè)成本法）。（2）成本預(yù)測(cè)分析。（3）成本決策分析。（4）本級(jí)平衡計(jì)分卡建立。（5）成本預(yù)算和成本控制。（6）業(yè)績(jī)考核（成本目標(biāo)考核采用傳統(tǒng)責(zé)任會(huì)計(jì)；非財(cái)務(wù)指標(biāo)以平衡計(jì)分卡為依據(jù)考核）。（7）指導(dǎo)下級(jí)成本中心管理會(huì)計(jì)工作。

（三）因果鏈管理會(huì)計(jì)

因果規(guī)律要求任何追求成功乃至卓越的企業(yè)必須特別重視因果鏈的管理，而作為服務(wù)于企業(yè)管理的管理會(huì)計(jì)要滿足企業(yè)因果鏈管理的需要，就必然發(fā)展出因果鏈管理會(huì)計(jì)。實(shí)際上，在管理會(huì)計(jì)的發(fā)展中，因果關(guān)系的研究很早就受到重視[ 7 ]。例如20世紀(jì)上半葉產(chǎn)生的成本習(xí)性分析、本量利分析就研究了業(yè)務(wù)量（如直接人工小時(shí)、機(jī)器小時(shí)、產(chǎn)量或銷售量）等“因”變量對(duì)成本、利潤(rùn)等財(cái)務(wù)結(jié)果性指標(biāo)的影響，這對(duì)于從因入手控制成本、提升利潤(rùn)有重要作用。當(dāng)然，這些方法對(duì)因的研究尚非常表面，無外乎直接人工小時(shí)、機(jī)器小時(shí)、產(chǎn)量或銷售量等作業(yè)性因素，深層次的原因沒有正式進(jìn)入管理會(huì)計(jì)的視野。20世紀(jì)80年代以來，由于環(huán)境的深刻變化（如戰(zhàn)略管理熱的出現(xiàn)、服務(wù)業(yè)的興起、全球化的競(jìng)爭(zhēng)、信息技術(shù)的進(jìn)步、企業(yè)新的制造環(huán)境的發(fā)展等），管理會(huì)計(jì)為了支持企業(yè)戰(zhàn)略管理，促進(jìn)企業(yè)形成持久競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，就必須對(duì)因果關(guān)系進(jìn)行深層次的研究，在“因”的背后再找“因”，直至挖掘出企業(yè)成功的根本原因，以幫助企業(yè)通過實(shí)施因果鏈管理，推動(dòng)企業(yè)走向成功?！皶r(shí)勢(shì)造英雄”，在這種背景下，因果鏈管理會(huì)計(jì)方法便應(yīng)運(yùn)而生。平衡計(jì)分卡和成本動(dòng)因分析就是典型的因果鏈管理會(huì)計(jì)方法。

平衡計(jì)分卡被譽(yù)為一種革命性的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)（衡量）系統(tǒng)。其革命性體現(xiàn)在它的多維性、平衡性、因果性和戰(zhàn)略性。其中，因果性是最關(guān)鍵的特征。正如平衡計(jì)分卡的創(chuàng)始人羅伯特?S.卡普蘭、大衛(wèi)?P.諾頓在他們的著作中所說：“一項(xiàng)戰(zhàn)略就是關(guān)于因果的一系列設(shè)想。所采用的衡量系統(tǒng)應(yīng)當(dāng)明確規(guī)定各個(gè)不同方面的目標(biāo)和衡量方法之間的關(guān)系（設(shè)想），以便于管理它們和證明其合理性。因果鏈條應(yīng)當(dāng)布滿綜合計(jì)分卡的所有四個(gè)方面。”[ 8 ]可見平衡計(jì)分卡的本質(zhì)在于揭示財(cái)務(wù)、顧客、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程、員工學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)等方面構(gòu)成的因果鏈條并將企業(yè)因果鏈管理落地。

成本是決定企業(yè)財(cái)務(wù)成果和競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的最主要因素。那什么因素決定成本的高低？對(duì)這個(gè)問題的研究就叫成本動(dòng)因分析。對(duì)成本動(dòng)因的研究始于邁克爾?波特教授。他1985年出版的《競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)》一書的第三章中就專門介紹了影響成本的一些結(jié)構(gòu)性因素。爾后美國(guó)一批學(xué)者從不同角度和層次對(duì)成本動(dòng)因進(jìn)行了研究。這些研究提出的成本動(dòng)因可以概括為四種類型：作業(yè)基礎(chǔ)的成本動(dòng)因、數(shù)量基礎(chǔ)的成本動(dòng)因、結(jié)構(gòu)性的成本動(dòng)因和執(zhí)行性的成本動(dòng)因[ 9 ]。作業(yè)基礎(chǔ)的成本動(dòng)因是在詳細(xì)的生產(chǎn)層次上制定的，它與特定的生產(chǎn)作業(yè)（或服務(wù)中的作業(yè)）相聯(lián)系，如機(jī)器準(zhǔn)備、產(chǎn)品檢查、材料處理和包裝。數(shù)量基礎(chǔ)的成本動(dòng)因是在一個(gè)總體水平上制定的，如產(chǎn)出水平（產(chǎn)品數(shù)量或生產(chǎn)中所耗直接工時(shí)數(shù)）。執(zhí)行性成本動(dòng)因是在企業(yè)按照所選擇的戰(zhàn)略定位和經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的過程中，要成功地控制成本應(yīng)考慮的因素，通常包括員工的參與、全面質(zhì)量管理、生產(chǎn)能力利用、聯(lián)系（包括企業(yè)價(jià)值鏈的內(nèi)部聯(lián)系和企業(yè)價(jià)值鏈與供應(yīng)商以及供銷渠道價(jià)值鏈之間的縱向聯(lián)系等）。結(jié)構(gòu)性成本動(dòng)因是與組織企業(yè)基礎(chǔ)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)和影響戰(zhàn)略成本態(tài)勢(shì)相關(guān)的成本驅(qū)動(dòng)因素，通常包括規(guī)模、范圍、經(jīng)驗(yàn)、技術(shù)等。四種成本動(dòng)因中，后兩者對(duì)成本的影響更深遠(yuǎn)，所以可稱為“戰(zhàn)略成本動(dòng)因”，而前兩者就是“戰(zhàn)術(shù)成本動(dòng)因”。

因果鏈管理會(huì)計(jì)的核心自然是要揭示對(duì)企業(yè)成功具有重要影響的因果鏈。上述平衡計(jì)分卡揭示了影響企業(yè)財(cái)務(wù)成果的因果鏈，成本動(dòng)因分析則揭示了影響和決定成本的不同層次的原因。這為企業(yè)通過對(duì)“因”的控制來達(dá)到理想的“果”奠定了基礎(chǔ)。但是平衡計(jì)分卡模型和成本動(dòng)因分析原理只是給一般企業(yè)提供了一個(gè)研究因果鏈的模板，而不同行業(yè)、不同規(guī)模、不同戰(zhàn)略下的企業(yè)，其成本、財(cái)務(wù)成果的影響因素不盡相同，其因果鏈必然各有特色，故每個(gè)企業(yè)的因果鏈管理會(huì)計(jì)都要結(jié)合本企業(yè)實(shí)際情況通過細(xì)致深入的研究來揭示可以驅(qū)動(dòng)企業(yè)走向成功的各種因果鏈。另外，企業(yè)不同層次的管理當(dāng)局要實(shí)現(xiàn)其績(jī)效的突破，也要強(qiáng)調(diào)因果鏈管理，但他們追求的成果可能比較微觀、具體，那么，因果鏈管理會(huì)計(jì)就要主動(dòng)滿足他們的具體需要，為他們揭示相應(yīng)的因果鏈。

為便于企業(yè)進(jìn)行因果鏈管理，因果鏈管理會(huì)計(jì)還要將所揭示的各種因果鏈形象地展現(xiàn)出來。20世紀(jì)90年代，卡普蘭和諾頓在平衡計(jì)分卡中創(chuàng)造性地提出“你不能衡量的就無法管理”。2004年，兩位大師又在《戰(zhàn)略地圖》中創(chuàng)造性地提出“你不能描述的，就無法管理”。在該書中，他們給出了一個(gè)戰(zhàn)略地圖模板，它作為一種描述戰(zhàn)略的工具，以圖形的形式清晰地描繪了平衡計(jì)分卡四個(gè)層面的構(gòu)成要素及各層級(jí)因素之間的因果關(guān)系[ 10 ]。因果鏈管理會(huì)計(jì)應(yīng)采用戰(zhàn)略地圖以及其他工具（如魚骨圖）對(duì)因果鏈進(jìn)行形象化的描述，以使企業(yè)管理人員和廣大員工對(duì)因果鏈一目了然，進(jìn)而將因果鏈內(nèi)化于心，外化于行，最終驅(qū)動(dòng)企業(yè)走向成功。

三、圍繞企業(yè)“三條鏈”管理打造我國(guó)企業(yè)管理會(huì)計(jì)體系

相對(duì)于以美國(guó)為代表的西方發(fā)達(dá)國(guó)家的企業(yè)管理會(huì)計(jì)發(fā)展，我國(guó)企業(yè)管理會(huì)計(jì)發(fā)展是嚴(yán)重滯后的。本文從管理會(huì)計(jì)服務(wù)于企業(yè)“三條鏈”管理出發(fā)，提出管理會(huì)計(jì)體系應(yīng)包括價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)、責(zé)任鏈管理會(huì)計(jì)和因果鏈管理會(huì)計(jì)，具有重要的理論和實(shí)踐意義。

在理論上，可以為我國(guó)企業(yè)管理會(huì)計(jì)學(xué)內(nèi)容體系建設(shè)提供一個(gè)新的視角。眾所周知，管理會(huì)計(jì)于20世紀(jì)50年代在西方正式形成，其內(nèi)容體系主要為成本習(xí)性、變動(dòng)成本法、本量利分析、預(yù)測(cè)分析、短期經(jīng)營(yíng)決策分析、長(zhǎng)期投資決策分析、全面預(yù)算、責(zé)任會(huì)計(jì)等。而后這個(gè)內(nèi)容體系在30年間基本沒有變化，直到20世紀(jì)80、90年代，管理會(huì)計(jì)進(jìn)入一個(gè)新的發(fā)展時(shí)期，西方相繼產(chǎn)生了一系列新的概念和方法，如戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)、戰(zhàn)略成本管理、作業(yè)成本法、作業(yè)管理、作業(yè)預(yù)算、平衡計(jì)分卡等。面對(duì)管理會(huì)計(jì)的新發(fā)展，西方學(xué)者一貫采取在原來內(nèi)容基礎(chǔ)上不斷補(bǔ)充羅列的方法，這使得西方管理會(huì)計(jì)學(xué)顯得很龐雜、零碎，總給人一種只是將各種方法堆積在一起的感覺，中心主線不夠突出。我國(guó)的管理會(huì)計(jì)學(xué)基本上步西方后塵，近年也不斷更新，但總體上更新速度較慢，亦缺少邏輯主線和特色。筆者認(rèn)為，圍繞服務(wù)企業(yè)“三條鏈”管理來構(gòu)建我國(guó)企業(yè)管理會(huì)計(jì)學(xué)內(nèi)容體系符合管理會(huì)計(jì)發(fā)展的內(nèi)在邏輯并能突出中心主線。這個(gè)體系由價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)、責(zé)任鏈管理會(huì)計(jì)和因果鏈管理會(huì)計(jì)構(gòu)成。但鑒于管理會(huì)計(jì)服務(wù)對(duì)象歸根結(jié)底還是企業(yè)各級(jí)組織的管理人員，幫助他們履行責(zé)任，因此在具體構(gòu)建管理會(huì)計(jì)學(xué)內(nèi)容體系時(shí)應(yīng)以責(zé)任鏈管理會(huì)計(jì)為主，完整體現(xiàn)服務(wù)于企業(yè)各級(jí)管理的管理會(huì)計(jì)的內(nèi)容和方法。而價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)和因果鏈管理會(huì)計(jì)則作為兩個(gè)專題分別以價(jià)值鏈和因果鏈為對(duì)象進(jìn)行深入研究。當(dāng)然，實(shí)際構(gòu)建時(shí)，會(huì)有許多具體問題要處理，比如平衡計(jì)分卡是一個(gè)企業(yè)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系和戰(zhàn)略管理系統(tǒng)，應(yīng)當(dāng)屬于責(zé)任鏈管理會(huì)計(jì)的重要內(nèi)容，但它的四個(gè)維度之間的因果關(guān)系又屬于因果鏈的重要研究課題，而四個(gè)維度中的內(nèi)部業(yè)務(wù)流程如何確定則與價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)相關(guān)。諸如此類的內(nèi)容就要合理分割，恰當(dāng)歸屬。限于篇幅，這個(gè)問題留待另文研究。

在實(shí)踐中，主要有兩點(diǎn)作用：一是可以提高企業(yè)管理人員對(duì)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用價(jià)值的認(rèn)可。管理會(huì)計(jì)是內(nèi)部會(huì)計(jì)，在企業(yè)內(nèi)部能否得到應(yīng)用完全決定于企業(yè)管理人員。管理人員非常務(wù)實(shí)，管理會(huì)計(jì)要能進(jìn)入管理人員的“法眼”，獲得他們的認(rèn)可，當(dāng)然它要能夠幫助企業(yè)提升績(jī)效，推動(dòng)企業(yè)走向成功。從管理會(huì)計(jì)服務(wù)于企業(yè)“三條鏈”管理出發(fā)，提出管理會(huì)計(jì)體系由價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)、責(zé)任鏈管理會(huì)計(jì)和因果鏈管理會(huì)計(jì)構(gòu)成，可以使管理人員清楚地認(rèn)識(shí)到企業(yè)要生存發(fā)展必須加強(qiáng)“三條鏈”管理，而“三條鏈”管理絕對(duì)離不開管理會(huì)計(jì)，從而可以使管理會(huì)計(jì)獲得他們的認(rèn)可。二是可以為我國(guó)企業(yè)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用提供明確的指導(dǎo)。目前，我國(guó)企業(yè)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用程度不高，有管理人員認(rèn)識(shí)不到位、不重視的原因，也與管理會(huì)計(jì)自身內(nèi)容體系的不健全有關(guān)，企業(yè)不知道從哪些方面入手推進(jìn)。而本文提出的觀點(diǎn)可使企業(yè)明確管理會(huì)計(jì)工作的中心就是服務(wù)于“三條鏈”管理，所以企業(yè)應(yīng)著力推進(jìn)由價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)、責(zé)任鏈管理會(huì)計(jì)和因果鏈管理會(huì)計(jì)構(gòu)成的企業(yè)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用體系，以增強(qiáng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)健康可持續(xù)的發(fā)展。

