導(dǎo)語(yǔ)：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)及借鑒意義一文來(lái)源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點(diǎn)，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

摘要:租賃是現(xiàn)代企業(yè)融資的重要手段。融資租賃進(jìn)入中國(guó)深受日本影響，中國(guó)租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定卻更多地參照和吸收了美國(guó)及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。本文詳細(xì)研究了日本租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的導(dǎo)入、發(fā)展及修訂的過(guò)程，從制定程序到會(huì)計(jì)處理，以及修改后的具體內(nèi)容，做較為系統(tǒng)的討論，希望吸取其中的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，為我國(guó)租賃業(yè)務(wù)的發(fā)展及準(zhǔn)則制定提供參考。

關(guān)鍵詞:日本租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；融資租賃；經(jīng)營(yíng)租賃

一、引言

在現(xiàn)代公司制企業(yè)運(yùn)作中，租賃作為一種企業(yè)融資的渠道，煥發(fā)了新的生命力。融資租賃是集融資與融物、貿(mào)易與技術(shù)更新于一體的新型金融產(chǎn)業(yè)。由于其多方面的優(yōu)勢(shì)，成為世界各國(guó)競(jìng)相采用的資金融通方式。融資租賃早在20世紀(jì)80年代就已進(jìn)入中國(guó)。1980年，日本歐力士集團(tuán)在中國(guó)成立了東方租賃有限公司，1981年中國(guó)租賃有限公司成立，融資租賃在中國(guó)快速發(fā)展。2007年后，國(guó)內(nèi)融資租賃業(yè)進(jìn)入了幾何級(jí)數(shù)增長(zhǎng)的時(shí)期，業(yè)務(wù)總量由2006年的約80億元增至2011年約9300億元。國(guó)務(wù)院總理在2015年8月26日主持召開國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議時(shí)強(qiáng)調(diào)，促進(jìn)金融租賃行業(yè)發(fā)展，更好地服務(wù)實(shí)體經(jīng)濟(jì)。會(huì)議指出，加快發(fā)展融資租賃和金融租賃，是深化金融改革的重要舉措，有利于緩解融資難融資貴，拉動(dòng)企業(yè)設(shè)備投資，帶動(dòng)產(chǎn)業(yè)升級(jí)。行業(yè)的發(fā)展需要基準(zhǔn)的規(guī)制。與租賃業(yè)務(wù)相關(guān)的租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，是各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及全球準(zhǔn)則趨同中關(guān)注的焦點(diǎn)之一。早在1976年，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)成立之初，租賃會(huì)計(jì)即作為其一項(xiàng)重要的研究任務(wù)，了FAS13《租賃會(huì)計(jì)》(AccountingforLeases)。1982年，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)也制定并了IAS17《租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》(AccountingforLeases)。租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在我國(guó)的發(fā)展經(jīng)歷了三個(gè)階段，在1992年的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基準(zhǔn)原則》中雖然已經(jīng)涉及到了租賃業(yè)務(wù)，但卻并非具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，真正意義上的租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是2001年的《具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——租賃》，在租賃會(huì)計(jì)中導(dǎo)入“融資租賃交易”，屬于租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展的第一個(gè)階段。第二個(gè)階段是2006年的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——租賃》，修正第一階段的缺陷，特別是從貸方的角度修正了直接融資租賃。第三個(gè)階段是2018年的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》，將承租人的融資租賃與經(jīng)營(yíng)租賃取消，除了短期租賃和低價(jià)值租賃外，承租人要承認(rèn)其所有租賃的使用權(quán)資產(chǎn)與租賃負(fù)債，以及折舊與利息費(fèi)用。新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則逐步向國(guó)際化靠攏。關(guān)于我國(guó)融資租賃業(yè)務(wù)及租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展，有一項(xiàng)十分重要但一直以來(lái)為人們所忽視的事實(shí)是：我國(guó)融資租賃業(yè)務(wù)的發(fā)展，自上世紀(jì)80年代開始即受到日本公司的較大影響，日資和中日合資始終占了融資租賃較大的份額，并對(duì)實(shí)務(wù)產(chǎn)生較大影響，日本租賃會(huì)計(jì)的觀念和方法自然地進(jìn)入并影響中國(guó)租賃會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展。但我國(guó)租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定和修訂，卻較多參照了美國(guó)的做法，造成準(zhǔn)則與實(shí)務(wù)之間一定的差距。本文基于歷史事實(shí)，考察日本租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則引入、發(fā)展的歷史事實(shí)，分析其中的特殊性，希望于對(duì)我國(guó)租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及實(shí)務(wù)形成一定的借鑒。

