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關鍵詞：成本核算準則開發(fā)產品成本結轉方法 納稅影響

中圖分類號：F293文獻標識碼： A

房地產開發(fā)企業(yè)產品成本核算在會計實務工作過程中并未統一，一方面是現行的企業(yè)會計準則沒有作出具體的規(guī)定，并未說明房地產企業(yè)開發(fā)產品成本的確認、計量問題；另一方面房地產開發(fā)企業(yè)所處的地理區(qū)域、經營模式不同，以及會計人員學歷背景、專業(yè)水平的的差異，做出的會計職業(yè)判斷不同。

一、房地產開發(fā)企業(yè)會計制度和成本核算概述

（一）房地產開發(fā)企業(yè)會計制度演進過程

房地產開發(fā)企業(yè)曾執(zhí)行過三項會計制度，即1983年12月31日前執(zhí)行《基本建設簡易會計制度》，1984年1月1日至1988年12月31日執(zhí)行《國營建設單位會計制度》，1989年1月1日起執(zhí)行《國營城市建設綜合開發(fā)企業(yè)會計制度―會計科目和會計報表》，1993年7月1日起執(zhí)行財政部的《房地產開發(fā)企業(yè)會計制度》，《國營城市建設綜合開發(fā)企業(yè)會計制度―會計科目和會計報表》同時廢止。

2000年12月29日，財政部根據《中華人民共和國會計法》和《企業(yè)財務會計報告條例》制訂了《企業(yè)會計制度》，于2001年1月1日起暫在股份有限公司范圍內執(zhí)行，2006年2月15日，財政部又了22項新制定的企業(yè)會計準則，修訂了現行的17項企業(yè)會計準則，新的會計體系由1項基本會計準則和38項具體會計準則組成，實施時間為2007年1月1日，實施范圍首先在上市公司，鼓勵其他企業(yè)提前執(zhí)行。

在此可以看出，現行的基本準則和具體準則與《房地產開發(fā)企業(yè)會計制度》、《企業(yè)會計制度》等會計制度是并存的，我國房地產開發(fā)企業(yè)可能執(zhí)行著不同的會計制度。

（二）房地產開發(fā)企業(yè)產品成本核算釋義

房地產開發(fā)企業(yè)產品是指企業(yè)日常生產經營活動中持有以備銷售的或為銷售正在開發(fā)的商品房和土地，一般按照開發(fā)項目、綜合開發(fā)期數并兼顧產品類型等確定成本核算對象，成本核算對象是為了計算產品成本而確定的歸集和分配生產費用的各個目標，即產品開發(fā)、建設過程中的各項耗費的承擔者。房地產開發(fā)企業(yè)產品成本核算項目包括地土征用及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費、公共配套設施費、開發(fā)間接費、銷售費用、借款費用等方面。

房地產開發(fā)企業(yè)發(fā)生的有關費用，由某一成本核算對象負擔的，應當直接計入成本核算對象成本；由幾個成本核算對象共同負擔的，應當選擇占地面積比例、預算造價比例、建筑面積比例等合理的分配標準，計入成本核算對象成本。

二、房地產開發(fā)企業(yè)產品成本核算方面的問題

（一）開發(fā)產品的間接成本分配和結轉方法制度規(guī)定不明確

根據現行最早下發(fā)執(zhí)行的《房地產開發(fā)企業(yè)會計制度》（財會字[1993]第2號）規(guī)定：“應由開發(fā)產品成本負擔的間接費用，應先在‘開發(fā)間接費’科目進行歸集，月末，再按一定的分配標準分配計入有關的開發(fā)產品成本”。2013年8月16日頒布的《企業(yè)產品成本核算制度（試行）》（財會[2013]17號）規(guī)定：“由幾個成本核算對象共同負擔的，應當選擇占地面積比例、預算造價比例、建筑面積比例等合理的分配標準，分配計入成本核算對象成本”。至此才算首次明確房地產開發(fā)企業(yè)間接成本核算的分配方法，在此期間企業(yè)只能參照稅法關于計稅成本確定的原則自行選擇分配方法，一定程度上影響財務報告反映的會計信息的可比性。

（二）成本分配和結轉方法的選擇對企業(yè)所得稅的影響

對于房地產開發(fā)企業(yè)而言，一個項目往往涉及許多業(yè)態(tài)，造成發(fā)生的有關費用大部分都是由幾個成本對象共同負擔的，分配方法的不同，會給每一個成本對象成本的高低產生重大影響，直接決定了各年度企業(yè)所得稅支出的大小，選擇最有利的分攤方法，可以有效避免多繳企業(yè)所得稅，延遲企業(yè)資金支付，降低資金成本，如果后期未產生項目利潤，還可避免申請退稅的審批程序。

（三）會計信息披露不完整

《企業(yè)會計準則第1號－存貨》要求企業(yè)應當在附注中披露確定發(fā)出存貨成本所采用的方法；《企業(yè)會計準則第30號－財務報表列報》規(guī)定附注一般應當披露重要會計政策的說明，企業(yè)在發(fā)生某項交易或事項允許選用不同的會計處理方法時，應當根據準則的規(guī)定從允許的會計處理方法中選擇適合本企業(yè)特點的會計政策，并披露會計政策的確定依據。經對部分上市房企2013年度財務報告查閱得知，均未充分披露開發(fā)產品成本歸集、分配和結轉的標準、方法。

三、房地產開發(fā)企業(yè)產品成本核算的有關建議

房地產開發(fā)企業(yè)產品成本核算方法的選擇不僅影響會計信息的質量，而且關乎企業(yè)當年度企業(yè)所得稅的大小，對企業(yè)經營管理至關重要。

1、企業(yè)應嚴格遵守房地產開發(fā)企業(yè)的相關會計制度，開發(fā)產品成本的會計確認、結轉標準和方法應符合會計制度和企業(yè)會計準則要求，確保會計信息的真實性、完整性、及時性、可比性。

2、從稅務籌劃的角度，根據項目實際情況，選擇有效的成本分配方法，對項目進行深入的研究和分析，并進行詳細的成本測算，合理規(guī)避多繳企業(yè)所得稅的風險。

四、結論

企業(yè)產品成本核算新的制度已經頒布，并自2014年1月1日起在除金融保險業(yè)以外的大中型企業(yè)范圍內施行，制度規(guī)范非常明確。由于房地產開發(fā)企業(yè)的成本核算具有核算時間跨度長、開發(fā)產品成本組成差異大、滾動開發(fā)核算難度大等特點，要求會計實務人員要深入研究制度、認真研討成本核算方法、詳細測算、合理選擇符合企業(yè)實際的成本核算方法。

參考文獻：

[1]財政部會計司編寫組.2010.企業(yè)會計準則講解.北京：人民出版社.

[2]中華人民共和國財政部.房地產開發(fā)企業(yè)會計制度.財會字[1993]第2號.

[3]中華人民共和國財政部.關于印發(fā)《企業(yè)產品成本核算制度（試行）》的通知.財會[2013]17號.

[4]國家稅務總局.關于印發(fā)《房地產開發(fā)經營業(yè)務企業(yè)所得稅處理辦法》的通知.國稅發(fā)[2009]31號.

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關鍵詞 房地產 會計核算 問題 對策

隨著市場經濟在我國的逐步完善，新的會計制度、會計準則不斷，對于房地產開發(fā)企業(yè)來說，目前適用的會計制度和會計準則主要有《企業(yè)會計準則》、《房地產企業(yè)會計制度》和《企業(yè)會計制度》等，如何在門類眾多的制度、準則、規(guī)定之下，結合企業(yè)自身特點，改進現有會計核算方法，更好地發(fā)揮會計職能，是會計人員的職責。筆者從以下幾個方面論述目前房地產企業(yè)會計核算中存在的問題及其改進方法。

1 房地產開發(fā)企業(yè)會計核算存在的問題

1.1 房地產開發(fā)企業(yè)收入確認的復雜性

房地產商品的銷售包括兩種，一種是自行開發(fā)并銷售，另一種是事先與買方簽訂合同，按合同要求進行開發(fā)。對于后者，應按照建造合同的標準進行收入的確認。而對于企業(yè)自行開發(fā)的房地產商品，由于其開發(fā)的周期較長，耗資巨大，其商品具有較高的價值性。這些特點決定了房地產商品銷售往往采用預售、分期收款銷售等多種銷售方式。房地產商品銷售的前提是首先取得預售許可證和銷售許可證，在此基礎上，一般要經過簽訂預售合同并預收房款、簽訂正式銷售合同、工程竣工驗收合格并交付買方驗收確認、收取房款、辦理產權過戶等銷售環(huán)節(jié)。因此，房地產收入的確認同其它的生產收入相比具有一定特殊性。《房地產開發(fā)企業(yè)會計制度》中規(guī)定以結算賬單提交買方并得到認可作為房地產開發(fā)企業(yè)收入確認標準，該規(guī)定比較簡單，宜于實際工作中的操作，但沒有反映銷售的實質，理論上不夠合理；《企業(yè)會計制度》和《企業(yè)會計準則——收入》中規(guī)定以風險和報酬的實質轉移作為收入確認的標準，理論上具有合理性，但要求會計人員具有較高的職業(yè)判斷能力。在會計實務中如何運用這一標準則比較混亂，核心問題在于應在哪一環(huán)節(jié)確認為收入，其分歧的焦點集中在:商品房所有權上的重要風險和報酬是否已經轉移。

1.2 房地產開發(fā)企業(yè)商品成本與售價的不配比性

首先，房地產開發(fā)企業(yè)的生產周期較長，開發(fā)項目從獲得土地并開發(fā)完成到確認收入短則1~2年，長則4~5年，必然使得企業(yè)投入產出比例呈階段性不合理；在項目建設期內大量投入資金，并發(fā)生大量費用計入當期；由于項目尚未完工，即使開發(fā)產品已預售完畢，其預售款項也無法確認為收入，其結果是為配比原則的應用造成了困難。

其次，房地產開發(fā)商品的成本載體是整個建設工程，而銷售則是按樓層或戶型為單位，這樣就造成單個樓層或戶型的售價明顯與其成本不配比。如同一結構的房屋，低層建筑施工成本低于高層建筑施工成本，但銷售時低層售價卻高于高層售價；又如“丁字形”樓房雖然同樓層成本一樣，由于朝向不同，其售價相差也很大。