綜上所述，筆者認(rèn)為，在我國(guó)經(jīng)濟(jì)進(jìn)入新常態(tài)和國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)更加激烈的大背景下，圍繞服務(wù)企業(yè)“三條鏈”管理打造由價(jià)值鏈管理會(huì)計(jì)、責(zé)任鏈管理會(huì)計(jì)和因果鏈管理會(huì)計(jì)構(gòu)成的我國(guó)企業(yè)管理會(huì)計(jì)體系非常必要。

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篇5

一、會(huì)計(jì)理論研究方法：從描述性方法到規(guī)范性方法，再到實(shí)證研究方法

所謂描述性方法是指采用歸納的推理過程，即通過觀察每個(gè)事物或現(xiàn)象找出事物或現(xiàn)象的共性，并歸納出具有普遍性的客觀規(guī)律。描述性方法的一個(gè)主要特點(diǎn)是強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，認(rèn)為會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)是發(fā)展會(huì)計(jì)理論的基礎(chǔ)。早期的會(huì)計(jì)理論家如Littleton等人認(rèn)為，會(huì)計(jì)理論主要是從會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中提煉出來的。以描述性方法所得出的會(huì)計(jì)理論，稱為描述性會(huì)計(jì)理論。它根據(jù)會(huì)計(jì)人員過去的經(jīng)驗(yàn)和行為預(yù)測(cè)未來的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，而沒有考慮到會(huì)計(jì)所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境對(duì)會(huì)計(jì)行為的影響。

在20世紀(jì)50年代以后，出現(xiàn)了規(guī)范性會(huì)計(jì)理論，它是指采用規(guī)范性方法，即強(qiáng)調(diào)演繹法建立起來的會(huì)計(jì)理論體系。規(guī)范性方法所強(qiáng)調(diào)的是世界應(yīng)該是如何運(yùn)行的，而不關(guān)心世界是如何運(yùn)行的。相應(yīng)地，規(guī)范性會(huì)計(jì)理論主張不應(yīng)受會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的影響去發(fā)展會(huì)計(jì)理論，強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)理論應(yīng)當(dāng)高于會(huì)計(jì)實(shí)踐并指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)踐。

從辯證否定觀來講，由描述性方法到規(guī)范性方法，是事物發(fā)展由肯定到否定的過程。會(huì)計(jì)理論來源于會(huì)計(jì)實(shí)踐，這是毫無疑問的，也是符合辯證唯物主義思想的。從這一點(diǎn)上來講，我們就不難理解，為什么早期的會(huì)計(jì)理論工作者主要注重于描述已觀察到的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)現(xiàn)象并為這些實(shí)務(wù)分類提供教學(xué)式的規(guī)則。然而，由于實(shí)務(wù)中不同會(huì)計(jì)程序和方法存在著巨大的差異，使得尋求建立教學(xué)式規(guī)則的過程顯得異常艱難。在會(huì)計(jì)方法自由放任的30年代后期的美國(guó)，這種情況尤為突出，并且這種結(jié)果還導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息的不可比性，從而使人們對(duì)會(huì)計(jì)信息失去了信心。在這種背景下，出現(xiàn)了越來越傾向于規(guī)范化的要求，即重視應(yīng)當(dāng)怎么做的問題。因此，50年代和60年代的會(huì)計(jì)學(xué)家極力推崇規(guī)范性會(huì)計(jì)理論。其主要目的是為了使傳統(tǒng)會(huì)計(jì)所提供的會(huì)計(jì)信息具有更大的可比性，從而提高會(huì)計(jì)信息的效用?！豆緯?huì)計(jì)準(zhǔn)則緒論》、《會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)》、《企業(yè)收益的理論及其計(jì)量》等名著都是規(guī)范會(huì)計(jì)理論的經(jīng)典著作。

實(shí)證法的興起是近二、三十年的事。1968年，美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)者鮑爾和布朗（BallandBrown)首開實(shí)證會(huì)計(jì)研究之先河，研討了會(huì)計(jì)收益與股票價(jià)格之間的實(shí)證關(guān)系。此后，經(jīng)簡(jiǎn)森（Jensen)、瓦茨（Watts)、齊默爾曼(Zimmerman)等學(xué)者的開拓性發(fā)展，實(shí)證法在會(huì)計(jì)理論研究中的運(yùn)用終于匯集成一股不可阻擋的潮流，迅速風(fēng)靡于西方會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)界。實(shí)證會(huì)計(jì)理論研究的主要目的是解釋和預(yù)測(cè)各種會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)。所謂“解釋”指的是為所觀察到的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)提供理由；所謂“預(yù)測(cè)”指的是會(huì)計(jì)理論應(yīng)能預(yù)測(cè)那些未觀察到的會(huì)計(jì)現(xiàn)象（或?qū)崉?wù))。實(shí)證會(huì)計(jì)理論認(rèn)為，會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)是發(fā)展會(huì)計(jì)理論的基礎(chǔ)，從所觀察到的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)現(xiàn)象中推導(dǎo)出隱含的會(huì)計(jì)理論。實(shí)證會(huì)計(jì)理論的方法論所強(qiáng)調(diào)的是歸納法，這不禁使我們想到了同一方法論基礎(chǔ)的描述性會(huì)計(jì)理論，好象從終點(diǎn)又回到了起點(diǎn)。

從規(guī)范性方法到實(shí)證研究方法，是事物發(fā)展由否定到否定之否定的過程。規(guī)范會(huì)計(jì)理論下的會(huì)計(jì)模式都是先假定會(huì)計(jì)目標(biāo)繼而進(jìn)行邏輯推理的結(jié)果，很多會(huì)計(jì)理論是經(jīng)不起檢驗(yàn)和價(jià)值判斷的。由于找不到充分的證據(jù)證實(shí)它們的觀點(diǎn)，其有效性正越來越受到懷疑。自20世紀(jì)60年代中期開始的對(duì)有效市場(chǎng)假設(shè)進(jìn)行大規(guī)模實(shí)驗(yàn)性驗(yàn)證的結(jié)果給規(guī)范會(huì)計(jì)理論帶來了巨大沖擊，因?yàn)檫@些經(jīng)驗(yàn)結(jié)果表明規(guī)范會(huì)計(jì)所賴以存在的假設(shè)有相當(dāng)一部分實(shí)際上并不存在。例如，在規(guī)范會(huì)計(jì)中人們都認(rèn)為（假定）會(huì)計(jì)收益會(huì)影響股票市場(chǎng)價(jià)格，而會(huì)計(jì)收益深受會(huì)計(jì)方法選擇的影響，但經(jīng)驗(yàn)研究結(jié)果卻表明，股票市場(chǎng)并不會(huì)受到會(huì)計(jì)方法的系統(tǒng)性干擾。這些結(jié)果促使會(huì)計(jì)理論工作者不得不重新評(píng)價(jià)規(guī)范會(huì)計(jì)理論的合理性，從而導(dǎo)致了實(shí)證會(huì)計(jì)理論特別是實(shí)證會(huì)計(jì)理論研究方法成為70年代以來會(huì)計(jì)理論發(fā)展的主流。盡管會(huì)計(jì)實(shí)證研究方法目前還存在這樣或那樣的問題，盡管許多學(xué)者都認(rèn)為規(guī)范法與實(shí)證法兩者應(yīng)結(jié)合運(yùn)用，不應(yīng)有所偏廢，但從理論上講，實(shí)證法的科學(xué)性高于規(guī)范法，從規(guī)范法到實(shí)證法無疑是一個(gè)進(jìn)步。誠(chéng)如馬克思所指出的那樣，理論來自于實(shí)踐，并最終要由實(shí)踐來檢驗(yàn)。實(shí)證法不是對(duì)描述性方法的簡(jiǎn)單重復(fù)，而是一種螺旋式的上升，是否定之否定規(guī)律的體現(xiàn)。

二、會(huì)計(jì)主要功能：從傳統(tǒng)簿記到財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，再到管理會(huì)計(jì)從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的分離

簿記是會(huì)計(jì)發(fā)展的初級(jí)階段。人類進(jìn)入奴隸社會(huì)后開始了簿記階段，先是單式簿記，后發(fā)展為復(fù)式簿記。從奴隸社會(huì)到封建社會(huì)的幾千年中，會(huì)計(jì)基本上處于簿記階段。簿記階段的會(huì)計(jì)特征是以記賬為主，其主要功能是為內(nèi)部管理服務(wù)。意大利復(fù)式簿記的一個(gè)主要特征是，會(huì)計(jì)的主要目標(biāo)是向業(yè)主本人提供經(jīng)營(yíng)管理信息。巴其阿勒曾經(jīng)指出：“簿記的目的在于向業(yè)主及時(shí)提供有關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債的信息?！蹦菚r(shí)的會(huì)計(jì)人員只是向業(yè)主負(fù)責(zé)，并受業(yè)主的信任。由于這些原因，其賬目是保密的，并不要求向外界提供準(zhǔn)確的或符合統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)的會(huì)計(jì)報(bào)表。在巴其阿勒的復(fù)式簿記產(chǎn)生之后，從十五世紀(jì)至十八世紀(jì)（1494——1775年）大約三百年間存在著一個(gè)會(huì)計(jì)理論發(fā)展的停滯時(shí)期。這一時(shí)期的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，通常被稱為保管責(zé)任會(huì)計(jì)。其經(jīng)濟(jì)背景是商業(yè)資本主義，會(huì)計(jì)的職能主要限于資產(chǎn)的記錄和保管，借以防止因貪污盜竊而遭受損失?？梢?，這一時(shí)期會(huì)計(jì)主要是作為一項(xiàng)企業(yè)管理工具，而不是外界使用者的一項(xiàng)信息來源。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)背景是工業(yè)資本主義。工業(yè)革命不僅帶來了工業(yè)生產(chǎn)技術(shù)的巨大變革，而且還促使社會(huì)經(jīng)濟(jì)制度發(fā)生重大變化。股份公司的興起和資本籌措方式的改變，為數(shù)眾多的公司股東要求股份公司定期公布其會(huì)計(jì)報(bào)表，以保證作出有效的投資或撤資決策。這是促使財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)發(fā)展的一個(gè)最重要因素，也是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)至今仍然是會(huì)計(jì)主體的一個(gè)根本原因。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的特點(diǎn)在于定期提供一套通用的報(bào)表，以便外界使用者作出合理的經(jīng)濟(jì)決策。其主要功能不再只限于滿足為企業(yè)業(yè)主服務(wù)，而是為了滿足企業(yè)的所有外部利益集團(tuán)的信息需求。為了使管理當(dāng)局提供真實(shí)、公正的會(huì)計(jì)信息，確保投資者和債權(quán)人等各方面的經(jīng)濟(jì)利益不至于因會(huì)計(jì)報(bào)表的失真而蒙受其害，客觀上要求各個(gè)企業(yè)遵循符合國(guó)家法令和社會(huì)公益要求的規(guī)范化的會(huì)計(jì)程序和規(guī)則，這就是“公認(rèn)會(huì)計(jì)原則”（GAAP)制訂和實(shí)施的由來?！肮J(rèn)會(huì)計(jì)原則”和會(huì)計(jì)職業(yè)的出現(xiàn)，是傳統(tǒng)簿記發(fā)展為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的標(biāo)志。

管理會(huì)計(jì)是為企業(yè)內(nèi)部使用者提供管理信息的會(huì)計(jì)。它是從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中分離出來的一個(gè)會(huì)計(jì)分支，它的產(chǎn)生是工業(yè)經(jīng)濟(jì)和公司制發(fā)展到一定階段的必然結(jié)果，也是公司的領(lǐng)導(dǎo)者明確地把會(huì)計(jì)納入企業(yè)內(nèi)部管理體系的集中體現(xiàn)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主要通過提供定期的財(cái)務(wù)報(bào)表，為企業(yè)外部使用者服務(wù)，發(fā)揮會(huì)計(jì)信息的外部社會(huì)職能；管理會(huì)計(jì)則為企業(yè)內(nèi)部使用者提供經(jīng)營(yíng)決策和改善經(jīng)營(yíng)管理的有關(guān)資料，發(fā)揮會(huì)計(jì)信息的內(nèi)部管理職能。

盡管現(xiàn)在人們都認(rèn)為現(xiàn)代意義上的管理會(huì)計(jì)是從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中分離出來的一個(gè)會(huì)計(jì)分支，但會(huì)計(jì)發(fā)展史卻表明，最早期的會(huì)計(jì)是管理會(huì)計(jì)，它是為適應(yīng)一個(gè)組織、機(jī)構(gòu)或企業(yè)內(nèi)部管理的需要，特別是計(jì)劃和控制的需要而發(fā)展起來的。會(huì)計(jì)的主要功能從為內(nèi)部管理服務(wù)到對(duì)外提供信息服務(wù)再到二者并重，這顯然是一個(gè)螺旋式上升的運(yùn)動(dòng)，是否定之否定規(guī)律的體現(xiàn)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)沒有完全否定傳統(tǒng)簿記，現(xiàn)代會(huì)計(jì)沒有完全否定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，而是形成了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)兩個(gè)并存的體系，這就是揚(yáng)棄。

三、會(huì)計(jì)收益的確定方法：從資產(chǎn)一負(fù)債法到收入一費(fèi)用法，再到資產(chǎn)一負(fù)債法

所謂資產(chǎn)一負(fù)債法，是指直接用企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債的量度來確定收益的方法，也稱之為資產(chǎn)負(fù)債表法或財(cái)產(chǎn)法。這種方法關(guān)注的是凈資產(chǎn)的計(jì)價(jià)，在這一方法下，收益表可以被看作為反映企業(yè)一定期間內(nèi)凈資產(chǎn)的變動(dòng)表。在這樣的收益表中，收益的量度主要取決于資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量，也就是說，收益及其構(gòu)成要素均成為從屬地位的概念，收益的構(gòu)成要素在這一國(guó)計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的高水平審計(jì)軟件，推進(jìn)我國(guó)計(jì)算機(jī)審計(jì)技術(shù)和軟件開發(fā)研究再上新臺(tái)階。

資產(chǎn)一負(fù)債法是早期計(jì)量收益的主要方法。20世紀(jì)30年代以前，收益的計(jì)量從屬于資產(chǎn)的計(jì)價(jià)，一般是通過重置成本會(huì)計(jì)或定期對(duì)期末資產(chǎn)進(jìn)行估價(jià)來求得一定時(shí)期內(nèi)資產(chǎn)的凈增量，并以此作為當(dāng)期收益的量度。這種狀況持續(xù)了一段時(shí)期以后，隨著“持續(xù)經(jīng)營(yíng)”概念和股份公司的出現(xiàn)，收益確定的重要性日益為人們所認(rèn)識(shí)，會(huì)計(jì)理論開始轉(zhuǎn)為關(guān)注收益的定義、確認(rèn)和計(jì)量。