二、日本租賃產(chǎn)業(yè)和租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的引入與發(fā)展

日本租賃產(chǎn)業(yè)起步比中國(guó)早約20年。昭和38年(公元1963年)，日本首次引入現(xiàn)代租賃交易，建立了第一家現(xiàn)代化的租賃交易公司：JapanLeaseInternational(現(xiàn)SMFLCapital)，第二年又成立了ORIENTLease(現(xiàn)ORIXCorporation)和TokyoLease。之后，商社、銀行等不斷參入到租賃產(chǎn)業(yè)中來(lái)。特別是從昭和44年(1968)后半年開始，許多大資本(包括大型金融機(jī)構(gòu)、大型商社、大型企業(yè))也建立了租賃交易公司，參與到租賃交易產(chǎn)業(yè)當(dāng)中來(lái)。昭和48年(1973)以后，許多地方銀行也開始紛紛建立租賃公司。在此促動(dòng)下，租賃行業(yè)和租賃市場(chǎng)不斷擴(kuò)大。與租賃產(chǎn)業(yè)市場(chǎng)的發(fā)展相伴隨，租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相繼出現(xiàn)，形成其獨(dú)特的一面。在長(zhǎng)年實(shí)務(wù)會(huì)計(jì)處理的基礎(chǔ)上，租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則于平成5年(1993)首次通過(guò)日本企業(yè)會(huì)計(jì)審議會(huì)第一部會(huì)制定通過(guò)并實(shí)施。通常情況下，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定本應(yīng)向國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)看齊，但日本租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定實(shí)際上卻并沒有這樣做，而是將租賃會(huì)計(jì)作為一種“例外”來(lái)處理。從最初的平成5年(1993)制定的關(guān)于租賃交易的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則開始，日本的租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定與修訂經(jīng)歷了如下過(guò)程?！蛾P(guān)于租賃交易的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的意見書》企業(yè)會(huì)計(jì)審議會(huì)第一部會(huì)，平成5年(1993)；《關(guān)于租賃交易的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定》大藏省，平成5年(1993)；《關(guān)于租賃交易的會(huì)計(jì)處理以及公表的實(shí)務(wù)指針》日本公認(rèn)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)，會(huì)計(jì)制度委員會(huì)，平成6年(1994)；《關(guān)于租賃交易的公表部令，財(cái)務(wù)諸表等規(guī)則的規(guī)定以及處理辦法》日本公認(rèn)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)，會(huì)計(jì)制度委員會(huì)，平成6年(1994)；企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)《關(guān)于租賃交易的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)，平成19年(2007)；企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則適用指針第16號(hào)《關(guān)于租賃交易的適用指針》企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)，平成19年(2007)。下文，將按照準(zhǔn)則制定之始的平成5年(1993)的《租賃交易準(zhǔn)則》，改訂的平成19年(2007)年的《租賃交易準(zhǔn)則》的年代順序，對(duì)日本的租賃交易準(zhǔn)則的發(fā)展演變及其特點(diǎn)進(jìn)行分析考察。