通常房地產開發(fā)企業(yè)的成本結轉方法是:按當期竣工后的核算對象的總成本除以總開發(fā)建筑面積，得出每平米建筑面積成本，然后再乘以銷售面積得出本期銷售成本。這樣均攤計算的結果沒有考慮房屋樓層、朝向的因素，得出的經營成果不具有真實性。

1.3 收益評價指標不能真實反映企業(yè)業(yè)績

房地產企業(yè)投入產出周期具有較強的特殊性，表現在會計年報中往往是業(yè)績波動較大——項目建設期內業(yè)績不佳，驗收售出后，大量預收款確認為收入，期間間隔在一個會計期內還好，但一個項目往往要跨4、5個會計期，故不適用一般的公司業(yè)績評價指標，如凈利潤指標就不能正確、客觀、全面地反映其真實經營情況，尤其是上市公司，極可能誤導投資者。一個經營情況很好的開發(fā)公司，其凈利潤可能很小甚至是負數，但有大量的在建工程和很好的預售情況，現金流狀況極佳，有很強的盈利能力。同理一個盈利的公司也可能正危機四伏:面臨著因施工質量導致的巨額賠償，大筆銀行貸款到期而無力償還，尚未結清的擔保金，由于市政規(guī)劃調整，地價變化導致的土地風險等等；故此，評價一個房地產開發(fā)企業(yè)的業(yè)績，千萬不要以指標論好壞，應透過指標看實質，看其資質信譽、實力、現金流量、資產質量，還有更重要的表外風險等等。當然，這有賴于我們會計界同仁對會計信息的真實反映與充分披露。

2 完善房地產開發(fā)企業(yè)會計核算規(guī)范的對策

2.1 正確確定和應用收入確認標準

房地產商品銷售收入的確認應符合兩個標準，即法律標準和專業(yè)標淮。

(1)法律標準。法律標淮是指我國相關法規(guī)中規(guī)定的房地產銷售必須符合的條件或標淮:如對于以出讓方式取得土地使用權的，未按照出讓合同規(guī)定支付全部土地使用權出讓金，未取得土地使用權證書，或未按照出讓合同規(guī)定進行投資開發(fā)的，以及權屬有爭議的、未依法登記領取權屬證書的房地產不得買賣。凡是不符合上述標準的，即使房地產商品已經開發(fā)完畢，甚至取得了相關報酬，并轉移了風險，也不能作為收入予以確認。法律標淮是專業(yè)標準的前提條件。

(2)專業(yè)標準。專業(yè)標準是指會計準則、會計制度中規(guī)定的商品銷售收入確認標淮，即收入確認的4個必要條件:企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購買方；企業(yè)沒有對已售出的商品實施控制；與交易相關的經濟利益能夠流入企業(yè)；相關的收入和成本能夠可靠地計量。上述規(guī)定中，收入確認以風險和報酬實質的轉移為標準，理論上比較合理，但由于房地產業(yè)銷售方式的多樣性和復雜性，為實際工作中收入確認帶來了困難。

筆者認為，房地產銷售合同是在房屋尚未建成竣工前的預先銷售行為，不論是否收取了款項，均不屬于實際發(fā)生的銷售業(yè)務。因此，簽訂預售合同并收取預收貨款不符合收入確認條件，不能作為銷售實現依據；簽訂正式房屋銷售合同則如同一般工商企業(yè)產品銷售合同一樣，從法律意義上講也只是一種合約，房屋未經買方驗收認可，商品所有權上的主要風險和報酬尚未轉移給買方，不符《企業(yè)會計準則——收入》的有關規(guī)定，故也不能確認收入；購買方取得商品房產權證的環(huán)節(jié)較為特殊，盡管房地產商品最終是以產權證上權利人主體的更替為所有權變更的主要標志，但由于房地產開發(fā)企業(yè)在項目開發(fā)前根據規(guī)定需要支付土地出讓金，取得土地使用證，并辦理領取預售許可證、在工程獲得有關部門竣工驗收領取銷售許可證、簽訂正式房屋銷售合同，并向客戶收取房款、交付買主辦理入住手續(xù)的情況后才辦理產權過戶手續(xù)，且產權證的辦理涉及到房地產管理、土地管理等政府有關部門，辦妥產權證書的時間并非開發(fā)企業(yè)所能控制。如果此時確認收入，會導致收入滯后，同樣不符合收入確認原則。所以，盡管房屋產權證書是房屋所有權的標志，但并非是確認收入的必要條件。

2.2 引入計劃銷售價格的概念，使銷售收入與成本配比

建議引入計劃銷售價格的概念，解決銷售成本結轉錯位，與銷售收入不配比這一特殊問題。即當開發(fā)的房屋達到可銷售狀態(tài)時，企業(yè)根據成本、市場、地段、樓層、朝向等因素制定一個計劃銷售價格，作為成本分配標準。

(1)實際售價成本率法，是在季度前兩個月按實際售價乘以計劃銷售成本等于季末銷售成木的方法調整。具體操作順序是:分類明細賬按開、竣工時間相同或相近且一并辦理決算的項目設置賬戶，在此分類明細賬基礎上，再按計劃價格相同的房屋分類設戶，價格不同的分別設置。季度前兩個月可按分類明細賬結轉成本，即按分類明細賬記載的當月實際銷售額乘以計劃銷售成本率得出當期成本結轉數，對銷售房屋只登記數量，待季末將未銷售房的計劃售價乘以計劃銷售成本率得出月末留存成本，用倒擠的方法結出銷售成本。這種方法適用于開發(fā)規(guī)模較大的房地產企業(yè)，優(yōu)點是可以減少工作量，缺點是季度前兩個月受房價影響會產生一定誤差，且不能及時、準確提供較詳細的成本資料。

(2)計劃售價成本率法，就是始終按計劃售價乘以計劃銷售成本率進行結轉。只要是開發(fā)建設工程已辦理了竣工決算手續(xù)，就可以把商品房成本按樓棟、樓層、單元予以確定，甚至可以計算出每平米建筑面積成本。因此可以按單元設置賬戶，也可以把每平米建筑面積成本相同的商品房歸類計入同一賬戶。銷售成本按單元設置賬戶的房號直接對號入座結轉，按每平米建筑面積成本歸類設戶的，可按銷售面積乘以每平米建筑面積成本得出銷售成本。這種方法的缺點是結轉工作量較大，但遵循了一貫性原則，提供信息可靠及時，并能將結轉成本工作量分散在日常工作中，適用于一般房地產開發(fā)企業(yè)。

2.3 擴大信息披露內容，提高房地產開發(fā)企業(yè)信息披露中的信息含量

(1)增加土地儲備量及成本構成的信息。房地產開發(fā)成本中土地成本的比例一般占有較大的比重。因此，能否擁有土地儲備以及土地儲備的成本狀況，從一定程度上決定了開發(fā)企業(yè)未來的發(fā)展。對于擁有大量優(yōu)質低價的土地儲備的企業(yè)來說，土地成本低本身隱含著巨額的利潤，在土地出讓市場向招標拍賣過渡以后，相對于其它公司具有先天的競爭優(yōu)勢，能在未來三到五年內保持良好的增長，從而具有一定的投資價值。而信息使用者通過企業(yè)披露的土地使用權總額無法判斷其土地儲備的信息。因此，在房地產開發(fā)企業(yè)的財務報告附注中增加土地儲備量及取得成本情況的披露是必要的。

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［關鍵詞］房地產開發(fā)企業(yè);會計核算;問題;研究

［DOI］10.13939/ki.zgsc.2016.12.140

1房地產開發(fā)企業(yè)及會計核算的概述

1.1房地產開發(fā)企業(yè)的介紹

房地產是房產與地產的綜合，自改革開放以來，房屋和建筑成為可供銷售的商品，進而促成了房地產行業(yè)的誕生，成為了主要從事房地產的開發(fā)與經營的企業(yè)，既對房地產的產品進行開發(fā)，又對開發(fā)完成的商品進行經營銷售，進而在這樣的過程中取得盈利。房地產的主要經營活動有:城市公共基礎設施的開發(fā)、工程建設的開發(fā)、土地的開發(fā)和房屋的經營。

1.2房地產開發(fā)企業(yè)會計核算

會計核算主要反映的就是企業(yè)資金的運動過程，房地產開發(fā)企業(yè)的會計核算也是如此，在對房地產相關信息進行監(jiān)督管理的基礎上進行的資金運動。由于房地產企業(yè)資金使用周期較長，所以在會計核算的過程中，應當注意會計核算的可持續(xù)性，以更好的檢測資金的使用狀況，保證房地產企業(yè)的有效發(fā)展和運行。

1.3房地產開發(fā)企業(yè)會計核算的必要性和重要性

會計核算反映的是企業(yè)的資金運動狀況，進行完善有效的會計核算，能夠使企業(yè)的經濟活動更加具有保障性，使企業(yè)能夠以更完美的姿態(tài)去應對市場競爭，反過來也能夠加強會計核算的可操作性。就企業(yè)財務管理方向而言，會計核算是企業(yè)財務管理的基礎，是展示企業(yè)管理能力的有力構成;就房地產企業(yè)而言，有效的會計核算能夠降低房地產開發(fā)建設的投入成本，進而提高利潤回報率，促進企業(yè)的長遠發(fā)展。

2目前房地產開發(fā)企業(yè)會計核算的現狀以及存在的問題研究

2.1房地產企業(yè)沒有規(guī)范的、獨立的會計準則

2007年開始實行的企業(yè)會計準則，并沒有針對房地產行業(yè)的獨立完備的會計準則，使得關于房地產的會計核算制度并沒有完善和健全，缺乏系統的指導和統一，使得房地產企業(yè)的會計核算處于相對尷尬的境地，舊的制度有很多的不完善，可是如果不去遵循，就只能根據共同的企業(yè)準則去執(zhí)行，忽略了行業(yè)的特殊性，對會計核算的進行產生更大的阻礙。