所謂收入一費(fèi)用法，是指在確定收益時(shí)將一定時(shí)期的收入減去各類相關(guān)的成本費(fèi)用后得出收益的方法，也稱之為收益表法。自20世紀(jì)30年代起，會(huì)計(jì)政策主要關(guān)注的是收益的定義、確認(rèn)和計(jì)量。這時(shí)的收益被人們看做是所確認(rèn)的收入與相關(guān)的成本費(fèi)用進(jìn)行配比后的結(jié)果，以收入一費(fèi)用法來確定收益的一個(gè)結(jié)果是使資產(chǎn)負(fù)債表成了收益表的副產(chǎn)品。

篇6

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)職能；會(huì)計(jì)核算；控制與協(xié)調(diào)；資金運(yùn)動(dòng)

中圖分類號(hào)：F23 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

收錄日期：2012年7月13日

會(huì)計(jì)職能和作用之間的關(guān)系是不可分割的。職能是會(huì)計(jì)本身固有的機(jī)能和功能，也可謂是它潛在的作用，而作用則是行使職能的結(jié)果或表現(xiàn)。研究會(huì)計(jì)職能作用的目的，不在于說明它有哪些職能作用 而在于通過對(duì)會(huì)計(jì)職能作用及內(nèi)在聯(lián)系的認(rèn)識(shí)，更好地發(fā)揮、利用其職能作用，所以本文主要談三個(gè)方面的問題：其一，我國(guó)會(huì)計(jì)發(fā)揮作用的形式；其二，目前我國(guó)會(huì)計(jì)職能發(fā)揮作用的狀況；其三，限制我國(guó)會(huì)計(jì)職能發(fā)揮作用的因素。

較流行的看法認(rèn)為，會(huì)計(jì)職能有基本職能和現(xiàn)代職能之分?；韭毮苁侵笗?huì)計(jì)的反映和監(jiān)督職能，這一點(diǎn)被普遍接受。對(duì)現(xiàn)代職能可謂眾說紛紜，莫衷一是，盡管各家所屬觀點(diǎn)不一，但并不存在根本對(duì)立，只是觀察問題的角度和強(qiáng)調(diào)的內(nèi)容不同而已。我們?nèi)ギ惔嫱?，可以把現(xiàn)代會(huì)計(jì)職能歸納為三個(gè)方面：一是對(duì)已構(gòu)成事實(shí)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行分析和評(píng)價(jià)；二是對(duì)正在進(jìn)行的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行控制和協(xié)調(diào)；三是對(duì)未來的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行預(yù)測(cè)、決策和計(jì)劃。簡(jiǎn)單可概括為：“分析過去，控制現(xiàn)在，規(guī)劃未來?！?/p>

從實(shí)際工作來看，會(huì)計(jì)職能發(fā)揮作用的形式有兩方面：一是會(huì)計(jì)部門自身通過對(duì)資金運(yùn)動(dòng)的作用，而深入經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生影響的職能，這方面的職能作用是固有的，不妨稱之為直接職能，而作用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的職能，由于它是參與，是通過其他部門起作用的，所以稱它為間接職能。從“分析過去，控制現(xiàn)在，規(guī)劃未來”的職能上來看，很難說哪一職能是由會(huì)計(jì)部門直接發(fā)揮作用，哪些是通過參與間接發(fā)揮作用。事實(shí)上，會(huì)計(jì)的每一職能都是通過直接和間接兩種形式發(fā)揮作用的。

就“分析評(píng)價(jià)”而言，這實(shí)際是對(duì)既成事實(shí)的總結(jié)和評(píng)價(jià)，也是對(duì)未來規(guī)劃尋找依據(jù)。會(huì)計(jì)部門的財(cái)務(wù)成本分析是直接的，但僅有這種直接分析評(píng)價(jià)是不夠的，會(huì)計(jì)部門還必須針對(duì)具體問題，會(huì)同其他有關(guān)職能部門，深入到銷各環(huán)節(jié)，進(jìn)行技術(shù)指標(biāo)分析，只有這樣，才能科學(xué)地總結(jié)和評(píng)價(jià)，才能弄清問題的根本原因。這方面的職能，是同其他部門共同來實(shí)現(xiàn)的，我們?cè)Q為間接職能作用。

就“控制協(xié)調(diào)”而言，會(huì)計(jì)的職能作用不僅是對(duì)財(cái)務(wù)收支的控制，對(duì)資金籌措、運(yùn)用、分配的協(xié)調(diào)，而且還包括會(huì)計(jì)部門會(huì)同其他職能部門，制定企業(yè)管理中的計(jì)劃，實(shí)現(xiàn)對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的事先控制，以及在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的進(jìn)行過程中，為其他部門提供資料，使有關(guān)部門得以有效及時(shí)地事中控制。前者對(duì)財(cái)務(wù)收支的控制是直接的，后者通過其他部門的作用是間接的。

就“預(yù)測(cè)決策”而言，會(huì)計(jì)的預(yù)測(cè)決策，并不僅限于資金的籌措、使用和分配方面，還包括同有關(guān)部門一起對(duì)企業(yè)投資，經(jīng)營(yíng)方向以及其他各項(xiàng)活動(dòng)的預(yù)測(cè)和決策。

從會(huì)計(jì)職能看來，任何一項(xiàng)會(huì)計(jì)職能都是通過直接和間接兩種形式發(fā)揮作用的，而會(huì)計(jì)的直接職能作用形式，從某種意義上來說，是會(huì)計(jì)固有的，會(huì)計(jì)的間接職能作用形式，為人們自覺運(yùn)用，并上升到理論體系，應(yīng)是以西方管理會(huì)計(jì)的出現(xiàn)為標(biāo)志的。19世紀(jì)末至20世紀(jì)初，以太羅為代表的科學(xué)管理思想，引起了企業(yè)管理各方面的革命，這場(chǎng)革命使科學(xué)管理思想和會(huì)計(jì)方法結(jié)合起來，形成了一門與傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)不同，而專門為企業(yè)管理服務(wù)的管理會(huì)計(jì)，到20世紀(jì)五十年代，西蒙等人決策理論的興起，并與會(huì)計(jì)方法結(jié)合，使管理會(huì)計(jì)得到了豐富和完善，從而使現(xiàn)代西方會(huì)計(jì)分為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)兩大領(lǐng)域。會(huì)計(jì)管理不再只局限于會(huì)計(jì)部門的資金運(yùn)動(dòng)，而是由會(huì)計(jì)部門和其他部門結(jié)合起來，滲透到企業(yè)管理的各個(gè)環(huán)節(jié)和各個(gè)方面。目前會(huì)計(jì)的這種管理形式已日益顯得重要。

在我國(guó)的現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中，會(huì)計(jì)核算職能發(fā)揮地比較充分，就控制職能而言，財(cái)務(wù)收支的控制方法和企業(yè)內(nèi)部銀行及財(cái)務(wù)指標(biāo)分級(jí)歸口管理思想都獨(dú)具特點(diǎn)，但預(yù)測(cè)、決策方面的理論和方法，現(xiàn)在照搬西方的較多，而能夠貫徹到實(shí)際工作中去的還很有限。從職能形式看，會(huì)計(jì)部門直接職能發(fā)揮較好，對(duì)間接職能，雖然我們不斷強(qiáng)調(diào)企業(yè)內(nèi)部全面經(jīng)濟(jì)預(yù)算，但這方面并沒有形成可貫徹到實(shí)際工作中去的理論和方法體系，僅是由實(shí)際工作者在企業(yè)盲目地探索。這一點(diǎn)，從我國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)科上也不難看出，我國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)科的核心內(nèi)容是由會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)管理兩大部分組成。會(huì)計(jì)核算是會(huì)計(jì)部門對(duì)資金及其運(yùn)動(dòng)的核算；財(cái)務(wù)管理的主要內(nèi)容是資金籌措、使用和財(cái)務(wù)分析，但這些內(nèi)容從會(huì)計(jì)實(shí)際工作中看，都是以會(huì)計(jì)部門對(duì)資金的管理為主，沒能使會(huì)計(jì)管理貫穿于企業(yè)管理的各個(gè)組成部門。近年來，雖然我們的財(cái)務(wù)管理理論發(fā)生了較大的變動(dòng)，加入了預(yù)測(cè)、決策等方面的管理思想和方法，但由于是模仿西方，大多與我國(guó)現(xiàn)實(shí)情況不相一致，結(jié)果實(shí)際工作中仍用不上，這種理論與實(shí)際工作脫節(jié)的問題值得我們重視。

總的來說，我國(guó)目前會(huì)計(jì)的預(yù)測(cè)決策方面不完善及間接職能形式作用的局限性，是會(huì)計(jì)管理比較明顯的薄弱環(huán)節(jié)，這對(duì)于面臨市場(chǎng)機(jī)制企業(yè)地預(yù)測(cè)決策及全面經(jīng)濟(jì)核算都具有不可低估的限制作用，形成這種狀況，原因是多方面的，既有企業(yè)管理水平方面，也有會(huì)計(jì)理論研究和實(shí)際工作不銜接方面。

第一，企業(yè)管理水平是左右會(huì)計(jì)職能作用發(fā)揮的一個(gè)重要原因，就企業(yè)的間接職能形式來講，它是通過會(huì)計(jì)工作的參與，滲透到各管理環(huán)節(jié)發(fā)揮作用，這正是我們?nèi)娴慕?jīng)濟(jì)核算。一般來說，企業(yè)管理水平越高，其各層次各部門的管理工作就越深入、越細(xì)致，也更具有科學(xué)性，因而對(duì)會(huì)計(jì)提供的情況要求也越完整、越具體，會(huì)計(jì)的間接職能發(fā)展地越快，作用也發(fā)揮地越充分。反之，就會(huì)限制會(huì)計(jì)間接職能的發(fā)展和發(fā)揮。如果企業(yè)里連一個(gè)廠長(zhǎng)都不知道資金周轉(zhuǎn)太慢，應(yīng)該由誰(shuí)負(fù)責(zé)，應(yīng)該從哪里著手解決，那么會(huì)計(jì)的間接職能在企業(yè)里發(fā)揮作用的狀況，是可想而知了。事實(shí)上，企業(yè)的管理水平不只限制了會(huì)計(jì)間接職能，而且也限制了直接職能。譬如，企業(yè)的供應(yīng)、生產(chǎn)、銷售，只有年度計(jì)劃，而沒有具體的月度計(jì)劃，會(huì)計(jì)就編不出月度財(cái)務(wù)計(jì)劃，這樣就失去了會(huì)計(jì)事先控制的職能。

第二，會(huì)計(jì)理論只著重一般性管理思想和方法的研究，缺乏對(duì)適用一定行業(yè)、企業(yè)規(guī)模的管理模式的研究，加上目前企業(yè)會(huì)計(jì)管理工作者理論水平有限，使許多會(huì)計(jì)研究成果不能得到充分地應(yīng)用，這也是限制會(huì)計(jì)職能作用正常發(fā)揮的重要原因。

通過以上分析說明，我國(guó)會(huì)計(jì)職能作用的發(fā)揮仍很不夠，要克服這些困難，充分發(fā)揮會(huì)計(jì)的職能作用，不僅需要全面提高企業(yè)的管理水平，同時(shí)也要求會(huì)計(jì)研究向行業(yè)、企業(yè)規(guī)模方面深入，建立適應(yīng)一定行業(yè)、一定規(guī)模的會(huì)計(jì)模式，而會(huì)計(jì)管理工作者，應(yīng)該在理論上不斷提高。

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篇7

關(guān)鍵詞：中職；會(huì)計(jì)專業(yè)；課程改革

中圖分類號(hào)：G71文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A文章編號(hào)：1673-291X（2010）34-0278-02

國(guó)務(wù)院正式的《關(guān)于大力發(fā)展職業(yè)教育的決定》中明確提出職業(yè)教育要堅(jiān)持“以服務(wù)為宗旨、以就業(yè)為導(dǎo)向、以能力為本位”的辦學(xué)指導(dǎo)思想，實(shí)現(xiàn)計(jì)劃培養(yǎng)向市場(chǎng)驅(qū)動(dòng)的轉(zhuǎn)變，職業(yè)教育要面向市場(chǎng)、面向社會(huì)。但是目前經(jīng)過中職教育的會(huì)計(jì)專業(yè)學(xué)生，相當(dāng)大一部分很難獨(dú)立從事企業(yè)的會(huì)計(jì)核算工作。導(dǎo)致偏差的根本原因在于中職會(huì)計(jì)專業(yè)人才的培養(yǎng)模式不適應(yīng)會(huì)計(jì)人才市場(chǎng)的需求，其中，中職會(huì)計(jì)專業(yè)課程體系陳舊，不能體現(xiàn)中等職業(yè)教育的指導(dǎo)思想和特征，不符合會(huì)計(jì)職業(yè)的要求，是導(dǎo)致中職會(huì)計(jì)專業(yè)人才培養(yǎng)效果不能滿足社會(huì)需求的重要原因之一。

一、中職會(huì)計(jì)專業(yè)課程體系存在的主要問題

（一）教材內(nèi)容的安排未能考慮學(xué)生本身的基礎(chǔ)

目前，中職會(huì)計(jì)專業(yè)所使用的專業(yè)教材都是在近幾年會(huì)計(jì)制度改革大潮中，通過融入國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并以會(huì)計(jì)要素為主線而編寫形成的，內(nèi)容追求系統(tǒng)性和完整性，但無視學(xué)生畢業(yè)后所從事職業(yè)的實(shí)際需要。

1.教材結(jié)構(gòu)的順序未體現(xiàn)學(xué)生學(xué)習(xí)的邏輯思維過程，不利于學(xué)生對(duì)課程內(nèi)容進(jìn)行全面的認(rèn)識(shí)和了解 ，未能體現(xiàn)調(diào)動(dòng)學(xué)生學(xué)習(xí)的積極性和主動(dòng)性。