三、租賃交易及租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則演進(jìn)的分析

(一)租賃交易及其會(huì)計(jì)處理

昭和58年(1983)開始，日本參入租賃行業(yè)的企業(yè)就已經(jīng)擴(kuò)大到各行各業(yè)。其原因在于，從企業(yè)的角度來(lái)看，租賃具有如下優(yōu)勢(shì)。1.融資租賃的機(jī)能有與銀行的借貸業(yè)務(wù)相近的部分，為了使服務(wù)范圍多樣化，有必要參入租賃行業(yè)。2.比起設(shè)備投資的直接借貸，從租賃公司調(diào)配資金借貸會(huì)使危險(xiǎn)度分散，有時(shí)對(duì)收益率也有力。3.租賃業(yè)務(wù)的開發(fā)會(huì)獲得更多的顧客層。4.通過(guò)租賃公司的資金調(diào)配，可將其他金融機(jī)關(guān)的資金流用到自己的顧客身上。平成5年(1993)，企業(yè)會(huì)計(jì)審議會(huì)制定了租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。當(dāng)時(shí)的日本產(chǎn)業(yè)界是這樣一種情形：“租賃交易作為辦置設(shè)備手段在30年前引進(jìn)以來(lái)，因?yàn)樽赓U資產(chǎn)在事務(wù)管理上的簡(jiǎn)便性，以及其他經(jīng)濟(jì)性優(yōu)勢(shì)，使用額穩(wěn)定增長(zhǎng)，平成3年(1991)，使用租賃交易的設(shè)備采購(gòu)?fù)顿Y額占總投資額的7.6%”。需要注意的是，日本的融資租賃，與做為現(xiàn)代租賃交易發(fā)祥地的美國(guó)有所不同。美國(guó)的租賃作為行業(yè)被認(rèn)同，是自然生成的經(jīng)濟(jì)產(chǎn)物。日本的租賃業(yè)則是設(shè)備供應(yīng)商為了推銷其產(chǎn)品，金融機(jī)構(gòu)為了藉此擴(kuò)大業(yè)務(wù)而產(chǎn)生。租賃交易發(fā)生之初采用的是經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理方式。這種會(huì)計(jì)處理方式，從租入方的視點(diǎn)來(lái)看是經(jīng)營(yíng)租賃，需要支付租賃費(fèi)。所以，在損益表里是作為費(fèi)用(租賃費(fèi))來(lái)處理的。也就是“交易遵守其交易法的形式，作為經(jīng)營(yíng)租賃進(jìn)行處理”。因此，很多租入方的損益表的會(huì)計(jì)處理附注里會(huì)寫“租賃資產(chǎn)的所有權(quán)向租入方移轉(zhuǎn)以外的融資租賃交易，通常按經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)方式處理”。隨著時(shí)代的變遷，融資租賃交易的特征逐漸明顯。企業(yè)會(huì)計(jì)審議會(huì)提出“租賃交易當(dāng)中由租賃資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益，是借方(租入方)實(shí)質(zhì)性享有的”。也就是說(shuō)，可以稱之為融資租賃的交易增加明顯[1]。甚至還追加提出“如果由該資產(chǎn)所帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)效益和自己所有權(quán)資產(chǎn)相同的話，該租賃自資產(chǎn)以及所對(duì)應(yīng)的債務(wù)應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)表中開示，正確地反映其交易的實(shí)際狀態(tài)”。從經(jīng)營(yíng)分析的視點(diǎn)來(lái)看，“近期租賃交易在不斷增加。租賃交易一般指租借，指企業(yè)所要求的資產(chǎn)由租賃公司買來(lái)租借給其企業(yè)。其中特別是融資租賃交易在增加，這樣一來(lái)，企業(yè)只交付此資產(chǎn)的租賃費(fèi)，該資產(chǎn)的所有權(quán)不屬于企業(yè)所有，也就是說(shuō)，不包括在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)資本內(nèi)。如果該租賃資產(chǎn)不占重要性也罷，如其創(chuàng)造出來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益可觀，就應(yīng)包括在經(jīng)營(yíng)資本內(nèi)”。關(guān)于租賃交易的會(huì)計(jì)處理，規(guī)定借方(租入方)需將租賃資產(chǎn)及負(fù)債記入財(cái)務(wù)報(bào)表中。最初的日本的租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則吸取了1976年美國(guó)公布的FAS13的內(nèi)容，體現(xiàn)在平成5(1993年)企業(yè)會(huì)計(jì)審議會(huì)第一部會(huì)公布的《關(guān)于租賃交易會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的意見書》中。該會(huì)計(jì)準(zhǔn)則帶著雙重性：一是原有的《經(jīng)營(yíng)租賃交易》的會(huì)計(jì)處理被認(rèn)可。另外則是，新規(guī)定了《融資租賃交易》。即便前者是“例外規(guī)定”，在實(shí)務(wù)當(dāng)中依然被普遍采用，而未采用后者。也就是說(shuō)，只是將原有的會(huì)計(jì)處理規(guī)定明文化了而已。因此，經(jīng)營(yíng)租賃在實(shí)務(wù)世界里繼續(xù)實(shí)施，并按常規(guī)在損益表內(nèi)記入支付租賃費(fèi)做為其基本的會(huì)計(jì)處理方式。其結(jié)果，租賃資產(chǎn)未記入財(cái)務(wù)諸表，導(dǎo)致財(cái)務(wù)諸表在租賃資產(chǎn)披露方面缺乏透明度。為什么會(huì)造成這種現(xiàn)象呢，主要是因?yàn)榻璺?租入方)不想因?yàn)槿谫Y租賃交易使財(cái)務(wù)比率降低。但是，平成5(1993年)的租賃交易會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定有兩個(gè)進(jìn)步之處。一個(gè)是，在損益表中記入租賃費(fèi)的同時(shí)，在資產(chǎn)負(fù)債表中注記未來(lái)應(yīng)付的租賃費(fèi)款項(xiàng)。也就是未來(lái)應(yīng)付租賃費(fèi)得到披露。其內(nèi)容是，記載一年以內(nèi)應(yīng)付租賃費(fèi)以及未來(lái)租賃契約終了時(shí)有支付責(zé)任的金額。另一個(gè)是，融資租賃交易資產(chǎn)種類區(qū)分及其金額。與其對(duì)應(yīng)的折舊費(fèi)金額也需進(jìn)行披露。綜上所述，租賃交易在注記中披露的方式得到采用，但并未在資產(chǎn)負(fù)債表的借方(資產(chǎn))和貸方(未來(lái)應(yīng)付租賃費(fèi))進(jìn)行披露。