2.2房地產企業(yè)的會計科目混亂且缺少專用科目

在我國現行的《小企業(yè)會計制度》《企業(yè)會計制度》以及自2007年開始正式執(zhí)行的新準則中，都沒有具體針對房地產開發(fā)企業(yè)的會計科目及相關會計核算方法，這對房地產開發(fā)企業(yè)遵循相關規(guī)章制度和行為準則都是極為不利的，也使企業(yè)在遵守制度的同時給企業(yè)的會計核算帶來難題，現行會計科目已經不能夠滿足房地產企業(yè)的開發(fā)，使得房地產信息的財務報表不能很好地為公眾所理解，容易造成本不該出現的誤解。新的會計準則中對“在建工程”科目進行了一些細化和擴充說明，但卻因為相關明細科目過多并沒有起到太大的作用，只能依舊沿用以前的會計科目，如“開發(fā)成本”“投資性房地產”“開發(fā)產品”等會計科目，而“投資性房地產”還要從“成本”和“公允價值變動”進行明細核算，而對處于新準則下的“在建工程”并沒有很大的核算空間，這引起了會計工作者和理論研究者的重視。

2.3企業(yè)會計信息的風險未被完全披露，利潤上升間空小

隨著社會的不斷發(fā)展，信息技術也在不斷的進步和改進，這使得房地產開發(fā)企業(yè)在發(fā)展過程中遇到了項目開發(fā)上的風險、政策不完善造成的風險、土地風險以及工程質量建設風險等，因為生產開發(fā)的不確定性因素太多，使得行業(yè)風險比其他行業(yè)更為明顯和突出，這需要企業(yè)在信息披露上進行全面性的改善，為利潤的發(fā)展提供有效空間，而這些卻沒在相關的政策里面做出明確的規(guī)定和約束。

3強化房地產開發(fā)企業(yè)會計核算的有效措施

3.1建立規(guī)范化的適用于房地產開發(fā)企業(yè)體系

現行的會計制度和政策法規(guī)對于房地產的會計核算沒有指向性的引導，更沒有相關政策對房地產企業(yè)的會計核算有明確的規(guī)定和章程，使得房地產企業(yè)的會計核算沒有可以依照和據以執(zhí)行的可行規(guī)范，這不僅是對企業(yè)會計核算的影響，更對企業(yè)的規(guī)范化比較造成了不便。所以，應該在奉行權責發(fā)生制為會計核算的基礎下，提升制度規(guī)范體系，加大對房地產開發(fā)企業(yè)的重視力度，建立規(guī)范化的適用于房地產開發(fā)企業(yè)的會計核算制度，尊重房地產開發(fā)企業(yè)的特殊性。

3.2明確會計核算相關在制度標準，優(yōu)化設置房地產企業(yè)涉及會計科目

房地產企業(yè)中的會計科目的設置，應該符合開發(fā)企業(yè)進程中的實際狀況進行確定，考慮到企業(yè)的經營規(guī)模和營業(yè)狀況的復雜程度，以及會計核算的實際信息化水平。然后根據企業(yè)的實際情況，繼而在會計科目符合實際需要的基礎上進行相對全面和客觀有效的設置。此外，在符合實際的前提下，國家政策也要予以支持，制定統一的房地產開發(fā)企業(yè)的會計核算準則，以及明確規(guī)定本行業(yè)的通用會計科目和具體的會計核算方法，以及參照基礎，加強政府對房地產開發(fā)企業(yè)的有效監(jiān)管和政策支持。

3.3完善收入確認的標準

收入的確認，需要會計人員的專業(yè)判斷和職業(yè)經驗，而正確的會計核算更是離不開相關的會計工作者。對于房地產開發(fā)企業(yè)的商品銷售收入的確認，更應該有明確的標準要求，這些標準可以從法律和專業(yè)兩個標準點出發(fā)，其中法律標準可以作為專業(yè)標準的基礎，為收入的確認提供可靠的保證，使收入與支出能夠更完備的進行計量和核算。

3.4提高房地產開發(fā)企業(yè)信息披露治理，并增加相關評價指標

對房地產開發(fā)企業(yè)而言，會計信息是投資者進行抉擇的重要依據和條件，是對企業(yè)規(guī)模和能力的有效反映，更是企業(yè)經營業(yè)績的直觀證明，所以，房地產開發(fā)企業(yè)應該增加其他的相關評價指標，使得企業(yè)提供的信息能夠更全面地反映企業(yè)的經營業(yè)績和發(fā)展成績。比如，房地產開發(fā)企業(yè)可以提供土地的儲備糧和成本的主要構成信息，增加投資者的新人力度，加大開發(fā)集資能力，而完善信息披露質量，可使投資者在原有的基礎上更好地理解企業(yè)的信息資料，彌補理解的不足。

4結論

房地產開發(fā)企業(yè)在經營運行過程中注重對會計核算的改善和信息披露的質量提升，對企業(yè)的有效經營和發(fā)展是有著極大作用。合理的會計核算融入房地產開發(fā)企業(yè)的特殊性，充分發(fā)揮會計核算的職能，保證房地產開發(fā)企業(yè)日常會計核算工作的正常有序運行。

參考文獻:

［1］吳卓玉.房地產企業(yè)會計核算問題研究［J］．時代金融，2013(21):41－42.

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關鍵詞:房地產行業(yè);會計信息質量;會計準則

隨著我國國民經濟的飛速發(fā)展,作為國民經濟支柱產業(yè)的我國房地產業(yè)也得到了空前繁榮,對國民經濟的貢獻率不斷增大。但是,由于種種原因,我國房地產開發(fā)企業(yè)普遍存在較為嚴重的會計信息失真現象,如部分企業(yè)隱瞞利潤以偷漏營業(yè)稅,虛構交易以騙取銀行信用,曲解行業(yè)特殊性以掩蓋核算隨意性,不選用統一會計制度以使得會計信息缺乏可比性等諸多問題。由于國家對房地產業(yè)宏觀調控政策的制定、房地產業(yè)稅收的征繳和上市房地產公司利益相關者的投資決策離不開正確的會計信息,因而房地產會計信息的各種質量問題必然會對國家和個人的利益造成嚴重危害。有鑒于此,如何通過宏觀決策和微觀管理以規(guī)范和提高房地產開發(fā)企業(yè)會計信息質量,就成為我國理論界和實務界研究的熱點。綜上所述,本文將通過對房地產開發(fā)企業(yè)會計信息質量問題的成因以及危害的分析,探討其完善和提高的對策。

一、房地產業(yè)會計信息質量問題的成因

房地產業(yè)會計信息質量低下問題的成因,既有企業(yè)內部利益的因素,也有外部制度、監(jiān)管等方面的因素,具體而言包括以下幾點:

(一)財務舞弊導致會計信息缺乏真實可靠性

房地產項目開發(fā)一般具有開發(fā)周期長、支出項目多、資金用量大、負債率高等特點,且由于工程結構的原因,在房地產項目開發(fā)過程中還存在大量的隱蔽工程,使得內部工藝和原材料往往難以清晰辨認,這些都為開發(fā)商運用混淆成本界限、虛列業(yè)務、虛增成本費用、隱匿收入、不正確披露或有負債等各種財務舞弊手段提供了廣大空間,從而使得其達到通過提供存在各種質量問題的會計信息以謀求私利的目的。

(二)濫用會計準則導致會計信息質量不高

由于我國房地產行業(yè)的特殊性,使得我國企業(yè)會計準則允許房地產開發(fā)企業(yè)在編制財務報告時對某些會計事項自主選擇處理方法,使得企業(yè)管理者可以根據個人判斷和觀點在會計準則允許的范圍內自由調整賬面盈余。例如,在配比原則方面,由于公共配套設施建設同土地開發(fā)同步往往不同步進行,導致企業(yè)預提的公共設施配套工程費用與實際發(fā)生數常常存在較大差異,使得企業(yè)財務報表不能及時反映企業(yè)當期的真實經營情況,從而為企業(yè)操控利潤提供了巨大空間。

(三)隨意確認會計事項導致會計信息失真

由于現行的《企業(yè)會計制度》缺乏對房地產等特殊行業(yè)會計實務的詳細指引準則和制度,使得企業(yè)對會計項目的確認存在很大的隨意性,例如:在收入確認方面,有的開發(fā)企業(yè)在商品房交付后予以確認,有的在收訖房屋銷售款后確認,有的在辦妥產權轉移手續(xù)后予以確認,有的則視收益情況隨意確認,不同的確認方法顯然會對企業(yè)當期利潤產生很大影響,從而導致企業(yè)會計信息嚴重失真。

(四)外部監(jiān)管不到位導致會計信息質量缺乏公信力

由于房地開發(fā)一般需要經過土地、城建、工商、稅務、房管等多個政府部門,使得各類開發(fā)信息過于分散難以得到共享,從而無法對開發(fā)商進行有效監(jiān)管,促使其利用利用虛假會計信息牟取私利。此外,由于相關法律體系的不完善,使得同巨額利潤相比,開發(fā)商虛假會計的違法成本相對較低,一般就是補足稅款、繳納少量的罰款和滯納金,懲治力度的不足也從側面助漲了其虛假會計信息的主動性。

二、會計信息質量低下對利益相關者的危害分析

通過以上分析可以看出,企業(yè)會計信息質量低下既有客觀原因,也有主觀因素,因而會對企業(yè)的利益相關者造成不同程度的影響,表現在:

(一)會計信息質量低下對債權人的危害

與企業(yè)股東不同,企業(yè)債權人并不參與分享企業(yè)高速成長而形成的高收益,其主要目的就是能夠安全收回借出的本金并獲得事先約定的利息。因而,作為我國房地產開發(fā)企業(yè)最大和最主要債權人的銀行,其在進行信貸決策時,最關心的問題就是企業(yè)能否按期償還貸款和本金。進而言之,房地產開發(fā)企業(yè)會計信息的是否符合穩(wěn)健性原則和可比性原則,就成為保護債券人利益的關鍵,這意味著企業(yè)的凈資產因盡可能統一會計準則,并扣除未來所面臨的損失,而不包括未來可能的收益。顯然,目前我國房地產開發(fā)企業(yè)隨意確認會計事項、濫用會計準則等行為所導致的會計信息質量低下將給銀行等債權人造成巨大的決策風險和信貸風險。