2.教材內(nèi)容重理論輕實(shí)踐，理論知識(shí)數(shù)量上安排過多、程度上過深，對(duì)學(xué)生來說學(xué)習(xí)難度較大。同時(shí)又削弱了實(shí)踐技能的學(xué)習(xí)和訓(xùn)練，給學(xué)生實(shí)踐的機(jī)會(huì)相對(duì)較少，導(dǎo)致理論與實(shí)踐教學(xué)的比例失調(diào)，因而學(xué)生學(xué)完會(huì)計(jì)課程后，實(shí)際操作起來仍顯得困難。中職校的學(xué)生中的大多數(shù)在基礎(chǔ)學(xué)習(xí)階段就沒有養(yǎng)成良好的學(xué)習(xí)習(xí)慣以及適合自己的學(xué)習(xí)方法，學(xué)習(xí)自覺性較差，能力不強(qiáng)，對(duì)學(xué)習(xí)系統(tǒng)性很強(qiáng)的會(huì)計(jì)專業(yè)課程普遍感到吃力。

3.教材內(nèi)容不利于學(xué)生及時(shí)了解會(huì)計(jì)的新問題、新動(dòng)向。影響學(xué)生對(duì)未來會(huì)計(jì)和社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展變化趨勢(shì)的展望與預(yù)見。

（二）課程體系結(jié)構(gòu)設(shè)置不合理

目前，中職會(huì)計(jì)專業(yè)課程是按“學(xué)科化”為導(dǎo)向來構(gòu)建的，是以學(xué)科為中心的一個(gè)結(jié)構(gòu)龐大的學(xué)科體系，強(qiáng)調(diào)學(xué)科的完整與系統(tǒng)，主要存在以下四個(gè)方面的突出問題。

1.課程標(biāo)準(zhǔn)偏難。中職會(huì)計(jì)專業(yè)課程標(biāo)準(zhǔn)基本沿襲幾十年不變的普通中專課程標(biāo)準(zhǔn)，未能充分考慮中職學(xué)生文化基礎(chǔ)差，在校學(xué)習(xí)期縮短等客觀原因，造成課程難度相對(duì)過大。

2.課程設(shè)置存在陳舊、交叉重復(fù)的問題。在目前的中職會(huì)計(jì)專業(yè)教學(xué)中，交叉重復(fù)和“短腿”現(xiàn)象同時(shí)存在。例如，教學(xué)中有重財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、輕管理會(huì)計(jì)，重核算、輕監(jiān)督的傾向；如在《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)》教學(xué)中，重點(diǎn)介紹會(huì)計(jì)核算知識(shí)，對(duì)會(huì)計(jì)監(jiān)督知識(shí)涉及很少；如《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)》與《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》在會(huì)計(jì)理論體系、會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)要素方面，《成本會(huì)計(jì)》與《管理會(huì)計(jì)》在成本控制方面，《財(cái)務(wù)管理》與《財(cái)務(wù)分析》在財(cái)務(wù)分析方法方面都有不同程度的重復(fù) 。

3.實(shí)踐性教學(xué)環(huán)節(jié)有待加強(qiáng)。目前各中職校已開始重視課程模擬實(shí)習(xí)和社會(huì)實(shí)習(xí)的建設(shè)，但還存在著不少問題：如實(shí)驗(yàn)室設(shè)備、軟件落后，跟不上會(huì)計(jì)發(fā)展的新要求，實(shí)驗(yàn)室的管理不規(guī)范；社會(huì)實(shí)踐方面，目前企業(yè)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所等會(huì)計(jì)職業(yè)界和學(xué)校之間沒有形成固定長(zhǎng)久的合作機(jī)制和關(guān)系，使得會(huì)計(jì)專業(yè)的學(xué)生的社會(huì)實(shí)習(xí)環(huán)節(jié)不能形成一個(gè)良好持久的運(yùn)行機(jī)制，無法達(dá)到實(shí)習(xí)環(huán)節(jié)的預(yù)期效果。

4.不重視職業(yè)道德類課程的建設(shè)。目前，中職會(huì)計(jì)專業(yè)的課程設(shè)置把專業(yè)技能、職業(yè)技能的培養(yǎng)放在首位，忽視會(huì)計(jì)職業(yè)道德教育。課程設(shè)置基本上是以《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)》、《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》、《成本會(huì)計(jì)》、《電算化會(huì)計(jì)》等為主干課程，輔之以課程實(shí)踐和模擬實(shí)踐。有的雖然開設(shè)了會(huì)計(jì)職業(yè)道德教育課程，但只是流于形式。思想上的不重視和行為上的忽略，使得相當(dāng)一部分學(xué)生沒有樹立起會(huì)計(jì)職業(yè)道德觀念、職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)、保密意識(shí)和責(zé)任意識(shí)，在面臨實(shí)際工作中的道德沖突時(shí)無所適從。從某種程度上來說這是導(dǎo)致會(huì)計(jì)核算失真、會(huì)計(jì)造假以及審計(jì)舞弊等案件層出不窮的重要根源之一。

二、中職會(huì)計(jì)專業(yè)課程體系改革的構(gòu)想

（一）基本思路

通過深入到社會(huì)、企業(yè)的調(diào)查研究及認(rèn)真的討論，確定專業(yè)教學(xué)改革的基本思路，即在中職會(huì)計(jì)教育培養(yǎng)目標(biāo)的指導(dǎo)下，以能力為中心，以職業(yè)技能培養(yǎng)為重點(diǎn)，構(gòu)建理論和實(shí)踐教學(xué)體系。突出中職教育的特色，提高學(xué)生的綜合素質(zhì)。要改變傳統(tǒng)的教學(xué)模式， 以會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作能力為核心，以會(huì)計(jì)職業(yè)能力為主線，以職業(yè)資格證書為紐帶，強(qiáng)化校內(nèi)外實(shí)訓(xùn)基地建設(shè)和師資隊(duì)伍建設(shè)，為社會(huì)培養(yǎng)合格的技術(shù)應(yīng)用型人才。

（二）具體措施

1.以職業(yè)能力的要求為依據(jù)，設(shè)置課程模塊。根據(jù)中等職業(yè)教育的培養(yǎng)目標(biāo)，突出以能力為本位、以就業(yè)為導(dǎo)向、以崗位對(duì)會(huì)計(jì)人員的需要和職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)為依據(jù)，中職會(huì)計(jì)專業(yè)課程體系的設(shè)置可劃分為三大模塊：一是以培養(yǎng)學(xué)生的社會(huì)能力為主的素質(zhì)教育模塊；二是以培養(yǎng)會(huì)計(jì)專業(yè)能力為主的專業(yè)模塊；三是以培養(yǎng)會(huì)計(jì)方法能力為主的實(shí)踐和技能模塊。（1）中職會(huì)計(jì)專業(yè)的素質(zhì)教育模塊主要包括政治理論、形勢(shì)教育、就業(yè)指導(dǎo)、數(shù)學(xué)、英語(yǔ)、財(cái)經(jīng)法規(guī)與會(huì)計(jì)職業(yè)道德、體育等課程模塊。為增強(qiáng)學(xué)生的社會(huì)能力, 會(huì)計(jì)專業(yè)應(yīng)結(jié)合中國(guó)經(jīng)濟(jì)建設(shè)和社會(huì)發(fā)展情況，開設(shè)諸如商務(wù)禮儀、公共關(guān)系學(xué)、硬筆書法、藝術(shù)欣賞、心理健康等選修課，以提高學(xué)生的綜合素質(zhì)。素質(zhì)教育模塊貫穿于整個(gè)教學(xué)模式之中,對(duì)于提高學(xué)生就業(yè)的基本素質(zhì)具有重要作用。（2）中職會(huì)計(jì)專業(yè)的專業(yè)模塊應(yīng)結(jié)合企事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算主要崗位設(shè)置模塊（項(xiàng)目）課程，注重學(xué)生崗位職業(yè)能力的形成。即從會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范化要求出發(fā)，面向企事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的主要具體核算崗位來設(shè)置下列崗位（項(xiàng)目）模塊課程：出納核算崗位、固定資產(chǎn)核算崗位、往來款項(xiàng)核算崗位、資金核算崗位、費(fèi)用核算崗位、收入核算崗位、利稅核算崗位、成本核算崗位、總賬報(bào)表核算崗位等。教師開展以“項(xiàng)目課程”為主的教學(xué)方法來組織教學(xué)。（3）中職會(huì)計(jì)專業(yè)的實(shí)踐和技能模塊主要包括各專業(yè)崗位模塊校內(nèi)模擬實(shí)習(xí)和集中實(shí)踐兩大部分。各專業(yè)崗位模塊的模擬實(shí)習(xí)，側(cè)重于進(jìn)行專業(yè)能力訓(xùn)練，使學(xué)生真正具有動(dòng)手能力，縮短與實(shí)際需要的差距，形成會(huì)計(jì)核算各崗位的適應(yīng)能力。每一模塊教學(xué)結(jié)束后，均要在校內(nèi)模擬實(shí)習(xí)室進(jìn)行5～10天的模擬實(shí)習(xí)；集中實(shí)踐一般安排在學(xué)期結(jié)束前、寒暑假期間和畢業(yè)前進(jìn)行。主要包括手工會(huì)計(jì)綜合模擬實(shí)訓(xùn)、會(huì)計(jì)電算化實(shí)訓(xùn)、社會(huì)調(diào)查、畢業(yè)頂崗實(shí)訓(xùn)等實(shí)踐課程模塊, 目的是使學(xué)生能夠得到上崗前的訓(xùn)練,更好地勝任會(huì)計(jì)崗位（群）的工作。在實(shí)踐性環(huán)節(jié)中，還應(yīng)注重學(xué)生的珠算、點(diǎn)鈔與驗(yàn)鈔、記賬技術(shù)等專業(yè)技能的訓(xùn)練，有利于學(xué)生熟練的職業(yè)技能的形成。

2.按專業(yè)崗位模塊的要求編寫校本教材。打破傳統(tǒng)的按照技術(shù)學(xué)科進(jìn)行教材編寫的模式，在消化吸收現(xiàn)行教材的基礎(chǔ)上，從會(huì)計(jì)工作崗位實(shí)際需要出發(fā)，圍繞每個(gè)會(huì)計(jì)工作崗位任職人員所需知識(shí)和職業(yè)能力進(jìn)行構(gòu)思和編寫。同時(shí)，教材內(nèi)容必須要突出對(duì)學(xué)生職業(yè)能力的培養(yǎng)，注意鍛煉學(xué)生的創(chuàng)新能力和實(shí)踐能力，從而編訂出與生產(chǎn)實(shí)際、技術(shù)應(yīng)用密切聯(lián)系的綜合性、案例性課程和教材――校本教材。

3.加強(qiáng)會(huì)計(jì)職業(yè)道德建設(shè)。會(huì)計(jì)專業(yè)教師不能把會(huì)計(jì)職業(yè)道德教育看做是一種空洞的說教，而應(yīng)將其看做是會(huì)計(jì)教學(xué)的指導(dǎo)思想。在教學(xué)中要深刻挖掘教材內(nèi)在的科學(xué)性和思想性，領(lǐng)會(huì)其內(nèi)涵，把握其精髓，將會(huì)計(jì)職業(yè)道德教育融會(huì)于會(huì)計(jì)專業(yè)教學(xué)的全過程，潛移默化地熏陶學(xué)生，這樣才能起到潤(rùn)物細(xì)無聲的良好效果。（1）將會(huì)計(jì)職業(yè)道德教育作為主要內(nèi)容，對(duì)新生進(jìn)行專門培訓(xùn)。（2）將《財(cái)經(jīng)法規(guī)與會(huì)計(jì)職業(yè)道德》列為必修課，將其作為職業(yè)道德教育的主渠道。（3）結(jié)合案例教學(xué)，將會(huì)計(jì)職業(yè)道德教育貫穿于所有專業(yè)課程的教學(xué)中。（4）開展豐富多彩的學(xué)生活動(dòng)，進(jìn)一步推動(dòng)和深入開展會(huì)計(jì)職業(yè)道德宣傳教育活動(dòng)，使每個(gè)學(xué)生都具備誠(chéng)實(shí)守信的基本職業(yè)道德。

三、中職會(huì)計(jì)專業(yè)課程體系改革中亟待解決的問題

1.課程體系改革的主體和中堅(jiān)力量是教師，教師的能力和水平是改革成敗的重要因素，課程的剖析、進(jìn)程的擬定、技能的確定、大綱的制定、教材的編寫、教學(xué)過程的組織都離不開教師。但中職學(xué)校的專業(yè)教師的能力水平不平衡，個(gè)體差異較大，同時(shí)教師的職業(yè)技能不足，具有實(shí)際經(jīng)驗(yàn)的實(shí)訓(xùn)教師尤其短缺，教師的這種職業(yè)技能局限，影響到改革的持續(xù)發(fā)展。因此，需進(jìn)一步加強(qiáng)教師隊(duì)伍的建設(shè)，提高教師的核心教學(xué)能力，同時(shí)要培訓(xùn)和引進(jìn)實(shí)際經(jīng)驗(yàn)豐富的教師，改善教師隊(duì)伍結(jié)構(gòu)。

2.實(shí)踐教學(xué)設(shè)備、手段和方式不能滿足實(shí)踐課程教學(xué)需要。實(shí)踐性教學(xué)體系已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了突破性發(fā)展，但絕大多數(shù)中職學(xué)校實(shí)訓(xùn)教學(xué)條件的配套性能不足，主要表現(xiàn)為實(shí)驗(yàn)室設(shè)施不足、實(shí)訓(xùn)基地不夠、實(shí)踐教學(xué)手段單一，影響到改革的效果與質(zhì)量。因此，加大對(duì)實(shí)踐教學(xué)環(huán)節(jié)的資金投入，豐富和改進(jìn)實(shí)踐教學(xué)的手段和方式，完善和培植實(shí)訓(xùn)室和實(shí)訓(xùn)教學(xué)基地，是中職會(huì)計(jì)專業(yè)課程改革能否取得實(shí)效的關(guān)鍵。

參考文獻(xiàn)：

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篇8

關(guān)鍵詞：融資；風(fēng)險(xiǎn)投資；信用擔(dān)保；風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償

中圖分類號(hào)：F275.1 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1003-3890（2013）12-0029-08