(二)租賃交易準(zhǔn)則制定的主體及程序

最初，日本的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是由大藏省設(shè)置的“企業(yè)會(huì)計(jì)審議會(huì)”進(jìn)行審議制定，之后，轉(zhuǎn)換成通過(guò)獨(dú)立的民間團(tuán)體——平成13年(2001)設(shè)立的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則機(jī)構(gòu)的內(nèi)部組織“企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)”來(lái)審議制定。日本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定程序和美國(guó)一樣采用dueprocess(正當(dāng)程序)。日本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的特征是作為《企業(yè)會(huì)計(jì)原則》的形態(tài)而形成。昭和57年(1982)該原則在最終修正后，改為個(gè)別性會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。租賃交易會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也是其中之一。平成5年(1993)的租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是由“企業(yè)會(huì)計(jì)審議會(huì)”制定的。之后，平成19年(2007)的租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是由“企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)”制定的。后者就是現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。之后，日本的租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都是由企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)制定。平成5年(1993)，企業(yè)會(huì)計(jì)審議會(huì)制定了《關(guān)于租賃交易的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的意見書》，是為日本的第一項(xiàng)租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則文件。準(zhǔn)則繼承了FAS13里的規(guī)定，容許將融資租賃作為“例外規(guī)定”。平成19年(2007)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)制定的準(zhǔn)則偏向于IAS17，基本上延續(xù)前準(zhǔn)則，但刪除掉了“例外規(guī)定”一項(xiàng)。會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)將來(lái)要按照IFRS標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，這是一個(gè)國(guó)際性的趨勢(shì)。各國(guó)都在對(duì)會(huì)計(jì)諸準(zhǔn)則進(jìn)行調(diào)整，有的還無(wú)法決斷應(yīng)不應(yīng)該按照IFRS標(biāo)準(zhǔn)。日本是IASB的成員國(guó)，所以正在努力跟上國(guó)際步伐。