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[關鍵詞]房地產企業(yè) 會計信息質量 會計準則

一、前言

當前我國的房地產行業(yè)受到越來越多的關注,房地產行業(yè)的財務會計核算問題也引起許多專家學者的重視。根據房地產行業(yè)自身的經營特點,其財務會計核算程序以及方法具有明顯的差異性。盡管我國已經開始正式實施新企業(yè)財務會計準則,但是從在房地產行業(yè)實施的狀況來看,仍然存在許多不完善之處。國家相關部門對房地產企業(yè)的會計信息質量的監(jiān)督和審查是穩(wěn)定市場經濟秩序的重要保證,而一些房地產企業(yè)的會計信息失真情況十分嚴重,這也導致了國家財政稅款的流失,本文將對我國房地產企業(yè)財務會計核算中的會計信息質量問題進行探討。

二、房地產企業(yè)會計信息質量存在的問題

(1)風險信息披露內容不完整

房地產開發(fā)企業(yè)在地產開發(fā)過程中要面臨許多的風險,這些風險包括政策風險、企業(yè)項目開發(fā)風險、土地供應風險、項目工程質量風險等。由于房地產企業(yè)自身高風險性的特點,所以房地產開發(fā)企業(yè)相對于一般的企業(yè)必須更充分地有關風險的企業(yè)財務信息。然而,從當前我國相關的財務會計法規(guī)制度來看,房地產企業(yè)的財務會計報告附注中披露的風險往往僅限于相關抵押貸款的擔保風險;但是對于房地產開發(fā)企業(yè)質量保證金方面沒有涉及,相關方面的質量保證金信息也未加披露,這是需要進一步改進的地方。

(2)會計核算準則指引不夠完善,業(yè)績評價信息不夠客觀

對于地產開發(fā)企業(yè)來說,會計核算準則指引不夠完善,這也就導致最終的房地產業(yè)績評價信息不夠客觀。房地產企業(yè)從土地開發(fā)到確認收入往往要經歷幾年的時間,于是在項目籌建期就需要有大量資金投入開發(fā)過程,這部分的管理費用就計入了當期損益,而由于整個工程的部分項目尚未完工,其預售款項也無法確認為收入,這就使得財務會計理論中的收入費用配比原則沒有明確地在房地產業(yè)中得到的體現,而每年的損益表也由于項目階段的不同而產生較大的利潤波動。所以選擇一般的企業(yè)業(yè)績評價指標,比如凈利潤等并沒有全面客觀地反映房地產企業(yè)的真實經營狀況,這也會在很大程度上使投資者產生誤解。

(3)企業(yè)內部會計核算不完善

當前有很多房地產企業(yè)缺乏健全的會計內部核算制度,使得現金流量統計不夠科學。依據新企業(yè)會計準則的相關規(guī)定,企業(yè)現金流量表的編制主體是企業(yè)自身,然而,現實中房地產企業(yè)的現金流量與其他行業(yè)企業(yè)的現金流量存在明顯的差異性。從現金金流量方面來說,房地產開發(fā)企業(yè)在籌資活動以及相關的投資活動中產生的現金流量是以企業(yè)作為基本單位的,而在另一方面,企業(yè)經營活動中產生的現金流量則是以開發(fā)項目作為基本單位的,由于房地產企業(yè)的開發(fā)期限較長,其經營活動所產生的現金流入與現金的流出具有更大的異步性。

(4)房地產企業(yè)的會計體系不規(guī)范,收入確認制度有待改善

當前在我國的房地產企業(yè)中,相關的財務會計體系仍然不規(guī)范,銷售收入往往采用預售以及分期付款銷售兩套財務管理辦法,這就容易造成收款期與房屋交付期不一致的情況。在相關的會計實務中,房地產開發(fā)企業(yè)確認收入的方法主要有以下幾點:第一種情況是在相關企業(yè)簽訂預售合同后并收取預收房款確認收入;第二種情況是在企業(yè)簽訂預售合同后以合同金額確認收入;第三種情況是在項目竣工驗收以后,開具銷售發(fā)票確認收入;第四種情況是在辦妥產權過戶手續(xù)時確認收入。對于上市房地產企業(yè)來說,上述幾種收入確認情況企業(yè)年報信息披露中不夠明確具體,在現實中也有許多房地產上市企業(yè)年報由于當年房地產銷售收入確認原則的問題,被相關的注冊會計師出具保留意見審計報告。而這種分歧的焦點往往體現在商品房所有權風險與債務是否轉移的問題上,企業(yè)自身判斷的結果與相關注冊會計師的判斷不一致,因而企業(yè)在相關的收入確認制度方面值得進一步改善。

三、提高房地產會計信息質量的對策建議

針對上述房地產會計信息質量中存在的問題,本文提出以下的對策建議:

(1)提高房地產開發(fā)企業(yè)信息披露中的信息含量

在提高房地產會計信息含量的披露方面,首先可以增加“預提的公共配套設施費用”這一信息項目,該項目反映房地產企業(yè)依據權責發(fā)生制原則和收入費用配比原則,在結轉房地產商品房等開發(fā)產品銷售成本時所預提的本來應由商品房等開發(fā)產品負擔的相關配套設施的費用。此外,還應加強企業(yè)的預售政策以及相應的法律依據方面的信息披露。由于在房地產項目未竣工以前,預售商品房收入不能結轉,但是按照預售情況仍然能反映企業(yè)的經營情況,由于各房地產企業(yè)的預售政策不同,往往會對企業(yè)各期財務狀況和經營成果產生比較的影響,而在很多房地產會計信息中,上述這些會計信息普通的投資者很難看到。以一線的沿海城市為例,根據目前預售政策規(guī)定的要求,相關商品房結構封頂或者結構施工達到一定高度時,房地產開發(fā)企業(yè)便可以向管理部門申請預售許可證,然而在其他一些地方的規(guī)定往往與此不同,所以,披露企業(yè)的預售政策及情況可以使投資者在財務報表信息不足的情況下,額外獲得了具有可比性的會計信息資料。最后,企業(yè)還應當在財務報告附注中增加相關分項目現金流量信息以及相關保證金信息的披露,也就是說以企業(yè)每一個項目為基本單位,披露企業(yè)在房地產開發(fā)經營過程中的現金流量,這些現金流量信息主要包括銷售房地的現金、購買工程物資以及與之相關的工資支付等。

(2)完善配套工程的會計核算準則指引

我國在《房地產開發(fā)企業(yè)會計制度制度》中曾經對相關的配套設施費用的預提以及會計處理方面做了比較明確的規(guī)定,然而我們也應當看到現行國家統一的《企業(yè)會計準則》在對配套設施成本核算當面的指引不足,這使得不同房地產開發(fā)企業(yè)可以采取不一致的財務成本核算手辦法,從而在很大程度上影響了房地產企業(yè)成本核算信息的質量與可比性。拿預提應由商品房等開發(fā)產品負擔來說,假如房地產企業(yè)按權責發(fā)生制原則和收入費用配比原則,在結轉相關商品房等開發(fā)產品的銷售成本時預提了一定比例的配套設施費用,那么不但在當期利潤表中增加了房地產開發(fā)產品成本的相關費用,而且在企業(yè)當期的資產負債表中也增加等額的負債,這就會對企業(yè)當期的財務狀況產生比較大的影響。因此,我國相關的行政管理部門和立法機關必須完善相應配套的會計核算準則做指引,以此來規(guī)范房地產行業(yè)的會計信息管理。

(3)完善企業(yè)內部會計核算,整合現金流量統計

針對當前很多房地產企業(yè)缺乏健全的會計內部核算制度的問題,相關企業(yè)必須構建起完善的財務會計核算體系,這種體系不僅包括國家統一的企業(yè)會計制度,也包括房地產企業(yè)根據自身經營特點以及相關的管理要求而制定的內部會計核算,具體包括財務會計核算的基礎管理制度和辦法、內部財務成本分析考核制度以及成本核算制度與辦法等。相關房地產企業(yè)要嚴格執(zhí)行統一的財務會計規(guī)范,整合現金流量統計,通過進一步完善內部財務會計核算機制來保障財務會計制度的完整性與系統性。

(4)完善房地產企業(yè)的會計規(guī)范體系

近幾年來,伴隨我國會計理論研究的進一步深化,政府的財政部門以及相關的立法部門應該針對房地產行業(yè)建立起一套更加規(guī)范的財務會計管理體系。對相關的人力資源會計、質量成本會計以及金融工具會計等方面的法律規(guī)范進行統一規(guī)范,以此來改變當前房地產會計管理的方面不確定的準則以及會計制度,使得房地產行業(yè)的財務會計核算工作更具一致性和合理性。以此同時,還應當建立并逐步推廣一些特定的的會計準則指引,使得目前所有的房地產開發(fā)企業(yè)都可以采用統一的確認方法。

四、結束語

由于我國當前房地產企業(yè)一些會計準則與相關制度的不規(guī)范,這在很大程度上影響了房地產行業(yè)財務信息的可靠性與可比性。因此,我們需要在實踐中建立起完善的房地產企業(yè)的會計規(guī)范體系,制定出科學的會計核算準則,從而提高房地產企業(yè)信息披露中的信息質量,這對房地產行業(yè)的長遠健康發(fā)展也是有益的。

參考文獻:

[1]崔學剛.上市企業(yè)財務信息披露:政府功能與角色定位[J].會計研究,2009;1

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摘要：本文介紹了房地產開發(fā)企業(yè)會計核算的特點，通過將理論與實務分析相結合，分析新制度在房地產行業(yè)的應用狀況及其不足之處。指出了目前房地產會計的一些特殊事項還沒有相關具體準則或會計制度加以規(guī)范，及缺乏更詳細的指引準則，使該行業(yè)的會計核算不規(guī)范。提出了包括完善房地產會計核算、提高會計信息質量的對策。具體措施包括應在現行的常規(guī)會計準則基礎上，補充和完善房地產行業(yè)會計業(yè)務的行為準則等。