一、引言

在我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中，中小企業(yè)成為國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展最直接和最重要的成分，尤其是近年來隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整的步伐加快，中小企業(yè)在拉動(dòng)民間投資、優(yōu)化經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)、推動(dòng)技術(shù)創(chuàng)新、緩解就業(yè)壓力、保持社會(huì)穩(wěn)定等方面發(fā)揮著非常重要的作用。2012年末內(nèi)蒙古中小企業(yè)共有17.5萬戶，創(chuàng)造了全區(qū)70%左右的GDP、50%以上的稅收，提供了80%以上的就業(yè)崗位。內(nèi)蒙古一直是一個(gè)落后的邊疆少數(shù)民族地區(qū)，進(jìn)入21世紀(jì)以來，在國(guó)家大開發(fā)戰(zhàn)略的政策推動(dòng)下，一直保持高速增長(zhǎng)的良好態(tài)勢(shì)，2012年人均GDP達(dá)到6.4萬元，超過1萬美元，在全國(guó)各省區(qū)市中居第6位，但是城鎮(zhèn)居民人均可支配收入和農(nóng)牧民人均純收入處于較低水平。全年城鎮(zhèn)居民人均可支配收入23 150元，在全國(guó)各省區(qū)市中居第10位；全年農(nóng)牧民人均純收入7 611元，在全國(guó)各省區(qū)市中居第15位。同中小企業(yè)比較發(fā)達(dá)的浙江省比較，內(nèi)蒙古人均GDP比浙江省高1 053元，但是城鎮(zhèn)居民人均可支配收入內(nèi)蒙古比浙江省低11 400元，農(nóng)民人均純收入內(nèi)蒙古比浙江省低6 941元。也就是說，人均GDP內(nèi)蒙古略超過浙江省，但城鎮(zhèn)居民可支配收入浙江省是內(nèi)蒙古的1.5倍，農(nóng)民人均純收入收入浙江省是內(nèi)蒙古的1.9倍，如此巨大的差距說明，加快內(nèi)蒙古中小企業(yè)的發(fā)展，對(duì)于提高當(dāng)?shù)鼐用袷杖?，改善居民生活，?duì)于少數(shù)民族地區(qū)的安定和繁榮，具有非常重要的意義。中小企業(yè)發(fā)展滯后必然會(huì)帶來嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)問題和社會(huì)問題。我國(guó)是一個(gè)人口大國(guó)，就業(yè)問題比任何問題都急迫和重要。中小企業(yè)的繁榮和發(fā)展，不僅會(huì)創(chuàng)造更多就業(yè)崗位，讓居民在發(fā)展中得到更大的份額，而且會(huì)使人口優(yōu)勢(shì)得到更好的發(fā)揮，使我國(guó)在制造業(yè)、服務(wù)業(yè)走在世界前列，同時(shí)收入的均衡分配會(huì)創(chuàng)造潛力巨大和層層遞增的消費(fèi)市場(chǎng)，使得我國(guó)出口導(dǎo)向型經(jīng)濟(jì)得以轉(zhuǎn)變，內(nèi)需拉動(dòng)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的動(dòng)力增強(qiáng)。

然而，在中小企業(yè)的發(fā)展過程中仍然存在著種種問題，如區(qū)域政策環(huán)境和企業(yè)自身的發(fā)展能力較弱等問題，特別是“錢荒”問題是制約著中小企業(yè)迅速擴(kuò)張、提高自身素質(zhì)的關(guān)鍵性因素，成為中小企業(yè)進(jìn)一步發(fā)展的瓶頸。在利率管制的情況下，國(guó)有金融機(jī)構(gòu)控制了大部分的資金，大量的資金被配置到效率低下的項(xiàng)目中，極大的限制了中小企業(yè)的發(fā)展。據(jù)中國(guó)社會(huì)科學(xué)院調(diào)查，我國(guó)只創(chuàng)造30%產(chǎn)值的國(guó)有大中企業(yè)共占用了70%以上的銀行信貸，而創(chuàng)造了70%的工業(yè)附加值、提供95%以上的就業(yè)、支持80%的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)率的中小企業(yè)卻只獲得了30%的銀行貸款[1]。“錢荒”成為中小企業(yè)發(fā)展過程中亟待解決的一個(gè)問題。

二、內(nèi)蒙古中小企業(yè)融資現(xiàn)狀

在20世紀(jì)80年代，內(nèi)蒙古是一個(gè)以農(nóng)畜產(chǎn)品加工為主的工業(yè)結(jié)構(gòu)，中小企業(yè)所占比重較大。進(jìn)入90年代后，國(guó)家逐步加大了對(duì)內(nèi)蒙古煤炭石油等資源的開發(fā)力度，經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)開始向重型化轉(zhuǎn)變。特別是進(jìn)入21世紀(jì)以來，發(fā)展呈現(xiàn)很強(qiáng)的投資拉動(dòng)型特征，大中型企業(yè)比重明顯上升。隨之而來的問題是中小企業(yè)發(fā)展嚴(yán)重滯后，使就業(yè)和城鄉(xiāng)居民收入增長(zhǎng)相對(duì)較慢。關(guān)于中小企業(yè)融資問題，內(nèi)蒙古從政府到金融管理部門和各有關(guān)金融機(jī)構(gòu)都非常重視。2006年人民政府出臺(tái)了《關(guān)于促進(jìn)工業(yè)中小企業(yè)發(fā)展的意見》，2009年出臺(tái)了《關(guān)于進(jìn)一步促進(jìn)中小企業(yè)發(fā)展的意見》，2012年出臺(tái)了《關(guān)于促進(jìn)小型微型企業(yè)持續(xù)健康發(fā)展的意見》。政府出臺(tái)的措施越來越具體化，對(duì)于促進(jìn)中小企業(yè)發(fā)展，擴(kuò)大融資規(guī)模起到了非常重要的推動(dòng)作用。中小企業(yè)貸款余額增長(zhǎng)速度連續(xù)多年超過全區(qū)全部貸款增長(zhǎng)速度。2007年全區(qū)金融機(jī)構(gòu)中小企業(yè)貸款余額為604.3億元，占全部金融機(jī)構(gòu)貸款余額16%；中小企業(yè)貸款在全部當(dāng)年新增貸款中占到8%，年末中小企業(yè)貸款不良率為18.8%。到2012年末，全區(qū)中小企業(yè)貸款余額達(dá)到4 653億元，占全部金融機(jī)構(gòu)貸款余額的比重為41.2%；中小企業(yè)貸款在全部當(dāng)年新增貸款中的比重占到42.8%，年末中小企業(yè)貸款不良率為1.3%。五年來貸款余額增長(zhǎng)6.7倍，中小企業(yè)占全部金融機(jī)構(gòu)貸款余額的比重提高了25.2%；中小企業(yè)貸款在全部當(dāng)年新增貸款中提高了34.8%。中小企業(yè)貸款不良率下降了17.5%。中小企業(yè)的貸款不良率已經(jīng)低于全部銀行業(yè)貸款的不良率。在2012年末全區(qū)中小微企業(yè)貸款余額中，中型企業(yè)貸款余額為2 310.4億元，占到49.6%；小型企業(yè)貸款余額為2 251億元，占到48.4%；微型企業(yè)貸款余額92億元，占到2%。

各家銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)普遍建立了中小企業(yè)貸款專營(yíng)機(jī)構(gòu)，不斷擴(kuò)大中小企業(yè)金融服務(wù)專營(yíng)機(jī)構(gòu)覆蓋面，在中小企業(yè)金融服務(wù)機(jī)制建設(shè)方面有了新的發(fā)展。截至2011年末，銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)共設(shè)立小企業(yè)金融專營(yíng)服務(wù)機(jī)構(gòu)461家，其中總行設(shè)有3家，一級(jí)分行設(shè)有18家，二級(jí)分行和支行設(shè)有440家，專業(yè)營(yíng)銷人員超過3 000人。2012年銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)為中小微企業(yè)提供貸款4 653.36億元，其中大型銀行為中小微企業(yè)提供貸款3 071.03億元，股份制商業(yè)銀行提供貸款605.54億元；地方性銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)提供貸款976.78億元。內(nèi)蒙古地方性銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)是中小企業(yè)金融服務(wù)的重要組成部分，專注于中小企業(yè)服務(wù)。地方性銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)超過90%以上的貸款余額都用于為中小企業(yè)提供資金服務(wù)。

內(nèi)蒙古地方性銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)作為中小企業(yè)金融服務(wù)的重要組成部分，近年來得到迅速發(fā)展。內(nèi)蒙古共有地方法人銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)157家，其中城市商業(yè)銀行4家，農(nóng)村信用社縣級(jí)法人機(jī)構(gòu)97家（農(nóng)村商業(yè)銀行9家、農(nóng)村合作銀行6家、旗縣信用社82家），村鎮(zhèn)銀行等新型農(nóng)村金融機(jī)構(gòu)59家，信托投資公司2家，初步形成了種類較為齊全、覆蓋范圍較廣的地方金融服務(wù)體系。全區(qū)地方銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)總資產(chǎn)由2007年的2 296.9億元增加到2012年的6 357.2億元，年均增長(zhǎng)22.6%，占全區(qū)銀行業(yè)金融總資產(chǎn)的比重由26.5%提高到33.8%；存款余額從2007年的1 249.1億元增加到2012年的4 118.1億元，年均增長(zhǎng)27%，占全區(qū)銀行業(yè)的比重由26.6%提高到30.3%；貸款余額從2007年的708.4億元增加到2012年的2 429.6億元，年均增長(zhǎng)28%，占全區(qū)銀行業(yè)的比重由18.6%提高到21.5%。2012年末自治區(qū)農(nóng)村信用社資產(chǎn)已經(jīng)接近3 000億元，成為自治區(qū)網(wǎng)點(diǎn)最多、服務(wù)范圍最廣、資產(chǎn)規(guī)模最大的金融機(jī)構(gòu)。2012年末，內(nèi)蒙古銀行總資產(chǎn)602億元，已經(jīng)在區(qū)內(nèi)外設(shè)立9家分行和27家村鎮(zhèn)銀行，發(fā)展勢(shì)頭強(qiáng)勁；包商銀行資產(chǎn)已經(jīng)突破2 000億元，在區(qū)內(nèi)外設(shè)立14家分行、27家村鎮(zhèn)銀行和1家貸款公司，正在向全國(guó)性股份制銀行發(fā)展；鄂爾多斯銀行、烏海銀行均已在區(qū)內(nèi)實(shí)現(xiàn)跨區(qū)域發(fā)展。

內(nèi)蒙古是全國(guó)首批五個(gè)小額貸款公司試點(diǎn)省區(qū)之一。五年來，全區(qū)小額貸款公司發(fā)展迅速，小額貸款公司的數(shù)量和注冊(cè)資本金規(guī)模走在全國(guó)前列。小額貸款公司由2007年的5家增加到2012年的533家，注冊(cè)資本金由2007年的3億元增加到2012年的402.5億元，2012年末貸款余額386億元，五年累計(jì)發(fā)放貸款1 499.9億元，已成為落實(shí)普惠金融、服務(wù)小微企業(yè)、個(gè)體工商戶、農(nóng)牧戶等實(shí)體經(jīng)濟(jì)的重要新生力量。2012年末全區(qū)小額貸款公司的貸款余額已經(jīng)相當(dāng)于全區(qū)全部銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)小微企業(yè)貸款余額的總和。

內(nèi)蒙古中小企業(yè)擔(dān)保體系建設(shè)進(jìn)展較快。融資性擔(dān)保機(jī)構(gòu)由2007年的82家增加到2012年的212家；在保余額由2007年的24.8億元增加到2012年的336億元，年均分別增長(zhǎng)61.9%和68.4%；擔(dān)保資金從2007年的19.2億元增加到2012年的190億元，年均增長(zhǎng)58.2%。2012年末在保責(zé)任余額340億元，2012年新增擔(dān)保307億元。2012年底內(nèi)蒙古融資性擔(dān)保機(jī)構(gòu)為小微企業(yè)貸款擔(dān)保123億元，占全部企業(yè)擔(dān)保貸款的48%。

中小企業(yè)直接融資渠道不斷拓寬。內(nèi)蒙古露天煤業(yè)和金河生物在中小板上市，實(shí)現(xiàn)融資12.5億元；通遼岳泰飼料、錫盟蘇尼特堿業(yè)捆綁發(fā)行中小企業(yè)集合票據(jù)1億元，赤峰威龍汽貿(mào)、中昊運(yùn)輸捆綁發(fā)行中小企業(yè)集合票據(jù)1.1億元；內(nèi)蒙古作為國(guó)家中小企業(yè)私募債試點(diǎn)省區(qū)，已經(jīng)有奈倫農(nóng)業(yè)等四家成功發(fā)行，實(shí)現(xiàn)融資10.5億元。

從以上數(shù)據(jù)可以看出，內(nèi)蒙古中小微企業(yè)融資狀況逐年得到改善，但仍無法滿足中小微企業(yè)快速發(fā)展的需求。中小企業(yè)在融資中依然面臨著種種問題。

三、中小企業(yè)融資存在的問題

大型企業(yè)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中處于有利地位，資產(chǎn)規(guī)模大，融資能力強(qiáng)，信用等級(jí)高，普遍會(huì)受到銀行的青睞。企業(yè)上市、發(fā)行債券的標(biāo)準(zhǔn)大型企業(yè)和部分中型企業(yè)都能夠達(dá)到，而中小企業(yè)則面臨著融資渠道窄、融資成本高兩大突出問題。中小企業(yè)融資難，實(shí)際上小微企業(yè)融資更難，中小企業(yè)在融資過程中的突出問題主要有以下兩個(gè)方面：

（一）融資渠道單一，基本依賴銀行貸款

在外源融資的方式上，中小企業(yè)更加依賴于債務(wù)融資，而在債務(wù)融資的融資渠道上更加傾向于來自銀行貸款。然而由于中小企業(yè)信息不透明和缺乏足夠的抵押品，擔(dān)保條件不具備，即使是效益比較好、收益穩(wěn)定的中小企業(yè)，銀行嚴(yán)格的內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)控制和責(zé)任追究機(jī)制使得他們最終難以獲得貸款。據(jù)全國(guó)工商聯(lián)的《我國(guó)中小企業(yè)發(fā)展調(diào)查報(bào)告》顯示，90%以上的受調(diào)查民營(yíng)中小企業(yè)實(shí)際上無法從銀行獲得貸款，全國(guó)民營(yíng)企業(yè)和家族企業(yè)在過去3年中有62.3%的融資來自民間借貸。近年來內(nèi)蒙古高利貸風(fēng)險(xiǎn)問題成為全國(guó)媒體的焦點(diǎn)，說明內(nèi)蒙古的中小企業(yè)從民間融資已經(jīng)是比較普遍的。我國(guó)的債券發(fā)行條件一般只有大型企業(yè)才能具備。從債券發(fā)行主體看，基本是中央企業(yè)、大型企業(yè)和城鎮(zhèn)投資開發(fā)公司。如2013年包頭市國(guó)有資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)公司發(fā)行債券8億元，票面利率7.03%。信用評(píng)級(jí)是衡量企業(yè)債券能否發(fā)行的關(guān)鍵因素，而高額的信用評(píng)級(jí)成本以及政府部門對(duì)債券發(fā)行的層層審核，也使中小企業(yè)對(duì)債券市場(chǎng)融資望而卻步。上市融資亦可作為中小企業(yè)的一個(gè)融資途徑，然而中小企業(yè)很難進(jìn)入主板市場(chǎng)進(jìn)行融資，雖然在2004年和2009年中小企業(yè)板和創(chuàng)業(yè)板市場(chǎng)分別成立，上市要求也相對(duì)于主板市場(chǎng)較低，但大多數(shù)中小企業(yè)仍然難以滿足其上市條件，使中小企業(yè)通過直接融資渠道進(jìn)行融資的比例很低。中國(guó)證監(jiān)會(huì)推出中小企業(yè)私募債試點(diǎn)后，內(nèi)蒙古成為試點(diǎn)地區(qū)之一，已經(jīng)有通惠燃?xì)?、奶?lián)科技、奈倫農(nóng)業(yè)三家企業(yè)成功發(fā)行私募債，但是基本上都是屬于大中型企業(yè)。