(三)融資租賃交易準(zhǔn)則的制定

雖然已經(jīng)制定了租賃交易會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但在實(shí)務(wù)操作中卻并無(wú)有關(guān)租賃業(yè)務(wù)的披露。租賃交易數(shù)據(jù)并不做公開披露，此種會(huì)計(jì)處理方式無(wú)法將企業(yè)經(jīng)濟(jì)的實(shí)際狀態(tài)確切地反映在財(cái)務(wù)諸表中，這種會(huì)計(jì)處理方式不能確保財(cái)務(wù)諸表比較的可能。下面我們把重點(diǎn)放在規(guī)定了但實(shí)際上卻沒有實(shí)際執(zhí)行的融資租賃交易的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則上。融資租賃交易分為所有權(quán)移轉(zhuǎn)和不移轉(zhuǎn)兩種情況。首先，所有權(quán)將移轉(zhuǎn)與借方的融資租賃交易通常應(yīng)按照買賣交易的方式進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。所有權(quán)移轉(zhuǎn)以外的融資租賃交易通常也是按照買賣交易的方式進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。這兩種交易都不是經(jīng)營(yíng)租賃交易，而是按照“買賣交易的方式”進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。這里所謂的“買賣交易的方式”處理是指所有權(quán)向借方移轉(zhuǎn)的意思。如果把所有權(quán)分開解釋的話，包括：1.占有權(quán)，2.使用收益權(quán)，3.處理權(quán)三個(gè)要素。所謂所有權(quán)移轉(zhuǎn)就是沒有上述的3處理權(quán)的問(wèn)題。但是在租賃交易中，不是要解決這種法律性問(wèn)題，而是實(shí)質(zhì)所有權(quán)移轉(zhuǎn)與否的問(wèn)題和將經(jīng)濟(jì)性實(shí)際狀態(tài)確實(shí)地反映到財(cái)務(wù)報(bào)表當(dāng)中。也就是說(shuō)，從法律性概念擴(kuò)大到經(jīng)濟(jì)性概念上去。融資租賃交易中，貸方對(duì)借方有兩個(gè)原則性要求：1.租賃交易期間不可解除合同的原則；2.借方對(duì)貸方的資產(chǎn)所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)性利益實(shí)質(zhì)性享有的同時(shí)，也要實(shí)質(zhì)性地負(fù)擔(dān)其資產(chǎn)所產(chǎn)生的費(fèi)用。這兩個(gè)原則最終滿足了貸方所需要的自我保護(hù)。所以如果借方違反了這兩個(gè)原則，應(yīng)負(fù)擔(dān)租賃契約被解除時(shí)損害賠償額。租賃交易一般采用如下定義?！疤囟ㄙY產(chǎn)的所有者貸方，和該資產(chǎn)的借方在互相商議決定的期間內(nèi)，也就是租賃期間內(nèi)，給予借方使用收益的權(quán)利，借方將商議決定的使用費(fèi)用，也就是租賃費(fèi)向貸方支付的交易”。FAS13也基本上導(dǎo)入了這個(gè)定義。如果將租賃交易限定為融資租賃的話，則可采用如下定義?！叭谫Y租賃交易是指根據(jù)租賃協(xié)議在租賃期間不可解約的交易，或是相當(dāng)于此規(guī)定的交易。借方通過(guò)該協(xié)議將實(shí)質(zhì)性享有其帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)性利益。并且，實(shí)質(zhì)性的負(fù)擔(dān)該當(dāng)資產(chǎn)產(chǎn)生的所有費(fèi)用”。這個(gè)定義主要是從借方的角度來(lái)規(guī)定的。如果這個(gè)定義是由貸方的角度來(lái)規(guī)定的話，就是借方不可解約且負(fù)擔(dān)所有使用費(fèi)用。

(四)改定后準(zhǔn)則

租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在平成19年(2007)3月重新改定，制定了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)《關(guān)于租賃交易的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》(企業(yè)會(huì)計(jì)基準(zhǔn)委員會(huì))，以及企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則適用指針第16號(hào)《關(guān)于租賃交易的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則適用指針》(企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì))。這次修改的主要原因是，原準(zhǔn)則將經(jīng)營(yíng)租賃交易的會(huì)計(jì)處理規(guī)定為可以“例外”處理，因此實(shí)務(wù)中一直沿用“例外”處理，將經(jīng)營(yíng)租賃和金融租賃混淆，已滿足金融租賃條件的租賃交易也作為經(jīng)營(yíng)租賃處理，將租賃費(fèi)作為費(fèi)用處理，未將其作為資產(chǎn)記入財(cái)務(wù)諸表。因此，這次修改的重點(diǎn)在于刪除“例外”處理，使租賃業(yè)不能再投機(jī)取巧，租賃項(xiàng)目賬簿變得更透明。總體而言，改定后的準(zhǔn)則發(fā)生了如下變化。1.所有權(quán)移轉(zhuǎn)外租賃交易，在規(guī)定上屬于經(jīng)營(yíng)租賃交易；2.所有權(quán)移轉(zhuǎn)外租賃交易需按買賣交易進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；3.經(jīng)營(yíng)租賃交易里的“例外規(guī)定”這一條被刪除；4.今后租賃資產(chǎn)以及租賃負(fù)債要進(jìn)行披露。租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本內(nèi)容雖然還是按照改定前的準(zhǔn)則制定的，但改定后的會(huì)計(jì)處理方式更明確，更容易理解，這可以說(shuō)是日本租賃會(huì)計(jì)處理的歷史性轉(zhuǎn)折。