關鍵詞：房地產；會計信息質量；新會計準則

一、引言

房地產業(yè)是我國國民經濟的主導產業(yè)，在現代社會經濟生活中著舉足輕重的地位。經過十幾年的發(fā)展，我國房地產業(yè)的增長方式正在由偏重速度規(guī)模向注重效益和市場細分的轉變，從主要靠政府政策調控向依靠市場和企業(yè)自身調節(jié)的方式轉變；銷售方式也由過去單一的現銷到現在多種多樣的銷售方式，例如：按揭、代銷、預售等等；籌資方式也有向銀行貸款到股權融資，以至于將來的債券和信托融資。這些變化正給現時的房地產企業(yè)的會計處理等問題帶來新的挑戰(zhàn)。

在面對我國房地產企業(yè)會計信息嚴重失真和稅收流失極其嚴重的事實，我們不得不反思：我國的房地產企業(yè)會計有哪些問題？同時，隨著我國入世以及市場經濟不斷發(fā)展，越來越多的內地房地產企業(yè)通過資本市場走向國際化。制定和實施符合國際標準的會計準則，提高會計信息質量是我國企業(yè)走向國際化的一個決定性因素。近年來，財政部和我國證監(jiān)會為適應我國經濟體制的改革，亦己推行了一系列的會計制度改革，企業(yè)提供的會計信息質量己經得到了極大的提高。與其它行業(yè)相比，房地產行業(yè)的資金運動、經營特點、會計核算程序和方法等，都具有明顯的差異性。

二、房地產行業(yè)會計信息質量問題

由于房地產行業(yè)的特殊性，在執(zhí)行會計準則的時候有伴隨著行業(yè)的一些特殊情況，往往提供的會計信息未能很好的貫徹會計準則中的規(guī)定，造成了各種會計信息問題。

（一）會計實務中銷售收入的確認隨意性較大

房地產企業(yè)收入確認，費用確認因收入四個原則關系，使各期損益浮動較大。項目建設期內的成本費用往往遠大于當期確認的收入，開發(fā)項目峻工并售出后，大量預收款項或應收款項確認為收入。由于開發(fā)產品價值較高，往往采用預售和分期付款銷售的辦法，從而造成收款期與房屋交付期不一致。《企業(yè)會計準則——收入》以四個原則作為收入確認標準，而在會計實務中，不同房地產開發(fā)企業(yè)對收入實現的確認有以下方法：

1、在簽訂預售合同后并收取預收房款確認收入。

2、在簽訂預售合同后以合同金額確認收入。

3、在房地產項目竣工驗收后，發(fā)出了“入伙通知書”并開具銷售發(fā)票確認收入。

4、在收訖房款并辦妥產權過戶手續(xù)時確認收入。

上述收入確認情況在房地產上市公司年報披露中有不同的會計處理注明，以往年度，都有數家房地產開發(fā)業(yè)務上市公司年報因當年房地產銷售收入確認原則的問題，被其注冊會計師出具保留意見審計報告或非標準無保留意見審計報告。而公司與注冊會計師分歧的焦點集中在商品房所有權上的重要風險和報酬是否己經轉移這一關鍵問題上，往往是企業(yè)判斷的結果不能被注冊會計師認同。這亦是企業(yè)轉換會計師的原因。

（二）企業(yè)各期的業(yè)績信息可比性較差

房地產開發(fā)企業(yè)從土地開發(fā)至確認收入短則一年，長則三至四年，在項目籌建期大量資金投入開發(fā)過程，大量管理費用計入當期損益；由于部分項目尚未完工，其預售款項也無法確認為收入，這樣看來，會計理論中的收入費用配比原則在房地產業(yè)的體現并不明確，每年的損益表因項目在不同狀態(tài)下而使利潤波動大，如果某房地產企業(yè)的大部分項目在建設期內，該年度的業(yè)績只反映費用的投入，因此該年的財務報表就不能適當地反映企業(yè)的真實情況，亦不能與其它同類企業(yè)比較，失去了可比性而項目竣工并出售后，大量預售款項確認為收入。該年度的收入實質是企業(yè)幾年的經營成果。所以，用一般的公司業(yè)績評價指標如凈利潤等并不能正確、客觀、全面地反映房地產企業(yè)的真實經營情況，并可能誤導投資者。為進一步完善房地產上市公司報表的可讀性，可比性。在2001年中國證監(jiān)會了《公開發(fā)行證券公司信息披露編報規(guī)則第11號——從事房地產開發(fā)業(yè)務的公司財務報表附注特別規(guī)定》，其中要求發(fā)行人在預收賬款項目注釋中，除列示賬齡余額外，對預收的房產款應分項目反映期初余額、期末余額、預計竣工時間和預售比例，目的即是保證房地產開發(fā)企業(yè)披露的信息中盡可能多地展示其行業(yè)特性。但以這兩年的年報看來，執(zhí)行情況并不太理想。不同的企業(yè)有不同的披露標準，會計核算的方法亦不一致。

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摘要：本文通過對房地產行業(yè)會計制度與稅收政策差異的分析，找出切入點，解決處理賬務管理和納稅管理在實際工作所遇到的問題。

關鍵詞 ：稅收;會計制度;分析;差異

一、扣費方式的差異

房地產投資不斷地在經歷沉淀、發(fā)展、動蕩、基本定型等階段，房地產開發(fā)事業(yè)的復雜性、艱難性、多重困難性以及耗費周期長的性質也被大家熟知。

鑒于房地產開發(fā)的復雜性，國家出臺了許多相關政策去控制房地產企業(yè)的發(fā)展與基礎建設，其中，相關文件規(guī)定：房地產開發(fā)企業(yè)在進行成本和費用扣除時，必須按規(guī)定區(qū)分期間費用和成本、開發(fā)產品建造成本和銷售成本的界限。在這項規(guī)定內，房地產投資的廣義費用已被定型，其中牽連的繳稅方式也與會計制度不同。這項規(guī)定表明，房產的期間費用要與成本劃分開，期間費用應當期扣除，而成本則應另當處理。

期間費用包括廣告費、業(yè)務宣傳費、業(yè)務招待費等，成本則包含有配套設施費等，這些費用的產生在企業(yè)會計制度上與稅收政策的納入范圍是有差異的。就拿商品房來說，配套設施的費用在房地產成本輸出方面占據的位置較大的，通常都會優(yōu)先考慮建商品房。但往往商品房已售出，配套設施仍沒有建成，這就產生了時間差異，這段時間差異，使原已建成并且可售出的商品房所應負擔的配套設施費，無法進行實際成本的計算。稅法規(guī)定，成本費用的計算不可以僅靠預估就設定數據，必須符合實際。到目前為止，相關稅法規(guī)定，企業(yè)在進行預提費用所得稅的清繳時，應在會計制度上進行稅前調整，等到實際費用支出時，再進行扣減。而廣告費、招待費等，是房地產開發(fā)企業(yè)所需支出的費用之一，通常這筆費用都是房地產銷售完成后才能進行準確計算的，這些期間費用，也必須根據實際情況實行預留控制，過后結算。當期企業(yè)成本的總費用應該根據實際銷售的面積和未售的單位面積的成本費用來確定。

房地產行業(yè)的會計制定明確指出，開發(fā)期間的借貸資金所產生的利息以間接費用的方式列入開發(fā)成品的成本費用，其他的費用支出，一律視為當期的損益。國內的房地產企業(yè)要求期間的費用和制度必須保持一致。開發(fā)期間的總成本也應該列入期間費用，并根據實際銷售面積的所得費用分攤總銷售成本。

二、繳稅時間的差異

對于房地產企業(yè)采取預收款銷售的收益，國家會計制度有明確的規(guī)定：采用分期付款或是預收款的方式進行銷售的，按實際交付商品的確認日期開始計算銷售收入；采用按揭方式進行銷售的，按銀行辦理按揭貸款轉賬的當天開始計算銷售收入；采用以房換房或以財產換房的方式進行銷售的，按房產證明或其他證明交付之日開始計算銷售收入。稅收政策明確規(guī)定了，只要房地產企業(yè)以以上任意一種方式進行房產銷售的，都要按稅務機關規(guī)定的計稅毛利率計算計稅毛利潤，按計稅毛利潤進行調整后計算繳納所得稅，會計制度規(guī)定企業(yè)必須等房產交付后才能結轉收入和成本，因此產生時間性差異。

由于會計和稅收的功能不同，會計更多的強調真實、準確、完整的反映財務狀況、經營成果和現金流量，所以對于預售的房產在未交付之前，不確認收入和成本，以真實反映財務狀況、經營成果和現金流量。但稅法不僅要調節(jié)經濟運行，還有組織財政收入的功能，所以稅法從均衡財政收入的角度，對于一些開發(fā)周期長的項目如房地產預先規(guī)定了一個計稅方法，先按計稅毛利率計算繳納所得稅，待工程完工后再進行清算的制度。

三、利潤上無法保持一致

對于房地產企業(yè)轉讓土地使用權或銷售商品房這一塊，在稅收法上有明確規(guī)定：采用預收款的方式進行銷售的，預收款到賬的當天即為納稅義務生效的時間。這就意味著，在房產開發(fā)商收到預收賬款的那一天，就應該開始計算營業(yè)稅，就應該開始計算上文所說的預計利潤。

根據會計法規(guī)的規(guī)定，預收賬款是不確認收入的，不應該繳納相關的流轉稅。但稅法對房地產開發(fā)企業(yè)的該類業(yè)務作了特別的要求，故雖然未確認收入，但其流轉稅也應該繳納。那么就會形成這樣一種現象，企業(yè)繳納了營業(yè)稅及其附加后，將其掛在“應交稅費”科目的借方，因為未確認收入，所以與之相配比的稅費也不能確認，就形成了特殊的應交稅費借方倒掛現象。

大多房地產企業(yè)在房子還未竣工的時候就已經開始進行預售了，在收入確認上并不符合會計制度的規(guī)定，會計對未完工的項目收入和實際成本支出也不予以結賬，所以無法準確計算實際的會計利潤。但在稅法政策上卻并非如此，簡而言之，稅法政策規(guī)定在房產進行銷售（這次銷售包括一次性付清款項及按揭、分期付款等形式）并有金錢出入時，則應該預測以后的利潤，其差距與會計制度可有上百萬之差。這些差異都是在房地產開發(fā)中需要注意的細節(jié)問題，一旦這些細節(jié)問題無法構成一個條理清晰的框架，則會導致賬目混亂。