（二）中小企業(yè)融資成本偏高

由于國(guó)家對(duì)存貸利率實(shí)行管制，致使利率不能真實(shí)反映資金的稀缺程度和供求狀況，在對(duì)國(guó)有企業(yè)及大型企業(yè)與私營(yíng)的中小企業(yè)的融資成本上形成巨大的差異。中小企業(yè)無法從正規(guī)的金融機(jī)構(gòu)以較低的成本進(jìn)行融資，便不得不訴諸于不規(guī)范的、非市場(chǎng)化的其他非正常途徑，并付出了較高的融資成本。目前大多數(shù)中小企業(yè)都是通過小額貸款公司、典當(dāng)行、擔(dān)保公司和個(gè)人之間放貸來進(jìn)行融資，年利率普遍大于30%。高額的融資成本對(duì)本就利潤(rùn)微薄的中小企業(yè)無疑是雪上加霜，使中小企業(yè)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中始終處于劣勢(shì)[2]。據(jù)中國(guó)人民銀行呼和浩特中心支行的2011年區(qū)域金融市場(chǎng)報(bào)告，在信貸資金趨緊的形勢(shì)下，內(nèi)蒙古民間借貸保持活躍，借貸總量持續(xù)擴(kuò)大，民間借貸加權(quán)平均利率為26.6%。商業(yè)銀行對(duì)中小企業(yè)貸款利率一般都在基準(zhǔn)利率基礎(chǔ)上上浮50%以上，農(nóng)村信用社上浮到170%以上。內(nèi)蒙古中小企業(yè)私募債最低的發(fā)行規(guī)模為2億元，發(fā)行利率為9.8%，已經(jīng)相當(dāng)于基準(zhǔn)利率的60%。資信度更低、貸款額在500萬元以下的小微企業(yè)利率將遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于這一水平。

四、造成中小企業(yè)“錢荒”問題的原因

中小企業(yè)“錢荒”作為社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中的特殊問題，有著較為復(fù)雜的因素，無論從資金的供需雙方或是政府政策，都對(duì)中小企業(yè)的“錢荒”現(xiàn)狀產(chǎn)生了相應(yīng)的影響。

（一）中小企業(yè)服務(wù)體系的缺陷

目前中小企業(yè)的資金主要來源于民間借貸和利潤(rùn)的留存積累，據(jù)調(diào)查顯示這兩部分的資金占到了我國(guó)中小企業(yè)發(fā)展所需資金的83%，同樣的比例日本為51%，歐美為45%。由此可見，我國(guó)的金融服務(wù)體系并不能為中小企業(yè)提供完善的資金供給，具體原因如下：

1. 金融業(yè)發(fā)展規(guī)模與經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平不相稱。雖然目前金融業(yè)發(fā)展速度很快，但是金融業(yè)發(fā)展規(guī)模仍然不適應(yīng)實(shí)體經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，與經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平很不相稱。生產(chǎn)總值從2000年的全國(guó)第24位（西部12省區(qū)市第6位）躍升到2011年的全國(guó)第15位（西部12省區(qū)市第2位），但是內(nèi)蒙古各家金融機(jī)構(gòu)貸款余額在西部十二省區(qū)市中一直排列第6位。2011年金融業(yè)增加值在全國(guó)各省區(qū)中居第21位，在西部省區(qū)中居第6位。境內(nèi)上市公司22家在全國(guó)各省區(qū)處于第27位。2011年生產(chǎn)總值為1.4萬億元，比周邊省區(qū)山西省高出3 146億元，陜西省高出1 855億元，而2011年末貸款余額9 730億元，山西省貸款余額為11 266億元，比我區(qū)高出1 536億元；陜西省貸款余額為11 865億元，比我區(qū)高出2 135億元。山西省上市公司34家，陜西省上市公司38家，都遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于我區(qū)。

2. 金融組織結(jié)構(gòu)與企業(yè)組織結(jié)構(gòu)不相稱。在我國(guó)，大部分金融機(jī)構(gòu)的服務(wù)對(duì)象都為國(guó)有企業(yè)及大型企業(yè)，而真正為中小企業(yè)服務(wù)的中小型金融機(jī)構(gòu)比重較少。美國(guó)的金融組織體系與美國(guó)的企業(yè)組織結(jié)構(gòu)上是恰好對(duì)應(yīng)的。美國(guó)共計(jì)有7 000多家銀行，大企業(yè)對(duì)應(yīng)著其少數(shù)的大規(guī)模銀行，多數(shù)的小企業(yè)則對(duì)應(yīng)著多數(shù)的小規(guī)模銀行，各取所需。從全國(guó)看，大型銀行和全國(guó)性股份制商業(yè)銀行資產(chǎn)總額占到全部銀行業(yè)的63%，中小型銀行機(jī)構(gòu)占到37%。從看，大型銀行和全國(guó)性股份制商業(yè)銀行資產(chǎn)總額占到全部銀行業(yè)的66%，中小型銀行機(jī)構(gòu)占到34%，中小型銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)資產(chǎn)比重低于全國(guó)平均水平。而從企業(yè)結(jié)構(gòu)看，全國(guó)大型企業(yè)總產(chǎn)值占到42%，中小企業(yè)占到58%，大型企業(yè)總產(chǎn)值占到36%，中小企業(yè)占到64%。由于中小企業(yè)金融服務(wù)成本和風(fēng)險(xiǎn)高于大型企業(yè)，我國(guó)的金融機(jī)構(gòu)服務(wù)中小企業(yè)的意愿偏低。金融機(jī)構(gòu)體系與中小企業(yè)的融資需求不相匹配，使眾多的中小企業(yè)陷入到融資困境當(dāng)中。除此之外，債券市場(chǎng)和票據(jù)市場(chǎng)基本上是為大企業(yè)服務(wù)的，而中小企業(yè)集合債和集合票據(jù)發(fā)行額很少。股票市場(chǎng)也基本上為大企業(yè)提供融資服務(wù)。金融組織結(jié)構(gòu)和企業(yè)組織結(jié)構(gòu)不對(duì)稱是中小企業(yè)融資難的體制性原因。

3. 資金集中在發(fā)達(dá)地區(qū)和大中城市。我國(guó)金融資源集中在發(fā)達(dá)地區(qū)，2011年?yáng)|部比較發(fā)達(dá)地區(qū)（北京、天津、上海、浙江、江蘇、廣東）六省區(qū)市2011年貸款余額占到全國(guó)同期余額的43.4%。在發(fā)達(dá)地區(qū)和大中城市，金融機(jī)構(gòu)相對(duì)較多，中小企業(yè)融資狀況好于邊遠(yuǎn)落后地區(qū)。2012年末呼和浩特、包頭、鄂爾多斯三市貸款余額占到全區(qū)12個(gè)地市的2/3。

4. 風(fēng)險(xiǎn)投資基金發(fā)展相對(duì)滯后。依據(jù)中小企業(yè)生命周期和金融成長(zhǎng)周期相結(jié)合的理論，企業(yè)在不同的成長(zhǎng)階段需要不同的融資支持。企業(yè)發(fā)展一般經(jīng)歷五個(gè)階段，即初創(chuàng)期、成活期、成長(zhǎng)期、起飛期和成熟期。在中小企業(yè)的初創(chuàng)期和成活期，企業(yè)通常需要股權(quán)融資，如風(fēng)險(xiǎn)投資基金。在成長(zhǎng)期和起飛期，私募股權(quán)投資基金、銀行貸款、上市融資才能先后介入，到成熟期后中小企業(yè)可以通過信貸融資、債券融資、股票融資等金融市場(chǎng)中融資。

在我國(guó)，風(fēng)險(xiǎn)投資在發(fā)展過程中存在著很多問題。首先，其資金規(guī)模小，來源渠道單一。我國(guó)風(fēng)險(xiǎn)投資的投資主體目前主要是政府、金融機(jī)構(gòu)和企業(yè)資本等為主導(dǎo)，與美國(guó)、韓國(guó)等風(fēng)險(xiǎn)投資發(fā)達(dá)的國(guó)家相比我國(guó)的民間資本進(jìn)入風(fēng)險(xiǎn)投資的程度較低。其次，我國(guó)的風(fēng)險(xiǎn)投資主體錯(cuò)位。風(fēng)險(xiǎn)投資機(jī)構(gòu)是風(fēng)險(xiǎn)投資市場(chǎng)的真正主體，是向風(fēng)險(xiǎn)企業(yè)提供風(fēng)險(xiǎn)資本的專業(yè)資金管理人，而我國(guó)具有明顯的政府主義的特點(diǎn)，沒有形成民營(yíng)主導(dǎo)的風(fēng)險(xiǎn)投資格局。再次，風(fēng)險(xiǎn)投資的對(duì)象錯(cuò)位。風(fēng)險(xiǎn)投資的主要對(duì)象是處于初創(chuàng)期或者經(jīng)營(yíng)較為困難的中小型高科技企業(yè)，而我國(guó)的風(fēng)險(xiǎn)投資在短期利益的驅(qū)動(dòng)下，重視收益而輕風(fēng)險(xiǎn)，更多的關(guān)注于成長(zhǎng)期后、發(fā)展勢(shì)頭好的企業(yè)，對(duì)急需資金和專業(yè)幫助的處于初創(chuàng)期和成長(zhǎng)期的中小企業(yè)往往投資不足。最后，風(fēng)險(xiǎn)投資的增值和退出困難。我國(guó)的資本市場(chǎng)發(fā)展不夠完善，中小企業(yè)公開上市的可能性較小，使風(fēng)險(xiǎn)投資資本實(shí)現(xiàn)增值的可能性降低。

（二）政府的扶持力度比較薄弱

根據(jù)《中華人民共和國(guó)中小企業(yè)促進(jìn)法》，各級(jí)政府普遍設(shè)立了中小企業(yè)發(fā)展專項(xiàng)資金，但是資金規(guī)模較少。2012年各級(jí)財(cái)政安排中小企業(yè)發(fā)展專項(xiàng)資金5億元，在全部公共財(cái)政預(yù)算支出中占比為0.15%，這對(duì)于眾多的中小企業(yè)來說顯然是杯水車薪，對(duì)于關(guān)系經(jīng)濟(jì)社會(huì)協(xié)調(diào)發(fā)展全局的中小企業(yè)支持力度非常輕微。政府對(duì)中小企業(yè)支持少的原因有以下幾點(diǎn)：

1. 政府對(duì)中小企業(yè)的定位存在偏差。我國(guó)旨在建設(shè)公共財(cái)政體制。公共財(cái)政是指在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，主要為滿足社會(huì)公共需要的財(cái)政支出。因此，政府開支主要安排科教文衛(wèi)、社會(huì)保障、行政運(yùn)轉(zhuǎn)等公共支出，以及交通、水利、生態(tài)、城建等基礎(chǔ)設(shè)施支出。2013年中央財(cái)政對(duì)地方稅收返還和轉(zhuǎn)移支付支出預(yù)算中，安排中小企業(yè)發(fā)展和管理支出120.8億元，占全部中央給地方稅收返還和轉(zhuǎn)移支付總額的0.3%，僅為同年就業(yè)補(bǔ)助預(yù)算資金的1/4。實(shí)際上最大的民生問題是就業(yè)，宏觀調(diào)控的主要目標(biāo)也是穩(wěn)定就業(yè)。對(duì)中小企業(yè)的財(cái)政支出絕對(duì)不能當(dāng)作競(jìng)爭(zhēng)性行業(yè)或者生產(chǎn)企業(yè)的補(bǔ)貼逐年降低份額。而是要把發(fā)展中小企業(yè)作為穩(wěn)定就業(yè)的中間目標(biāo)加大投入。

2. 我國(guó)的財(cái)政體制缺乏合理性。最需要支持中小企業(yè)發(fā)展的，同時(shí)也是直接收益于中小企業(yè)發(fā)展的市縣政府的財(cái)政收入在總分配中所占比重最低。我國(guó)現(xiàn)行財(cái)政體制是中央集中了全部財(cái)政收入的50%左右，省及省以下政府占到全部財(cái)政收入為50%左右。2012年公共財(cái)政總財(cái)力為3 799.7億元，其中：公共財(cái)政預(yù)算收入1 552.8億元，中央財(cái)政各類補(bǔ)助收入1 737.5億元，中央各類補(bǔ)助已經(jīng)超過地方公共財(cái)政預(yù)算收入。中央各類補(bǔ)助多數(shù)都是中央下達(dá)的項(xiàng)目補(bǔ)助資金，基本上都必須?？顚Ｓ?，只有中央預(yù)算中關(guān)于中小企業(yè)的專項(xiàng)資金可以用于中小企業(yè)。2012年，財(cái)政下達(dá)盟市補(bǔ)助收入1 517.7億元，將多數(shù)中央補(bǔ)助資金再層層按照項(xiàng)目下達(dá)到盟市和旗縣。在2012年內(nèi)蒙古包頭市的財(cái)政總收入中，上劃中央占到35%，上劃自治區(qū)占到8%，兩項(xiàng)合計(jì)占到43%。旗縣財(cái)政自給能力更低，維持公共服務(wù)的資金都非常缺乏，能夠投入中小企業(yè)的資金寥寥無幾。市縣政府缺乏扶持中小企業(yè)的能力，只能更多地靠向中央和自治區(qū)申請(qǐng)中小企業(yè)發(fā)展專項(xiàng)資金。