四、日本租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)及對(duì)我國(guó)的借鑒意義

近年來(lái)，隨著“一帶一路”倡議的有序推進(jìn)，我國(guó)經(jīng)濟(jì)迅猛發(fā)展，極大地帶動(dòng)了“一帶一路”沿線國(guó)家的發(fā)展，租賃產(chǎn)業(yè)起到了極大的作用。幫助周邊國(guó)家發(fā)展建設(shè)，租賃形式可以減少投資資金，節(jié)省更多資源。與融資租賃滲透率達(dá)到30%左右的國(guó)家相比，中國(guó)的融資租賃滲透率至今仍在10%以下，由此可見中國(guó)租賃市場(chǎng)具有廣闊的發(fā)展前景。因此迫切需要大力促進(jìn)國(guó)有租賃企業(yè)的發(fā)展壯大，通過(guò)在更大程度上和范圍內(nèi)使用融資租賃這種有效的現(xiàn)代化融資手段，擴(kuò)大籌資渠道。為此，租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的進(jìn)一步完善具有重要的基礎(chǔ)性意義。鑒于中國(guó)租賃業(yè)務(wù)的發(fā)展深受日本影響，以及日本租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的引入相對(duì)較早這一事實(shí)，本文比較細(xì)致地研究日本租賃業(yè)務(wù)的發(fā)展及租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定與修改，旨在為中國(guó)租賃業(yè)務(wù)的發(fā)展及準(zhǔn)則制定提供借鑒。根據(jù)以上研究，本文特提出如下幾點(diǎn)作為參考。1.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定是一項(xiàng)與具體的環(huán)境條件相適應(yīng)的重要工作，雖然需要考慮國(guó)際協(xié)調(diào)及趨同的需要，但卻必須立足本國(guó)實(shí)際，根據(jù)實(shí)際情況制定出適合具體情況的適用性規(guī)則，而不能盲目隨從國(guó)際化。2.準(zhǔn)則制定和修訂應(yīng)該更加深入地考慮實(shí)際需求，更為嚴(yán)謹(jǐn)和細(xì)致化。3.準(zhǔn)則規(guī)定務(wù)必緊密結(jié)合實(shí)務(wù)，不能說(shuō)一套做一套，形成準(zhǔn)則、實(shí)務(wù)兩張皮的尷尬狀態(tài)。4.準(zhǔn)則制定和修訂不能脫離實(shí)際產(chǎn)業(yè)特點(diǎn)和狀況，必須根據(jù)產(chǎn)業(yè)狀況的變化及時(shí)地進(jìn)行補(bǔ)充、完善和修訂。5.對(duì)外國(guó)投資的租賃產(chǎn)業(yè)，準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)使盡可能使其符合我國(guó)國(guó)家發(fā)展的根本需要。

參考文獻(xiàn)：

[1]日本企業(yè)會(huì)計(jì)原則第13號(hào)「リース取引に関する會(huì)計(jì)基準(zhǔn)」,平成6年(1994).

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[3]宮內(nèi)義彥編著「リースの知識(shí)」日經(jīng)文庫(kù),第9版,2008.

[4]參考企業(yè):全日空輸(株)「有価証券報(bào)告書総覧」,大蔵省印刷局,平成17年.

[5]日本公認(rèn)會(huì)計(jì)士協(xié)會(huì)　會(huì)計(jì)制度委員會(huì)「リース取引の會(huì)計(jì)処理及び開示に関する実務(wù)指針,平成6年(1994).

[6]羅素清.租賃會(huì)計(jì)研究[M].上海:上海三聯(lián)書店,2005.

[7]于玉林主編.會(huì)計(jì)大百科詞典[M].上海:上海財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社,2010.

作者：張秀春 胡雪瑩 單位：上海立信會(huì)計(jì)金融學(xué)