四、結轉成本的不同

在會計制度上，所有預收賬款都歸為不確定收入。預收款指的是買房者在付清相關款項前，都必須按照合同上的約定進行分期付款，直至所有的費用付清，才能進行房子移交；售房者在買房者完全付清款項后進行交房，才能確認實際收入的銷售方式。在這種形式下，只有在收款方受到來自買方的全部款項時，才能算完整地完成交易，在此之前，收款方無論賬款的數額有多大，都只能算是負債狀態(tài)，在這種負債狀態(tài)下，會計制度是不納入已收到成本的條目下的。經營成本項目是反映房地產企業(yè)在產權轉讓、房產銷售、出租產品和結算工資方面的實際成本支出的主要經營方式。會計制度在這一點上與稅收制度有較大的差異。

總體而言，會計制度算的是明賬，在賬目上計算起來比較簡潔，即一手交錢一手交貨。稅收制度計算出來的實際可售面積額和會計制度計算出來的實際成本存在著根本上的差異。

房地產開發(fā)的稅收，根據稅收制度與會計制度進行計算的差異確實很大，以小細節(jié)小數目來算，動輒幾十萬，對于開發(fā)商而言，這都不是一筆小數目，對于會計從業(yè)人員而言，更需要小心謹慎，運用既符合會計制度又能接應稅收制度的方法對房產所得稅進行一個整合運算，不能出任何紕漏。

五、結束語

通過分析，可以了解到，會計制度和稅法政策在關于房地產稅收上是有很大差別的，這種差別并不細微，少則幾十萬，多則上百萬。所以，房地產企業(yè)的會計人員不僅要處理好企業(yè)的財務賬單，對各類應交的稅款也不能出現任何紕漏。只有這樣才可以保證會計和稅收問題不會出現太大的差異，降低企業(yè)的涉水成本。

參考文獻：

[1]童琴芬.房地產企業(yè)拆遷補償款的會計和稅務處理的探討[J].財經界(學術版),2012,07(04):135-136.

[2]龍緒貴.固定資產業(yè)務會計處理與稅法處理的差異及協調[J].會計之友, 2012,02(06):201-205.

篇8

摘要：實務中對預售商品房收入計征稅費的會計核算有爭議。本文首先分析三種流行會計處理方法的法理基礎，進而區(qū)分營業(yè)稅金及附加、所得稅、土地增值稅和印花稅等四種主要稅種分別進行闡釋，并針對其會計核算思路給出了明確建議。

關鍵詞：商品房預售 計征稅費 賬務處理

商品房預售，是指房地產開發(fā)企業(yè)（以下簡稱開發(fā)商）根據《城市商品房預售管理辦法》，對符合一定條件的正在建設的房屋經房地產管理部門審批取得《商品房預售許可證》后，將其預先出售給承購人，由承購人支付定金或房價款的行為。因該預售的房屋未完工，開發(fā)商根據合同規(guī)定，仍有責任實施重大行動，即：商品所有權上的主要風險和報酬未能轉移給購買人，故開發(fā)商預售房屋收取的價款不符合收入確認原則，不能將其確認為收入。但根據相關稅法的規(guī)定，部分稅收（如營業(yè)稅）的納稅義務已經發(fā)生。因此，對該已繳納的稅費在會計處理上如何核算存在一定的爭議，本文對此問題進行探討。

一、實務中預售商品房收入計征稅費的會計處理方法

在實務中，各開發(fā)商對預售商品房收入計征稅費的會計處理有以下三種方法：

第一種做法為按預收款計征的營業(yè)稅金及附加、所得稅、土地增值稅，直接記入“應交稅費”科目的借方（為便于表述，以下均采用新企業(yè)會計準則下的科目名稱）；收入確認、辦理結算或年末時，確認“主營業(yè)務稅金及附加”“所得稅費用”，同時沖銷“應交稅費”。上述營業(yè)稅及附加的會計處理方法，是根據財政部會計司1995年12月編輯出版的《會計制度補充規(guī)定及問題解答（第二輯）》第233頁中解答“按照稅法規(guī)定，房地產開發(fā)企業(yè)轉讓土地使用權或銷售不動產，采取預收款方式的，預收款時，借記‘銀行存款’科目，貸記‘預收賬款’科目。按預收款計算繳納營業(yè)稅，借記‘應交稅金――應交營業(yè)稅’科目，貸記‘銀行存款’科目。待轉讓土地使用權和銷售不動產的收入實現時，借記‘應收賬款’科目，貸記‘經營收入’科目；同時，計算應交的營業(yè)稅，借記‘經營稅金及附加’科目，貸記‘應交稅金――應交營業(yè)稅’科目，并將‘預收賬款’科目轉入應收賬款’科目”進行處理。此種處理方法似乎符合會計處理的“配比”原則（《企業(yè)會計制度》、新會計準則均未對此事項作出規(guī)范）。其實，該種處理方法值得商榷。

首先，在新《企業(yè)會計準則――基本準則》中，已沒有“配比”原則之說，現在講的是會計信息質量要求，不再講會計核算原則；強調的是“資產負債觀”、權責發(fā)生制，不再強調“收入費用觀”、配比性原則。其次，上述會計處理是否有效，尚待探討，因為該補充規(guī)定及問題解答，是對1993年所頒布“兩則”和“兩制”的補充規(guī)定和解答，現該“兩則”和“兩制”的內容已大部分作廢；不管是《企業(yè)會計制度》（2001年），還是新企業(yè)會計準則（2006年版），均未對該事項進行規(guī)范。最后，房地產開發(fā)企業(yè)在收到預收款時，所預交的稅費在賬表上體現的“應交稅費”是紅字或負數余額。本來是企業(yè)按納稅義務發(fā)生時間的規(guī)定應該交納的稅費，卻使信息使用者誤認為是企業(yè)“多交了稅費”，因而不符合會計“可理解性”會計信息質量要求。

第二種做法為按預收款計征的營業(yè)稅金及附加、所得稅、土地增值稅，直接記入“主營業(yè)務稅金及附加”“所得稅費用”科目的借方；收入確認、辦理結算或年末時，補計“營業(yè)稅金及附加”“所得稅費用”。上述營業(yè)稅及附加、所得稅的會計處理方法，符合稅收法規(guī)的規(guī)定，能體現會計處理的“權責發(fā)生制”記賬基礎。但把不符合收入確認條件的“預收賬款”計征的稅費確認為當期費用，減少了所有者權益，而且人為地割裂了預售收入、實現的開發(fā)產品收入計征營業(yè)稅金及附加、土地增值稅、所得稅及期末結算所得稅的勾稽關系，違背了會計處理的“配比”原則。

第三種做法為按預收款計征的營業(yè)稅金及附加、所得稅、土地增值稅，根據其納稅環(huán)節(jié)，分別通過“待攤費用”“遞延稅款”科目核算（該科目只存在于《企業(yè)會計制度》或行業(yè)會計制度條件下）；收入確認、辦理結算或年末時，確認“主營業(yè)務稅金及附加”“所得稅費用”，同時沖銷“待攤費用”“遞延稅款”科目。上述會計處理方法解決了營業(yè)稅金及附加、土地增值稅、所得稅的應交數和已交數問題，資產負債表中反映了已預交的待攤稅費、遞延稅款，利潤表體現了“配比”原則。但是，把計征的營業(yè)稅金及附加和土地增值稅納入“待攤費用”科目核算，虛增了資產和負債，與“待攤費用”科目的核算內容不相符，且該“待攤費用”“遞延稅款”在新企業(yè)會計準則中已被取消。

二、預售商品房收入計征稅費賬務處理的分析

（一）營業(yè)稅及附加的賬務處理。根據《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》第二十五條“納稅人轉讓土地使用權或者銷售不動產，采取預收款方式的，其納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天”、《企業(yè)會計準則――基本準則》第九條“企業(yè)應當以權責發(fā)生制為基礎進行會計確認、計量和報告”和第三十五條“企業(yè)發(fā)生的支出不產生經濟利益的，或者即使能夠產生經濟利益但不符合或者不再符合資產確認條件的，應當在發(fā)生時確認為費用，計入當期損益”，開發(fā)商預售商品房收取的預收款所承擔的營業(yè)稅納稅義務，屬于開發(fā)商的現實義務，是現實發(fā)生的支出，未來不能產生經濟利益，未來也不可能退還，不屬于預交款項性質，不符合確認為一項資產（比如“遞延所得稅資產”或者“應收賬款”）的條件，應當確認為納稅當期的費用，故按預收售房款計征的營業(yè)稅金及附加應采用上述第二種做法進行會計處理，記入“主營業(yè)務稅金及附加”科目借方，進入當期損益。

（二）企業(yè)所得稅的賬務處理。

1.采用應付稅款法核算所得稅。根據《企業(yè)所得稅會計處理的暫行規(guī)定》（[94]財會字第25號）和《企業(yè)會計制度》第一百零七條規(guī)定，應付稅款法是將本期稅前會計利潤與應納稅所得之間的差異造成的影響納稅的金額直接計入當期損益，而不遞延到以后各期，即：企業(yè)不確認時間性差異對所得稅的影響金額，按照當期計算的應交所得稅確認為當期所得稅費用。在應付稅款法下，當期計入損益的所得稅費用等于當期應繳的所得稅。

根據《房地產開發(fā)經營業(yè)務企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號）第九條“企業(yè)銷售未完工開發(fā)產品取得的收入，應先按預計計稅毛利率分季（或月）計算出預計毛利額，計入當期應納稅所得額。開發(fā)產品完工后，企業(yè)應及時結算其計稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額，同時將其實際毛利額與其對應的預計毛利額之間的差額，計入當年度企業(yè)本項目與其他項目合并計算的應納稅所得額”及《國家稅務總局關于的補充通知》（國稅函[2008]1081號）“附表三《納稅調整項目明細表》填報說明”的“第52行‘五、房地產企業(yè)預售收入計算的預計利潤’第3列‘調增金額’填報從事房地產開發(fā)業(yè)務的納稅人本期取得的預售收入，按照稅收規(guī)定的預計利潤率計算的預計利潤的金額……”，開發(fā)商在預售商品房收到預收款時，便產生了所得稅的納稅義務，該義務屬于開發(fā)商的現實義務，是現實發(fā)生的支出，不屬于預交款項性質。