3. 有限的扶持資金未能充分發(fā)揮作用。有限的扶持中小企業(yè)發(fā)展專項(xiàng)資金采用無償資助或貸款貼息方式，并不能有效帶動(dòng)金融機(jī)構(gòu)和社會(huì)資金的投入，資金使用效果較差。無償補(bǔ)助只能起到1∶1的作用，對(duì)于中小企業(yè)的資金解渴非常輕微。而貸款貼息只是降低了企業(yè)的融資成本，對(duì)于緩解中小企業(yè)融資難沒有實(shí)質(zhì)效果。事實(shí)上，政府通過設(shè)立擔(dān)?；鸬姆绞侥芊糯筘?cái)政資金的使用效益。特別是中小企業(yè)貸款難，根本原因是缺乏合格的擔(dān)保條件。因此，中小企業(yè)信用擔(dān)保體系對(duì)解決中小企業(yè)融資問題有著非常重要意義，然而內(nèi)蒙古政府出資的擔(dān)保機(jī)構(gòu)資金實(shí)力弱，與眾多的中小企業(yè)融資擔(dān)保需求相比存在很大的差距。政府直接或間接投入融資擔(dān)保行業(yè)的資金共12億元，分散在4個(gè)機(jī)構(gòu)，至今沒有1家超10億元的融資擔(dān)保機(jī)構(gòu)，而全國(guó)10億元以上的國(guó)有控股擔(dān)保機(jī)構(gòu)已有30家。2011內(nèi)蒙古發(fā)行中小企業(yè)集合信托計(jì)劃，因區(qū)內(nèi)沒有具備條件的擔(dān)保機(jī)構(gòu)，只能找區(qū)外擔(dān)保公司擔(dān)保。因?yàn)槿狈τ行?dān)保，中小企業(yè)集合信托和中小企業(yè)集合票據(jù)在內(nèi)蒙古只各做成一筆。

（三）中小企業(yè)自身存在的缺陷

銀行不愿意為中小企業(yè)提供貸款的主要原因是中小企業(yè)規(guī)模小、風(fēng)險(xiǎn)大、信用度低等。對(duì)于中小企業(yè)來說，自身在銀行眼中形象成為它們獲得資金的又一障礙，具體體現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：

1. 中小企業(yè)成長(zhǎng)的脆弱性。我國(guó)中小企業(yè)因經(jīng)濟(jì)規(guī)模較小、資金不足、人才匱乏，并且許多企業(yè)缺乏自主品牌與核心競(jìng)爭(zhēng)力，使企業(yè)的發(fā)展極其不穩(wěn)定，平均壽命在3年左右。企業(yè)發(fā)展在創(chuàng)業(yè)期和成活期，成功長(zhǎng)大的幾率比較小，很可能中途夭折。即使到了成長(zhǎng)期，在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中和產(chǎn)業(yè)鏈條中仍處于弱勢(shì)，尚未形成比較成熟的商業(yè)模式，直到起飛期和成熟期，其生存能力明顯增強(qiáng)。中小企業(yè)在創(chuàng)業(yè)期和成活期其產(chǎn)品和服務(wù)尚未定型，尚在摸索中，轉(zhuǎn)行的可能性較大。這些都是為其服務(wù)的金融機(jī)構(gòu)面臨著較大的信用風(fēng)險(xiǎn)。

2. 中小企業(yè)信息不透明。從中小企業(yè)自身的角度看，其自身的缺陷制約著信貸業(yè)務(wù)的發(fā)展，影響著融資問題。據(jù)調(diào)查，大部分中小企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)不健全，經(jīng)營(yíng)管理水平低，財(cái)務(wù)信息不完整，技術(shù)創(chuàng)新能力差，經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)大，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力弱，有效資產(chǎn)不足。中小企業(yè)規(guī)模小，單筆資金需求少，貸款的頻率高，使銀行的貸款成本加大。銀行對(duì)中小企業(yè)多數(shù)采取抵押、質(zhì)押和擔(dān)保貸款，而中小企業(yè)普遍缺乏抵押品。由于中小企業(yè)規(guī)模小，廠房、土地通常都是租賃的，如果沒有合格有效的資產(chǎn)作抵押，或者滿足條件的擔(dān)保公司提供擔(dān)保，抵押貸款和擔(dān)保貸款都將難以落實(shí)。目前，大多中小企業(yè)都是民營(yíng)企業(yè)，家族管理取代了現(xiàn)代的企業(yè)制度，法人治理結(jié)構(gòu)不健全。中小企業(yè)財(cái)務(wù)管理制度不規(guī)范，會(huì)計(jì)信息缺乏應(yīng)有的完整性和準(zhǔn)確性，財(cái)務(wù)報(bào)表不能真實(shí)反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)情況。銀行和企業(yè)信息不對(duì)稱，銀行難以用常規(guī)方法評(píng)估其還貸能力和信貸風(fēng)險(xiǎn)，使貸前調(diào)查工作難度大，風(fēng)險(xiǎn)難以準(zhǔn)確判斷。貸款投放后銀行缺乏對(duì)中小企業(yè)貸款使用情況進(jìn)行有效的監(jiān)控，貸后風(fēng)險(xiǎn)控制難度大。

五、中小企業(yè)“錢荒”問題的對(duì)策

要改變中小企業(yè)的融資困境，需多方面綜合努力才能治根治本。概括來說，金融體系要更好的為中小企業(yè)服務(wù)，政府要積極創(chuàng)造條件，中小企業(yè)要規(guī)范自身，只有三方共同努力，才能有效緩解中小企業(yè)融資問題的突出矛盾。

（一）健全中小企業(yè)的金融服務(wù)體系

中小企業(yè)可以通過風(fēng)險(xiǎn)投資基金、私募股權(quán)投資基金、中小金融機(jī)構(gòu)、大型商業(yè)銀行、資本市場(chǎng)等多個(gè)渠道進(jìn)行融資。改變中小企業(yè)的融資難問題，需要針對(duì)中小企業(yè)不同成長(zhǎng)階段的融資需求，構(gòu)建與之相適應(yīng)的、多元化的金融服務(wù)體系。

1. 發(fā)展風(fēng)險(xiǎn)投資基金，為初創(chuàng)期中小企業(yè)融資。首先，要大力發(fā)展民營(yíng)資本為主的風(fēng)險(xiǎn)投資基金，使風(fēng)險(xiǎn)投資總量快速增加，形成參與風(fēng)險(xiǎn)投資的多元化主體，滿足我國(guó)中小企業(yè)創(chuàng)新發(fā)展的融資需要。中央和地方政府分別設(shè)立創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金，作為母基金，引導(dǎo)和帶動(dòng)民間資本進(jìn)入創(chuàng)業(yè)投資領(lǐng)域。各地根據(jù)產(chǎn)業(yè)特色和優(yōu)勢(shì)，明確重點(diǎn)領(lǐng)域。例如，內(nèi)蒙古可以把稀土、畜產(chǎn)品深加工、優(yōu)質(zhì)畜群繁殖、煤化工、綠色食品加工等作為重點(diǎn)領(lǐng)域，作為創(chuàng)業(yè)投資的主攻方向，以成功的投資案例帶動(dòng)創(chuàng)投產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。其次，建立和完善風(fēng)險(xiǎn)投資的退出機(jī)制。風(fēng)險(xiǎn)投資的退出方式主要有三種：公開上市、出售股份及因投資失敗而進(jìn)行的資產(chǎn)清算。而公開上市無疑是風(fēng)險(xiǎn)投資基金實(shí)現(xiàn)增值的最佳方式。對(duì)于創(chuàng)業(yè)投資基金青睞的中小企業(yè)，地方政府要作為重點(diǎn)上市后備企業(yè)加以培育和扶持，使風(fēng)險(xiǎn)投資在獲得高額回報(bào)的同時(shí)，實(shí)現(xiàn)中小企業(yè)的快速成長(zhǎng)和壯大。最后，建立相關(guān)的優(yōu)惠政策體系，鼓勵(lì)長(zhǎng)期價(jià)值投資，遏制短期投機(jī)行為，使風(fēng)險(xiǎn)投資的投資行為理性化。

2. 強(qiáng)化銀行業(yè)服務(wù)功能為成長(zhǎng)期中小企業(yè)融資。我國(guó)是以銀行為主的金融組織體系。中小企業(yè)對(duì)銀行的依賴性更強(qiáng)。因此，緩解中小企業(yè)融資難問題，必須強(qiáng)化銀行業(yè)服務(wù)中小企業(yè)的作用。進(jìn)一步完善大型銀行對(duì)中小企業(yè)的金融服務(wù)機(jī)制。民生銀行中小企業(yè)金融事業(yè)部的模式很值得借鑒和推廣。要在大型商業(yè)銀行和全國(guó)性股份制商業(yè)銀行普遍推行中小企業(yè)金融服務(wù)事業(yè)部制，建立和完善不同于大型客戶金融服務(wù)的績(jī)效激勵(lì)機(jī)制、風(fēng)險(xiǎn)控制機(jī)制和壞賬核銷機(jī)制，開發(fā)與其融資需求相適應(yīng)的融資工具和產(chǎn)品，創(chuàng)新授信和擔(dān)保手段。大型商業(yè)銀行可以以其良好的信譽(yù)發(fā)行小微企業(yè)金融債，把機(jī)構(gòu)投資者的資金轉(zhuǎn)移到中小企業(yè)中。大力發(fā)展地方性的中小型銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)。這一類的城市商業(yè)銀行對(duì)當(dāng)?shù)氐闹行∑髽I(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況較為了解，從一定程度上解決了信息不對(duì)稱的問題。因此一方面要增加數(shù)量，監(jiān)管部門應(yīng)當(dāng)在金融機(jī)構(gòu)比較少的地區(qū)批準(zhǔn)新設(shè)縣域范圍內(nèi)經(jīng)營(yíng)的社區(qū)商業(yè)銀行，與農(nóng)村信用社形成有效的競(jìng)爭(zhēng)格局。

3. 利用資本市場(chǎng)拓寬成熟期企業(yè)融資渠道。加快推進(jìn)中小企業(yè)改制上市工作。引導(dǎo)、支持成長(zhǎng)性好、科技含量高的中小企業(yè)借助中小企業(yè)板和創(chuàng)業(yè)板市場(chǎng)實(shí)現(xiàn)直接融資；支持符合條件的中小企業(yè)到境外上市。培育和發(fā)展區(qū)域性股權(quán)交易市場(chǎng)，成為連通多層次資本市場(chǎng)的基礎(chǔ)性環(huán)節(jié)。除上市融資渠道外，鼓勵(lì)中小企業(yè)到債券市場(chǎng)上進(jìn)行融資。1987年國(guó)務(wù)院頒布的《企業(yè)債券管理?xiàng)l例》中規(guī)定了企業(yè)發(fā)行債券的最低門檻，即發(fā)債主體的凈資產(chǎn)不得低于6 000萬元，平均可支配利潤(rùn)足夠支付全部債息。目前大部分中小企業(yè)都不符合發(fā)債資格。中小企業(yè)集合債券有效解決了這一問題。這種“捆綁發(fā)債”的模式具有降低信用道德風(fēng)險(xiǎn)信息不對(duì)稱等方面的優(yōu)勢(shì)，同時(shí)具有規(guī)模經(jīng)濟(jì)效應(yīng)，增加了中小企業(yè)融資的可能，降低其融資成本，成為中小企業(yè)在資本市場(chǎng)上融資的新途徑。除此之外，在銀行業(yè)交易市場(chǎng)發(fā)行中小企業(yè)集優(yōu)票據(jù)，組織中小企業(yè)發(fā)行集合信托等都是行之有效的。中國(guó)證監(jiān)會(huì)推出的中小企業(yè)私募債試點(diǎn)效果良好，需要進(jìn)一步擴(kuò)大試點(diǎn)面，擴(kuò)大融資規(guī)模。

4. 規(guī)范發(fā)展的民間金融服務(wù)體系。近些年來民間借貸作為正規(guī)金融的有益補(bǔ)充，已經(jīng)成為中小企業(yè)獲得資金的重要渠道。然而由于目前立法監(jiān)管的缺位，民間借貸行為不規(guī)范，資金用途不明確，致使民間借貸的資金鏈條出現(xiàn)斷裂，非法集資案件頻發(fā)，蘊(yùn)藏著較大的風(fēng)險(xiǎn)，并且有著向銀行體系擴(kuò)散的趨勢(shì)。

首先，要繼續(xù)擴(kuò)大小額貸款公司試點(diǎn)。小額貸款公司作為民間金融的規(guī)范組織形式，有利于政府規(guī)范化監(jiān)管，使大量潛在地下的民間借貸業(yè)務(wù)能夠走到地上。小額貸款公司作為不吸收公眾存款、可經(jīng)營(yíng)貸款業(yè)務(wù)的新型信貸組織，是我國(guó)旨在改善中小企業(yè)以及農(nóng)村金融服務(wù)而進(jìn)行的重要金融體制創(chuàng)新，成為傳統(tǒng)金融業(yè)的有益補(bǔ)充[3]。作為全國(guó)5個(gè)首批試點(diǎn)省區(qū)之一，小額貸款公司到2012年末達(dá)到533家，注冊(cè)資本金402.5億元，2012年末貸款余額386億元，已經(jīng)相當(dāng)于全區(qū)一家大型商業(yè)銀行貸款余額的1/3；其正常貸款占到99.5%，94%的機(jī)構(gòu)實(shí)現(xiàn)盈利，總體來看經(jīng)營(yíng)運(yùn)行情況良好[4]。要更好地發(fā)揮小額貸款公司貼近中小企業(yè)、服務(wù)中小企業(yè)的作用，一是要不斷提高小額貸款公司自身的信貸供給能力，適度增加小額貸款公司的數(shù)量，批準(zhǔn)發(fā)展其分支機(jī)構(gòu)，持續(xù)提高小貸公司的資本金規(guī)模。二是建立銀行批發(fā)、小額貸款公司零售的互惠互利、分工協(xié)作、共同發(fā)展的良性運(yùn)行機(jī)制，形成大型銀行批發(fā)、小貸公司零售的合作共贏，使正規(guī)金融資金向民間金融機(jī)構(gòu)規(guī)范流動(dòng)。同時(shí)，小額貸款公司源源不斷哺育和培養(yǎng)優(yōu)質(zhì)中小企業(yè)客戶，使其進(jìn)入銀行的客戶群中。三是加強(qiáng)對(duì)小額貸款公司的監(jiān)督管理。通過制度約束、自律管理及外部監(jiān)管，不斷提高監(jiān)管的有效性，提高其風(fēng)險(xiǎn)防范的能力。