鑒于上述情況，在采用應付稅款法進行所得稅核算時，按預收售房款計征的企業(yè)所得稅，根據《企業(yè)會計準則――基本準則》第九條會計核算的權責發(fā)生制記賬基礎，應按上述第二種做法進行會計處理，記入“所得稅費用”科目借方，進入當期損益。

2.采用納稅影響會計法核算所得稅。根據《企業(yè)會計制度》第一百零七條規(guī)定，納稅影響會計法，是指企業(yè)確認時間性差異對所得稅的影響金額，按照當期應交所得稅和時間性差異對所得稅影響金額的合計，確認為當期所得稅費用的方法。在這種方法下，時間性差異對所得稅的影響金額，遞延和分配到以后各期。不管是債務法，還是遞延法，利潤表中所得稅費用均應含“本期應交所得稅、本期發(fā)生或轉回的時間性差異所產生的遞延稅款貸項或借項”。根據前述原因分析，開發(fā)商在預售商品房收到預收款時產生的企業(yè)所得稅納稅義務，屬于開發(fā)商的現實義務，不屬于預交款項性質，故開發(fā)商在收到預收售房款年度，其稅前會計利潤（或稅前會計利潤加減發(fā)生的永久性差異后的金額）肯定少于當期應納稅所得額，形成可抵減時間性差異。

鑒于上述情況，在采用納稅影響會計法核算所得稅時，按預收售房款計征的企業(yè)所得稅，應按上述第二種做法進行會計處理，記入“遞延稅款”科目借方，列入資產負債表。

3.采用資產負債表債務法核算所得稅。根據《〈企業(yè)會計準則第18號――所得稅〉應用指南》第三條規(guī)定，除直接計入所有者權益的交易或事項產生的遞延所得稅外，利潤表中的所得稅費用由當期所得稅和遞延所得稅構成，即：所得稅費用（或收益）=當期所得稅+遞延所得稅費用（-遞延所得稅收益）。

根據《企業(yè)會計準則第18號――所得稅》及《房地產開發(fā)經營業(yè)務企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號）第九條規(guī)定，開發(fā)商預售商品房收到的預收款，其計稅基礎等于零，應產生遞延所得稅資產，會計處理為：借記“遞延所得稅資產”科目，貸記“所得稅費用”科目。

同時根據前述原因分析，開發(fā)商在預售商品房收到預收款時產生的企業(yè)所得稅納稅義務，屬于開發(fā)商的現實義務，不屬于預交款項性質，故開發(fā)商根據稅法規(guī)定，繳納因預售商品房收到的預收款的所得稅，屬于當期所得稅，會計處理為：借記“所得稅費用”科目，貸記“應交稅費――所得稅”科目。

若無稅率變動，上述兩分錄的金額應相等，將上述兩分錄合并為：借記“遞延所得稅資產”科目，貸記“應交稅費――所得稅”科目。

鑒于上述情況，在采用資產負債表債務法核算所得稅時，按預收售房款計征的企業(yè)所得稅，應記入“遞延所得稅資產”科目借方，列入資產負債表。

（三）土地增值稅的賬務處理。根據《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第十六條“納稅人在項目全部竣工結算前轉讓房地產取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無法據以計算土地增值稅的，可以預征土地增值稅，待該項目全部竣工、辦理結算后再進行清算，多退少補。具體辦法由各省、自治區(qū)、直轄市地方稅務局根據當地情況制定”，《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[1995]48號）第十四條 “對納稅人預售房地產所取得的收入，當地稅務機關規(guī)定預征土地增值稅的，納稅人應當到主管稅務機關辦理納稅申報，并按規(guī)定比例預交，待辦理決算后，多退少補；當地稅務機關規(guī)定不預征土地增值稅的，也應在取得收入時先到稅務機關登記或備案”，以及《財政部關于印發(fā)企業(yè)繳納土地增值稅會計處理規(guī)定的通知》（財會[1995]15號）“四、企業(yè)在項目全部竣工結算前轉讓房地產取得的收入，按稅法規(guī)定預交的土地增值稅，借記‘應交稅金――應交土地增值稅’科目，貸記‘銀行存款’等科目；待該房地產營業(yè)收入實現時，再按本規(guī)定第二條第1、2款的規(guī)定進行會計處理；該項目全部竣工，辦理結算后進行清算，收到退回多交的土地增值稅，借記‘銀行存款’等科目，貸記‘應交稅金――應交土地增值稅’科目，補交的土地增值稅作相反的會計分錄”，開發(fā)商在預售商品房收到預收款時，不產生土地增值稅的納稅義務，即使根據各省地方稅務機關自定的規(guī)定應對預售售房款繳納土地增值稅，也屬于預交稅款性質，故應采用上述第一種做法進行會計處理，繳納時記入“應交稅費”科目借方，列入資產負債表。

（四）印花稅賬務處理。根據《中華人民共和國印花稅暫行條例》第七條“應納稅憑證應當于書立或者領受時貼花”，印花稅屬于行為稅，開發(fā)商應于簽訂商品房銷售合同時按產權轉移書據征收印花稅的標準繳納，并同時直接記入“管理費用”科目借方。故印花稅的繳納與開發(fā)商是期房預售還是現房銷售，是否收到款項，均無關系。

三、結論

綜上所述，開發(fā)商出售經審批的符合一定條件的正在建設的房屋而收取的預收款，根據稅法規(guī)定計征的營業(yè)稅金及附加、企業(yè)所得稅、土地增值稅、印花稅，應按以下方法進行賬務處理：（1）按營業(yè)稅暫行條例及相關規(guī)定計征的營業(yè)稅及附加，應記入“主營業(yè)務稅金及附加”科目借方，進入當期損益。（2）按企業(yè)所得稅法及相關規(guī)定計征的企業(yè)所得稅，采用應付稅款法時，記入“所得稅費用”科目借方，進入當期損益；采用納稅影響會計法時，記入“遞延稅款”科目借方，列入資產負債表；采用資產負債表債務法時，記入“遞延所得稅資產”科目借方，列入資產負債表。（3）按土地增值稅暫行條例及相關規(guī)定計征的土地增值稅，應記入“應交稅費”科目借方，列入資產負債表。（4）印花稅屬于行為稅，與開發(fā)商預售商品房收取的預收款無關，應于簽訂商品房銷售合同時繳納，并直接記入“管理費用”科目借方。X

參考文獻：

1.財政部.企業(yè)所得稅會計處理的暫行規(guī)定[S].[94]財會字第25號.

2.財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知[S].財稅字[1995]48號.

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【關鍵詞】房地產企業(yè) 會計制度 稅收 差異

一、前言

隨著一系列相關政策規(guī)定的出臺和實施，房地產業(yè)進入了一個前所未有的快速發(fā)展時期。如今，房地產業(yè)已經成為我國國民經濟的支柱產業(yè)，也是國家稅收的重要來源。當然，從一定程度上來講，房地產業(yè)在資金的流轉中具有復雜性、多樣性的特點，同時還具有生產周期長、投資大和充滿不確定性等特點。近幾年有關單位和部門出臺了一系列相關政策，以實現對房地產業(yè)的宏觀調控和行業(yè)管理?！镀髽I(yè)會計制度》明確規(guī)定房地產開發(fā)企業(yè)進行會計核算的具體流程，由于會計和稅收在很多面都存在差異，很多損失也是由這些差異造成的，這既包括企業(yè)損失和國家稅收損失。所以正確認識會計和稅收之間的差異，對于促進房地產業(yè)的發(fā)展具有重要意義。為了滿足中國房地產業(yè)的發(fā)展需要，規(guī)范房地產市場運作，政府和有關單位相繼出臺了一些列政策措施來促進我國的房地產的健康發(fā)展。

二、房地產企業(yè)的特點

首先，房地產業(yè)具有高投資的特點。在前期開發(fā)，將投入大量資金來保證工程的進行，在施工結束后，還需要大量資金保證后期的銷售等各個環(huán)節(jié)；其次，房地產是典型的資源密集型和人員密集型的產業(yè)。在整個工程進行中，有大量人員參與建設施工；最后，房地產業(yè)的發(fā)展受到多方因素的限制，融資渠道較少，嚴重依賴銀行貸款，嚴重制約了房地產企業(yè)的發(fā)展。

房地產企業(yè)的管理離不開單位會計控制的作用，房地產企業(yè)要適應現代會計制度和稅收制度的現狀，必須建立完善的會計系統，培養(yǎng)專業(yè)的會計人才，提高企業(yè)的會計管理水平，使管理系統得到優(yōu)化，促進房地產又好又快的發(fā)展。

三、與相關款項的差異分析

（一）與預售款項的差異。

在工程完成過程中的預付款，會計制度規(guī)定不能計入收入，并且不能轉讓。按照稅收法的相關規(guī)定，在計算企業(yè)的收入時，應當先扣除企業(yè)運營期間的相關費用，營業(yè)稅以及企業(yè)應繳納的所得稅?？紤]到房地產施工周期長，并且只有在產品開發(fā)完成后才能確認收入，所以在工程未完成時，在同一時間，所有費用應當計入損益，也就是說在一定時期里凈利潤是負的。企業(yè)財務管理人員應該密切監(jiān)視市場的動向，了解市場現狀，收集市場信息，并且對這些數據進行仔細的分析比較，正確認識預售賬款的相關文件，把握與會計之間存在的差異，整理出對企業(yè)有用的信息，反饋給企業(yè)管理部門，這樣為企業(yè)管理經營提供足夠的信息，讓企業(yè)提高生產效益，在激烈的競爭處于有利的地位。