其次，借鑒和推廣溫州金融改革經(jīng)驗(yàn)，試點(diǎn)發(fā)展民間借貸登記服務(wù)中心和民間資本管理公司。通過登記中心對(duì)民間借貸進(jìn)行規(guī)范，同時(shí)形成民間借貸征信信息體系。要求民間借貸雙方簽訂規(guī)范的書面協(xié)議，資金往來要從銀行轉(zhuǎn)賬，民間融資行為履行公證、擔(dān)保、抵押、質(zhì)押等手段。同時(shí)，司法部門將對(duì)口頭約定、貸款時(shí)間和利息不明確的民間借貸行為將不予以保護(hù)。民間資本管理公司要和小額貸款公司、私募股權(quán)投資基金錯(cuò)位發(fā)展，形成一種新型融資渠道和方式。

再次，規(guī)范民間借貸主體的融資行為，建立規(guī)范的信息披露制度，要求民間借貸中介按照規(guī)定披露財(cái)務(wù)狀況、資金用途、運(yùn)用效益等情況，對(duì)借貸人違反合同規(guī)定，隨意改變借款用途的或逾期歸還貸款的，披露其不良信用記錄，并逐步納入人民銀行的征信信息系統(tǒng)中。

5. 完善中小企業(yè)的信用評(píng)級(jí)制度。信用評(píng)級(jí)在中小企業(yè)到債券市場(chǎng)融資及獲得銀行貸款方面發(fā)揮著重要作用。然而信用評(píng)級(jí)的高成本及國(guó)內(nèi)信用評(píng)級(jí)的正確性和公允性較低等問題使中小企業(yè)信用服務(wù)嚴(yán)重缺乏。政府一方面應(yīng)該對(duì)中小企業(yè)發(fā)行集合債、集合票據(jù)的評(píng)級(jí)費(fèi)用給予一定的補(bǔ)貼，降低企業(yè)的融資成本；另一方面，政府按照地域組織屬地企業(yè)進(jìn)行信用評(píng)級(jí)，然后與有關(guān)評(píng)級(jí)公司合作，形成規(guī)模效應(yīng)，降低評(píng)級(jí)公司的費(fèi)用支出，從而降低中小企業(yè)進(jìn)行信用評(píng)級(jí)的成本。推動(dòng)銀行和評(píng)級(jí)公司、擔(dān)保機(jī)構(gòu)開展合作，引導(dǎo)銀行發(fā)放授信貸款，簡(jiǎn)化評(píng)審環(huán)節(jié)，實(shí)現(xiàn)多贏。除此之外，政府還要規(guī)范發(fā)展中小企業(yè)信用評(píng)級(jí)體系。加強(qiáng)對(duì)信用評(píng)級(jí)行業(yè)的監(jiān)督和管理，完善信息披露制度，強(qiáng)化信用評(píng)級(jí)機(jī)構(gòu)的社會(huì)責(zé)任感，以保證信用評(píng)級(jí)結(jié)果的客觀性、公正性和準(zhǔn)確性[5]。

（二）健全政府對(duì)中小企業(yè)融資的扶持政策體系

盡管近年來我國(guó)中小企業(yè)“錢荒”問題在各級(jí)政府的努力下有著一定的成效，但現(xiàn)有政策不足以根治中小企業(yè)融資難這個(gè)癥結(jié)。政府應(yīng)梳理現(xiàn)有的政策，加強(qiáng)政策的協(xié)調(diào)性，減少一些不合理的政策約束，努力提高財(cái)政資金的使用效率。

1. 對(duì)中小企業(yè)金融業(yè)務(wù)給予差異化監(jiān)管。為激勵(lì)商業(yè)銀行將更多的信貸業(yè)務(wù)傾向于中小企業(yè)，國(guó)家應(yīng)建立差異化的監(jiān)管制度，提高對(duì)小微企業(yè)不良貸款率的容忍度。2011年6月，銀監(jiān)會(huì)印發(fā)《關(guān)于支持商業(yè)銀行進(jìn)一步改進(jìn)小企業(yè)金融服務(wù)的通知》即銀十條，指出將通過十條措施，運(yùn)用差別化的監(jiān)管和激勵(lì)政策支持商業(yè)銀行進(jìn)一步加大對(duì)小企業(yè)的信貸支持力度。2011年10月，銀監(jiān)會(huì)又印發(fā)《關(guān)于支持商業(yè)銀行進(jìn)一步改進(jìn)小型微型企業(yè)金融服務(wù)的補(bǔ)充通知》，在銀十條的基礎(chǔ)上，針對(duì)機(jī)構(gòu)準(zhǔn)入、資本占用、貸款比考核、不良貸款容忍度和服務(wù)收費(fèi)等，提出更為具體的差別化監(jiān)管和激勵(lì)政策，以支持銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)進(jìn)一步加大對(duì)小微企業(yè)的信貸支持力度[6]。金融管理部門要把中小企業(yè)貸款余額和新增額作為核心考核指標(biāo)，明確要求各家大型銀行的比例，建議每年貸款新增額中用于中小企業(yè)的不能低于50%。銀行業(yè)監(jiān)管部門對(duì)中小企業(yè)事業(yè)部建立差異化監(jiān)管制度，提高小微企業(yè)貸款不良率容忍度到5%。地方性中小型金融機(jī)構(gòu)存在以下問題：一是由于地方性商業(yè)銀行知名度低、網(wǎng)點(diǎn)少而導(dǎo)致吸納的儲(chǔ)蓄存款較少。二是監(jiān)管規(guī)則和標(biāo)準(zhǔn)和大型銀行基本無差異。我國(guó)長(zhǎng)期存在著大型商業(yè)銀行流動(dòng)性資金過剩，而中小企業(yè)資金嚴(yán)重不足的現(xiàn)象。在目前貸款需求旺盛的情況下，大型銀行和中小型銀行采用同樣的監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)，大大限制了中小型銀行的經(jīng)營(yíng)能力。城市商業(yè)銀行和農(nóng)村合作金融機(jī)構(gòu)是與中小企業(yè)金融服務(wù)需求相匹配的，需要進(jìn)一步加快壯大地方商業(yè)銀行和農(nóng)村合作金融機(jī)構(gòu)，在準(zhǔn)備金率、存貸比、存款利率浮動(dòng)幅度給予差別政策，使他們能夠吸收更多的資金投放給中小企業(yè)客戶，并以較大的利差覆蓋風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)中小企業(yè)信貸業(yè)務(wù)的可持續(xù)發(fā)展。

2. 加強(qiáng)中小企業(yè)信用擔(dān)保體系建設(shè)。從實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)看，信用擔(dān)保體系作為一種行之有效的方法，政府應(yīng)進(jìn)一步扶持信用擔(dān)保體系，積極解決擔(dān)保體系目前存在的問題。首先，應(yīng)擴(kuò)大信用擔(dān)保的規(guī)模，擴(kuò)大擔(dān)保機(jī)構(gòu)的資金來源渠道。推動(dòng)地方財(cái)政對(duì)擔(dān)保體系建設(shè)資金的持續(xù)投入，擴(kuò)大擔(dān)保機(jī)構(gòu)的規(guī)模。其次，擔(dān)保公司要以政府控股或者參股、帶動(dòng)民營(yíng)資本投入的方式，對(duì)現(xiàn)有擔(dān)保機(jī)構(gòu)進(jìn)行增資擴(kuò)股，完善法人治理結(jié)構(gòu)，增強(qiáng)擔(dān)保公司資本金實(shí)力，提高擔(dān)保放大倍數(shù)10倍左右。第三，要建立擔(dān)保業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償機(jī)制。擔(dān)保行業(yè)是高風(fēng)險(xiǎn)、低收益，如果沒有政策性支持，民營(yíng)擔(dān)保公司無法生存，國(guó)有擔(dān)保公司也不能實(shí)現(xiàn)可持續(xù)經(jīng)營(yíng)。政府每年仍需從財(cái)政預(yù)算中安排必要的一定比例的資金來建立外部風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償機(jī)制，或者是按照一定的標(biāo)準(zhǔn)對(duì)擔(dān)保公司發(fā)生代償損失一定的比例進(jìn)行補(bǔ)償，或者組建政府控股的、以省為單位的再擔(dān)保公司，為中小企業(yè)信用擔(dān)保公司提供增信服務(wù)或者分散風(fēng)險(xiǎn)。目前已經(jīng)有湖南、浙江、山東、廣西、安徽、福建、河北、甘肅、等省區(qū)已經(jīng)設(shè)立風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償機(jī)制。已經(jīng)設(shè)立中小企業(yè)信用擔(dān)保風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償專項(xiàng)資金的省市推動(dòng)擔(dān)保體系發(fā)展效果明顯。

3. 建立小微企業(yè)貸款風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償基金。浙江省早在2005年就出臺(tái)小微企業(yè)貸款風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償辦法，之后福建、上海、廣西、河南、山東、河北、江蘇、寧夏、、天津、青海等地也相繼出臺(tái)了扶持政策。小微企業(yè)貸款風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償?shù)霓k法主要有3類，第一類是對(duì)本年度小微企業(yè)貸款按年、季或月的凈增加額給予風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償。第二類是對(duì)本年度出現(xiàn)的小微企業(yè)不良貸款給予補(bǔ)償。第三類是對(duì)本年度小微企業(yè)貸款余額的增加額達(dá)到一定數(shù)額時(shí)，給予固定金額的獎(jiǎng)勵(lì)。這些省區(qū)市的探索證明，設(shè)立小微企業(yè)貸款補(bǔ)償資金辦法對(duì)于增加小微企業(yè)貸款，化解銀行小微企業(yè)貸款風(fēng)險(xiǎn)和損失具有重要推動(dòng)作用，能夠切實(shí)有效調(diào)動(dòng)銀行對(duì)小微企業(yè)服務(wù)的積極性和創(chuàng)造性。

4. 加大財(cái)政對(duì)地方性金融機(jī)構(gòu)的政策扶持力度。首先，適當(dāng)減免中小金融機(jī)構(gòu)的營(yíng)業(yè)稅及所得稅，對(duì)于金融機(jī)構(gòu)在邊遠(yuǎn)地區(qū)設(shè)立分支機(jī)構(gòu)給予費(fèi)用補(bǔ)貼，使其超過贏虧平衡點(diǎn)，實(shí)現(xiàn)可持續(xù)經(jīng)營(yíng)。其次，要把在西部地區(qū)、邊疆少數(shù)民族地區(qū)、貧困地區(qū)的金融業(yè)務(wù)看作像公路、通信、郵政、廣播電視一樣的公共服務(wù)，中央和各級(jí)政府匹配補(bǔ)助資金，加快發(fā)展這些地區(qū)的金融服務(wù)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)。最后，對(duì)創(chuàng)業(yè)投資基金分紅免征個(gè)人所得稅，鼓勵(lì)投資者從事實(shí)體經(jīng)濟(jì)，對(duì)創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的虧損可以用以后年度的利潤(rùn)在稅前抵扣。

（三）提高中小企業(yè)自身經(jīng)營(yíng)管理水平

中小企業(yè)對(duì)自身狀況的調(diào)整有利于進(jìn)一步構(gòu)建銀企互信關(guān)系，解決融資難的問題。中小企業(yè)財(cái)務(wù)混亂，信息不透明導(dǎo)致的逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)是造成中小企業(yè)融資難的關(guān)鍵點(diǎn)。

1. 推動(dòng)中小企業(yè)建立現(xiàn)代企業(yè)制度。缺乏規(guī)范的企業(yè)治理結(jié)構(gòu)是造成中小企業(yè)融資問題的癥結(jié)之一。要推動(dòng)中小企業(yè)建立現(xiàn)代企業(yè)制度，產(chǎn)權(quán)要明晰，管理要規(guī)范，財(cái)務(wù)制度要完善，為未來上市融資和吸收風(fēng)險(xiǎn)投資資金鋪平道路，為向銀行提供合格的抵質(zhì)押條件提前做好準(zhǔn)備。

2. 建議對(duì)中小企業(yè)規(guī)范財(cái)務(wù)信息的激勵(lì)約束機(jī)制。中小企業(yè)普遍存在通過編制虛假的財(cái)務(wù)報(bào)表逃稅現(xiàn)象。因此要加強(qiáng)對(duì)中小企業(yè)財(cái)務(wù)人員執(zhí)業(yè)情況的審查，加大對(duì)制作虛假財(cái)務(wù)報(bào)表的會(huì)計(jì)師事務(wù)所和企業(yè)財(cái)務(wù)人員的處罰力度，規(guī)范管理會(huì)計(jì)人員的職業(yè)資格。同時(shí)要減輕中小企業(yè)的偏重的稅負(fù)，形成依法合規(guī)納稅的正向激勵(lì)機(jī)制。2012年湖南省中小微企業(yè)完成增加值8 154億元，占全省生產(chǎn)總值的41.5%；完成各種稅收899億元，占全部企業(yè)稅收的52%；可見中小企業(yè)的稅負(fù)明顯高于大型企業(yè)。建議對(duì)符合國(guó)家統(tǒng)計(jì)局和工信部文件小微企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的，降低增值稅和營(yíng)業(yè)稅稅率，減半征收企業(yè)所得稅，使中小企業(yè)主動(dòng)消除通過虛假財(cái)務(wù)報(bào)表逃稅的動(dòng)機(jī)，增加企業(yè)財(cái)務(wù)信息的客觀性透明度，為構(gòu)造良好的銀企關(guān)系打好基礎(chǔ)。

3. 提升中小企業(yè)發(fā)展的成長(zhǎng)性和穩(wěn)定性。成長(zhǎng)性好的中小企業(yè)容易得到風(fēng)險(xiǎn)投資的青睞，經(jīng)營(yíng)穩(wěn)定的中小企業(yè)容易得到銀行的認(rèn)可，中小企業(yè)要向精專特優(yōu)發(fā)展，運(yùn)用和消化適合的專利技術(shù)，提高科技含量，創(chuàng)新商業(yè)模式，成為產(chǎn)業(yè)鏈和供應(yīng)鏈分工中不可替代的環(huán)節(jié)，更多地借助供應(yīng)鏈和物流鏈獲得融資，如通過知識(shí)產(chǎn)權(quán)質(zhì)押、訂單質(zhì)押、倉(cāng)單質(zhì)押等形式融資。

4. 組織對(duì)中小企業(yè)的融資培訓(xùn)。大多中小企業(yè)的管理者和財(cái)務(wù)人員缺乏對(duì)金融業(yè)務(wù)的了解，并不了解現(xiàn)在有哪些類型的融資產(chǎn)品，需要具備哪些條件，融資缺乏籌劃，存在一定的盲目性。因此中小企業(yè)要加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)人員融資能力的培訓(xùn)，使其熟悉并運(yùn)用好各種金融產(chǎn)品。建立與銀行等金融機(jī)構(gòu)比較暢通的信息溝通機(jī)制，積極與銀行進(jìn)行溝通對(duì)接，從而提高獲得資金支持的機(jī)會(huì)。

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