（二）與借款費用的差異分析。

由于會計和稅收的差異，在計算企業(yè)所得稅時也會產生差異。會計制度的規(guī)定和稅法的相關標準是不一樣的。相關制度明確規(guī)定：在進行會計業(yè)務時，應當按照會計制度的規(guī)定和相關行業(yè)標準，進行記錄和報告。在計算企業(yè)應繳納的所得稅時，應依據會計制度和相關標準的規(guī)定，在企業(yè)利潤的基礎上，根據稅收相關規(guī)定進行計算調整。在一定程度上，會計和稅收的差異普遍存在于銷售回報率、資產的永久性損失和長期股權投資問題的處理上。

四、與相關稅種的差異分析

（一）與營業(yè)稅的差異。

區(qū)分會計與稅收之間的差異首先解決幾個基本問題。一般來說，在收入之后才會產生相應的支出。所以確認收入的條件主要包括一下幾點：第一，企業(yè)已轉移的重大風險和貨物所有權。第二，企業(yè)沒有保留經營所有權，也沒有有效控制已售出的商品。第三，收入的金額能夠可靠計量。第四，流入企業(yè)的相關經濟利益。第五，相關的能夠可靠計算的成本。當上述條件得到滿足，這才稱得上收入的實現。根據《企業(yè)會計準則》的規(guī)定，預收賬款不能確認收入，所以不繳納相關稅收。但稅收對于房地產業(yè)有特殊的規(guī)定，預收賬款雖然會計上不確認收入，但也要繳納流轉稅。

（二）與企業(yè)所得稅的差異。

企業(yè)會計對于利潤的定義是企業(yè)的所得，而稅法對于利潤的定義是企業(yè)應納稅的所得，顯而易見，兩者存在很大的差異。從企業(yè)會計的角度來看企業(yè)利潤包含了企業(yè)項目可能帶來的所有所得。而從稅收的角度來看，在利潤總額的基礎上進行調整，得出的一個金額即應納稅所得額。應納稅所得額是應繳納的所得稅的計稅基礎，這也就是會計與稅收在企業(yè)所得稅層面上的根本差異，正確處理會計與稅收的差異，才能正確計算企業(yè)的利潤總額和應納所得稅的正確值，這樣才能為房地產企業(yè)未來的發(fā)展提供合理的參考，便于企業(yè)作出合理的戰(zhàn)略規(guī)劃。

（三）與土地增值稅的差異。

成本和損失的確認是會計與土地增值稅之間的主要差異。隨著借款費用的使用范圍不斷增加，不僅應用與房地產的開發(fā)與實施，還服務于房地產商品的銷售。這種庫存式銷售一般將延期至很久。一般借款費用主要包括借款利息、折價或溢價的攤銷和輔助費用。根據相關會計法律的規(guī)定，會計期間的收入是指銷售費用、管理費用和財務費用，而土地增值稅的相關規(guī)定則表示貸款利息支出和收入有不同的要求。

五、結束語

房地產企業(yè)的財務管理人員一般不直接涉及企業(yè)的經營管理，很多時候不了解企業(yè)的真正的發(fā)展狀況，不能正確認識和稅收之間的差異，所以很多時候做出的分析也是注重表面形式，無法對房地產企業(yè)的發(fā)展提出具有建設性的意見和建議，嚴重限制企業(yè)的發(fā)展。企業(yè)在房地產項目進行之前要充分認識到會計與稅收之間存在的差異的重要性，作為房地產企業(yè)的會計人員，不僅處理好企業(yè)的賬務，還需要熟練掌握各種稅收政策，并能正確計算各個稅種的應納稅額，這樣才能更好的促進企業(yè)的長遠發(fā)展。

參考文獻：

[1]楊青.房地產企業(yè)會計與稅收差異分析[J].注冊稅務師， 2012，（11）.

篇10

[關鍵詞]房地產開發(fā)企業(yè) 收入確認 會計核算 開發(fā)產品

房地產業(yè)在國民經濟的發(fā)展中,起著越來越重要的作用,尤其是在近幾年,更是扮演了帶動投資和刺激消費的角色。它為人們的政治、經濟、文化生活提供了一定的空間場所,可以說沒有房地產開發(fā)企業(yè)也就不會有良好的城市建設。因此,為了房地產業(yè)的健康發(fā)展和良性循環(huán),大力規(guī)范和加強房地產開發(fā)企業(yè)的會計核算,就顯得極為迫切了。

一、房地產開發(fā)企業(yè)營業(yè)收入的核算范圍

房地產開發(fā)企業(yè)的營業(yè)收入,是指房地產開發(fā)企業(yè)在開發(fā)經營過程中,由銷售開發(fā)產品、出租商品、提供勞務、以及其他多種經營活動所實現的收益,分為主營業(yè)務收入和其他業(yè)務收入。主營業(yè)務收入包括土地轉讓收入、商品房銷售收入、配套設施銷售收入、出租產品租金收入和代建工程結算收入等在主要開發(fā)經營過程中實現的各種收入。除了上述的主營業(yè)務以外的其他業(yè)務實現的收入,均應在“其他業(yè)務收入”科目中核算,如商品房售后服務收入、材料銷售收入、固定資產出租收入和無形資產轉讓收入等。另外,房地產開發(fā)企業(yè)出售的周轉房,在舊城改造中回遷安置戶交納的拆遷面積內的安置房產權款和增加面積的房產款,也屬于房地產銷售收入核算范圍。而房地產開發(fā)企業(yè)出售自用的作為固定資產核算的房產則不能作為房地產銷售收入的核算對象。

二、房地產開發(fā)企業(yè)營業(yè)收入的核算

(一)主營業(yè)務收入的核算

1.開發(fā)產品銷售、轉讓收入的核算。開發(fā)產品是指已經開發(fā)完成的產品,主要包括開發(fā)完成的土地、開發(fā)建成的房屋、開發(fā)建設完成的配套設施及代建工程等。在開發(fā)項目竣工驗收、辦妥移交手續(xù)前,所收到的款項均為“預收賬款”,據此交納的營業(yè)稅費等在“應交稅金――應交營業(yè)稅”中核算。等到開發(fā)產品竣工驗收并辦理移交手續(xù)后,方可確認房地產銷售收入的實現,將“預收賬款”轉為“營業(yè)收入”。

(1)企業(yè)對外轉讓商品性建筑場地,在辦理轉讓手續(xù)并將賬單提交買方后,按轉讓價格借記“銀行存款”、“應收賬款”等賬戶,貸記“經營收入――土地轉讓收入”。月末,按轉讓的商品性建筑用地的實際成本結轉,借記“經營成本――土地轉讓成本”,貸記“開發(fā)產品――土地”。

(2)企業(yè)出售商品房竣工驗收后,提交購買方,并辦理移交手續(xù),按銷售價款借記“銀行存款”、“應收賬款”等,貸記“經營收入――商品房銷售收入”。期末,借記“經營成本――商品房銷售成本”,貸記“開發(fā)產品――商品房”來結轉出售的商品房的實際成本。

(3)企業(yè)有償轉讓配套設施和完工代建工程的收入核算與銷售商品房的核算相同,僅在“經營收入”、“經營成本”等賬戶的明細科目上稍有區(qū)別,這里不再贅述。

(4)企業(yè)銷售周轉房收入的核算。如果周轉房不再作為安置拆遷居民的臨時住所,而是改變了用途轉作商品房對外銷售了,可視為周轉房的減少,按轉售時購銷合同中雙方規(guī)定的價格借記“銀行存款”、“應收賬款”等,貸記“經營收入――商品房銷售收入”。期末在結轉其作為商品房銷售的實際成本時應注意,要按周轉房的攤余價值借記“經營成本――商品房銷售成本”,按周轉房累計攤銷額借記“周轉房――周轉房攤銷”,按周轉房的原值貸記“周轉房――在用周轉房”。

2.企業(yè)采用分期收款方式銷售開發(fā)產品,應設置“分期收款開發(fā)產品”科目核算。在提交買方驗收,辦完移交手續(xù)后,將開發(fā)產品的實際開發(fā)成本從“開發(fā)產品――商品房(或土地)”賬戶轉入“分期收款開發(fā)產品――房屋(或土地)”,然后按購銷合同規(guī)定的日期收取第一期款項,借記“銀行存款”、“應收賬款”等,貸記“經營收入――商品房銷售收入(或土地轉讓收入)”等;同時,按本期收回價款占開發(fā)產品銷售總價百分比確定當期應結轉的銷售成本,借記“經營成本”,貸記“分期收款開發(fā)產品”。

3.開發(fā)產品出租經營收入的核算。開發(fā)企業(yè)以營利為目的,將開發(fā)完成的土地和房屋進行商業(yè)性出租,通過收取租金的形式實現其價值,可視為出租開發(fā)產品的減少。這種出租經營活動取得的收入應通過“出租開發(fā)產品”科目核算。企業(yè)將開發(fā)完成的用于出租的商品房或商品性土地出租經營時,借記“出租開發(fā)產品――出租產品”,貸記“開發(fā)產品――出租產品”;按租賃合同規(guī)定的日期收取租金收入,不管租賃方到期是否已經交納租金,當期仍要確認收入,借記“銀行存款”、“應收賬款”等賬戶,貸記“經營收入――出租產品租金收入”;在出租過程中計提的攤銷額,借記“經營成本――出租產品經營成本”,貸記“出租開發(fā)產品――出租產品攤銷”;如果企業(yè)將出租的開發(fā)產品改變用途將其作為商品對外銷售或轉讓時,應按轉讓的價格借記“銀行存款”、“應收賬款”等,貸記“經營收入”,按出租產品的攤余價值,借記“經營成本――商品房銷售成本”,按出租產品累計攤銷額借記“出租開發(fā)產品――出租產品攤銷”。

(二)其他業(yè)務收入的核算

除了以上所述的主要的經營活動外,房地產開發(fā)企業(yè)還有一些經營活動也能帶來資產的流入或債務的抵銷。這些非主營業(yè)務收入有商品房售后服務收入、材料銷售收入、固定資產出租收入、無形資產轉讓收入等。核算企業(yè)中這些業(yè)務的收入實現情況,是在“其他業(yè)務收入”賬戶中進行的,并按業(yè)務種類設置明細分類賬戶。該帳戶月末轉入“本年利潤”,期末無余額。

參考文獻: